Reclamo tributario: liquidación

Sesenta y cinco 65 Punta Arenas, doce de junio de dos mil dieciocho. VISTOS: Uno.- Que a fojas 28 y siguientes comparece el abogado don Francisco Javier Cárdenas Mancilla, RUT N° 7.860.020-9, en representación de la Sociedad Distribución y Logística Magallanes Limitada (“DLM”), RUT N° 76.098.031-5, ambos domiciliados para estos efectos en Elías Braun Fircks N° 1391-A, de la comuna de Punta Arenas, interponiendo reclamo ante este Tribunal conforme al Procedimiento General de Reclamación establecido en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de la Liquidación N° 135, de fecha 30 de agosto de 2017, emanada de la XII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos de Punta Arenas (SII), para efectos de que este Tribunal, en base a los antecedentes de hecho y fundamentos de derecho que a continuación se exponen, la deje sin efecto, con expresa y ejemplar condena en costas. I.- ANTECEDENTES. I.1.- Citación. 1).- Que mediante la Citación Nº 56 de fecha 27 de abril del año 2017, el Servicio solicitó a la reclamante aclarar una serie de supuestas inconsistencias provenientes de la revisión practicada a la Declaración Anual del Impuesto a la Renta correspondiente al A.T.2014 (Folio Nº63216274), en relación a los siguientes aspectos: i.- La correcta tributación de los ingresos percibidos o devengados en el año comercial 2013, obtenidos por el arrendamiento de un galpón, en virtud de un "contrato de Arrendamiento para Almacenaje" celebrado entre Usuarios de la Zona Franca, en el cual la Sociedad Distribución y Logística Magallanes Limitada, RUT Nº 76.098.031-5 tenía la calidad de arrendador, y Abu Gosch y Compañía Limitada, RUT Nº 85.641.200-3, la calidad de arrendatario. ii.- La correcta determinación y tributación del mayor valor por venta de bodega ubicada en el sitio 20-B de la manzana 14 de la Zona Franca de Punta Arenas, efectuada a través de contrato de compraventa de fecha 30 de agosto de 2013 entre la actora y la Sociedad Central de Carnes Limitada, por un valor de $380.000.000.- 2).- Que el Servicio argumentó que conforme a la normativa que regula la tributación a que están afectos los Usuarios de Zona Franca, los ingresos percibidos o devengados por concepto de subarrendamientos, así como el mayor valor obtenido en la enajenación de activos fijos destinados a una actividad no relacionada, deberían formar parte de la Renta Líquida Imponible y, en consecuencia, determinarse de acuerdo a lo señalado en los artículos 29 a 33 del D.L. N° 824. 3).- Que, a criterio del Servicio, las rentas provenientes de los actos jurídicos u operaciones antes señaladas, deberían tributar de acuerdo al régimen general de tributación consagrado en el artículo 6 inciso final del D.F.L N° 2 del año 2001 del Ministerio de Hacienda, que aprobó el texto refundido, coordinado y sistematizado del D.F.L. N° 341 de 1977. I.2.- Liquidación. 1).- Que, dentro del plazo legal, la reclamante dio respuesta a la Citación, aclarando y desvirtuando los argumentos vertidos por el Servicio. A pesar de lo anterior, se liquidó los supuestos impuestos adeudados, tomando como base el siguiente razonamiento: i.- Que el objeto del contrato de arrendamiento para almacenaje celebrado entre la reclamante y la Sociedad Abu-Gosch y Compañía Limitada, implicaba la cesión del derecho de uso y goce de una bodega de 1.800 metros cuadrados emplazada en el sitio Nº 20 de la manzana 14 de la Zona Franca de Punta Arenas. ii.- Que el contrato supuestamente tendría una naturaleza jurídica distinta a la de un contrato de depósito de mercancías y, por lo mismo, un tratamiento jurídico diferente en relación a los beneficios tributarios que otorgan los regímenes francos. iii.- Que para fundamentar lo anterior, el Servicio invocó el artículo 3 del D.F.L N° 2 que señala que, en las Zonas Francas sólo podrán depositarse mercancías extranjeras en la forma y condiciones establecidas en dicha norma y efectuar las operaciones a que se refiere el artículo 8 del mismo cuerpo normativo. 2).- De lo anteriormente expuesto, la conclusión del servicio fue que la operación celebrada entre la Sociedad Distribución y Logística Magallanes Limitada, y la Sociedad Abu Gosch y Compañía, se trataría más bien de un subarrendamiento de inmueble, actividad que no sería asimilable a las enunciadas en el artículo 8 del D.F.L. N° 2. 3).- Ahora bien, bajo ese contexto el Servicio expuso que, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 6 del D.F.L. N° 2, las demás actividades que se desarrollen dentro de las Zonas Francas se rigen por las normas generales en materia de tributación, por lo que el supuesto subarrendamiento de inmueble celebrado por la reclamante y la Sociedad Abu Gosch y Compañía Limitada no sería una operación que podría acogerse a las franquicias tributarias que contemplan los regímenes francos, correspondiendo aplicar las normas contempladas en la legislación común. 4).- Que, bajo el razonamiento anterior, el Servicio sostuvo respecto de los ingresos percibidos o devengados por concepto del mayor valor en la Sesenta y seis 66 enajenación de la misma Bodega durante el Año comercial 2013, Año Tributario 2014, que las rentas provenientes de dicha operación también debían de sujetarse a la legislación tributaria común. II.- RECLAMACIÓN. II.1.- La Tributación Efectuada por Distribución y Logística Magallanes Limitada se Ajusta a Derecho. 1).- La reclamante señala que los beneficios establecidos en el D.F.L. Nº 2 se refieren a las Sociedades Administradoras de Zonas Francas y a los Usuarios que se instalen dentro de las Zonas Francas. Así, para estos efectos, debe entenderse por Usuarios a quienes celebren contratos con la Sociedad Administradora de Zona Franca, en virtud de los cuales se le confiera tal calidad, sin distinción de la actividad que realicen. Agrega que, bajo la premisa anterior la reclamante en su calidad de Usuaria de la Zona Franca celebró un contrato de subarrendamiento con fines de depósito con la Sociedad Abu-Gosch y Compañía Limitada (también usuaria de Zona Franca), en virtud del cual la primera percibió rentas derivadas de dicha operación, comprendidas dentro de las franquicias que establece el artículo 23 del D.F.L. N° 2. 2).- Señala que el artículo 23 del D.F.L. N° 2 se refiere a que las Sociedades Administradoras y los Usuarios quedarán exentos del Impuesto de Primera Categoría por las utilidades devengadas en sus ejercicios financieros, sin establecer restricción o limitación alguna en razón de la actividad que genere dichas utilidades, transcribiendo al efecto dicha norma. Continúa agregando que el artículo 23 del D.F.L. N° 2 que establece la exención del Impuesto de Primera Categoría se aplica sobre las utilidades devengadas en los respectivos ejercicios financieros, sin establecer restricción de ninguna especie, esto es, independiente de que las utilidades provengan del desarrollo de su actividad principal o de alguna actividad accesoria o conexa, siempre y cuando dichas operaciones sean realizadas dentro de la Zona Franca. 3).- Que la norma tampoco se restringe únicamente a las utilidades derivadas directamente del desarrollo de las actividades enumeradas en el artículo 8 del DFL 2, sino que su tenor es más amplio. El único requisito es que dichas utilidades provengan de actividades desarrolladas por los Usuarios dentro de la Zona Franca. 4).- Que resulta errónea la interpretación efectuada por el SII y que lo llevó a practicar la Liquidación N° 135, pues circunscribe el origen de las utilidades devengadas o percibidas por los Usuarios, solamente a las operaciones señaladas en el artículo 8 del D.F.L. N° 2 en vistas de que el legislador no ha incorporado en ningún pasaje de la ley una limitación en tal sentido. Que, en consecuencia, resulta forzoso concluir que, si el legislador no estableció limitaciones de ninguna especie, no procede entonces que el Servicio, a través de una actividad interpretativa y de carácter restrictiva, elimine un beneficio tributario que se encuentra plenamente amparado por la ley. 5).- Que, el hecho de que el Servicio señale como fundamento en la liquidación que el contrato celebrado entre la reclamante y la Sociedad Abu-Gosch y Compañía Limitada es distinto a un contrato de depósito de mercancías, significa que insiste equivocadamente en restringir la aplicación de los beneficios tributarios únicamente a las operaciones expresamente enunciadas en el artículo 8, lo cual, conforme a lo expuesto precedentemente, resulta a todas luces un error. 6).- Agrega la reclamante que el predicamento del Servicio va en contra del propio criterio del Tribunal, lo que queda en evidencia en los fallos de la causa RUC 16-9-0001460-4, de fecha 19 de julio de 2017, la que fue confirmada por la Ilustrísima Corte de Apelaciones en sentencia de fecha 15 de noviembre de 2017, Rol Corte N° 14-2017. Asimismo, hace referencia a la sentencia dictada por este Tribunal con fecha 21 de junio de 2017, en causa RUC 16-9-0001182-6, la que también fue confirmada por la Ilustrísima Corte de Apelaciones, con fecha 15 de noviembre de 2015, causa Rol 13-2017. II.2.- Operaciones propias de Zona Franca; un concepto que no se limita a las operaciones enunciadas de modo meramente ejemplar en el artículo 8 del D.F.L. N° 2. 1).- Que, en el evento de estimar que la operación realizada por la contribuyente en relación al subarrendamiento de un inmueble a otro usuario de la Zona Franca no se encuentre comprendida de manera expresa en la enumeración que hace el artículo 8° del D.F.L. N° 2, aquello no obsta a que la misma sea beneficiada por la exención tributaria contenida en dicha ley, por cuanto la Ley no ha indicado pormenorizadamente cuales son las operaciones propias de Zona Franca, sino que solo ha efectuado una enumeración ejemplar al efecto en el artículo 8 ya indicado, teniendo por tanto el legislador un criterio amplio a este respecto que incluye no solo los actos, contratos u operaciones enumerados, sino que también cualquier otra actividad que se pueda relacionar con ellas, siempre que sean realizadas al interior del recinto franco, y que no se encuentren expresamente excluidas. Sobre este punto cita el Oficio N° 3175 de fecha 10 de julio de 2006. 2).- Que, la conclusión -de carácter interpretativo- a que llega el Servicio al momento de efectuar la Liquidación N° 135, en relación al artículo 8 del D.F.L. N° 2 de 2001 resulta del todo errada, pues se intenta otorgar a esta norma un carácter eminentemente restrictivo, en términos que ello no es así pues a todas luces el legislador tuvo un criterio evidentemente amplio en su establecimiento. 3).- Que la enumeración efectuada en el artículo 8 del D.F.L. N° 2, es de carácter meramente ejemplar, es decir, como ya se señaló el legislador tuvo un criterio amplio al respecto, permitiendo entender que la norma en comento abarca, Sesenta y siete 67 además de las expresamente contempladas, igualmente otras actividades diversas a las enunciadas en la norma, ya sea que tengan similares características o incluso que se relacionen o deriven de ellas. Conforme a este criterio amplio tenido en cuenta por el legislador, y teniendo en cuenta además que el artículo 23 ya analizado se refiere a que la exención del Impuesto de Primera Categoría afecta a las utilidades devengadas por los usuarios en sus ejercicios financieros, sin establecer restricción de ninguna especie, resulta claro que aun cuando la operación de subarrendamiento de inmuebles entre usuarios no esté expresa y nominativamente contemplada en el artículo 8 ya referido, igualmente y dado el criterio amplio indicado, es igualmente una operación propia de Zona Franca. Como efecto de lo dicho, la tributación efectuada por Distribución y Logística Magallanes Limitada fue correcta y acorde a derecho. II.3.- El arriendo de inmuebles entre usuarios y para fines de depósito de mercaderías destinadas a su comercialización, constituye a todas luces una operación del artículo 8 de la Ley de Zona Franca. 1).- Argumenta que siendo ésta una operación que se encuentra inmediata y directamente vinculada a las mercaderías a que hace referencia el artículo 8° ya señalado, resulta que, a su juicio, que aun cuando se pueda calificar a estas instalaciones (galpones) como inmuebles y al acto o contrato celebrado entre usuarios como arriendo, siendo la finalidad del mismo el depósito de mercaderías dentro de los recintos de Zona Franca, prima este último concepto, por lo que se debe estimar como exenta a la operación del tributo correspondiente. Cita al efecto lo resuelto por la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Iquique, en causa Rol 36.219, con fecha 1 de agosto del año 2000, y en el mismo sentido lo fallado por el Tribunal Tributario de primera instancia de esa jurisdicción, en causa Rol 10.000 del año 1999. 2).- Que, en el caso de autos, se está en presencia de un contrato que tiene por objeto de manera expresa, el depósito o almacenaje de mercancías. Ello se evidencia en el propio texto del contrato referido, en su cláusula segunda, que indica: "(...) La bodega será destinada por la arrendataria exclusivamente para el almacenaje de productos que mantenga en la zona franca, en el marco del giro de sus propias actividades". 3).- Explica que, más allá de los términos a través de los cuales se formalizó la relación contractual o la denominación con la que se designó a la operación misma, el contrato se encuadra -en cuanto a sus elementos- plenamente en los actos u operaciones a que hace referencia el artículo 8º del D.F.L. N° 2 del 2001, y consecuencialmente las utilidades derivadas de dichas operaciones efectuadas por su representada dentro del recinto de Zona Franca en el año tributario 2014, se encuentran absolutamente amparadas por la exención que establece el artículo 23 de la Ley de Zona Franca; precisando, a su vez que más de los nombres o los títulos que tengan los instrumentos contractuales, lo que se debe analizar es el contenido y las estipulaciones del mismo, así como su objeto y ejecución práctica, siendo estos últimos elementos los que permiten advertir la naturaleza del instrumento objeto de análisis, y de la operación efectuada. II.4.- Las actividades que no pueden acogerse a los beneficios tributarios contenidos en el D.F.L. N° 2 del año 2001 están expresamente excluidas. 1).- Que la ley es clara al exceptuar de manera expresa en el artículo 6 del D.F.L Nº2 del año 2001, distintas actividades que no pueden acogerse a los beneficios tributarios contenidos en la ley, transcribiendo al efecto dicha norma. Agrega que del texto del artículo 6 del D.F.L. N° 2, se puede apreciar que la actividad de arrendamiento o subarrendamiento no se encuentra contemplada entre las excepciones señaladas en dicha norma. 2).- Que, en virtud de lo anterior, las rentas obtenidas de subarrendamientos por usuarios de Zona Franca se encuentran plenamente comprendidas y amparadas dentro de las franquicias del D.F.L. Nº 2 del año 2001 y, en consecuencia, la Declaración de Renta presentada por Distribución y Logística Magallanes Limitada en el AT 2014 se ajusta plenamente a derecho, sin que implique vulneración alguna a las normas en que se funda la liquidación efectuada. 3).- Advierte que en el inciso final del artículo 6 del D.F.L. N° 2 no existe referencia específica que indique que las rentas de arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles ubicados dentro de las Zonas Francas deban pagar el Impuesto de Primera Categoría, criterio que de haberlo querido incluir lo habría indicado el legislador, pues tratándose de la actividad de las Zonas Francas, una de las más esenciales es la inmobiliaria. No lo hizo, pues no sabía o no pudo predecir sino porque expresamente entendió que eso quedaba dentro de las actividades que se podían realizar dentro de las Zonas Francas. 4).- Que, conforme al Principio de Legalidad Tributaria, se excluye cualquier espacio para la discrecionalidad administrativa en este sentido; y, por tanto, no existe como pretende la administración, una obligación de tributar con el Impuesto de Primera Categoría respecto de las rentas de subarrendamiento a que se hace referencia en la Liquidación N° 135. II.5.- Si el legislador hubiese querido excluir la actividad de arriendo y subarriendo, lo hubiese efectuado expresamente. Argumenta que el artículo 6 de la Ley de Zona Franca enumera y excluye expresamente las actividades que no podrán gozar de la franquicia de Zona Franca y que por ende deben someterse a la tributación general, no contemplándose en dicha enunciación la actividad desarrollada por la actora, y de haber querido el legislador excluirlo, lo habría efectuado expresamente como lo realizó en los demás casos contenidos en el artículo 6 indicado, según ya adelantamos más arriba; no existiendo referencia expresa en la normativa que Sesenta y ocho 68 rige a las Zonas Francas en orden a que las rentas de subarrendamiento de inmuebles ubicados dentro de las Zonas Francas se encuentren sujetos a la obligación de pagar Impuesto de Primera Categoría. II.6.- La tributación efectuada por Distribución y Logística Magallanes Limitada se ajusta a derecho y no vulnera el artículo 6 inciso final del D.F.L. N° 2 de 2001. 1).- Que la norma supuestamente vulnerada sería el inciso final del artículo 6 de la Ley de Zona Franca, que contempla que "en las demás actividades de las Zonas Francas regirán todas las nomas de la legislación nacional que el presente texto legal no exceptúa o reglamente expresamente". Pues bien, de una interpretación armónica de dicha norma con el artículo 23, cuya ubicación es posterior, concluyen que este último constituye un caso regulado expresamente, debiendo interpretarse las normas en un sentido en que produzcan sus efectos, sobre todo si el tenor de las mismas es claro. 2).- Que atendida la redacción del artículo 23, esta contempla una exención al Impuesto de Primera Categoría con carácter expreso para los usuarios de Zona Franca, sin establecer restricción en cuanto al origen de dichas utilidades (ya sea de su actividad principal o alguna accesoria) con tal de que correspondan a usuarios de Zona Franca, que sean obtenidas dentro de dichos recintos, y que no se encuentre expresamente excluida por el legislador. 3).- Que el inciso final del artículo 6 del D.F.L. N° 2 reitera el principio de especialidad que rige en materia de interpretación de las leyes, el cual se encuentra recogido principalmente en el artículo 4° del Código Civil, en los términos siguientes: "Las disposiciones contenidas en los Códigos de Comercio, de Minería, del Ejército y Armada, y demás especiales, se aplicarán con preferencia a las de este Código". 4).- Agrega que, efectivamente, el inciso final del artículo 6 del D.F.L. N° 2 no hace otra cosa que señalar que las actividades que se desarrollen dentro de la Zona Franca se regirán por la legislación común, salvo en aquellos aspectos regulados en este cuerpo normativo. Ello es precisamente lo que ocurre en el caso de las actividades desarrolladas por su representada, pues dichas actividades están sujetas a la legislación común, salvo en lo relativo a la aplicación del IVA y del Impuesto Directo de Primera Categoría. II.7.- El mayor valor obtenido de la venta de un activo fijo efectuada entre usuarios de la Zona Franca, se encuentra amparado en la exención contemplada en el artículo 23 del D.F.L. N° 2 del año 2001. 1).- Que el mayor valor obtenido de la venta de un activo fijo efectuada entre usuarios de la Zona Franca igualmente se encuentra amparado por el inciso 2º del artículo 23 de la Ley de Zona Franca, la cual otorga una exención tributaria a las utilidades obtenidas por los usuarios en sus ejercicios financieros, sin distinguir el tipo o la naturaleza de las operaciones efectuadas y de las que estas utilidades derivan, y sin otra limitación que las excepciones expresamente contenidas en los incisos 1° al 3° del artículo 6 del mismo cuerpo normativo recién aludido. 2).- Argumenta que, en razón de lo expuesto, resulta errónea la interpretación efectuada por el SII en orden a circunscribir el origen de dichas utilidades única y exclusivamente a las operaciones contenidas en el artículo 8 de la Ley de Zona Franca, por cuanto el legislador no ha incorporado en ningún pasaje del texto de la ley una limitación en dicho sentido. 3).- Que la interpretación que el legislador ha efectuado de las operaciones ejecutadas al amparo de los beneficios de la Zona Franca es de carácter amplia, pudiendo incluirse entonces diversas operaciones que no se encuentren enunciadas expresamente en el artículo 8 ya señalado, siempre que las mismas no estén expresamente prohibidas por el legislador (como sucede, por ejemplo, en el inciso 1º del artículo 6 del D.F.L Nº 2) y que dichas utilidades provengan de actividades desarrolladas por los Usuarios DENTRO de la Zona Franca. Agrega que lo descrito es precisamente lo que aconteció con la venta del activo fijo que efectuó en su oportunidad la Sociedad Distribución y Logística Magallanes Limitada, quien, en su calidad de usuario de la Zona Franca de Punta Arenas, vendió un activo fijo "Galpón" a otro usuario de Zona Franca, estando por tanto dicha operación plenamente enmarcada dentro de las operaciones amparadas por la exención del artículo 23. 4).- Que la Circular 44 del 11 de julio del año 2001, del Servicio de Impuestos Internos reconoce la exención de Impuesto de Primera Categoría de los intereses que se devenguen como consecuencia de depósitos a plazos que perciban los usuarios de Zona Franca, lo que a su juicio es una manifestación inequívoca que el artículo 23 no establece limitaciones de ninguna especie en relación a las utilidades devengadas en ejercicios financieros que son beneficiadas con la exención contenida en la norma, salvo las actividades expresamente exceptuadas por el mismo legislador, y dentro de las cuales no se encuentra la ejecutada por su representada. Cita al efecto la sentencia de la Excelentísima Corte Suprema, en causa Rol N° 1617-2000, de fecha 11 de enero del año 2001. III.- Alegación subsidiaria; Buena Fe. 1).- Que la contribuyente ha ejecutado sus operaciones y actuado tributariamente siempre apegado y conforme al principio de la buena fe. Siempre estimó en base a dicha buena fe, que las rentas de subarrendamiento obtenida por un inmueble ubicado al interior de la Zona Franca se encontraban beneficiadas por la franquicia del artículo 23 del D.F.L. N° 2 de 2001; ello, por no existir norma expresa que la excluya, y teniendo presente además la siguiente jurisprudencia: Sentencia Corte de Apelaciones de Iquique, en causa Rol 36.219, de fecha 01 de agosto de 2000, caratulada Importadora Globo Limitada con Servicio de Impuestos Internos; Ordinario N° 001804 del Director del Servicio de Sesenta y nueve 69 Impuestos Internos, de fecha 25 de mayo de 1993; Sentencia Tributaria en reclamación formulada por Metalúrgica y Construcciones Tarapacá S.A., Rol N° 10.000 del año 1999. 2).- Que el Servicio nunca cuestionó previamente a ningún otro usuario de la Zona Franca respecto de las rentas de subarrendamiento percibidas a razón de contratos celebrados con otros usuarios, y respecto de inmuebles igualmente ubicados al interior del recinto franco. 3).- Explica que la expresión buena fe se traduce en la creencia, persuasión o convicción sobre la legitimidad de una actuación -en este caso- jurídica, máxime si dicha convicción se fundamenta en un hecho racionalmente justo, como son los elementos de convicción a los que se ha hecho referencia en el párrafo precedente, y es precisamente este el sentido y alcance de la consagración que a este respecto efectúa el artículo 26 del Código Tributario. Advierte que no puede perderse de vista que la buena fe se presume en estos casos, debiendo entonces ser el Servicio quien, teniendo la carga de la prueba, demostrar que dicha buena fe no aconteció en los hechos, ya sea en todo o parte del tiempo, en la que este contribuyente señala haberse acogido a la interpretación que ha efectuado el Servicio con anterioridad y que le favorece. 4).- Concluye señalando que le resulta evidente que la actuación tributaria de Distribución y Logística Magallanes Limitada se ha adecuado a derecho, por lo que corresponde a su juicio dejarse sin efecto la liquidación Nº135 efectuada con fecha 30 de agosto de 2017. Dos.- Que a fojas 50 y siguientes de autos, comparece el abogado don Jorge Mihovilovic Bradasic, RUT N° 7.584.937-0, con domicilio en Plaza Muñoz Gamero N° 1007, segundo piso, de esta ciudad, quien en atención al patrocinio y poder otorgado a fojas 46 y siguiente, por doña Ana María Vargas Cárdenas, RUT N° 10.483.224-5, Directora Regional de la XII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos de Punta Arenas, RUT N° 60.803.000-K, viene en evacuar el traslado conferido a fojas 43, solicitando que el reclamo interpuesto por el contribuyente Distribución y Logística Magallanes Limitada, RUT N° 76.098.031-5, en contra de la Liquidación N° 135, de fecha 30 de agosto de 2017, sea rechazada en todas sus partes, con expresa condena en costas, de conformidad con los fundamentos de hecho y de derecho que a continuación se exponen: I.- LOS HECHOS. 1).- Señala que de la verificación practicada a la Declaración Anual de Impuesto a la Renta de la contribuyente, correspondiente al Año Tributario 2014, Folio N° 63216274, junto con la información y antecedentes aportados por ella en respuesta a Notificación N° Folio 0129529 de 18 de marzo de 2016 y Notificación N° 27, Folio 0189850 de fecha 12 de abril de 2017, consistentes en: Libro Diario y Libro Mayor, Balance, Determinación Renta Líquida Imponible, Libro FUT, Libro de Ventas, Facturas de Venta Exenta, Auxiliar de Activo Fijo Año Comercial 2012 a 2014, Contratos de Subarrendamientos Vigentes durante el Año Comercial 2013 y 2014, Contrato de venta de instalaciones y/o activo fijo vigente durante el Año Comercial 2013 y 2014 y Contrato de Usuarios de Zona Franca, surgieron ciertos antecedentes que ameritaron practicar Citación de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 63 inciso 2° del Código Tributario. 2).- Que, con fecha 28 de abril de 2017, se notificó la Citación N° 55 de fecha 27 de abril de 2017, señalándole a la contribuyente que producto de la revisión de sus antecedentes, surgieron algunas inconsistencias que ameritaban acreditar lo siguiente: a).- La correcta tributación de sus ingresos percibidos o devengados en el año comercial 2013 por el subarrendamiento suscrito a través de contrato de arrendamiento para almacenaje celebrado el 01.08.2010, entre la sociedad Distribución y Logística Magallanes Limitada, RUT N° 76.098.031-5, y Abu Gosch y Compañía Limitada, RUT N° 85.641.200-3, acordando una renta de arrendamiento ascendente a US$10.800 (diez mil ochocientos dólares de los Estados Unidos de Norteamérica) mensuales, la cual se pagará en moneda nacional, según el valor del Dólar Observado vigente a la fecha del pago efectivo, por mensualidades anticipadas, dentro de los primeros diez días de cada mes. b).- La correcta determinación y tributación del mayor valor por venta de Bodega ubicada en sitio 20-B de la manzana 14 de Zona Franca Punta Arenas, efectuada a través de contrato de compraventa suscrito el 30.08.2013, entre Distribución y Logística Magallanes Limitada, RUT N° 76.098.031-5 y Central de Carnes Limitada, RUT N° 77.650.460- 2, por un valor de $380.000.000, pagada por medio de cheques: N° 7721882, 7721883, 7721884, 7721885, 7721886, 7721887, 7721888, 7721889, por $380.000.000 como valor total. 3).- Con fecha 29 de junio de 2017 la contribuyente dio respuesta a la Citación, señalando que, respecto a las rentas percibidas o devengadas por el contrato de arrendamiento, esta operación es específicamente el almacenaje o depósito de mercancías, y al estar las operaciones y contratos de almacenaje y depósito regulados y expresamente contemplados en el artículo 8° del D.F.L. N° 2 de 2001, dicha operación se encuentra exenta en los términos del artículo 23 del mismo cuerpo normativo. En relación con el mayor valor de la venta de la bodega, considera que al ser ambas partes del contrato usuarios y cumplir los requisitos que exige el legislador a este respecto; y, además, al constituir estas utilidades "rentas accesorias" que provienen igualmente de operaciones efectuadas dentro del recinto franco y al amparo del régimen especial sin que se haya perdido su naturaleza u origen, concluye que igualmente se encuentran exentas en los términos del artículo 23 ya señalado. 4).- Que las explicaciones del contribuyente no permitieron desvirtuar las partidas N°s. 1 y 2 de la Citación señalada, por lo que con fecha 30 de agosto de Setenta 70 2017 se procedió a emitir la Liquidación N° 135, notificada en idéntica fecha, por concepto de Impuesto de Primera Categoría por el Año Tributario 2014. 5).- Que con fecha 05 de diciembre de 2017 la Oficina de Procedimientos Administrativos Tributarios de la Dirección Regional de Punta Arenas, emitió la Resolución Ex. N° 86416, mediante la cual resolvió no hacer lugar a la reposición administrativa voluntaria presentada por la contribuyente respecto de la Liquidación N° 135. II.- ARGUMENTOS QUE JUSTIFICAN EL RECHAZO DEL RECLAMO II.1.- La exención tributaria que prevé el artículo 23 del D.F.L. N° 2, que aprobó el texto refundido, coordinado y sistematizado del D.F.L. N° 341 de 1977 del Ministerio de Hacienda, sobre Zonas Francas, no es aplicable en la especie. 1).- La reclamada comienza este acápite, transcribiendo el artículo 23 del D.F.L N° 2, indicando que el inciso primero contiene una exención tributaria del Impuesto a las Ventas y Servicios (D.L. N° 825 de 1974) y en su inciso segundo, una exención relativa al Impuesto de Primera Categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta (D.L. N° 824 de 1974). Agrega que el acceso a tales franquicias supone que se trate de usuarios de Zonas Francas instalados dentro de ella y que realicen operaciones en su interior. Señalado lo anterior, surge la siguiente pregunta: ¿a qué operaciones se refiere el legislador? Para responder adecuadamente tal interrogante, señala que se debe acudir a lo preceptuado en el artículo 3° del referido texto legal, en relación a lo expresado en su artículo 8°, transcribiendo al efecto dichas normas. Agrega que en dichas normas el legislador tuvo como intención o finalidad sólo el depósito de mercancías extranjeras, realizándose respecto de ellas, las operaciones comprendidas de manera ejemplificativa el artículo 8°, y otras agrega, que autorice el Decreto Supremo correspondiente, es decir, las operaciones que dicen relación con las referentes a las mercancías extranjeras, y no con el subarriendo de inmuebles, los que por su propia naturaleza, no corresponden al concepto de mercancías, por tanto las exenciones contempladas, tanto en el inciso primero como en el inciso segundo del artículo 23 del D.F.L. N° 2 del año 2001, sólo comprenden las operaciones que recaen respecto de las referidas mercancías extranjeras, mas no de operaciones realizadas respecto de inmuebles. 2).- Sostiene que la afirmación de la reclamante en cuanto a dejar establecido que los beneficios que consagra el referido artículo 23 "rigen exclusivamente respecto de las operaciones que las Sociedades Administradoras y los Usuarios desarrollen dentro de la Zona Franca" resulta incompleta, pues la actora a su criterio omite indicar que dichas operaciones deben ser aquellas relativas a mercancías de origen extranjero, donde es justamente el artículo 8° el que nos entrega el marco de referencia de lo que un usuario de Zona Franca puede realizar al interior de dicho recinto. 3).- Que consta que la reclamante obtuvo rentas por el subarrendamiento de inmuebles ubicados al interior de la Zona Franca de Punta Arenas, es decir, que no se trató de una actividad realizada sobre mercancías de origen extranjero, ya que no se trata de bienes corporales muebles, sino que de un bien corporal inmueble; ni tampoco de origen extranjero, ya que la bodega en cuestión se ha construido y situado en la ciudad de Punta Arenas, Chile; ni tuvo por finalidad su transformación o comercialización a terceros, sino que tuvo por objeto colocar a disposición de un tercero un inmueble para los fines propios de éste, a cambio de una renta. Por ello, en modo alguno resulta aplicable el régimen de exenciones que prevé el artículo 23 para las rentas obtenidas por subarrendamiento de una bodega situada al interior de Zona Franca. 4).- Que, en cuanto a que la actividad de subarrendamiento tiene como finalidad el depósito de mercaderías dentro de los recintos de Zona Franca, y que dicho contrato se encuadra plenamente en los actos u operaciones a que hace referencia el artículo 8°, conforme lo sostiene la actora, refuta este argumento sosteniendo que las diferencias entre un contrato de depósito y uno de arrendamiento o subarrendamiento generan obligaciones sustancialmente diversas, pues ninguna cosa se ha confiado a la reclamante para que ésta se encargue de guardarla y restituirla en especie, por lo que malamente puede hacerse una aplicación extensiva o analógica de la franquicia tributaria en comento basado en un supuesto destino de depósito, considerando que en los hechos este tipo de acto o contrato no se ha verificado. 5).- Que el Decreto Ley N° 1.055 de 1975, señaló expresamente en sus considerandos, lo siguiente: "1.- Que es conveniente agilizar el Comercio Exterior en materia de importaciones, propendiendo especialmente al abaratamiento de sus costos y a la oportunidad en el suministro de los insumas necesarios para la actividad productiva nacional. 2.- Que el establecimiento de Zonas y Depósitos Francos junto con agilizar dicho proceso conlleva un mayor empleo de mano de obra y genera actividades productivas complementarias, así como de infraestructura beneficiosas para la economía del país. 3.- Que el acercamiento del producto extranjero al suministro nacional vislumbra la posibilidad de una más efectiva y real competencia entre aquéllos y los fabricados en el país, así como estimula una mayor transferencia tecnológica a través de la demostración permanente de aquélla. Setenta y uno 71 4.- Que en el desarrollo de tales infraestructuras y áreas productivas especializadas participarán fundamentalmente los recursos financieros, en moneda nacional y extranjera del sector privado. Manifiesta que la intención del legislador al establecer un régimen de Zonas y Depósitos Francos en nuestro país no es otro que el de la introducción de mercancía extranjera al país a un régimen aduanero y tributario especial, en virtud del cual, dichas mercancías desde que ingresan al territorio de Zona Franca se considerarán como si estuvieran en el extranjero, y en consecuencia, no estarán afectas al pago de derechos, impuestos, tasas y demás gravámenes que se perciban por intermedio de las Aduanas (artículo 24 del D.F.L. N° 2 de 2001) y sujetas a beneficios tributarios. Que el ingreso de mercancías extranjeras bajo el tratamiento anterior, permitiría, en el pensamiento del legislador, un abaratamiento en los costos de producción para la industria nacional, un mayor empleo de mano de obra y de actividades complementarias entre sí, a su vez permitiría una mayor competencia efectiva entre los productos nacionales y los extranjeros, aumentando los recursos financieros, en moneda nacional y extranjera, para el mejoramiento de la infraestructura industrial y de los procesos tecnológicos. Lo que claramente no se relaciona con el subarrendamiento de inmuebles. 6).- Que le resulta evidente la intención del legislador de aplicar solamente respecto de mercancías extranjeras que ingresan al recinto y sobre las operaciones descritas, la extraterritorialidad aduanera y la consecuente franquicia tributaria. Luego, y por el contrario, si la intención del legislador hubiese sido la de beneficiar al usuario de Zona Franca con la franquicia tributaria por el sólo hecho de ser usuario y por cualquier actividad que realice dentro del recinto franco, no tendría razón de existir ni el artículo 3° ni el 8°, ni tampoco la actual controversia. 7).- Continúa su escrito señalando que existen diversas disposiciones en el D.F.L. N° 2 que se refieren a la introducción de mercancías extranjeras, entre las cuales detalla las siguientes: artículo 3°, artículo 6°, artículo 7°, artículo 8°, artículo 12 letra a) y letra d), y artículo 24, normas que transcribe al efecto. En el mismo sentido, agrega que el Decreto N° 1.355 de 1976 del Ministerio de Hacienda que fija el Reglamento de Zonas y Depósitos Francos, regula la forma en que deben desarrollarse las operaciones en las Zonas Francas, y al respecto regula en su párrafo 3° el Ingreso de las mercancías a las Zonas y Depósitos Francos, mientras que el párrafo 4° regula la Salida de las mercancías de las Zonas y Depósitos Francos, sólo en el párrafo 5° regula una actividad distinta a las operaciones de ingreso y salida de mercancías, cual es el de las normas cambiarias especiales aplicables a las Zonas o Depósitos Francos, lo cual es entendible atendido la naturaleza de las operaciones sobre mercancías extranjeras (en principio). Entonces, el mismo reglamento en ningún caso se refiere a otra actividad que no sea de las que se encuentren relacionadas con las mismas mercancías (artículo 8°). 8).- Hace hincapié que el estatuto de excepción de Zona Franca debió modificarse para efectos de que pudiesen ingresar a las Zonas Francas mercancías nacionales o nacionalizadas, de manera que por la Ley N° 18.110 de 26 de marzo de 1982 se incorporó el artículo 10 bis al D.F.L. N° 341 de 1977, vigente en esa época, el que fue modificado posteriormente por la Ley N° 18.485 de 09 de enero de 1986 que determinó el texto actual de la norma. Con esta modificación se permitió el ingreso de mercancía nacional o nacionalizada, respecto de la cual se podrían celebrar los actos que indica el artículo 8°. Entonces, hasta esta modificación las operaciones del artículo 8°, beneficiadas con el estatuto de excepción, sólo eran respecto de mercancía extranjera. 9).- Que resulta esencial, relevante y de suma importancia que las distintas disposiciones que forman parte integrante del D.F.L. N° 2 del año 2001, sean interpretadas de manera armónica y coherente, de manera de respetarse la verdadera intención del legislador en estas materias, sobre todo en atención a que tratan de franquicias tributarias, en particular exenciones impositivas, las cuales y en tal carácter, deben ser interpretadas en cuanto a su aplicación, de manera restringida no pudiendo extenderse su aplicación a materias para las cuales nuestro legislador no las ha contemplado de manera expresa. 10).- Reitera en que los beneficios tributarios a que se refiere el artículo 23, guardan relación con las operaciones del artículo 8°, y no respecto de otra actividad, la que debe regirse por lo preceptuado en el artículo 6°. Que entender que no hay una restricción en cuanto a la actividad del Usuario de Zona Franca implica contravenir el espíritu de la misma ley de Zona Franca. Que, a su juicio, desatender esta distinción que hace el legislador implicaría darle un sentido inútil al artículo 6 inciso final, el cual indica que en las demás actividades de las Zonas Francas regirán todas las normas de la legislación nacional. Si los incisos 1°, 2° y 3° del artículo 6° hacen referencia expresa a actividades que ejercen empresas bancarias, de seguros, sociedades financieras, mineras y de pesca reductiva, las que estarán afectas a la legislación común y no gozarán de los beneficios, franquicias ni exenciones establecidas para dichas Zonas Francas, no sería necesario que el legislador señalare que en las demás actividades de las Zonas Francas regirán todas las normas de la legislación nacional (por ende quedarán gravadas), porque en concepto de la reclamante, las demás actividades al ser realizadas por usuarios de Zona Franca, por este sólo hecho se encontrarían exentas, lo que es insostenible. Setenta y dos 72 11).- Que, en síntesis, el subarriendo de inmuebles al no encontrarse en los actos y contratos del artículo 8°, ni ser asimilable a alguna de éstas, por no estar relacionada con las mercancías extranjeras, sólo cabe subsumirla en el artículo 6° inciso final. De manera tal que las utilidades devengadas a título de subarrendamiento y de mayor valor en la enajenación de una bodega deberán quedar gravadas de acuerdo a las reglas generales y, por lo tanto, sujetas al Impuesto de Primera Categoría, según se da cuenta en las liquidaciones reclamadas, lo anterior atendido que no existe norma legal que autorice su exención. 12).- Que el concepto jurídico central que ilumina el sistema de Zona Franca es la extraterritorialidad aduanera, que ella constituye elemento de la esencia del sistema, de manera que su ausencia desvirtúa el sistema y lo transforma en un sistema económico regido por el régimen general tributario. Enseguida agrega que la razón de ser de la extraterritorialidad, la causa eficiente de ella es el ingreso de mercancía extranjera al país, que sin la presunción debiera quedar sujeta a todos los tributos que regulan su internación. Por tanto, ¿qué necesidad tenía el legislador de recurrir a esta presunción de extraterritorialidad para permitir ventas, arriendos y subarriendos dentro del recinto? Era y es perfectamente posible que se venda, arriende y subarriende sin presunción. No hay relación entre la necesidad de la presunción y los contratos de venta, arriendo y subarriendo. No es elemento esencial del sistema, pero si es un elemento esencial del sistema que exista presunción para el ingreso de mercancías extranjeras, ya que sin ella seguiríamos las mismas reglas que el régimen general. Esto prueba que el legislador, al recurrir a la presunción de extraterritorialidad lo hizo solo pensando en mercancía extranjera, no en contratos privados diversos; para celebrar éstos no se necesita presunción alguna. 13).- Que, en relación a la venta de la bodega a Central de Carnes Limitada, el mayor valor obtenido en la enajenación, ascendente a $142.828.520, en ningún caso puede considerarse como una operación relativa a la intermediación o transformación de mercancía extranjera, pues tal edificación, como se analizó previamente, fue construida y situada en nuestro país. A mayor abundamiento, la reclamada estima que esta utilidad comparte las mismas consecuencias tributarias de las rentas relacionadas con su explotación vía subarrendamiento, es decir, que deben ser afectadas con Impuesto de Primera Categoría sin derecho a exención alguna. 14).- Que, respecto a lo señalado por la Circular N° 44 del año 2001, cita el siguiente párrafo: “b) Con relación a los intereses producto de depósitos a plazo que perciban los usuarios de Zona Franca, este Servicio estima que resulta aceptable entender que dichas rentas se encuentran comprendidas dentro de las utilidades que el artículo 23 del D.F.L. N° 341 sobre Zonas Francas, declara como exentas del Impuesto de Primera Categoría. No obstante lo anterior, se debe aclarar que la modificación de criterio solo alcanza o comprende aquellos intereses que pueden ser calificados como notas accesorias a las utilidades generadas en el desarrollo de actividades realizadas por los Usuarios de la Zona Franca, lo que implica que los dineros depositados deben tener su origen en ingresos provenientes de operaciones propias de Zona Franca, y siempre que éstos no hayan perdido su naturaleza u origen como consecuencias posteriores que no formen parte de aquellas desarrolladas íntegramente en dicha Zona, como podría ocurrir a vía de ejemplo cuando con dichos ingresos se efectúe una inversión y sea esta última la fuente inmediata de los dineros depositados” Enseguida argumenta que la Circular citada se coloca en la situación de que los ingresos provengan de operaciones propias de Zona Franca, lo que no ocurre en la especie, pues en este caso son rentas que se obtienen por subarrendamiento de inmuebles que no dicen relación con las operaciones propias del recinto franco. 15).- Que, en relación con la actividad de arriendo y construcción al interior de Zona Franca, la reclamada hace referencia al artículo 12 del estatuto de Zona Franca, el cual distingue respecto de las actividades que le corresponde realizar a las Sociedades Administradoras de aquellas que le corresponde realizar a los Usuarios de Zona Franca, y en específico la letra d) de dicho artículo, en donde señala que una de las actividades a la que está llamada por ley la Sociedad Administradora es la de arrendar terrenos para el desarrollo de las actividades del artículo 8°; mientras que los Usuarios de Zona Franca, están llamados a realizar determinadas actividades de las señaladas en el artículo 8° del D.F.L. N° 2, por las cuales sus utilidades se encontrarán exentas del Impuesto de Primera Categoría, no así respecto de otras actividades, como la de subarrendamiento de inmuebles. En consecuencia, la actividad de arrendamiento le corresponde a la Sociedad Administradora de Zona Franca. 16).- Continúa su contestación haciendo referencia a las facultades de subarrendar inmuebles del recinto de la Zona Franca por Usuarios de la misma, que se encuentran reguladas por el Reglamento Interno Operacional, el que no goza de jerarquía legal y debiera estar en plena armonía con el estatuto de Zonas Francas, adelantando que el mismo no se encuentra ajustado a derecho según lo declara la misma Contraloría General de la República. 17).- Que dicho reglamento operacional contempla que el usuario de Zona Franca podrá subarrendar los inmuebles del recinto franco siempre que exista una autorización por escrito de la Sociedad Administradora de la Zona Franca, Setenta y tres 73 lo cual se detalla en los capítulos VIII artículo 112, Capítulo IX artículo 125 N° 1.1.4, y Capítulo XI artículo 136. Respecto de lo anterior, la Contraloría General de la República pronunciándose, a petición de la Intendencia Regional, respecto de la legalidad de haberse contemplado la facultad de subarrendar en los contratos de arriendo celebrados entre la Sociedad Concesionaria y los usuarios, mediante Dictamen N° 094726, de fecha 04.12.2014, precisó que el vínculo contractual en virtud del cual el Fisco de Chile le entregó a Sociedad de Rentas Inmobiliarias Limitada (SRI) la administración y explotación del recinto, es una concesión de servicio público, pudiendo dicha empresa realizar únicamente las acciones específicas y concretas que fueron previamente determinadas en Resoluciones N°s 27 de 2006, 30 de 2007, 16 de 2008 y 10 de 2013, todas de la Intendencia de la XII Región, que aprobaron las bases de licitación de la Zona Franca de Punta Arenas, adjudicada a Sociedad de Rentas Inmobiliarias. Que, considerando que la mencionada regulación no previó la posibilidad de que la Sociedad Administradora pacte con los usuarios de la Zona Franca de Punta Arenas, en los contratos de arriendo que celebren, que estos últimos pueden subarrendar las instalaciones objeto de dichas convenciones, concluye que "resulta improcedente que en tales acuerdos de voluntades se haya contemplado tal subcontratación "· 18).- Que el pronunciamiento anterior, fue ratificado mediante Dictamen N° 015076 de fecha 24.02.2015, donde el mismo órgano contralor, pronunciándose a petición de la Cámara Franca de Punta Arenas precisó que, tratándose de un régimen de excepción, que comprende ventajas tributarias y aduaneras que se le otorgan al concesionario, y de normas de orden público, las disposiciones que rigen dicho contrato de concesión deben interpretarse restrictivamente. Así, considerando que, en el contrato de concesión de la Zona Franca de Punta Arenas, no se previó la posibilidad de que la reseñada administradora pacte con los usuarios de ésta, en los contratos de arriendo que celebren, que estos últimos puedan subarrendar los bienes objeto de dichas convenciones, resulta improcedente que en dichos acuerdos de voluntades se haya contemplado esa subcontratación. Sostener lo contrario importaría, extender las prerrogativas del contrato de concesión a situaciones no previstas por la normativa atingente y, además, permitir que terceros distintos de la Sociedad Administradora, convengan el uso y goce de las instalaciones comprendidas en la Zona Franca de Punta Arenas, en circunstancias que, según la regulación de la misma, "esa es una atribución exclusiva y excluyente que corresponde solo a su administradora". Se precisa que el razonamiento expuesto es aplicable tanto a los inmuebles arrendados directamente por Sociedad de Rentas Inmobiliarias Limitada, de conformidad con la letra c) del artículo 12 del D.F.L. N° 341, como respecto de aquellos construidos por los usuarios del recinto franco en los lotes de terreno que la concesionaria les arrendó con ese fin, acorde con la letra d) del mismo precepto. 19).- De lo anterior concluye que la Sociedad Administradora se extralimitó en ceder la facultad de uso y goce de las instalaciones del recinto franco a los Usuarios, dado que se encuentran realizando una actividad que por ley y por el contrato de concesión se le encomendó de manera expresa a la Sociedad Administradora de Zona Franca y no a los usuarios de ésta. 20).- Que, la propia Contraloría, mediante Dictamen N° 082138 de 15 de octubre de 2015 ordenó a la Intendencia Regional instruir a Sociedad Rentas Inmobiliarias Limitada, que modificare las convenciones celebradas con los usuarios de la Zona Franca de Punta Arenas y que se encuentren vigentes a fin de eliminar, en lo sucesivo, las estipulaciones que permitan el subarrendamiento y que del mismo modo instruya a la concesionaria para que exija a los usuarios del recinto franco que se abstengan de celebrar nuevos subcontratos de este tipo (subarrendamiento) o de prorrogarlos, en la medida que se vaya produciendo el término de los que han pactado con terceros. La Intendencia Regional, en cumplimiento de lo ordenado, dictó la Resolución Exenta N° 301 de fecha 31 de mayo de 2016, mediante la cual ordena en su parte resolutoria N°s. 1, 2 y 3, a la Sociedad Rentas Inmobiliarias instruir a la totalidad de los usuarios de Zona Franca y otras personas jurídicas que ocupen a cualquier título sus instalaciones- tales como bancos, patios de comida y locatarios - a abstenerse de celebrar nuevos contratos de subarrendamiento o a prorrogar los vigentes; a modificar las convenciones celebradas, eliminando las estipulaciones que permitan el subarrendamiento; y a modificar su Reglamento Interno Operacional, suprimiendo las menciones señaladas sobre el subarrendamiento y el cobro de tarifas aplicables en la especie, en los artículos 112, 125 y 136. 21).- Que, atendido los dictámenes de la Contraloría General de la República, mal puede un Usuario de Zona Franca subarrendar un inmueble perteneciente al recinto franco, ya que la Sociedad Administradora de la Zona Franca, Sociedad Rentas Inmobiliarias Limitada, actuó extralimitándose de sus facultades otorgadas por ley y por el mismo contrato de concesión, al delegar en el Usuario la facultad de ceder el uso y goce de instalaciones pertenecientes a Zona Franca, por medio del subarrendamiento, que le corresponden exclusivamente a ella. Setenta y cuatro 74 22).- Que así entonces, la reclamante al subarrendar las instalaciones del recinto franco, no sólo se encuentra actuando fuera de la ley, sino que además intenta beneficiarse de una exención tributaria que no se aplica a su respecto, aprovechándose del beneficio tributario establecido con otros fines. II.2.- Improcedencia del artículo 26 del Código Tributario, sobre la buena fe del contribuyente. Que en la especie no es posible aplicar la norma del artículo 26 del Código Tributario, ya que no se cumple la exigencia primordial que la norma prevé, en el sentido de que exista interpretación de la normativa tributaria sustentada por la Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares, dictámenes, informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o más de éstos en particular. En el caso en comento, no existe un pronunciamiento referente a la tributación en materia de renta relativa a las utilidades devengadas provenientes de rentas por subarrendamiento en el caso de Usuarios de Zona Franca. Tres.- Que a fojas 62 consta acta de audiencia de conciliación, de fecha 30 de enero de 2018, trámite que no prosperó por carecer la representante del Servicio de Impuestos Internos poder suficiente para conciliar. Cuatro.- A fojas 33 se citó a las partes a oír sentencia, no habiéndose recibido la causa a prueba, en atención a la inexistencia de controversia sobre algún hecho sustancial y pertinente, en los términos exigidos en el artículo 132 inciso 2, primera parte, del Código Tributario. Cinco.- Que a fojas 63 se citó a las partes a oír sentencia, no recibiéndose la causa a prueba, en atención a que no existía controversia sobre algún hecho sustancial y pertinente, en los términos exigidos en el artículo 132 inciso 2, primera parte, del Código Tributario. CON LO RELACIONADO Y CONSIDERANDO: PRIMERO: Que a fojas 28 y siguientes comparece el abogado don Francisco Javier Cárdenas Mancilla, RUT N° 7.860.020-9, en representación de la Sociedad Distribución y Logística Magallanes Limitada, RUT N° 76.098.031-5, ambos domiciliados para estos efectos en Elías Braun Fircks N° 1391-A, de la comuna de Punta Arenas, interponiendo reclamo ante este Tribunal conforme al Procedimiento General de Reclamación establecido en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de la Liquidación N° 135, de fecha 30 de agosto de 2017, para efectos de que el Tribunal, en base a los antecedentes de hecho y fundamentos de derecho que se exponen en el número uno de la parte expositiva, la deje sin efecto, con expresa y ejemplar condena en costas. Que en su presentación la parte reclamante acompañó los siguientes documentos fundantes: 1).- A fojas 1 rola Notificación N° 449, Folio 1370991, de fecha 30 de agosto de 2017, emanada de la XII Dirección Regional de Punta Arenas del Servicio de Impuestos Internos. 2).- A fojas 2 y siguientes rola Liquidación N° 135, de fecha 30 de agosto de 2017, emanada de la XII Dirección Regional de Punta Arenas del Servicio de Impuestos Internos. 3).- A fojas 13 y siguientes rola fotocopia simple de Contrato de Arrendamiento, celebrado entre Distribución y Logística Magallanes Limitada y Abu-Gosch y Compañía Limitada, de fecha 01 de agosto de 2010. 4).- A fojas 22 y siguientes rola fotocopia simple de Contrato de Compraventa celebrada entre Distribución y Logística Magallanes Limitada y Central de Carnes Limitada, con fecha 30 de agosto de 2013. 5).- A fojas 26 y siguiente rola Mandato Judicial, emitido por el Notario Público Igor Andrés Trincado Urra, de fecha 15 de diciembre de 2017, Repertorio N° 4.313-17. Los documentos anteriores se tuvieron por acompañados con citación y no fueron objetados por la parte reclamada. SEGUNDO: Que a fojas 50 y siguientes de autos, comparece el abogado don Jorge Mihovilovic Bradasic, RUT N° 7.584.937-0, con domicilio en Plaza Muñoz Gamero N° 1007, segundo piso, de esta ciudad, quien en atención al patrocinio y poder otorgado a fojas 46 y siguiente, por doña Ana María Vargas Cárdenas, RUT N° 10.483.224-5, Directora Regional de la XII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos de Punta Arenas, RUT N° 60.803.000-K, viene en evacuar el traslado conferido a fojas 43, solicitando que el reclamo interpuesto por el contribuyente Distribución y Logística Magallanes Limitada, RUT N° 76.098.031-5, en contra de la Liquidación N° 135, de fecha 30 de agosto de 2017, sea rechazada en todas sus partes, con expresa condena en costas, todo de conformidad con los fundamentos de hecho y de derecho que se expusieron en el número dos de la parte expositiva de la presente sentencia. La personería de doña Ana María Vargas Cárdenas para comparecer en autos por el SII consta de copia simple de Resolución TRA N° 246/624/2015 de fecha 07 de abril de 2015, emanada de dicho órgano fiscalizador, y que rola a fojas 45 de autos, la que se tuvo por acompañada con citación, y que no fue objetada por la reclamante. TERCERO: Que, en virtud de lo expuesto precedentemente y conforme al mérito de autos, se deja constancia de los siguientes hechos asentados e indubitados en el presente juicio: a).- Que la Sociedad Distribución y Logística Magallanes Limitada, RUT N° 76.098.031-5, es una contribuyente que tributa en base a renta efectiva, con contabilidad completa. Setenta y cinco 75 b).- Que la Sociedad Distribución y Logística Magallanes Limitada, RUT N° 76.098.031-5, es una empresa usuaria de la Zona Franca de Punta Arenas. c).- Que por instrumento privado de fecha 01 de agosto de 2010, la Sociedad Distribución y Logística Magallanes Limitada, RUT N° 76.098.031-5, representada por la Sociedad Holding Inmobiliario S.A. RUT N° 78.768.890-K, entregó en arrendamiento a la Sociedad Rendic Hermanos S.A. , RUT N° 81.537.600-5, quien a su vez actuó en representación de la Sociedad Abu-Gosch y Compañía Limitada, RUT N° 85.641.200-3, usuaria del recinto franco, la bodega levantada en el sitio 20 de la manzana 14 de la Zona Franca de Punta Arenas, de una superficie de 1.800 metros cuadrados, con un canon mensual de US$10.800 (dólares norteamericanos). d).- Que por instrumento privado de fecha 30 de agosto de 2013, la Sociedad Distribución y Logística Magallanes Limitada, RUT N° 76.098.031-5, enajenó a la Sociedad Central de Carnes Limitada, RUT N° 77.650.460- 2, usuaria de la Zona Franca, la bodega levantada en el sitio 20-B de la manzana 14 del recinto franco de la comuna de Punta Arenas, de una superficie de 1.800 metros cuadrados, en la suma única y total de $380.000.000. CUARTO: Se deja constancia que en los autos no se recibió la causa a prueba por no existir controversia respecto de algún hecho substancial y pertinente, en los términos exigidos por el artículo 132, inciso 2º, primera parte, del Código Tributario. QUINTO: Se hace presente que en nuestro ordenamiento jurídico se establece un sistema de autodeterminación de los impuestos, en razón del cual los propios contribuyentes quienes, con la periodicidad que establecen las distintas normas tributarias aplicables, confeccionan, declaran y posteriormente enteran sus tributos en arcas fiscales, teniendo dicha situación como contrapartida las facultades fiscalizadoras con que se encuentra dotado el Servicio de Impuestos Internos, quien está legalmente habilitado para impugnar y/o observar las declaraciones y determinaciones de los tributos efectuados por los contribuyentes, facultándolo el artículo 117 del Código Tributario para comparecer como parte en los juicios que haya a lugar. SEXTO: Que dicho órgano fiscalizador, de conformidad a las facultades fiscalizadoras que le son propias, y conforme lo dispuesto en los artículos 21, 25, 59, 60 y 63 del Código Tributario, ha llevado a cabo un procedimiento de fiscalización que concluyó en la emisión de la Liquidación N° 135, de 30 de agosto de 2017, y respecto de la cual la actora ha reclamado en este proceso. SÉPTIMO: Que, para un mejor análisis y comprensión de la presente causa, y respecto de los ingresos por concepto de subarrendamientos y la pretensión de impuestos que se contienen en las Liquidaciones de autos, se elaboran los siguientes cuadros ilustrativos: M E n e r o F e b r e r o M a r z o A b r il M a y o Ju n io Ju lio T o t a l e s L IB R C O U M E N A T Y O A 1 M $ $ $ $ $ $ $ $ 3 R 1 o 5 5 5 5 5 5 5 6 A R 0 1 0 n to .0 9 1 .1 1 3 .1 0 3 .1 0 5 .2 7 9 .5 4 4 .4 5 8 .6 9 6 R IE 0 1 0 .1 2 .1 5 .4 3 .4 8 .5 8 .7 2 .6 4 .1 3 N 0 0 2 2 4 0 0 4 2 D 1 O . F S o lio L ib r M a y o t 5 3 2 5 3 6 5 4 0 5 4 5 5 5 1 5 5 6 5 6 2 o IM P U E S T O A L A R E N T A (A rt. 1 ° D .L . 8 2 4 / 7 4 ) IM P U E S T O D E P R IM E R A C A T E G O R IA . A rtíc u lo 2 0 N °1 y 3 , 2 9 a l 3 3 c o n te n id o e n e l A rt. 1 D .L . 8 2 4 d e l a A Ñ O T R IB U T A R IO 2 0 1 4 (E je rc ic io d e l 0 1 .0 1 .2 0 1 3 a l 3 1 .1 2 .2 0 1 3 ) B a s e Im p o n ib le d e c la ra d a fo rm u la rio 2 2 fo lio 6 3 2 1 6 2 7 4 S e D e d u c e : A rrie n d o s d e in m u e b le d e c la ra d o s e n B a la n c e a ñ o c o m e rc ia l 2 0 1 3 M a y o r v a lo r v e n ta d e B o d e g a u b ic a d a e n s itio 2 0 -B N u e v a B a s e Im p o n ib le d e Im p u e s to d e P rim e ra C a te g o ría Z o n a F ra n c a d e te rm in a d a a l 3 1 .1 2 .2 0 1 3 D e te rm in a c ió n B a s e Im p o n ib le d e P rim e ra C a te g o ría R é g im e n G e n e ra l A rrie n d o s d e c la ra d o s e n B a la n c e a ñ o c o m e rc ia l 2 0 1 3 , c u e n ta N ° 1 1 0 1 0 0 1 0 0 1 M a y o r V a lo r p o r V e n ta d e A c tiv o F ijo re g is tra d o e n c u e n ta N ° 4 2 0 2 0 0 1 0 0 1 N u e v a B a s e Im p o n ib le d e P rim e ra C a te g o ría , ré g im e n g e n e ra l M á s : N u e v a B a s e Im p o n ib le d e P rim e ra C a te g o ría Z o n a F ra n c a N u e v a B a s e Im p o n ib le C o n s o lid a d a d e Im p u e s to d e P rim e ra C a te g o ría d e te rm in a d a a l 3 1 .1 2 .2 0 1 3 C á lc u lo d e l Im p u e s to d e P rim e ra C a te g o ría 2 0 % s o b re $ 1 4 3 .7 2 8 .4 7 2 $ 2 8 ,7 4 5 ,6 9 4 R e b a ja s a l Im p e sto C ré d ito p o r R e n ta s d e Z o n a F ra n c a y O tro s Im p u e sto d e P rim e ra C a te g o ría d e te rm in a d o $ 2 8 ,7 4 5 ,6 9 4 M á s: R e a ju s te a rt. 7 2 d e la LIR ; 2 .1 % $ 6 0 3 ,6 6 0 Im p u e s to d e P rim e ra c a te g o ría d e te rm in a d o a l 3 0 .0 4 .2 0 1 4 $ 2 9 ,3 4 9 ,3 5 4 ñ o 1 9 7 4 $ 1 4 3 ,7 $ 3 6 ,6 $ 1 4 2 ,8 -$ 3 5 ,7 $ 3 6 ,6 $ 1 4 2 ,8 $ 1 7 9 ,5 -$ 3 5 ,7 $ 1 4 3 ,7 2 9 2 9 9 2 2 9 2 8 6 8 6 6 8 4 6 8 ,4 ,1 ,5 ,1 ,1 ,5 ,6 ,1 ,4 7 3 2 8 3 2 5 8 7 2 2 0 0 2 0 2 0 2 OCTAVO: Que, para la resolución de la causa en estudio, se hace necesario revisar, entre otras, las siguientes normas tributarias en particular: a).- Decreto Ley N° 824 de 1974: 1).- Artículo 2: “Para los efectos de la presente ley se aplicarán, en lo que no sean contrarias a ella, las definiciones establecidas en el Código Tributario y, Setenta y seis 76 además, salvo que la naturaleza del texto implique otro significado, se entenderá: 1.- Por "renta", los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación.” 2).- Artículo 20, el que no obstante ser atingente a la materia de autos, no se transcribe por la extensión de su texto. 3).- Artículo 30, inciso 1°: La renta bruta de una persona natural o jurídica que explote bienes o desarrolle actividades afectas al impuesto de esta categoría en virtud de los Nºs. 1, 3, 4 y 5 del artículo 20, será determinada deduciendo de los ingresos brutos el costo directo de los bienes y servicios que se requieran para la obtención de dicha renta…” 4).- Artículo 31, inciso 1°: La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio…” b).- Código Tributario: 1).- Artículo 17, (incisos primero y segundo): “Toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario. “Los libros de contabilidad deberán ser llevados en lengua castellana y sus valores expresarse en la forma señalada en el artículo 18, debiendo ser conservados por los contribuyentes, junto con la documentación correspondiente, mientras esté pendiente el plazo que tiene el Servicio para la revisión de las declaraciones. Esta obligación se entiende sin perjuicio del derecho de los contribuyentes de llevar contabilidad en moneda extranjera para otros fines”. 2).- Artículo 18, (incisos primero y segundo): “Establécense para todos los efectos tributarios, las siguientes reglas para llevar la contabilidad, presentar las declaraciones de impuestos y efectuar su pago: 1) Los contribuyentes llevarán contabilidad, presentarán sus declaraciones y pagarán los impuestos que correspondan, en moneda nacional.” c).- Decreto con Fuerza de Ley Nº 341, de 1977, del Ministerio de Hacienda, sobre Zonas Francas:1 1).- Artículo 23: “Las sociedades administradoras y los usuarios que se instalen dentro de 1 Texto refundido, coordinado y sistematizado por el D.F.L. N° 2, de fecha 18 de abril de 2001. las Zonas Francas estarán exentas de los impuestos a las ventas y servicios del decreto ley 825, de 1974, por las operaciones que realicen dentro de dichos recintos y zonas. Del mismo modo estarán exentas del Impuesto de Primera Categoría de la Ley de Impuesto a la Renta por las utilidades devengadas en sus ejercicios financieros, pero estarán obligadas a llevar contabilidad con arreglo a la legislación chilena con el objeto de acreditar la participación de utilidades respecto a las cuales sus propietarios tributarán anualmente con el Impuesto Global Complementario o Adicional, según corresponda (decreto ley 1.055, artículo 14º).” NOVENO: Que, en aplicación del artículo 76, inciso segundo, de la Constitución Política de la República, le corresponde a este Tribunal resolver el presente litigio, debiendo para ello interpretar y aplicar las normas legales citadas y demás pertinentes, estudiando la procedencia y valorando conforme a la ley los antecedentes aportados a la causa de acuerdo a lo dispuesto en los incisos décimo primero y décimo quinto del artículo 132 del Código Tributario, según corresponda. DÉCIMO: Que, precisado todo lo anterior, y en cuanto a las alegaciones de las partes en relación a si los ingresos recibidos por la actora en razón del arrendamiento y venta a que se refiere la Liquidación N° 135, esto es, si se encuentran dichos ingresos o no exentos del Impuesto de Primera Categoría, en aplicación del artículo 20 N° 1, letra e) de la Ley sobre Impuesto a la Renta, es menester expresar lo siguiente: Que la parte reclamante argumenta que celebró un contrato de subarrendamiento con fines de depósito con la Sociedad Abu-Gosch y Compañía Limitada, que al igual que ella es usuaria de Zona Franca, recibiendo por este concepto rentas comprendidas dentro de las franquicias que establece el artículo 23 del D.F.L. N° 2, norma que la ampara para quedar exenta del Impuesto de Primera Categoría por las utilidades devengadas en sus ejercicios financieros, pues no se establecen en ella restricciones o limitaciones en razón de la actividad que originen tales utilidades, sea que dichas utilidades provengan de la actividad principal u otra asesoría conexa que desarrolle, siempre y cuando tales operaciones se realicen por usuarios dentro del recinto franco. Que, asimismo, efectuó la venta de una bodega o galpón a otro usuario, Central de Carnes Limitada, y que del mismo modo se encuentra exenta del Impuesto de Primera Categoría por el mayor valor obtenido, por análogas razones a las expuestas. Que el Servicio de Impuestos Internos no puede restringir este beneficio tributario exclusivamente a las operaciones expresamente referidas en el artículo 8, pues es un error, y así lo ha resuelto la jurisprudencia, y por lo demás el órgano fiscalizador contraviene el Principio de Legalidad Tributaria, amén de que Setenta y siete 77 si el legislador hubiese querido excluir las actividades de arrendamiento y subarrendamiento así lo habría dispuesto expresamente. Que su tributación se ajusta a derecho y no vulnera el artículo 6 inciso final del D.F.L. N° 2 de 2001, el que en todo caso reiteran el principio de especialidad que rigen en materia de interpretación de las leyes recogido en principio en el artículo 4 del Código Civil. Que, en concreto, tanto las rentas de subarrendamiento, como el mayor valor obtenido de la venta de un activo fijo, entre usuarios de la Zona Franca se encuentran amparadas por la exención contemplada en el artículo 23 del D.F.L. N° 2 del año 2001, dado el carácter amplio de este precepto legal. Que, sin perjuicio de lo anterior, y de manera subsidiaria alega la aplicación del artículo 26 del Código Tributario, en cuanto argumenta que actuó de buena fe, la que se presume de acuerdo a la ley, citando jurisprudencia al efecto, y esgrimiendo que corresponde a casos susceptibles de aplicarse en la especie dada la similitud de criterio con la materia en debate. Por su parte, la reclamada sostiene que el reclamo debe ser rechazado con costas, pues a su juicio el artículo 23 del D.F.L. N° 2 no resulta aplicable en la especie, dado lo expuesto en el artículo 8 de este cuerpo legal, ya que no se trata de operaciones sobre mercancías extranjeras ni bienes muebles, sino sobre inmuebles ubicados en la ciudad de Punta Arenas. Que además no se trata de depósito sino de arrendamiento o subarrendamiento, por lo que no corresponde una aplicación extensiva o analógica de la franquicia tributaria. Que, en definitiva, la intención del legislador fue aplicar esta extensión sólo respecto de mercancías extranjeras que ingresan al recinto franco y en cuanto a las operaciones que señala, considerando al efecto una extraterritorialidad aduanera y por lo mismo una franquicia tributaria, precisando que esta última se aplica por la actividad que se desarrolla y no por ostentar la calidad de usuario, lo que así se desprende de una interpretación armónica de D.F.L. citado, y que incluso hubo de modificarse este cuerpo legal para que pudiesen ingresar a Zona Franca mercancías nacionales o nacionalizadas, y que así por lo demás lo ha interpretado el Servicio de Impuestos Internos en su jurisprudencia administrativa. Argumenta además que la Contraloría General de la República ha representado la ilegalidad en cuanto a que la Sociedad Administradora haya autorizado el subarrendamiento, pues ella se excedió en sus facultades, y por lo mismo, la Contraloría mediante el Dictamen N° 082138 de 15 de octubre de 2015, ordenó a la Intendencia Regional instruir a la Sociedad de Rentas Inmobiliarias Limitada que modificara los contratos respectivos, a fin de eliminar en lo sucesivo los subarrendamientos, lo que el Ejecutivo Regional, dispuso por Resolución Exenta N° 301 de fecha 31 de mayo de 2016. Por último, refuta la aplicación del artículo 26 del Código Tributario en la especie, pues a su juicio no concurren los supuestos necesarios para considerar que la contribuyente haya actuado sobre la base de la buena fe, toda vez que no existe una interpretación de la normativa tributaria sustentada por la Dirección o las Direcciones Regionales del Servicio, en circulares, dictámenes, informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios o a ser conocidos por los contribuyentes de manera general o de uno o más de ellos en particular. DÉCIMO PRIMERO: Que para resolver en el presente juicio es menester estarse a lo dispuesto por el artículo 23 del D.F.L. Nº 341 de 1977, a fin de dilucidar si la exención del Impuesto de Primera Categoría, que establece esta norma en su inciso segundo, ampara o no las rentas obtenidas por la contribuyente en razón del subarrendamiento y el mayor valor en la venta de la bodega o galpón de autos. El texto de dicha norma es el siguiente: “Artículo 23.- Las sociedades administradoras y los usuarios que se instalen dentro de las Zonas Francas estarán exentas de los impuestos a las ventas y servicios del decreto ley 825, de 1974, por las operaciones que realicen dentro de dichos recintos y zonas. Del mismo modo estarán exentas del Impuesto de Primera Categoría de la Ley de Impuesto a la Renta por las utilidades devengadas en sus ejercicios financieros, pero estarán obligadas a llevar contabilidad con arreglo a la legislación chilena con el objeto de acreditar la participación de utilidades respecto a las cuales sus propietarios tributarán anualmente con el Impuesto Global Complementario o Adicional, según corresponda”. Que, es imprescindible observar en primer lugar que este precepto se refiere a los “usuarios” de la Zona Franca, vale decir, a quienes han suscrito contrato de arriendo con la respectiva Sociedad Administradora, y que se “instalen al interior de las Zonas Francas”, disponiendo que son beneficiados con la exención de Impuesto de Primera Categoría “por las utilidades devengadas en sus ejercicios financieros”. Que, así las cosas, resulta que el tenor de la ley es claro, pues dispone de manera expresa una franquicia y a qué sujetos se aplica, y considerando lo dispuesto en el artículo 19 del Código Civil, que ordena que “Cuando el sentido de la ley es claro, no se desatenderá su tenor literal, a pretexto de consultar su espíritu”, vinculante en la especie de conformidad al artículo 2 del Código Tributario, es que no se puede soslayar que se ha establecido una exención del Impuesto de Primera Categoría de forma clara y precisa en favor de los usuarios de las Zonas Francas, por las utilidades devengadas en sus ejercicios financieros, obviando distinguir si ellas provienen o no de las actividades que a modo de ejemplo alude el artículo 8 del D.F.L. N° 341 de 1977, no advirtiéndose otra Setenta y ocho 78 limitación más allá de aquellas contenidas en el artículo 6 del propio cuerpo legal, esto es, las operaciones que desarrollen dentro del recinto franco las empresas bancarias, de seguros, las sociedades financieras, las empresas mineras y las que se dediquen principalmente a la pesca reductiva, amén de lo señalado en el inciso final de dicha norma. Luego, en el inciso final artículo 6 se dispone que “En las demás actividades de las Zonas Francas regirán todas las normas de la legislación nacional que el presente texto legal no exceptúa o reglamenta expresamente”, y dado que la norma del inciso 2° del artículo 23 del D.F.L. 341 de año 1977 es posterior en su orden correlativo al artículo 6, es que se es procedente colegir que corresponde a un caso de excepción expresamente allí contemplada, pues el legislador es un técnico en el lenguaje y deben interpretarse sus disposiciones en un sentido que produzcan efectos, sobre todo si su tenor es claro, como acontece en la especie. Que, por otra parte, y en relación al referido final del artículo 6, se da cuenta que existen otras rentas que no están amparadas en la exención del tantas veces citado artículo 23, como serían a modo de ejemplo la venta de alimentos en el patio de comidas, o incluso las actividades comerciales que desarrollen terceros que no tengan la calidad de usuarios de acuerdo a la ley. Que, en este orden de ideas, interpretar esta norma en el sentido que se ha venido haciendo en los párrafos anteriores no resulta ajena a la doctrina, pues el autor don Pedro Massone Parodi, citando jurisprudencia argentina se detiene en cuanto al alcance que debe dárseles a ley en esta área del derecho, y señala que “Tratándose de normas impositivas, no deben ellas por fuerza entenderse con el alcance más restringido que su texto admita, sino, antes bien, en forma tal que el propósito de la ley se cumpla en forma razonable y discreta”.2 Enseguida, resulta relevante para determinar el real sentido y alcance de la exención en el referido artículo 23, citar la siguiente jurisprudencia de nuestros Tribunales Superiores de Justicia, respecto del tema en controversia: 1).- Fallo de casación de la Excelentísima Corte Suprema, de fecha 28 de junio del 2000, dictada en autos Rol N° 4.189-99, en su considerando séptimo, señala: “Que el análisis de la normativa reseñada deja en claro que la ley no ha precisado cuáles son las operaciones propias de zonas francas, sino que, además de señalar que ciertas actividades si bien pueden realizarse en ellas, no gozan de las franquicias respectivas3, solo ha dado enumeraciones ejemplares4 que incluyen desde el simple etiquetado de mercancías hasta procesos industriales. Ello permite entender que el legislador tuvo un criterio amplio al respecto, siendo 2 Massone Parodi Pedro, Principios de Derecho Tributario, Tomo I, Aspectos Generales, Cuarta Edición, Thomson Reuters, 2016, pág. 383. Cita de pie de página N° 1463 “CSJN, 15 febrero 1979.,S.A. Nestle de Productos Alimenticios. Derecho Fiscal 351., sep. 1980, p.287”. 3 Alude al artículo 6 de la Ley de Zonas Francas. 4 Se refiere al artículo 8° de la misma Ley. dable concluir que abarca desde las operaciones expresamente mencionadas hasta aquellas que tengan similares características o se relacionen o deriven directamente de ellas”, concluyendo así que la “actividad” de construcción, goza de la exención del artículo 23. 2).- Sentencia de la Excelentísima Corte Suprema, en autos Rol N° 1617- 2000, caratulados “EMAT S.A. Con SII”, recurso de casación en el fondo, de 11 de enero del 2001, en que sostiene: “Los intereses por depósitos a plazos obtenidos por una empresa que opera en la Zona Franca de Iquique no deben tributar en el Impuesto de 1º categoría. Ello por cuanto se trata de intereses provenientes de dineros percibidos en el ejercicio de una actividad de zona franca y porque el SII no ha cuestionado que se trate de dineros provenientes de una actividad afecta. Además, el artículo 23º no distingue si la actividad es principal o accesoria y se tiene presente además lo señalado en el inciso final, del Nº 2, del artículo 20º de la LIR”. Que, es relevante hacer mención que con motivo de las dos sentencias anteriores el Servicio emitió su Circular N° 44, de 11 de julio del 2001, en la cual indica que: “Basado en nuevos antecedentes que dicen relación con la aplicación de las normas que regulan las franquicias tributarias sobre Zonas Francas, contenidas en el D.F.L. N° 341, de 1977, del Ministerio de Hacienda, este Servicio ha estimado pertinente efectuar un nuevo estudio de tales disposiciones en lo que respecta a la procedencia de la exención del Impuesto al Valor Agregado respecto de la actividad de la construcción, realizada por usuarios de Zona Franca a través de contratos de construcción a suma alzada, y a la procedencia de la exención del Impuesto de Primera Categoría de la Ley de la Renta, respecto de los intereses de depósitos a plazo percibidos por usuarios de Zona Franca. a) En relación a la actividad de la construcción que es desarrollada por usuarios de la Zona Franca, se estima que es razonable concluir que dicha actividad se encuentra amparada por la exención de IVA establecida en el artículo 23 del DFL N° 341 sobre Zonas y Depósitos Francos, siempre que se desarrolle por empresas constructoras usuarias de dicha Zona mediante contratos de construcción a suma alzada. b) Con relación a los intereses producto de depósitos a plazo que perciban los usuarios de Zona Franca, este Servicio estima que resulta aceptable entender que dichas rentas se encuentran comprendidas dentro de las utilidades que el artículo 23 del D.F.L. N° 341 sobre Zonas Francas, declara como exentas del Impuesto de Primera Categoría. No obstante lo anterior, se debe aclarar que la modificación de criterio sólo alcanza o comprende a aquellos intereses que puedan ser calificados como rentas accesorias a las utilidades generadas en el desarrollo de actividades realizadas por los usuarios de la Zona Franca, lo que implica que los dineros Setenta y nueve 79 depositados deben tener su origen en ingresos provenientes de operaciones propias de Zona Franca, y siempre que éstos no hayan perdido su naturaleza u origen como consecuencia de operaciones posteriores que no formen parte de aquellas desarrolladas íntegramente en dicha Zona, como podría ocurrir, a vía de ejemplo, cuando con dichos ingresos se efectúe una inversión y sea ésta última la fuente inmediata de los dineros depositados”. 3).- Fallo de la Ilustrísima Corte de Apelaciones de la ciudad de Iquique, de fecha 29 de agosto del 2000, causa caratulada “Empresa Constructora Dab Ltda. con S.I.I.”, Rol N°36.682, que en sus considerandos cuarto y quinto refiere: “4° Que en relación con la exención que establece el artículo 23° de la Ley de Zonas Francas en Iquique y Punta Arenas, las sociedades administradoras de aquellas y los usuarios que se instalen dentro de las Zonas Francas, estarán exentos de los impuestos a las ventas y servicios del DL N° 825, por las operaciones que realicen dentro de dichos recintos y zonas. Si bien la ley en análisis no precisa cuáles son las operaciones que realizan las administradoras y los usuarios, debe tenerse en cuenta que dicha expresión debe entenderse en su sentido natural y obvio, acorde lo define el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, en cuanto el verbo “operar” importa ejecutar diversas acciones o trabajos y la voz “operación” corresponde a la ejecución de una cosa, de lo cual ha de concluirse que no es posible restringir el concepto “operaciones” al solo ingreso de mercaderías a las zonas francas, según se desprende de la interpretación administrativa que el Servicio de Impuestos Internos hace, fundado en la enumeración que, a título ejemplar, contiene el artículo 8° de la Ley de Zonas Francas, sino a todas las acciones y trabajos que les cumple efectuar a las Administradoras y usuarios con las únicas excepciones que dicen (relación) con la actividad bancaria, de seguros, pesquera reductiva, minera y de sociedades financieras, las que resultan excluidas por el artículo 5° del tratamiento preferencial de Zona Franca. 5 5° Que cabe mencionar, a mayor abundamiento, que las obligaciones que la Ley de Zonas Francas señala a las Administradoras de éstas, están contenidas en el artículo 12°, el cual, además de las operaciones y actividades que enuncia el artículo 8° ya citado, debe realizar obras de infraestructura dentro de la zona, construir edificios, industrias, almacenes, depósitos, talleres para uso propio o para arriendo, contratar la prestación de servicios de agua, luz, gas, telecomunicaciones y otros necesarios para las operaciones de zona franca, como también celebrar toda clase de contratos relacionados con sus actividades”. 6 5 Se refiere más bien al artículo 6 de la Ley. 6 http://www.sii.cl/pagina/jurisprudencia/judicial/2001/otras/jj1336.htm 4).- Sentencia de la Ilustrísima Corte de Apelaciones de la ciudad de Iquique, de 1 de agosto de 2000, autos Rol N° 36.219,7 que revoca un fallo del Tribunal Tributario de la época –anterior a la Ley N° 20.322- en que da cuenta del “acto o contrato celebrado entre usuarios como arriendo” celebrado para el depósito de mercaderías destinadas a su posterior comercialización, que constituye a juicio de dicho Tribunal de Alzada una operación del artículo 8 de la ley de Zona Franca, que por estar inmediata y directamente vinculada a las mercaderías sí gozan de la exención en comento. Su texto en lo pertinente señala: “2).- Que respecto a lo reclamado por el contribuyente, la controversia gira en torno a determinar si las utilidades derivadas de operaciones efectuadas por Importadora Globo Limitada, dentro de los recintos de Zona Franca en los años tributarios, 1996, 1997 y 1998, se encuentran efectivamente amparados por la exención que establece el artículo 23 del D.F.L. de 1977, sobre Zonas Francas, que dispone que las Sociedades Administrativas y los usuarios de las mismas estarán exentas del Impuesto de Primera Categoría de la Ley de Impuestos a la Renta, por las utilidades devengadas en sus respectivos ejercicios financieros; 3).- Que a este respecto, el artículo 2° de la citada ley define el concepto de Zona Franca, precisándose que en tales lugares, las mercaderías pueden ser depositadas, transformadas, terminadas o comercializadas sin restricción alguna. Que en cuanto al ámbito de actividades que se pueden desarrollar el artículo 6 de la Ley de Zonas Francas indica que determinadas actividades que señala, también pueden operar en su interior, pero que ellas en modo alguno se entenderán beneficiadas con las franquicias o exenciones respectivas como ocurre con las actividades bancarias, de seguros, financieros, mineros y de pesca reductiva, cuyas operaciones se sujetarán a la ley común. Que el artículo 8 de la misma ley preceptúa que las mercancías que ingresan a las Zonas Francas podrán ser objeto de los actos, contratos y operaciones que enuncian, sólo a título ejemplar, entre ellas, depositadas, por cuenta propia o ajena, exhibidas, desembarcadas, empacadas, envasadas, etiquetadas, divididas, reembaladas, comercializadas, pudiendo incluso realizarse otros procesos tales como armaduría, ensamblado, montaje, terminado, integración, manufacturación o transformación industrial. Agrega el artículo 10 bis de la misma ley, que puede ingresar al recinto de Zona Franca, toda mercadería nacional o extranjera de todas clases y en ellas ser objeto de los actos, contratos y operaciones a que se refiere el indicado artículo o usadas y consumidas en la respectiva Zona Franca; 7 Este fallo se transcribe en el sitio en internet del SII, conforme al siguiente enlace: http://www.sii.cl/pagina/jurisprudencia/judicial/2000/otras/agosto01.htm Ochenta 80 4).- Que del análisis de la normativa recién expuesta queda verídicamente claro que la ley nos ha indicado circunstancialmente cuáles son las operaciones propias de Zona Franca y al efecto sólo ha efectuado una enumeración ejemplar que abarca desde el simple etiquetado, pasando por el depósito y almacenaje de mercaderías, hasta procesos industriales lo que permite concluir que el legislador ha tenido en vista un criterio amplio, que incluye no sólo las operaciones expresamente mencionadas en el artículo 8 de la referida ley sino también incluso otras actividades de similares características o que se relacionen o deriven directamente de ellas; 5).- Que, en caso de autos, el sujeto lo constituye un usuario autorizado para operar según contrato celebrado con la Sociedad Administrativa y que cuenta con las instalaciones propias conocidas como Galpones y que realiza operaciones dentro del recinto conocidos como depósito de mercaderías y al respecto dichos actos, contratos y operaciones quedan expresamente incluidos en la enumeración que al efecto formula el artículo 8 ya se trate de depósitos por cuenta propia o ajena. Que a mayor abundamiento y conforme al artículo 12 letra a) de la citada ley, corresponde a la Sociedad Administrativa, promover y facilitar el desarrollo de las operaciones, negociaciones y actividades enunciadas en el artículo 8; 6).- Que conforme al artículo 4° del Código Civil, se aplicarán las disposiciones del Código de Comercio, con preferencia a la de dicho Código, entre ellas, los artículos 807 y siguientes del Código de Comercio, que asimila el depósito mercantil a la comisión, en cuanto a los derechos y obligaciones, pudiendo el depositario exigir una retribución por sus servicios y tratándose de una rama del derecho privado, pueden las partes pactar libremente las condiciones; 7).- Que, por su parte el artículo 19 del Código Civil, preceptúa que cuando el sentido de la ley es claro, no se desatenderá su tenor literal, a pretexto de consultar su espíritu y sobre lo mismo el artículo 20 del mismo cuerpo legal establece que las palabras de la ley se entenderán en su sentido natural y obvio, según el uso general de las mismas, pero cuando el legislador las haya definido expresamente para ciertas materias, se le dará a ésta un significado legal; 8).- Que sólo toca el legislador interpretar o explicar la ley de un modo generalmente obligatorio y, por lo tanto, la actividad interpretativa entregada al Director de Impuestos Internos, no tiene carácter de auténtico, porque dicha autoridad no legisla y es el Tribunal sea ordinario o especial, en su papel jurisdiccional y aplicando las reglas de hermenéutica, quien interpreta y aplica una ley en su sentido genuino; 9).- Que es preciso destacar que el propio juez tributario en sentencia dictada con motivo de reclamación de liquidaciones formulada por Metalúrgica y Construcciones Tarapacá S.A. Rol N° 10.000 99, que se tiene a la vista en su fundamento 24 admite que el arriendo de inmuebles entre usuarios para depósito de mercaderías destinadas a su posterior comercialización constituye una operación del artículo 8 de la ley de Zona Franca que por estar inmediata y directamente vinculada a las mercaderías sí gozan de la consabida exención, es decir, no obstante calificar las instalaciones denominadas galpones como inmuebles y el acto o contrato celebrado entre usuarios como arriendo, siendo la finalidad del mismo, el depósito de mercaderías dentro de dichos recintos, prima este último concepto para estimar exenta la operación del tributo correspondiente;8 10).- Que de acuerdo a lo precedentemente expuesto corresponde acoger al reclamo deducido en autos y por lo mismo resulta innecesario emitir pronunciamiento sobre la petición subsidiaria de considerar en favor del contribuyente, créditos o rebajas al impuesto liquidado; 11).- Que, por último, es necesario hacer presente que los documentos agregados a fojas 382 en nada alteran lo anteriormente expuesto y considerado. Por estos fundamentos, citas legales y atendido, además, lo señalado en el artículo 143 del Código Tributario, se revoca la sentencia apelada de fecha veintidós de febrero de mil novecientos noventa y nueve, escrita a fojas 133 y siguientes en cuanto declara que no se acoge el reclamo interpuesto a fojas 52 y en su lugar se declara que se acoge el reclamo interpuesto a fojas 52 y se dejan sin efecto las liquidaciones 342, 343 y 344 de fecha 30 de octubre de 1998, y los giros correspondientes, notificados a Importadora Globo Ltda. por concepto de Impuesto a la Renta de Primera Categoría Año Tributario 1996 y 1997 y 1998, por un total de Impuesto Neto de $64.659.137 por tratarse de operaciones exentas de Impuestos de Primera Categoría de la ley de Renta. Se confirma en lo demás apelado la aludida sentencia, sin costas por no haber sido totalmente vencido el apelante.” 5).- Sentencia de la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Punta Arenas, de fecha 15 de noviembre de 2017, que al efecto dispone: “VISTOS: Se reproduce el fallo en alzada de fecha veintiuno de junio del año en curso, escrito de fojas 183 a 210, y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 del Código Tributario y 186 y 227 del Código de Procedimiento Civil, SE LO CONFIRMA. Regístrese y devuélvase con sus agregados. Rol N°13-2017.TRIBUTARIO Y ADUANERO.” El fallo anterior confirmó la sentencia de este Tribunal Tributario y Aduanero, dictada en causa RUC: 16-9-0001182-6, RIT N° GR-09-00015-2016, que en lo pertinente señalaba: 8 Énfasis agregado. Ochenta y uno 81 “II.- Que se acoge la reclamación de fojas 18 y siguientes de autos, en su primera petición subsidiaria, dejándose establecido que los ingresos percibidos en el Año Tributario 2013 por la Sociedad Importadora y Exportadora Universal Supply Limitada, RUT N° 79.922.010-5, con motivo de las rentas de subarrendamiento a que se refiere la Liquidación N° 41 anterior, se encuentran amparadas por la exención del Impuesto de Primera Categoría contenida en el D.F.L. N° 2 del año 2001 que aprobó el texto refundido, coordinado y sistematizado del D.F.L. N° 341 del Ministerio de Hacienda, sobre Zonas Francas. Que en razón de lo anterior se deja sin efecto, en todas sus partes, la Liquidación N° 41 de fecha 29 de agosto de 2016.” Se hace presente que el fallo anterior no se encuentra ejecutoriada, por cuanto la Excelentísima Corte Suprema actualmente está conociendo del recurso de casación interpuesto por el Servicio de Impuestos Internos en esta causa. Ahora, desde otra perspectiva, y no obstante todo lo expresado, se debe tener presente que si bien en los artículos 39 y 40 de la ley de la Renta se regulan las excepciones al tributo en comento, la primera norma citada abre un campo más amplio a las mismas, al establecer lo siguiente: “Artículo 39. Estarán exentas del impuesto de la presente categoría las siguientes rentas: (…) 2° las rentas que se encuentren expresamente exentas en virtud de leyes especiales.” Que, conforme se ha venido razonando, y en consideración a la expresa redacción del artículo 23 N° 2 del D.F.L. N° 341 de 1977, cabe concluir que en esta norma se ha establecido una exención al Impuesto de Primera Categoría con carácter expreso para los usuarios de la Zona Franca, siempre y cuando no se lleve a afecto alguna de las actividades indicadas en el artículo 6 del D.F.L. N° 2, situación que concurre en el caso de autos, pues ni el subarrendamiento (o arrendamiento), ni la venta de la bodega de marras, son operaciones que se comprende en esta última norma. Que, en cuanto al argumento de la reclamada, respecto de que la exención se refiere exclusivamente a mercancías extranjeras que ingresan al recinto franco, que ese habría sido la intención del legislador, y que así se colige de las diversas normas que cita -entre ellas particularmente el artículo 8- y que la franquicia se otorga no en razón de la calidad de usuario, sino en razón de las actividades que desarrolla en el recinto franco, constituyendo su condición de tal un requisito más al efecto para las exenciones, resulta imperativo para este Magistrado indicar que tal interpretación no es suficiente para desvirtuar el texto expreso del inciso segundo del artículo 23 del D.F.L. N° 341 de 1977, dado que en el caso de autos se trata de operaciones -subarrendamiento y venta- que vinculan a usuarios de la Zona Franca, al interior de dicho recinto, y que se subsumen en la hipótesis de la norma, que dispone: “Del mismo modo estarán exentas del Impuesto de Primera Categoría de la Ley de Impuesto a la Renta por las utilidades devengadas en sus ejercicios financieros, pero estarán obligadas a llevar contabilidad con arreglo a la legislación chilena con el objeto de acreditar la participación de utilidades respecto a las cuales sus propietarios tributarán anualmente con el Impuesto Global Complementario o Adicional, según corresponda”. Que, en lo que respecta al argumento de que la Contraloría General de la República a través de su Dictamen N° 082138 de 15 de octubre de 2015 ordenó a la Intendencia Regional instruir a Sociedad de Rentas Inmobiliarias Limitada que modificara las convenciones celebradas con los usuarios de la Zona Franca de Punta Arenas, a fin de que en lo sucesivo se eliminaran las estipulaciones que permitían el subarrendamiento, se debe tener presente que dicho Dictamen no tiene efecto retroactivo, y que en todo caso esta jurisprudencia administrativa le reconoce valor jurídico a los contratos de subarrendamiento vigentes, pues dispone que se exija a los usuarios que se abstengan de prorrogar los existentes, de lo que se deriva que mientras no se cumpla el plazo pactado o se verifique la condición para su terminación, son plenamente válidos. En consecuencia, respecto de los contratos vigentes no se puede sostener que sean inválidos, no siendo argumento suficiente el que se hayan prohibido celebrarse en el futuro, ni establecer a partir de ello que los ingresos ya devengados por el subarrendador de autos no sean objeto de la exención en comento. Que, sin perjuicio de todo lo indicado, cabe detenerse a estudiar la razón o motivación del legislador para dictar las leyes de Zona Franca, pues es importante tenerlo en vista para una más adecuada interpretación en caso de dudas o controversias, y así resulta conveniente citar lo sostenido en el debate parlamentario en el marco de la discusión del proyecto que dio origen a la Ley Nº 19.7099, sobre Zona Franca Industrial de Insumos, Partes y Piezas para la Minería en la comuna de Tocopilla, en la II Región, lo cual resulta atingente a la materia en debate, y que corresponde a la intervención, del entonces diputado señor Jaime Orpis, quien expresó: “Señor Presidente, en general, los regímenes de excepción apuntan básicamente a dos materias: ayudar a las zonas extremas y también a las zonas deprimidas, como en este caso, que tienen mucha cesantía. La pregunta que uno debería hacerse es cuáles son los mecanismos más correctos para cumplir dichos objetivos. Desde mi punto de vista, tanto respecto de las zonas extremas como de las deprimidas, estos incentivos cada vez irán perdiendo vigencia si consisten básicamente en iniciativas de carácter arancelario. Ello por una razón muy obvia. En la actualidad, los aranceles están 9 Biblioteca del Congreso, Historia de la Ley N° 19.709, Página 57 de 142, Discusión en Sala. Ochenta y dos 82 bajando; por lo tanto, la diferencia entre esos regímenes excepcionales y los vigentes en el resto del país serán cada vez menores. Por ese motivo, no estaba muy de acuerdo con el instrumento utilizado en este proyecto de ley, porque se trata de diferenciar a esas zonas del resto del país. Si verdaderamente queremos incentivar a las zonas extremas y a las deprimidas, más que en los beneficios de carácter arancelario deberíamos pensar, para hacer esa diferencia, en beneficios tributarios. Estoy seguro de que si a las empresas que se instalan en un lugar determinado se les exime de pagar, por ejemplo, el impuesto territorial o el de primera categoría, claramente se establecerá una diferencia real que permitirá la inversión en esos sectores y el incentivo para el traslado de muchas empresas por un determinado período”. Que, en consecuencia, y de acuerdo a lo que se ha venido razonando, este Magistrado es del parecer de acoger el reclamo de la actora, desechándose al efecto los argumentos esgrimidos por el Servicio de Impuestos Internos, y en particular, lo sostenido en cuanto a que la exención del Impuesto de Primera Categoría se circunscribe únicamente a las operaciones relacionadas con la introducción de mercancías extranjeras a la Zona Franca, de manera tal que solo es posible concluir que las utilidades devengadas por la contribuyente con motivo del subarrendamiento y el mayor valor en la venta del activo fijo de autos, se encuentran efectivamente amparadas por la exención del impuesto en comento, que establece se expresamente en el artículo 23 del D.F.L. N° 341 del año 1977, y así se declarará en la parte resolutiva de esta sentencia. DÉCIMO SEGUNDO: Que, en cuanto al argumento de si concurren o no los requisitos necesarios que hagan aplicable lo dispuesto en el artículo 26 del Código Tributario, respecto de la Buena Fe en actuación de la contribuyente, como fundamento para eximirla del pago del impuesto que da cuenta la Liquidación N° 135, impugnada en autos, cabe señalar que habiéndose planteado esta pretensión en subsidio de la principal, y teniendo presente lo señalado en el último párrafo del considerando inmediatamente anterior, se hace innecesario pronunciamiento al respecto, y así se declarará en la parte resolutiva de esta sentencia. DÉCIMO TERCERO: Que, en conclusión, atendido lo expuesto en los considerandos precedentes, en aplicación de la normativa citada y analizada, y a partir de lo aquí razonado, se arribó a las conclusiones consignadas en esta sentencia. DÉCIMO CUARTO: Que, revisados y analizados los demás antecedentes de autos, ello en nada altera lo razonado y concluido precedentemente. En consecuencia, por las consideraciones precedentes, mérito de autos, y visto además lo dispuesto en los artículos 2, 17, 18, 21, 26, 29 y siguientes, 59 y siguientes, 115, 117, 123, 124, 125, 129, 130, 131, 131 bis, 132 y siguientes, y 148 del Código Tributario; artículos 20, 29 y siguientes, 39 y 84 y siguientes del Decreto Ley N° 824 de 1974; D.F.L. N° 341 de 1977 del Ministerio de Hacienda; artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil, y demás normas citadas y pertinentes, SE DECLARA: I.- Que se acoge la reclamación de fojas 28 y siguientes de autos, interpuesta por el abogado don Francisco Javier Cárdenas Mancilla, RUT N° 7.860.020-9, en representación de la Sociedad Distribución y Logística Magallanes Limitada, RUT N° 76.098.031-5, ambos ya individualizados, dejándose en consecuencia sin efecto la Liquidación N° 135, de fecha 30 de agosto del año 2017, emanada del Servicio de Impuestos Internos, XII Dirección Regional de Punta Arenas. II.- Que, atendido lo resuelto en el N° I precedente, no se hace pronunciamiento respecto de la pretensión subsidiaria planteada por la reclamante; esto es, de hacer aplicable en su caso el artículo 26 del Código Tributario, por ser ello innecesario. III.- Que no se condena en las costas de la causa a la parte vencida por haber tenido motivos plausibles para litigar. Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. Notifíquese la presente sentencia a la parte reclamante mediante carta certificada, y a la parte reclamada por la publicación de su texto íntegro en el sitio en Internet del Tribunal, www.tta.cl, conforme al artículo 131 bis del Código Tributario. Dese aviso a los correos electrónicos [email protected], [email protected] y [email protected]. Déjese testimonio en el expediente. RUC: 17-9-0001451-1 RIT: GR-09-00017-2017 SENTENCIA DICTADA POR DON SERGIO VERA APARICIO, JUEZ TITULAR DEL TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DE LA XII REGIÓN DE MAGALLANES Y ANTÁRTICA CHILENA. AUTORIZÓ DOÑA CARLA GARBARINO ARCAYA, SECRETARIA ABOGADO. Sergio Del carmen Vera Aparicio Juez Tribunal de Magallanes y Antártica Chilena Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico