Reclamo tributario: liquidación

1 CONTRATISTA AGRÍCOLA PAMELA CRISTINA ACOSTA DELGADO EIRL RUT N° 77.053.423-2 Valparaíso, veintiséis de agosto de dos mil veintiséis. VISTO: Que a fojas 1 y siguientes compareció don Alejandro Ramírez Valdivia, RUT N°8.726.933-7, en representación de la contribuyente CONTRATISTA AGRÍCOLA PAMELA CRISTINA ACOSTA DELGADO EIRL, RUT N°77.053.423-2, ambos domiciliados para estos efectos en Chalaco s/n Chincolco, Petorca, V Región, quien interpuso Reclamo General Tributario en virtud de las siguientes consideraciones: 1. Indica que dirige su acción en contra de las Liquidaciones N° 484233 a 484240, de fecha 18.12.2024, emitidas por el Servicio de Impuestos Internos, sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (IVA). 2. Sostiene que existe una incorrecta calificación por parte del SII de sus facturas de compra como falsas y afirma que el Servicio rechazó el crédito fiscal exclusivamente por no haberse acreditado el pago en la forma señalada por el artículo 23 N°5 de la Ley del IVA, pero sin justificar por qué las facturas serían ideológicamente falsas. 3. Argumenta que la Circular N.º 93 de 2001 exige que, cuando se rechace un crédito fiscal por considerar una factura falsa o no fidedigna, la autoridad debe indicar con precisión las razones que fundamentan esa conclusión. 4. Agrega que las liquidaciones sólo contienen afirmaciones genéricas y presunciones, sin describir hechos concretos que permitan sostener la falsedad de los documentos, ni se aviene con los criterios jurisprudenciales de la Corte Suprema, que exigen antecedentes específicos sobre la falsedad de la documentación. 5. Afirma que existe vulneración del principio de buena fe, alegando que el Servicio transgrede dicho principio consagrado en el artículo 8 bis N°19 del Código Tributario, al presumir falsedad o simulación sin una investigación suficiente ni prueba concreta, y añade que la autoridad debió primero advertir o fiscalizar a los proveedores, en lugar de castigar directamente a su cliente. 6. Expone la existencia real de las operaciones, afirmando que éstas sí se realizaron, indicando los nombres de las empresas beneficiarias de los servicios agrícolas subcontratados, acompañando facturas con detalles de fechas, montos y descripciones del trabajo, lo que contradice la tesis del Servicio sobre su falsedad. 2 7. Menciona la errónea aplicación del artículo 23 N°5 por parte del organismo fiscal, planteando que dicho artículo reconoce el derecho al crédito fiscal, y que la llamada contra excepción por falta de pago no puede usarse como base para presumir falsedad, critica que el Servicio invierta la lógica de la norma, exigiendo formalidades como condición para presumir validez, cuando éstas son sólo una vía de salvaguarda. 8. Señala que existe un formalismo excesivo del Servicio, considerando que la exigencia de contratos escritos, declaraciones juradas de sueldos, y otros documentos formales, desconoce la realidad operativa del rubro agrícola, donde las relaciones comerciales a menudo no siguen tales formalismos. 9. Comenta que existe un silencio del Servicio ante la conducta de los proveedores, sosteniendo que incurrió en una omisión grave al no informar ni sancionar previamente a los proveedores, afirmando que la administración tributaria debió prevenir este tipo de prácticas antes de trasladar la responsabilidad al cliente que recibió la factura. 10. Arguye que existe una transgresión a la Circular N°93/2001, alegando que el Servicio omitió la exigencia de fundamentar claramente el rechazo de las facturas, como ordena dicha Circular, la que establece que sólo con antecedentes adicionales puede sostenerse una imputación de falsedad ideológica o material. 11. Agrega que existe una acreditación pendiente mediante prueba, indicando que aportará en juicio declaraciones, peritajes y documentación que demostrarán que los servicios se prestaron y que los pagos se efectuaron, lo que hace improcedente sostener una falsedad “ex ante”. 12. Señala, además, existe un vicio procedimental autónomo, al aplicarse una sanción vinculada al artículo 97 Nº11 del Código Tributario en las liquidaciones, en circunstancias que debió tramitarse mediante el procedimiento especial regulado en los artículos 165 y siguientes del Código Tributario. Sin embargo, la administración utilizó el procedimiento general de liquidaciones, privando al contribuyente de las garantías procesales propias del procedimiento sancionatorio especial, afectando el derecho de defensa y constituyendo un vicio sustancial del procedimiento. 13. Finalmente, solicita que se dejen sin efecto las liquidaciones practicadas, por falta de fundamento, o en subsidio que se proceda ordenar rectificar las declaraciones de impuestos en virtud de los nuevos antecedentes que obran en poder del Servicio y que acompañará en autos. Que a fojas 32 y siguientes compareció la letrada doña Chantal Ronzier Maggiolo, en representación de la V DIRECCIÓN REGIONAL DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, ambas domiciliadas en Melgarejo N° 669, segundo piso, Valparaíso, V Región, solicitando el rechazo del reclamo en atención a las siguientes consideraciones: 3 1. Luego de describir la fiscalización de autos, menciona la inexistencia de respuestas del contribuyente a los requerimientos del Servicio, afirma que la reclamante fue notificada en junio y noviembre de 2024 para justificar sus créditos fiscales, pero no respondió ni acreditó nada, lo cual constituye un incumplimiento de su carga probatoria. 