Reclamo tributario: liquidación

Temuco, seis de abril de dos mil diecisiete.- VISTOS: A fojas 1, comparece don JOSE MIGUEL ESPINOZA DÍAZ, abogado, cédula de identidad N° 10.477.428-8, domiciliado en Claro Solar N° 835, oficina 1601, Torre Campanario de Temuco, en representación de la sociedad GARCÍA Y SALAS COMPAÑIA LIMITADA, RUT 77.401.100-5, con domicilio en Fundo Aysén, Cuarta Faja, kilómetro 11,5 de la comuna de Gorbea, representada por don Juan Carlos Salas García, cédula de identidad N° 9950241-K, quien viene en deducir reclamo en contra de la Liquidación N° 777, emitida el 26 de agosto de 2015 por la IX Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos y en la que se determinan diferencias de Impuesto a la Renta de Primera Categoría generadas por el rechazo de las pérdidas de ejercicios anteriores hechas valer por la contribuyente en el año tributario 2012, conforme los argumentos y fundamentos que expone: I.- Los hechos: Refiere que con ocasión del programa Operación Renta del año tributario 2012, la Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos requirió a su representada para que acreditara la procedencia de las pérdidas tributarias consignadas en su declaración de impuestos del año tributario 2012, registrando en el recuadro 643 la suma de $219.443.620. Continúa indicando que con fecha 10 de septiembre de 2012 su representada dio cumplimiento a dicho requerimiento, acompañando 6 legajos en hojas computacionales conteniendo libro diario, libro mayor, inventario y balances y registro FUT años 2008, 2009, 2010 y 2011. En relación con el año 2007, indica que acompañó inventario de activos y pasivos confeccionado por un perito tasador, ingeniero agrónomo, en razón de que hasta ese año su representada se encontraba acogida a renta presunta, precisando que dicho inventario ya había sido acompañado en una oportunidad anterior ante el Servicio mediante un formulario N° 2117. Manifiesta que, desde la fecha de entrega de la documentación, el Servicio mantuvo una actitud pasiva hasta la emisión de la Citación N° 42, de 6 de abril de 2015, emitida a fin que la contribuyente aclarara las observaciones e impugnaciones realizadas por el Servicio a su declaración de renta del año tributario 2012 y justificara con la documentación de respaldo la pérdida tributaria hecha valer. Señala que con fecha 12 de junio de 2015 dio respuesta a la Citación y, atendido que el órgano fiscalizador no acogió los argumentos hechos valer por la reclamante en la respuesta a la Citación, el Servicio procedió a emitir la Liquidación N° 777, con fecha 26 de agosto de 2015. Expresa que la Sociedad García y Salas Compañía Limitada explota el giro agrícola, dedicada al cultivo, siembra y comercialización de cerezas, arándanos, avellanos europeos y plantas de esta especie, cuyo inventario inicial al 31 de diciembre de 2007 ascendió a la suma de $291.806.013.-, tributando hasta ese año y por más de 10 años en el régimen de renta presunta, sin obligación de llevar contabilidad completa. Explica que durante el ejercicio comercial 2007, esta empresa dejó de cumplir uno de los requisitos legales para mantenerse en el referido régimen tributario, ya que superó el límite máximo de ventas netas ascendente a 8.000 unidades tributarias mensuales (UTM) establecido en la Ley de la Renta, en atención a que debió sumar las ventas netas realizadas por un socio relacionado durante ese mismo año comercial, razón por la cual debió tributar a partir del 1 de enero de 2008 bajo el régimen de renta efectiva con contabilidad completa. II.- El derecho: 1.- Alegaciones formales: 1.1. Plazo de caducidad: Señala que invoca el plazo de caducidad establecido en la Ley N° 18.320, y en subsidio el del artículo 59, inciso 1°, del Código Tributario, ya que mediante carta de notificación N°1217335 de 2 de junio de 2012 y luego mediante notificación de operación renta folio 230669472, de 9 de agosto de 2012, el organismo fiscalizador solicitó a su representada que presentara los antecedentes requeridos. En cumplimiento de dicho requerimiento, la reclamante presentó el día 10 de septiembre de 2012 seis legajos computacionales debidamente timbrados por el Servicio conteniendo los antecedentes de los años comerciales 2008 a 2011 como también el inventario de activos y pasivos efectuada por un perito tasador, los cuales fueron recibidos por la fiscalizadora a cargo. Agrega que no obstante lo anterior, desde la fecha de entrega de la documentación y la notificación de la Citación N°42, ocurrido el 8 de abril de 2015, transcurrieron 2 años y 7 meses, superando con creces el plazo establecido en el N°4 del artículo único de la Ley N° 18.320 como también el plazo de 9 meses establecido en el artículo 59 del Código Tributario, desde que el contribuyente haga entrega de la documentación requerida y el funcionario fiscalizador certifique que todos los documentos han sido puestos a su disposición, para citar, liquidar impuestos o emitir el giro. Señala que en la especie esta certificación se hizo con fecha 10 de septiembre de 2013, razón por la cual el plazo de 6 o 9 meses a que aluden las normas transcritas, venció el 10 de marzo o el 10 de junio de dicho año dependiendo de la norma aplicada, razón por la cual a la fecha en que el Servicio notificó la Citación éste carecía de dicha potestad, y dicho acto es nulo y por consiguiente la Liquidación, debiendo ambos quedar sin efecto. 1.2. Prescripción extintiva de la acción fiscalizadora: En subsidio de la alegación precedente, la reclamante opone excepción de prescripción extintiva de la facultad del Servicio para revisar el origen de la pérdida tributaria de arrastre y la primera declaración de impuesto a la renta en que ella fue reconocida correspondiente al ejercicio comercial 2008, tributario 2009, como también en contra de la acción de cobro de los supuestos impuestos adeudados, en conformidad con los artículos 2492 y siguientes del Código Civil, en relación con el artículo 31 N°3 de la Ley de la Renta y los artículos 59 y 200 del Código Tributario. A renglón seguido, expone que el criterio aplicado en estos casos por el Servicio y contenido en la Liquidación es contradictorio, ya que al principio el ente fiscalizador señala que lo que se le requirió a su representada fue que acreditara la pérdida y la depreciación imputada en el año tributario 2012, razón por la cual la facultad ejercida por el Servicio no estaría prescrita, pero por otro lado sostiene que si la pérdida tiene su origen en el año 2008 es la contribuyente quien tendría que acreditar el origen de dicha pérdida desde el año en que ésta se produjo. Señala que el Servicio estima que presentada una declaración de impuestos en la que se imputan pérdidas de arrastre y exigida su acreditación, desde ese momento comienza a correr el plazo de prescripción de la acción fiscalizadora y no desde la fecha en que dichas pérdidas tienen su origen, en el caso de autos año tributario 2009, pero también sostiene que puede revisar las referidas pérdidas desde su origen, aun cuando hayan transcurrido los plazos de prescripción establecidos en el Código Tributario. Lo anterior, refuta, supone establecer la imprescriptibilidad de la acción fiscalizadora cuando existen pérdidas de arrastre, fundamentado en el artículo 31 inciso 1 de la Ley de la Renta y artículo 21 del Código Tributario. Este criterio señala, es el que ha mantenido el Servicio y ha quedado de manifiesto en la Citación. A continuación, expone que las pérdidas tributarias son declaradas en el formulario 22 sobre declaración anual, incorporándose y declarándose desde el ejercicio en que se obtiene o genera la pérdida, de tal forma que no puede dudarse que aquellas inciden en el pago del impuesto de primera categoría desde que se incorporan en la primera declaración anual, puesto que en virtud de dicha pérdida el impuesto no se paga por encontrarse el contribuyente con pérdida creándose una renta líquida imponible negativa. Indica que el artículo 31 N°3 de la Ley de la Renta las considera gastos que se deducen de la renta líquida, de tal forma que se trata de gastos del ejercicio en que se ella se genera y no del ejercicio en que ella se imputa o aprovecha. Argumenta que el plazo de prescripción de la acción fiscalizadora relativa a una declaración de impuestos en la que se registra una pérdida comenzará a correr desde que vence el plazo legal para presentar la declaración correspondiente al ejercicio en que se originó dicha pérdida, de acuerdo a lo establecido en el artículo 200 inciso 1° parte final del Código Tributario. En el caso de autos señala, la pérdida se generó en el ejercicio comercial 2008, declarándose la pérdida en la declaración del año tributario 2009, razón por la cual el plazo de prescripción debe necesariamente computarse desde el 30 de abril de ese año, y en consecuencia el plazo de 3 años venció el 30 de abril de 2012, de tal forma que cuando el Servicio notificó a la reclamante para requerirle los antecedentes que acreditaran la pérdida, no tenía la potestad para hacerlo por cuanto la declaración de impuestos del año 2009 estaba a firme en razón de haber operado la prescripción extintiva de la facultad del Servicio para fiscalizar dicha pérdida originada en el año 2008. Plantea asimismo en relación a la obligación de los contribuyentes de mantener sus libros contables hasta el término de sus negocios, precisando que dicha obligación rige sólo respecto de los comerciantes por disponerlo el artículo 44 del Código de Comercio, pero no respecto de los contribuyentes que no tienen esa calidad, como es el caso de la reclamante, siendo aplicable a su respecto lo preceptuado en el artículo 17 inciso 2° del Código Tributario según el cual los libros deben ser conservados por los contribuyentes mientras se encuentre pendiente el plazo que tiene el Servicio para la revisión de las declaraciones, esto es, 3 o 6 años, lo anterior según expresa es confirmado por el artículo 58 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios. A su argumentación agrega que considerar la imprescriptibilidad de las pérdidas constituye una ilegalidad y afecta el derecho de propiedad consagrado en el artículo 19 N°24 de la Constitución Política, por cuanto se estaría privando a su representada del dominio sobre el derecho a la pérdida tributaria hecha valer en el año 2009. 1.3.- Inventario confeccionado por el perito tasador: En subsidio de las alegaciones formales planteadas en forma anterior, plantea la plena validez del inventario elaborado por el perito tasador, indicando que es el propio Servicio en los fundamentos de la Liquidación impugnada la que le ha dado pleno valor, insistiendo en el hecho que la reclamante debió haber acompañado los antecedentes que acrediten la valorización realizada por el perito en el Inventario, cita al efecto la Ley 18.985 y Circular 63. 2.- Alegaciones de Fondo: 2.1. Acerca del Inventario: Señala que durante el ejercicio comercial 2007 su representada debió comenzar a tributar en el régimen de renta efectiva con contabilidad completa en atención a que dejó de cumplir con los requisitos establecidos en la ley de la renta que lo habilitaban para tributar en renta presunta. Expresa que la Ley N°18.985.-, modificando la Ley de la Renta, estableció una serie de requisitos que debían cumplir los contribuyentes que debían cambiar del régimen de renta presunta a renta efectiva y cuyo giro fuera la actividad agrícola, minera, de transporte de pasajeros y de carga, estableciendo que aquellos agricultores que pasaren de un régimen a otro deberán confeccionar un inventario de sus activos y pasivos que diga relación con su actividad agrícola según su situación existente al 1° de enero del ejercicio comercial en que queden sujetos al nuevo sistema de tributación. El inventario así valorizado dará origen al balance inicial, que constituirán los asientos de apertura de los registros contables. Frente a esta situación, expone la reclamante, dio fiel cumplimiento a la exigencia legal mencionada encargando su elaboración a un profesional con experiencia, el cual confeccionó el inventario al 31 de diciembre de 2007, el cual constituye el balance inicial de su representada para el ejercicio 2008, primer año en que debió tributar bajo el régimen de renta afectiva. A partir de este inventario inicial y considerando las operaciones realizadas durante el año 2008, se confeccionó el balance general al 31 de diciembre de 2008, el cual dio como resultado la pérdida tributaria cuestionada. Hace presente lo dispuesto en el artículo 3, inciso 1°, N° 7 de la Ley N° 18.985 que establece que si los pasivos superan a los activos registrados en el balance inicial o inventario dicha diferencia determinada debe ser considerada como una pérdida tributaria deducible como un gasto necesario para producir la renta. Es así, expone, que su representada al 31 de diciembre de 2008 resultó con una pérdida tributaria. 2.2. Acerca de la pérdida tributaria: En relación con la pérdida tributaria mencionada, argumenta la reclamante que ella se generó como consecuencia de que los egresos producidos dentro del mismo ejercicio comercial 2008 fueron superiores a los ingresos, considerando que en virtud de las normas de contabilidad agrícola le es permitido deducir como gasto, por una sola vez, el total de las existencias activadas en el inventario inicial, lo cual produce una doble contabilización de gastos en ese año. Este argumento fue rechazado por el Servicio en la Liquidación aduciendo que no existía tal norma, en circunstancias que el Decreto Supremo N°1139, sobre normas de contabilidad agrícola y la Circular N°22, de 29 de abril de 1991 que se encuentran plenamente vigentes, establecen dos sistemas de contabilidad agrícola, uno que denomina de régimen general y de acuerdo al cual todos los gastos incurridos en el ejercicio para la mantención o crecimiento de activos como siembras o animales, deben registrarse como gasto anticipado, es decir activarse y cargarse a gastos sólo cuando esos bienes sean vendidos, explotados o realizados y por el otro un régimen de excepción en su artículo 8 de acuerdo al cual los productos cosechados no presentarán ningún valor en el activo y podrán cargarse a pérdida los gastos de explotación en el ejercicio en que se incurra en ellos. Lo anterior a su juicio, explicaría el gran costo que registra su representada en el ejercicio comercial 2008. Señala que la Circular del Servicio instruye en estos mismos términos, indicando que podrán imputarse de inmediato a pérdida todos los gastos en que se incurra directamente en el crecimiento y mantención de los árboles frutales y no frutales y animales, que en el régimen general constituyen costo, hasta que los árboles sean explotados y los animales entren en producción y reproducción. Aquellos contribuyentes que se acojan a este régimen simplificado deberán dejar constancia de este hecho al iniciar el ejercicio en el libro de inventarios y balances y aplicarlo por ejercicios completos. Concluye el reclamante que el contribuyente tiene una opción, que en el caso preciso de su representada optó por este último sistema, de tal forma que el 100% del inventario inicial lo registró como gasto en el ejercicio comercial 2008, por lo que toda la pérdida de arrastre se explica por esta partida. Señala que de acuerdo al inventario y balance acompañado al Servicio se acreditó que existía una diferencia entre las ventas totales del año 2009 y las ventas de inventario quedando un margen de $27.463.736.-, de ello surge que el Inventario no tiene valor $0 y que las ventas registradas por su representada en el ejercicio comercial 2009 son más altas que el valor consignado en la tasación del inventario inicial vendido ese año, lo cual demostraría que la tasación efectuada por el perito a costo de reposición, fue muy conservadora. Igualmente se demostraría que el total de ventas del año 2009 corresponden en un 100% a productos del giro contenidas en el inventario inicial. Sostiene asimismo que las existencias de productos no se pueden valorizar en base a la documentación histórica como lo sostiene el Servicio en la Liquidación reclamada, ya que de acuerdo a sus propias instrucciones éstas deben valorizarse de acuerdo al costo de reposición, por lo que esta partida quedó firme y no puede ser impugnada, la única forma de valorizar las existencias como la fruta y las plantas es mediante el mecanismo establecido en la Ley y la Circular. Aduce que no puede exigirse al contribuyente documentación de respaldo ya que en este caso los activos se generaron en el ejercicio comercial 2008 dentro del campo y no se adquirieron a un tercero por compra. Señala que con la finalidad de explicar la pérdida tributaria alcanzada el año tributario 2012, desde su origen en el año tributario 2009, acompañó en la contestación de la Citación un cuadro explicativo elaborado por ella, el cual acompaña al presente reclamo. 2.3. Obligación de notificar al Servicio y presentar Inventario: Señala en este punto que en virtud del inciso 4° del artículo 3 de la Ley N°18.985 se establece la obligación de dar aviso al Servicio de la circunstancia de quedar sometido al nuevo régimen de tributación, el cual deberá ir acompañado del balance inicial junto con la presentación de su primera declaración de impuesto a la renta acogida al sistema de renta efectiva. Agrega que su representada con fecha 3 de agosto de 2009 cumplió con esta obligación acompañando el inventario inicial al Servicio mediante Formulario N°2117. 2.4. Valoración de activos y pasivos: Señala que el profesional encargado de la confección del inventario inicial se ciñó estrictamente a lo dispuesto en los números 1 al 7 del inciso 1° del artículo 3 de la Ley N° 18.985 y a la Circular N° 63, tanto en la valoración de los terrenos agrícolas como en los demás bienes físicos del activo inmovilizado, tales como maquinarias, siembras, plantaciones e insumos agrícolas. Expresa que en este caso el perito utilizó el criterio de costo de reposición para la valorización, que es el criterio exigido por la ley y la Circular, consistente en tomar en consideración la calidad de los bienes, el estado en que se encuentran, su duración real a contar de dicha fecha y por último su relación con el valor de bienes similares existentes en la zona. 2.5. Importancia del Inventario: Señala que el inventario da origen al balance inicial que constituye la base de las anotaciones contables que debe realizar un contribuyente, como también muestra la situación patrimonial del contribuyente al 1° de enero del año en debe cambiar de régimen tributario. Agrega que el Servicio se ha puesto en el caso que el agricultor no cuente con la totalidad de los documentos de respaldo por encontrarse tributando en renta presunta, situación que es la de su representada, la cual no cuenta con la totalidad de la documentación de respaldo, en este caso por aplicación de la Circular N°63, cuando no sea posible contar con la documentación por la naturaleza de las operaciones, los funcionarios deberán aceptar la determinación de los valores que responsablemente haga un profesional de la especialidad, salvo que tengan antecedentes que permitan objetar dicha valorización. En este caso, argumenta, se invierta la carga de la prueba y será el Servicio quien debe probar que el valor o tasación contenida en el inventario no se ajusta a los valores o criterios de valorización contenidos en la Ley y en la Circular N° 63, y en este caso no sería aplicable el artículo 21 del Código Tributario. En este caso alude, la falta de documentación en ningún caso fue provocada, sino que se debió a un hecho agronómico ya que para crear un huerto de frutas la mayoría de los gastos se realizan en el año cero, en este caso en el año 2000, en circunstancias que el inventario se realizó al 31 de diciembre de 2007 es decir, cuando la documentación tenía más de 6 años, y como la sociedad se encontraba tributando en renta presunta, esa documentación fue eliminada. Por esta razón señala, no le fue posible acompañar toda la documentación que respaldaba las valorizaciones efectuadas por el tasador agrícola, situación prevista por el legislador. 2.6. Depreciación: En cuanto al argumento de la Liquidación relativo a la depreciación, señala que el Servicio a parte de acreditar las pérdidas de arrastre también ha exigido acreditar la depreciación aplicada al activo, hecha valer en la declaración de impuesto a la renta del año tributario 2012, período que no encontraría prescrito al momento de efectuarse el primer requerimiento por parte del Servicio. Precisa que el Servicio consideró como gasto rechazado la depreciación hecha valer por su representada lo cual ascendería a $60.496.069.-, y que proviene mayoritariamente del activo fijo que fue determinado en el inventario inicial al 31 de diciembre de 2007 y las otras partidas que no corresponden al inventario inicial son cuatro compras realizadas por su representada, cuyas facturas fueron acompañadas en original a la respuesta a la Citación, estimando entonces que el ítem depreciación se encuentra respaldado. Solicita finalmente tener por interpuesto reclamo tributario en contra de la liquidación de impuestos N°777, de 26 de agosto de 2015, acogerlo a tramitación y definitiva anular y dejar sin efecto tanto la Citación como la Liquidación por haberse emitido fuera del plazo de caducidad de 6 meses establecido en la Ley N° 18.320 o de 9 meses del artículo 59 del Código Tributario; en su defecto, se acoja la excepción de prescripción extintiva de la acción fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos para revisar las declaraciones de impuestos y documentos de respaldo. En subsidio, solicita se anule la liquidación conforme las argumentaciones de fondo ya expresadas, con costas. DILIGENCIAS DEL PROCESO: A fojas 93, se provee la reclamación, confiriendo traslado al Servicio de Impuestos Internos por el término legal. A fojas 95, comparece doña LIDIA CASTILLO ALARCÓN, Directora Regional de la IX Dirección Regional Temuco del Servicio de Impuestos Internos, con domicilio en calle Claro Solar N° 873, segundo piso de la ciudad de Temuco, quien evacua el traslado conferido con fecha 16 de diciembre de 2015 en los siguientes términos: I.- Antecedentes y fundamentos de la Liquidación N°777: 1.- Refiere que con fecha 5 de mayo de 2012 la reclamante García y Salas Compañía Limitada presentó declaración de Impuesto a la Renta con un saldo a favor de $3.104.253.-, declarando en dicho formulario la suma de $219.443.620.- por concepto de pérdida tributaria de ejercicios anteriores, costos y gastos por $73.614.071.-, remuneraciones por $104.775.500.- y otros gastos deducidos de los ingresos brutos por $15.257.780.- y depreciación por $60.496.069.- 2.- Indica que con ocasión del programa de fiscalización de Operación Renta el año tributario 2012 se impugnó la declaración de impuestos con la observación F63 con la finalidad de controlar a contribuyentes que declaren en base a renta efectiva en primera categoría mediante contabilidad completa y que presenten pérdida tributaria del ejercicio y de ejercicios anteriores. 3.- Con fecha 2 de junio de 2012 se remite carta de operación renta comunicándole a la contribuyente esta situación, solicitándole concurrir al Servicio el día 9 de agosto de dicho año, acompañando el Libro FUT, antecedentes sobre la pérdida, Balance Tributario de 8 columnas y Estado de Resultados y ajustes a la Renta Líquida. 4.- Con fecha 9 de agosto de 2012 comparece al Servicio don José Miguel Troncoso en representación de la Sociedad, oportunidad en que se le efectuó notificación de Operación Renta solicitando nuevamente acompañar los antecedentes y además presentar antecedentes solicitados desde el origen de la pérdida de arrastre, respaldo de las partidas del balance 2008 por cambio de tributación, inventario de activo fijo y cuentas de activos y pasivos y cálculo de las depreciaciones a la fecha. 5.- Manifiesta que el contribuyente dio cumplimiento en parte a la notificación, ya que sólo aportó los libros Diario, Mayor, Inventario y Balance y FUT de los años 2007 a 2011 en hojas computacionales, sin acompañar la documentación que respaldaba las anotaciones registradas en los libros. Explica que de la revisión de esta documentación, se logró establecer que en la determinación de la renta líquida y en la declaración de renta del año tributario 2012 se dedujeron de los ingresos, costos, gastos y pérdidas de ejercicios anteriores que no habían sido acreditados conforme los artículos 30 y 31 de la Ley de la Renta. 6.- Agrega que con fecha 8 de abril de 2015, fue notificada la Citación N° 42 para que la contribuyente aclarara, ampliara, confirmara y/o rectificara su declaración de impuesto a la renta del año tributario 2012. Señala que atendida la respuesta dada por la contribuyente, la cual estima que no fue satisfactoria y a falta de antecedentes fundantes de su contabilidad, con fecha 26 de agosto de 2015 se elabora la Liquidación N°777, por concepto de impuesto a la renta de primera categoría del año tributario 2012, por la suma de $22.292.405.- más intereses y reajustes. II.- Fundamentos de la Liquidación e improcedencia de los argumentos de la reclamante: Señala en este punto que de la revisión de los antecedentes que constaban en el Servicio y de los aportados por el contribuyente, se logró establecer que, en su declaración de renta del año tributario 2012, la reclamante declaró pérdida de ejercicios anteriores en el código 634 por un monto de $219.443.620.- el cual no fue acreditado, razón por la cual se procedió a efectuar los agregados a la renta líquida imponible, considerándose como gasto rechazado. Además, señala, que se constató que el monto declarado como Depreciación Financiera del Ejercicio por la suma de $60.496.069.- no ha sido acreditado, por lo que igualmente se procedió a efectuar los agregados a la renta líquida imponible, como gasto rechazado. En cuanto a los fundamentos vertidos en el reclamo, estima que deben rechazarse por los siguientes motivos: 1.- En cuanto al plazo de caducidad de 6 meses establecido en la Ley N° 18.320, señala que no son aplicables las normas contenidas en dicho cuerpo legal por cuanto la Liquidación N°777 fue elaborada por concepto de Impuesto a la Renta y no por los impuestos del D.L. N° 825. 2.- En cuanto al plazo de 9 meses establecido en el artículo 59 del Código Tributario señala que dicho plazo no es oponible al Servicio en este caso, por cuanto la contribuyente no acompañó toda la documentación solicitada, tal como da cuenta el acta de recepción de documentos de fecha 10 de septiembre de 2012, razón por la cual no existió la certificación a que alude la norma. Además, indica que en la Citación se le solicitó otros antecedentes que tampoco fueron acompañados. 3.- Respecto a la solicitud de prescripción extintiva de la acción fiscalizadora para revisar las declaraciones de impuesto y documentación de respaldo, depreciaciones y acción de cobro de impuestos, señala que ésta debe ser rechazada por cuanto se ha fallado en forma reiterada por los Tribunales que no es efectivo que el Servicio de Impuestos Internos este impedido de ejercer las facultades de fiscalización respecto de las pérdidas tributarias originadas y declaradas en ejercicios anteriores, registradas en declaraciones de renta respecto de las cuales los plazos de prescripción para su fiscalización se encuentran vigentes. Explica que esta materia ha sido zanjada por la jurisprudencia de los Tribunales Superiores de Justicia, por lo que tratándose de la determinación de un impuesto actual, en el que el contribuyente invoca pérdidas de arrastre provenientes de ejercicios anteriores al amparo del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, el Servicio de Impuestos Internos se encuentra facultado para exigir que se acrediten fehacientemente tales pérdidas ejerciendo sus facultades fiscalizadoras sólo para controlar que los gastos que se hacen valer respecto de la determinación de un impuesto actual se encuentren justificados, lo que no implica revisar impuestos prescritos, lo que en el caso particular no pudo revisar ya que la reclamante no acompañó los antecedentes. Hace presente que la pérdida declarada en el año tributario 2012, ascendente a $219.443.620.-, tuvo su origen en la primera declaración de impuesto a la renta efectuada en el régimen de renta efectiva determinada por medio de contabilidad completa, para el año tributario 2009, en donde declaró una pérdida de $193.729.051.-, la cual no se encuentra respaldada con la documentación sustentatoria. Agrega que el cambio en la forma de determinar su renta por parte de la reclamante, se debió a que en el año comercial 2007 dejó de cumplir con uno de los requisitos exigidos por ley, concerniente a no superar en ventas anuales el monto de 8.000 unidades tributarias mensuales (UTM) debiendo llevar contabilidad completa a partir del 1 de enero de 2008, siéndole aplicables las normas contenidas en el artículo 3 inciso 4°, de la Ley 18.985 que dispone que en su primera declaración acogida al sistema de renta efectiva, el contribuyente deberá dar aviso al Servicio de Impuestos Internos de la circunstancia de estar sometido a dicho régimen, acompañando el balance inicial mencionado en el inciso primero de este artículo, agregando que la falta de este aviso hará aplicable el plazo de prescripción a que se refiere el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario. En relación con ello, señala que la Circular N°63 indica que dicho aviso y el balance inicial debe ser cumplido dentro de los 4 primeros meses del mismo año en que quede sujeto a tributación sobre renta efectiva, lo que en el presente Caso no habría ocurrido ya que el contribuyente presentó el inventario recién en la respuesta a la Citación, en el mes de septiembre de 2014, sin respaldarlo debidamente ya que tampoco adjuntó los documentos que respaldan y acreditan las cuentas en él consignadas, en especial las relativas a maquinarias y equipos, construcciones, instalaciones, préstamos bancarios, acreedores por leasing, insumos agropecuarios y animales engorda crianza, siendo insuficiente su mero registro en los libros de contabilidad. Destaca asimismo que el legislador ha establecido expresamente como requisito para la determinación de la renta líquida que los gastos, al igual que las pérdidas, deben ser acreditados, pero no de cualquier manera, sino que en forma fehaciente, concepto que se define en el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española como “que hace fe” “fidedigno" "digno de fe y crédito". Al respecto, hace presente que los contribuyentes obligados a declarar su renta efectiva en base a contabilidad completa, como es el caso de la reclamante, deben cumplir con las normas establecidas en los artículos 25 y siguientes del Código de Comercio y artículos 16 a 20 del Código Tributario. En este sentido señala que del artículo 21 del mismo Código resulta evidente que la carga de la prueba en materia tributaria resulta de cargo del contribuyente, quién debe probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y el monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. Señala que el legislador permite a los contribuyentes aprovechar las pérdidas tributarias, sea disminuyendo las utilidades que se producen en ejercicios anteriores o bien permitiéndoles que, en el caso de absorción de utilidades anteriores no distribuidas, se pueda recuperar el Impuesto de Primera Categoría como pago provisional, y en estas circunstancias el Servicio de Impuestos Internos deberá verificar la existencia de las pérdidas invocadas encontrándose el contribuyente en la obligación de acreditarlas o justificarlas. Cita lo señalado por el reclamante en el sentido de que la pérdida tributaria de $193.729.051.- producida en el primer ejercicio de renta efectiva se generó como consecuencia de que los egresos producidos dentro del mismo ejercicio comercial 2008 fueron superiores a los ingresos de ese año, fenómeno que se ocasiona debido a que, de acuerdo a las normas de la contabilidad agrícola, se permite deducir como gasto por una sola vez, el total de las existencias que se encontraban activadas en el inventario inicial lo cual produce una especie de doble contabilización de gastos ese año, por una parte, los gastos normales del giro y por otra el valor de las existencias registradas en el inventario inicial, situación que se tiende a normalizar en los ejercicios siguientes, indicando que el 100% del inventario inicial se registró como gasto en el ejercicio comercial 2008, por lo que toda la pérdida de arrastre se explica por esta partida. Al respecto, y para dilucidar la situación planteada, cita el artículo 8 del D.S. N°1139, de 1991, el cual a su juicio señala algo muy distinto a lo sostenido por el reclamante, por cuanto dicha norma y las instrucciones contenidas en la Circular N° 22, de 1991, establecen que los contribuyentes solo podrán registrar por concepto de costo directo de los bienes del activo realizable y de los animales y plantaciones frutales, no frutales y bosques, del activo fijo, el precio de adquisición de ellos y los demás valores imputables al mismo, tales como reajuste del precio, revalorizaciones legales, fletes y seguros y los demás desembolsos en que se incurra para la obtención o mantención de los referidos bienes se considerarán gastos de explotación del ejercicio, como también abonos, pesticidas y otros elementos similares ocupados en el respectivo ejercicio agrícola. Expone que la reclamante asimila todo a gasto, confundiendo el tratamiento de los costos y gastos, siendo este totalmente distinto, ya que los costos solo son activados cuando se produce la renta y los gastos cuando estos se producen y son pagados o adeudados, siempre que se cumpla con los demás requisitos exigidos por la ley para cada uno de esos egresos en los artículos 30 y 31 de la Ley de Impuesto a la Renta. En este punto señala que la liquidación reclamada, fue notificada el día 26 de agosto de 2015, y habiéndose practicado Citación N°42 y concediéndose aumento por un mes para dar respuesta a la citación, la Liquidación N°777 se notificó dentro de los plazos de fiscalización ordinarios más los aumentos respectivos establecidos en el artículo 200 del Código Tributario, sin perjuicio que en la especie opera el plazo del inciso segundo del artículo 200, por no haber cumplido la reclamante con la obligación indicada en el artículo 3, inciso 4°, de la Ley N°18.985; la letra c) del número 2 de la letra B del punto I de la Circular N° 63, de 1990, o, en su defecto, en la letra f) del número 1 de la letra B del punto I de la misma Circular. 3.- En cuanto a la validez de la valorización efectuada por el perito en el inventario de la contribuyente al 1 de enero de 2008, señala que ello no es procedente por no contar con la documentación de respaldo como tampoco cumplir con la obligación de acompañar el inventario inicial en la época señalada, presentándolo al Servicio sólo el 3 de agosto de 2009, en circunstancias que dejó de cumplir con los requisitos para permanecer en renta presunta en el año comercial 2007. Agrega que, sin perjuicio de las normas citadas, se indica en la Circular N° 63 que para que la valorización indicada tenga el respaldo suficiente y sea por lo tanto aceptada por el Servicio, los antecedentes que la fundamenten tendrán que mantenerse en poder del contribuyente y a disposición de los funcionarios del Servicio cuando los soliciten para su verificación, sin perjuicio del detalle que deberán presentar en la Dirección Regional respectiva conjuntamente con el balance inicial. En los casos en que no sea posible contar con la documentación respectiva, por la naturaleza de la operación, los funcionarios deberán aceptar la determinación de los valores que haga responsablemente un profesional de la especialidad, salvo que el Servicio pueda objetarlos con alguna información específica que así lo demuestre, y a este respecto, señala que la expresión “cuando no sea posible contar con la documentación respectiva, por la naturaleza de la operación", no se refiere a los casos en que esta no esté disponible por haber estado sujeto a un régimen de renta presunta, sino a los casos en que existan plantaciones, siembras, bienes cosechados en el predio y animales nacidos en él de forma natural, sin mediar adquisiciones por parte de la contribuyente. Solicita finalmente que se tenga por evacuado el traslado respecto del reclamo tributario presentado por el abogado don José Miguel Espinoza Díaz, en representación de García y Salas Compañía Limitada, solicitando se confirme la actuación reclamada, desechando en todas sus partes el reclamo, con expresa condena en costas. A fojas 108, se tiene por evacuado el traslado del Servicio de Impuestos Internos. A fojas 105, se recibe la causa a prueba por el término legal, fijándose los hechos sustanciales y pertinentes controvertidos sobre los que deberá recaer. A fojas 115, la parte reclamante acompaña lista de testigos. A fojas 116, la parte reclamada acompaña lista de testigos. A fojas 123, la parte reclamante deduce recurso de reposición en contra de la resolución que recibe la causa a prueba. A fojas 126 se tiene por interpuesto el recurso y se confiere traslado a la parte reclamada. A fojas 128, el Tribunal resolviendo el recurso de reposición deducido, resuelve dar lugar en parte, modificando el punto N° 1 fijado en la resolución referida. A fojas 130, la reclamante acompaña lista de testigos. A fojas 133, la parte reclamada presenta lista de testigos. A fojas 136, la parte reclamada acompaña documentos, los que se incorporan al expediente según da cuenta comprobante de fojas 137. A fojas 140, rola prueba testimonial de la parte reclamada. A fojas 143, rola prueba testimonial de la parte reclamante. A fojas 148, se ordena certificar por la Secretaria Abogado del Tribunal la existencia de diligencias pendientes. A fojas 150, rola certificación de la Secretaria Abogado que señala que no existen diligencias pendientes y el término probatorio se encuentra vencido. A fojas 151, se trajeron los autos para fallo. Con lo relacionado y, CONSIDERANDO: PRIMERO: Que, el abogado don José Miguel Espinoza Díaz, en representación de la contribuyente García y Salas Compañía Limitada, ambos ya individualizados, ha interpuesto reclamo en contra de la Liquidación N°777, de 26 de agosto de 2015, mediante la cual la IX Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos determinó diferencias de impuesto a la renta de primera categoría declarado por la reclamante en el año tributario 2012, rechazando la pérdida tributaria y depreciación declarada y liquidando al contribuyente la suma de $22.292.405.-, más reajustes e intereses legales, fundado en los argumentos ya referidos en lo expositivo de esta sentencia, acompañando a su escrito los siguientes documentos, que rolan agregados de fojas 42 a 90 de autos: 1.- Copia simple de la Liquidación de Impuesto N° 777, de fecha 26 de agosto de 2015, y Notificación N°83, de 28 de agosto de 2015; 2.- Copia simple de Citación N°42, de 6 de abril de 2015. 3.- Copia simple de carta de 4 de mayo de 2015, mediante la cual se solicita prórroga de plazo para contestar la Citación y consta timbre del Servicio que concede un mes; 4.- Copia simple de contestación a la Citación de 12 de junio de 2015; 5.- Copia simple del acta de entrega de documentación, emitida por el Servicio con fecha 12 de junio de 2015; 6.- Cuadro elaborado por la reclamante que detalla las 4 facturas de compra de bienes del activo fijo realizadas durante el año 2011; 7.- Cuadro elaborado por la reclamante sobre la pérdida de arrastre; 8.- Cuadro detalle de cada una de las partidas de la depreciación rechazada por el Servicio, por un valor de $60.496.069.- SEGUNDO: Que, por su parte, la reclamada evacuando el traslado conferido, solicita el rechazo de la reclamación en todas sus partes, con expresa condenación en costas, en base a los fundamentos de hecho y de derecho referidos previamente en la parte expositiva de la presente sentencia. TERCERO: Que, conforme al mérito de los antecedentes allegados a la causa, se estableció por parte de este Tribunal la existencia de hechos sustanciales y pertinentes controvertidos, fijándose como puntos a probar los siguientes: 1.- Hechos y circunstancias que acrediten que el funcionario a cargo de la fiscalización de la reclamante, certificó la recepción de la totalidad de los antecedentes solicitados a la contribuyente mediante carta de notificación N° 1217335, de 2 de junio de 2012 y notificación de operación renta N° 642606-12, de 9 de agosto del mismo año. 2.- Procedencia de las pérdidas de arrastre de ejercicios anteriores hechas valer por el contribuyente en su declaración de renta del año tributario 2012, ascendentes a la suma de $219.443.620.- 3.- Procedencia del monto hecho valer por la contribuyente García y Salas Compañía Limitada en su declaración de impuesto a la renta del año tributario 2012 por concepto de depreciación de bienes de su propiedad por la suma de $60.496.069.- CUARTO: Que, la parte reclamante, ha rendido prueba testimonial durante el término probatorio, consistente en la declaración de los testigos Luis Enrique Araneda Alvear, a fojas 143 de autos y de don Fernando Kuschel Toledo, cuyo atestado rola a fojas 144 de autos. QUINTO: Que, por su parte, la reclamada rindió prueba durante el término probatorio, consistente en: - Prueba Documental: Antecedentes que se encuentran adjuntos al expediente de autos, según comprobante de fojas 137: 1.- Carpeta de auditoría de la contribuyente; 2. Archivador que contiene la contabilidad de la contribuyente correspondiente al año 2008.- 3.- Libro denominado “Valorización de plantaciones frutales diciembre 2007”. - Prueba Testimonial: Han prestado declaración los testigos doña Mónica Salazar Inostroza, a fojas 140 de autos y don José Araneda Carrasco, a fojas 141 de autos. SEXTO: Que, del mérito del proceso, del contenido del acto reclamado y de lo expuesto en los escritos principales de las partes, se puede determinar que la controversia planteada en autos se dirige, en primer término, a establecer la procedencia de las objeciones formales planteadas por la reclamante, quien afirma que se debe dejar sin efecto tanto la citación como la liquidación por haberse emitido ambos actos administrativos fuera de los plazos de caducidad establecidos en la Ley N° 18.320 o en el artículo 59 del Código Tributario, o por haber operado en el presente caso la prescripción extintiva de la acción fiscalizadora del Servicio para revisar las declaraciones de impuesto, la documentación de respaldo y las depreciaciones hechas valer por la reclamante en el año tributario 2012; y en segundo término, en cuanto al fondo, a establecer la procedencia y validez de la valorización de las pérdidas de arrastre contenida en el inventario confeccionado por la reclamante al 1 de enero del año 2008, quien a través de ese medio pretende que se le reconozca la pérdida tributaria registrada en su contabilidad al 31 de diciembre de 2008.- I.- EN CUANTO A LAS ALEGACIONES FORMALES: 1.- CADUCIDAD DE LA ACCION FISCALIZADORA DEL SERVICIO: SÉPTIMO: Que, corresponde en primer término pronunciarse acerca de la alegación de caducidad de la acción fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos efectuada por la reclamante, quien funda su alegación en las normas contenidas en el inciso 1° del N° 4 del artículo único de la Ley N° 18.320 y, en subsidio, en el inciso 1° del artículo 59 del Código Tributario, en relación con los artículos 6 y 7 de la Constitución Política de la República. OCTAVO: Que, el apoderado de la reclamante argumenta al respecto que el órgano fiscalizador solicitó a su representada que presentara determinados antecedentes contables mediante carta notificación N°1217335, de 2 de junio de 2012 y luego mediante notificación de operación renta folio 230669472, de 9 de agosto del mismo año. Agrega que en cumplimiento de dichos requerimientos la reclamante presentó el día 10 de septiembre de 2012, seis legajos computacionales debidamente timbrados por el Servicio conteniendo los antecedentes de los años comerciales 2008 a 2011 como también el inventario de activos y pasivos efectuado por un perito tasador, los cuales fueron recibidos por la fiscalizadora a cargo. Expone que desde la fecha de entrega de la documentación y la notificación de la Citación N°42, hecho acaecido el 8 de abril de 2015, trascurrieron 2 años y 7 meses, superando con creces el plazo establecido en el N° 4 del artículo único de la Ley N° 18.320 como también el plazo de 9 meses establecido en el artículo 59 del Código Tributario. NOVENO: Que, la reclamada evacuando el traslado señala que no son aplicables en la especie las normas contenidas en la Ley N° 18.320.- por cuanto la Liquidación N°777 determina diferencias de impuesto a la renta y no de impuesto a las ventas y servicios del D.L. N° 825, de 1974; y en cuanto al plazo de 9 meses establecido en el artículo 59 del Código Tributario, señala que tal plazo no es oponible al Servicio en este caso, por cuanto la contribuyente no acompañó toda la documentación solicitada, tal como da cuenta el acta de recepción de documentos de fecha 10 de septiembre de 2012, razón por la cual no existió la certificación a que alude dicha norma, mencionando además que en la Citación se le solicitaron a la contribuyente otros antecedentes que tampoco fueron acompañados. DÉCIMO: Que, al respecto, cabe señalar que la ley N° 18.320, en su artículo único, establece que el ejercicio de las facultades del Servicio de Impuestos Internos para examinar la exactitud de las declaraciones y verificar la correcta determinación y pagos mensuales de los impuestos contemplados en el Decreto Ley N° 825, de 1974, sólo podrá sujetarse a las normas de dicho cuerpo legal, debiendo respetar por tanto el ente fiscalizador los plazos y formalidades que en ella se disponen. Sin embargo, a la luz de los antecedentes tenidos a la vista, en especial la Citación N° 42, de 6 de abril de 2015, rolante a fojas 48 y la Liquidación N°777, cuya copia rola a fojas 43, puede concluirse que la fiscalización que antecedió al acto reclamado dice relación con las observaciones generadas a la declaración de renta de la reclamante en el año tributario 2012, específicamente a la pérdida tributaria de ejercicios anteriores hecha valer en dicho período, sin que en ninguna parte de los antecedentes que este Tribunal ha tenido a la vista aparezca que existieron diferencias de IVA o de alguno de los tributos establecidos por la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, motivo por el cual resultan inaplicables en la especie los plazos de caducidad de la Ley N° 18.320.- que hace valer el reclamante como una objeción formal a los actos de fiscalización emanados del Servicio de Impuestos Internos, y sin que el actor haya proporcionado razones jurídicas que sustenten su argumentación en este sentido, motivo por el cual tal alegación será rechazada por improcedente, tal como se dirá en la parte resolutiva de la presente sentencia. UNDÉCIMO: Que, en cuanto al plazo de caducidad de 9 meses regulado en el artículo 59 del Código Tributario, resulta establecido con los documentos agregados en el cuaderno de auditoría adjunto al expediente de autos, que mediante la carta notificación N°120217335, de 2 de junio de 2012 y la carta de operación renta N°642606, de 9 de agosto de 2012, se le comunicó a la reclamante que su declaración de impuesto a la renta del año tributario 2012 había sido seleccionada a objeto de verificar que la pérdida de ejercicios anteriores, declarada en el código 634 del formulario 22, se encontraba correctamente determinada, otorgándole hasta el 9 de agosto de dicho año para que concurriera con la documentación necesaria, consistente en registro FUT, antecedentes que acreditaban la procedencia de la pérdida, Balance Tributario de 8 columnas y Estado de Resultados y Ajustes a la Renta Líquida. DUODÉCIMO: Que, igualmente resulta establecido mediante el acta de recepción de documentación de fecha 10 de septiembre de 2012, suscrita por doña Mónica Salazar Inostroza, funcionaria fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos, que la reclamante de autos acompañó los documentos que, a su entender, satisfacían los requerimientos formulados mediante la notificación a que se ha hecho referencia, consistentes en 3 legajos de libros computacionales con Libro Diario, Libro Mayor, Inventario y Balance, Libro FUT años 2007 y 2008, 3 legajos de libros computacionales con Libro Diario, Mayor, Inventario y Balance y Libro FUT años 2009, 2010 y 2011, lo cual consta además en el atestado prestado por dicha funcionaria a fojas 140, donde expone que la contribuyente presentó con fecha 10 de septiembre de 2012 la documentación ya referida, señalando que no acompañó el respaldo de las partidas del Balance año 2008, activo y pasivo, del inventario del activo fijo y cálculo de la depreciación, quedando a contar de ese momento la revisión a cargo de otro fiscalizador. También consta que, con posterioridad a esa fecha, la reclamante, con fecha 25 de noviembre de 2013, efectuó una presentación argumentando la suficiencia de la documentación aportada ante la fiscalizadora doña Elizabeth Valenzuela, sin que exista constancia en autos que haya obtenido respuesta a dicho escrito. DÉCIMO TERCERO: Que, el artículo 59 del Código Tributario en su redacción anterior a la Ley N° 20.780, incluyendo las modificaciones introducidas por la Ley N° 20.420, publicada el 19 de febrero de 2010, dispone que: “Dentro de los plazos de prescripción, el Servicio podrá examinar y