Reclamo tributario: liquidación

Valdivia, diecinueve de octubre de dos mil quince. VISTOS: A fojas uno comparece don JUAN MANUEL BARAONA SAINZ, abogado, Cédula Nacional de Identidad N° 4.607.538-2, en representación de NICOMEDES CAMPOS DANIEL, RUT N°5.867.531, domiciliado en Fundo Los Álamos, comuna de Río Bueno. Interpone incidente de nulidad en contra de la Notificación N° 104 del cinco de mayo de 2015 y, en el primer otrosí, reclama en contra de las Liquidaciones N° 1 y N° 2 del cuatro de mayo de 2015, todas emitidas por la XVII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos. Respecto del incidente de nulidad. Señala que su representado fue notificado de la Citación N° 03 del 10 de marzo de 2015, por la cual el Servicio formuló objeciones a la Declaración Anual de Impuesto a la Renta Año Tributario 2014. Posteriormente, el Servicio desestimó los argumentos entregados por su representado en contestación de dicha Citación, emitiendo las Liquidaciones N° 1 y N° 2 del cuatro de mayo de 2015, las que fueron notificadas mediante la Notificación N° 104 de fecha cinco de mayo de 2015. La Notificación N° 104, debe ser dejada sin efecto, debido a que al efectuarse dicha actuación sin que hayan sido acompañados los anexos N° 1 y N° 2 de las Liquidaciones, se incurriría en un vicio formal, que perjudica a su representado por no tener las Liquidaciones mencionadas los datos necesarios para su acertada inteligencia. Transcribe parte de la Circular N° 58 del 21 de septiembre de 2000 del Servicio de Impuestos Internos y del artículo 12 del Código Tributario. Sostiene que de las normas atingentes y de las instrucciones dadas por el Servicio se desprende que en toda notificación que practique el Servicio se deben acompañar los datos necesarios para que el contribuyente pueda comprender, sin necesidad de recurrir a otro medio, la actuación que se le está poniendo en conocimiento, cuestión que no ocurre en autos, debido a que su representado no tuvo conocimiento de los anexos referidos. El contenido de dichos anexos es de esencial importancia para la comprensión de los montos establecidos en las Liquidaciones N° 1 y N°2. Transcribe parte del Capítulo V de las Liquidaciones y parte de la Circular N° 58 del año 2000 que se refiere a lo que es una liquidación. Agrega que se desprende de la lectura de las liquidaciones que los Anexos no acompañados detallan la Base Imponible del Impuesto de Primera Categoría y de la Base Imponible del Impuesto Global Complementario. Al no contar con tales anexos su representado no puede entender cómo se arribó a los montos de impuestos liquidados. Reafirma su posición transcribiendo parte de la sentencia del 25 de mayo de 2013, dictada por el Tribunal Tributario y Aduanero de Concepción. Finalmente, solicita se tenga por interpuesto incidente de nulidad en contra de la Notificación N° 104, solicitando se acoja a tramitación y se deje sin efecto. A continuación detalla los fundamentos del reclamo en contra de las liquidaciones. Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico Respecto a la exención aplicable a los excedentes distribuidos por las cooperativas a sus cooperados. Indica que las deducciones efectuadas por su representado se ajustan a lo dispuesto en las normas legales pertinentes, a las instrucciones del Servicio de Impuestos Internos y a los fallos emitidos en la materia por la excelentísima Corte Suprema. Transcribe los artículos 51 y 52 de la Ley General de Cooperativas (LGC) y el artículo 17 N° 4 del Decreto Ley (DL) N° 824. Señala que la exención contemplada en el artículo 51 de la LGC resulta plenamente aplicable a la forma como deberán computarse los excedentes que perciba el cooperado en la determinación de su RLI, esto es, que deben considerarse como ingresos, pero a la vez deben deducirse de la Renta Líquida por tratarse de rentas exentas de todo impuesto. Sostener lo contrario, es un error que implica desconocer la estructura de cómo se determina la RLI de Primera Categoría de un contribuyente. Luego se refiere brevemente al procedimiento de determinación de la RLI de Primera Categoría, concluyendo que el hecho de que los ingresos exentos del Impuesto de Primera Categoría deban contabilizarse entre los ingresos brutos no significa que en definitiva deban quedar gravados con ese impuesto. Expresa que no es posible sostener que los excedentes de pago y a capitalizar se encuentran sujetos a tributación en razón de provenir del giro habitual de las operaciones entre cooperativa y cooperado. Por tratarse los excedentes de ingresos exentos de todo impuesto y por el hecho que los mismos forman parte del giro habitual de su representado con Colun es que éstos fueron contabilizados para efectos tributarios pasando a integrar la renta bruta de su representado en el Año Tributario 2014, lo que no conduce necesariamente a que deban pagar el Impuesto de Primera Categoría. Aplicándose el procedimiento para la determinación de la renta bruta y líquida, y tratándose de excedentes exentos de impuesto, debe aplicarse la deducción contemplada en la letra b) del N° 2 del artículo 33 de la Ley de Impuesto a la Renta (LIR). Esto último por cuanto el artículo 51 de la LGC indica que los excedentes están exentos de todo impuesto, lo que es concordante con la exención del Impuesto de Primera Categoría contemplada en el artículo 33 N° 2 letra b) de la LIR. Que el artículo 52 de la LGC y el artículo 17 N° 4 del DL N° 824 señalen que estos excedentes deban contabilizarse como ingreso no puede usarse como argumento para establecer que dichos excedentes no están exentos, pues estas normas lo que hacen es precisamente corroborar el procedimiento de la LIR, por el cual los ingresos de actividades exentas deben registrarse como ingresos tributarios y luego deducirse como un desagregado de la RLI. Es contradictorio que el Servicio haga aplicable los artículos 29 al 33 de la LIR para hacer tributar a los excedentes repartidos a su representado, en circunstancias que el artículo 33 N° 2 letra b) de la misma ley dispone que deberá deducirse de la renta bruta las rentas exentas en virtud de una ley especial, como lo es el artículo 51 de la LGC. Para reafirmar su posición cita y extracta parte de la sentencia dictada por la Excelentísima Corte Suprema en la causa Rol 5176-2013. Señala una serie de causas conocidas por la Excelentísima Corte Suprema y que fueron resueltas en primera instancia por este Tribunal Tributario y Aduanero, haciendo especial alusión a la causa Rol 8382-2013. Respecto a la Historia de la ley del artículo 51 de la LGC, señala que dicha norma se incorporó con posterioridad a los artículos 52 LGC y 17 N° 4 del DL N° 824. El Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico actual artículo 52 tiene vigencia a partir de la LGC, el artículo 17 N° 4 del D.L. N° 824 tiene vigencia desde el 31 de diciembre de 1974, y por otra parte el artículo 51 de la LGC, antiguo artículo 56 de la misma ley, se incorporó mediante el artículo 1 N° 54 de la Ley N° 19.832 de fecha 4 de noviembre de 2002, en forma posterior a las disposiciones que regulan la contabilización de los excedentes. Respecto a la historia de la ley del nuevo artículo 51, de las actas de sesiones de la Cámara de Diputados se desprende que la intención del legislador al momento de crear la franquicia tributaria fue favorecer e incentivar a las cooperativas y sus cooperados, mediante el otorgamiento del beneficio tributario consistente en no pagar el Impuesto de Primera Categoría, cuando estos últimos perciban devoluciones de excedentes de la cooperativa, en la medida que dichos excedentes se generen en operaciones realizadas por la cooperativa con los cooperados, sin distinguirse como el Servicio pretende, si dichos excedentes provienen o no del giro habitual del cooperado con la cooperativa. Dado que la exención es posterior al artículo 52 de la LGC, sólo hay dos alternativas de interpretación: Se acepta que el artículo 52 LGC referente a las operaciones habituales con los socios no es limitativo de la amplia exención del artículo 51 LGC que se aplica también en estos casos; o se entiende que el artículo 51 LGC ha derogado tácitamente en este aspecto la supuesta limitación del artículo 52 LGC. Lo que no es aceptable, indica, es que la limitación subsista, no obstante la redacción del artículo 51 de la LGC. Al haber incorporado el legislador la exención sin limitación de los excedentes y con posterioridad a las normas que regulan la contabilización de los mismos para efectos tributarios, se buscó establecer la liberación de tributación de estos excedentes con independencia de la forma como hayan sido generados. Por lo tanto, si el legislador hubiere querido limitar la exención de los excedentes, así lo habría señalado. Pero, no haciendo distinción alguna, la exención debe entenderse aplicada para todo tipo de excedentes. Es decir, la ley posterior prima sobre la anterior, o la posterior deroga a la anterior. Con relación a la aplicación del artículo 26 del Código Tributario, señala que sin perjuicio de lo señalado anteriormente, en este caso igualmente no corresponde gravar con impuestos los excedentes de autos por aplicación de lo dispuesto en el artículo 26 del Código Tributario. Su representado se acogió de buena fe al Oficio N° 549 del 2008, de acuerdo al cual los excedentes que distribuya la cooperativa a sus cooperados son ingresos no renta, en términos establecidos en el artículo 53 de la LGC, que transcribe. Señala que dicho artículo al referirse a “para todos los efectos legales” implica que debe comprender o alcanzar el reconocimiento de las utilidades que perciban o devenguen las cooperativas y los cooperados para efectos tributarios. Agrega que tal criterio fue sustentado en el Oficio N° 549 del 2008 del Servicio, el que transcribe en parte, y señala que si conforme a dicho pronunciamiento estos excedentes no se encuentran sujetos a tributación alguna, sin importar si se trata o no de excedentes que provengan de operaciones no habituales, igual conclusión debe aplicarse a estos excedentes cuando se distribuyen a los cooperados. En efecto, de acuerdo al régimen de tributación a las rentas, los ingresos no constitutivos de renta y las rentas exentas de impuesto obtenidas por una entidad colectiva deben registrarse en su Fondo de Utilidades No Tributables, conforme a lo establecido en el artículo 14, letra A) N° 3 b) de la LIR y en la misma calidad son distribuidos a sus socios, propietarios, Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico accionistas o cooperados. Añade que su representado tuvo conocimiento de esta instrucción, y se acogió de buena fe a su contenido. Luego transcribe el artículo 26 del Código Tributario e indica que su representado se ha acogido de buena fe a lo dispuesto en el Oficio N° 549 del 2008 del Servicio. Por lo tanto, por aplicación de este Oficio y del artículo 26 del Código Tributario, en este caso no procede que el Servicio pretenda cobrar a su representado en forma retroactiva Impuesto a la Renta, como se desprende de las Liquidaciones. Para reafirmar su posición extracta el considerando duodécimo de la sentencia de la Excelentísima Corte Suprema en la causa Rol 8382-2013. En relación a la falta de fundamento de la resolución, las liquidaciones reclamadas no podrían producir efecto alguno debido a que no contienen los elementos mínimos y necesarios para su acertada inteligencia, es decir, los anexos N° 1 y N° 2, en los que se determina los impuestos de Primera Categoría y Global Complementario que se liquidan a su representado. Transcribe parte de lo señalado en las liquidaciones y sostiene que de ello se desprende que los anexos mencionados son parte integrante de las liquidaciones reclamadas y por ello, al notificarse las liquidaciones sin los anexos mencionados es que resulta posible estimar que las liquidaciones contengan elementos mínimos necesarios para su entendimiento, no pudiendo por ello producir efecto alguno. La exigencia de fundamentación de las liquidaciones no sólo se encuentra establecida por la propia autoridad fiscal en el Manual del Servicio y en la Circular N° 8 del año 2011 del Servicio, sino que además del artículo 7 de la Constitución Política de la República, de la Ley N° 19.880 Sobre Procedimientos Administrativos y de la jurisprudencia de los Tribunales Tributarios y Aduaneros. Se refiere y transcribe en parte el artículo 7 mencionado, los incisos cuarto y quinto del artículo 3, el artículo 11 y el inciso cuarto del artículo 41 de la Ley N° 19.880. Para reafirmar su posición cita y transcribe parte de las sentencias de fecha 24 de abril de 2013 dictada por el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de la Araucanía; la sentencia dictada con fecha 25 de marzo de 2013 del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Coquimbo; y, la sentencia dictada el 11 de enero de 2001 por la Excelentísima Corte Suprema en la causa sobre Recurso de Protección, Rol N° 4533-2000. Respecto a la condena en costas por la manifiesta falta de fundamento de las Liquidaciones, señala que la materia que es objeto de autos ha sido objeto de litigación en otros reclamos efectuados por cooperados en contra de liquidaciones o resoluciones emitidas por el Servicio, en los cuales se ha liquidado impuesto o rechazado pérdida tributaria declarada por considerar que los excedentes repartidos por las cooperativas a los cooperados están sujetos a tributación. En todos estos procesos se ha debatido un asunto de derecho, consistente en la aplicabilidad e interpretación que corresponde hacer de los artículos 17 N° 4 del DL N° 824; de los artículos 51, 52 y 53 de la LGC y de los artículos 2 N° 1 y 29 al 33 de la LIR, entre otras normas legales. De tal forma, los recursos de casación que han sido conocidos por la Excelentísima Corte Suprema se fundan en infracciones a las normas legales señaladas. Dicho Tribunal, rechazó tales recursos por estimar que no se verifican las infracciones legales invocadas por el Servicio, aplicando las normas señaladas Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico en los términos planteados por los reclamantes en cada proceso. Sostiene que considerando lo alegado por el Servicio en todos los juicios ha sido la supuesta tributación a que se encontrarían sujetos los excedentes repartidos por las cooperativas a sus cooperados por operaciones de su giro, es que, en los últimos tres juicios de reclamo tributario sobre la materia la Excelentísima Corte Suprema rechazó de plano, en la admisibilidad, los recursos de casación interpuestos por el Servicio por estimar que éstos adolecían de manifiesta falta de fundamento. Dado que la materia de autos se refiere a la misma materia de aquellas tres causas cuyos recursos de casación fueron rechazados por adolecer de manifiesta falta de fundamento, sostiene que resulta evidente que en el presente caso los motivos del Servicio para proceder a liquidar impuestos a la renta a su representado adolecen de manifiesta falta de fundamento, es que no es posible que en este caso la autoridad tributaria haya tenido justo motivo para litigar, por lo que correspondería que sea condenada en costas. Lo anterior es más evidente en este caso, porque no se acompañó al acto de la notificación de las liquidaciones los anexos N° 1 y N°2 en los que se sustentarían las liquidaciones para efectos de determinar la Base Imponible de los Impuestos de Primera Categoría y Global Complementario. Finalmente, solicita se tenga por interpuesto el reclamo, acogerlo a tramitación y se deje sin efecto las liquidaciones reclamadas, con expresa condena en costas. Solicita además se tengan por acompañados los documentos que indica, se oficie al Servicio de Impuestos Internos para que remita información que indica, se de aviso a los correos electrónicos que indica, se señala domicilio y se tenga presente patrocinio y poder que indica. A fojas 185, se tiene por interpuesto el reclamo y se confiere traslado al Servicio de Impuestos Internos, se tienen por acompañados los documentos presentados, se ordena que el Servicio acompañe los antecedentes que indica dentro del plazo de diez días, se accede a la solicitud de aviso, se tiene presente domicilio informado, y se tiene presente el patrocinio y poder conferido. A fojas 188, comparece doña LIDIA DEL CARMEN CASTILLO ALARCÓN, RUT N° 6.761.772-K, Directora Regional del Servicio de Impuestos Internos, domiciliada para estos efectos en calle San Carlos N° 50, Valdivia, solicitando se tenga presente que asume representación del Servicio de Impuestos Internos, que se tenga por acreditada la personería, solicita aviso al correo electrónico y que se tenga presente patrocinio y poder conferidos. A fojas 189, se tiene presente la personería, se tiene por acreditada la personería, se accede al aviso y se tiene presente patrocinio y poder conferidos. A fojas 191, rola Ordinario N° 369 del 28 de agosto de 2015 del Servicio de Impuestos Internos y documentación adjunta. Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico A fojas 233, se ordena agregar al expediente el Ordinario N° 369 del 28 de agosto de 2015 del Servicio de Impuestos Internos y documentación adjunta. A fojas 235 y siguientes, el Servicio evacua el traslado exponiendo los hechos, los fundamentos de la presentación del contribuyente, el marco legal a su juicio aplicable, y la improcedencia del reclamo. Respecto al incidente de nulidad, señala que debe rechazarse el argumento de que no fueron recibidos los anexos N° 1 y N°2, debido a que no existen antecedentes que permitan establecerlo. Tal alegación les deja en la indefensión pues los pone ante la necesidad de probar un hecho negativo, resultando ilógico que no fueran acompañados dichos anexos, debido a que para establecerse el monto a cobrar establecido en la caratula de las liquidaciones se debió realizar cálculos de forma detallada, los que son revisados internamente antes de ser firmadas y notificadas. Por su parte, el fiscalizador debe emitir cada liquidación completa en triplicado para efectuar la distribución que indica. Consultada internamente la unidad emisora, se indicó que las liquidaciones fueron entregadas en forma completa y revisada la carpeta de auditoría se corroboró que junto a la copia de las liquidaciones se encuentran corcheteados dichos anexos, existiendo sólo un juego de ellos, sin que sobre ningún ejemplar que haga posible presumir que no fuera entregado al reclamante. Señala, que no se puede omitir la calidad de ministro de fe del funcionario actuante. Finalmente, sostiene que este argumento se encuentra dirigido más bien contra las liquidaciones y no contra la notificación, debido a que la supuesta omisión no ha irrogado perjuicio alguno al reclamante y éste pudo ejercer debidamente su derecho a defensa En relación a las alegaciones que fundamentan el reclamo propiamente tal, el reclamo debe ser rechazado debido a que los excedentes a pago y a capitalizar distribuidos por Colun al contribuyente no se encuentran exentos de tributación, en virtud del artículo 2 N° 1 de la LIR, del artículo 17 N° 1, 2, 3 y 4 del DL N° 824 y de los artículos 49 inciso final, 51 y 53 de la LGC. Por un lado nuestro legislador utilizó un concepto amplio de renta y por otro previó un tratamiento diverso para los excedentes que los cooperados perciben, dependiendo de si ellos provienen de operaciones de la cooperativa con terceros o bien, de operaciones con sus socios, en el último caso se distingue si las operaciones son o no del giro habitual del socio. Si los remanentes provienen de operaciones con terceros, ninguna norma citada otorga exención alguna, desprendiéndose que se trata de ingresos constitutivos de renta, sujetos a las normas tributarias correspondientes. Si los remanentes provienen de operaciones con los socios en principio estarían exentos de todo impuesto, salvo que dichas operaciones correspondan al giro habitual del socio, caso en el cual y conforme al artículo 52 de la LGC, tales excedentes deberán ser contabilizados en el ejercicio respectivo para fines tributarios. Es decir en este último caso y al igual que si los excedentes provienen de operaciones con terceros, constituirán renta quedando sujetos a las normas tributarias correspondientes. Sentido que deriva de la interpretación armónica de los artículos 51 y 52 de la LGC y del artículo 17 N° 4 del DL N° 824. Agrega que es la habitualidad el supuesto de hecho considerado por el legislador para gravar los Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico mencionados excedentes, ya que estos ingresos tienen relación directa con la actividad industrialmente organizada del cooperado, coligiéndose del artículo 51 de la LGC que quedan fuera de la tributación sólo las devoluciones de excedentes por operaciones aisladas y que no sean del giro habitual del socio. Reafirma su posición señalando que así lo ha sostenido la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Valdivia, especialmente en la causa Rol 3- 2012. Expresa que debe ser rechazada la argumentación del contribuyente fundada en la historia fidedigna de la ley de cooperativas, debido a que cualquier análisis de la historia fidedigna de los textos legales carece de pertinencias frente al claro tenor de la ley. Incluso cuando ésta es una herramienta hermenéutica relevante, es decir, cuando hay dudas del sentido y alcance de un texto legal, lo que no ocurriría en la especie, debe utilizarse con especial cuidado debido a que lo que el legislador aprueba no es más que el texto legal sancionado. Sin perjuicio de ello, de las secciones citadas por el reclamante, cabe señalar que la LGC fue modificada el año 2002 por la Ley N° 19.832, introduciendo cambios sustanciales y diversos, modificándose artículos pertinentes al análisis de la causa, los que fueron debidamente considerados por el Servicio para realizar el análisis reseñado. La sección aludida por el reclamante no hace más que reiterar el actual contenido del artículo 51 de la LGC, norma que debe interpretarse armónicamente con los demás señaladas previamente, y a su juicio sólo puede establecerse que los socios cuyas operaciones con la cooperativa formen parte de su giro habitual deberán contabilizar en el ejercicio respectivo las cantidades que las cooperativas hayan reconocido a su favor o repartido por cuenta de excedentes, distribuciones y/o devoluciones que no sean de capital, pasando dichas cantidades a formar parte de los ingresos brutos del socio, para todos los efectos legales, quedando dicho excedente afecto a la tributación normal de la LIR. Respecto a la aplicación del artículo 26 del Código Tributario, señala que el Oficio N° 549 del año 2008, sólo analiza el tratamiento tributario de las cooperativas y no de los cooperados. De ninguna forma podría desprenderse que los excedentes percibidos por los cooperados tienen la calidad de ingresos no constitutivos de renta o al menos rentas exentas. No existiendo una interpretación como la que se pretende, no puede el contribuyente acogerse de buena fe a una supuesta interpretación contenida en dicho Oficio. Por lo anterior, no es procedente invocar la aplicación del artículo 26 del Código Tributario. Señala que para que tal norma sea aplicable se debe cumplir una serie de requisitos, de los cuales se desprende que deben existir dos interpretaciones opuestas respecto a la misma materia y que producto de ella el Servicio pretenda el cobro retroactivo de impuestos. Para determinar si existen dos interpretaciones desarrolla el contexto de los dos oficios en que se funda el reclamante al respecto. El Oficio N° 549 del 2008, da respuesta a una consulta respecto al tratamiento tributario de cooperativas y organizaciones comunitarias. Sostiene que del análisis del oficio mencionado el contribuyente nunca pudo acogerse a un criterio que en la especie no le era aplicable, pues de su sola lectura se puede establecer que regula aspectos de la tributación de las cooperativas y no de los cooperados, que es el caso del contribuyente. Tal oficio regula principalmente los efectos en el Impuesto Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico al Valor Agregado (IVA) respecto de las operaciones que efectúa la cooperativa. Por otra parte, el Oficio N° 1397 del año 2011, que habría generado el cambio de criterio, interpreta de manera clara y directa la tributación que afecta a los excedentes distribuidos a un cooperado, por sus operaciones habituales con la cooperativa. Tal oficio contiene un cambio de criterio referente a la tributación del remanente de la cooperativa que ésta obtenga producto de las operaciones con terceros y no respecto de la tributación de los excedentes distribuidos a los cooperados por sus operaciones habituales con la cooperativa. Extracta parte del mencionado oficio. Concluye, que entre los dos Oficios nunca hubo cambio de criterio sobre la tributación de los excedentes obtenidos por un cooperado por sus operaciones habituales con la cooperativa, no resultando aplicable el artículo 26 del Código Tributario. Respecto a la alegación relativa a la falta de fundamento de que adolecería la resolución impugnada, reitera lo señalado anteriormente, expresando que el Servicio al efectuar la notificación entregó todas las hojas o partes de las mismas y en caso que no se hubiesen emitido tales anexos, no se habría irrogado perjuicio alguno al contribuyente, pues en las hojas de trabajo se expresa con meridiana claridad la materia y cantidades impugnadas por el Servicio y la incidencia que en la determinación de sus impuestos, tal imputación significa, debido a que en la caratula se realiza la correcta determinación de éstos, con sus reajustes y demás recargos legales. En relación a la condena en costas, señala que debe ser rechazada debido a que al Servicio le corresponde el deber de fiscalizar la correcta determinación de los impuestos conforme al artículo 1 del Código Tributario y al artículo 1 del D.F.L. N° 7 que fija el texto de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos, y le corresponde la obligación legal de litigar y defender sus actuaciones cada vez que ellas sean reclamadas ante un órgano jurisdiccional. Con la Ley N° 20.322 se creó una judicatura independiente de la administración tributaria y le dio al Servicio la calidad de parte en todos los procedimientos que se incoen ante estos tribunales, correspondiéndole a los Directores Regionales del Servicio, conforme al artículo 117 del Código Tributario la representación del Fisco en los procesos jurisdiccionales seguidos conforme a los títulos II, III y IV de este libro. De los artículos 131 bis y 132 del Código Tributario, que transcribe en parte, no cabe sino inferir que al Servicio en su calidad de parte le asiste la obligación legal de actuar ante los tribunales de justicia y por otra parte la de aplicar y fiscalizar toda la normativa tributaria interna en que tenga interés el fisco, debiendo impartir al efecto, las instrucciones y órdenes pertinentes, en consecuencia el Servicio tiene un imperativo legal de litigar. Tales han sido precisamente las razones que la Excelentísima Corte Suprema, aun cuando rechazó de plano recursos de casación deducidos por el Servicio en causas donde esta materia ha sido discutida, en caso alguno les ha condenado en costas, pues ha entendido que en la calidad de parte que posee en este tipo de procedimientos le asiste el imperativo legal de litigar. Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico Finalmente solicita se tenga por evacuado el traslado del reclamo, solicitando se rechace en todas sus partes. Solicita además, que en caso de ser recibida la causa a prueba se tenga presente que se valdrá de todos los medios de prueba que establece la ley. A fojas 241, se tiene por evacuado el traslado y se resuelve autos y se tiene presente la prueba de que piensa valerse. A fojas 243, se ordena la acumulación de la causa RUC 15-9-0000977-9, RIT GR- 11-00016-2015 a estos autos. A fojas 245 y siguientes, comparece don JUAN MANUEL BARAONA SAINZ, abogado, Cédula Nacional de Identidad N° 4.607.538-2, en representación de NICOMEDES CAMPOS DANIEL, RUT N°5.867.531, domiciliado en Fundo Los Álamos, comuna de Río Bueno. Interpone reclamación en contra de la Resolución Ex. SII 154 emitida por la XVII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, con fecha 29 de abril de 2015 y notificada a su representado el cinco de mayo de 2015. Argumenta en relación a la falta de fundamento de la resolución. Sostiene que el único fundamento de la resolución reclamada sería la determinación que realizaría una liquidación que se emitiría en forma posterior a la resolución reclamada, es decir, tales fundamentos descansan en una liquidación inexistente a la fecha de la emisión del acto reclamado. Reproduce el punto 6 y la parte resolutiva de la resolución reclamada, y señala que al no existir la liquidación en que se funda la resolución reclamada a la fecha de su emisión, no es posible tenerla como válida ni producir sus efectos. En el evento en que el Tribunal estime que la resolución reclamada se refiere a las Liquidaciones N° 1 y N° 2 de fecha cuatro de mayo de 2015, igualmente no podría tenerse por válida ya que éstas no existían a la fecha de la emisión de la resolución reclamada. Obviando lo anterior, tampoco se puede tener por replicados los argumentos de liquidaciones posteriores debido a que cada acto administrativo debe valerse por sí mismo, conteniendo los elementos mínimos necesarios para su adecuada inteligencia. Así lo establece el artículo 7 de la Constitución Política de la República, de la Ley N° 19.880 Sobre Procedimientos Administrativos y de la jurisprudencia de los Tribunales Tributarios y Aduaneros. Se refiere y transcribe en parte el artículo 7 mencionado, los incisos cuarto y quinto del artículo 3, el artículo 11 y el inciso cuarto del artículo 41 de la Ley N° 19.880. Para reafirmar su posición cita y transcribe parte de las sentencias de fecha 24 de abril de 2013 dictada por el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de la Araucanía; la sentencia dictada con fecha 25 de marzo de 2013 del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Coquimbo; y, la sentencia dictada el 11 de enero de 2001 por la Excelentísima Corte Suprema en la causa sobre Recurso de Protección, Rol N° 4533-2000. Concluye que los actos administrativos emitidos por el Servicio, en este caso la resolución reclamada, deben estar debidamente fundados, y al no cumplir con aquello debe ser dejado sin efecto. Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico Respecto a la exención aplicable a los excedentes distribuidos por las cooperativas a sus cooperados, señala que las deducciones efectuadas por su representado se ajustan a lo dispuesto en las normas legales pertinentes, a las instrucciones del Servicio y a los fallos emitidos en la materia por la Excelentísima Corte Suprema, de lo que se desprendería que su representado se ajustó a Derecho y que no corresponde efectuar agregado alguno en la RLI. Transcribe los artículos 51 y 52 de la LGC y el artículo 17 N° 4 del DL N° 824. Señala que la exención contemplada en el artículo 51 de la LGC resulta plenamente aplicable a la forma como deberán computarse los excedentes que perciba el cooperado en la determinación de su RLI, esto es, que deben considerarse como ingresos, pero a la vez deben deducirse de la Renta Líquida de la cooperativa para determinar la RLI sobre la cual deben pagar Impuesto de Primera Categoría. Sostener lo contrario, es un error que implica desconocer la estructura de cómo se determina la RLI de Primera Categoría de un contribuyente. Luego se refiere brevemente al procedimiento de determinación de la RLI de Primera Categoría, concluyendo que el hecho de que los ingresos exentos del Impuesto de Primera Categoría deban contabilizarse entre los ingresos brutos no significa que en definitiva deban quedar gravados con ese impuesto. Expresa que no es posible sostener, que los excedentes de pago y a capitalizar se encuentran sujetos a tributación en razón de provenir del giro habitual de las operaciones entre cooperativa y cooperado. Por tratarse los excedentes de ingresos exentos de todo impuesto y por el hecho que los mismos forman parte del giro habitual de su representado con Colun es que éstos fueron contabilizados para efectos tributarios pasando a integrar la renta bruta de su representado en el Año Tributario 2014, lo que no conduce necesariamente a que deban pagar el Impuesto de Primera Categoría. Aplicándose el procedimiento para la determinación de la renta bruta y líquida, y tratándose de excedentes exentos de impuesto, debe aplicarse la deducción contemplada en la letra b) del N° 2 del artículo 33 de la LIR. Esto último por cuanto el artículo 51 de la LGC indica que los excedentes están exentos de todo impuesto, lo que es concordante con la exención del Impuesto de Primera Categoría contemplada en el artículo 33 N° 2 letra b) de la LIR. Resumiendo, que el artículo 52 de la LGC y el articulo 17 N° 4 del DL N° 824 señalen que estos excedentes deban contabilizarse como ingreso no puede usarse como argumento para establecer que dichos excedentes no están exentos, pues estas normas lo que hacen es precisamente corroborar el procedimiento de la LIR, por el cual los ingresos de actividades exentas deben registrase como ingresos tributarios y luego deducirse como un desagregado de la RLI. Es contradictorio que el Servicio haga aplicable los artículos 29 al 33 de la LIR para hacer tributar a los excedentes repartidos a su representado, en circunstancias que el artículo 33 N° 2 letra b) de la misma ley dispone que deberá deducirse de la renta bruta las rentas exentas en virtud de una ley especial, como lo es el artículo 51 de la LGC. Para reafirmar su posición cita y extracta parte de la sentencia dictada por la Excelentísima Corte Suprema en la causa Rol 5176- 2013. Señala una serie de causas conocidas por la Excelentísima Corte Suprema y que fueron resueltas en primera instancia por este Tribunal Tributario y Aduanero, haciendo especial alusión a la causa Rol 8382-2013. Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico Respecto a la Historia de la ley del artículo 51 de la LGC, señala que dicha norma se incorporó con posterioridad a los artículos 52 LGC y 17 N° 4 del DL N° 824. Señala que el actual artículo 52 mencionado tiene vigencia a partir de la LGC, el artículo 17 N° 4 del D.L. N° 824 tiene vigencia desde el 31 de diciembre de 1974, y por otra parte el artículo 51 de la LGC, antiguo artículo 56 de la misma ley se incorporó mediante el artículo 1 N° 54 de la Ley N° 19.832 de fecha 4 de noviembre de 2002, en forma posterior a las disposiciones que regulan la contabilización de los excedentes. En la historia de la ley del artículo 51 de la LGC, de las actas de sesiones de la Cámara de Diputados se desprende que la intención del legislador al momento de crear la franquicia tributaria fue favorecer e incentivar a las cooperativas y sus cooperados, mediante el otorgamiento del beneficio tributario consistente en no pagar el Impuesto de Primera Categoría, cuando estos últimos perciban devoluciones de excedentes de la cooperativa, en la medida que dichos excedentes se generen en operaciones realizadas por la cooperativa con los cooperados, sin distinguirse como el Servicio pretende, si dichos excedentes provienen o no del giro habitual del cooperado con la cooperativa. Dado que la exención es posterior al artículo 52 de la LGC, sólo hay dos alternativas de interpretación: Se acepta que el artículo 52 LGC referente a las operaciones habituales con los socios no es limitativo de la amplia exención del artículo 51 LGC que se aplica también en estos casos; o se entiende que el artículo 51 LGC ha derogado tácitamente en este aspecto la supuesta limitación del artículo 52 LGC. Lo que no es aceptable indica, es que la limitación subsista, no obstante la redacción del artículo 51 de la LGC. Al haber incorporado el legislador la exención sin limitación de los excedentes y con posterioridad a las normas que regulan la contabilización de los mismos para efectos tributarios, se buscó establecer la liberación de tributación de estos excedentes con independencia de la forma como hayan sido generados. Por lo tanto, si el legislador hubiere querido limitar la exención de los excedentes, así lo habría señalado. Pero, no haciendo distinción alguna, la exención debe entenderse aplicada para todo tipo de excedentes. Es decir, la ley posterior prima sobre la anterior, o la posterior deroga a la anterior. Con relación a la aplicación del artículo 26 del Código Tributario, señala que sin perjuicio de lo señalado anteriormente, en este caso igualmente no corresponde gravar con impuestos los excedentes de autos, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 26 del Código Tributario, su representado se acogió de buena fe al Oficio N° 549 del 2008, de acuerdo al cual los excedentes que distribuya la cooperativa a sus cooperados son ingresos no renta, en términos establecidos en el artículo 53 de la LGC, que transcribe, y señala que dicho artículo al referirse a “para todos los efectos legales” implica que debe comprender o alcanzar el reconocimiento de las utilidades que perciban o devenguen las cooperativas y los cooperados para efectos tributarios. Agrega que tal criterio fue sustentado en el Oficio N° 549 del 2008 del Servicio, el que transcribe en parte, y señala que si conforme a dicho pronunciamiento estos excedentes no se encuentran sujetos a tributación alguna, sin importar si se trata o no de excedentes que provengan de operaciones no habituales, igual conclusión debe aplicarse a estos excedentes cuando se distribuyen a los cooperados. En efecto, de acuerdo al régimen de tributación a las rentas, los ingresos no constitutivos de renta y las rentas exentas de impuesto obtenidas por una entidad colectiva deben registrarse Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico en su Fondo de Utilidades No Tributables, conforme a lo establecido en el artículo 14, letra A) N° 3 b) de la LIR y en la misma calidad son distribuidos a sus socios, propietarios, accionistas o cooperados. Añade que su representado tuvo conocimiento de esta instrucción, y se acogió de buena fe a su contenido. Luego transcribe el artículo 26 del Código Tributario e indica que su representado se ha acogido de buena fe a lo dispuesto en el Oficio N° 549 del 2008 del Servicio. Por lo tanto, por aplicación de este oficio y del artículo 26 del Código Tributario, es que en este caso, no procede que el Servicio pretenda cobrar a su representado en forma retroactiva Impuesto a la Renta, como se desprende de las liquidaciones, y como consecuencia de ello tampoco procede que se rechace la devolución de PPUA señalado en la resolución que se reclama en este acto. Para reafirmar su posición extracta el considerando duodécimo de la sentencia de la Excelentísima Corte Suprema en la causa Rol 8382-2013. Respecto a la condena en costas por la manifiesta falta de fundamento de la Resolución, en el entendido que los argumentos esgrimidos en la resolución serían aquellos en los cuales se fundan las liquidaciones que se reclaman en un acto separado, hace presente que, la materia que es objeto de autos ha sido objeto de litigación en otros reclamos efectuados por cooperados en contra de liquidaciones o resoluciones emitidas por el Servicio, en los cuales se ha liquidado impuesto o rechazado pérdida tributaria declarada por considerar que los excedentes repartidos por las cooperativas a los cooperados están sujetos a tributación. En todos estos procesos se ha debatido un asunto de derecho, consistente en la aplicabilidad e interpretación que corresponde hacer de los artículos 17 N° 4 del DL N° 824; de los artículos 51, 52 y 53 de la LGC y de los artículos 2 N° 1 y 29 al 33 de la LIR, entre otras normas legales. De tal forma, los recursos de casación que han sido conocidos por la Excelentísima Corte Suprema se fundan en infracciones a las normas legales señaladas. Dicho Tribunal, rechazó tales recursos por estimar que no se verifican las infracciones legales invocadas por el Servicio, aplicando las normas señaladas en los términos planteados por los reclamantes en cada proceso. Sostiene que considerando lo alegado por el Servicio en todos los juicios ha sido la supuesta tributación a que se encontrarían sujetos los excedentes repartidos por las cooperativas a sus cooperados por operaciones de su giro, es que en los últimos tres juicios de reclamo tributario sobre la materia la Excelentísima Corte Suprema rechazó de plano, en la admisibilidad, los recursos de casación interpuestos por el Servicio por estimar que estos adolecían de manifiesta falta de fundamento. Dado que la materia de autos se refiere a la misma materia de aquellas tres causas cuyos recursos de casación fueron rechazados por adolecer de manifiesta falta de fundamento, sostiene que resulta evidente que en el presente caso los motivos del Servicio para proceder a liquidar impuestos a la renta a su representado adolecen de manifiesta falta de fundamento, es que no es posible que en este caso la autoridad tributaria haya tenido justo motivo para litigar, por lo que correspondería que sea condenada en costas. Lo anterior es más evidente en este caso, porque la resolución que se reclama se funda en una liquidación que no existía a la fecha en que el acto reclamado fue emitido, por lo que aparece claro la falta de fundamentación de la resolución y por ende, carece de motivo plausible para litigar. Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico Finalmente, solicita se tenga por interpuesto el reclamo, acogerlo a tramitación y se deje sin efecto la resolución reclamada, con expresa condena en costas. Solicita además se tengan por acompañados los documentos que indica, se oficie al Servicio de Impuestos Internos para que remita información que indica, se de aviso a los correos electrónicos que indica, se señala domicilio y se tenga presente patrocinio y poder que indica. A fojas 417, se tiene por interpuesto el reclamo y se confiere traslado al Servicio de Impuestos Internos, se tienen por acompañados los documentos presentados, se ordena que el Servicio acompañe los antecedentes que indica dentro del plazo de diez días, se accede a la solicitud de aviso, se tiene presente domicilio informado, y se tiene presente el patrocinio y poder conferido. A fojas 420, comparece doña LIDIA DEL CARMEN CASTILLO ALARCÓN, RUT N° 6.761.772-K, Directora Regional del Servicio de Impuestos Internos, domiciliada para estos efectos en calle San Carlos N° 50, Valdivia, solicitando se tenga presente que asume representación del Servicio de Impuestos Internos, que se tenga por acreditada la personería, solicita aviso al correo electrónico y que se tenga presente patrocinio y poder conferidos. A fojas 421, se tiene presente la personería, se tiene por acreditada la personería, se accede al aviso y se tiene presente patrocinio y poder conferidos. A fojas 423, la parte reclamada solicita se tenga presente lo que indica y acompaña documento que indica. A fojas 426, se tiene presente lo indicado, se tiene por acompañado el documento que indica y se tiene por cumplido lo ordenado por resolución de fecha 21 de agosto de 2015. A fojas 428 y siguientes, el Servicio evacua el traslado exponiendo los hechos, los fundamentos de la presentación del contribuyente, el marco legal a su juicio aplicable, y la improcedencia del reclamo. Respecto a la falta de fundamento de la resolución, sostiene que se rechazó la devolución de PPUA, tal como se indica en la resolución impugnada, porque dado los agregados que corresponde efectuar a la RLI, resulta una diferencia de impuesto a pagar y no una renta negativa, por lo que es improcedente devolución alguna. Basta leer el considerando 6° de la resolución reclamada para establecer su fundamentación, que además contiene una adecuada cita a la normativa aplicable, la que fue válidamente notificada, por lo que estima que no se ha impedido el derecho a defensa del contribuyente. Agrega, que tanto la resolución impugnada como las liquidaciones, fueron precedidas de una misma citación, en las que se explicó claramente al contribuyente las sumas que debían agregarse a su RLI para el Año Tributario 2014, y las razones por las que, a juicio del Servicio, tales Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico sumas debían tributar, citación que también fue válidamente notificada al contribuyente, y en razón de la misma, los fundamentos de la resolución reclamada resultan claros y han permitido al contribuyente ejercer sus derechos sin irrogarle perjuicio alguno que obsten a su defensa. En relación a las alegaciones que fundamentan el reclamo propiamente tal, sostiene que el reclamo debe ser rechazado debido a que los excedentes a pago y a capitalizar distribuidos por Colun al contribuyente no se encuentran exentos de tributación, en virtud del artículo 2 N° 1 de la LIR, del artículo 17 N° 1, 2, 3 y 4 del DL N° 824 y de los artículos 49 inciso final, 51 y 53 de la LGC. Por un lado, nuestro legislador utilizó un concepto amplio de renta y por otro previó un tratamiento diverso para los excedentes que los cooperados perciben, dependiendo de si ellos provienen de operaciones de la cooperativa con terceros o bien, de operaciones con sus socios, en el último caso se distingue si las operaciones son o no del giro habitual del socio. Si los remanentes provienen de operaciones con terceros, ninguna norma citada otorga exención alguna, desprendiéndose que se trata de ingresos constitutivos de renta, sujetos a las normas tributarias correspondientes. Si los remanentes provienen de operaciones con los socios en principio estarían exentos de todo impuesto, salvo que dichas operaciones correspondan al giro habitual del socio, caso en el cual y conforme al artículo 52 de la LGC, tales excedentes deberán ser contabilizados en el ejercicio respectivo para fines tributarios. Es decir en este último caso y al igual que si los excedentes provienen de operaciones con terceros, constituirán renta quedando sujetos a las normas tributarias correspondientes. Sentido que deriva de la interpretación armónica de los artículos 51 y 52 de la LGC y del artículo 17 N° 4 del DL N° 824. Agrega que es la habitualidad el supuesto de hecho considerado por el legislador para gravar los mencionados excedentes, ya que estos ingresos tienen relación directa con la actividad industrialmente organizada del cooperado, coligiéndose del artículo 51 de la LGC que quedan fuera de la tributación sólo las devoluciones de excedentes por operaciones aisladas y que no sean del giro habitual del socio. Reafirma su posición señalando que así lo ha sostenido la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Valdivia, especialmente en la causa Rol 3-2012. Expresa que debe ser rechazada la argumentación del contribuyente fundada en la historia fidedigna de la Ley de Cooperativas, debido a que cualquier análisis de la historia fidedigna de los textos legales carece de pertinencias frente al claro tenor de la ley. Incluso cuando ésta es una herramienta hermenéutica relevante, es decir, cuando hay dudas del sentido y alcance de un texto legal, lo que no ocurriría en la especie, debe utilizarse con especial cuidado debido a que lo que el legislador aprueba no es más que el texto legal sancionado. Sin perjuicio de ello, de las secciones citadas por el reclamante, cabe señalar que la LGC fue modificada el año 2002 por la Ley N° 19.832, introduciendo cambios sustanciales y diversos, modificándose artículos pertinentes al análisis de la causa, los que fueron debidamente considerados por el Servicio para realizar el análisis reseñado. La sección aludida por el reclamante no hace más que reiterar el actual contenido del artículo 51 de la LGC, norma que debe interpretarse armónicamente con los demás señaladas Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico previamente, y a su juicio sólo puede establecerse que los socios cuyas operaciones con la cooperativa formen parte de su giro habitual deberán contabilizar en el ejercicio respectivo las cantidades que las cooperativas hayan reconocido a su favor o repartido por cuenta de excedentes, distribuciones y/o devoluciones que no sean de capital, pasando dichas cantidades a formar parte de los ingresos brutos del socio, para todos los efectos legales, quedando dicho excedente afecto a la tributación normal de la LIR. Respecto a la aplicación del artículo 26 del Código Tributario, señala que el Oficio N° 549 del año 2008, sólo analiza el tratamiento tributario de las cooperativas y no de los cooperados. De ninguna forma podría desprenderse que los excedentes percibidos por los cooperados tienen la calidad de ingresos no constitutivos de renta o al menos rentas exentas. No existiendo una interpretación como la que se pretende, no puede el contribuyente acogerse de buena fe a una supuesta interpretación contenida en dicho oficio. Por lo anterior, no es procedente invocar la aplicación del artículo 26 del Código Tributario. Señala que para que tal norma sea aplicable se debe cumplir una serie de requisitos, de los cuales se desprende que deben existir dos interpretaciones opuestas respecto a la misma materia y que producto de ella el Servicio pretenda el cobro retroactivo de impuestos. Para determinar si existen dos interpretaciones desarrolla el contexto de los dos oficios en que se funda el reclamante al respecto. El Oficio N° 549 del 2008, da respuesta a una consulta respecto al tratamiento tributario de cooperativas y organizaciones comunitarias. Sostiene que del análisis del oficio mencionado el contribuyente nunca pudo acogerse a un criterio que en la especie no le era aplicable, pues de su sola lectura se puede establecer que regula aspectos de la tributación de las cooperativas y no de los cooperados, que es el caso del contribuyente. Tal oficio regula principalmente los efectos en el Impuesto al Valor Agregado (IVA) respecto de las operaciones que efectúa la cooperativa. Por otra parte, el Oficio N° 1397 del año 2011, que habría generado el cambio de criterio, interpreta de manera clara y directa la tributación que afecta a los excedentes distribuidos a un cooperado, por sus operaciones habituales con la cooperativa. Tal oficio contiene un cambio de criterio referente a la tributación del remanente de la cooperativa que ésta obtenga producto de las operaciones con terceros y no respecto de la tributación de los excedentes distribuidos a los cooperados por sus operaciones habituales con la cooperativa. Extracta parte del mencionado oficio. Concluye, que entre los dos oficios nunca hubo cambio de criterio sobre la tributación de los excedentes obtenidos por un cooperado por sus operaciones habituales con la cooperativa, no resultando aplicable el artículo 26 del Código Tributario. En relación a la condena en costas, señala que debe ser rechazada debido a que al Servicio le corresponde el deber de fiscalizar la correcta determinación de los impuestos conforme al artículo 1 del Código Tributario y al artículo 1 del D.F.L. N° 7 que fija el texto de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos, y le corresponde la obligación legal de litigar y defender sus actuaciones cada vez que ellas sean reclamadas ante un órgano jurisdiccional. Con la Ley N° 20.322 se creó una judicatura independiente de la administración tributaria y le dio al Servicio la calidad de parte en todos los procedimientos Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico que se incoen ante estos tribunales, correspondiéndole a los Directores Regionales del Servicio, conforme al artículo 117 del Código Tributario la representación del Fisco en los procesos jurisdiccionales seguidos conforme a los títulos II, III y IV de este libro. De los artículos 131 bis y 132 del Código Tributario, que transcribe en parte, no cabe sino inferir que al Servicio en su calidad de parte le asiste la obligación legal de actuar ante los tribunales de justicia y por otra parte la de aplicar y fiscalizar toda la normativa tributaria interna en que tenga interés el fisco, debiendo impartir al efecto, las instrucciones y órdenes pertinentes, en consecuencia el Servicio tiene un imperativo legal de litigar. Tales han sido precisamente las razones que la Excelentísima Corte Suprema, aun cuando rechazó de plano recursos de casación deducidos por el Servicio en causas donde esta materia ha sido discutida, en caso alguno les ha condenado en costas, pues ha entendido que en la calidad de parte que posee en este tipo de procedimientos le asiste el imperativo legal de litigar. Finalmente solicita se tenga por evacuado el traslado del reclamo, solicitando se rechace en todas sus partes. Solicita además, que en caso de ser recibida la causa a prueba se tenga presente que se valdrá de todos los medios de prueba que establece la ley. A fojas 433, se tiene por evacuado el traslado y se resuelve autos y se tiene presente la prueba de que piensa valerse. A fojas 435, se resuelve omítase la recepción de la causa a prueba. A fojas 437, se resuelve autos para fallo. CONSIDERANDO: I. ANTECEDENTES GENERALES PRIMERO: Que, como ya se señaló, a fojas 1 y siguientes comparece don JUAN MANUEL BARAONA SAINZ, en representación de NICOMEDES OSCAR CAMPOS DANIEL, ambos ya individualizados. Interpone incidente de nulidad y reclamo en contra de la Notificación N° 104 del cinco de mayo de 2015 y de las Liquidaciones N°1 y N° 2 del cuatro de mayo de 2015, respectivamente, por los fundamentos que se indican en lo expositivo de esta sentencia. A fojas 245 y siguientes comparece don JUAN MANUEL BARAONA SAINZ, en representación de NICOMEDES OSCAR CAMPOS DANIEL, ambos ya individualizados. Interpone reclamo en contra de la Resolución Ex. SII N° 154 del fecha 29 de abril de 2015, por los fundamentos que se indican en lo expositivo de esta sentencia. SEGUNDO: Que, a fojas 188, comparece doña LIDIA CASTILLO ALARCÓN, RUT N° 6.761.772-K, en representación del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, ambos ya individualizados y posteriormente, a fojas 235 y siguientes, el Servicio evacua el traslado del incidente de nulidad y de la reclamación interpuestas en contra de la Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico Notificación N° 104 del cinco de mayo de 2015 y de las Liquidaciones N°1 y N° 2 del cuatro de mayo de 2015, fundado en las alegaciones indicadas en la parte expositiva de esta sentencia. A fojas 420 comparece doña LIDIA CASTILLO ALARCÓN, asumiendo la representación del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, ambos ya individualizados. Posteriormente, a fojas 428 y siguientes, el Servicio evacua el traslado del reclamo contra la Resolución Ex. SII N° 154 del fecha 29 de abril de 2015, fundado en las alegaciones indicadas en la parte expositiva de esta sentencia. TERCERO: Que, por las razones expuestas a fojas 243, ambas causas fueron acumuladas. II. LOS ACTOS RECLAMADOS CUARTO: Que, los actos reclamados son las Liquidaciones N°1 y N° 2 del cuatro de mayo de 2015 y la Resolución Ex. SII N° 154 del 29 de abril de 2015, todas emitidas por la XVII Dirección Regional Valdivia del Servicio de Impuestos Internos. III. CUESTIONES DE HECHO Y PRUEBA RENDIDA QUINTO: Que, son hechos no controvertidos por las partes, los siguientes: 1.- El reclamante es contribuyente del Impuesto de Primera Categoría y tributa en base a renta efectiva. 2.- El reclamante es socio de la Cooperativa Agrícola y Lechera de La Unión Ltda., Colun. 3.- Los excedentes distribuidos por Colun al reclamante, provienen de operaciones realizadas con él, que forman parte de su giro habitual. SEXTO: Que, por no existir hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos, no se recibió la causa a prueba. SÉPTIMO: Que, la parte reclamante acompañó los siguientes documentos, como fundantes del incidente de nulidad y del reclamo de las Liquidaciones. 1.- Notificación N°104, Folio 1551089, de fecha cinco de mayo de 2015. 2.- Liquidaciones N°1 y N°2 de fecha cuatro de mayo de 2015. 3.- Copia simple de la Resolución Ex. SII N° 154 de fecha 29 de abril de 2015 y de la Notificación N°103, Folio 1551088, de fecha 5 de mayo de 2015. Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico 4.- Copia simple de la Circular N° 58 del 21 de septiembre del año 2000, del Servicio de Impuestos Internos. 5.- Copia simple de Oficio N° 549 del 20 de marzo del año 2008, del Servicio de Impuestos Internos. 6.- Copia simple de sentencia que acoge recurso de casación y sentencia de reemplazo dictada por la Excelentísima Corte Suprema, con fecha 21 de julio de 2014, en causa Rol 7.803-13. 7.- Copia simple de sentencia que acoge recurso de casación y sentencia de reemplazo dictada por la Excelentísima Corte Suprema, con fecha 15 de julio de 2014, en causa Rol 5.176-13. 8.- Copia simple de sentencia que acoge recurso de casación y sentencia de reemplazo dictada por la Excelentísima Corte Suprema, con fecha 26 de junio de 2014, en causa Rol 5.669-13. 9.- Copia simple de sentencia que acoge recurso de casación y sentencia de reemplazo dictada por la Excelentísima Corte Suprema, con fecha 30 de junio de 2014, en causa Rol N° 322-13. 10.- Copia simple de sentencia que acoge recurso de casación y sentencia de reemplazo dictada por la Excelentísima Corte Suprema, con fecha 24 de septiembre de 2014, en causa Rol 14.249-13. 11.- Copia simple de Resolución de la Excelentísima Corte Suprema, de fecha 14 de mayo de 2015, en causa Rol 31.978-14. 12.- Copia simple de Resolución de la Excelentísima Corte Suprema, de fecha 14 de mayo de 2015, en causa Rol 32.211-14. 13.- Copia simple de Resolución de la Excelentísima Corte Suprema, de fecha 27 de mayo de 2015, en causa Rol 6.280-15. 14.- Copia autorizada de Escritura de Mandato Judicial de fecha 31 de julio de 2015, otorgada ante doña Patricia Oriana Arndt Herrero, Notario Público y Conservador de Bienes Raíces Suplente de las comunas de Rio Bueno y Lago Ranco, e inscrita bajo el repertorio N°870/2015. 15.- Copia simple de las Cedulas de Identidad de don Juan Manuel Baraona Sainz, don Leonardo Arata Moya, don Juan Cristóbal Valenzuela Baraona y doña Carla Andrea Maldonado Vargas. Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico OCTAVO: Que, la parte reclamante acompañó los siguientes documentos en la reclamación de la Resolución: 1.- Notificación N°103, Folio 1551088, de fecha cinco de mayo de 2015. 2.- Resolución EX. SII N° 154, de fecha 29-04-15. 3.- Copia simple de las Liquidaciones N°1 y N°2 de fecha cuatro de mayo de 2015 y de la Notificación N°104, Folio 1551089, de fecha 5 de mayo de 2015. 4.- Copia simple de Oficio N° 549 del año 2008, del Servicio de Impuestos Internos. 5.- Copia simple de sentencia que acoge recurso de casación y sentencia de reemplazo dictada por la Excelentísima Corte Suprema, con fecha 21 de julio de 2014, en causa Rol 7.803-13. 6.- Copia simple de sentencia que acoge recurso de casación y sentencia de reemplazo dictada por la Excelentísima Corte Suprema, con fecha 15 de julio de 2014, en causa Rol 5.176-13. 7.- Copia simple de sentencia que acoge recurso de casación y sentencia de reemplazo dictada por la Excelentísima Corte Suprema, con fecha 26 de junio de 2014, en causa Rol 5.669-13. 8.- Copia simple de sentencia que acoge recurso de casación y sentencia de reemplazo dictada por la Excelentísima Corte Suprema, con fecha 30 de junio de 2014, en causa Rol N° 322-13. 9.- Copia simple de sentencia que acoge recurso de casación y sentencia de reemplazo dictada por la Excelentísima Corte Suprema, con fecha 24 de septiembre de 2014, en causa Rol 14.249-13. 10.- Copia simple de resolución de la Excelentísima Corte Suprema, de fecha 14 de mayo de 2015, en causa Rol 31.978-14. 11.- Copia simple de resolución de la Excelentísima Corte Suprema, de fecha 14 de mayo de 2015, en causa Rol 32.211-14. 12.- Copia simple de resolución de la Excelentísima Corte Suprema, de fecha 27 de mayo de 2015, en causa Rol 6.280-15. 13.- Copia autorizada de Escritura de Mandato Judicial de fecha 31 de julio de 2015, otorgada ante doña Patricia Oriana Arndt Herrero, Notario Público y Conservador de Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico Bienes Raíces Suplente de las comunas de Rio Bueno y Lago Ranco, e inscrita bajo el repertorio N°870/2015. 14.- Copia simple de las Cédulas de Identidad de don Juan Manuel Baraona Sainz, don Leonardo Arata Moya, don Juan Cristóbal Valenzuela Baraona y doña Carla Andrea Maldonado Vargas. NOVENO: Que, la parte reclamada no acompañó prueba junto a su escrito que evacua el traslado del incidente de nulidad y reclamo de las Liquidaciones, ni junto a su escrito que evacua el traslado del reclamo de la Resolución. DÉCIMO: Que, se incorporaron los antecedentes remitidos por el Servicio de Impuestos Internos por medio del Ordinario N°369 del 28 de agosto de 2015, y que son los siguientes: 1.- Actas de Recepción/Entrega y/o Acceso Documentación de fecha 12/09/2014 2.- Actas de Recepción/Entrega y/o Acceso Documentación de fecha 16/10/2014. 3.- Certificado Sobre Situación Tributaria de Retiros y Gastos Rechazados Correspondientes a Socios de Sociedades de personas, Socios de sociedades de hecho, socios gestores de sociedades en comandita por acciones y comuneros N° 380 de fecha 18/03/2014, Anexo a Certificado de Retiros; Liquidación de Excedentes Ejercicio Comercial 2012; Pago de 3% Intereses sobre Capital por el 1er Semestre de 2013; Pago de 2% de intereses por 2do. Semestre de 2012 y Certificado de Cuotas de Participación N° 393. 4.- Hojas computacionales de Balance AT 2013(enero a diciembre de 2012), folios 2218 al 2221; Determinación de la RLI Año Tributario 2013 folios 2223 y 2225; Balance General AT 2014 (enero a diciembre de 2014), folios 2233 al 2236; Determinación RLI Año Tributario 2014, folios 2427- 2428. 5.- Copia simple de Contrato de Arrendamiento de German Sáez a Nicomedes Campos de fecha 16/06/2009. 6.- Copia simple de Sentencia de fecha 30/07/2014 dictada por la Excelentísima Corte Suprema en autos Rol 8382-2013. IV. CUESTIONES DEL JUICIO DÉCIMO PRIMERO: Que, el elemento central a resolver en la presente causa es el régimen tributario aplicable a las cooperativas y cooperados, de modo tal de establecer si la Declaración de Impuesto del Año Tributario 2014 se encuentra ajustada a la normativa vigente. Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico A ello se suman diversas cuestiones adicionales planteadas por la reclamante: el incidente de nulidad de la notificación de las liquidaciones, la aplicación del artículo 26 del Código Tributario y la falta de fundamento de la Resolución reclamada. Debe abordarse, además, la solicitud de condena en costas. V. ANÁLISIS TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LAS COOPERATIVAS Y SUS COOPERADOS DÉCIMO SEGUNDO: Que, en relación al tratamiento tributario de las cooperativas y sus cooperados, y conforme se ha detallado, el reclamante sostiene, en síntesis, que de lo dispuesto en los artículos 51 y 52 de la LGC, y en el artículo 17 N° 4 del DL N° 824, se desprende que la exención contemplada en el artículo 51 resulta plenamente aplicable a la forma como deberán computarse los excedentes que perciba el cooperado en la determinación de su Renta Líquida. Tales excedentes deberán considerarse como ingresos brutos, pero luego deberán deducirse de la Renta Líquida por tratarse de rentas exentas de todo impuesto. La obligación del cooperado de contabilización de los excedentes provenientes del giro habitual con su cooperativa para efectos tributarios, es para incorporarlos como ingresos brutos pero no para aplicar el Impuesto de Primera Categoría. DÉCIMO TERCERO: Que, la reclamada, por su parte, señala sobre el punto en análisis, en síntesis y conforme ya se ha detallado, que los excedentes a pago y a capitalizar distribuidos al contribuyente no se encuentran exentos de tributación. Para sustentar lo anterior, distingue entre los excedentes que los cooperados perciben de operaciones de la cooperativa con terceros o con sus socios. Si se trata del último caso, se distingue nuevamente si las operaciones son o no del giro habitual. Si los excedentes provienen de operaciones con terceros se trataría de ingresos constitutivos de renta. Por el contrario, si los remanentes provienen de operaciones con los socios en principio estarían exentas de impuesto, salvo que las operaciones sean del giro habitual del socio, caso en el cual constituirán renta. DÉCIMO CUARTO: Que, este Tribunal, en sentencias RIT GR-11-00017-2012, de fecha 26 de febrero de 2013; GR-11-00018-2013, de fecha 03 de julio de 2013; y, GR- 11-00048-2013, de fecha 27 de enero de 2014, entre otras; analizó la tributación que afecta a las cooperativas y a los cooperados. En tales causas sostuvo sustancialmente una posición consistente con la posición del Servicio en estos autos. DÉCIMO QUINTO: Que, sin embargo, la Excelentísima Corte Suprema, conociendo de diversos recursos de casación en esta materia, ha resuelto reiteradamente que el tratamiento tributario que debe dársele a los excedentes que perciben los cooperados, repartidos por la cooperativa, es el de rentas exentas del Impuesto de Primera Categoría. Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico Así lo declaró, por ejemplo, en causa Rol N° 7826, en sentencia de 30 de junio de 2015, donde señala: “Cuarto: Que cabe consignar que el artículo 51 de la Ley General de Cooperativas, respecto de la devolución de excedentes originados en operaciones con los socios, indica que estarán exentos de todo impuesto, sin ninguna distinción ni excepción ya sea del tipo de socios o del tipo de impuestos. Luego, el artículo 52, al ordenar que los socios cuyas operaciones con la cooperativa formen parte de su giro habitual contabilicen en el ejercicio respectivo, para los efectos tributarios, los excedentes que ellas les haya reconocido, no utiliza ninguna fórmula o expresión que parcialmente descarte, exceptúe o importe una salvedad a lo antes expresado (por ejemplo, “sin perjuicio” o “no obstante lo anterior”). Más allá de la sintaxis de los textos analizados, tampoco el contenido del aludido artículo 52 permite sostener inequívocamente que en éste se ha consagrado una excepción a la exención general del artículo 51 que le precede y, por tanto, que la situación tratada en aquél queda gravada con Impuesto a la Renta, pues cuando la ley ordena llevar contabilidad o incorporar en esta contabilidad algún ingreso para efectos tributarios, sólo está fijando una obligación tributaria accesoria o complementaria, que puede tener entre otros fines, facilitar la fiscalización de la Administración, incluyendo desde luego la llevada a cabo por el Servicio de Impuestos Internos. De ese modo, tal disposición, por sí sola, en ningún caso puede entenderse como el establecimiento de un impuesto o la excepción a un hecho exento de impuestos, a menos que el legislador así lo sancione expresamente. Quinto: Que relacionado con lo anterior, en el numerando 4to. del artículo 17 del D.L. N° 824, sin tampoco establecer el legislador explícitamente una excepción a la dispensa de impuestos consagrada en el artículo 51 de la Ley General de Cooperativas, sólo se ordena al socio, cuyas operaciones con la respectiva cooperativa formen parte o digan relación con su giro habitual, que “contabilice” en el ejercicio respectivo las cantidades que la cooperativa les haya reconocido o repartido por concepto de excedentes, es decir, reitera la imposición de una obligación tributaria accesoria y no principal. En lo que respecta a la parte final del ordinal 4to en comento, esto es, “Estas cantidades pasarán a formar parte de los ingresos brutos del socio correspondiente, para todos los efectos legales”, tampoco conlleva necesariamente que el legislador haya ido más allá de la imposición de la obligación accesoria de contabilizar los excedentes exentos como parte de los ingresos brutos, lo que no supone desconocer su categoría de renta liberada del Impuesto de Primera Categoría. En este punto no debe olvidarse que una exención implica que el hecho gravado se ha producido, pero en virtud de un mandato de la ley el obligado al pago se ve dispensado del cumplimiento de dicha carga, y es así que en lo que específicamente interesa a la determinación de la RLI que constituirá la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, las rentas exentas deben incluirse en los ingresos brutos de que trata el artículo 29 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, pero en una etapa ulterior el artículo 33 Nº 2 letra b) del mismo texto ordena su deducción de la renta líquida. Sexto: Que entender que como resultado de una interpretación sistemática de las normas antes examinadas, puede llegar a “deducirse” o “concluirse” que el artículo 51 de la Ley General de Cooperativas se encuentra destinado únicamente a los socios que mantienen Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico operaciones no habituales con la Cooperativa y que el artículo 52 se refiere a quienes mantienen operaciones habituales, excluyendo por tanto de la liberación que contempla el primero a los socios a que aludiría el segundo, importa vulnerar abiertamente el principio de legalidad o de reserva legal que impera en materia tributaria, en virtud del cual únicamente por ley se puede imponer, suprimir, o reducir tributos de cualquier clase o naturaleza, y también sólo por ley se pueden establecer exenciones tributarias o modificar las ya existentes. Este principio viene a ser una forma de asegurar a los contribuyentes el ejercicio del poder tributario sólo dentro del ámbito legal, quedando vedado a la autoridad administrativa el ejercicio de dicho poder. Del principio que se viene estudiando deriva la interpretación estricta de las normas establecen exenciones de impuestos, de manera que, sin extender por analogía la dispensa impositiva en análisis a otros supuestos no previstos expresamente por ella -cuestión que aquí no ha ocurrido atendido que el artículo 51 de la Ley General de Cooperativas, que establece la exención, no distingue entre los socios favorecidos-, tampoco la restrinja a menos casos de los que el propio texto interpretado señala, salvo, huelga mencionar, que otra disposición o ley expresamente así lo establezca.” En términos análogos se pronunció en causas Rol N° 5.176-2013, sentencia de fecha 15 de julio de 2014; Rol N° 14.249-2013, sentencia de fecha 24 de septiembre de 2014; Rol N° 2.593-2014, sentencia de fecha 20 de octubre de 2014; Rol N° 17.588-14, sentencia de fecha 26 de mayo de 2015; y, Rol N° 6280-15, sentencia de fecha 27 de mayo de 2015. DÉCIMO SEXTO: Que, habiéndose pronunciado la Excelentísima Corte Suprema en reiteradas oportunidades sobre la materia en discusión en el sentido descrito, este Tribunal se adecuará a dicha interpretación. Por consiguiente, se procederá a acoger los reclamos de autos atendido que el reclamante ha ajustado su actuar a la normativa legal vigente, según la interpretación descrita en el considerando anterior. De este modo, la Declaración de Impuestos correspondiente al Año Tributario 2014 se encuentra ajustada a derecho, y los fundamentos tanto de las Liquidaciones como de la Resolución reclamadas son errados, debiendo estas ser dejadas sin efecto. CUESTIONES ADICIONALES DÉCIMO SÉPTIMO: Que, conforme se ha detallado en la parte expositiva, el reclamante sostiene que, corresponde declarar nulidad de la Notificación N° 104, debido a que mediante éste acto se notificó las Liquidaciones N° 1 y N° 2, pero no se adjuntó los anexos 1 y 2 que eran parte integrante de dichas liquidaciones, por lo que éstas carecen de los fundamentos legales necesarios vulnerando de tal forma su derecho a defensa. Como también se detalló en la parte expositiva, la reclamada señala sobre el punto que no existe antecedente alguno que permita establecer que se omitió entregar los anexos 1 y 2 de las Liquidaciones. Por otra parte, la alegación del reclamante es más bien una argumentación Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico dirigida en contra de las liquidaciones y no en contra de la Notificación, toda vez que serían aquellas las que se encontrarían incompletas. Este Tribunal rechazará el incidente de nulidad. En primer lugar, no existe en autos ningún antecedente que permita establecer que el Servicio omitió la entrega de algún documento al contribuyente al momento de efectuar la notificación de las Liquidaciones N°1 y N°2. Resulta evidente que el simple hecho de que el reclamante haya acompañado las liquidaciones sin los anexos no permite establecer en forma alguna que al momento de la notificación no se le hayan entregado los anexos. En segundo lugar, lo cierto es que de la lectura de las liquidaciones y sus hojas de trabajo se desprende plena y claramente tanto los montos liquidados como los conceptos y razones en que se fundan. Lo anterior resulta evidente, por lo demás, de la circunstancia de que el reclamo, haciéndose plenamente cargo de todas las cuestiones relevantes para su pretensión, no requiera hacer referencia alguna al contenido de los anexos. La reclamante reitera como argumento de fondo en el reclamo en contra de las liquidaciones la ausencia de los anexos. Caben al respecto las mismas consideraciones. DÉCIMO OCTAVO: Que, por otra parte, conforme se ha detallado en la parte expositiva, el reclamante sostiene que su representado se acogió de buena fe a la interpretación del Servicio realizada mediante el Oficio N° 549 del año 2008, motivo por el que no resulta procedente que el Servicio pretenda cobrar impuestos con efecto retroactivo ni se rechace la devolución de PPUA. El Servicio, por su parte, y también conforme se detalló en la parte expositiva, señala que el Oficio N° 549 del año 2008 nunca sostuvo que los ingresos de los cooperados fueran un ingreso no renta, en dicho oficio en parte alguna se refiere a la tributación que afectaría al reparto de excedentes. En consecuencia, mal pudo la contribuyente acogerse de buena fe a dicha interpretación. Respecto al punto en análisis, conviene hacer presente que habiéndose acogido el argumento principal de la reclamante sobre el tratamiento tributario de los excedentes de cooperativas, motivo por el que serán dejados sin efecto todos los actos reclamados, el pronunciamiento relativo al artículo 26 del Código Tributario resulta, en la práctica, irrelevante. Sin perjuicio de ello, lo cierto es que el argumento de la reclamante en este punto no puede sino ser rechazado. Cualquiera sea la lectura que se haga del Oficio N° 549, lo cierto es que a la fecha de los actos reclamados se había dictado el Oficio N° 1397 del año 2011, en el cual claramente el Servicio sostiene que los excedentes de autos se encuentran sujetos a las reglas normales de tributación. Tal oficio fue debidamente publicado por el Servicio. En consecuencia, si a la fecha de la Declaración del Impuesto a la Renta del Año Tributario 2014 el Servicio había señalado con claridad, que el tratamiento de las sumas que interesa era el de ingresos tributables, mal pudo el contribuyente acogerse de buena fe a un pronunciamiento anterior que, a su juicio, señalaba lo contrario. Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico DÉCIMO NOVENO: Que, además, el reclamante sostiene que la resolución reclamada adolece de falta de fundamentos, debido a que se sustenta exclusivamente en una liquidación que sería emitida en forma posterior. Explica que no se puede tener como válida la resolución reclamada si la liquidación a que alude fueran las Liquidaciones N°1 y N°2, ya que éstas fueron emitidas en fecha posterior a la resolución. Tampoco se puede entender por replicados los argumentos de las liquidaciones posteriores debido a que cada acto administrativo debe contener los elementos mínimos para su adecuada inteligencia. Respecto a este punto la reclamada sostiene que el fundamento para rechazar la solicitud de devolución de PPUA, tal como se indica en el considerando 6° de la resolución reclamada, es que dado los agregados, que a su juicio corresponde efectuar a la RLI, resulta una diferencia de impuesto a pagar y no una renta negativa, por lo que no procede devolución alguna. Respecto a este punto, de la simple lectura de la resolución se desprende que el fundamento del rechazo se encuentra en el considerando 6°, donde se indica que no procede la pérdida tributaria declarada por el contribuyente debido a que “por rentas recibidas de COLUN resulta Renta Líquida Positiva para el Año Tributario 2014”, motivo por el que se procederá a la liquidación resultante. Posteriormente, en la parte resolutiva, se reitera que se deniega la devolución solicitada “conforme a lo expuesto en el considerando 6”. Es cierto que en seguida, en forma algo confusa, se agrega “en atención a que se procederá a la emisión de Liquidación…”, sin embargo, resulta claro para el tribunal que el fundamento es el indicado en el considerando 6°, esto es, que las rentas recibidas de Colun generaban renta líquida positiva. A juicio de este Tribunal, efectivamente la fundamentación de la resolución podría cuestionarse por su extrema brevedad, además de una redacción imprecisa, pero no porque se funde exclusivamente en las liquidaciones posteriores, como pretende la reclamante. VIGÉSIMO: Que, finalmente, respecto de la condena en costas solicitada por el reclamante de autos, lo cierto es que la materia en estudio ha sido objeto de fallos contradictorios durante los últimos años. Se trata de una materia compleja en la que ciertamente parece posible proponer posiciones jurídicas diversas, por lo que no será acogida. Y considerando, además, lo dispuesto en el artículo 17, números 1, 2, 3 y 4 del Decreto Ley N° 824 que aprueba el texto de la Ley sobre Impuesto a la Renta, los artículos 26 del Código Tributario, los artículos 38 inciso 1°, 49, 51, 52 y 53 de la Ley General de Cooperativas, el artículo 170 del Código de Procedimiento Civil, y la Ley Orgánica de los Tribunales Tributarios y Aduaneros, contenida en el artículo primero de la Ley N° 20.322, que Fortalece y Perfecciona la Jurisdicción Tributaria y Aduanera. Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico SE RESUELVE: 1.- NO HA LUGAR al incidente de nulidad planteado por don JUAN MANUEL BARAONA SAINZ, en representación de NICOMEDES OSCAR CAMPOS DANIEL, ambos ya individualizados, en contra de la Notificación N° 104 del cinco de mayo de 2015, realizada por la XVII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos. 2.- HA LUGAR a las reclamaciones tributarias interpuestas por don JUAN MANUEL BARAONA SAINZ, en representación de NICOMEDES OSCAR CAMPOS DANIEL, ambos ya individualizados, en contra de las Liquidaciones N° 1 y N° 2 del cuatro de mayo de 2015 y en contra de la Resolución Ex. SII N° 154 de fecha 29 de abril de 2015, todas emitidas por la XVII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos. 3.- DÉJESE SIN EFECTO las Liquidaciones N°1 y N°2 del cuatro de mayo de 2015 y la Resolución Ex. SII N° 154 de fecha 29 de abril de 2015, todas emitidas por la XVII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos. 4.- NO SE CONDENA en costas a la parte vencida por estimarse que ha tenido motivos plausibles para litigar. Notifíquese a la parte reclamante por carta certificada. Certifíquese el envío de la carta. Notifíquese a la parte reclamada mediante la publicación de la presente resolución en el sitio de internet del Tribunal. Dese aviso por correo electrónico a las partes que lo hayan solicitado. Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. RUC: 15-9-0000974-4 RIT: GR-11-00015-2015 Proveyó don Hugo Osorio Morales, Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Ríos. Autoriza doña Andrea Catril Beltrán, Secretaria Abogado del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Ríos. Hugo Alberto Osorio Morales Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez Tribunal de los Rios Documento firmado electrónicamente por don/ña Hugo Alberto Osorio Morales, el 19-10-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c0af1578-3d79-423a-95c5-90a6cfff55ab Timbre Electrónico 2015-10-19T10:54:45-0300 ATTA SACTA