2. Afirma que existen facturas emitidas por proveedores sin capacidad operativa, son un total de diez facturas correspondiente a tres emisores. 3. Agrega que los proveedores de las facturas no tenían trabajadores, bienes, ni infraestructura para prestar los servicios facturados, ni presentaron declaraciones juradas de sueldos u honorarios, lo que evidencia que no realizaron ninguna operación real. 4. Comenta la existencia de indicios múltiples y concurrentes de simulación, sostiene que el rechazo del crédito fiscal no se basa en una sola razón, sino en un conjunto de antecedentes tales como la no declaración de impuestos, inconsistencia financiera de los proveedores, inexistencia de respaldo, observaciones en lo formularios F29 y registros de compras incongruentes. 5. Agrega que existen antecedentes de terceros que confirman simulación, se aportan declaraciones juradas de representantes de otras empresas que utilizaron las mismas facturas, quienes reconocieron expresamente que compraron facturas y pagaron por IVA simulado, lo que refuerza la tesis de una estructura montada para defraudar. 6. Sostiene que existe una correcta aplicación de la Circular 93 por parte del Servicio, en contrario a lo que sostiene la reclamante, afirmando que sí se fundamentó en cada liquidación las razones específicas para rechazar el crédito fiscal, indicando causal por proveedor, conforme al procedimiento instruido en dicha circular. 7. Indica que el artículo 23 N°5 exige efectividad del servicio y pago conforme, argumentando que el derecho al crédito fiscal no es automático, debe probarse que la operación existió realmente y que se pagó según la ley, no bastando la existencia de una factura si no se puede demostrar su autenticidad ni su ejecución. 8. Afirma que el artículo 21 del Código Tributario impone carga probatoria al contribuyente, señalando que expresamente que la ley obliga al contribuyente a probar la verdad de sus declaraciones, y que sin ello el Servicio puede tasar conforme a sus propios antecedentes y emitir la liquidación respectiva. 9. Menciona que la multa del artículo 97 N°11 del Código Tributario está correctamente incluida en la liquidación, como parte de la fiscalización y dentro del procedimiento general, por lo tanto, no corresponde activar el artículo 165 de dicha norma, ya que no es una multa separada. 10. Respecto de la alegación de que se vulneraron diversos 4 derechos del artículo 8 bis del Código Tributario, señala que existen procedimientos específicos para reclamar vulneraciones de derechos; esos procedimientos tienen plazos especiales y la reclamante no ejerció oportunamente esas acciones. Por ello sostiene que esas alegaciones serían extemporáneas y no corresponde discutirlas en este procedimiento de reclamación de liquidaciones. 11. Concluye que el reclamo debe ser rechazado en su integridad, debido a que existen suficientes fundamentos legales, administrativos y probatorios para mantener las liquidaciones, rechazando el reclamo, y además solicita que se condene en costas a la reclamante. Los Antecedentes del Proceso: A fojas 22-22 vta., certificado de envío y recepción. A fojas 23, se tiene por interpuesto el reclamo, y solicita designar domicilio válido. A fojas 25, escrito de la reclamante, cumple lo ordenado a fojas 23, lo que se provee a fojas 27. A fojas 26, certificado de envío y recepción. A fojas 29-29 vta., escrito de la reclamada, asume representación, lo que se provee a fojas 38. A fojas 30, certificado de envío y recepción. A fojas 31, autorización de poder. A fojas 37, certificado de envío y recepción. A fojas 38, se tiene por evacuado el traslado y por contestado el reclamo. A fojas 40, citación a conciliación. A fojas 42, Acta de Conciliación Frustrada. A fojas 44, certificación. A fojas 45, se recibe la causa a prueba. A fojas 48-48 vta., escrito de la reclamada, interpone reposición, lo que se provee a fojas 50. A fojas 49, certificado de envío y recepción. A fojas 52-52 vta., resuelve reposición. A fojas 54-55, escrito de la reclamada, acompaña documentos, lo que se provee a fojas 98. A fojas 97-97 vta., certificado de envío y recepción. A fojas 100, cítese a las partes a oír sentencia. Los Documentos Siguientes: A fojas 9-11, Mandato, repertorio N°4166/2024; a fojas 12-19, Liquidaciones N°484233 a 484240; a fojas 20, Copia de correo electrónico de notificación; a 5 fojas 21, Tabla Excel; a fojas 47, comprobante de notificación; a fojas 56-58, Copia Requerimiento N°520016; a fojas 59, Copia notificación; a fojas 60-66, Copia Citación N°3; a fojas 67, Copia notificación; a fojas 68-75, Copia Liquidaciones N°s 484233 a 484240; a fojas 76, Copia notificación; a fojas 77-78 vta., Copias SII facturas N°s 143, 173, 248 y 276; a fojas 79-80, Copias SII facturas N°s 156, 162 y 167; a fojas 81-82, Copias SII facturas N° s 70, 76 y 85; a fojas 83, Copia F29, período tributario 11-2021; a fojas 84, Copia F29, período tributario 12-2021; a fojas 85, Copia F29, período tributario 01-2022; a fojas 86, Copia F29, período tributario 02-2022; a fojas 87, Copia F29, período tributario 11-2022; a fojas 88, Copia F29, período tributario 12-2022; a fojas 89, Copia F29, período tributario 12-2023; a fojas 90, Copia F29, período tributario 01-2024; a fojas 91-92 vta., Copia declaración jurada, 27-03-2024; a fojas 93-94, Copia declaración jurada, 24-04-2024; a fojas 95-96, Copia declaración jurada, 24-04-2024; . CONSIDERANDO: 1. Que a fojas 1, compareció la parte reclamante antes individualizada, quien dedujo su acción conforme las consideraciones referidas precedentemente y a las cuales nos atenemos. 2. Que a fojas 32, compareció la parte reclamada antes individualizada, quien contestó el reclamo en virtud de las consideraciones ya expresadas y a las cuales también nos remitimos. I. HECHOS NO CONTROVERTIDOS: 3. Que conforme aparece de los escritos de fojas 1 y 32, como de sus respectivos antecedentes acompañados, no ha sido objeto de controversia en el período de discusión: a) Que la reclamante se encuentra afecta al Impuesto a las Ventas y Servicios (IVA) y al Impuesto a la Renta de Primera Categoría, y está acogida al régimen Pro-Pyme transparente. b) Que a fojas 9-11 aparece que la reclamante es representada legalmente por doña Pamela Cristina Acosta Delgado RUT 13.978.886-9, desarrolla actividades de apoyo a la agricultura y que registra inicio de actividades desde el 12 de agosto de 2019. c) Que el Servicio inició un procedimiento de fiscalización respecto de la contribuyente, destinado a verificar la correcta determinación de los créditos y débitos fiscales de IVA correspondientes a períodos comprendidos entre enero de 2021 y febrero de 2024. d) Que, en el marco del procedimiento anterior, el Servicio emitió el Requerimiento N°520016, de fecha 5 de junio de 2024, mediante el cual solicitó a la reclamante diversos antecedentes relacionados con su actividad, proveedores, contratos y órdenes de trabajo, formas de pago y documentación tributaria. 6 e) Que posteriormente el SII emitió la Citación N°3, de fecha 6 de noviembre de 2024, en conformidad con el artículo 63 del Código Tributario, relativa a las declaraciones de IVA correspondientes a noviembre y diciembre de 2021; enero, febrero, noviembre y diciembre de 2022; noviembre y diciembre de 2023; y enero de 2024. f) Que mediante esta Citación se requirió a la reclamante justificar documentalmente el derecho al crédito fiscal IVA utilizado respecto de las facturas individualizadas por el Servicio, advirtiéndosele que su falta de acreditación podría dar lugar al rechazo de dichas partidas y producir efectos en la determinación del Impuesto a la Renta. g) Que la reclamante no dio respuesta a la Citación N°3 dentro de la etapa administrativa de fiscalización, circunstancia expresamente consignada en las liquidaciones y que constituye uno de los antecedentes considerados por el Servicio para proceder a su emisión. h) Que las facturas objeto de cuestionamiento fueron emitidas por tres proveedores: Agrícola CYC SpA, Servicios Agrícolas HPL Limitada y Servicios Agrícolas Ángela Andrea Muñoz Reyes E.I.R.L., circunstancia reconocida tanto en las liquidaciones como en los escritos de las partes. i) Que la reclamante registró y utilizó crédito fiscal IVA sustentado en las referidas facturas, siendo precisamente la procedencia de dicho crédito fiscal uno de los aspectos objeto de revisión y posterior rechazo por parte del Servicio. j) Que las facturas cuestionadas se refieren a prestaciones vinculadas con labores agrícolas, circunstancia concordante con el giro declarado por la reclamante, consistente en actividades de apoyo a la agricultura. k) Que, concluido el procedimiento administrativo, el SII emitió las Liquidaciones N°484233 a N°484240, todas de fecha 18 de diciembre de 2024, correspondientes a diferencias de IVA de diversos períodos tributarios, las que fueron notificadas a la contribuyente con la misma fecha mediante correo electrónico, circunstancia reconocida tanto por la reclamante como por el Servicio. . II. HECHOS CONTROVERTIDOS: 4. Que conforme la resolución que recibió la causa a prueba a fojas 45, y 52-52 vta., se fijaron los siguientes hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos: a) Falta de fundamentación de los actos reclamados; b) Procedencia y acreditación del Crédito Fiscal de autos; c) Efectividad de haber el Servicio de Impuestos Internos dictado las actuaciones de autos de conformidad con las disposiciones legales aplicables; y d) Efectividad de la existencia material de las operaciones contenidas en las facturas cuestionadas, emitidas a la reclamante y que dieron origen a las liquidaciones de autos. III. NORMATIVA APLICABLE: 5. Que el artículo 1 del DFL N°7, Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos, dispone que: “Corresponde al Servicio de Impuestos Internos la aplicación 7 y fiscalización de todos los impuestos internos actualmente establecidos o que se establecieren, fiscales o de otro carácter en que tenga interés el fisco y cuyo control no esté especialmente encomendado por la ley a una autoridad diferente.” 6. Que el artículo 6 del Código Tributario prescribe que: “Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que le confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y fiscalización de las disposiciones tributarias (…)”. 7. Que conforme lo ordena el artículo 16 del Código Tributario: “En los casos en que la ley exija llevar contabilidad, los contribuyentes deberán ajustar los sistemas de ésta y los de confección de inventarios a prácticas contables adecuadas, que reflejen claramente el movimiento y resultado de sus negocios. (…).”. 8. Que, por su parte, el artículo 17, en su inciso primero, del mismo Código, establece que: “Toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario. (…)”. 9. Que el artículo 21 del Código Tributario dispone que “Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. En tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64 practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Para obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero. (…)”. 10. Que conforme ordena el artículo 132, inciso 16, del Código Tributario: “…. En aquellos casos en que la ley requiera probar mediante contabilidad fidedigna, el juez deberá ponderar preferentemente dicha contabilidad.”. 11. Que el artículo 136 del mismo Código dispone que “El Juez Tributario y Aduanero dispondrá en el fallo la anulación o eliminación de los rubros del acto reclamado que correspondan a revisiones efectuadas fuera de los plazos de prescripción.”. 12. Que el artículo 200 del Código Tributario señala que “El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar 8 los impuestos a que diere lugar, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago. El plazo señalado en el inciso anterior será de seis años para la revisión de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa. Para estos efectos constituyen impuestos sujetos a declaración aquellos que deban ser pagados previa declaración del contribuyente o del responsable del impuesto. (…) Los plazos anteriores se entenderán aumentados por el término de tres meses desde que se cite al contribuyente, de conformidad al artículo 63 o a otras disposiciones que establezcan el trámite de la citación para determinar o reliquidar un impuesto respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en la citación. Si se prorroga el plazo conferido al contribuyente en la citación respectiva se entenderán igualmente aumentados, en los mismos términos, los plazos señalados en este artículo.”. 13. Que los artículos 23 y 25 del Decreto Ley 825 sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, establecen la forma de determinación del crédito fiscal contra el débito fiscal por el impuesto al Valor Agregado y la forma de hacer uso de éste. 14. Que el artículo 69 del Reglamento de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, regula los requisitos para emisión de las facturas. 15. Que, el artículo 38 del Código de Comercio dispone que: “Los libros hacen fe contra el comerciante que los lleva, y no se le admitirá prueba que tienda a destruir lo que resultare de sus asientos”. IV. DELIMITACIÓN DE LA CONTROVERSIA 16. Que, conforme los escritos de fojas 1 y 32, hechos no controvertidos establecidos en el anterior Segundo considerando y resolución de fojas 45 y 52- 52 vta., aparece que la Litis a resolver ha quedado circunscrita a la falta de fundamentación, procedencia y acreditación tanto del Crédito Fiscal como de la efectividad de las operaciones objeto de las liquidaciones reclamadas, todo ello a efectos de establecer si efectivamente el Servicio de Impuestos Internos ha dictado las actuaciones de autos erróneamente o no V. EN CUANTO AL FONDO. 17. Que, en virtud de la fiscalización de las operaciones de autos y ejercicio de las facultades desplegadas por la autoridad tributaria, conforme el artículo 21 del Código Tributario, recaía sobre la reclamante el onus probandi a efectos de producir la correspondiente prueba en cuanto a las circunstancias alegadas a fojas 1 y siguientes, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero del mismo Código, a efectos de desvirtuar, con pruebas suficientes, las impugnaciones del Servicio, sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso 4 del artículo 132 del Código Tributario en cuanto a que ambas partes deben acreditar sus pretensiones dentro del procedimiento. 9 De la falta de fundamentación 18. Que, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 1 N°8 de la Ley N°20.322, este Tribunal es competente para conocer y declarar, a petición de parte, la nulidad de los actos administrativos que sean materia de una reclamación tributaria, debiendo alegarse o hacerse presente el vicio en la respectiva reclamación, agregándose que los vicios de procedimiento o de forma sólo afectarán a la validez del acto administrativo cuando recaigan en algún requisito esencial del mismo, sea por su naturaleza o por mandato del ordenamiento jurídico y generen perjuicio al interesado. 19. Que, el actor alega en el presente reclamo la nulidad de las liquidaciones impugnadas, fundado en que se trata de actos administrativos que adolecen de vicios que le quitan eficacia, señalando como vicio su falta de fundamentación. 20. Que, la nulidad de un acto administrativo constituye una sanción de ineficacia de un acto jurídico que adolece de vicios esenciales.1 21. Que, si bien el artículo 7 de la Constitución Política del Estado, referido al Principio de Legalidad, como también diversas disposiciones legales contenidas en otros cuerpos normativos, tales como, los artículos 13 y 53 de la Ley N°19.880 y el mismo artículo 1, N°8, de la Ley N°20.322, se refieren a la nulidad de los actos de la administración, en general, no existe un cuerpo normativo que desarrolle en forma orgánica la referida nulidad de derecho público, por lo que ello, por regla general, se ha efectuado a través de la doctrina y jurisprudencia de nuestros Tribunales Superiores de Justicia. 22. Que, en este sentido, reviste especial interés el determinar las causales de procedencia de la nulidad de derecho público, para los efectos de concluir si lo alegado en el presente reclamo, tiene el mérito suficiente para provocar la ineficacia de los actos jurídicos impugnados a través de la presente acción. 23. Que, en cuanto a las causales de nulidad de derecho público, esta procede por vicios de legalidad del acto administrativo, adoptándose en este último tiempo tanto en la doctrina como en la jurisprudencia, una concepción amplia de los vicios de legalidad susceptibles de provocar la nulidad del acto administrativo. 24. Que, conforme a ello se ha entendido que constituyen vicios de nulidad de un acto administrativo: a) la ausencia de investidura regular del órgano respectivo; b) la incompetencia de este; c) la violación de la ley de fondo atingente a la materia o ilegalidad, referida al objeto o al motivo del acto; d) la desviación de poder y e) la existencia de vicios de forma y procedimiento en la generación del acto, que debe recaer en un requisito esencial del 1 Valdivia, José Miguel. Manual de Derecho Administrativo. Tirant Lo Blanch. Valencia, 2018, p.236. 10 acto y generan perjuicio al interesado.2 3 4 25. Que, para analizar la concurrencia o no de la nulidad alegada, es preciso, en primer término, considerar que en el ámbito del derecho público el Principio de Legalidad, recogido constitucionalmente en el artículo 7° de la Constitución Política del Estado, es el principio rector que rige las actuaciones de la Administración del Estado, y en virtud de ello el poder público que se ejerce a través de los actos que emite la Administración del Estado, debe respetar de manera estricta el referido Principio, de forma tal que las actuaciones de un órgano público contrarias a la ley, si se enmarcan dentro alguna de las causales antes citadas, adolecen de nulidad, debiendo declararse esta judicialmente, conforme al régimen de anulabilidad establecido como regla general en nuestro ordenamiento jurídico.5 26. Que, en cuanto a la causal referida a los vicios de forma del acto administrativo, debe, en primer término, considerarse que no todas las ilegalidades relativas a la forma del mismo o a su procedimiento, producen la nulidad del acto administrativo, y ello ha sido reconocido expresamente, tanto en el artículo 13 inciso 2° de la Ley 19.880, como en el mismo artículo 1, N° 8 de la Ley 20.322, disposiciones que exigen que el vicio de forma que afecte al acto recaiga en un requisito esencial del mismo y que genere perjuicio al interesado. 27. Que, en segundo término, y en relación con los elementos del acto administrativo, se distinguen los siguientes elementos que lo componen: a) Elemento Objetivo, dentro del cual se comprenden la competencia y el contenido o materia del acto; b) Elemento Causal, constituido por los motivos del acto, tanto los jurídicos o de derecho, como los fácticos o de hecho; c) Elemento Teleológico o Finalista, consistente en la finalidad del acto y d) Elemento Formal, en el cual se comprende la forma de producción del acto y la motivación del acto, que es, precisamente, la exteriorización de las razones que conducen a la Administración a actuar de la forma como lo ha efectuado.6 28. Que, en relación con el elemento causal del acto administrativo, consistente en la motivación del acto, la parte reclamante alega irregularidades consistentes en vicios por falta de fundamentación de las actuaciones reclamadas, esto es, de las Liquidaciones N° 484233 a 484240 de fecha 18.12.2024. 29. Que, del análisis de los antecedentes previamente establecidos, como de la sola lectura de las Liquidaciones señaladas, no se constata la concurrencia de 2 Valdivia, José Miguel. Manual de Derecho Administrativo. Tirant Lo Blanch. Valencia, 2018, p.240. 3 Corte Suprema, Rol 780-2008, Benito Taladriz con Fisco, 27.01.2010. 4 Rojas Calderón, Christian. La nulidad de los actos administrativos en el Derecho Chileno, IX Jornadas de Derecho Administrativo. LegalPublishing, 1° Edición 2013, p. 137. 5 Cordero Q., Eduardo. La nulidad de los actos administrativos en el Derecho Chileno, IX Jornadas de Derecho Administrativo. LegalPublishing, 1° Edición 2013, p. 195. 6 Bermúdez Soto, Jorge. Derecho Administrativo General. Tercera Edición actualizada 2014. LegalPublishing, p. 147-152. 11 vicios que permitan dejar sin efecto las actuaciones reclamadas, conforme los razonamientos que a continuación se desarrollarán. Vicio por falta de fundamentación 30. Que tal como lo ha asentado nuestra doctrina nacional 7 y también conforme lo dispuesto en el artículo 11 inciso 2° y 41 de la citada Ley N°19.880, que establece las Bases de los Procedimientos Administrativos que rigen los Actos de los Órganos de la Administración del Estado, los actos administrativos, especialmente aquellos que afectan derechos de los administrados, deben contener suficientes fundamentos legales como fácticos, siendo la motivación de éstos precisamente la exteriorización de las razones que han llevado a la Administración a resolver de una u otra forma, constituyéndose en una garantía para los contribuyentes, a efectos de que puedan examinar la legalidad de dicha actuación e impugnarla conforme los recursos y procedimientos establecidos en el ordenamiento jurídico. 31. Que, en virtud de las mismas normas citadas, la actuación reclamada efectivamente debe bastarse a sí misma y no puede ser complementada por actos administrativos previos o posteriores que, por lo demás, no han sido comunicados al contribuyente y no son reclamables conforme este Procedimiento, salvo que aquellos, sirviéndole de motivación, se incorporen al texto de la misma resolución reclamable. 32. Que, conforme a lo ya establecido, como de la sola lectura de la actuación reclamada, aparece de manifiesto que el acto contiene fundamentos de hecho y antecedentes que sirven de base para la aplicación de la hipótesis tributaria correspondiente, lo que genera como resultado la pretensión fiscal determinada por el Servicio de Impuestos Internos. 33. Que, así las cosas, se aprecia que los actos impugnados contiene elementos factuales y la enunciación de las normas jurídico tributarias que permiten reliquidar la obligación tributaria, todo dentro del ámbito de las facultades que el Código Tributario le confiere a la Administración Tributaria para estos fines, por lo que en la especie no es posible considerar que se configura un vicio de falta de fundamentación, ni que la fundamentación constituye una mera apreciación subjetiva del funcionario revisor, como tampoco que haya actuado en abierta contradicción con lo establecido en la ley aplicable, como lo alega la reclamante. 34. Que es precisamente la exteriorización de los fundamentos de hecho y de derecho de los actos que emite la Administración Tributaria, la que permite al contribuyente contar con la información necesaria para analizar la legalidad de este y poder determinar si ejercerá respecto de aquel los medios de impugnación que contempla el ordenamiento jurídico. 7 Massone Parodi, Pedro. Principios de Derecho Tributario, Tomo II, Tercera Ed. Santiago de Chile. Legalpublishing. 2013, p. 1839-1850. 12 35. Que, específicamente, la reclamante sostiene que las liquidaciones impugnadas adolecen de falta de fundamentación, por cuanto el Servicio no habría explicitado suficientemente los antecedentes concretos que permitirían calificar las facturas objetadas como falsas, limitándose, según su punto de vista, a consignar circunstancias relativas al comportamiento tributario de los proveedores, lo que no cumpliría las exigencias previstas en la Circular N°93 de 2001. 36. Que, del examen de las liquidaciones reclamadas se advierte que el Servicio individualizó las facturas objetadas y sus respectivos emisores, exponiendo separadamente respecto de cada proveedor los antecedentes que estimó relevantes, entre ellos, inconsistencias en sus declaraciones tributarias, ausencia de información relativa a trabajadores y remuneraciones y otras anotaciones registradas en sus sistemas, concluyendo a partir de tales circunstancias que aquellos carecerían de los medios necesarios para ejecutar los servicios facturados. 37. Que, en consecuencia, con independencia de la suficiencia, mérito o eficacia probatoria que corresponda atribuir a tales antecedentes para demostrar la falsedad de las facturas, cuestión diversa que deberá ser analizada al resolver el fondo de la controversia, no se advierte una ausencia de fundamentación del acto administrativo, desde que las liquidaciones exponen los antecedentes fácticos y jurídicos considerados por el Servicio y permiten conocer las razones que sustentan el rechazo del crédito fiscal, posibilitando a la reclamante controvertirlas mediante el ejercicio de su derecho a defensa. Del Crédito Fiscal y de la efectividad material de las operaciones 38. Que, tratándose del crédito fiscal IVA, no resulta suficiente la sola existencia formal de las facturas ni su incorporación en los registros respectivos, sino que, una vez objetada fundadamente la efectividad de las operaciones por el órgano fiscalizador, correspondía a la reclamante aportar antecedentes idóneos en orden a permitir establecer que los servicios consignados en tales documentos fueron efectivamente prestados, así como acreditar los demás presupuestos exigidos para la procedencia del crédito fiscal conforme a los artículos 23 y 25 de la ley de IVA. 39. Que, en este sentido, aun cuando la reclamante sostiene que las facturas cuestionadas corresponden a servicios agrícolas efectivamente subcontratados para dar cumplimiento a prestaciones encargadas por sus propios clientes, dicha afirmación, por sí sola, no resulta suficiente para tener por acreditada la materialidad de las operaciones, especialmente considerando que fue, precisamente, la efectividad de tales prestaciones la circunstancia objetada por el Servicio. 40. Que, examinados los antecedentes incorporados al proceso, de fojas 12 a 21, se advierte una insuficiente actividad probatoria de la reclamante dirigida a demostrar la trazabilidad comercial y financiera de las operaciones cuestionadas, no 13 habiéndose aportado elementos suficientes que permitan reconstruir, de manera concordante, la contratación de los servicios, su efectiva ejecución, la intervención de los proveedores objetados y el correspondiente pago. 41. Que, particularmente, la reclamante no acompañó su contabilidad ni los registros contables pertinentes que hubiesen permitido verificar el reconocimiento y contabilización de las operaciones cuestionadas, sus respectivos pagos y la correspondencia entre éstos y las facturas objetadas, privando con ello a este Tribunal de un antecedente especialmente relevante para contrastar la realidad económica de las operaciones invocadas. 42. Que, en el mismo sentido, no fueron aportados comprobantes bancarios, cartolas, transferencias, cheques u otros documentos de pago que permitieran establecer fehacientemente el flujo de fondos desde el patrimonio de la reclamante hacia los respectivos proveedores, ni vincular pagos determinados con cada una de las facturas cuyo crédito fiscal fue rechazado. 43. Que, en relación con lo anterior, tampoco se acreditó suficientemente la existencia y titularidad de la cuenta corriente bancaria que la reclamante habría utilizado para efectuar los pagos invocados, su registro en la contabilidad, ni se acompañaron antecedentes emanados de la respectiva institución financiera que permitieran verificar los movimientos que supuestamente habrían servido para extinguir las obligaciones derivadas de las facturas observadas, como se describe a fojas 21 de autos. 44. Que, la ausencia de tales antecedentes adquiere particular relevancia considerando que el artículo 23 N°5 de la ley de IVA que contempla reglas específicas respecto de la acreditación del pago cuando se pretende mantener el derecho al crédito fiscal asociado a facturas objetadas, correspondiendo a quien invoca dicho derecho acreditar el cumplimiento de los presupuestos que la norma establece. 45. Que, tampoco se aportaron antecedentes objetivos y suficientemente vinculados con las facturas cuestionadas que permitan determinar cómo, cuándo, dónde y por quiénes fueron ejecutadas las labores agrícolas facturadas, tales como nóminas de trabajadores, registros de asistencia, órdenes de trabajo, documentos de ingreso a los predios, identificación de las faenas, informes de ejecución u otros elementos que permitan establecer una conexión verificable entre los proveedores cuestionados y los servicios que se habrían realizado. 46. Que, lo anterior resulta especialmente relevante atendida la naturaleza de las prestaciones consignadas en las facturas, como labores agrícolas, raleo de manzanos, cosecha de cerezos y suministro de personal o mano de obra agrícola, actividades que, por sus propias características, suponen necesariamente la intervención de trabajadores y la ejecución de labores materiales susceptibles de ser acreditadas mediante antecedentes distintos de la sola documentación tributaria, tal como se individualiza en las liquidaciones. 14 47. Que, dicha insuficiencia probatoria adquiere mayor entidad frente a los antecedentes específicos consignados por el Servicio respecto de los proveedores, particularmente la ausencia de declaraciones juradas de remuneraciones y honorarios y de libros de remuneraciones, circunstancias que llevaron al órgano fiscalizador a cuestionar que aquellos dispusieran de trabajadores para ejecutar las faenas agrícolas facturadas. 48. Que, en efecto, la eventual acreditación de servicios prestados por la reclamante a terceros puede constituir un antecedente contextual de su actividad económica, pero no permite, por sí sola, establecer que para su ejecución haya contratado precisamente a Agrícola CYC SpA, Servicios Agrícolas HPL Limitada y Servicios Agrícolas Ángela Andrea Muñoz Reyes E.I.R.L., ni menos determinar que dichos proveedores hayan ejecutado materialmente las prestaciones individualizadas en cada factura, teniendo presente, además, que existen antecedentes indiciarios consistentes en declaraciones juradas acompañadas a fojas 91 a 96, de terceros contribuyentes que atribuyen a dichos proveedores la emisión de documentación carente de operaciones reales. 49. Que, debe asimismo considerarse que la contribuyente no dio respuesta al requerimiento de antecedentes ni a la Citación N°3 durante la etapa administrativa, pese a que en esta última se le solicitó específicamente justificar mediante documentación fehaciente el derecho al crédito fiscal asociado a las facturas cuestionadas y se le advirtió de las consecuencias de su falta de acreditación. 50. Que, en consecuencia, apreciados los antecedentes en su conjunto, la prueba rendida no permite establecer una secuencia documental, contable, comercial y financiera coherente que vincule las facturas objetadas con servicios efectivamente ejecutados por sus respectivos emisores y con los supuestos pagos realizados por la reclamante a éstos, permaneciendo sin demostrar de manera suficiente la efectividad material de las operaciones que sirven de fundamento al crédito fiscal de las diez (10) facturas observadas 51. Que, por consiguiente, no habiendo la parte reclamante satisfecho la carga probatoria que le correspondía respecto de la realidad de las operaciones cuestionadas y de los presupuestos necesarios para la procedencia del crédito fiscal, no ha logrado desvirtuar los antecedentes que sirvieron de fundamento a las liquidaciones reclamadas, por lo que procede rechazar el reclamo en esta parte y mantener las diferencias de impuesto determinadas por el Servicio. De la revisión del artículo 97 N°11 Código Tributario 52. Que, respecto de la multa prevista en el artículo 97 N°11 del Código Tributario, cabe señalar que el rechazo de los créditos fiscales objetados se determinaron diferencias de IVA que debieron ser enteradas oportunamente en arcas fiscales y cuya omisión fue establecida debidamente con ocasión del procedimiento de fiscalización por el Servicio, concurriendo de este modo los presupuestos para la aplicación de dicha sanción, la 15 cual aparece expresamente incorporada en las liquidaciones reclamadas. 53. Que, asimismo, no resulta atendible la alegación de que dicha sanción debía someterse a un procedimiento infraccional separado, toda vez que el artículo 165 N°1 del Código Tributario contempla expresamente la multa del artículo 97 N°11 del mismo código, entre aquellas que pueden ser determinadas por el Servicio y aplicadas sin otro trámite que su giro, razón por la cual, manteniéndose las diferencias de IVA determinadas en las liquidaciones, corresponde rechazar también el reclamo formulado en esta materia. De la alegación en subsidio por rectificatoria 54. Que, en cuanto a la petición formulada en subsidio por la reclamante, destinada a que se rectifique la declaración tributaria conforme a los nuevos antecedentes que invoca, cabe señalar que dicha solicitud no aparece acompañada de una propuesta concreta de rectificación que permita establecer cuáles son las partidas que, a su juicio, debieran ser modificadas, los montos involucrados ni el resultado tributario que considera correcto. 55. Que, en efecto, la reclamante se limita a solicitar genéricamente la rectificación de su declaración, sin desarrollar un cálculo alternativo ni proporcionar una determinación precisa de la base imponible, impuesto, crédito, débito o diferencia que resultaría de los antecedentes que pretende hacer valer, de manera que no entrega al Tribunal elementos suficientes que permitan establecer el contenido y alcance concreto de dicha pretensión subsidiaria. 56. Que, en tales condiciones, no corresponde al Tribunal sustituir la actividad que incumbía a la contribuyente, reconstruyendo de oficio su declaración tributaria o elaborando una propuesta de rectificación que aquella no formuló, especialmente cuando era de su cargo aportar los antecedentes necesarios para acreditar tanto la procedencia de la modificación solicitada como sus efectos concretos en la determinación de la obligación tributaria, por lo que la sola invocación de nuevos antecedentes no resulta suficiente para acceder a la rectificación pretendida, razón por la cual dicha petición subsidiaria deberá ser desestimada. 57. Que, efectivamente la buena fe del contribuyente se presume, pero no lo exime de acreditar los presupuestos legales del crédito fiscal. Aun aceptando la buena fe subjetiva de la reclamante, subsiste la necesidad de demostrar la efectividad material de las operaciones, lo que en la especie no ha ocurrido. VI. CONSIDERACIONES FINALES 58. Que en virtud de todo lo anteriormente desarrollado, examinadas las actuaciones de autos según lo ya establecido, apreciando la prueba del proceso de acuerdo a las reglas de la sana crítica, conforme lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario, de la aplicación del razonamiento jurídico y reglas de la lógica, como también por la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de los antecedentes de autos, se deberá 16 rechazar el reclamo de fojas 1, siendo innecesario pronunciarse sobre los demás hechos, peticiones y sus respectivas probanzas por ser incompatibles con lo resuelto y no haber servido de fundamento al presente fallo. Y TENIENDO PRESENTE lo dispuesto en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario; SE RESUELVE: 1. NO HA LUGAR AL RECLAMO. MANTÉNGASE a firme las actuaciones reclamadas. 2. Que conforme lo dispuesto en el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil, NO SE CONDENA EN costas a la reclamante vencida por estimarse que ha tenido motivo plausible para litigar. NOTIFÍQUESE, REGÍSTRESE y, en su oportunidad, CERTIFÍQUESE y ARCHÍVESE. DÉJESE testimonio. DESE aviso. RUC : 25-9-0000414-5 RIT : GR-14-00036-2025 PRONUNCIADA POR EL JUEZ DEL TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DE VALPARAÍSO DON MARCELO ALEJANDRO VALDOVINOS RÍOS. AUTORIZA LA SECRETARIA ABOGADA DOÑA LILY PAOLA FELIÚ AZZAR. DISTRIBUCIÓN: Expediente. Reclamante Libro de sentencias Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez Tribunal de Valparaiso 2026-08-26T12:46:10-0400 Lily Paola Feliú Azzar 2026-08-26T14:40:44-0400 Chile Firma Avanzada TTA