revisar las declaraciones presentadas por los contribuyentes. Cuando se inicie una fiscalización mediante requerimiento de antecedentes que deberán ser presentados al Servicio por el contribuyente, se dispondrá del plazo fatal de nueve meses, contado desde que el funcionario a cargo de la fiscalización certifique que todos los antecedentes solicitados han sido puestos a su disposición para, alternativamente, citar para los efectos referidos en el artículo 63, liquidar o formular giros.” DÉCIMO CUARTO: Que, en cuanto a la certificación de la recepción de los antecedentes solicitados a que hace referencia la norma citada, cabe tener presente que la Excma. Corte Suprema, en fallo pronunciado en recurso de casación rol N° 18.938-14, en procedimiento general de reclamación tributaria seguido ante el Segundo Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana de Santiago, ha señalado que “…la certificación de que “todos los antecedentes solicitados” han sido puestos a disposición del funcionario a cargo de la fiscalización, a que alude el inciso 1° del artículo 59 del Código Tributario, importa verificar que los antecedentes aportados por el contribuyente corresponden a lo solicitado por el Servicio, es decir una revisión objetiva sobre la coincidencia entre lo requerido y lo obtenido de ese requerimiento.” Agrega el Excmo. Tribunal que “La disposición que se viene estudiando tendrá efecto y, sobre todo, cumplirá la finalidad de protección del contribuyente que actúa de buena fe para la cual fue incorporada a nuestro ordenamiento tributario, únicamente si mediante el requerimiento de antecedentes que efectúe el funcionario fiscalizador se solicitan documentos “determinados” o “determinables” en base a la misma información contenida en el requerimiento, pues en esos casos el contribuyente diligente podrá cumplir de manera expedita con el requerimiento del Servicio, facilitando con ello el proceso de revisión e impulsando su pronto término al hacer aplicable la reducción del plazo de su duración.” DÉCIMO QUINTO: Que, a propósito de las modificaciones introducidas por la Ley N° 20.420 al artículo 59 en análisis, el Servicio de Impuestos Internos emitió la Circular N°49, del año 2010, la cual señala que “…si bien la ley no exige ninguna formalidad a la petición de documentación, resulta conveniente, para efectos de prueba, que en el requerimiento respectivo se exprese la individualización del contribuyente con nombre o razón social, domicilio y RUT, y se indique en términos explícitos que se le solicita poner a disposición de los funcionarios fiscalizadores del Servicio, para un examen, o presentar en la Unidad del Servicio que se indique, en el plazo que se le señale, los antecedentes que se le especificarán, identificándolos en forma clara y concreta.” En virtud de estas instrucciones resulta entonces que el requerimiento, además de contar con algunas exigencias formales, exige que indique en forma clara y concreta y en términos explícitos cuales son los antecedentes que debe acompañar el contribuyente y que satisfacen la fiscalización iniciada por el Servicio. De esta forma, resulta entonces que corresponde dilucidar en este caso si la solicitud contenida en la notificación N°120217335, donde se le requieren a la contribuyente los “antecedentes que acrediten la procedencia de la pérdida” o los “ajustes a la renta líquida” cumple con el estándar exigido por la instrucción contenida en la referida Circular N°49 y si los documentos acompañados por el contribuyente y que constan en el acta de recepción de fecha 10 de septiembre de 2012, corresponden a la totalidad de los antecedentes que le fueron solicitados. Dilucidado aquello, puede establecerse si la Citación fue emitida en plazo por el ente fiscalizador o, por el contrario, ésta fue expedida más allá del término legal establecido en el artículo 59 en análisis. DÉCIMO SEXTO: Que, al respecto, este sentenciador concuerda con el criterio establecido por la Excma. Corte Suprema en el fallo citado anteriormente1 en cuanto a que la exigencia establecida en el artículo 59 del Código Tributario relativa al certificado que debe emitir el fiscalizador cuando todos los antecedentes solicitados se han puesto a su disposición, se debe entender cumplida con la sola certificación de la recepción material de los antecedentes aportados por el contribuyente, ya que de lo contrario se dejaría al arbitrio de la Administración Tributaria el inicio del plazo establecido en favor del contribuyente, dependiendo en este caso de la valoración que el fiscalizador le dé a los antecedentes aportados y, además, porque si el requerimiento ha sido formulado en términos genéricos y sin precisión, resulta difícil establecer la coincidencia de manera objetiva entre lo solicitado y lo aportado por el contribuyente. Adicionalmente, cabe precisar que el Servicio de Impuestos Internos, una vez recibidos los antecedentes solicitados y luego de su revisión y análisis, 1 Causa Rol N°18938/2014 (Otros). Resolución N°59224, Corte Suprema, Sala Segunda (Penal) de 22 de abril de 2015 igualmente puede solicitar nuevos antecedentes o bien emitir la Citación a que alude el artículo 63 del Código Tributario requiriendo nuevos antecedentes, lo cual en este caso llevó a cabo, lo que produce el efecto de aumentar en tres meses el plazo de la prescripción extintiva que se encontraba corriendo desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago del impuesto por aplicación de lo dispuesto en el artículo 200 del Código Tributario. Es decir, el Servicio cuenta con otras alternativas para exigir los antecedentes que requiera para su auditoría, siendo su única limitación, en el ámbito del artículo 59 del Código Tributario, que lo haga antes de los 9 meses contados desde que recibió materialmente todos los antecedentes requeridos. DÉCIMO SÉPTIMO: Que, en consonancia con lo anteriormente razonado, cabe precisar que en el caso sub lite es posible advertir que, si bien la contribuyente acompañó los libros contables que daban cuenta de la pérdida desde su origen, esto es desde el año 2008, según se aprecia de la propia declaración de la fiscalizadora a cargo de la revisión doña Mónica Salazar a fojas 140, no se acompañaron los respaldos de las partidas del balance del año 2008 por cambio de tributación y el cálculo de la depreciación, existiendo discordancia entre las partes en cuanto a la obligatoriedad de mantener esa documentación. DÉCIMO OCTAVO: Que, así las cosas, debe considerarse que si bien la expresión “antecedentes que acrediten la procedencia de la pérdida”, contenida en el primer requerimiento de antecedentes formulado por el Servicio de Impuestos Internos a la reclamante, no cumpliría estrictamente con el estándar exigido por la instrucción contenida en la Circular N°49, del año 2010, ya que no ha sido redactada en términos claros, precisos y explícitos, al analizar la prueba en su contexto, especialmente el documento denominado notificación operación renta folio N°230669472, de 9 de agosto de 2012, practicada al representante de la contribuyente García y Salas Compañía Limitada, se aprecia que en ella se indica de forma meridiana que existirían acciones pendientes en la revisión efectuada a la declaración de renta del año tributario 2012, entre las cuales se especifica que se deberán acompañar los antecedentes solicitados desde el origen de la pérdida de arrastre; respaldo de las partidas del balance 2008 por cambio de tributación, inventario del activo fijo y cuentas de activos y pasivos y cálculo de las depreciaciones, de los cuales no existe constancia que hayan sido acompañado a la fiscalización en esa oportunidad, razón por la cual, por aplicación de la norma contenida en el artículo 59 del Código Tributario, no es posible iniciar el cómputo del plazo de 9 meses de que dispone el Servicio para citar, liquidar o girar los respectivos impuestos, debiendo entenderse entonces que la Citación emitida y notificada con fecha 8 de abril de 2015 y el acto administrativo terminal consistente en la Liquidación reclamada en autos, fueron expedidas cumpliendo con la legalidad vigente, razón por la cual la alegación formal planteada por la reclamante será desestimada, tal como se dirá en la parte resolutiva de la presente sentencia. 2.- EN CUANTO A LA PRESCRIPCIÓN EXTINTIVA DE LA ACCIÓN FISCALIZADORA DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS: DÉCIMO NOVENO: Que, la reclamante plantea como alegación formal, en segundo término, la prescripción extintiva de la acción fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos. Como fundamento de su alegación, señala en síntesis que el plazo de prescripción de la acción fiscalizadora relativa a la declaración de impuestos en la que se registra una pérdida comenzará a correr desde que vence el plazo legal para presentar la declaración correspondiente al ejercicio en que se originó dicha pérdida, de acuerdo a lo establecido en el artículo 200, inciso 1°, parte final del Código Tributario. En el caso de autos, señala, la pérdida se generó en el ejercicio comercial 2008, declarándose en el año tributario 2009, razón por la cual el plazo de prescripción debe computarse desde el 30 de abril de 2009, y en consecuencia el plazo de 3 años venció el 30 de abril de 2012, careciendo entonces el Servicio de la potestad para requerir los antecedentes que acrediten la pérdida. Agrega que considerar la imprescriptibilidad de las pérdidas constituye una ilegalidad que afecta el derecho de propiedad consagrado en el artículo 19 N°24 de la Constitución Política, por cuanto se estaría privando a su representada del dominio sobre el derecho a la pérdida tributaria hecha valer en el año 2009. VIGÉSIMO: Que, la reclamada señala por su parte que esta alegación formal debe ser rechazada, por cuanto en los casos en que el contribuyente invoca pérdidas de arrastre provenientes de ejercicios anteriores al amparo del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, el Servicio de Impuestos Internos se encuentra facultado para exigir que se acrediten fehacientemente tales pérdidas, ejerciendo sus facultades fiscalizadoras sólo para controlar que los gastos que se hacen valer respecto de la determinación de un impuesto actual se encuentren justificados, lo cual no implica revisar impuestos prescritos. Hace presente que la pérdida declarada por la reclamante en el año tributario 2012, que asciende a $219.443.620.-, tuvo su origen en la primera declaración de impuesto a la renta efectuada en el régimen de renta efectiva determinada por medio de contabilidad completa en el año tributario 2009, la cual a su juicio no se encuentra respaldada con la respectiva documentación sustentatoria. Agrega que la reclamante en el año comercial 2007 dejó de cumplir con uno de los requisitos exigidos por ley, concerniente a no superar en ventas anuales el monto de 8.000 unidades tributarias mensuales, por lo que debió llevar contabilidad completa a partir del 1 de enero de 2008, siéndole aplicable las normas contenidas en el artículo 3, inciso 4°, de la Ley N°18.985, que obliga a dar aviso al Servicio de Impuestos Internos de la circunstancia de estar sometido a dicho régimen, acompañando a su declaración el balance inicial mencionado en el inciso primero del mismo artículo. Indica que la falta de este aviso, según señala la norma, hace aplicable el plazo de prescripción a que se refiere el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario y la Circular N°63, de 1990, instruye que dicho aviso y el balance inicial debe ser cumplido por el contribuyente dentro de los 4 primeros meses del mismo año en que quede sujeto a tributación sobre renta efectiva, lo cual no habría ocurrido en la especie ya que la reclamante presentó el inventario recién en la respuesta a la Citación en septiembre de 2014, sin respaldarlo debidamente. VIGÉSIMO PRIMERO: Que, en cuanto a la controversia que se plantea sobre este tema, cabe señalar que el examen de la Liquidación N°777 y de la Citación N°42, rolantes a fojas 43 y 48 y siguientes de autos, permite establecer que la fiscalización llevada a cabo por el Servicio de Impuestos Internos se dirigió a verificar el origen de la pérdida de ejercicios anteriores hecha valer por la reclamante en el año tributario 2012, por la suma de $219.443.620.-, cuyo rechazo es precisamente la materia controvertida por la actora en su reclamo. Asimismo, la reclamante aportó antecedentes en la etapa de fiscalización ante el Servicio de Impuestos Internos, tendientes a acreditar el origen y procedencia de la pérdida de arrastre hecha valer en su declaración del referido año tributario, la cual tendría su origen en el año comercial 2008. VIGÉSIMO SEGUNDO: Que, el Servicio de Impuestos Internos ha determinado en el acto reclamado que la pérdida de ejercicios anteriores hecha valer por la reclamante no se encuentra debidamente respaldada, criterio que se basa en que la contribuyente García y Salas Compañía Limitada no aportó la totalidad de la documentación requerida mediante carta notificación N°1217335, de 2 de junio de 2012 y notificación de operación renta folio 230669472, de 9 de agosto de 2012, puesto que tratándose de pérdidas tributarias de ejercicios anteriores, el organismo fiscalizador se encuentra legalmente facultado para efectuar la revisión de los antecedentes contables de la Sociedad reclamante y así establecer fehacientemente la composición y procedencia de dicha pérdida. En tal sentido, el ente fiscalizador ejerció las facultades que le confiere la ley al solicitar la documentación desde el origen de dicha pérdida, que se generó en el año 2008, sin verse afectadas por los plazos de prescripción, toda vez que el artículo 200 del Código Tributario no restringe las facultades de revisión de antecedentes tratándose de una pérdida de arrastre, criterio que, como lo señala la reclamada en su traslado, aparece refrendado por la jurisprudencia de nuestros Tribunales Superiores de Justicia, tal como en el fallo pronunciado por la Excma. Corte Suprema en la causa Rol N° 475-2011, en el cual se deja establecido que si es el propio contribuyente quien ha hecho valer pérdidas de periodos anteriores, la Administración debe verificar si éstas se encuentran debidamente respaldadas y si corresponden a un gasto real y efectivo, no resultando veraz que en este caso se violenten normas relativas a la prescripción de la acción fiscalizadora, pues como lo señala textualmente la sentencia referida “ha sido la propia reclamante quien ha invocado a su favor pérdidas que tienen su origen en años cuya revisión excede dichos plazos, facultando así al órgano administrativo para verificar la efectividad de dichas operaciones”. VIGÉSIMO TERCERO: Que, en consecuencia, cabe concluir necesariamente que el plazo de que disponía el Servicio de Impuestos Internos para revisar la documentación referente a la pérdida tributaria de arrastre hecha valer por el reclamante en su declaración de renta del año tributario 2012 se encontraba plenamente vigente a la fecha de emisión de la Citación N°42, de fecha 6 de abril de 2015, y de la Liquidación N°777, llevándose a cabo dentro de los plazos establecidos en el artículo 200 del Código Tributario, motivo por el cual la alegación de prescripción planteada por la reclamante de autos, deberá ser rechazada, tal como se dirá en la parte resolutiva de la presente sentencia. VIGÉSIMO CUARTO: Que, en cuanto al argumento formulado por la reclamada en su traslado, en relación a la aplicación al presente caso de la norma contenida en el artículo 3, inciso 4°, de la Ley N° 18.985, lo cual haría procedente el plazo de prescripción extraordinario de 6 años a que se refiere el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario, cabe hacer presente que la reclamante señala haber dado cumplimiento a dicha exigencia en agosto del año 2009, pero no hay constancia en el proceso de dicha circunstancia. No obstante lo anterior, la tardanza en presentar dicho aviso, en concepto de este sentenciador, no hace variar las circunstancias de hecho que determinan la situación tributaria de la contribuyente, esto es que se encuentre obligado a tributar en base a renta efectiva con contabilidad completa, por cuanto la norma referida establece las consecuencias del incumplimiento de esta obligación tributaria accesoria de parte de los contribuyentes, disponiéndose al efecto que la falta de este aviso hará aplicable el plazo extraordinario de prescripción a que se refiere el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario, es decir, se amplía el plazo de prescripción de la acción fiscalizadora de 3 a 6 años. Tal cuestión, como se ha razonado en el considerando precedente, carece de interés práctico en la presente causa, por cuanto el Servicio de Impuestos Internos posee la facultad de revisar la pérdida de ejercicios anteriores sin límite de tiempo, desde que ha sido la propia reclamante quien ha invocado pérdidas que tienen su origen más allá de los plazos de prescripción establecidos en la ley. II.- EN CUANTO AL FONDO DEL ASUNTO DEBATIDO: VIGÉSIMO QUINTO: Que, al respecto, el ente fiscalizador ha dejado plasmado en los fundamentos de la Liquidación N°777 que se controvierte en autos que si bien la reclamante presentó el inventario inicial además del currículum del profesional que lo confeccionó, ésta no había acompañado los antecedentes y/o documentos que acrediten las anotaciones registradas en sus libros e inventario inicial, razón por la cual, y a luz de lo dispuesto en la Circular N° 63, de 1990, que instruye sobre la materia, el inventario carecería de respaldo por cuanto la excepción contemplada en la Circular en comento sólo hace referencia a aquellos casos donde nunca existió documentación de respaldo y no a aquellos donde si existió la documentación pertinente y esta no fue debidamente resguardada, como ocurriría en el presente caso. VIGÉSIMO SEXTO: Que, frente a este criterio sustentado en la Liquidación, la reclamante ha señalado que dio cumplimiento a la exigencia legal mencionada en la Ley N°18.985.-, encargando la elaboración del inventario inicial a un profesional con experiencia el cual lo confeccionó al 31 de diciembre de 2007, y que constituye el Balance Inicial de su representada para el ejercicio 2008, primer año en que debió tributar bajo el régimen de renta afectiva. Señala que a partir de este inventario inicial y considerando las operaciones realizadas durante el año 2008, se confeccionó el Balance General al 31 de diciembre de 2008, el cual dio como resultado la pérdida tributaria cuestionada, haciendo presente lo dispuesto en el artículo 3, inciso 1° N°7, de la Ley N° 18.985 que establece que si los pasivos superan a los activos registrados en el balance inicial o inventario, dicha diferencia determinada debe ser considerada como una pérdida tributaria deducible como un gasto necesario para producir la renta. VIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, debe precisarse que la materia en análisis se encuentra regulada en el artículo 3° de la ley N° 18.985, que en su inciso primero entrega las reglas para elaborar el balance inicial en el momento en que los contribuyentes, por aplicación del artículo 20 de la Ley de Impuesto a la Renta, pasen a declarar renta efectiva sobre la base de contabilidad completa, refiriéndose específicamente en su número 4 a las plantaciones y bienes cosechados en el predio, indicando que se valorizarán a su costo de reposición a la fecha del balance, considerando su calidad, el estado en que se encuentren, su duración real a contar de esa fecha y su relación con el valor de bienes similares existentes en la misma zona. Sobre este mismo punto, la Circular N° 63, del año 1990, del Servicio de Impuestos Internos, que contiene las instrucciones para la aplicación del referido cuerpo legal, señala que para que la valorización indicada tenga el respaldo suficiente y sea aceptada por el Servicio, el contribuyente deberá mantener los antecedentes fundantes a disposición para cuando se soliciten para su verificación, mencionando expresamente la referida instrucción que cuando no sea posible, atendida la naturaleza de la operación, contar con la documentación respectiva, los funcionarios deberán aceptar la determinación de los valores que haga responsablemente un profesional de la especialidad, salvo que el Servicio pueda objetar los valores con alguna información específica que así lo demuestre. VIGÉSIMO OCTAVO: Que, de las normas transcritas, resulta claro que en aquellos casos en que el contribuyente no cuente con la documentación de respaldo del respectivo inventario inicial, podrá hacer valer un informe de un especialista del área, como ocurrió en el caso que nos ocupa. La norma señala que este camino es viable cuando, atendida la naturaleza de la operación, no se cuente con los documentos necesarios y es posible concluir que en la especie las características y antigüedad de las operaciones, constituidas principalmente por la compra de insumos agrícolas ocurridas antes del año 2008, esto es más de seis años desde el comienzo de la auditoría por parte del Servicio de Impuestos Internos, configuran un motivo plausible que justifica el hecho que el contribuyente no contara con los respectivos antecedentes de respaldo, teniendo presente que en dicho período se encontraba sujeto al régimen de tributación en base a renta presunta, el que no exigía llevar contabilidad completa y, por ende, mantener documentación respaldatoria. Por este motivo, no se considera aceptable la interpretación restrictiva que a la frase “cuando no sea posible contar con la documentación respectiva, por la naturaleza de la operación" le atribuye el Servicio, en el sentido de considerar que solo es aplicable a aquellos casos en que existan plantaciones, siembras, bienes cosechados en el predio y animales nacidos en él de forma natural sin mediar adquisiciones por parte de la contribuyente, por cuanto las especiales características que puedan presentar las operaciones del contribuyente, como ocurre en el caso de autos, podrían justificar razonablemente que no exista documentación de respaldo, más allá de la única causal que estima aplicable el ente fiscalizador. VIGÉSIMO NOVENO: Que, constatado el hecho que en el presente caso era procedente la determinación de los valores del inventario inicial del contribuyente por un profesional de la especialidad, en este caso un Ingeniero Agrónomo con experiencia en el tema y cuya idoneidad profesional no fue puesta en duda por el Servicio de Impuestos Internos, el ente fiscalizador, según lo instruido por la Circular N° 63, del año 1990, tenía la posibilidad de objetar los valores determinados basándose en alguna información específica que demuestre razonablemente los errores o imprecisiones en que incurrió el profesional. En caso contrario, es decir, cuando el Servicio no cuente con alguna información específica que le permita objetar, estará obligado a aceptar la referida valoración, tal como lo señala expresamente la instrucción mencionada. TRIGÉSIMO: Que, en el presente caso se constata que el Servicio de Impuestos Internos conforme sus propias instrucciones, no ha objetado la valorización practicada por el profesional referido en el Inventario Inicial, sino que como lo ha sostenido en su contestación, objeta el hecho que no se hayan acompañado los documentos sustentatorios de las anotaciones contenidas en dicho Inventario y en los Libros de Contabilidad. A este respecto, cabe tener presente lo declarado por el propio profesional informante don Luis Enrique Araneda Alvear, en calidad de testigo a fojas 143, quien explica razonadamente la forma en que llevó a cabo su trabajo y el criterio aplicado a la valorización de los huertos frutales, señalando que consideró el costo de reposición de los bienes al 31 de diciembre de 2007, ya que no contaba con facturas por cuanto los huertos fueron establecidos en el año 2000. Señala que consideró el valor de mercado de acuerdo a cotizaciones de los productos con proveedores de la plaza para establecer su valor comercial y determinar su costo de reposición. De esta forma, resulta asentado que los valores contenidos en el Inventario Inicial efectuado por dicho profesional en cumplimiento de la normativa que sobre la materia establece la Ley N° 18.985 y la Circular N° 63, de 1990, del Servicio de Impuestos Internos, no han sido objetados en estos autos ni se ha discutido su validez. TRIGÉSIMO PRIMERO: Que, ha quedado establecido entonces que la reclamante se encontraba obligada a tributar en base a renta efectiva acreditada mediante contabilidad completa a contar del 1 de enero de 2008, y además debía confeccionar un inventario de activos y pasivos que guardara relación con su actividad a contar del 1 de enero del ejercicio comercial en que quedó sujeta al nuevo sistema de tributación, dando origen dicho inventario al Balance Inicial que constituirá la base de las anotaciones contables que debe realizar el contribuyente. TRIGÉSIMO SEGUNDO: Que, establecido lo anterior, y en cuanto a la procedencia de la pérdida tributaria hecha valer por la reclamante en su declaración de renta del año tributario 2012, la reclamante señala que tomando como base los valores contenidos en el inventario más las operaciones realizadas por la Sociedad durante el ejercicio comercial 2008, se confeccionó el primer Balance General al 31 de diciembre de ese año, produciéndose la pérdida cuestionada que alcanzaba a la suma de $193.729.051.- Dicha pérdida, según expone la actora, se habría generado como consecuencia de los egresos producidos dentro del mismo ejercicio comercial 2008, ya que éstos fueron superiores a los ingresos de ese año, situación que se produciría debido a que de acuerdo a las normas de contabilidad agrícola se permite deducir como gasto, por una sola vez, el total de las existencias que se encontraban activadas en el inventario inicial, lo cual produciría una especie de doble contabilización de gastos ese año, los gastos normales del giro y el valor de las existencias registradas en el inventario inicial. TRIGÉSIMO TERCERO: Que, en relación con este planteamiento, la reclamada ha señalado en su contestación que para dilucidar esta cuestión hay que estarse a lo dispuesto en el artículo 8 del D.S. N° 1139, de 1991, el cual a su juicio señala algo distinto a lo sostenido por la reclamante, por cuanto dicha norma y las instrucciones contenidas en la Circular N° 22, del año 1991, del Servicio de Impuestos Internos, establecen que los contribuyentes solo podrán registrar por concepto de costo directo de los bienes del activo realizable y de los animales y plantaciones frutales, no frutales y bosques del activo fijo, el precio de adquisición de ellos y los demás valores imputables al mismo, tales como reajuste del precio, revalorizaciones legales, fletes y seguros. Los demás desembolsos en que se incurra para la obtención o mantención de los referidos bienes se considerarán gastos de explotación del ejercicio, como también abonos, pesticidas y otros elementos similares ocupados en el respectivo ejercicio agrícola. Expone que la reclamante asimila todo a gasto, confundiendo el tratamiento de los costos y gastos, siendo este totalmente distinto, ya que los costos solo son activados cuando se produce la renta y los gastos cuando estos se producen y son pagados o adeudados, siempre que se cumpla con los demás requisitos exigidos por la ley para cada uno de esos egresos en los artículos 30 y 31 de la Ley de Impuesto a la Renta. TRIGÉSIMO CUARTO: Que, al respecto cabe señalar que esta materia se encuentra regulada en el Decreto Supremo N°1139, de 5 de enero de 1991, que establece normas contables para los contribuyentes obligados a declarar renta efectiva o que opten a ello para los efectos de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Dicha norma señala la obligatoriedad de llevar contabilidad completa bajo ciertos requisitos para aquellos contribuyentes que desarrollen actividad agrícola. En ese contexto, el referido Reglamento establece en su parte sustancial que se entenderá por activo fijo los bienes destinados a una función permanente de la actividad agrícola, y da como ejemplo de ellos las plantaciones frutales y no frutales, los bosques naturales, etc. y por activo realizable aquellos bienes que pueden negociarse habitualmente y los de liquidación o consumo inmediato, como son los bienes cosechados, semillas y productos por cosechar provenientes de plantaciones o siembras. En su artículo 7°, el cuerpo legal que se analiza establece que la renta imponible de la actividad agrícola demostrada con contabilidad completa se determinará deduciendo de los ingresos brutos el costo directo de los bienes y servicios que se requieran para la obtención de dicha renta y los gastos incurridos en la explotación, según las normas de la ley de la Renta. A renglón seguido, señala en su artículo 8° una excepción para los efectos de facilitar la determinación de la renta líquida imponible, indicando que los contribuyentes podrán registrar como costo directo de los bienes del activo realizable y de los animales y plantaciones frutales, no frutales y bosques, del activo fijo, el precio de adquisición de ellos y los demás valores imputables al mismo, tales como reajuste del precio, revalorizaciones legales, fletes y seguros. En este caso, los demás desembolsos en que incurra para la obtención o mantenimiento de los referidos bienes se considerarán gastos de explotación del ejercicio. Continúa el Reglamento señalando en el inciso 3 °del artículo 8°, que “…se podrá considerar como gastos de explotación agrícola el valor de los abonos, pesticidas y otros elementos similares ocupados en el respectivo ejercicio agrícola; los relacionados con el nacimiento, desarrollo, conservación, faenación y venta de animales; con la conservación de los árboles y plantas y con la conservación del activo fijo …”. TRIGÉSIMO QUINTO: Que, en relación con el Reglamento referido en el considerando precedente, el Servicio de Impuestos Internos impartió instrucciones mediante la Circular N°22, del año 1991, la cual en su Párrafo III “Instrucciones”, señala lo siguiente: N° 3: Registros de algunas operaciones en la contabilidad. - No obstante las normas comentadas en los párrafos anteriores, el Decreto Supremo N° 1.139, en su artículo 8° permite un régimen simplificado de registro contable, por el cual puede optar el contribuyente. Este régimen contempla los siguientes cambios: a) Mantiene respecto de los bienes del activo realizable el valor de costo formado por el valor de adquisición y los demás valores imputables a ellos, como el reajuste del precio, las revalorizaciones legales, y optativamente, el flete y seguros por el traslado de estos bienes hasta las bodegas del adquirente. Se mantienen también las normas sobre corrección monetaria que correspondan según el artículo 41 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. En cambio, innova en cuanto a que los demás desembolsos se registrarán como gastos de explotación, en todos los casos mencionados en los párrafos precedentes, es decir, podrán cargarse a pérdida en el ejercicio en que se incurra en ellos, sin otra limitación que sean propios de la explotación agrícola y se justifiquen fehacientemente. Con esto, los bienes generados en el predio, tales como animales nacidos en él, y productos cosechados no presentarán ningún valor en el activo -sin perjuicio de detallarlos, individualizarlos y agruparlos por su naturaleza, uso o destino, siguiendo los procedimientos usuales de contabilidad- salvo que tengan un valor asignado en el inventario inicial por disposición del artículo 3° de la ley 18.985, por el cual se ceñirán a las normas comunes de revalorización de la Ley de la Renta. b) En cuanto a los bienes del activo inmovilizado respecto de los animales y plantaciones frutales, no frutales y bosques, se hacen aplicables las mismas normas de la letra a) anterior, pudiéndose imputar de inmediato a pérdida todos los gastos que se incurra directamente en el crecimiento y mantención de los árboles frutales y no frutales y animales, que en el régimen general constituyan costo hasta que los árboles sean explotados y los animales entren en producción o en reproducción. Los contribuyentes que se acojan a este régimen simplificado, deberán dejar constancia de este hecho al iniciar el ejercicio en el Libro de Inventarios y Balances y aplicarlo por ejercicios completos. 4.- Gastos de la explotación agrícola El Reglamento califica aquellos que deben considerarse como tales en la explotación agrícola. Entre éstos se encuentran los que se paguen por: los abonos, pesticidas y otros elementos similares ocupados en el respectivo ejercicio agrícola; todos los relacionados con el nacimiento, desarrollo, conservación, faenación y venta de animales; con la conservación de los árboles y plantas y, en general, con aquellos necesarios para la conservación del activo fijo. Cabe recordar, en todo caso, que en el régimen contable simplificado al cual se hizo referencia en el número anterior en las letras a) y b), constituirán gastos todos aquellos en los que se incurra en el ejercicio y no correspondan al valor de costo de los bienes y los demás valores imputables a ellos, como el reajuste del precio, las revalorizaciones legales y, optativamente, el flete y seguros por el traslado de estos bienes hasta la bodega del adquirente. TRIGÉSIMO SEXTO: Que según ha explicado la reclamante, durante el ejercicio comercial 2008 se acogió al régimen tributario opcional referido en los considerandos anteriores, lo cual significó que registró como gasto el 100% del inventario inicial, lo cual explicaría la pérdida de arrastre generada ese año y su monto surgiría del valor asignado a las existencias de acuerdo a su costo de reposición, según se ha expresado al analizar el inventario inicial. Lo anterior fue explicado también por el testigo de la reclamante don Fernando Kuschel Toledo, quien fojas 144 señala que estuvo a cargo de la contabilidad de la sociedad García y Salas a contar del 1 de enero del año 2008, fecha en que por haber vendido en el ejercicio anterior más de 8.000 unidades tributarias mensuales se vio obligada a llevar contabilidad completa a contar de dicha fecha. Agrega que se preparó el inventario y el balance inicial de acuerdo a las instrucciones del Servicio conforme a la ley N° 18.985, y posteriormente este primer ejercicio se cerró el 31 de diciembre de 2008 y en el figuraban vendidos diversos bienes del activo realizable inicial que aparecían al 1 de enero de 2008 con un monto estimado de 223 millones de pesos, bienes que en ese inventario inicial figuraban a costo de reposición. Explica que como los bienes estaban vendidos al 31 de diciembre de 2008, se eliminaron del activo por el mismo valor y como el Decreto Supremo N°1139 permite llevar a gasto las compras y gastos del mismo ejercicio por concepto de fertilizantes, herbicidas y una serie de otros gastos y costos de la explotación, se produce en este primer ejercicio un doble costo, que corresponde al costo original de los bienes vendidos en el ejercicio más los gastos del período, lo que dio como resultado una pérdida tributaria de 193 millones de pesos. Indica que tal situación excepcional se normalizó en el segundo ejercicio, en el cual los bienes vendidos del activo realizable no tendrían costo. TRIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, como consta de los antecedentes aportados por la reclamante durante la fiscalización, acompañados por la reclamada a fojas 136 y adjuntos al expediente de autos según comprobante de fojas 137, consistentes en la carpeta de auditoría, un archivador y un libro denominado “valorización de plantaciones frutales Diciembre 2007”, en el Balance General del período comprendido entre el 1 de enero y 31 de diciembre de 2008, la Sociedad García y Salas Compañía Limitada obtuvo como resultado una pérdida por $424.423.800.-, constituida en parte por el costo de las ventas del período, y como ganancia la suma de $230.694.749.- la cual se explica por la venta de frutales. Dichas sumas darían como resultado en el Balance para el año 2008 una pérdida ascendente a $193.729.051.- la cual, de acuerdo al cuadro acompañado por la reclamante que se agrega a fojas 85, se fue arrastrando a los ejercicios siguientes hasta el año 2012. De esta manera, la pérdida de ejercicios anteriores cuya acreditación motivó la fiscalización llevada a cabo por el Servicio de Impuestos Internos se explica por la metodología utilizada por el contribuyente durante el primer año en que se encontraba tributando bajo el régimen de renta efectiva, amparado en las normas contenidas en el Decreto Supremo N° 1139, de 1990, y que consistía principalmente en deducir como gasto, por una sola vez, el total de las existencias que se encontraban activadas en el inventario inicial, lo cual efectivamente produce una especie de doble contabilización de gastos en ese año, constituidos por los gastos normales del giro y el valor de las existencias registradas en el inventario inicial. TRIGÉSIMO OCTAVO: Que, de esta forma, el origen y procedencia de la pérdida tributaria proveniente de ejercicios anteriores, que la reclamante hizo valer en su declaración de renta del año tributario 2012, según el tenor del punto de prueba N° 2 fijado en autos a fojas 110, a criterio de este sentenciador se encuentra razonablemente acreditado por la parte reclamante, por cuanto la normativa legal y reglamentaria que se ha analizado pormenorizadamente en los considerandos anteriores permite, atendida la naturaleza de la operación, suplir los documentos de respaldo del inventario por la determinación de los valores que haga responsablemente un profesional de la especialidad, lo que en el caso de autos se ha verificado, tal como consta del documento denominado “Valorización de plantaciones Frutales Diciembre 2007”, cuyo comprobante de encontrarse agregado a la causa rola a fojas 137 de autos, teniéndose entonces por válido el inventario inicial confeccionado y suscrito por el ingeniero agrónomo don Luis Araneda Alvear, quien además refrendó su informe en autos mediante su declaración en calidad de testigo. Asimismo, dicha normativa permite al contribuyente utilizar un sistema contable opcional que permite registrar como costo directo de los bienes del activo realizable y de los animales y plantaciones frutales y no frutales, el precio de adquisición de ellos y los demás valores imputables al mismo, tales como reajuste del precio, revalorizaciones legales, fletes y seguros, considerándose en este caso los demás desembolsos en que se incurra para la obtención o mantenimiento de los referidos bienes como gastos de explotación del ejercicio. TRIGÉSIMO NOVENO: Que, igualmente se ha llamado a las partes a probar la procedencia del monto hecho valer por la reclamante en la declaración de renta del año tributario 2012 por concepto de gastos por depreciación, y que asciende a la suma de $60.496.069.- A este respecto, la reclamante ha señalado que dicha depreciación proviene mayoritariamente del activo fijo que fue determinado en el inventario inicial al 31 de diciembre de 2007, y las otras partidas que son del inventario inicial corresponden a cuatro compras realizadas por su representada, cuyas facturas fueron acompañadas en original a la respuesta a la Citación, acompañando un cuadro explicativo al respecto y estimando que este ítem se encontraría suficientemente respaldado. CUADRAGÉSIMO: Que, la reclamada en su escrito de contestación nada ha expresado sobre este punto, y la Liquidación que se impugna en autos expresa que de acuerdo a la revisión de los libros de contabilidad y antecedentes con que cuenta el Servicio, se pudo constatar que el monto declarado por concepto de depreciación no fue acreditado por la contribuyente. En este sentido, de los antecedentes probatorios tenidos a la vista, consistentes en este caso en la carpeta de auditoría acompañada por la reclamada a fojas 136, consta que la Sociedad García y Salas Compañía Limitada incorporó en el código 632 de su declaración de impuesto a la renta correspondiente al año tributario 2012, la suma de $60.496.069.- por concepto de depreciación. Consta asimismo del estado de resultados del ejercicio comercial 2011, agregado a la referida carpeta de auditoría, e informe de depreciación del año 2011, rolante a fojas 87 del expediente, que dicho monto corresponde precisamente al desarrollo aritmético a partir del valor asignado a cada producto del activo fijo en el inventario inicial más la corrección monetaria. Al respecto, el ente fiscalizador nada ha argumentado en relación a los montos involucrados en el gasto por depreciación, sino que se ha limitado a establecer en el acto reclamado que dichos registros carecen de la documentación de respaldo, que como ya ha sido resuelto en los considerandos anteriores, el reclamante no se encontraba en la obligación de poseers, siendo suficiente a su respecto los valores asignados en el inventario inicial confeccionado por un profesional en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 3° de la Ley N° 18.985. CUADRAGÉSIMO PRIMERO: Que, también cabe tener presente en este análisis lo declarado por el testigo de la reclamante don Fernando Kuschel, a fojas 144, quien señala que “… en cuanto a la depreciación hecha valer en el año tributario 2012, corresponde a bienes del activo fijo que en el inventario inicial figuraban por alrededor de 540 millones de pesos, de lo cual se entregaron para la fiscalización las facturas de compra de bienes de estos activos fijos de todo el período sujeto a contabilidad y los bienes del inventario inicial que corresponden a compras de un periodo lato desde el año 2000 en que se fueron formando las plantaciones de frutales, se valorizan al valor indicado por el profesional que hizo el inventario inicial.” CUADRAGÉSIMO SEGUNDO: Que, no obstante lo señalado, se advierte que parte del gasto por depreciación hecho valer por la contribuyente corresponde a bienes del activo fijo que habrían sido adquiridos en el año 2012, específicamente un compresor de 50 litros, una podadora de 6.5 H.P., un pulverizador de 10.000 litros y una balanza portátil, según el detalle que se consigna en el documento que rola a fojas 84 de autos. Al respecto, el reclamante señala que las partidas que no tuvieron su origen en el inventario inicial al 31 de diciembre de 2007 corresponden a estas cuatro compras que fueron realizadas por su representada durante el año comercial 2011 y las facturas que respaldan esas adquisiciones fueron acompañadas en original al Servicio junto a la respuesta a la Citación y la entidad fiscal no las objetó ni impugnó fundadamente. CUADRAGÉSIMO TERCERO: Que, cabe señalar en este punto, que no existe evidencia documental en el expediente que acredite la compra de dichos bienes del activo fijo ni tampoco hay constancia que tal documentación haya sido efectivamente aportada al Servicio de Impuestos Internos en el escrito de respuesta a la citación de fecha 12 de junio de 2015, agregado en la carpeta de auditoría adjunta al expediente de autos. En concreto, no se dispone de las facturas a que alude el reclamante y no se cuenta con más antecedentes que los cuadros con el detalle de la depreciación correspondiente al año tributario 2012, que se agregan de fojas 87 a 90, por lo cual no resulta acreditada la alegación del actor en el sentido que este ítem de gastos se encuentra completamente acreditado. Por este motivo, deberá rechazarse el gasto por depreciación hecho valer por la reclamante en el año tributario 2012, correspondiente a los bienes del activo fijo que se han referido en el considerando precedente por la suma total de $104.014.- CUADRAGÉSIMO CUARTO: Que, al tenor de lo señalado en los considerandos anteriores, resulta acreditado entonces que la contribuyente García y Salas Compañía Limitada, cumplió con la carga probatoria que le impone la ley en orden a demostrar la procedencia de la deducción por concepto de pérdidas de arrastre y depreciación hechas valer en su declaración de renta del año tributario 2012, por un monto de $219.443.620.- y $60.392.055.- respectivamente, motivo por lo cual se acogerá parcialmente el reclamo formulado respecto del fondo del asunto debatido en autos, según se dirá en la parte resolutiva de la presente sentencia. IV.- DECISIÓN DE LOS ASUNTOS QUE SE CONTROVIERTEN EN AUTOS: CUADRAGÉSIMO QUINTO: Que, en consecuencia, en mérito de lo expuesto, de las alegaciones hechas por las partes y de los documentos acompañados en autos, todos apreciados conforme a las reglas de la sana crítica, este Tribunal Tributario y Aduanero, en concordancia con los argumentos y fundamentos expuestos en los considerandos anteriores, arriba a las siguientes conclusiones: 1.- Que deberá rechazarse la alegación formal sobre caducidad de la acción fiscalizadora planteada por la actora en su reclamo, por considerar este Tribunal que la Citación emitida y notificada con fecha 8 de abril de 2015 y el acto administrativo consistente en la Liquidación N°777, fueron expedidas cumpliendo con la legalidad vigente. 2.- Que también se rechazará la alegación sobre prescripción extintiva de la acción fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos, por considerar que el ente fiscalizador actuó dentro de la legalidad al requerir antecedentes relativos a la pérdida de arrastre hecha valer por la reclamante en su declaración de renta del año tributario 2012 y cuyo origen se encuentra en el año tributario 2009. 3.- Que el inventario inicial confeccionado por la reclamante al 31 de diciembre de 2007 es un antecedente válido para respaldar la pérdida tributaria de arrastre ascendente a la suma de $219.443.620.- declarada en el año tributario 2012, toda vez que no ha sido impugnado fundadamente por el Servicio de Impuestos Internos. 4.- Que el inventario inicial confeccionado por la reclamante al 31 de diciembre de 2007 es un antecedente válido para respaldar parcialmente el monto de la depreciación hecha valer por la reclamante en su declaración de renta correspondiente al año tributario 2012. En este sentido, se considera procedente el gasto por este concepto por la suma de $60.392.055.-, rechazándose la suma de $104.014.- por depreciación de bienes cuya adquisición no fue debidamente acreditada en autos. Por las razones expuestas, se estima del caso acoger en parte el reclamo presentado en autos por el abogado don José Miguel Espinoza Díaz, en representación de la contribuyente García y Salas Compañía Limitada, procediendo dejar sin efecto los agregados a la base imponible del impuesto de primera categoría efectuados en la Liquidación N°777, emitida por la IX Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos con fecha 26 de agosto de 2015, correspondientes a pérdidas de ejercicios anteriores, por la suma de $219.443.620.- y a gasto rechazado por depreciación por la suma de $60.392.055.- CUADRAGÉSIMO SEXTO: Que, no se emitirá condena en costas en la presente causa por haberse acogido parcialmente el reclamo presentado en autos. En consecuencia, por las consideraciones precedentes y razones legales ya expuestas y visto además lo dispuesto en los artículos 17, 21, 59, 63, 115, 121, 123, 131, 131 bis, 132, 148 y 200 del Código Tributario; artículos 20, 21 Y 31 N° 3 del Decreto Ley N° 824 de 1974, sobre Ley de Impuesto a la Renta; Ley N° 18.985, artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil, y demás normas legales, SE RESUELVE: I.- NO HA LUGAR a la alegación de caducidad de la acción fiscalizadora planteada en el reclamo de fojas 1 y siguientes por el abogado don José Miguel Espinoza Díaz, en representación de la contribuyente García y Salas Compañía Limitada, ambos ya individualizados en autos, conforme las motivaciones contenidas en los considerandos séptimo a décimo octavo de la presente sentencia. II.- NO HA LUGAR a la alegación de prescripción de la acción fiscalizadora planteada en el reclamo de fojas 1 y siguientes por el abogado don José Miguel Espinoza Díaz, en representación de la contribuyente García y Salas Compañía Limitada, conforme las motivaciones contenidas en los considerandos décimo noveno a vigésimo cuarto de la presente sentencia. III.- HA LUGAR EN PARTE al reclamo interpuesto a fojas 1 y siguientes por el abogado don José Miguel Espinoza Díaz, en representación de la contribuyente García y Salas Compañía Limitada. IV.- SE DEJAN SIN EFECTO los agregados a la base imponible del impuesto de primera categoría de la reclamante efectuados en la Liquidación N°777, correspondientes al rechazo de pérdidas de ejercicios anteriores por la suma de $219.443.620.- y al gasto rechazado por depreciación por la suma de $60.392.055, conforme a los fundamentos y motivaciones que se contienen en los considerandos vigésimo quinto a cuadragésimo tercero de la presente sentencia. V.- NO SE EMITE CONDENA EN COSTAS por haberse acogido parcialmente el reclamo formulado en autos. NOTIFÍQUESE la presente resolución a la parte reclamada mediante su publicación íntegra en el sitio de internet del Tribunal. NOTIFÍQUESE a la parte reclamante por medio de carta certificada remitida al domicilio registrado en autos, de conformidad a lo establecido en el inciso tercero del artículo 131 bis del Código Tributario. ANÓTESE, REGÍSTRESE y en su oportunidad ARCHÍVESE. RUC: 15-9-00001663-5 RIT: GR-08-00094-2015 Pronunciada por don Orlando Cuevas Reyes, Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de la Araucanía. Autoriza doña Gabriela Merino Pérez, Secretaria Abogado del Tribunal. Orlando Ivan Cuevas Reyes Juez Tribunal de la Araucanía Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico