Reclamo tributario: liquidación

“VTR SA con SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS DIRECCIÓN REGIONAL SANTIAGO CENTRO” RIT: GR-15-00202-2014 RUC: 14-9-0001524-1 jvs/ cav Santiago, treinta y uno de Julio de dos mil quince. I. VISTOS. CONTENIDO Y DILIGENCIAS DEL PROCESO. Uno. A fojas 2 y siguientes consta el reclamo del 1º de abril de 1998, en que comparece ante el antiguo Tribunal Tributario, dependiente de la Dirección Regional Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos, Jorge Salvatierra Pacheco, factor de comercio, RUT 6.557.615-5, en representación de VTR SA RUT 96.611.550-5, en adelante indistintamente VTR o “la Reclamante”, sociedad del giro Inversiones, ambos domiciliados en calle Bandera N° 168,piso 3° de la comuna y ciudad de Santiago, quien interpuso reclamo en contra de la Liquidación N° 29, de fecha 21 de enero de 1998 de la Dirección Regional Santiago Centro (en adelante la Liquidación), representada por Silvia León Moreno, ambos domiciliados en Alonso de Ovalle N° 680, 8º piso, Santiago. Dos. El 7 de abril de 1998 a fojas 52 del expediente antiguo, se tiene por interpuesto el reclamo. Tres. El 25 de mayo de 1998 a fojas 55 se emite informe de fiscalización. Cuatro. El 25 de junio de 1998 a fojas 95 se realizan observaciones al informe. Cinco. El 5 de agosto de 1998 a fojas 111, se recibe la causa a prueba. Seis. El 3 de septiembre de 1998 a fojas 119 se realiza la audiencia testimonial. Siete. El 26 de octubre de 1999 a fojas 211 se dicta sentencia definitiva, que no da lugar al reclamo, confirmando la Liquidación. Ocho. El 18 de noviembre de 1999 la reclamante interpone recursos de reposición y apelación en subsidio en contra de la sentencia definitiva. Nueve. El 12 de mayo a fojas 241 se resuelve no ha lugar a la reposición y se concede el recurso de apelación. Diez. El 3 de enero de 2003 a fojas 273 la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago deja sin efecto todo lo obrado. Once. El 11 de mayo de 2007 a fojas 433 la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago invalida todo lo obrado en autos, no emitiendo pronunciamiento sobre el recurso de apelación. Doce. El 20 de junio de 2007 a fojas 436 el Tribunal resuelve “Cúmplase” Trece. El 28 de agosto de 2007 a fojas 446 el Tribunal tiene por interpuesto reclamo en contra de la Liquidación. Catorce. El 19 de octubre de 2007 a fojas 449 se emite el Informe de fiscalización N° 178-1. 1 Timbre Electrónico Quince. El 30 de noviembre de 2007 a fojas 485 la reclamante realiza observaciones al informe anterior. Dieciséis. El 28 de mayo de 2009 a fojas 495 se recibe la causa a prueba. Diecisiete. El 7 de agosto de 2014 a fojas 558 la reclamante ejerce el derecho a opción, el cual es proveído el 18 de agosto a fojas 561. Dieciocho. El 4 de septiembre de 2014 este Tribunal Tributario y Aduanero recibe el oficio N° 149 de parte del Servicio, en el cual se envía el expediente tramitado en el Tribunal Tributario de la Dirección Regional Santiago Centro. Diecinueve. A fojas 1 se encuentra el reclamo. Veinte. El 8 de septiembre de 2014 a fojas 46 del expediente llevado ante este Tribunal, se tiene por interpuesto reclamo en contra de la Liquidación. Veintiuno. El 3 de octubre a fojas 53 el Servicio evacúa el traslado de la reclamación. Veintidós. El 2 de abril de 2015 a fojas 70 se recibe la causa a prueba. Veintitrés. El 10 de abril de 2015 a fojas 82 el Servicio repone la Resolución que recibe la causa a prueba. Veinticuatro. El 13 de abril a fojas 85 se concede en parte el recurso y en el resto se concede el recurso de apelación. Veinticinco. El 14 de abril a fojas 89 la reclamante interpone recurso de reposición en contra de la Resolución que recibe la causa a prueba. Veintiséis. El 14 de abril a fojas 94 el Tribunal acoge la reposición anterior y en consecuencia, los puntos de prueba de la causa son los siguientes: 1. Acredítese la adecuada fundamentación de la Liquidación N° 29 de 21.01.1998 practicada a la reclamante y reclamada en este proceso, en relación a lo señalado en la Citación. Hechos y circunstancias que lo acreditan. 2. Acredítese la procedencia y determinación del cobro del Impuesto Único del inciso 3° del Artículo 21 del DL N° 824 (Ley sobre Impuesto a la Renta) correspondiente al año tributario 1996. Hechos y circunstancias que lo acreditan. 3. Acredítese que el gasto incurrido con motivo de la suscripción del contrato de compraventa moneda extranjera entre VTR SA y CITIBANK NA, con fecha 2 de enero de 1995 es ajeno al giro de VTR SA. Veintisiete. El 27 de abril a fojas 100 la reclamante acompaña informe de don Fernando Leigh de la consultora Ernst and Young Ltda. del día 21 del mismo mes. Veintiocho. El 28 de abril a fojas 119 la reclamante hace observaciones al proceso y acompaña documentos. Veintinueve. El 29 de abril a fojas 226 se realiza la audiencia testimonial. El testigo Fernando Leigh depone sobre su informe de fojas 101. Treinta. El 30 de abril a fojas 238 el Servicio objeta dicho informe. Treinta y uno. El 30 de abril a fojas 242 evacúa los traslados que el tribunal confirió al escrito de 28 de abril a fojas 119. 2 Timbre Electrónico Treinta y dos. El 6 de julio a fojas 268 se ingresa al Tribunal las compulsas del recurso de apelación en subsidio de la Resolución que recibe la causa a prueba interpuesto por el Servicio. En ellas, a fojas 78, la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago confirma lo resuelto por este Tribunal. Treinta y tres. El 30 de julio de 2015 a fojas 269 se resuelve Autos para Fallo II. FASE DE DISCUSION: A. Reclamo: Hechos y derecho A fojas 2 y siguientes, el 1º de abril de 1998, comparece ante el antiguo Tribunal Tributario, dependiente de la Dirección Regional Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos, Jorge Salvatierra Pacheco, factor de comercio, RUT 6.557.615-5, en representación de VTR S.A. RUT 96.611.550-5, en adelante indistintamente VTR o “la Reclamante”, sociedad del giro Inversiones, ambos domiciliados en calle Bandera N° 168, piso 3° de la comuna y ciudad de Santiago, quien interpuso reclamo en contra de la Liquidación N° 29, de fecha 21 de enero de 1998 de la Dirección Regional Santiago Centro (en adelante la Liquidación), representada por Silvia León Moreno, ambos domiciliados en Alonso de Ovalle N° 680, 8º piso, Santiago. Dicha Liquidación persigue el pago de Impuesto Único del inciso 3° del artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta correspondiente al año tributario 1996, Solicita que se deje sin efecto, con costas, por las siguientes razones de hecho y derecho: 1. Antecedentes de la fiscalización El 5 de noviembre de 1997 se practicó la Citación N° 190-6, sobre el Año Tributario 1996, por diferencias de impuesto único 21 Inciso 3° de la Ley de la Renta, que habrían sido originadas por pérdida en Contrato de Compraventa a futuro en moneda extranjera. El 4 de diciembre de 1997, la reclamante respondió la citación indicando que de acuerdo a la Circular N° 7 de 1979 de este Servicio y según lo dispuesto en el artículo 31 N° 3 de la Ley de Impuesto a la Renta, la operación constituye pérdida toda vez que en virtud de la citada norma, procedería la deducción de la Renta Bruta los gastos que digan relación con el giro del negocio como las pérdidas sufridas por el negocio o la empresa durante el año comercial a que se refiere el Impuesto respectivo. 2. Aspectos formales previos La Liquidación adolece de vicios que deben ocasionar su nulidad, en especial la parquedad de los argumentos que sustentan la pretensión de los fiscalizadores, los que según la reclamante fueron desvirtuados en la contestación a la citación. Al respecto cita el Párrafo 5541 del Manual del Servicio, que señala que dentro de los antecedentes que tienen que contener las liquidaciones deberá indicarse: N° 5: "...Los antecedentes precisos que sirvieron de base para practicarla". A mayor abundamiento, el Párrafo 6 (13)-213 del Manual citado, establece que en el caso de las partidas, que con motivo de la citación el contribuyente hubiere dado explicaciones o presentado antecedentes probatorios, pero que el funcionario fiscalizador mantuviere en la liquidación por desestimar dichas explicaciones o antecedentes, deberá éste expresar esta circunstancia en la misma liquidación, indicando las razones que se tuvieron para desestimarla. De la simple lectura del cuerpo de liquidaciones es evidente la prescindencia 3 Timbre Electrónico por parte de los fiscalizadores de las referidas instrucciones, dado que no se plantean argumentos destinado a desvirtuar la respuesta de la reclamante o cuestionar los elementos probatorios acompañados que demuestran que la operación en análisis fue necesaria para la generación de la renta de la sociedad. La jurisprudencia mayoritaria se ha uniformado en el sentido de homologar al acto administrativo "Liquidación" con la demanda, de manera tal que esta, por el hecho de contener la pretensión fiscal destinada a obtener el pago de una supuesta diferencia de impuesto, necesariamente deberá ser fundada y contener todos los antecedentes y elementos necesarios para permitir su acertada inteligencia por parte del contribuyente y sustentar la pretensión fiscal. En la especie tal situación no se materializa, ya que los fiscalizadores simplemente reiteran los planteamientos de la Citación que ya carecía de toda argumentación, sin abordar los descargos. 3. Configuración de la controversia. El Servicio argumenta que la pérdida generada como consecuencia de la suscripción del contrato de compraventa a futuro en moneda extranjera celebrado el 2 de Enero de 1995 entre la reclamante y Citibank NA (en adelante Citibank), corresponde a un gasto ajeno al giro de la sociedad y que corresponde gravar dicho desembolso con el impuesto único contenido en el inciso 3° del artículo 21 de la Ley de Renta. 4. Desarrollo de la operación materia de la impugnación De acuerdo al contrato mencionado, Citibank se obligó a pagar la reclamante el equivalente a US$ 165.000.000 al vencimiento del contrato, es decir, cualquier día hábil bancario entre el 6 y 22 de febrero de 1995. De manera simultánea, simultáneamente y paralelamente debía celebrar con la sociedad SBCI un contrato en virtud del cual esta última vendería a Citibank US$ 165.000.000 al tipo de cambio al que se refiere el N° 6 del capítulo I del título del Compendio de Nomas de Cambios Internacionales del Banco Central de Chile. En consecuencia, de acuerdo a la naturaleza del Contrato de forwards1, la fecha de cumplimiento del contrato sería una época futura determinada por la reclamante entre el 6 y el 22 de febrero de 1995. Adicionalmente, la convención estaba sujeta a la modalidad de "pago por compensación", en virtud de la cual habría compensación entre las obligaciones existentes entre ambas partes contratantes, a diferencia de aquella entre Citibank y SBCI, que involucraba la entrega efectiva de divisas, las cuales debían ser depositadas en las dependencias de Citibank, en Nueva York. Ambos contratos debían cumplirse simultáneamente. La falta de suscripción o el incumplimiento de cualquiera de ellos, generaría una multa en favor de la parte cumplidora. El 6 de febrero de 1995 se liquidó el forward mediante la compensación por diferencia entre el precio pactado y el referencial del mercado, quedando un saldo de $2.047.650.000 en contra de la reclamante. En dicha fecha se calcularon las diferencias de cambio, y al resultar 1 Contrato Forwards: Contrato entre dos partes, mediante el cual ambos se comprometen a intercambiar un activo determinado o un índice de precios sobre un activo determinado, a futuro, a un precio que se determina por anticipado. www.svs.cl Se entenderá por operación forward de monedas aquella transacción en que las partes se comprometen a intercambiar, en una fecha futura, las respectivas monedas establecidas en el contrato. http://www.bcentral.cl/normativa/cambio-internacional. 4 Timbre Electrónico el tipo de cambio observado ($ 409,41) mayor que el tipo de cambio fijado por la reclamante ($ 397), se generó dicho saldo a favor de Citibank y en perjuicio de la reclamante, la cual fue descontada para los efectos de la determinación de la base imponible. 5. Regulación del forward. El contrato de forward está regulado en el Capítulo VII del Título 1 del Compendio de Normas de Cambios Internacionales del Banco Central de Chile, el cual señala: “Se entenderá por operación forward de monedas aquella transacción en que las partes se comprometen a intercambiar, en una fecha futura, las respectivas monedas establecidas en el contrato”. Sus condiciones son: a) Que las partes, al momento de convenir las operaciones, deberán optar por alguno de los siguientes mecanismos de cumplimiento de las mismas, dejando constancia de ello en el respectivo contrato: • Por la entrega física de las respectivas monedas involucradas; o • Por la compensación, pagando en tal caso, en pesos moneda corriente nacional, la diferencia que se produzca entre valoraciones de los flujos pactados al precio referencial y al precio pactado en el contrato. b) Que los contratos que se ajusten en sus términos a aquellas estipulaciones normalmente utilizadas y prevalecientes en los mercados nacionales e internacionales. Dicho Capítulo VII establece la exención de la obligación de liquidar a moneda corriente nacional las divisas derivadas de la aplicación de las estipulaciones convenidas en contratos de forwards, en que a lo menos una de las monedas contratadas es extranjera, y al menos una de las partes es una empresa bancaria o Casa de Cambio MCF (Mercado Cambiario Formal), domiciliada en Chile. Por lo anterior, el forward fue una inversión para la reclamante, guiada por el ánimo de proteger su patrimonio, asegurándose contra las eventuales diferencias de cambio a que estaría sujeta durante el período de vigencia, cuya fecha de vencimiento coincidía con la fecha de inversión por parte de SBCI. De este modo, si el precio pactado hubiese sido superior al del mercado, se hubiese generado una diferencia de cambio a favor de la reclamante. 6. Aspectos constitucionales relevantes. La suscripción de instrumentos derivados implica una inversión, cuyos resultados pueden arrojar tanto pérdidas como ganancias. Considerar "ajeno al giro" el gasto atenta contra el Orden Público Económico, el cual debe ser interpretado con sujeción a los valores que moldean la institucionalidad política, social y económica proclamada por la Constitución tales como libertad, subsidiaridad, igualdad de derechos y oportunidades, prohibición de discriminar arbitrariamente, entre otros. El N° 26 del artículo 19 de la Constitución Política de la República determina el ámbito dentro del cual es legítima la ley que limita o restringe esas libertades o garantías, al prohibir que los preceptos legales que regulen o complementen las garantías establecidas por la Constitución afecten estos derechos en su esencia, o impongan condiciones, tributos o requisitos que impidan su libre ejercicio. 5 Timbre Electrónico Por su parte, el artículo 19 N° 21 asegura a todas las personas "El derecho a desarrollar cualquier actividad económica que no sea contraria a la moral, al orden público o a la seguridad nacional, respetando las normas que lo regulen." Dicha expresión es muy amplia, y sólo tiene como límite el no ser contraria a la moral, orden público o a la seguridad nacional. Entonces, si el Legislador tiene prohibido regular de tal modo de afectar los derechos en su esencia, con mayor razón todo órgano del Estado, (como lo es el Servicio de Impuestos Internos), tiene prohibición absoluta de limitar el ejercicio de un derecho consagrado constitucionalmente como lo es el derecho a desarrollar "cualquier actividad económica" . 7. Fundamentos del gasto de la empresa El forward celebrado con CITIBANK tenía por objeto la cobertura de la inversión que realizaría SBCI en la reclamante. En consecuencia, se protegía el patrimonio de la sociedad. Ahora bien, independientemente de este objetivo, conceptualmente la convención constituía una inversión. La reclamante, como sociedad de inversiones suscribe múltiples contratos de esta naturaleza. El argumento principal de la impugnación es que la operación es ajena al giro y por lo tanto los resultados adversos no pueden ser aceptados como deducción de la Renta Líquida Imponible del Impuesto de Primera Categoría. Tal postura implica desconocimiento de la calidad de sociedad de inversión de la reclamante y más grave aún, una intervención del Servicio en la gestión y desarrollo de la sociedad, al pretender vetar la celebración de cierto tipo de operaciones comerciales, bajo el expediente de desconocer los efectos tributarios que de ellas pueden derivarse. ¿Puede hacer esto el Servicio de Impuestos Internos? ¿Puede un órgano estatal limitar el giro de una empresa interpretando restringidamente el concepto de inversión? La reclamante cita los artículos 1° inciso 3° y 6º de la Constitución Política de la República, los que consagran el principio de legalidad de los actos de la autoridad, estableciendo una limitación a su actuar, fundada en el rol subsidiario del Estado. Esto, relacionado con los límites de la moral, el Orden Público y la Seguridad Nacional, contra los cuales no atenta en modo alguno un forward. Por lo tanto, la reclamante realizó un acto lícito y protegido por los principios de libertad económica y autonomía que además corresponde a una operación comercial inserta en el giro u objeto social de la reclamante (Artículo Tercero de los Estatutos). 8. Las pérdidas originadas por el forward cumplen los requisitos generales del gasto El Servicio afirma que las pérdidas incurridas por la liquidación del forward no constituyen un gasto necesario, por ser ajenas al giro de la empresa, por lo cual quedarían afectas al impuesto único del artículo 21 de la Ley de la Renta. Sin embargo, las pérdidas sí cumplen los requisitos copulativos del inciso 1 o del artículo 31 de la Ley de la Renta: a) Debe tratarse de gastos necesarios para producir la renta; b) Que no hayan sido rebajados como costo directo en virtud del artículo 30. c) Que estén pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente; y d) Siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio. 6 Timbre Electrónico a) Que se trate de “gastos necesarios para producir la renta del e ejercicio. En autos, la reclamante invirtió, suscribiendo el forward que arrojó pérdidas por la coyuntura del mercado, pero también pudo haber generado utilidades. Además, este pago es el cumplimiento de una obligación contractual, la cual es ineludible en virtud del artículo 1545 del Código Civil, que da a todo contrato el carácter de "ley para los contratantes". b) Que los gastos no hayan sido rebajados en el cálculo de la renta bruta a que se refiere el Artículo 30° de la Ley de la Renta. La pérdida nunca pudo haberse rebajado como costo directo. c) Que se haya incurrido efectivamente en el gasto, sea que éste se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio. Los documentos acompañados demuestran que la reclamante incurrió en una pérdida al compensarse ambas obligaciones y resultar un saldo a favor de CITIBANK, el cual fue pagado. d) Que los gastos se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio. El peso de la prueba recae en el contribuyente y de acuerdo al artículo 21 inciso 2° del Código Tributario, "El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos.". Este hecho que jamás ha estado en discusión. En autos, además del contrato, existen los ajustes a la Renta Líquida Imponible y desembolsos que prueban la efectividad de la operación. A lo anterior debe añadirse que el Artículo 31 N° 3 indica que "procederá la deducción de las pérdidas sufridas por el negocio o empresa durante el año comercial a que se refiere el impuesto, comprendiendo las que provengan de delitos contra la propiedad y las provenientes de ejercicios anteriores." El propio Servicio ha permitido deducir pérdidas relacionadas con el giro del negocio, entendiendo este como el efectuado por medios legales. En conclusión, es evidente que no existe fundamento que justifique la privación del derecho a rebajar de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, los detrimentos patrimoniales soportados como consecuencia de resultados adversos en la liquidación del forward. 9. Improcedencia del impuesto del inciso 3º del Artículo 21 de la Ley de la Renta. Dicho tributo se devenga por la concurrencia copulativa de los siguientes requisitos: a) Que el gasto deducido de la renta líquida de Primera Categoría no sea necesario para producir la renta del contribuyente. b) Que el gasto corresponda a un retiro de especie o a cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo. Se debe descartar la aplicación de este impuesto por lo siguiente: 7 Timbre Electrónico La pérdida debe ser aceptada, por cuanto, el N° 3 del artículo 31 de la Ley de la Renta establece el derecho de rebajar las pérdidas del ejercicio de la base imponible afecta a Impuesto de Primera Categoría, pues la operación de autos se relaciona con el giro. b) Tampoco puede aplicarse la segunda parte de la letra g) del N° 1 del artículo 33, toda vez que no existe ninguna ley que fije un límite a la rebaja de pérdidas de la renta líquida o que faculte al Director Regional para ello. c) A mayor abundamiento, el Servicio de Impuestos Internos en Oficio N° 4316 de 1994 dio instrucciones específicas en cuanto al tratamiento de contratos de futuros, estableciendo que los ingresos obtenidos por estas inversiones constituyen rentas clasificadas dentro de los números 1, 3, 4 o 5 del artículo 20, dependiendo de la actividad del contribuyente. En lo relativo a las pérdidas, sólo reconoce que se pueden producir por el especial sistema de valorización, sin establecer un monto máximo que pueda considerarse como pérdida para efectos tributarios. d) Es evidente que este impuesto grava los retiros encubiertos de los accionistas o socios del contribuyente, por la vía de disimular los gastos, lo que no se producen autos, puesto que precisamente no se efectuó retiro de utilidades, sino que se afectó el patrimonio social. Esto vulneraría abiertamente la garantía constitucional contenida en el artículo 19 N° 20 inciso 2 de la Constitución Política del Estado, relativa a la imposición de tributos manifiestamente injustos. En consecuencia, atenta contra el espíritu del artículo su aplicación a las pérdidas incurridas por una sociedad anónima, pues aun cuando éstas sean rechazadas como gastos necesarios, de ningún modo nunca implicarán un retiro o beneficio para alguno de los accionistas, que encubra una evasión de pago de un Impuesto Global Complementario o Adicional. Por lo tanto, solicita la reclamante que se deje sin efecto la Liquidación. B. Respuesta del Servicio de Impuestos Internos. Hechos y Derecho. El Servicio indica que el reclamo debe ser rechazado, por lo siguiente: 1. En cuanto a la supuesta infracción de garantías constitucionales. El Acto Administrativo reclamado fue emitido conforme a las facultades legales del Servicio. No se vislumbra vulneración alguna al derecho de propiedad y al derecho a desarrollar cualquier actividad económica. Las declaraciones de renta de los contribuyentes están sujetas a revisión dentro de los periodos de prescripción del artículo 200 del Código Tributario y por lo tanto son provisorias en cuanto no ha transcurrido dicho periodo; por lo que su contenido es sólo una mera expectativa. Citando el fallo Rol 85-2012 de la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Concepción, la Declaración de Impuestos constituye una “mera expectativa” para el recurrente no siendo, en caso alguno, un derecho Indubitado, por las facultades del Servicio para examinarlas. 2. En cuanto a la rebaja como gasto de la supuesta pérdida originada en la diferencia en el precio del dólar. Para que pueda ser deducido de la renta bruta, debe cumplir los siguientes requisitos copulativos, expresamente previstos en la Ley: 8 Timbre Electrónico a. Que se trate de gastos necesarios para producir la renta del ejercicio, entendiéndose por tales aquellos desembolsos de carácter inevitable u obligatorio en relación con el giro del negocio, considerando no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto. Asimismo, deben reunir la doble condición de ser comunes, habituales y regulares por una parte, y por otra, inevitables, obligatorios, imprescindibles o indispensables para producir la renta. b. Que los gastos no estén rebajados como costo, en el cálculo de la renta bruta a que se refiere el artículo 30° de la Ley Sobre Impuesto a la Renta. c. Que se haya incurrido efectivamente en el gasto, esto es, que el gasto se haya pagado o, se esté adeudando en virtud de un título obligatorio para el contribuyente. d. Que los gastos se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos. e. Deben corresponder al período en que efectivamente Los gastos pagados o adeudados se producen, debiendo tener además, directa relación con los beneficios obtenidos. Además la Ley de la Renta permite la rebaja de las pérdidas del ejercicio o las de arrastre como gastos, siempre que se cumplan con los requisitos generales ya señalados y los específicos que se exigen en el numeral 3° del artículo 31. Respecto de la pérdida de la reclamante: Mediante Junta Extraordinaria de Accionistas de fecha 29.12.1994 reducida a escritura pública el 25.01.1995, se acordó aumentar el capital social de VTR S.A. desde $18.813.711.658 dividido en 48.232.840 acciones sin valor nominal a $109.043.573.864 dividido en 68.904.057 acciones sin valor nominal. Este aumento de capital de 90.229.862.205 se enteraría y pagaría mediante la emisión de 20.671.217 acciones nuevas, para ser suscritas y pagadas al contado y en dinero efectivo a razón de $4.365 como precio mínimo por acción, facultándose al Directorio para negociar con SBC INTERNATIONAL INC (SBCI) de Nueva York, a fin de que ésta suscriba la emisión de acciones provenientes del aumento de capital de VTR. Luego, en Sesión Extraordinaria de fecha 06.02.1995, el Directorio de la reclamante se dispuso que el valor de las acciones fuera de $4.702,88120038 por acción y ofrecidas a SBCI a fin de que fuera esta sociedad quien suscribiera y pagara íntegramente, al contado y en dinero efectivo al señalado valor unitario correspondiente contrato de suscripción de acciones ordinarias de pago. Con fecha 06.02.1995 se celebró el Contrato de suscripción de acciones, por medio del cual SBCI adquirió 20.671.217 acciones a $4.702,88120038 por acción, las cuales fueron pagadas en el mismo acto en moneda local, es decir, pesos chilenos a VTR quien señaló haber recibido en dicho acto la totalidad del precio a su entera satisfacción y conformidad. En ninguna parte indica que el pago de las acciones que SBCI debe realizar a VTR debe ser en moneda extranjera. Del mismo modo, nunca existió la obligación de SBCI de enterar el valor de las acciones mencionadas en el punto anterior en dólares, ya que entre las partes se había fijado un valor en moneda nacional para cada acción, que era el valor que en definitiva percibió VTR S.A., según copia de contrato acompañado. Dentro de los documentos acompañados al reclamo tributario interpuesto, se encuentra una Carta de fecha 30.12.1994 en la cual CITIBANK y VTR en la cual acordaron: 9 Timbre Electrónico "II 1) VTR, estipula y promete por la compañía SBC Communications lnternational ("SBCI"), bajo los términos del artículo 1449 del Código Civil que esta última sociedad suscribirá y cumplirá con CITIBANK una compraventa de divisas por la cual CITIBANK comprará y SBCI, venderá los dólares en la fecha de cumplimiento, al tipo de cambio a que se refiere el número 6 del Capítulo 1 del Título 1 del Compendio de Normas de Cambios Internacionales del Banco Central de Chile (tipo de cambio "Dólar Observado") que rija en dicha fecha de cumplimiento". Afirma el Servicio que VTR sólo actuó como intermediario en la venta de dólares, tratando de asegurar el pago de las acciones con las cuales se suscribiría el aumento de capital acordado. En efecto, en la misma carta de 30.12.1994 acompañada al reclamo, se consagra la calidad de intermediario de VTR en la operación de ventas de dólares al señalar que la reclamante debía actuar en conformidad al artículo 1449 del Código Civil. Es más, el contrato con CITIBANK sólo ha tenido por finalidad precaver un riesgo sobre la posibilidad de variar el tipo de cambio, el cual es una operación propia de SBCI y no de la reclamante, por cuanto lo único que interesaba a esta era el pago del precio de las acciones suscritas por la empresa extranjera con motivo del aumento de capital. En otras palabras, independiente del precio de dólar a la fecha de la transacción, SBCI debía necesariamente cumplir con la obligación contraída con VTR. Por tanto, el perjuicio ocasionado con motivo del tipo de cambio sólo lo debía soportar SBCI quien en definitiva debería completar el saldo restante. Así, resulta claro que el riesgo que se asume por la variación en el tipo de cambio es propio de SBCI y no de la reclamante, toda vez que el forward sólo tenía por finalidad asegurar un determinado tipo de cambio a la fecha en que SBCI liquidara la inversión. Así, el gasto originado por la operación antes mencionada corresponde a una pérdida de una operación que es ajena al giro del reclamante, no necesario para producir la renta. Por lo tanto el desembolso practicado debe gravarse con el impuesto del artículo 21 de la Ley de la Renta. A mayor abundamiento, cabe señalar a S.S., que siendo la contribuyente una sociedad anónima, que de conformidad a los artículos 16 y 17 del Código Tributario se encuentra obligada a llevar contabilidad completa, la reclamante no aportó antecedentes contables algunos que reflejen la operación señalada. Conclusión. 1. El artículo 31 de la Ley de la Renta establece una serie de requisitos para los efectos de poder rebajar como gastos una determinada partida. 2. Que en conformidad al artículo 21 del Código Tributario, le corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. 3. Las sociedades anónimas deben pagar un impuesto de carácter único sobre las cantidades representativas de desembolso de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo. 10 Timbre Electrónico 4. Que en el caso de autos, la pérdida que el reclamante pretende rebajar como gasto y la cual fue rechazada en la liquidación reclamada, se originaría en el contrato de compraventa a futuro en moneda extranjera entre el reclamante, como representante de un tercero y CITIBANK. 5. Que en este contrato, VTR actuó como un mero agente oficioso de SBCI en resguardo de los intereses de ésta, al pactar el contrato de Forward con CITYBANK. 6. Que, el contrato celebrado entre el reclamante y CITIBANK sólo se suscribió para proteger la inversión de SBCI, por tanto no puede considerarse necesario para la producción de la renta, ya que al momento de la celebración no hubo un desembolso efectivo de dinero. 7. Que revisados los antecedentes de caso, respecto de VTR esta supuesta pérdida, constituye un gasto ajeno al giro según se dispone en el artículo 33 N° 1 Letra g) LIR. 8. En razón de todo lo anterior, esta suma ascendiente a $2.047.650.092 nunca debió haber sido rebajada de los ingresos brutos de VTR, por cuanto no cumplió con los requisitos establecidos en el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y en consecuencia considerarse como un gasto necesario para la producción de la renta. 9. En consecuencia la liquidación se encuentra plenamente ajustada a derecho en todas sus partes y exenta de todo vicio, procediendo en la especie la aplicación del 35% sobre la perdida como Impuesto Único según lo establecido en el artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. III. CONSIDERANDO: Primero. Hechos no controvertidos, sustanciales y pertinentes: los hechos de la causa que no se encuentran discutidos son los siguientes: A. VTR, en junta extraordinaria de accionistas de 29.12.1994 (reducida a escritura pública el 25.01.1995) acuerda lo siguiente:  Aumentar el capital social de $18.813.711.658 dividido en 48.232.840 acciones sin valor nominal a $109.043.573.864 dividido en 68.904.057 acciones sin valor nominal.  Este aumento de capital de $90.229.862.205 se enteraría y pagaría mediante la emisión de 20.671.217 acciones nuevas, para ser suscritas y pagadas al contado y en dinero efectivo a razón de $4.365 como precio mínimo por acción.  Se faculta al Directorio para negociar con SBCI de Nueva York, a fin de que ésta suscriba la emisión de acciones provenientes del aumento de capital. B. CITIBANK y VTR, en carta de 30.12.1994 acordaron:  VTR estipula y promete por la compañía SBCI bajo los términos del artículo 1449 del Código Civil que esta última sociedad suscribirá y cumplirá con CITIBANK una compraventa de divisas por la cual CITIBANK comprará y SBCI venderá, los dólares en la fecha de cumplimiento, al tipo de cambio Observado que rija en dicha fecha de cumplimiento. C. VTR, en sesión extraordinaria, de 06.02.1995, se acordó lo siguiente:  El valor de las acciones es de $4.702,88120038 por acción. 11 Timbre Electrónico  Las acciones serían ofrecidas a SBCI a fin de que fuera esta sociedad quien suscribiera y pagara íntegramente, al contado y en dinero efectivo al señalado valor unitario correspondiente contrato de suscripción de acciones ordinarias de pago. D. 06.02.1995: se celebra Contrato de suscripción de acciones, por medio del cual SBCI adquirió 20.671.217 acciones a $4.702,88120038 por acción, las cuales fueron pagadas en pesos chilenos a VTR quien señaló haber recibido en dicho acto la totalidad del precio a su entera satisfacción y conformidad. E. 06.02.1995: VTR pagó a CITIBANK la cantidad de $2.047.650.000. F. El Servicio emite la Citación N° 190-6 el 5 de noviembre de 1997. G. El contribuyente contesta la Citación el 4 de diciembre de 1997. H. el Servicio emite la Liquidación N° 29 el 21 de enero de 1998. Segundo. El reconocimiento de estos hechos deja fuera de lugar el argumento del reclamado en el sentido de hacer notar al Tribunal que la reclamante no ha acompañado contabilidad al proceso, puesto que los hechos de la controversia están claros, siendo el aspecto jurídico mucho más que el fáctico el que llevará a la resolución del conflicto. Tercero. En efecto, el Artículo 132 del Código Tributario ordena al Tribunal dar una preponderancia preferente a la contabilidad, dentro del contexto del análisis de la prueba al momento de valorarla. En autos, se reitera, los hechos generadores de la pérdida, el contrato, las modificaciones del mismo y el desembolso de dinero han sido reconocidos por la Administración, por lo cual se hace innecesario contar con antecedentes contables para fallar. Cuarto. Hechos controvertidos, sustanciales y pertinentes: el 14 de abril de 2015 a fojas 94 se fija definitivamente el auto de prueba de la siguiente manera: 1. Acredítese la adecuada fundamentación de la Liquidación N° 29 de 21.01.1998 practicada a la reclamante y reclamada en este proceso, en relación a lo señalado en la Citación. Hechos y circunstancias que lo acreditan. 2. Acredítese la procedencia y determinación del cobro del Impuesto Único del inciso 3° del Artículo 21 del DL N° 824 (Ley sobre Impuesto a la Renta) correspondiente al año tributario 1996. Hechos y circunstancias que lo acreditan. 3. Acredítese que el gasto incurrido con motivo de la suscripción del contrato de compraventa moneda extranjera entre VTR SA y CITIBANK NA, con fecha 2 de enero de 1995 es ajeno al giro de VTR SA. A. Fundamentación de los actos administrativos Quinto. Que en primer lugar, definirá este Tribunal aquello relacionado con la primera alegación del reclamo que coincide con el primer punto de prueba, cual es la fundamentación de la Liquidación. Sexto. Que el texto de la Liquidación se indica la Citación N° 190-6 de 1997 en la cual se llamó al contribuyente para que aclarara o confirmara su Declaración de Impuesto a la Renta año tributario 1996 por diferencias en el impuesto único Artículo 21 inciso 3°, originadas por pérdida en contrato de compraventa a futuro en moneda extranjera. 12 Timbre Electrónico Séptimo. Que dicha Citación decía, a su vez, lo siguiente: Octavo. “De la revisión practicada a sus declaraciones de impuestos, libros de contabilidad y documentación sustentatoria, se detectaron diferencias de impuestos a la renta…” para continuar con el agregado por “Pérdida en contrato de compraventa a futuro en moneda extranjera, de 2.1.95 entre VTR SA y CITIBANK NA, relacionado con el aumento de capital que debió enterar el inversionista extranjero SBC International Inciso, según Acta de junta general extraordinaria de accionistas de 25.1.95, gasto ajeno al giro, Artículo 33 N° 1 letra g), monto cancelado el 6.2.95. La Liquidación reproduce este párrafo. Noveno. Que de ambos actos administrativos es posible apreciar lo siguiente: Décimo. La Administración se limita a indicar que la pérdida del contrato mencionado es un gasto ajeno al giro. Undécimo. ¿Cuáles son las razones del Servicio para decir esto? Pareciera haberlas, de acuerdo a lo indicado en el escrito que evacúa el traslado del reclamo, el cual expresa claramente los motivos que habría tenido, 17 años atrás, para citar y liquidar. Sin embargo, de acuerdo a la doctrina sobre el acto administrativo que este Tribunal ha acogido en diversos fallos, la Liquidación es un acto administrativo que debe bastarse a sí mismo. Duodécimo. Que respecto a la fundamentación, el profesor Eduardo Soto Kloss indica lo siguiente2: “Valga señalar que el más típico de los vicios en los motivos o fundamentos del acto administrativo es la ausencia de los hechos que habilitan al autor de él para dictarlo, esto la inexistencia de ellos. Es sabido que para la validez jurídica de un acto administrativo -y muy en especial un acto- sanción, dados los principios de legalidad y tipicidad que intrínsecamente los rige se requiere, entre otros requisitos, la existencia del hecho/ motivo que la ley configura como "habilitante" para que el órgano competente actúe, satisfaciendo la necesidad pública que tal hecho comporta; de allí que tal hecho sea el "motivo", fundamento o razón, induce a obrar, que mueve a actuar al órgano público. Sin ese hecho, no se "estimula" jurídicamente la potestad que ha sido atribuida a dicho órgano, porque éste existe y actúa para resolver o satisfacer "necesidades públicas", esto es aquellas que el legislador estima necesario o conveniente que sean resueltas o satisfechas por un órgano estatal (v.gr. impedir tumultos en la vía pública, prevenir epidemias, resolver emergencias de sequía o de contaminación o telúricas, declarar vedas, etc.). Ese hecho (motivo o fundamento) es lo que mueve a obrar a la Administración, y su satisfacción o resolución -ya que es una necesidad pública- es el fin por el cual y para el ella actúa, y es la razón o justificación por la cual le han sido atribuidas determinadas potestades públicas. Siempre que se otorga competencia a un órgano administrativo estatal, el legislador precisa los hechos frente a los cuales debe actuar, ejerciendo los poderes jurídicos atribuidos para satisfacer una determinada y precisa necesidad pública. 2 SOTO KLOSS, Eduardo. Derecho administrativo, Temas Fundamentales, 3° Edición Actualizada, AbeledoPerrot, Thomson Reuters, Santiago, 2012, páginas 432-436. El título de la sección es La fundamentación del acto administrativo y el vicio por inexistencia de los hechos. Un recuento jurisdiccional. 13 Timbre Electrónico De allí que la existencia de los hechos, y de los hechos que el legislador ha precisado, es un requisito fundamental, indispensable e ineludible para que un acto administrativo adquiera validez jurídica en nuestro ordenamiento. La jurisprudencia, tanto contralora como especialmente judicial, ha sido muy homogénea y constante en afirmar que el acto administrativo debe bastarse a sí mismo, por lo cual, además de otras exigencias, debe contener la consideración de los hechos que permiten dictar la medida adoptada, hechos que deben existir al momento de adoptar el decreto o resolución correspondiente, y que le dan el sustento fáctico para que sea dictado aquél o ésta. En la jurisprudencia contralora particularmente claro es el dictamen N° 33.006 de 1984 de la Contraloría General de la República, que es el pronunciamiento clave de esta jurisprudencia, repetido sin variaciones de modo frecuente. Ya en inaplicabilidad, la Corte Suprema declaraba en 1977 que un acto administrativo para que sea válido es necesario, entre otras exigencias, "que tenga motivos", vale decir que esté fundamentado en los hechos (Empresa Nacional de Electricidad, 7.4.1977, en Fallos del Mes N° 221, 59-64). 2.2 Pero es, sobre todo, en protección en donde se ha establecido una jurisprudencia muy firme y constante en orden a afirmar que requisito de validez ineludible de los actos administrativos es que debe fundarse, basarse o sustentarse en hechos concretos, existentes al momento de dictarse y que son precisamente los que la ley ha previsto para tal dictación. Es ilegal una resolución que carece de fundamentos y en que ni siquiera se indica cuál infracción tributaria se investiga, ni la disposición legal que le sería aplicable (Chiofalo Santini, Corte Suprema, 19.06.1980, en RDJ t. 77 (1980) 2.1, 41-46, Considerando 6°). Es contraria a Derecho una resolución que revoca una anterior sin que existan hechos que fundamenten tal decisión, ya que el acto revocatorio en tal caso "aparece desprovisto de la adecuada fundamentación" (Unidad Vecinal N° 13/ Comuna de San José de Maipo, Corte Suprema, 26.12.1983, en RDJ t. 80 (1983) 2.5, 175-179, Considerando 7°). Es improcedente pretender fundamentar una decisión administrativa en la instancia judicial, puesto que el acto que dicta la autoridad debe tener su fundamentación en la resolución misma que lo contiene, y que es la que se ha aplicado y ha producido el agravio el recurrente que la impugna; jamás puede esgrimiese ella a posteriori, ni puede fundamentarse con hechos producidos tiempo después de su dictación (Acevedo de Alarcón, Corte de Apelaciones de Santiago, 17.05.84, en Gaceta Jurídica N° 47, 50-53, Considerando 6°; también Fantuzzi Alliende, Corte Suprema30.12.1985, en RDJ t. 82 (1985) 2.5, 283-288, Considerando 5°). Con posterioridad es numerosa la cantidad de fallos en que se reitera este planteamiento, pudiéndose mencionar a título ejemplar, entre otros, Meza Allende (RDJ t. 81 (1984) 2.5, 112-120), en donde se afirma muy certeramente que la omisión de fundamentos revela inexistencia de razones que justifiquen la decisión adoptada; Sociedad Colegio Inglés Mackay S.A. (RDJ t. 83 (1986) 2.5, 164-168, Considerando 10°), resulta ilegal una decisión de la Superintendencia de Valores y Seguros que apoyándose en una 14 Timbre Electrónico hipótesis falsa y errónea, hace aplicación de determinado precepto legal a una situación no prevista en él, y, además arbitraria "por ejercerse por dicho organismo una potestad ajena a los reales antecedentes" del expediente administrativo; Salmones Aucar Ltda. (RDJ t. 85 (1988) 2.5, 314-321 Considerando 8° y reseña de doctrina), el acto administrativo que deniega un beneficio otorgado por la ley, por un error al apreciar los hechos, además de ilegal por desconocer un texto expreso de ley que lo establece, es arbitrario "pues carece del indispensable fundamento racional que debe tener todo acto de la autoridad pública"; Banco Hipotecario Internacional Financiero el Director de Obras de la Municipalidad de Santiago (Corte de Apelaciones de Santiago, 29.5.1990, RDJ t. 87(1990) 2.5,112-122) y Rosas Díaz (RDJ t. 88 (1991) 2.5, 123-131, Considerando 7°, con comentario nuestro en pp. 131- 134), fallo relevante en que se afirma con rotunda precisión que “lo motivado es ya, por este solo hecho, arbitrario”, y es “que, a falta de motivación que sostenga la decisión administrativa, su único apoyo radicaría exclusivamente en la sola voluntad del funcionario que adopta dicha decisión, apoyo que, como es obvio, resulta insuficiente en un Estado de Derecho, en el que no hay margen, por principio, para el poder puramente personal. Es ya particularmente claro para la jurisprudencia de nuestros tribunales Superiores de Justicia que "al carecer de toda fundamentación un acto administrativo ello hace concluir al tribunal que el decreto impugnado constituye un acto arbitrario, desde que prescinde de expresar los razonamientos de hecho que llevaron. a la decisión adoptada.” Y es que “los motivos que justifican la adopción de determinados actos administrativos no pueden ser formulados en términos vagos y generales, sino precisos, única manera de dar validez jurídica a la decisión adoptada por la autoridad” (Empresa Magallánica Industrial y Comercial SA, en RDJ t.93 (1996) 2.5, 226-232, Considerando 3°, 4°, 7°, 8° y 9°). La Contraloría General de la República, desde antiguo, ha establecido que la fundamentación es requisito que siempre ha de ser satisfecho, porque de lo contrario –si no se cumple- configuraría una decisión arbitraria: vid. v.gr., entre otros, dictámenes N°s. 33.066/ 1984, 27.029/ 1995, 8.902/ 1996, 1.501/1997, etc. Y en precisa fórmula señalado que un acto administrativo "debe bastarse a sí mismo". Que la ausencia de fundamentación torna carente de validez al acto administrativo lo han establecido también, y en diversas materias, los tribunales de justicia, como, por ejemplo, en lo concerniente a sanciones impuestas por el Consejo Nacional de Televisión a canales de televisión abierta (Sociedad Red de Televisión Chilevisión c/ Consejo Nacional Televisión, Corte de Apelaciones de Santiago, 30.10.2009, rol N° 5.833-09), a multas impuestas por la Dirección del Trabajo a través de sus distintos órganos (Servicios de Seguridad Ltda. c/Inspección Comuna/ de/ Trabajo, Corte Suprema, 2.09.2009, rol N°5.526-09), y recientemente Redbus S.A. e/ Dirección Regional del Trabajo-Región Metropolitana, Corte Suprema 4a Sala, 1.12.2009, rol N° 6.843-09), y también a despido de funcionario municipal (Fuenzalida Zapata c! Municipalidad de Quirihue, Corte de Apelaciones de Chillán, 23.11.2009, rol N° 20- 09), Inima de Chile Ltda. c/ Servicio de Salud III° Región, Corte Suprema, 3a Sala, 30.3.2010, rol N° 5313-08, se acoge reclamación ante sanción sanitaria carente de fundamentación, etc. 15 Timbre Electrónico En el derecho chileno el acto administrativo debe bastarse a sí mismo, debiendo contener en sí todos los elementos que la Constitución y la ley exige para su validez jurídica, ya que entra al ordenamiento jurídico como tal acto sólo y únicamente en la medida en que se ha cumplido todas esas exigencias, pues en caso contrario tiene aplicación ipso iure e1 mandato de la Constitución que declara nulo "todo acto en contravención" a ella (Artículo 71 inciso 31 ), nulidad que es insanable e imprescriptible, como lo afirma la doctrina, y la jurisprudencia lo reitera de modo permanente.” Decimotercero. Que ha sido necesario transcribir gran parte de lo indicado por tan notable autor, Doctor en Derecho, Universidad de París, Francia, para enfatizar en la importancia de la fundamentación del acto administrativo. Esta es un requisito de la esencia que, tal como se indicó más arriba, permite al contribuyente impugnar la decisión que contiene el acto. Esta es la base para el adecuado ejercicio de los derechos a defensa y debido proceso consagrados en la Constitución Política de la República. Tesis compartida por este sentenciador. Decimocuarto. Que como ya se ha dicho, la Liquidación es claramente infundada, porque omite indicar el hecho motivador, que en palabras del profesor Soto Kloss, permite a la Administración actuar en contra del contribuyente. Decimoquinto. Esto no es menor ni un requisito baladí. El Servicio no puede pretender actuar en contra de los contribuyentes, aplicando un impuesto conocido popularmente como “gasto rechazado”, de un 35%, por errada o maliciosa que sea la conducta del contribuyente, fundando su decisión solamente en la afirmación “gasto ajeno al giro”. La consecuencia para el reclamante de autos significó en 1998, el cobro de $782.107.325. Decimosexto. A lo ya dicho por el profesor Soto Kloss, se suma lo indicado por Pedro Massone3: “La Liquidación es un acto administrativo que afecta los derechos del particular a quien está dirigida, ya que mediantes ella, la Administración tributaria manifiesta su pretensión y decisión de cobrar un impuesto o diferencia de impuesto y sus accesorios: reajustes, intereses y recargos. Por ello, los hechos y fundamentos de derecho deberán siempre expresarse en la Liquidación, a fin de cumplir las exigencias establecidas en la ley de bases (Artículo 11 inciso 2°)4 y las instrucciones del Director del Servicio de Impuestos Internos (Circular 8 de 2000) La fundamentación de la Liquidación es un elemento esencial de la misma, sobre todo respecto de aquello en que se aparta de los hechos consignados en la declaración, registros y documentos del contribuyente o deudor de los impuestos que son materia de ese acto tributario.” 3 MASSONE, Pedro. Principios de Derecho Tributario. 3ª edición, ICHDT, Universidad de Valparaíso. Página 1839 y siguientes. 4 La Ley N° 19.880 Artículo 11 inciso 2° dispone: “Los hechos y fundamentos de derecho deberán siempre expresarse en aquellos actos que afectaren los derechos de los particulares, sea que los limiten, restrinjan, priven de ellos, perturben o amenacen su legítimo ejercicio, así como aquellos que resuelvan recursos administrativos.” 16 Timbre Electrónico El mismo autor cita otras normas en apoyo de su tesis: Constitución Política de la República, Artículo 8º inciso 2º, Ley N° 18.575 Artículo 13 inciso 2º y 16 Decimoséptimo. Continúa el mismo autor, citando el derecho español:5 Joaquín Álvarez Martínez entiende que dentro de los citados elementos se incluyen los relativos tanto a la identidad de la prestación exigida (hecho imponible) como a su entidad (base imponible, tasa, impuesto y, en su caso, intereses y recargos, debiendo recoger la Liquidación no solo los elementos fácticos de la misma, sino también sus elementos normativos, esto es, los preceptos aplicados en el supuesto concreto. Por otra parte, no bastará con que en la Liquidación se recojan algunos de los elementos a los que se ha hecho mención, sino que será necesario que se plasmen todos aquellos que den luz a la decisión adoptada, es decir, que permitan comprender con claridad cuál ha sido el proceso lógico- jurídico que ha determinado la decisión en cuestión, opinión esta que ha encontrado respaldo en una muy reiterada jurisprudencia. En consecuencia, como ha señalado Ruiz García en relación a este tema, la motivación no es, a la postre, sino la exposición del proceso lógico e intelectual desarrollado por el órgano administrativo y que conduce al resultado plasmado en la parte dispositoria del acto; de ahí que la Administración no puede limitarse a indicar sin más dicho resultado, estando obligada también a dar a conocer la totalidad de los datos y circunstancias tenidas en cuenta para alcanzar el mismo. El Tribunal Supremo (español), en su sentencia de 28 de junio de 1993, tras criticar la desproporción existente entre la complejidad de las declaradas que el sujeto pasivo está obligado a cumplir y la sencillez con la que la Administración pretende practicar lo que denomina Liquidaciones paralelas vino a concluir que “Si el derecho de la Administración debe estar suficientemente protegido y debe permitírsele disentir de los datos declarados por los contribuyente, así como girar otra Liquidación provisional de acuerdo con sus datos de hecho o criterios jurídicos, igualmente debe protegerse el derecho de los ciudadanos haciéndoles saber de forma clara, sencilla, precisa e inteligible, sin necesidad de conocimientos específicos, los hechos y elementos adicionales que motivan la Liquidación cuyo pago se exige”. El deber de motivar no se entiende siempre cumplido a través de una fundamentación breve y sumaria. Obviamente, ello no quiere decir que no existan supuestos en los que baste una motivación escueta de la resolución dictada por la Administración tributaria; ahora bien, la existencia de tales supuestos no impide (que), a la hora de concretar la forma de la motivación de los actos dictados por la Administración, (deba) ser esta, por el contrario, todo lo amplia o extensa que requieran las circunstancias del supuesto concreto y ello siempre con el objetivo primordial -aunque no el +único- de permitir al interesado llevar a cabo, en su caso, una adecuada defensa de sus derechos. El mayor o menor o alcance de la motivación no es algo que pueda ser delimitado de antemano, sino que deberá modularse según los casos y concretarse supuesto por supuesto atendiendo a lo que el Tribunal Constitucional ha venido a denominar 5 :Op. cit, página 1845. 17 Timbre Electrónico criterio de la razonabilidad, si bien aquella tendrá que ser siempre suficientemente indicativa de la decisión adoptada, por lo que tendrá que realizarse con la amplitud necesaria para el conocimiento de los interesados y la posterior defensa de sus derechos, debiendo, por ejemplo, exigirse una más cuidadosa motivación en todos aquello supuestos en que la Administración tenga una mayor libertad de apreciación a la hora de adoptar una resolución, siendo, en cambio, menos rigurosa esta exigencia cuando existan precedentes reiterados en un mismo sentido. Decimoctavo. Que la cita al derecho español es especialmente atingente hoy en día, en vista que el legislador chileno siempre lo ha mirado a la hora de innovar la normativa tributaria. Un claro ejemplo de ello es lo recientemente realizado con la ley N° 20.780. Decimonoveno. Que de lo expuesto hasta el momento permite a este sentenciador concluir que la Citación es muy breve, impidiendo al contribuyente realizar una adecuada defensa. En efecto, en ella se indica que la pérdida es ajena al giro, pero no cuáles son los motivos por los cuales la Administración lo considera de esa forma, a pesar que la reclamante es una inversionista y está dedicada a las inversiones, además de lo establecido en sus estatutos. Vigésimo. No obstante ello, la reclamante contesta la Citación. No obstante ello, en la Liquidación el Servicio no se hace cargo de ninguno de los argumentos esgrimidos en dicha respuesta. Lejos de ello, la Liquidación repite, letra por letra lo indicado en la Citación, sin agregar un solo argumento más, haciendo parecer del todo inútil la actividad del contribuyente en orden a contestar la Citación. Vigésimo primero. En consecuencia, la Liquidación será dejada sin efecto, en primer lugar, por ser infundada. B. Fondo de la controversia Vigésimo segundo. Los puntos de prueba N° 2 y 3 están íntimamente unidos, ya que si se determina que la pérdida originada en el forward con CITIBANK pertenece al giro, desaparece uno de los elementos del hecho gravado por el inciso 3° del Artículo 21 en conjunción con el 33 de la Ley de la Renta. Vigésimo tercero. Tal como se analizó en el capítulo sobre la fundamentación de la Liquidación, la cual solo reiteró la Citación y no analizó los descargos del contribuyente en la respuesta a la Citación, aquella no indica los motivos por los cuales la pérdida es ajena al giro. Vigésimo cuarto. Al respecto, en el reclamo se indica que el forward que ocasionó la pérdida, fue suscrito con el fin de proteger el monto que sería recibido de parte de SCBI por concepto de aumento de capital. Todos estos hechos son reconocidos por ambas partes, como se indicó en el Considerando Primero. Vigésimo quinto. Que el Servicio, al evacuar el traslado, indica que en el contrato de suscripción de acciones de 06.02.1995, por medio del cual SBCI adquirió 20.671.217 acciones a $4.702,88120038 por acción, estas fueron pagadas en el mismo acto en moneda local, y que en ninguna parte se indica que el pago de las acciones que SBCI debe realizar a VTR debe ser en moneda extranjera. Del mismo modo, nunca existió la obligación de SBCI de enterar el valor de las acciones mencionadas en el punto anterior en dólares, ya que entre 18 Timbre Electrónico las partes se había fijado un valor en moneda nacional para cada acción, que era el valor que en definitiva percibió VTR S.A., según copia de contrato acompañado. Vigésimo sexto. La reclamante, por medio del informe presentado por don Fernando Leigh y en el escrito Téngase presente de 28 de abril, replica a esto, indicando que el contrato forward fue suscrito porque de acuerdo a los acuerdos tomados con SCBI, quien tendría los riesgos de la operación sería la reclamante, pues aquella, independiente del aporte en pesos realizado, haría un aporte de capital, suscribiendo las acciones a una cantidad determinada de dólares, independiente del tipo de cambio. Vigésimo séptimo. Que esta explicación de la reclamante es muy plausible. Sin embargo, no ha sido acompañado a autos documento alguno en que conste este acuerdo entre la reclamante y SCBI, por lo cual este Tribunal no puede tener por acreditado que VTR tuvo la necesidad de realizar el forward de acuerdo a las razones ya indicadas. Que aún más: el argumento de la necesidad del forward por motivos comerciales no ha sido expuesto en el reclamo, por lo cual mal puede ser acreditado en la etapa de prueba algo que no ha sido alegado en el reclamo. Este Tribunal se ha pronunciado reiteradamente en este sentido en las causas RIT GR-15-00237-2013, GR-15-00259-2013, GR-15-00287-2013 y GR-15-00326-2013, en las cuales se indica que: DÉCIMO CUARTO: Que la reclamante no explica por qué los gastos están acreditados. En este momento debe retrocederse a la etapa de discusión, para observar que la reclamante alega que los gastos fueron injustamente objetados por el Servicio, pero no expone los fundamentos de hecho por los cuales este Tribunal debiera tener por acreditados los gastos. El profesor Cristian Maturana M., Director del Departamento de Derecho Procesal de la Facultad de Derecho de la Universidad de Chile, indica que en primer lugar el actor debe efectuar una exposición clara de los hechos que configuran la pretensión. El cumplimiento de este requisito es de vital trascendencia, puesto que permite: a) Calificar la pretensión que se ha deducido y determinar la competencia del tribunal para conocer de ella; b) Establecer si los hechos tienen o no el carácter de controvertidos según el reconocimiento que haga el demandado durante el curso del período de discusión, no siendo ellos objeto de prueba en este último caso; c) Facilita que el tribunal al recibir la causa a prueba pueda resolver acerca de la admisibilidad, pertenencia e idoneidad de la prueba ofrecida a las partes. d) Facilita al tribunal la determinación de los hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos sobre los cuales ha de recaer la prueba en el período probatorio y e) Finalmente, facilita al tribunal la labor de establecimiento de los hechos que debe efectuar en la sentencia mediante la apreciación de la prueba que se hubiere rendido en el proceso. Los hechos que configuran la pretensión solo corresponde introducirlos al proceso mediante su afirmación al actor y jamás al juez, por lo que la configuración de la pretensión se siempre acto de parte; y por otro lado, solo de deberán contener en la resolución que recibe la causa a prueba los hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos que se afirmen en los escritos en el período de discusión, por lo que no podrá llegar a ser acreditado un hecho no afirmado por las partes. 19 Timbre Electrónico En consecuencia, quien no afirma un hecho necesario para la eficaz configuración de una pretensión y que permita ser acogida de acuerdo al derecho, comienza a perder el juicio con la demanda que presenta.6 Retomando la afirmación anterior, al observar el escrito de reclamo de autos, este no contiene los fundamentos de hecho por los cuales cada una de las partidas de gasto debe ser acreditada. La reclamante se limita, de fojas 4 a 6, a identificar como los documentos presentados al Servicio probarían el gasto, pero sin indicar, por ejemplo, porqué incurrir en ese gasto fue necesario para producir la renta, el primero y más importante de los ya descritos requisitos de los gastos. En este sentido se pronuncia la sentencia este mismo Tribunal, Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, en causa: “SACIEL SA CON SII, DIRECCIÓN REGIONAL SANTIAGO CENTRO”, RIT GR-15-00237-2013, RUC 13-9-0001574-1 que en el considerando Quinto letra e) expone: “…Necesidad del gasto: Es imposible para este Sentenciador, con el solo mérito de estos antecedentes, concluir que estos gastos, que no mencionan a la reclamante como cliente o cuentan solo con una pequeña glosa, determinar que dichos gastos fueron necesarios para producir la renta. Ni siquiera las boletas relacionadas con compraventas cumplen con esto, a menos que el Tribunal lo suponga, puesto que la reclamante no indicó de qué manera dichos gastos fueron necesarios.” Esta situación se repite en autos: la reclamante pretende que con el solo mérito de mencionar algunos documentos, sin fundamentar que estos cumplen los requisitos del gasto tributario (ni acompañarlos como se indicará más adelante) este Tribunal los dé por acreditados. Resultando indispensable tanto su alegación, como su acreditación concreta en este caso. Vigésimo octavo. Que al seguir el camino ya planteado por este Tribunal, es evidente un hecho: el reclamo de autos no menciona lo indicado por la reclamante en el informe y el escrito señalado por una razón muy simple: solo una vez iniciado el proceso en la antigua sede administrativa, a medida que el Servicio va realizando informes propios, es que la reclamante es notificada de las razones que llevaron a la Administración a resolver de la manera en que lo hizo. Por lo tanto, era imposible que tan solo con las escuetas Citación y Liquidación el reclamo pudiera realizar una buena defensa de la deducción de la pérdida en la determinación de la Renta Líquida Imponible. Vigésimo noveno. Que lo anterior es una nueva y poderosa razón para dejar sin efecto la Liquidación por falta de fundamento: la indefensión que provoca al contribuyente es de tal magnitud que este, por ignorancia de los argumentos que motivan al Servicio de Impuestos Internos, puede pasar por alto consideraciones básicas que le llevarían a ganar el juicio. Trigésimo. Que habiendo determinado que la reclamante no alega ni acredita la necesidad del gasto, específicamente por motivos del acuerdo suscrito con SCBI, debe analizarse si puede reputarse, tal como lo indica el Servicio, de ajeno al giro de la reclamante una pérdida derivada de un forward. Para realizar esto debe examinarse tanto los estatutos sociales como el contrato de forward. 6 MATURANA MIQUEL, Cristian. Separata Juicio Ordinario Capítulo V, Agosto 2009. 20 Timbre Electrónico Trigésimo primero. En primer lugar, el objeto de la reclamante, de acuerdo a sus estatutos del 15 de enero de 1996, es el siguiente: a) La inversión en toda clase de bienes muebles e inmuebles, acciones y derechos en sociedades, en el rubro de las telecomunicaciones. Trigésimo segundo. Sobre inversión, la 22ª edición del Diccionario de la RAE dice lo siguiente: “Acción y efecto de invertir” y sobre el verbo mismo lo siguiente: “2. Emplear, gastar, colocar un caudal” Trigésimo tercero. El Artículo Octavo permite al Directorio la inversión de los recursos de la compañía, el Artículo Décimo Primero e) permite realizar cualquier negocio permitido por los estatutos, distinto de las telecomunicaciones. Trigésimo cuarto. A lo anterior se añade el RUT de la reclamante acompañado a fojas 49 del expediente del juicio llevado en sede administrativa, el cual dice “Sociedad de Inversión” Trigésimo quinto. En conclusión, el objeto social, las facultades del directorio y de los otros apoderados demuestra un amplio objeto social para la empresa, la cual no está restringida por el rubro usualmente conocido por la reclamante, las telecomunicaciones. Trigésimo sexto. Además de lo anterior, debe señalarse la falacia del argumento de la Administración, puesto que el espíritu de la Ley de la Renta, al contrario de lo afirmado en el acto administrativo reclamado es no permitir la deducción de las partidas de gasto relacionadas con ingresos exentos o que no constituyan renta. Es decir, lo que debe guiar al gasto es el tipo de ingreso, no el giro de los contribuyentes. La actuación del Servicio genera la siguiente pregunta: las eventuales rentas generadas por el forward, si el tipo de cambio hubiera favorecido a la reclamante, gravadas específicamente en el 20 N° 2 de la Ley de la Renta bajo “rentas de capitales mobiliarios” ¿hubieran sido consideradas ingresos exentos por no estar dentro del giro del contribuyente? Evidentemente que no, puesto que en nuestro sistema tributario lo que manda es el ingreso, al cual siguen los costos y gastos. C. Contrato de forward Trigésimo séptimo. Cualquier contribuyente, en especial una dedicada a las inversiones como la reclamante está sujeta a riesgo, el cual es toda variación positiva o negativa que puede suceder respecto a un escenario esperado a futuro. El riesgo implica incertidumbre. La gestión del riesgo corresponde a las políticas que toma una organización para administrarla. En este escenario las empresas deben decidir cuándo asumir los riesgos o traspasarlos a terceros, llamando esto último, cobertura. Trigésimo octavo. El Servicio de Impuestos Internos, en su Circular N° 7 de 1979 establece lo siguiente sobre el riesgo: “El objetivo de la negociación a futuro no es la entrega o la recepción de los productos, sino que lograr una protección contra el riesgo de las oscilaciones de precios o una utilidad con motivo de los mismos. 3. Los contratos a futuro representan inversiones que vencerán en el futuro y no en el presente, donde el inversionista puede comprar y vender a futuro sin importar que posea o no realmente el producto. De esta forma el comerciante puede entrar en el mercado adquiriendo un determinado producto, cuando piense que su precio va a aumentar, operación que va acompañada de la esperanza de venderlo posteriormente a un mayor valor, obteniendo así un mayor beneficio o utilidad. Del mismo modo, venderá las 21 Timbre Electrónico adquisiciones a futuro si piensa que el precio va a bajar, con la perspectiva de readquirirlas posteriormente a un precio inferior” Trigésimo noveno. Los productos derivados son instrumentos que permiten traspasar el riesgo y son instrumentos financieros que se construyen a partir de un bien que normalmente se cotiza en mercados formales. Cuadragésimo. El forward es un contrato por el cual dos partes se comprometen a intercambiar un bien (dólar como en el caso de autos) en una fecha futura a un precio determinado. Cuadragésimo primero. Habiendo explicado brevemente la naturaleza jurídica del forward, se puede añadir que es un contrato de normal ocurrencia en el mundo de los negocios, en el cual el riesgo es parte del mismo. Los mismos exportadores lo utilizan todo el tiempo para asegurar un determinado monto por la moneda extranjera que recibirán en un futuro a un tipo de cambio incierto. Este es el espíritu en el cual fue escrita la Circular N° 7 de 1979. Cuadragésimo segundo. En este sentido, ¿puede esperarse de algún contribuyente que tanto en sus estatutos como en el giro administrativo obtenido en la oficina del Servicio de Impuestos Internos, se indique expresamente que se puede celebrar este contrato? Evidentemente que no. Sería como exigir en el objeto social o el giro que se enumerara taxativamente cada uno de los contratos, instrumentos financieros, posibilidades de inversión, listado de países y monedas en el cual un contribuyente podría realizar sus negocios, lo que generaría una parálisis neurótica de los negocios en el país y tal como lo indica acertadamente la reclamante, se vulneraría las facultades constitucionales de orden económico de los contribuyentes al amarrarlos innecesariamente a rigurosos y excesivos trámites burocráticos como pretende, al parecer, la Administración. Cuadragésimo tercero. Por lo tanto, carece de sentido, como ya se había anticipado, exigir que tanto la renta como el gasto generado por un contrato celebrado legalmente (no objetado por el Servicio en ese sentido), por el motivo que sea, (ya se determinó que las razones específicas no serían parte del análisis de este Tribunal) los cuales no puede ni este sentenciador ni la Administración cuestionar, “sea propio del giro”. Cuadragésimo cuarto. En conclusión, se deja sin efecto la Liquidación por no acreditarse de parte de la Administración que la pérdida es ajena al giro. D. Prescripción Cuestiones previas. Cuadragésimo quinto. El reclamo de autos estaba sometido al conocimiento del Director Regional de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos, Rol 10.106-98 RL, contra la Liquidación N° 29 de 21 de enero de 1998 respecto del año tributario 1996. Cuadragésimo sexto. En el proceso ventilado ante el Director Regional de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos se realizaron las siguientes diligencias principales: a) El 1º de abril de 1998 se presenta reclamo tributario. b) El 6 de abril de 1998 se provee el escrito de reclamo y se tiene por interpuesto Reclamo Tributario. 22 Timbre Electrónico c) El 25 de mayo de 1998 se acompaña informe. d) El 5 de agosto de 1998 se recibe la causa a prueba. e) El 3 de septiembre de 1998 se realiza la audiencia testimonial. f) El 26 de octubre de 1999 se dictó sentencia que no dio lugar a la reclamación. g) El 18 de noviembre de 1999 la reclamante repone y en subsidio apela la sentencia definitiva. h) El 12 de mayo de 2000 se deniega la reposición y se concede el recurso de apelación. i) El 12 de septiembre de 2002 la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago suspende el cobro de los impuestos j) El 3 de enero de 2003 la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago deja sin efecto la sentencia definitiva. k) El 17 de septiembre de 2003 la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago, de oficio, anula todo lo actuado por la primera sala. l) El 13 de mayo de 2005 la reclamante solicita nulidad de todo lo obrado en autos. m) El 11 de mayo de 2007 la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago resuelve invalidar todo lo obrado en autos y repone la causa al estado en que el juez tributario competente provea la reclamación de fojas 1 y dé curso progresivo a los autos. n) El 20 de junio de 2007, el Director Regional, como juez sustanciador, dicta el cúmplase y deja sin efecto el giro. o) El 28 de agosto de 2007 se tuvo por interpuesto nuevamente el reclamo en un proceso distinto y se solicitó informe de la unidad liquidadora. p) El 31 de octubre de 2007 se acompaña un informe, realizado por una segunda fiscalizadora. q) El 28 de mayo de 2009 se recibe la causa a prueba. r) El 21 de octubre de 2009 se establece un nuevo término probatorio. s) El 5 de noviembre de 2009 se realiza la audiencia testimonial. t) El 10 de mayo de 2013 consta renuncias y nuevos patrocinios de abogados. u) El 7 de agosto de 2014 se ejerce el derecho de opción para someter el reclamo al conocimiento del Tribunal Tributario y Aduanero competente, de conformidad al derecho establecido en la Ley N° 20.752. Cuadragésimo séptimo. De lo antes expuesto, se aprecia que en dos ocasiones se tuvo por interpuesto el reclamo, habiéndose llegado en la primera a sentencia definitiva y en la segunda hasta el término probatorio. 1. Tiempo Transcurrido Cuadragésimo octavo. Que en conformidad al orden cronológico de actuaciones útiles indicadas precedentemente en el juicio ventilado ante el Director Regional, queda de manifiesto que entre la fecha en que se presentó el reclamo (1º Abril de 1998) y la fecha en que el contribuyente ejerció su derecho de opción para que el conocimiento de la causa pasara a este Tribunal Tributario y Aduanero (Agosto de 2014), transcurrieron más de 17 años sin que el reclamante pudiera obtener una resolución a la controversia por sentencia definitiva de primera instancia. Cuadragésimo noveno. Que al respecto el Servicio de Impuestos Internos indica que no se aplicaría la prescripción sino la suspensión del procedimiento, intereses y reajustes tan solo por el tiempo en que se tramitó un juicio nulo. Ello sería plausible si no se tuviera en cuenta una circunstancia omitida por la ad: el juicio fue anulado por la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago y proveído desde su inicio el año 2007, tiempo desde el cual no se llegó a una sentencia definitiva. 23 Timbre Electrónico Quincuagésimo. Que además, los periodos fiscalizados corresponden al año tributario 1996, de forma tal que han transcurrido 20 años desde los hechos vinculados a los impuestos cobrados en las liquidaciones reclamadas. 2. La prescripción en el ordenamiento jurídico chileno. Que el fin de la institución de la prescripción en el ordenamiento jurídico es la estabilidad en las relaciones jurídicas: “Si no mediara la prescripción liberatoria, sería menester guardar o establecer las constancias de extinción de toda obligación por los siglos de los siglos, ya que en cualquier tiempo los herederos del deudor, y los herederos de los herederos, podrían verse expuestos a un cobro de la deuda, sin poder justificar la cancelación de ella que alegan”7 En nuestro sistema jurídico se encuentran establecidas expresamente reglas de prescripción en diversas áreas, pudiendo mencionarse:  La prescripción extintiva cuyo plazo general es de cinco años para las acciones ordinarias (artículo 2514 y 2515 del Código Civil).  La prescripción de la acción de cobro del Fisco por impuestos es por regla general de tres años (artículo 2521 del Código Civil y artículos 200 y 201 del Código Tributario).  La prescripción de la acción penal es de quince años respecto de crímenes a los que la ley impone pena de presidio, reclusión o relegación perpetuos (Artículo 94 del Código Penal). Que, resulta conveniente realizar una breve exposición respecto de la institución de prescripción en nuestro ordenamiento jurídico, principalmente en cuanto a su concepto, clasificación y plazos; es así como el artículo 2492 del Código Civil define la prescripción en los siguientes términos: “La prescripción es un modo de adquirir las cosas ajenas, o de extinguir las acciones y derechos ajenos, por haberse poseído las cosas o no haberse ejercido dichas acciones y derechos durante cierto lapso de tiempo, y concurriendo los demás requisitos legales. Una acción o derecho se dice prescribir cuando se extingue por la prescripción”. Que, de la definición legal de prescripción, se desprende que la prescripción puede ser adquisitiva, que es la que produce la adquisición de la propiedad y se incluye dentro de los modos de adquirir el dominio, y extintiva, que es aquella que produce la extinción de las acciones y derechos ajenos, y se incluye dentro de los modos de extinguir las obligaciones. Que, establece el Código Civil algunas reglas de carácter general, aplicables tanto a la prescripción adquisitiva como la extintiva. Son ellas: a) Necesidad de alegar la prescripción: artículo 2493 del Código Civil, sin embargo en algunos casos el juez puede declararla de oficio (artículo 136 del Código Tributario). b) La prescripción puede renunciarse: artículo 2494 del Código Civil. c) Las reglas de la prescripción se aplican igualmente a favor y en contra del estado, las iglesias, de las municipalidades, entre otros (Artículo 2498 del Código Civil). Quincuagésimo primero. Normas Tributarias de Prescripción. 7 ABELIUK, René. Las Obligaciones Tomo II, 5ª edición. Editorial Jurídica, año 2010, Santiago, página 1189. 24 Timbre Electrónico Artículo. 200 y 201 del Código Tributario: “El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que hubiere lugar, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago. El plazo señalado en el inciso anterior será de seis años para la revisión de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa. Artículo 201. En los mismos plazos señalados en el artículo 200, y computados en la misma forma, prescribirá la acción del Fisco para perseguir el pago de los impuestos, intereses, sanciones y demás recargos. Estos plazos de prescripción se interrumpirán: 1°.-Desde que intervenga reconocimiento u obligación escrita. 2°.-Desde que intervenga notificación administrativa de un giro o liquidación. 3°.-Desde que intervenga requerimiento judicial. En el caso del número 1°, a la prescripción del presente artículo sucederá la de largo tiempo del artículo 2515 del Código Civil. En el caso del número 2°, empezará a correr un nuevo término que será de tres años, el cual sólo se interrumpirá por el conocimiento u obligación escrita o por el requerimiento judicial.” Finalmente concluimos que el ordenamiento jurídico chileno opta por establecer un límite temporal a la incertidumbre de derechos y obligaciones, de modo que transcurrido cierto tiempo, situaciones anteriores ya no pueden ser objeto de revisión y escrutinio estatal. Esto ocurre en el área civil, criminal e incluso en el área tributaria con texto expreso que lo recoge. 3. Fallo de la Excma. Corte Suprema de Abril de 2014. Quincuagésimo segundo. Que este sentenciador comparte el criterio de la Excelentísima Corte Suprema expresado en la causa Rol N°5165-2013 en fallo de abril de 2014, que en lo esencial dispone: “CUARTO: Que la Convención Americana de Derechos Humanos que el Estado de Chile suscribió el 22 de noviembre de 1969 y ratificó el 8 de octubre de 1990, publicada en el Diario Oficial el 5 de enero de 1991, en su artículo 8° N°1° asegura a toda persona el derecho a ser oída, con las debidas garantías y dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por la ley, en la sustanciación de cualquier acusación penal formulada contra ella, o para la determinación de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal o de cualquier otro carácter. Por su parte, el inciso 2° del artículo 5° de la Constitución Política de la República de 1980 establece como deber de todo órgano del Estado respetar y promover los derechos esenciales que emanan de la naturaleza humana garantizados por los tratados internacionales ratificados por Chile y que se encuentran vigentes. QUINTO: Que en el procedimiento general de las reclamaciones normado en el título II del libro III del Código Tributario, este derecho a ser oído se traduce en que el contribuyente, frente a lo que estima una errónea o inválida liquidación de diferencias de impuestos practicadas en su contra por el Servicio de Impuestos Internos, a la que de no mediar oposición seguiría el giro y ejecución del tributo debido, solicita sea dejada sin efecto 25 Timbre Electrónico mediante un reclamo deducido ante el Director Regional del mismo Servicio, el que luego de un sumario procedimiento , debe emitir una resolución motivada que de manera favorable o desfavorable decida el asunto controvertido que el contribuyente sometió a su dictamen, conforme al mérito de los antecedentes conocidos y el derecho aplicable. Este fallo será revisado en una segunda instancia y ante esta Corte de Casación, de así requerirlo el contribuyente agraviado en un caso previsto por la ley. SEXTO: Que ahora bien, determinar el límite temporal máximo para culminar definitivamente el procedimiento incoado por el contribuyente con su reclamación, antes de que deje de ser razonable conforme al artículo 8° N 1° de la Convención Americana de Derechos Humanos, es siempre un asunto de difícil resolución ante el silencio del legislador, sin embargo, tal contrariedad no puede erigirse en un escollo o excusa insalvable para eludir su definición, pues requeridos los órganos jurisdiccionales al efecto, como ocurrió en la especie, el principio de inexcusabilidad consagrado en el artículo 76 de la Constitución Política de la República les impone concretar ese derecho abstractamente formulado en la citada Convención. SÉPTIMO: Que el asunto referido, esto es, la determinación de un plazo razonable, puede ser enfocado en sentido general, directamente vinculado al ámbito internacional y constitucional, y en uno particular, que atiende directamente a la normativa tributaria nacional. OCTAVO: Que razonado en el primer sentido, cabe consignar que las normas constitucionales y de derecho internacional exigen que la acción de la justicia sea rápida y oportuna, tanto en escuchar a los justiciables como en resolver los problemas planteados, sean ellos del ámbito civil o del penal. En tal perspectiva, si bien estos sentenciadores comparten que la presentación del reclamo basta para suspender el curso de la prescripción que consagra el Código Tributario, no pueden aceptar, en razón de la antedicha normativa- preferentemente integrada, en lo internacional, por el pacto de San José de Costa Rica y por el Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos de las Naciones Unidas, además del artículo 5° de la Carta Política, en lo nacional-, que tal suspensión opere incluso por un periodo mayor que el asignado por la legislación para la prescripción adquisitiva extraordinaria, esto es, en la práctica de manera indefinida. Así, en el presente caso la suspensión se vendría extendiendo desde el 3 de diciembre de 1998 (fojas 1), en que se presentó el reclamo, hasta la fecha de expedición de esta sentencia; lo que aparece como contrario a toda lógica y por cierto a las citadas disposiciones internacionales, con evidente conculcación de los derechos del reclamante reconocidos por tales normas. NOVENO: Que no parece que obste a la conclusión que se viene exponiendo la circunstancia de haberse prolongado el juicio- a lo menos en parte- por decisiones de la propia jurisdicción, ni tampoco el hecho de no haber ejercido el justiciable derechos procesales para revertir esa demora- como, por ejemplo, plantear el abandono del procedimiento o denunciar disciplinariamente la demora-, pues esas deficiencias ceden claramente frente a la preeminencia de aquellos derechos reconocidos internacionalmente. DÉCIMO: Que ahora razonando ahora en el sentido específico tributario, y situados en el contexto indicado más arriba (fundamento 6°) debe decirse que, no obstante los plazos de 26 Timbre Electrónico prescripción previstos en los artículos 200 y 201 del Código Tributario, corresponden a los lapsos máximos para fiscalizar y cobrar los tributos adeudados, respectivamente, y no para sustanciar el procedimiento jurisdiccional que origine el reclamo del contribuyente contra las liquidaciones, no puede pasarse por alto que los periodos fijados en dichos preceptos dan cuenta también de lo que para el legislador tributario constituye el tiempo prudente y suficiente para que el Servicio recabe, revise y audite los antecedentes necesarios del contribuyente cuya correcta situación tributaria es dubitada y, en su caso, se liquide o gire la diferencia de impuestos adeudada; y como contrapartida, los términos por los cuales puede prolongarse la incertidumbre que implica para todo contribuyente la posibilidad de que como resultado de la revisión, liquidación y giro de diferencias de impuestos, deba destinar o perder parte de sus bienes para cubrir el crédito que invoca el Fisco, con los previsibles corolarios en todo orden de la vida del contribuyente que ello significa. Nuestro ordenamiento impositivo, tanto para la prescripción de la acción de fiscalización como de cobro de impuestos, estatuye dos lapsos que corren paralelamente desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago del tributo insoluto, uno ordinario de 3 años, y otro extraordinario de 6 años que rige cuando se trata de impuestos sujetos a declaración y ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa. Si bien la ley prevé algunas circunstancias en las que estos plazos pueden aumentarse o renovarse (como la citación, la concesión de prórroga para contestar citación, y la devolución de la carta certificada, en los artículos 11 y 63 del Código Tributario) ellas resuelven situaciones particulares que no vienen al caso en esta Litis y que por lo demás, sólo permiten variaciones marginales de los espacios de tiempo indicados. UNDÉCIMO: Que, de ese modo, si para el legislador tributario el interés fiscal en la recaudación de impuestos sólo justifica, en términos generales, un periodo de seis años como espacio temporal máximo por el que puede extenderse el estado de incertidumbre que significa para el contribuyente la indeterminación sobre el proceder de la Administración en relación a si liquidará o no diferencias de impuestos, plazo que incluso ya considera el supuesto de que la deuda provenga de la mala fe o incluso de ilícitos penales perpetrados por el contribuyente, no puede sino colegirse que a falta de texto legal en contrario, dicho interés fiscal no puede justificar tampoco que se prolongue por un periodo superior a esos seis años el estado de incertidumbre de la situación fiscal y patrimonial del contribuyente, después que éste reclama válidamente ante el órgano jurisdiccional para que se pronuncie sobre la legalidad o validez de la liquidación que le ha sido comunicada por el Servicio. En consecuencia, un procedimiento de reclamación que se extiende más allá de un sexenio a partir del reclamo oportunamente interpuesto y cumpliendo los requisitos del artículo 125 del Código Tributario, más aún se le antecede otro intervalo de igual duración correspondiente a la etapa de fiscalización, deviene en una violación de las garantías judiciales del contribuyente que reconoce la referida Convención, por cuanto importa someterlo a una carga que perpetúa la indefinición de sus situación fiscal y patrimonial, en una continua vulneración de su derecho a obtener un pronunciamiento jurisdiccional definitivo respecto a su requerimiento, sea éste favorable o desfavorable, todo lo que se ve agravado porque no obstante el parecer de parte de nuestros tribunales superiores, conforme al artículo 53 del Código Tributario, la deuda objeto del procedimiento inconcluso devenga reajustes e intereses penales mientras no sea efectivamente cancelada. 27 Timbre Electrónico DUODÉCIMO: Que el engarce de lo razonado en los basamentos anteriores lleva a concluir que el plazo razonable dentro del cual debió resolverse fundada y definitivamente la reclamación válidamente presentada el 3 de diciembre de 1998 por la contribuyente Industrial Molina Ltda., venció el 3 de diciembre de 2004, época a la cual el órgano jurisdiccional competente ni siquiera se había pronunciado aún sobre la admisibilidad de la reclamación, lo que sólo ocurrió el 12 de abril de 2006. Pero eso no es todo. Al no haber debido continuar este procedimiento más allá del 3 de diciembre de 2004 por las razones ya explicadas, tampoco debió desde esa época continuar suspendido el cómputo del plazo de la prescripción de la acción del Fisco para perseguir el pago de los impuestos que dispone el artículo 201, inciso 5°, del Código Tributario, al ser esa suspensión ajena y dependiente directamente de la misma sustanciación del procedimiento ante el Director Regional, no siendo posible por ende, que ella siga actuando con prescindencia de éste, lo que conduce a que deba tenerse por reiniciado el cómputo de la prescripción de la acción de cobro el 4 de diciembre de 2004, la que ahora se extiende sólo- pero siempre- a 3 años, según dispone el inciso 3° del artículo 201 del Código Tributario. Así entonces, si se considera que entre la notificación de las liquidaciones, ocurrida el 30 de septiembre de 1998, y la interposición del reclamo con fecha 3 de diciembre de 1998, transcurren 64 días del plazo de tres años para la prescripción de la acción de cobro del Fisco, cómputo que se suspendió con la última actuación para reanudarse el 4 de diciembre de 2004 conforme a lo ya argumentado, se concluye que el término total de la prescripción venció el 2 de octubre de 2007, data desde la cual se presentan las condiciones legales para declarar la extinción de la acción del Fisco para perseguir el pago del impuesto adeudado. Lo antes concluido no conlleva que al cumplirse los seis años indicados, la Tesorería General de la República pueda girar los impuestos comprendidos en las partidas reclamadas de la liquidación aun sin previa sentencia del Director Regional que se pronuncie sobre el reclamo, pues esa imposibilidad viene dada por el artículo 24, inciso 2°, del Código Tributario, norma que esta Corte no estima opuesta al derecho consagrado en el artículo 8° N°1 de la Convención, pues únicamente condiciona el giro a un previo examen de legalidad requerido por el contribuyente, sobre el accionar del Fisco, siendo en verdad el inciso 5° del artículo 201 del Código Tributario el que, al no limitar temporalmente el efecto suspensivo de la prescripción por la interposición del reclamo del contribuyente, contraría la garantía judicial consagrada en el aludido artículo 8°. DECIMOTERCERO: Que así las cosas, requeridos los jueces de segunda instancia por la contribuyente para declarar la prescripción de la acción de cobro del Fisco, alegando esta parte en su respaldo la vulneración al derecho a ser oído y a la resolución de su asunto en un plazo razonable consagrado en el artículo 8° de la referida Convención, esa petición fue desestimada expresándose que la tardanza se debió a la anulación del procedimiento decretada para garantizar su resolución por un juez competente. Lo argüido por los sentenciadores de segundo grado no se aviene a la realidad de este proceso ni a lo que arriba se ha concluido, pues venciendo el plazo que se ha estimado por esta Corte como razonable para concluir este procedimiento el 3 de diciembre de 2004, no puede culparse de su tardanza a la decisión de 9 de septiembre de 2005 de reponer esta causa al estado que el juez tributario competente dé el debido trámite a la reclamación, resolución ajustada a derecho, pero que al ser expedida fuera del espacio temporal razonable para concluir este juicio, en definitiva no hizo sino agravar una demora que ya 28 Timbre Electrónico había superado largamente los cánones de lo racional y, por tanto, de lo permisible conforme a la Convención y nuestra a Constitución. DÉCIMOCUARTO: Que por otra parte, si bien en el recurso de casación se adujo como único precepto infringido por los recurridos, el artículo 8° N°1 de la Convención Americana de Derechos Humanos, lo cual podría parecer una mezquina fundamentación para un desafío jurídico de tal envergadura y tan arduamente discutido en estrados y en las aulas, una atenta revisión de las particularidades de este caso demostrará que el libelo satisface las exigencias que al respecto contempla el artículo 772 del Código de Procedimiento Civil. Como se desprende de los motivos 5° y 6° del fallo recurrido, la discusión en segunda instancia giró, en lo que es atingente al motivo de casación, exclusivamente en torno a la vulneración del tan citado artículo 8° N°1, y fue consecuencia de haber desestimado tal infracción que se rechazó la excepción de prescripción invocada, con lo que el recurrente de casación, al centrarse en demostrar lo errado de la decisión del tribunal ad quem, en torno a la vulneración del derecho a ser atendido dentro de un plazo razonable, ha cumplido con exponer el error de derecho de que adolece su sentencia, razón por la cual no son pertinentes mayores exigencias respecto al primer extremo del artículo 772 del Código del ramo. Y en lo que se refiere al desarrollo del segundo aspecto que el artículo 772 demanda al escrito de casación, el impugnante sostuvo que si los recurridos hubieran estimado correctamente que la desmesurada dilación de este proceso vulneraba la garantía judicial del artículo 8° N° 1° de la Convención, se habría dado lugar a la excepción de prescripción opuesta, con lo cual la mención de los artículos 200 y 201, en relación al artículo 24 del Código Tributario, aun cuando habría permitido explicar mejor de qué modo el error de derecho antes indicado influye sustancialmente en lo dispositivo del fallo, no puede ignorarse que, recayendo la materia sustantiva objeto del arbitrio de casación sobre derechos esenciales, sería contrario al respeto y promoción a que obliga el inciso 2° del artículo 5° de la Constitución, rechazar el recurso por defectos que no obstan al entendimiento del problema jurídico planteado ni impiden corregir los errores de derecho cometidos al negar la existencia de dicha vulneración. DECIMOQUINTO: Que, en síntesis, al requerir la contribuyente Industrial Molina Ltda., en su apelación contra la sentencia de primera instancia, que los jueces de segundo grado declarasen la prescripción de la acción de cobro del Fisco, tal solicitud debió ser acogida por los recurridos, y al no hacerlo, erróneamente han dejado de aplicar el artículo 5°, inciso 2° de la Constitución Política de la República y el artículo 8° N°1° de la Convención Americana de Derechos Humanos y, consecuencialmente, los artículos 200 y 201 del Código Tributario, validando un estado justo al que esta Corte, por mandato del recién citado artículo 5°, debe poner fin acogiendo el recurso de casación interpuesto, de manera de cumplir fielmente su propio deber como órgano del Estado, y sobre todo como máximo órgano dentro del Poder Judicial, de respetar el derecho del contribuyente a ser oído por un tribunal competente, con las debidas garantías, dentro de un plazo razonable. Por estas consideraciones y visto, además, lo dispuesto en los artículos 764, 767, 785 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se acoge el recurso de casación en el fondo deducido a fs. 251, en representación de la contribuyente Industrial Molina Limitada, contra la sentencia de veinticuatro de junio de dos mil trece, escrita a fs. 248, la que por consiguiente es nula…” Quincuagésimo tercero. Aplicación de la jurisprudencia al caso de autos. 29 Timbre Electrónico En el caso de autos, el reclamo fue interpuesto el 1º de abril de 1998 ante el Director Regional respectivo y a la fecha de 7 de agosto de 2014, fecha en que es ejercido el derecho de opción, la causa no había llegado a sentencia definitiva. Si bien esta demora se explica en parte por la anulación de la tramitación del juicio cuando ya se había recibido a prueba, las razones para dicha anulación escapan la responsabilidad del reclamante. En efecto, estas obedecieron a un sistema que operó con la figura de un “Juez Tributario” que actuaba en base a funciones delegadas por el Director Regional, en circunstancias que la función jurisdiccional no admite delegación de acuerdo a los principios del debido proceso contemplados en nuestra Constitución Política (Artículo 19 N° 3). Como es sabido, los Tribunales Tributarios y Aduaneros nacieron de la intención del legislador de establecer un nuevo sistema de justicia tributaria que no incurriera en los vicios de inconstitucionalidad del sistema que le precedió, que contemplaba un juez quien era juez y parte y quien además en la práctica delegaba su función jurisdiccional. Como ya se ha indicado, desde la interposición del reclamo hasta el ejercicio del derecho de opción, transcurrieron 17 años de tramitación del proceso. Además, los periodos fiscalizados corresponden al año tributario 1996, de forma tal que han transcurrido 20 años desde los primeros hechos vinculados a los impuestos cobrados en las liquidaciones reclamadas. El periodo antes mencionado excede los plazos de prescripción que consagra nuestro Código Tributario sus artículos 200 y 201, quedando en evidencia la falta de juzgamiento oportuno y la vulneración al artículo 8° del Pacto de San José de Costa Rica, obligatorio para nuestra legislación interna, en conformidad a lo ordenado en el artículo 5° de la Constitución Política de la República, el que reconoce a toda persona como garantía judicial, el derecho a ser oída con las debidas garantías dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por la ley, para la determinación de sus derechos de orden fiscal. Quincuagésimo cuarto. Interés fiscal El interés fiscal no puede prolongarse por un periodo superior a esos seis años el estado de incertidumbre de la situación fiscal y patrimonial del contribuyente, después que éste reclama válidamente ante el órgano jurisdiccional para que se pronuncie sobre la legalidad o validez de la liquidación que le ha sido notificada por el Servicio. Así la Corte concluye que: “En consecuencia, un procedimiento de reclamación que se extiende más allá de un sexenio a partir del reclamo oportunamente interpuesto y cumpliendo los requisitos del artículo 125 del Código Tributario … deviene en una violación de las garantías judiciales del contribuyente que reconoce la referida Convención” Incluso el voto disidente de la sentencia en comento comparte la conclusión que los procesos judiciales no pueden extenderse ad eternum y que para declarar la prescripción se debe atender a las circunstancias del caso y que estas permitan concluir que existió una dilación inexcusable. El voto disidente comparte que debe existir un límite temporal a la acción de cobro del Fisco, pero discrepa en que este deba ser seis años. Asimismo, este voto resalta que ante la carencia de una regla de aplicación general entregada por el legislador, la aplicación del principio al que se recurre para establecer que se agotó un límite temporal aceptable, es el de las circunstancias del caso. Estas circunstancias deben indicar que existió una dilación inexcusable. Pues bien, en la especie, si se analiza, la cronología de los hechos materia de la fiscalización del Servicio de Impuestos Internos, la liquidación, el reclamo tributario, su resolución, no se vislumbra razón valedera suficiente que justifique la dilación en la tramitación del presente reclamo, sin que exista pronunciamiento por una sentencia firme obtenida en un proceso válidamente tramitado con respeto a las garantías constitucionales. Inacción o falta de 30 Timbre Electrónico decisión que importa incertidumbre por muy largo tiempo, falta de certeza, violación de garantías procesales mínimas, etc. Tal negligencia importa imponer una carga sobre los particulares frente al Estado que excede aquellas demarcadas en los artículos 19 N° 20 y 22 de la Constitución Política de la República. Quincuagésimo quinto. Dificultad Probatoria. Que no solamente debe considerarse que el presente juicio tributario ya superó los 17 años de tramitación en primera instancia, sino que adicionalmente, el tiempo transcurrido desde la ocurrencia de los hechos que supera los 20 años cuando la causa fuera remitida a este tribunal. De este modo, pretender que el reclamante pudiera probar en esta sede el punto de prueba resulta de acuerdo a las máximas de la experiencia, exigir una prueba casi, sino, imposible. La extendida y dilatada tramitación en cuanto a su duración temporal, de este proceso produce efectos prácticos relevantes, tales como la dificultad o imposibilidad del reclamante de producir prueba, puesto que en el caso de autos, es muy probable que las personas que prestaron sus servicios no puedan ser ubicadas para asistir a la audiencia testimonial y aún en el caso de hacerlo, ¿quién puede recordar un trabajo realizado el año 2001 o 2003? Tanto que algunas instituciones tales como bancos u otros no tienen la obligación de mantener registros tan antiguos. Lo que necesariamente merma las posibilidades de una real defensa, violentando en concreto el debido proceso. Esto produce una paradoja: la carga de la prueba le asiste al reclamante, pero la extensa e injustificada tramitación de este proceso en concreto, no imputable a él, le dificulta más allá de lo razonable la posibilidad de probar, teniendo en cuenta que el punto de prueba exigía acreditar todos los requisitos del gasto. Quincuagésimo sexto. Seguridad Jurídica. En Chile, el Principio de la Seguridad Jurídica ha sido formulado por el Poder Constituyente, con la cualidad de Base del Estado de Derecho y del Derecho Público, en los artículos 6° y 7° de la Carta Fundamental. Siguiendo a Pérez Luño (1991), la seguridad jurídica es otro de los valores de gran consistencia y, por cierto, de importancia básica, porque la certeza de saber a qué atenerse, es decir, la certeza de que el orden vigente ha de ser mantenido aun mediante la coacción, da al ser humano la posibilidad de desarrollar su actividad, previendo en buena medida cual será la marcha de su vida jurídica. Sainz Moreno define la seguridad jurídica como una cualidad del ordenamiento que produce certeza y confianza en el ciudadano sobre lo que es Derecho en cada momento y sobre lo que, previsiblemente lo será en el futuro. Para Pérez Luño la seguridad jurídica “establece ese clima cívico de confianza en el orden jurídico, fundada en pautas razonables de previsibilidad, que es presupuesto y función de los Estados de Derecho”. Supone el conocimiento de las normas vigentes, pero también una cierta estabilidad del ordenamiento. La Constitución Española (art. 9.3) garantiza la seguridad jurídica junto a otros principios del Estado de Derecho” (jerarquía y publicidad normativa, irretroactividad de lo no favorable, interdicción de la arbitrariedad), cuya suma constituye, según ha declarado el Tribunal Constitucional (S.T.C. 27/1981), “equilibrada de tal suerte que permita promover, en el orden jurídico, la justicia y la igualdad, en libertad”8. En este ámbito, útil es recordar lo decidido por nuestro Tribunal Constitucional siguiendo un raciocinio que compartimos: 8LUÑO PÉREZ, A. La seguridad jurídica. Barcelona, 1991. 31 Timbre Electrónico “Que asimismo, la Constitución Política consagra la existencia de un Estado de Derecho. Basta tener presente, en tal sentido, por citar sólo algunas disposiciones, lo que disponen los artículos 5°, 6° y 7°, que forman parte de las Bases de la Institucionalidad. Se ha considerado que, entre los elementos propios del Estado de Derecho, se encuentran la seguridad jurídica, la certeza del Derecho y la protección de la confianza de quienes desarrollan su actividad con sujeción a sus principios y normas positivas. Esto implica que toda persona ha de poder confiar en que su comportamiento, si se sujeta al Derecho vigente, será reconocido por el ordenamiento jurídico, produciéndose todos los efectos legales vinculados a los actos realizados. Esa confianza se ve naturalmente disminuida si el legislador, con posterioridad, le atribuye a dichos actos consecuencias jurídicas que son más desfavorables que aquéllas con las cuales quien los realizó en el pasado podían contar al adoptar sus decisiones. Se desprende de lo anterior que, tal como se ha reconocido en el Derecho Comparado, en principio y sin perjuicio de la o las excepciones que el propio ordenamiento constitucional contempla, la retroactividad de una ley atenta en contra de los valores antes mencionados, que son esenciales en un Estado de Derecho como el que establece nuestra Constitución". El caso de autos no ha ofrecido garantías que permitan al contribuyente tener seguridad jurídica en su relación con el ente fiscalizador. Al analizar las liquidaciones reclamadas a la fecha en que estas fueron emitidas, el año 2005, el monto a pagar en caso de mantenerse firmes, el valor del reajuste, intereses y multas es más del doble a pagar que el impuesto debido, situación que se agrava con el paso del tiempo. En efecto, la dilación de este procedimiento beneficia al propio Fisco atendida la existencia de los intereses penales a que se refiere el artículo 53 del Código Tributario los cuales ascienden a 1.5% por cada mes o fracción de mes. La situación de indefinición tan extendida en el tiempo, vulnera gravemente la seguridad jurídica (uno de los fines del derecho), pudiendo incluso llegar a violentar la paz social, sobre todo en materias de índole económico, en donde las reglas estables y conocidas permiten su adecuado desarrollo, a los operadores del mercado de que se trate. Se violenta la seguridad jurídica, la paz social y en definitiva, la justicia, con tramitaciones tan extensas en donde la falta de definición oportuna es su característica. Quincuagésimo séptimo. Principio Jurisdiccional, Debido Proceso y Enriquecimiento sin causa. Uno de los principios que limitan el poder tributario es el Principio Jurisdiccional. Es fundamental en un estado de Derecho tanto la subordinación de gobernantes y gobernados al mismo orden jurídico como la presencia de garantías constitucionales que estén reforzadas con acciones judiciales que permitan su materialización o concreción práctica. Lo anterior, esto es, la existencia de acciones judiciales que permitan materializar las garantías constitucionales que se reconocen, se expresa en el derecho que el ordenamiento constitucional reconoce y que la doctrina está conteste en reconocer como un derecho que emana de la naturaleza humana y que dice relación con la facultad de convocar al órgano jurisdiccional para que resuelva los conflictos de relevancia jurídica que se promuevan en el territorio de su competencia. Desde una perspectiva estrictamente jurídica, no basta que exista la facultad de movilizar al órgano jurisdiccional para que se entienda cumplido el principio que comentamos, en efecto, para que dicho principio se cumpla, es menester que la acción que se ejerza se enmarque en un justo y debido proceso. 32 Timbre Electrónico Podemos entender que existe un justo y debido proceso sólo cuando quien conoce y resuelve la controversia, además de ser imparcial, falla luego de un justo y racional procedimiento. El proceso es justo y racional cuando la parte que reclama o impugna ha sido emplazada legalmente; tiene conocimiento cabal de lo que reclama; oportunidad para defenderse u oponerse; plazo para probar los hechos que afirma; valoración legal de la prueba; sentencia fundada, y derecho a que la sentencia sea revisada por un tribunal superior e independiente. Sólo si se cumplen los requisitos indicados puede afirmarse que la acción de impugnación satisface la garantía que consigna el artículo 19 N°3 de la Constitución Política, que asegura a todas las personas la igual protección de la ley en el ejercicio de los derechos, y la garantía de que toda sentencia que emane de un órgano que ejerce jurisdicción se dicte luego de un justo y racional procedimiento. En materia tributaria, este principio-obligación en el pasado se cumplió imperfectamente a nuestro juicio, por cuanto no obstante que en los hechos se verificaban las exigencias indicadas anteriormente, existía la situación hoy subsanada de que era la propia autoridad tributaria la que resolvía el conflicto planteado por el contribuyente, como ocurre en el caso de marras, toda vez que el contribuyente llevaba 20 años en un juicio respecto del cual aún no tenía resolución. Esto constituye una falta de juzgamiento a conveniencia del fisco al mantener el proceso sin resolverlo, toda vez que a mayor tiempo más se incrementa el monto a pagar, existiendo una especie de enriquecimiento sin causa para el Estado, derivada de su propia falta de servicio (puesto que el reclamo original fue conocido por el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos). En el mismo sentido, si el contribuyente no hubiese ejercido el derecho de opción contemplado en la Ley 20.752, es probable que su situación de incertidumbre en la falta de juzgamiento se hubiera mantenido hasta el día de hoy, con las consecuencias extremadamente perjudiciales que ello implica, por tanto es deber de este sentenciador, corregir los vicios que presentaba la antigua justicia tributaria. El debido proceso dice relación entre otras cosas con que exista una posibilidad real de defensa, cosa que como se ha señalado majaderamente en sendos considerandos, en este caso por el tiempo extremo transcurrido desde la ocurrencia de los hechos, resulta imposible de cumplir por quien tiene la carga de hacerlo ( el contribuyente reclamante ). IV. Conclusión. Quincuagésimo octavo. Que de los argumentos expuestos por el reclamante, las normas legales citadas, principalmente los artículos 200 y 201 del Código Tributario, a juicio de este sentenciador, es procedente dejar sin efecto las liquidaciones reclamadas, además de lo ya indicado, por el excesivo tiempo transcurrido desde la ocurrencia de los hechos materia de las liquidación, su fiscalización, citación y liquidación, reclamo y tramitación del mismo. Resulta contario a los principios del debido proceso antes explicitados y desarrollados latamente en la presente sentencia, fines del derecho tales como la seguridad jurídica, la paz y la justicia, particularmente la falta de juzgamiento oportuno y en consecuencia la vulneración al artículo 8° del Pacto de San José de Costa Rica. Quincuagésimo noveno. Como se apreció, desde la interposición del reclamo hasta el ejercicio del derecho de opción, transcurrieron 17 años y respecto del año tributario 1996 fiscalizado, han transcurrido 20 años, quedando en evidencia la falta de juzgamiento y vulneración al artículo 8° del Pacto de San José de Costa Rica, obligatorio para nuestra legislación interna, en conformidad a lo ordenado en el artículo 5° de la Constitución Política 33 Timbre Electrónico de la República, el que reconoce a toda persona como garantía judicial, el derecho a ser oída con las debidas garantías dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por la ley, para la determinación de sus derechos de orden fiscal. Sexagésimo. Que, por otra parte, en conformidad a lo razonado anteriormente, principalmente por la falta de juzgamiento, seguridad jurídica y cumpliendo con el deber de órgano jurisdiccional de este tribunal, se consideran prescritas las liquidaciones en su totalidad y cualquier acción que tenga el fisco en contra del contribuyente derivadas de los hechos que motivaron el reclamo, por tratarse de derechos superiores, esenciales que emanan de la naturaleza humana, establecidos en nuestra Constitución y en virtud del artículo 5° inciso segundo de la Carta Magna, aquellos consagrados en tratados internacionales ratificados por Chile y que se encuentren vigentes. Sexagésimo primero. Que de acuerdo al Artículo Art. 144 del Código de Procedimiento Civil, se debe condenar en costas a la parte que sea vencida totalmente en un juicio o en un incidente, a menos que el tribunal la exima cuando aparezca que ha tenido motivos plausibles para litigar, lo que no ha ocurrido en autos. Sexagésimo segundo. En efecto, tal como se concluyó en la sección que analizaba la fundamentación de la reclamación se determinó que la Liquidación carece absolutamente de fundamentos, no obstante lo cual la Administración defendió su procedencia en estos autos, incluso reponiendo con apelación en subsidio la Resolución que recibe la causa a prueba. Sexagésimo tercero. Que las costas pueden ser solicitadas pero no obstante la omisión de la parte, este Tribunal debe condenar en costas, de oficio a la parte que reúna las condiciones señaladas anteriormente, motivos más que suficientes para que el Servicio de Impuestos Internos sea condenado en costas. Sexagésimo cuarto. Vistos los antecedentes de hecho señalados, apreciados de acuerdo a las reglas de la sana crítica y lo dispuesto en los artículos 5º de la Constitución Política de la República, en relación con el artículo 8° del Pacto de San José de Costa Rica, los principios de seguridad jurídica, oportunidad de juzgamiento y demás que informan el debido proceso, los artículos 2, 21, 24, 148, 200 y 201, del Código Tributario; artículos 31 y 33 de la Ley de Impuesto a la Renta (DL N°. 824 de 1974), artículos 2514, 2515, 2521 del Código Civil, artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil, auto acordado sobre forma de las sentencias, doctrinas y principios esbozados y demás antecedentes considerados y leyes pertinentes. V. SE RESUELVE: HA LUGAR AL RECLAMO. En consecuencia: I. Déjese sin efecto la Liquidación N° 29, de fecha 21 de enero de 1998 de la Dirección Regional Santiago Centro. II. Se condena en costas al Servicio de Impuestos Internos. ANÓTESE, REGÍSTRESE y en su oportunidad ARCHÍVESE. 34 Timbre Electrónico Notifíquese la presente resolución al reclamante por carta certificada, y publíquese en forma íntegra en el sitio de Internet de este Tribunal. Dese aviso a los correos electrónicos registrados en el proceso. Déjese testimonio en el expediente. Pronunciada por don LUIS ALFONSO PÉREZ MANRÍQUEZ, Juez Titular del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Autoriza don FELIPE MUÑOZ ALBÓNICO, Secretario Titular del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. “VTR SA con SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS DIRECCIÓN REGIONAL SANTIAGO CENTRO” RIT: GR-15-00202-2014 RUC: 14-9-0001524-1 Luis Alfonso Pérez Manríquez Juez Tribunal R. Metropolitana. Primero 35 Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico