Procedimiento especial de sanciones: artículo 97 N° 10 del Código Tributario

Concepción, diecinueve de julio de dos mil trece. VISTOS: A fojas 4 y siguientes, comparece don Jorge Montecinos Araya, abogado, en representación de don Javier Henriquez Molina, comerciante, Cédula de Identidad N° 13.506.432-7, con domicilio en calle Freire 551, de la comuna de Concepción, quien mediante el procedimiento especial para la aplicación de ciertas multas, viene en formular descargos en contra de la notificación de infracción N° 1081040 de fecha 04.03.2013, emitida por la VIII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos de Concepción y en base de los siguientes antecedentes de hecho y derecho: Antecedentes previos: Interpretación administrativa en la materia. A través del Oficio N° 2128 de fecha 26.06.2009, la Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos, se ha pronunciado respecto del régimen tributario de explotación de las máquinas tragamonedas, interpretación que a juicio del contribuyente adolece de serios defectos de constitucionalidad, pues este determina que se configura Hecho Gravado de Servicios, toda vez que a juicio de la administración: - Existiría una acción o prestación realizada por una persona a otra, en virtud de la cual se percibe un interés, prima u otras formas de remuneración. - Dicha prestación proviene del ejercicio de una actividad comprendida en el artículo 20 N° 4, la cual es, en la especie, la de diversión y esparcimiento (Numeral 3° de la resolución citada). - La resolución aludida señala que por constituir la explotación de máquinas un servicio de acuerdo con las reglas generales establecidas en el artículo 55° del DL. N° 825, la correspondiente boleta deberá ser emitida al momento en que la remuneración se perciba o sea puesta de cualquier forma a disposición del prestador del servicio. (Numeral 3° del Oficio N°2.181 de 26.06.2009). Por último, con respecto a este punto señala que en relación a la base imponible, y tras excluir la aplicación las normas que, para la tributación en IVA de las máquinas tragamonedas, se hayan establecidas para los casinos (v.gr., articulo 15 de la ley del IVA, y articulo 24 del Decreto de Hacienda N° 547, de fecha 2 de mayo de 2005, que establece el reglamento de Juegos de Azar en Casinos de Juegos y Homologaciones), por ser estas de carácter “especialísimo”, la resolución citada determina que ella se calcula aplicando la regla general del artículo 15 del DL. 825, es decir, el impuesto deberá aplicarse sobre el valor de las operaciones respectivas, el que está representado por todo el dinero introducido por los clientes en las máquinas o la cantidad total pagada para adquirir las fichas u otros medios necesarios para jugar. I. Los hechos. Indica que, el día 4 de marzo de 2013, dos funcionarios fiscalizadores del Servicio de Impuestos Internos concurrieron al local de juegos electrónicos del contribuyente, tras observar algunos minutos a un a cliente, notaron que este cambiaba un billete de mil pesos por monedas de cien pesos, para seguir jugando en las máquinas tragamonedas. Posteriormente, el mismo cliente realizo la misma operación, cambiando otro billete de mil pesos por monedas de cien pesos, a objeto de seguir utilizando dicha máquina. Tras, terminar de jugar, el cliente se retiró siendo interceptado por los fiscalizadores, quienes le consultaron si es que había recibido boleta en el local. El cliente señalo que si había recibido dicho documento, aunque se negó a mostrarla, razón por la cual los funcionarios fiscalizadores ingresaron al local solicitando el talonario de boletas. Tanto el cliente requerido, como aquellos que seguían jugando en el local, señalaron que los dependiente del contribuyente sí les habían otorgado boletas por los dineros ingresados en las máquinas, alguno de ellos, incluso, mostraron a los funcionarios los documentos emitidos. Sin perjuicio de lo anterior, estos ordenaron al dependiente emitir una nueva boleta por dos mil pesos, y, posteriormente, cursaron contra del contribuyente la infracción tipificada en el artículo 97 N° 10 del Código Tributario. Señala que los funcionarios no observaron el cuadro completo, pues cuando ellos legaron, el cliente llevaba largo tiempo jugando e incluso, había ganado y cobrado un premio en efectivo de $17.000, dinero que era el que en ese minuto estaba jugando. Por lo mismo, la boleta había sido otorgada cuando dicho cliente jugó en la máquina respectiva. Los inspectores, sólo observaron la acción de cambiar billetes por monedas del premio, para los efectos de seguir jugando en las máquinas tragamonedas, y habiéndose otorgado la boleta, no se volvió a emitir otro documento tributario, sin embargo, ellos estimaron que los premios otorgados por las máquinas tragamonedas, al ser jugados nuevamente, conllevan la obligación por parte de los dependientes de otorgar nuevamente boleta, interpretación que es objetada por la parte reclamante. II. El Derecho. A.- El criterio empleado por la administración financiera en la tributación de los ingresos provenientes de la explotación de máquinas tragamonedas. Señalan que los criterios administrativos existentes en la materia, vulneran el articulo 19 N° 20 de la Constitución Política de la República, en virtud del cual se asegura a todas las personas igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma que determine la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas. Continúan señalando, que se debe tener presente que la administración financiera obliga a los contribuyentes que explotan máquinas tragamonedas, atributar sobre la totalidad de los dineros introducidos a ella, desoyendo el mandato constitucional de que la carga impositiva debe fijarse atendiendo a las “rentas”. Por otro lado, la aplicación del artículo 15 del D.L. 825 resulta igualmente inconstitucional, ya que tampoco considera que las operaciones no están constituidas por los dineros introducidos en dicha máquina, sino también por las deducciones que se derivan de los premios pagados, las reposiciones de dinero, etc. Por lo anterior, indican que una primera cuestión a determinar será si efectivamente cada introducción de monedas efectuada en las máquinas determinara el devengo del Impuesto al Valor Agregado y, por consiguiente, la emisión de una boleta. Estiman que no era obligación legal la emisión de la boleta, por lo que no puede concurrir la infracción tipificada en el artículo 97 N° 10 del Código Tributario, ya que el mismo exige para configurarlo que el no otorgamiento de boleta se verifique en un caso en que el contribuyente se encontraba obligado por ley a emitirla. B.- Las sumas que las máquinas dan como premios, no corresponde que sean tributadas en IVA nuevamente, y por ende, el contribuyente no cometió infracción alguna. Como lo señalaron anteriormente, los dependientes del contribuyente, otorgaron la boleta al cliente, una vez que este gano la cantidad de $17.000, se optó por no darle más boletas, toda vez que era el premio ganado lo que estaba jugando, de lo contrario implicaría hacerlo tributar varias veces por los mismos dineros, lo que resultaría contradictorio a los derechos reconocidos en los numerales 20 y 24 de la Constitución Política de la República, como se hizo referencia anteriormente. De lo expuesto, se puede apreciar que no se cumplen las condiciones objetivas establecidas por el artículo 55 del D.L. 825, para que exista obligación de otorgar boleta, razón por la cual la infracción cursada deberá ser dejada sin efecto. D.- De la prueba en este juicio. Señalan que en este juicio corresponderá a la administración la carga procesal de destruir la presunción de inocencia que ampara al contribuyente, en este sentido el Tribunal Constitucional ha sostenido que “este Tribunal ha precisado que los principios inspiradores del orden penal han de aplicarse, por regla general, al derecho administrativo sancionador, puesto que ambos son manifestaciones de ius puniendi”. Por lo mismo, indican que, si de la prueba rendida en autos no aparece acreditada la comisión de la presunta infracción administrativa, habrá que desechar la presunción del Servicio de Impuestos Internos. Finalmente, solicitan se tenga por deducido el reclamo en contra de la presunta infracción cursada bajo numeración 1081040, notificada por cédula con fecha 04.03.2013, dejándola sin efecto, con costas. A fojas 18 y siguiente, la reclamante solicita se deje sin efecto la resolución, giro y comprobante de pago notificados y que la aplicación de sanciones sea suspendida hasta que la resolución recaída sobre esta reclamación quede firme. A fojas 20 de autos, el tribunal resuelve la petición de la reclamante, ordenando se deje sin efecto la resolución, giro y comprobante de pago folio N° 105643005 notificados, hasta su pronunciamiento en primera instancia. A fojas 22 y siguientes, doña LORENA MUÑOZ HERNANDEZ, abogada de la VIII Dirección Regional Concepción del Servicio de Impuestos Internos, de conformidad a lo dispuesto en los artículos 117 inciso 2° y 165 N°4 del Código Tributario, evacúa el traslado conferido, solicitando el rechazo del reclamo presentado y aplicación de sanción de derecho que corresponda, con costas, en virtud de los antecedentes de hecho y derecho que expone. I. Antecedentes de la actuación reclamada. Los funcionarios fiscalizadores doña Claudia Sierra Arce y don Manuel Astorga Gosalvo, el día 04 de marzo de 2012 visitaron el local comercial ubicado en calle Freire N° 551 de la ciudad de Concepción, en donde constataron que don Javier Henriquez Molina no entregó boleta por un monto de $2.000 a un cliente que salía del local. Pues estos, observaron al cliente mencionado, quien solicitó cambiar al dependiente que atendía un billete de $1.000 por monedas, introduciendo posteriormente la totalidad de las monedas en una máquina tragamonedas. Luego, el mismo cliente, volvió a cambiar un billete de $1.000 por monedas, las que también fueron introducidas a las máquinas tragamonedas, retirándose del local una vez que estas se hubieran agotado. En ese momento fue preguntado por el fiscalizador Manuel Astorga, sobre si se le había emitido la referida boleta por el dinero introducido en las máquinas tragamonedas, declarando el cliente que no se le había emitido ni entregado boleta alguna. Posteriormente, los fiscalizadores ingresaron al local, luego de revisar el talonario de boletas y comprobar que no existía ninguna por la suma de $2.000, procedieron a hacer corte documental y solicitaron al dependiente la emisión de una boleta por la suma indicada. En razón de lo expuesto anteriormente, se determinó cursar la infracción tipificada en el N° 10 del artículo 97 del Código Tributario, de acuerdo a formulario 3294 folio 1081040 de fecha 04.03.2013, según el siguiente detalle: “No otorgar boleta por el pago del servicio consistente en el uso de máquinas de juego. A solicitud de los funcionarios fiscalizadores emitió boleta 001903 (sic) por $2.000 y de 04.03.2013”. Dicha actuación se notificó por cedula al dependiente del local quien no se identificó y se negó a firmar. II. Fundamentos de la reclamación. El contribuyente explica que los fiscalizadores no habrían observado toda la situación puesto que el cliente llevaba largo tiempo jugando e incluso, había ganado y cobrado un premio de $17.000, por lo mismo la boleta ya había sido otorgada y lo fue precisamente cuando dicho cliente jugó en la máquina respectiva, argumentando que los fiscalizadores sólo observaron el momento en que el cliente cambiaba los billetes a monedas para continuar jugando, pero que la boleta había sido otorgada cuando este inició su juego. Señala que los fiscalizadores estimaron que los premios otorgados por las máquinas tragamonedas al ser jugados nuevamente conllevan la obligación de otorgar nuevamente boleta, interpretación con la que no está de acuerdo. También señala que, los criterios existentes en la materia, vulneran el articulo 19 N°20 de la Constitución Política de la República, ya que se estaría obligando a los contribuyentes a tributar sobre la totalidad de los dineros introducidos en las máquinas tragamonedas y no sobre las rentas obtenidas por estos, agregando que el artículo 15 del D.L. 825 sería inconstitucional, toda vez que incluye los premios y reposiciones en dinero. III. Normativa aplicable. Tras mencionar el acápite en donde la ley describe los servicios gravados con IVA y además donde se establece el Impuesto de Primera Categoría que grava a las empresas de diversión y esparcimiento, alude al artículo 53 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, el cual establece en su letra b) que los contribuyentes afectos a los impuestos de la referida ley, estarán obligados a emitir boletas, incluso respecto de sus ventas y servicios exentos y que las sanciones contempladas en el N° 10 del artículo 97 del Código Tributario, serán aplicables a la no emisión de tal documento. En cuanto al momento en que debe emitirse dichas boletas, el artículo 55 del DL.825, señala que deberá emitirse al momento en que la remuneración sea percibida o sea puesta de cualquier forma a disposición del prestador del servicio, ello sin perjuicio que el contribuyente puede ser autorizado a eximirse de la obligación de emitir boletas por los servicios prestados. En este caso, para determinar la base imponible del impuesto al valor agregado, se debe aplicar la regla general del artículo 15 del Decreto de Ley 825, es decir, el impuesto debe aplicarse sobre el valor de las operaciones respectivas, por lo que el valor de las operaciones está representado por todo el dinero introducido por los clientes en las máquinas o la cantidad pagada para adquirir las fichas u otros medios necesarios para jugar. IV. Fundamentos de validez del acto administrativo. El contribuyente desarrolla el giro de juegos electrónicos de entretención, bazar, ventas de confites y bebidas, encontrándose afecto al Impuesto a las Ventas y Servicios, por lo que pesan sobre él las obligaciones que al efecto se establecen para esta clase o tipo de contribuyentes, debiendo emitir la correspondiente boleta al momento de percibirse el pago del servicio prestado. En la especie, el contribuyente prestó servicios de diversión y esparcimiento al permitir que el cliente utilizara los tragamonedas, cambiándole en dos oportunidades billetes por monedas que luego serían introducidas en las referidas máquinas, permitiendo juagar, sin que se hubiera emitido la respectiva boleta por las sumas percibidas, no obstante que había concluido el juego el cliente se retiraba del establecimiento. V. Improcedencia de los argumentos contenidos en la reclamación. a) En cuanto a la principal defensa esgrimida en el reclamo, relativa a que no existiría infracción alguna puesto que la boleta ya había sido emitida. El contribuyente, en su escrito de reclamo no dejó en claro el momento en que se habría emitido la boleta al cliente ni tampoco su monto. Solo hace mención a que se otorgó cuando el cliente jugó en la máquina respectiva y posteriormente indica que se otorgó cuando el cliente inició su juego. Por otra parte, en ningún momento controvierte el hecho que configura la infracción cursada por los fiscalizadores, por el contrario, el reclamo acepta el hecho de que no se emitió boleta por el momento de $2.000 y trata de darse una explicación por tal omisión. Además, indican que, tal como lo señala el artículo 15 de la Ley en comento, el impuesto debe aplicarse sobre el valor de las operaciones respectivas, y dicho valor esta representado por todo el dinero introducido por los clientes en las máquinas, sin excepción alguna, debiendo por esta suma otorgarse la boleta respectiva. b) En relación a la argumentación indicada por el reclamante que el dinero que el cliente estaba jugando provenía de un premio de $17.000, que había obtenido minutos antes y que precisamente por esa razón “se optó por no darle más boletas, toda vez que era el premio ganado lo que estaba jugando”. Esto en nada modifica los hechos, ya que de todas maneras debió otorgarse la boleta respectiva al cliente por las monedas introducidas a la máquina tragamonedas, en razón que estas constituyen remuneración por la prestación del servicio de diversión o esparcimiento que presta cada una de las máquinas. La circunstancia que hubiere sido el dependiente quien optó por no otorgar más boletas, no exime de responsabilidad al contribuyente, solo se libera de pagar la remuneración durante el tiempo que dure la sanción de clausura por haberle hecho incurrir en esta infracción. c) Respecto a la alegación que el infraccionado no habría percibido remuneración alguna y que lo que existiría es una compensación entre lo que el contribuyente, don Javier Henriquez Molina, debía a título de premios al cliente y lo que el cliente debía al contribuyente por el uso de las máquinas tragamonedas. No existe compensación alguna, toda vez, que el premio ya habría sido cobrado por el cliente, por lo que nada se le debía, faltando por tanto, el requisito sine qua non para que se pueda estar ante la figura de la compensación de que trata nuestro Código Civil en los artículos 1655 y siguientes, la existencia de dos deudores recíprocos. d) En relación a la supuesta inconstitucionalidad del artículo 15 del DL. 825. Esta alegación no puede plantearse ante un tribunal tributario y aduanero, ya que no es este el llamado a pronunciarse sobre la inconstitucionalidad de un precepto legal, sino el tribunal constitucional. e) En cuanto a que la interpretación administrativa, principalmente la sostenida en el oficio 2181 de 26 de junio de 2009, vulneraria el articulo 19 N° 20 de la Constitución Política de la República ya que obliga a tributar sobre la totalidad de los dineros introducidos en las máquinas. El referido oficio, solo se encarga de responder a una consulta que efectuó un determinado contribuyente aplicando las normas generales en lo que a impuestos se refiere. En el punto 3, se encarga de aclarar que, en lo que respecta a la base imponible del Impuesto al Valor Agregado, en el caso de explotación de máquinas de destreza fuera de los casinos legalmente autorizados, al no existir normas especiales sobre la materia, se debe aplicar la regla general del artículo 15 del DL. 825, es decir, el impuesto deberá aplicarse sobre el valor de las operaciones respectivas, representado para el caso particular de las máquinas tragamonedas, por todo el dinero introducido por los clientes en las máquinas o la cantidad total pagada para adquirir las fichas u otros medios necesarios para jugar. El argumento apunta a que esta norma infringiría el articulo 19 N° 20 de la Constitución Política de la Republica, asunto que, tal como se indicó en la letra anterior, no puede ser conocida por este Tribunal tributario y aduanero. f) Finalmente, en cuanto a lo señalado por el reclamante de que la cuestión a dilucidar en el caso de autos es si cada moneda introducida a las máquinas determina el devengo del Impuesto al Valor Agregado. La cuestión debatida es si se otorgó la respetiva boleta o no por la suma de $2.000 que el cliente, luego de cambiar al dependiente del local, introdujo en las máquinas tragamonedas, hecho que configura la conducta sancionada por el N° 10 del artículo 97 del Código tributario y que constituye el fundamento de la notificación de infracción reclamada. VI. Circunstancias agravantes que deben tenerse presente al momento de determinar la cuantía del denuncio cursado. De acuerdo a lo establecido en los numerales del artículo 107 del Código Tributario, se ha incurrido en las siguientes circunstancias agravantes: N° 3 El contribuyente posee un grado de cultura suficiente para comprender los alcances de su conducta. N° 4 Tiene conocimiento de la obligación legal infringida. N° 7 Los hechos demuestran en forma inequívoca que actuó dolosamente, o al menos con negligencia, en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. VII. Sanción propuesta para la infracción cometida. Se solicita se le aplique una multa de 2 UTM y 6 días de clausura del local donde se incurrió en la infracción reclamada en autos, esto es, calle Freire N° 551, concepción. Finalmente solicita, se tenga por evacuado el traslado, se declare configurada la infracción cometida en el denuncio N° 1081040 de fecha 04.03.2013, condenando al reclamante a pagar una multa más clausura del local o en su defecto lo que en derecho corresponda a aplicar, con expresa condenación en costas. A fojas 29, se recibe la causa a prueba por el término legal de 8 días, rindiéndose la que obra en autos, fijándose como hecho substancial, pertinente y controvertido, el siguiente: Efectividad que concurren los presupuestos de hecho que permitan desvirtuar los fundamentos que se mencionan en la Notificación de Infracción N° 1081040 de fecha 04.03.2013, que rola a fojas 1 de autos. A fojas 40 y siguientes, se lleva a efecto audiencia testimonial ofrecida por la parte reclamante. A fojas 42 y siguientes, se lleva a efecto audiencia testimonial ofrecida por la parte reclamada. CON LO RELACIONADO Y CONSIDERANDO: PRIMERO: Que, el reclamo se interpuso dentro del plazo señalado por la ley. SEGUNDO: A fojas 4 y siguientes, comparece don Jorge Montecinos Araya, abogado, en representación de don Javier Henriquez Molina, comerciante, Cédula de Identidad N° 13.506.432-7 , con domicilio en calle Freire 551, de la comuna de Concepción, quien mediante el procedimiento especial para la aplicación de ciertas multas, viene según manifiesta en formular descargos en contra de la notificación de infracción N° 1081040 de fecha 04.03.2013, emitida por la VIII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos de Concepción, conforme a los antecedentes de hecho y derecho ya expuestos en la parte expositiva de esta sentencia. Acompaña a su presentación la siguiente documentación: A fojas 1, notificación de infracción N° 1081040 de fecha 04.03.2013. A fojas 2, comprobante de fiscalización N° 2274276 de fecha 04.03.2013. A fojas 3, mandato judicial. TERCERO: Que, a fojas 22 y siguientes, el Servicio de Impuestos Internos contestó el traslado conferido, solicitando el rechazo del reclamo en todas sus partes, y la aplicación de una multa de 2 UTM y 6 días de clausura del local, en su defecto lo que corresponde en derecho, con la debida condenación en costas de la parte reclamante. CUARTO: Que, durante el término probatorio, la parte reclamante rindió las siguientes pruebas: I.- TESTIMONIAL: La que consta de fojas 40 a 41, consistente en la declaración de don Carlos Iván San Martin Oliva. II. DOCUMENTAL A fojas 56, talonario de boletas números 001851 a 002096. QUINTO: Que, la parte reclamada rindió la siguiente prueba. I.- TESTIMONIAL: La que consta de fojas 42 a 44, consistente en la declaración de doña Claudia Paola Sierra Arce y don Manuel Enrique Astorga Gosalvo. II.- DOCUMENTAL A fojas 45, original de notificación de infracción N° 1081040 de fecha 04.03.2013. A fojas 46, original de duplicado de boleta de venta N° 001909 de fecha 04.03.2013. A fojas 47 y siguientes, sentencia de fecha 03.12.2012 dictada por la Excma. Corte Suprema en autos Rol N° 5.848-2011. SEXTO. Que, es un hecho no controvertido de la causa: 1.- Que se notificó infracción por no otorgamiento de boleta de ventas y servicios por la suma de $2.000. 2.- Que el dependiente se negó a firmar el comprobante de fiscalización N° 2274276. SÉPTIMO: Que, por otro lado, según se puede apreciar, la controversia se basa en los siguientes aspectos: 1.- En la configuración del hecho gravado. 2.- El momento en que debe emitirse la respectiva boleta. 3.- La supuesta inconstitucionalidad del artículo 15 del DL.825. 4.- La configuración de la conducta sancionada por el N° 10 del artículo 97 del Código Tributario. OCTAVO: Que, a fojas 31, se dictó la resolución que recibe la causa a prueba, fijando como hechos substancial, pertinente y controvertido, el siguiente: Efectividad que concurren los presupuestos de hecho que permitan desvirtuar los fundamentos que se mencionan en la Notificación de Infracción N° 1081040 de fecha 04.03.2013, que rola a fojas 1 de autos. NOVENO: Que, en cuanto a infracción incurrida, esta se encuentra descrita en el artículo 97 N° 10 del Código Tributario, al sancionar "El no otorgamiento de guías de despacho, de facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas en los casos y en la forma exigidos por las leyes, el uso de boletas no autorizadas o de facturas, notas de débito, notas de crédito o guías de despacho sin el timbre correspondiente, el fraccionamiento del monto de las ventas o el de otras operaciones para eludir el otorgamiento de boletas, con multa del cincuenta por ciento al quinientos por ciento del monto de la operación, con un mínimo de 2 unidades tributarias mensuales y un máximo de 40 unidades tributarias anuales." DÉCIMO: Que, los elementos básicos que deben encontrarse establecidos para tener por configurada la infracción, son: a) que se efectuó una operación, acto o contrato en el cual, por mandato legal, es obligatorio otorgar alguno de los documentos indicados, y b) que, no obstante que ha transcurrido el momento u oportunidad en que debía extenderse el documento, no se otorgó. DÉCIMO PRIMERO: Que, por lo tanto la discusión se ha centrado y constituye el elemento determinante para resolver el asunto de autos, en la obligación que existe de emitir el documento respectivo y el momento en que se configura el hecho gravado. DÉCIMO SEGUNDO: Que, es dable tener presente que, tratándose de infracciones de carácter sancionatorio administrativo, pesa sobre el Servicio el aportar los elementos en cuya virtud quede establecido un hecho que haga imputable al contribuyente el actuar reprochado. En efecto, en presencia de normas de derecho administrativo sancionador, en cuya virtud, ante la transgresión de las normas de orden tributario que imponen cargas o prohibiciones al administrado, orientadas a proteger el ejercicio de las facultades fiscalizadoras del Servicio o a asegurar el completo pago de los tributos, no es posible presumir o tener por supuestas la existencia de los elementos de la infracción y menos todavía la responsabilidad del imputado. Lo anterior, ha sido recogido por la más variada jurisprudencia de los tribunales superiores, a modo de ejemplo el Tribunal Constitucional en el tenor de la sentencia Rol 244 de 1996 dictada a propósito de la Ley de Caza. El fallo, en un texto expresivo y dando una interpretación amplia de los derechos fundamentales de las personas, dando una orientación en lo siguiente: 9º. Que los principios inspiradores del orden penal contemplados en la Constitución Política han de aplicarse, por regla general, al derecho administrativo sancionador, puesto que ambos son manifestaciones del ius puniendi propio del Estado. En la eventualidad que así no ocurriera el Profesor Evans hace suyas las palabras del tratadista García de Enterría quien denunciara años atrás al afirmar: “El capítulo de la actividad sancionatoria de la administración es uno de los más imperfectos de nuestro actual Derecho Público ya que contraría abiertamente postulados elementales del Derecho; frente al refinamiento de los criterios y de los métodos del Derecho Penal, el derecho sancionatorio administrativo ha aparecido durante mucho tiempo como un derecho represivo, primario y arcaico, donde seguían teniendo cabida las antiguas y groseras técnicas”; y concluye señalando “sin hipérbole puede decirse que el Derecho Administrativo sancionador es un derecho represivo prebeccariano.” DÉCIMO TERCERO: Que, según se lee en la denuncia materia del reclamo, el día 4 de marzo reciente, los funcionarios fiscalizadores del Servicio, señalan que notifican infracción sancionada en el número 10 del artículo 97 del Código Tributario, consistente en “no otorgó boleta por el pago del servicio consistente en el uso de máquinas de juego. A solicitud de los funcionarios fiscalizadores emitió boleta 01909 por $2.000 y de 04.03.2013”. A su vez en el comprobante de fiscalización de fojas 2 agrega en calidad de observaciones al informe que: “se niega a dar nombre y firma”. DÉCIMO CUARTO: Que, en cuanto a los puntos controvertidos, en el escrito de reclamo se sostiene que la interpretación administrativa adolece de serios defectos de constitucionalidad, toda vez que el Servicio de Impuestos Internos determinó que la explotación de estas máquinas configura el hecho gravado de servicios, tipificado en el artículo 2 N° 2 del DL.825, en relación con el artículo 20 N° 4 de la Ley de Impuesto a la Renta, esto debido a que a su juicio: - Existiría una acción o prestación realizada por una persona para otra, en virtud de la cual se percibe un interés, prima, comisión u otras formas de remuneración. - Dicha prestación proviene del ejercicio de una actividad comprendida en el artículo 20 N° 4, cual es, en la especie, la de diversión y esparcimiento. - Que la boleta debe ser emitida al momento en que la remuneración se perciba o sea puesta de cualquier forma a disposición del prestador del servicio, de acuerdo a las normas generales del artículo 55 del DL. 825. - Que en relación a la base imponible, se aplica la regla general del artículo 15 del DL. 825, el impuesto deberá aplicarse sobre el valor de las operaciones respectivas, el que está representado por todo el dinero introducido por los clientes en las máquinas o la cantidad total pagada pata adquirir las fichas u otros medios necesarios para jugar. Agrega la reclamante, que los fiscalizadores no observaron el cuadro completo de los hechos, pues sólo pudieron advertir que el cliente cambio dos veces un billete de mil pesos por monedas de cien pesos al dependiente, y que luego de introducir el dinero en las máquinas tragamonedas, este se retiró del local, momento en el cual lo interceptaron preguntándole si había recibido boleta en el local o lo cual el cliente respondió que sí, pero se negó a mostrarla. Lo que los fiscalizadores no vieron, es que el cliente ya había recibido un premio por $17.000, el cual fue pagado en efectivo y se trataba del dinero que él estaba jugando al momento de la fiscalización, por lo mismo ya se le había emitido la boleta respectiva. Por su parte los fiscalizadores estimaron, que los premios otorgados por las máquinas tragamonedas, al ser jugados nuevamente, conllevan la obligación por parte de los dependientes de otorgar nuevamente la boleta, interpretación que es objetada por el reclamante, el cual afirma no haber cometido infracción alguna, puesto que al emitir una nueva boleta, estaría tributando dos veces por el mismo dinero. Además, agrega que, dicha opción de no emitir boleta, implica una compensación de las sumas que debe pagar como premio, con aquellas que sus clientes deben enterar por el uso de las máquinas, por lo que no lo atribuye como una nueva remuneración. Que, por su parte el Servicio de Impuestos Internos, afirma que por ser un contribuyente del Impuesto sobre las Ventas y Servicios, pesan sobre él las obligaciones que la ley establece para este tipo de contribuyentes, pues prestó servicios de diversión y esparcimiento, toda vez, que permitió la utilización de las máquinas tragamonedas al cliente, y posteriormente cambiándole billetes por monedas por la suma de $2.000, sin emitir la respectiva boleta. A su vez, afirma que es improcedente la aseveración de que no existiría infracción alguna puesto que la boleta ya había sido emitida, pues, en el escrito de reclamo, no se dejó claro en el momento en que esta habría sido emitida ni su monto. Además, no se controvierte el hecho de no haber emitido boleta por el monto de $2.000. Que, en ningún caso, se puede tipificar la actuación como una compensación, pues no existe deuda alguna entre el cliente y el contribuyente, por lo que no se cumple con los requisitos para estar ante aquella figura establecida en el Código Civil en los artículos 1655 y siguientes, deudores recíprocos. DÉCIMO QUINTO: Que, así las cosas en estas materias le corresponde el peso de la prueba al Servicio Impuestos Internos, este organismo debe establecer de que concurren los elementos del hecho tipificado y que ha incurrido el contribuyente para ser sancionado. En la doctrina se ha señalado: “o sea, al igual que en el caso de las infracciones regidas por el artículo 161 del Código Tributario, le corresponde al Estado el demostrar que el contribuyente incurrió en las infracciones que le imputa y no al contribuyente probar su inocencia. Obviamente que si lo hace, ejerciendo los derechos conferidos por los N°s. 3 y 4 del artículo 165 de este Código, quedará en una mucho mejor posición frente al fallo del juez tributario y aduanero”. (Ugalde, García y Ugarte – Tribunales Tributarios y Aduaneros- LegalPublishing; cuarta edición año 2011. Pág. 330). DÉCIMO SEXTO: Que, complementando lo vertido en el motivo Décimo Segundo precedente, debemos estarnos asimismo de lo resuelto en la jurisprudencia de los Tribunales Superiores de Justicia que han resuelto: - En la sentencia de Tribunal Constitucional, causa Rol 480 de 2006, señala: “Quinto: Que el principio de legalidad es igualmente aplicable a la actividad sancionadora de la administración en virtud de lo prescrito en los dos últimos incisos del numeral 3 del artículo 19 de la Carta Fundamental. Aún cuando las sanciones administrativas y las penas difieren en algunos aspectos, ambas pertenecen a una misma actividad sancionadora del Estado –el llamado ius puniendi- y están, con matices, sujetas al estatuto constitucional establecido en el numeral 3° del artículo 19…. Se hace necesario, también, traer a colación el principio de “nulla poena sine lege” que expresa el artículo 19 N° 3 inciso séptimo de la Carta Fundamental, ya que si bien es cierto que dicho precepto sólo se refiere a los delitos penales, no lo es menos que él debe estar presente para determinar el alcance del artículo 8°, ya que difícilmente, en una interpretación razonable, pueden sustraerse al concepto de pena las graves sanciones que el precepto impone a quien incurre en el ilícito constitucional que contempla” (sentencia de 21 de diciembre de 1987, Rol N° 46, considerando 18°) De igual modo, este mismo Tribunal había anticipado esta doctrina en el fallo Rol N° 244 cuyos considerandos 9° y 10° que se reproducen establecieron: 9°.- Que, los principios inspiradores del orden penal contemplados en la Constitución Política de la República han de aplicarse, por regla general, al derecho administrativo sancionador, puesto que ambos son manifestaciones del ius puniendi propio del Estado; 10°.- Que, entre ellos, es necesario destacar los principios de legalidad y de tipicidad, los cuales no se identifican, sino que el segundo tiene un contenido propio como modo de realización del primero. La legalidad se cumple con la previsión de los delitos e infracciones y de las sanciones en la ley, pero la tipicidad requiere de algo más, que es la precisa definición de la conducta que la ley considera reprochable, garantizándose así el principio constitucional de seguridad jurídica y haciendo realidad, junto a la exigencia de una ley previa, la de una ley cierta;” Por su parte la Excelentísima Corte Suprema, en el fallo 4425-2010 relativa a infracción del artículo 97 N° 4 del Código Tributario; en donde se sustenta en su motivo cuarto: “….respecto de la cual la carga probatoria para demostrar la existencia del hecho punible y la culpabilidad del imputado le corresponde necesariamente al acusador, como debe ser en un debate de connotación criminal en que se presume la inocencia del denunciado y que para incriminarle se requiere la convicción de condena que se exige en ese ámbito.”. DÉCIMO SÉPTIMO: Que, en concordancia a los motivos precedentes, se debe destacar que es totalmente factible y pertinente a esta situación atribuirle los mismos principios inspiradores del orden penal al derecho administrativo sancionador, más aun que en estas circunstancias por la normativa legal pertinente, en el caso de la reiteración de las infracciones provenientes del no otorgamiento de facturas, boletas, etc., las transforma en delito que se sancionarán además, aparte de la multa y clausura, con presidio o relegación menor en su grado máximo. Es decir, al tener esta infracción asociada una sanción al igual que los delitos penales, se requiere que se apliquen los mismos principios del orden penal. Por lo tanto, es deber aplicarse el estándar de prueba que supone este tipo de penas; esta concepción permite diferenciar la gravedad de los errores en que no es posible incurrir al determinar los hechos en un proceso penal, justifica que se intente evitar especialmente el riesgo de error al condenar, fijando un estándar de prueba más exigente, aun a costa de elevar el riesgo de absolver, como es el estándar “más allá de toda duda razonable”. Cuando se afirma que “el significado central que se expresa a través de ese estándar es evidente: éste requiere un grado particularmente alto de confirmación probatoria de la culpabilidad del imputado, que se aproxima a la certeza, facilitando el reducir al mínimo el riesgo de condena de un inocente”. En el entorno doctrinal, es dable considerar lo señalado por el profesor M. Taruffo que señala: “La razón fundamental por la que un sistema penal debería adoptar el estándar de la prueba más allá de toda duda razonable, es esencialmente, de naturaleza ética o ética política: se trata de lograr que el juez penal pueda condenar al imputado solamente cuando haya alcanzado (al menos en tendencia) la “certeza” de su culpabilidad; mientras que el imputado deberá quedar absuelto todas las veces en las que existan dudas razonables, a pesar de las pruebas en su contra, de que sea inocente….”(Michele Taruffo – La Prueba, Artículos y Conferencias; pág. 112 y 113.). Lo mismo ocurre en el concierto nacional, al deducirse: “En nuestro país, en el ámbito penal, el artículo 340 del Código de Procedimiento Penal dispone que nadie puede ser condenado por delito sino cuando el tribunal que lo juzgue adquiera, más allá de toda duda razonable la convicción de que realmente se hubiere cometido el hecho punible objeto de la acusación y que en él hubiere correspondido al acusado una participación culpable y penada por la ley. Se trata, pues, del más alto grado de certeza exigido por nuestro ordenamiento jurídico. Ello se debe a que en el proceso penal la valoración de los elementos de prueba debe efectuarse siguiendo estándares especialmente elevados para minimizar el riesgo de la condena de un inocente”. (Rodrigo Cerda San Martín – Valoración de la Prueba. Sana Crítica, Librotecnía, año 2011- página 93). A mayor abundamiento, es evidente que todo lo volcado tiende a establecer que en este tipo de infracciones se requiere fijar como estándar de prueba aquella que dé total certeza de la culpabilidad, y en caso contrario, sólo admite la presencia de dudas irrazonables, que permiten reducir el riesgo de condenar a un inocente. DÉCIMO OCTAVO: Que, no es hecho controvertido el arbitrio de ministro de fe, de los funcionarios actuantes, según lo dispuesto en el artículo 86 del Código del ramo. Pero, lo que se discute es si ellos observaron el cuadro completo de los hechos; esto es reafirmado por la declaración testifical del fiscalizador Sr. Manuel Astorga, quien indica “posteriormente salió de nuestra vista porque fue a jugar a otras máquinas que estaban fuera de nuestro rango visual y a los segundos volvió y cambió nuevamente $ 1.000 sacados de su camisa donde nuevamente le dieron monedas del cambio, acá debo señalar que en ambas operaciones en ningún momento se le entregó boleta”. Es decir, reconocen que no apreciaron los hechos en todo momento no obstante manifiestan que no se emitió la boleta. Por otra parte, de la simple observación, antes del corte documentario (que es ponerle un timbre al último documento emitido hasta ese momento), del talonario de boletas emitidas el día 4 de marzo de 2013, se comienza con la boleta N° 001877 y se termina con la N° 001935; siendo la N° 001909 por $ 2.000 la “emitida a petición de los fiscalizadores”. Es decir, se había emitido 32 boletas durante el tiempo que media desde la apertura del local comercial y del ingreso de los funcionarios para cursar la infracción de litis, por los siguientes montos: N° Monto $ N° Monto N° Monto 001877 3.000 001888 2.000 001899 1.000 001878 2.000 001889 3.000 001900 1.000 001879 500 001890 2.000 001901 2.000 001880 2.000 001891 1.000 001902 2.000 001881 2.000 001892 2.000 001903 3.000 001882 2.000 001893 1.000 001904 2.000 001883 500 001894 2.000 001905 2.000 001884 1.000 001895 4.000 001906 2.000 001885 600 001896 2.000 001907 2.000 001886 1.000 001897 1.000 001908 2.000 001887 3.000 001898 1.000 Lo anterior, permite comprobar la existencia de numerosas boletas de ventas y servicios emitidas por el valor de la operación indicado en la notificación de infracción reclamada, que corresponden a la suma de dos mil pesos ($ 2.000). Como asimismo, el hecho reconocido por los fiscalizadores al consignar en su declaración testifical, que no en todo momento observaron al “jugador” y es más, los mismos fiscalizadores señalan que esta persona posteriormente manifestó que “sí” le habían dado la boleta, agregando “pero no la quiero mostrar” y que se retiró rápidamente. Respecto al hecho de haber ganado y cobrado el cliente un premio de $17.000, esté no ha sido probado en autos. DÉCIMO NOVENO: Que, en resumen el accionar del Servicio, no debe estar sustentado en incertidumbres o inseguridad, toda vez que, es quien está llamado a probar en estas materias la concurrencia de los elementos que determinan la comisión de la infracción tributaria que denuncia, que de otra manera al carecer de certeza de su efectiva comisión se podría estar cometiendo una injusticia solamente reparable con su anulación o bien dejarse sin efecto la infracción reclamada. Lo cual en la especie se manifiesta. VIGÉSIMO: Que, respecto a la inconstitucionalidad respecto a la interpretación de ciertas normativa y del oficio en referencia, no corresponde al escenario donde debe ventilarse este tipo de situaciones. VIGÉSIMO PRIMERO: Que, fue probada en esta causa la emisión de dieciséis boletas de ventas y servicios durante parte del día cuatro de marzo del año en curso, antes del ingreso de los funcionarios actuantes, por el monto de dos mil pesos. Esto es totalmente incompatible con lo señalado por la parte denunciante en su escrito de evacuación de traslado rolante a fojas 22 y siguientes; en donde se asevera que “Posteriormente, los fiscalizadores individualizados ingresaron al local comercial y, luego de revisar el talonario de boletas y comprobar que no existía ninguna por la suma de $2.000, procedieron a hacer corte documental y solicitaron al dependiente la emisión de una boleta por la suma indicada”. Lo anterior implica un desconocimiento total de los hechos, dado que en el talonario referido existían dieciséis boletas con el valor de la operación aludido. De lo anterior es factible arribar que si bien no es posible aseverar, más allá de toda duda razonable, que estas boletas efectivamente corresponden a la operación referida en autos, no es ella la que convicción que debe buscar el sentenciador; pues menos es posible aseverar, o demostrar en forma alguna, que no corresponden a esta operación, pues esta prueba no fue desvirtuada en forma alguna en autos. Y si bien hemos hecho nuestro el argumento sostenido por el Tribunal Constitucional y la Excelentísima Corte Suprema, de que el estándar de convicción en materia infraccional ha de ser menor al exigido en materia penal, no es posible sino exigir un estándar de convicción que haga muy altamente probable la comisión de la infracción reprochada – no bastando, en ningún caso, la mera posibilidad, o sospecha de haberse cometido una infracción, o por fundada que esta sea, pues exigir un estándar de convicción tan extraordinariamente escaso para condenar, no es propio de un Estado de Derecho, ni es compatible con las más mínimas normas de debido proceso. VIGÉSIMO SEGUNDO: Que, en virtud de lo razonado precedentemente, resulta evidente el vicio o falta de probanzas que afecta a la denuncia de autos, dado que no se probó en esta causa si efectivamente fue o no emitida la boleta de ventas y servicios, según lo dispone el artículo 55 del Decreto Ley 825 de 1974. VIGÉSIMO TERCERO: Que las demás pruebas rendidas y antecedentes aportados en autos en nada alteran lo razonado y concluido precedentemente. Visto, además, lo dispuesto en los artículos 97 número 10, 105, 107, 115, 165 y demás pertinentes del Código Tributario y en el Decreto Ley 825 sobre impuesto a las ventas y servicios, se resuelve: 1°.- Ha lugar al reclamo de fojas cuatro, se deja sin efecto la infracción notificada a través del formulario 3294 N° 1081040, de fecha 4 de marzo de 2012, practicada por el Servicio de Impuestos Internos de la VIII Dirección Regional al reclamante ya individualizada, por los motivos antes enunciados. 2°.- Que, no se condenará en costas al Servicio por haber tenido motivo plausible para litigar. Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. Notifíquese la presente resolución a la parte reclamada mediante su publicación íntegra en el sitio en Internet, www.tta.cl, y dese aviso a la dirección de correo electrónico a la parte que lo haya solicitado. Notifíquese a la parte reclamante por medio de carta certificada al domicilio registrado en autos, de conformidad a lo establecido en el inciso tercero del artículo 131 bis del Código Tributario. Déjese testimonio en el expediente. RUC: 13-9-0000308-5 RIT: 10-00029-2013 Pronunciada por Anselmo Iván Cifuentes Ormeño, Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Bio Bio. 2013-07-19T15:23:24-0400 ANSELMO IVAN CIFUENTES ORMENO