Reclamo tributario: liquidación

Cuatrocientos diez – 410 “MONSANTO CHILE S.A. con SII Dirección de Grandes Contribuyentes” RUC N° 14-9-0000002-3 RIT GR - 18 - 00626-2013 Santiago, catorce de diciembre de dos mil dieciocho. VISTOS: En lo principal de fojas 1, comparece don Manuel Jiménez Pfingsthorn, abogado, RUT N°7.021.291-9, en representación de MONSANTO CHILE S.A., sociedad agrícola y comercial, RUT N°83.693.800-3, ambos domiciliados para estos efectos en Avenida Apoquindo N°5583, oficina 132, comuna de Las Condes, Santiago, solicitando declarar la prescripción extintiva de la acción fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos respecto de la Liquidación N°38, practicada con fecha 28 de agosto de 2013, por la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos, sin costas, en virtud de los siguientes fundamentos: Explica que la Citación N°21 fue notificada el 30 de abril de 2013, de modo que el plazo legal de un mes para contestar la citación comenzó a correr el 1° de mayo de 2013 y venció el 1° de junio de 2013. Agrega que la citación aumentó en tres meses el plazo para liquidar diferencias de impuestos, por lo que el primer día del aumento del plazo fue el 1° de mayo de 2013 y el vencimiento del plazo aumentado fue el 1° de agosto de 2013. Añade que como el plazo original para contestar la citación vencía el 1° de junio de 2013 y el plazo fue ampliado hasta el 28 de junio, la ampliación fue de 27 días, por lo que el vencimiento del plazo para liquidar impuestos por el AT 2010 venció el 28 de agosto de 2013, en tanto que la Liquidación N°38 fue notificada el día 29 de agosto, a las 12:03 horas. En el primer otrosí y en subsidio de lo principal, interpone reclamo tributario en contra de la Liquidación N°38 ya singularizada, solicitando que sea dejada sin efecto en todas sus partes, con costas, en virtud de los siguientes fundamentos: En el capítulo relativo a antecedentes generales, expone que la reclamante se dedica a la producción comercial de semillas de hortalizas y semillas Row Crop. Agrega que utiliza sus propios agricultores y contratistas locales, tiene cerca de 250 empleados y contrata un máximo de 2.000 trabajadores temporales en los meses de verano. Añade que recibe semillas parentales de los planificadores globales en los EE.UU. y otros países y las multiplica en Chile en predios propios o de terceros, luego las cosecha, procesa y envía a los lugares especificados por los planificadores globales. Expresa que, dentro de las operaciones con partes relacionadas del exterior, el SII validó y aprobó los precios cobrados y la rentabilidad obtenida en las operaciones del segmento “Distribución” (que considera la venta de productos terminados a partes relacionadas), de modo que las objeciones de la liquidación dicen relación con la rentabilidad obtenida en las operaciones del segmento “Producción” (que considera la venta de productos semi-elaborados a partes relacionadas) e “Investigación y Desarrollo” efectuadas con partes relacionadas en el exterior. En el capítulo relativo a las objeciones formuladas por el SII e impuestos liquidados, indica que el análisis tuvo por objeto determinar si los precios cobrados por la reclamante en operaciones con partes relacionadas en el exterior, se ajustaron a los precios que dos partes independientes hubieran cobrado en una operación comparable. Manifiesta que el método de precios de transferencia usado por el SII en la Liquidación N°38 se basó en el Margen Neto Operacional, cuya utilización tiene base legal en el artículo 38 de la LIR y su objetivo final no es determinar si la rentabilidad es o no de mercado, sino usar la información relativa a la rentabilidad de mercado de operaciones similares como referencia para concluir si los precios cobrados son consistentes con los que se habrían cobrado entre partes no relacionadas. Cuatrocientos diez vuelta – 410 vta. Menciona que las objeciones concretas efectuadas por la Liquidación N°38 a las operaciones de la reclamante en el año comercial 2009, consistieron en que los resultados obtenidos bajo el segmento de producción y aquellos obtenidos en la línea de negocios investigación y desarrollo, no arrojan una rentabilidad razonable a las características de las operaciones realizadas, pues en el primer caso el Margen Operacional sobre Costos y Gastos (MOCG) obtenido por la reclamante ascendente a -5,87% es inferior al MOCG de empresas comparables que fluctúa entre 4,573% y 12,648%, siendo la mediana de la muestra seleccionada 11,216%; mientras que en el segundo caso el MOCG obtenido por la reclamante fue de -6,54% y el MOCG determinado por el SII en base al análisis de comparables se sitúa en un rango intercuartil entre 7,93% y 12,48%, siendo la mediana de 10,21%. Refiere que, como resultado de la primera objeción, el SII determina un ajuste de precio de $2.422.378.384, cifra que corresponde al monto de los ingresos que permite ajustar el MOCG del segmento producción desde -5,87% a 11,216% (mediana de los comparables definidos por el SII); y, como resultado de la segunda objeción, determina un ajuste de precios de $38.637.909, el cual es inconsistente con el Anexo N°2 de la liquidación que determina un ajuste de $42.882.495, sin que la liquidación explique el origen del ajuste de $38.637.909. Relata que en aplicación del artículo 21 inciso 3 de la LIR, la liquidación determina un impuesto de $862.958.963, que corresponde al 35% de los ajustes indicados, pero este impuesto de $862.958.963 no es el impuesto liquidado ni el monto cobrado por medio de la liquidación, agregando que este punto es central, dado que existe un error en la calificación jurídica del impuesto liquidado por el SII, error del que se derivan la nulidad de la liquidación y, subsidiariamente, la ilegalidad de las multas aplicadas por el SII. Agrega que, en vez de liquidar el impuesto del artículo 21 inciso 3 de la LIR, la liquidación reliquida el impuesto declarado en el Formulario 22 presentado el año tributario 2010 y, en base a este cálculo, la Liquidación N°38 demanda la “Restitución de Sumas Devueltas en Exceso” conforme al artículo 97 de la LIR, monto que determina en $861.355.703. En el capítulo relativo a los argumentos por los cuales la liquidación reclamada debe ser dejada sin efecto por carecer de fundamento, en primer lugar, señala que las empresas seleccionadas por el SII no son comparables a la reclamante, debido a las siguientes razones: a) La selección de empresas comparables está compuesta por un 80% de empresas chinas y la rentabilidad de las empresas chinas en el contexto de la crisis económica global del año 2009 fue mayor que el resto de la economía mundial; b) Algunas de las empresas seleccionadas por el SII son titulares de las patentes de las semillas que venden, a diferencia de la reclamante cuya actividad se limita a la reproducción de semillas patentadas por terceros y que opera como una “maquiladora”, por lo que resulta imposible comparar la rentabilidad de la reclamante con estas empresas sin hacer un ajuste por este concepto, dado que la propiedad de las patentes explica parte importante de la rentabilidad de las empresas seleccionadas por el SII; c) De las 5 empresas seleccionadas por el SII, 3 son empresas “controladas”, es decir, que forman parte de grupos económicos, lo que contradice el criterio de selección indicado expresamente por la liquidación; y, d) Las empresas seleccionadas por el SII, además de la producción y venta de semillas, desarrollan diversas otras actividades y venden otros bienes y, atendida la escasa información contable y financiera sobre estas empresas, resulta imposible determinar el peso relativo de las distintas actividades en el resultado de esas empresas y, por tanto, si es necesario efectuar algún ajuste al resultado de las mismas para hacerlo comparable con la reclamante. En segundo término, sostiene que la liquidación no efectúa los ajustes necesarios para comparar el resultado de la reclamante con las empresas comparables seleccionadas. Agrega que los ajustes que era necesario hacer son los siguientes: a) El ajuste por distorsión en la rentabilidad medida por el año calendario 2009, en comparación con el ciclo agrícola 2008-2009; b) El ajuste por riesgo de inventario, pues la reclamante reproduce y vende semillas semi-elaboradas en base a un contrato de producción que transfiere este riesgo al comprador, por lo que para comparar la rentabilidad de la reclamante con la de otras empresas, es necesario hacer un ajuste por este concepto; c) Ajuste por el efecto de la propiedad de las patentes, pues la propiedad de la patente para comercializar una determinada variedad es uno de los elementos más influyentes en la rentabilidad de la empresa y la reclamante no es dueña de las patentes de las semillas que desarrolla, sino una “maquiladora”, por lo que parte de la Cuatrocientos once – 411 rentabilidad que corresponde a la propiedad intelectual de la variedad de semillas venida es “capturada” por el propietario de la patente, lo que se traduce que la rentabilidad de la reclamante debe ser ajustada al compararla con empresas que sí son dueñas de las patentes de las semillas producidas, como es el caso de alguna de las empresas seleccionadas por el SII. En tercer lugar, esgrime que ha mantenido una política de precios de transferencia consistente en el tiempo, con independencia del resultado puntual obtenido en un ejercicio. Agrega que el margen sobre costos directos e indirectos en la exportación de semillas semielaboradas a partes relacionadas, durante las últimas cuatro temporadas agrícolas, ha sido el siguiente: 7% para 2008-2010 (sic), 8% para 2009-2010; 7% para 2010-2011 y 7% para 2011-2012. En el capítulo relativo a la correcta determinación de precios conforme a las normas aplicables a este caso, explica que conforme al artículo 38 de la LIR y la normativa de la OCDE sobre la materia, dicha determinación requiere: a) Ajustar la rentabilidad esperada del negocio de la reclamante en función de las distorsiones que en el año 2009 existieron entre el resultado del año calendario y el año agrícola, dado que entre la temporada agrícola 2008-2009 y la temporada 2009-2010 se produjo un aumento abrupto de la producción y consecuentemente de los costos, de forma tal que los costos y gastos de la temporada de siembra, crecimiento y desarrollo incurridos entre los meses de septiembre y diciembre de 2009 fueron considerablemente mayores a los incurridos en el mismo período del año anterior; y, b) Utilizar una muestra de empresas comparables adecuada, exponiendo al efecto la base de datos empleada, los parámetros de búsqueda definidos (en términos de publicidad, transparencia y verificabilidad de la información), los criterios de rechazo, las compañías comparables registradas y la rentabilidad de la reclamante ajustada para el año 2009, haciendo presente que el artículo 38 de la LIR no limita el rango de comparación de precios y rentabilidades al rango intercuartil definido en función de comparables y que el SII utiliza en la liquidación, sino que exige simplemente que los precios y rentabilidades fueran de mercado. Concluye afirmando que la rentabilidad ajustada determinada para el año 2009 cumple lo prescrito por el artículo 38 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por lo que no procede efectuar un ajuste de precios de transferencia. En el capítulo relativo a que el ajuste de precio efectuado por la liquidación a los servicios de investigación y desarrollo debe ser dejado sin efecto por carecer de fundamento, expone que la reclamante presta servicios de investigación y desarrollo a las empresas relacionadas que son propietarias de las variedades vegetales, actuando como agente independiente y no en calidad de licenciatario de la propiedad intelectual de las variedades vegetales y no adquiere ningún derecho ni propiedad intelectual sobre éstas. Agrega que la Liquidación efectúa un ajuste de precio de $38.697.909, monto que incorpora en la base de cálculo del impuesto liquidado, sin entregar fundamentos suficientes que permitan concluir que este ajuste es el resultado de una “objeción fundada”. Añade que los errores, omisiones y deficiencias metodológicas en que incurre la liquidación en ese punto son las siguientes: 1) El monto del ajuste de precios incorporado en la base del impuesto liquidado es de $38.697.909, pero el Anexo N°2 de la liquidación, que contiene la tabla de cálculo de este ajuste, indica que el monto del ajuste es de $42.882.495, sin que la liquidación explique esta diferencia; y, 2) Las cinco empresas seleccionadas por el SII para determinar el rango de utilidad en función del cual se comparó a la reclamante son empresas que hacen investigación sobre fármacos y procedimientos médicos, sin explicar las razones por las cuales estas empresas son un parámetro de comparación válido para establecer la rentabilidad esperada en el área de “Investigación y Desarrollo” de variedades vegetales, ni si es necesario efectuar ajustes para compararla válidamente. En el capítulo relativo a que la liquidación debe ser declarada nula por errar en la calificación legal del impuesto, expresa que, como resultado del análisis de precios de transferencia efectuado en la liquidación, el SII determina un ajuste de precios de transferencia de $2.465.597.963 (sic). Agrega que lo que el SII hace es recalcular el impuesto determinado para el año tributario 2010 e imputar los PPM pagados en ese ejercicio al impuesto de 35% con que la LIR grava el ajuste del precio efectuado, basándose para hacer esta imputación en el artículo 93 N°5 de la LIR. Añade que, en base a este cálculo, la liquidación califica el impuesto liquidado como un reintegro de un monto indebidamente devuelto y demanda su restitución conforme al artículo 97 de la LIR. Cuatrocientos once vuelta – 411 vta. Indica que, aun considerando que el ajuste de precios correspondía, en el año tributario 2010 no existió una devolución indebida de pagos provisionales mensuales. Agrega que de lo anterior se deduce que no procede solicitar el reintegro de ese monto “indebidamente devuelto” y que la liquidación liquida y cobra un impuesto distinto a aquél con que la LIR grava los ajustes de precios de transferencia. Añade que el error en la calificación legal del impuesto liquidado deriva en la aplicación incorrecta que el SII hace del artículo 93 N°5 de la LIR. Afirma que el impuesto aplicable a los ajustes de precios de transferencia no es un impuesto de declaración anual y, por tanto, no es de aquellos impuestos que deban incluirse en el Formulario 22 y pagarse por medio de la imputación de los PPM del ejercicio, citando en abono de su tesis la Circular N°25 de 2010 y la Circular N°45 de 2013. En el capítulo relativo a las consecuencias jurídicas derivadas del error en la calificación jurídica del impuesto, manifiesta que la liquidación vulnera las normas de la LIR que regulan la tributación aplicable a los ajustes de precios de transferencia, toda vez que demanda la restitución de las sumas devueltas en exceso por aplicación del artículo 97 de la ley, basándose en una aplicación ilegal del artículo 93 N°5 de la LIR y, además, vulnera las instrucciones oficiales emitidas por el SII sobre la materia. Agrega que la liquidación es ilegal, por cuanto determina un impuesto distinto a aquel que hubiese correspondido aplicar como resultado de la fiscalización de precios de transferencia. Añade que no se trata de un error formal o de metodología de cálculo, pues la ilegalidad de la liquidación radica en que determina y cobra un impuesto distinto y que se rige por distintas normas a aquel impuesto que debió haber liquidado. Afirma que el impuesto único a la renta regulado en el artículo 21 de la LIR es un impuesto distinto al Impuesto de Primera Categoría general regulado por el artículo 20, que no se rebaja del FUT como ocurriría con las rentas afectas al impuesto general de Primera Categoría. Asevera que el error queda de manifiesto no sólo en las normas en que se funda el cobro y en la forma como se calcula el impuesto liquidado, sino en el monto mismo del impuesto determinado, el que no cuadra con el ajuste de precios de transferencia que hace el SII en la liquidación, por lo que la liquidación determina y cobra un impuesto cuya calificación legal y forma de cálculo se fundan en una aplicación errónea de la ley, debiendo ser declarada nula y dejada íntegramente sin efecto. Señala que una segunda consecuencia del error en la calificación legal del impuesto liquidado es que no procede aplicar la multa del artículo 97 N°11 del Código Tributario, que sólo se aplica a los impuestos de retención o recargo u otras cantidades que la ley equipare a éstos, como es el caso de los PPM devueltos indebidamente. Afirma que la devolución solicitada en el año 2010 fue correcta y la consecuencia que conforme a la ley debiera derivarse del ajuste de precios de transferencia no es el reintegro de PPM indebidamente restituidos, como pretende la liquidación, sino que la aplicación directa del impuesto del artículo 21 sobre el ajuste de precios de transferencia, por lo que la aplicación de la multa del artículo 97 N°11 del CT, aun en el supuesto que la liquidación fuera válida y el ajuste de precios de transferencia tuviera fundamento, es ilegal y, en consecuencia, debe ser declaradas su nulidad. A fojas 189, se confiere traslado a la parte reclamante. A fojas 192, comparece doña María Francisca Villamán Rodríguez, abogado, en representación de la parte reclamada, quien, evacuando el traslado conferido en autos, solicita que se rechace íntegramente el reclamo presentado, se confirme la liquidación reclamada y se condene en costas a la parte reclamante, en virtud de los siguientes fundamentos: En el capítulo de su libelo relativo a la contestación del reclamo y posición del SII, como cuestión previa y con respecto a la prescripción alegada por la parte reclamante, explica que, en virtud de la modificación introducida por la Ley N°20.431 al artículo 10 del Código Tributario, el plazo otorgado al contribuyente mediante la prórroga debe ser considerado de días hábiles, esto es, de lunes a viernes, por lo que el plazo de prescripción ordinario que se aplicó comenzó a correr el 30 de abril del 2010 y expiró el 30 de abril del 2013. Agrega que la ampliación de tres meses, producto de la citación practicada al contribuyente, se inició al día siguiente de la expiración del plazo anterior, esto es, el 1 de mayo del 2013, finalizando dicho plazo el 1 de agosto del 2013. Añade que la ampliación otorgada mediante la prórroga al contribuyente, que considera un plazo de días al tenor de lo señalado por este Cuatrocientos doce – 412 Servicio y resolvió disponer de una ampliación hasta el 28 de junio del 2013, corrió desde el 02 de agosto de 2013, por el término de 19 días hábiles, es decir, hasta el 29 de agosto del 2013. En primer lugar, con respecto a la alegación de la reclamante relativa a la falta de comparabilidad de las empresas seleccionadas por el SII para definir el rango de rentabilidad del mercado, y específicamente en cuanto al argumento de la reclamante que la circunstancia de que cuatro de las cinco empresas utilizadas como comparables sean de origen chino afecta a la validez de la impugnación, expone que el análisis de comparabilidad no responde únicamente a las características del bien o servicio en cuestión, sino que además contempla las funciones desempeñadas por las partes (teniendo en cuenta los activos utilizados y los riesgos asumidos), las cláusulas contractuales convenidas por las partes, las circunstancias económicas de éstas y las estrategias empresariales, de manera que la importancia de cada uno de estos factores estará sujeta a la naturaleza de la operación analizada y al método de determinación de precios adoptado. Afirma que en el análisis de comparabilidad realizado para el segmento de negocios "Producción", se consideraron múltiples factores en la determinación de las compañías que se seleccionaron como comparables, buscando obtener la mayor similitud en las funciones realizadas y los riesgos asumidos. Asegura que la búsqueda de empresas comparables fue hecha utilizando la base de datos Osiris de Bureau Van Dijk, que dispone de información financiera y funcional de más de 65.000 compañías y cuyos servicios también son utilizados por otras 60 autoridades tributarias alrededor del mundo. Asevera que el SII consideró dentro del análisis de comparabilidad las condiciones económicas que rodearon las transacciones objeto del cuestionamiento (entre otras, se consideró la crisis mundial iniciada a fines de 2008), las que no se circunscriben a un territorio geográfico en particular, sino más bien responden al carácter transnacional del Grupo Monsanto. En cuanto al argumento de la reclamante que cuatro de las cinco empresas seleccionadas por el SII son titulares de las patentes de las semillas que venden, a diferencia de la reclamante que no es propietaria de ninguna patente limitando su actividad a la reproducción de semillas patentadas, expresa que sí se realizaron ajustes de comparabilidad relativos a las empresas que formaron parte de la muestra seleccionada. Afirma que las diferencias que no fue posible ajustar motivó la eliminación de algunas empresas del análisis de comparabilidad. Asegura que las empresas seleccionadas como comparables por el SII, luego de la aplicación de estos filtros o criterios, cumplen con la doble exigencia de que, por un lado, sus patentes (o activos intangibles no rutinarios) y sus gastos de investigación y desarrollo para los años objeto de análisis no representen un porcentaje significativo en sus operaciones que pudieran alterar las rentabilidades obtenidas, y, por el contrario, realizan funciones rutinarias de producción, lo que es consistente con el hecho de que la reclamante no desarrolla patentes propias y no es titular de las patentes de las variedades vegetales que vende. En cuanto al argumento de la reclamante que en la selección de comparables el SII incluye empresas controladas, pese a que la Liquidación N°38 expresamente señala que este tipo de empresas deben excluirse de la muestra, indica que pareciera ser que el reclamante yerra drásticamente en su interpretación, porque el análisis de comparabilidad debe ser considerado en relación con el comparado, esto es, deben compararse las transacciones cuestionadas del contribuyente con aquellas realizadas entre empresas independientes, donde se refleja fielmente las fuerzas naturales del mercado en la determinación de precios. Agrega que es un error considerar que no pueden ser objeto de comparación las operaciones que realice alguna empresa que tiene algún dueño controlador, aun cuando se estén analizando las operaciones que realiza dicha empresa con otra independiente respecto de la cual no existe ninguna relación de propiedad. Añade que el criterio de exclusión "empresas controladas" se refiere a las operaciones entre controlados, dado que distorsionaría la comparación considerar operaciones que pueden no estar dominadas por las fuerzas naturales del mercado, sino por intereses globales o del grupo económico al que pertenece, por lo que la inconsistencia a que alude el contribuyente, por el hecho de haber incluido el SII en la comparabilidad empresas que pertenecen a algún grupo empresarial o están controladas por alguien no es real, sino Cuatrocientos doce vuelta – 412 vta. que un error de comprensión del funcionamiento de la comparabilidad en materia de precios de transferencia. En cuanto al argumento de la reclamante que las empresas seleccionadas por el SII como comparables son de giro múltiple y producen y comercializan productos de naturaleza muy distinta al giro y productos de la reclamante, manifiesta que ésta no impugna el hecho que las empresas comparables tengan giros diferentes a los desarrollados por la reclamante, sino que no se hubieren realizado ajustes pertinentes para su comparabilidad, los que sí fueron aplicados por el Servicio. En segundo término, con respecto a la alegación de la reclamante relativa a la inexistencia de ajustes necesarios para comparar el resultado de la reclamante con otras empresas, menciona que en el minucioso procedimiento seguido para seleccionar a las compañías comparables a la actividad de "Producción" de la reclamante, no se determinaron diferencias significativas que pudieran afectar el análisis de comparabilidad realizado, por lo que no se consideró apropiado realizar ajustes de comparabilidad distintos a los efectuados, ya que las empresas seleccionadas cumplían con los criterios establecidos en cuanto a (i) las funciones realizadas (todas realizan actividades de producción rutinarias en industrias similares a las de Monsanto Chile), (ii) riesgos asumidos (ninguna de las empresas presenta activos intangibles significativos, incurre en gastos de investigación y desarrollo que pudieran afectar la rentabilidad obtenida, más allá de los márgenes ya señalados) y (iii) otros aspectos relevantes (como, por ejemplo, haber cambiado de giro en el período objeto de análisis o haber dejado de operar), por lo que a pesar de que pudieran existir algunas diferencias no ajustadas entre las operaciones objeto de análisis de la reclamante y las operaciones de terceros independientes, la comparación realizada es correcta, ya que dichas eventuales diferencias no afectan (y si afectan, no es de manera significativa) la fiabilidad de la comparación. Refiere, en relación a los ajustes que la reclamante considera que deberían realizarse por tener un ciclo agrícola distinto al año calendario, que los argumentos que señala no guardan relación con dichos ciclos, sino que corresponden a movimientos normales de los negocios. Agrega que ni en los antecedentes aportados durante el proceso de fiscalización ni en las reuniones sostenidas, se señaló que los gastos contabilizados en el año 2009 generarían ingresos en el año siguiente, aun cuando se pidió que se explicara el porqué de los resultados obtenidos dicho año, por lo que no se considera apropiado hacer un ajuste en ese sentido. Relata, en relación a los ajustes por los derechos de patentes u otros intangibles, que el análisis de comparabilidad sí tuvo en cuenta la naturaleza y relevancia de los intangibles y/o gastos de investigación y desarrollo incurridos por las compañías comparables, los que no fueron significativos como para efectuar la comparabilidad. En tercer lugar, con respecto a la alegación de la reclamante relativa al ajuste de precios a los servicios de investigación y desarrollo, señala que concuerda con el reclamante en que efectivamente existe un error de transcripción en el monto señalado para tomar como base imponible del impuesto liquidado por concepto de servicios de investigación y desarrollo, el que debió haber sido $42.882.495 como se señala en el anexo, pero esta incongruencia no irroga perjuicio a la reclamante, sino que la beneficia, ya que producto de este error la liquidación es por un monto menor. En cuarto término, con respecto a la alegación de la reclamante relativa a la nulidad de la liquidación en virtud de la calificación legal del impuesto, sostiene que procede solicitar el reintegro del monto devuelto, toda vez que el ex artículo 21 de la LIR señalaba en su inciso 2° que las rentas determinadas de conformidad con el artículo 38 de la Ley de la Renta se entenderán retiras por sus socios y el inciso 3° de la misma norma indicaba que las sociedades anónimas deberán pagar un 35% en calidad de impuesto único sobre las rentas que resulten por aplicación de los dispuesto en el artículo 38. Agrega que producto de lo anterior, la liquidación reclamada consideró que, a raíz de que al contribuyente se le había devuelto la suma de $1.281.400.132 por concepto de pagos provisionales mensuales para el AT 2010 y dado que existe una “diferencia de impuestos” fundada en que los pagos efectuados por la reclamante a Monsanto Company y Seminis Vegetable Seeds, relativos a servicios, proyectos y compra de semillas, no se ajustaron a las normas sobre precios de transferencias del artículo 38 de la Ley sobre Cuatrocientos trece – 413 Impuesto a la Renta, se generó la obligación de restituir la suma de $861.355.703 de acuerdo al artículo 97 inciso final de la citada Ley. En cuanto al argumento de la reclamante relativo a la calificación legal del impuesto único del artículo 21, explica que el acto administrativo es claro en sostener que lo que se liquida y cobra es el impuesto único del artículo 21, toda vez que en esta misma disposición legal se señalaba en el inciso tercero que las sociedades anónimas deberán pagar un 35% en calidad de impuesto único por aplicación de lo dispuesto en el artículo 38 (sobre precios de transferencia), por lo que el contribuyente pretende confundir al tribunal señalando que se liquidó y cobró un impuesto distinto, en circunstancias que tanto la liquidación como la ley señalan que lo que se debe cobrar en este caso es el impuesto único del artículo 21 de la Ley de la Renta, el que jamás ha distinguido entre dos impuestos: uno para la hipótesis del ex artículo 38 y otro para impuesto sanción de gastos. Agrega que el Servicio nunca ha efectuado esa distinción en las Circulares N°10 de 2010 y N°45 de 2013. Añade que la interpretación del SII sobre el artículo 93 de la Ley de la Renta es correcta, toda vez que dicha disposición autoriza al SII para imputar el impuesto provisional pagado a las obligaciones tributarias que describe y, siendo el impuesto único del artículo 21 un impuesto de declaración anual, éste puede ser imputado a los PPM realizados con anterioridad por el contribuyente. En quinto lugar, con respecto a la alegación de la reclamante relativa a las consecuencias legales hipotéticas derivadas de la calificación jurídica del impuesto liquidado, expone que no existe en la liquidación impugnada ningún vicio de nulidad, sino que se trata de un acto válido, debido a que se funda en la correcta aplicación de los artículos 38, 21, 93 y 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Agrega que la liquidación es clara en cuanto a sus fundamentos, es un acto administrativo fundamentado en lo relativo a los hechos que lo motivan y al derecho aplicable y existe certeza en cuanto al impuesto que se cobra, esto es, el contenido en el artículo 21, su base y cálculo del mismo. Agrega que el contribuyente no comprende que en el Formulario 22, AT 2010, declaró y pagó originalmente un impuesto único por la suma de $1.603.260, calculado sobre la base imponible de $4.580.744, gravada con la tasa de 35% y, posteriormente, la liquidación determinó un nuevo impuesto único con motivo de los ajustes por precios de transferencia efectuados, por un monto de $862.958.963. Añade que el impuesto único anteriormente pagado debe descontarse de la nueva determinación, lo que arroja un total de $861.355.703. Afirma que el Servicio reconstituyó la base imponible del impuesto único del artículo 21, por tratarse de un impuesto anual y descontó las cantidades que ya había pagado el contribuyente por el mismo impuesto. En sexto lugar, con respecto a la alegación de la reclamante relativa a la improcedencia de la multa establecida en el artículo 97 N°11 del Código Tributario, expresa que no es efectivo lo manifestado por el contribuyente, toda vez que se encontraba en la obligación de restituir cantidades que habían sido devueltas en exceso, las que de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 24 son consideradas de retención y recargo, aplicándose lo dispuesto en el citado artículo. Por último, formula diversas consideraciones relativas a la presentación de nuevos antecedentes, indicando que el procedimiento de reclamo no puede transformarse en una nueva auditoría y manifestando que el contribuyente se encontraría impedido de aportar nuevos antecedentes que modifiquen sustancialmente la información proporcionada al Servicio durante el proceso de fiscalización. A fojas 287, rola la sentencia interlocutoria que recibió la causa a prueba por el término legal, la cual fue modificada mediante resolución de este tribunal escrita a fojas 300. A fojas 408, consta haber quedado los autos para fallo. CONSIDERANDO: I.- CUESTIONES PRELIMINARES 1°) Que, conforme al mérito de la inobjetada instrumental acompañada e individualizada en el N°5 del segundo otrosí de fojas 1, la Liquidación N°38, de fecha 28 de agosto de 2013, por la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos, agregada de fojas 60 a 170, determinó a Cuatrocientos trece vuelta – 413 vta. la reclamante, para el AT 2010, un Reintegro del artículo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta por $861.355.703, reajustes por $78.383.369, intereses por $563.843.443 y una multa (Art. 97 N°11 CT) por $563.843.443, lo que da un total liquidado, a agosto de 2013, ascendente a $2.067.425.958. Los fundamentos fácticos primarios de la liquidación reclamada radican en que la parte reclamante no ha acreditado suficientemente que el resultado de las operaciones de “compra y venta” e “investigación y desarrollo” con partes relacionadas en el exterior se encuentra dentro de rangos normales de operación y que el resultado negativo del año 2009 se debió principalmente a las variaciones del tipo de cambio. Las partidas liquidadas consisten en dos agregados o ajustes por precios de transferencia, efectuados a la base del impuesto único del inciso 3° del artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por los siguientes conceptos: Referencia N°1: Baja rentabilidad obtenida en operaciones de compra y venta de productos a sus relacionadas durante el año comercial 2009. Producción: Venta de productos semielaborados a partes relacionadas del exterior, por la suma de $2.422.378.385; y, Referencia N°2: Variación presentada en los resultados obtenidos por el contribuyente entre los años tributarios 2010 y 2011 (años comerciales 2009 y 2010). Investigación y Desarrollo: Servicios de Investigación y Desarrollo con partes relacionadas del exterior, por la suma de $38.637.909. 2°) Que, de acuerdo al tenor de lo expuesto por las partes en sus escritos de discusión, la cuestión debatida se centra en determinar si corresponde dejar sin efecto la liquidación reclamada, debido a que la acción fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos se encuentra prescrita; y, en subsidio, si resulta procedente dejar sin efecto la liquidación reclamada, en virtud de los siguientes argumentos: a) La liquidación debe ser dejada sin efecto por carecer de fundamento, pues las empresas seleccionadas por el SII no son comparables a la reclamante, la liquidación no efectúa los ajustes necesarios para comparar los resultados de la reclamante con otras empresas y la reclamante ha mantenido una política de precios de transferencia consistente en el tiempo; b) La rentabilidad ajustada determinada para el año 2009 cumple lo prescrito por el artículo 38 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por lo que no procede efectuar un ajuste de precios de transferencia; y, c) La liquidación debe ser declarada nula por errar en la calificación legal del impuesto, lo que determina la nulidad de la liquidación y la ilegalidad de la aplicación de la multa establecida por el artículo 97 N°11 del Código Tributario. 3°) Que los hechos no controvertidos de autos son los siguientes: - A través de Notificación N°1, de fecha 8 de enero de 2013, el Servicio de Impuestos Internos solicitó a la parte reclamante entregar información relativa a operaciones efectuadas con partes relacionadas en el exterior, durante los años comerciales 2009 y 2010. - Con fecha 30 de abril de 2013, el Servicio de Impuestos Internos notificó a la parte reclamante la Citación N°21, en la cual le solicitó justificar los precios cobrados y las rentabilidades obtenidas en operaciones con partes relacionadas en el exterior, correspondientes al año comercial 2009. - Mediante resolución de fecha 17 de junio de 2013, el Servicio de Impuestos Internos amplió el plazo para contestar la Citación N°21 hasta el día 28 de junio de 2013. - Con fecha 28 de junio de 2013, la parte reclamante presentó el escrito de contestación a la Citación N°21. - Con fecha 29 de agosto de 2013, la parte reclamante fue notificada por cédula de la Liquidación N°38. 4°) Que, según lo establecido en la sentencia interlocutoria de prueba de fojas 287, modificada a fojas 300, los hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos de la causa son los siguientes: 1) Antecedentes que demuestren que las empresas seleccionadas por el Servicio de Impuestos Internos para definir la rentabilidad no son comparables con la reclamante. 2) Antecedentes que demuestren que el Servicio de Impuestos Internos no efectuó en la liquidación reclamada los ajustes necesarios para comparar válidamente el resultado de la reclamante con los resultados de las empresas comparables seleccionadas. Cuatrocientos catorce – 414 5°) Que la parte reclamante, con el objeto de acreditar los hechos que sirven de fundamento a su reclamo, se hizo valer de los siguientes elementos de convicción: - INSTRUMENTAL, acompañada e individualizada en el segundo otrosí de fojas 1, en parte agregada de fojas 49 a 178 y en parte custodiada en la Secretaría del Tribunal bajo el N°37- 2014, según consta en certificado de fojas 191; y, la acompañada e individualizada en el numeral 2 del segundo otrosí de fojas 333, agregada de fojas 335 a 337 vuelta. - TESTIMONIAL de don Ricardo Paredes Molina, según consta en acta agregada de fojas 328 a 329. 6°) Que la parte reclamada, con el objeto de acreditar los hechos que sirven de fundamento a su contestación, se hizo valer de los siguientes elementos de convicción: - INSTRUMENTAL, acompañada e individualizada en el otrosí de fojas 192, agregada a fojas 229 y 229 vuelta; y, la acompañada e individualizada en el primer otrosí de fojas 330, custodiada en la Secretaría del Tribunal bajo el N°14-2018, según consta en certificado de fojas 340. - TESTIMONIAL de don Felipe Flores Quiroz, según consta en acta agregada de fojas 320 a 322. 7°) Que el artículo 21, inciso primero del Código Tributario –ubicado en el Libro Primero del citado cuerpo legal, que trata De la administración, fiscalización y pago– dispone que corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. Su inciso segundo establece que el Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. Más adelante, el mismo inciso segundo agrega que, en tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64 del Código Tributario, practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Y, en su parte final, el inciso segundo añade que para obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero. Por su parte, el artículo 1698 del Código Civil –que regula la carga de la prueba– preceptúa que incumbe probar las obligaciones o su extinción a quien alega aquéllas o ésta. 8°) Que, antes de examinar la prueba aportada al proceso, cabe señalar que el artículo 132 incisos 14° y 15° del Código Tributario prescribe que en los juicios tributarios la prueba será apreciada por el Juez Tributario y Aduanero de conformidad a las reglas de la sana crítica; que, al apreciar las pruebas de esta manera, el tribunal deberá expresar en la sentencia las razones jurídicas y las simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima; que, en general, tomará en especial consideración la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso que utilice, de manera que el examen conduzca lógicamente a la conclusión que convenza al sentenciador; que, no obstante lo anterior, los actos y contratos solemnes sólo podrán ser acreditados por medio de la solemnidad prevista por la ley; y, que, en aquellos casos en que la ley requiera probar mediante contabilidad fidedigna, el juez deberá ponderar preferentemente dicha contabilidad. 9°) Que, con el objeto de establecer los hechos controvertidos por las partes, en primer lugar, corresponde analizar la inobjetada INSTRUMENTAL aportada por la parte reclamante, consistente en: A) Copia simple de los siguientes documentos agregados al expediente: (A.1) Notificación N°30, de fecha 30 de abril de 2013, agregada a fojas 49, donde consta la notificación por cédula de la Citación N°21, de fecha 30 de abril de 2013; (A.2) Citación N°21, de 30 de abril de 2013, sin su carátula, agregada de fojas 50 a 59 vuelta; (A.3) Notificación N°67, de fecha 29 de agosto de 2013, agregada a fojas 60, donde consta la notificación por cédula de la Liquidación N°38, de fecha 28 de agosto de 2013; (A.4) Liquidación N°38, practicada con fecha 28 de agosto de 2013, agregada de fojas 61 a 170, ya examinada en el considerando 1°) de esta sentencia; (A.5) Resolución Exenta N°31.579, de fecha 03/12/2013, Cuatrocientos catorce vuelta – 414 vta. junto con su notificación, agregada de fojas 174 a 178, que niega lugar a la reposición administrativa voluntaria presentada por la parte reclamante en contra de la Liquidación N°38, de fecha 28 de agosto de 2013; B) Los siguientes documentos custodiados en la Secretaría del Tribunal bajo el N°37-2014: (B.1) Informe N°460753, sobre Estimación de la Correcta Rentabilidad de Monsanto Chile, emitido en el mes de noviembre del año 2014, por la División de Ingeniería Industrial (DICTUC), filial de la Pontificia Universidad Católica de Chile, firmado por los señores Ricardo Paredes y Felipe Bahamondes, por los ejercicios 2009 y 2010, sin sus Anexos, donde se concluye que existen al menos cinco elementos que producen un sesgo en los resultados, los cuales son: a) Considerar el año calendario como período de cálculo, en lugar del año productivo agrícola; b) El prorrateo efectuado por el SII de los gastos administrativos y de depreciación entre las distintas líneas de negocio lo realizó en base a los ingresos por ventas, pero habría sido más apropiado utilizar los márgenes aportados por cada línea de negocio; c) La muestra de comparación elegida por el SII está sobrerrepresentada por empresas chinas, las cuales tienen rentabilidades mayores a las empresas que operan en Chile; d) La naturaleza de los contratos que la parte reclamante suscribe para su operación en el segmento de negocios de “producción”, esto es, la venta de productos semielaborados a partes relacionadas, hace que la reclamante esté expuesta a un menor riesgo en esta línea de negocios; y, e) La existencia de patentes por parte de las empresas comparadas, representa una fuente relevante de diferencias de utilidades y de rentabilidad. En consecuencia, la subestimación de la rentabilidad de la reclamante, al compararla con la muestra considerada por el SII, podría llegar a 18,3% superior al cuartil superior de la muestra del SII. Incluso, una estimación conservadora, que considera la totalidad de la subestimación por efecto agrícola y la mitad de la suma de los otros efectos llevan a una rentabilidad corregida de la reclamante de 11%, que es levemente inferior a la mediana de la muestra elegida por el SII; y, (B.2) Sobre que contiene los siguientes documentos: (B.2.1) Solicitud de ampliación de plazo para dar respuesta a la Citación N°21, donde consta que dicho plazo fue ampliado por el SII hasta el día 28 de junio de 2013; (B.2.2) Hojas 71 y 72, con anotaciones de ingresos y salidas de personas, donde se consigna el ingreso a las 20:08 del Sr. José Luis González Muñoz y la Sra. Aida Salazar Mardech, con indicación “SII”; (B.2.3) Circular N°73, de fecha 11.10.2001, del SII; (B.2.4) Calendario del año 2001, obtenido del sitio www.cuandoenelmundo.com/imprimir/chile/2001; (B.2.5) Capítulo I “El principio de plena competencia” y Capítulo III “Análisis de comparabilidad” de las Directrices de la OCDE aplicables en materia de precios de transferencia, versión 2010; y, (B.2.6) Documentos titulados “Espacenet search results on 03-12-2013 08:25”, “Chinese Journal of Population Resources and Environment”, “Captura Soporte Compañías Controladas” y “Production Contract for Seed”, sin traducir. 10°) Que, en segundo término, corresponde analizar la TESTIMONIAL aportada por la parte reclamante, consistente en la declaración de don Ricardo Daniel Paredes Molina, quien, legalmente juramentado, depuso al tenor de los puntos de prueba fijados a fojas 287, modificados a fojas 300, según consta en acta agregada de fojas 328 a 329, en los siguientes términos: (1) El estudio que realizó parte señalando la dificultad de cualquier comparación y establece que los filtros que aplicó el Servicio de Impuestos Internos a la muestra posible de empresas derivó en sólo 5 empresas, lo que tiene un sesgo en la rentabilidad que observan, como el hecho que cuatro de las cinco empresas sean chinas, que muestren una fuerte relación de dependencia con el Estado, y que tengan patentes, haciéndolas poco comparables y sujetas a un sesgo que desarrolla en el estudio, y cuando hace estimaciones con un grupo de empresas más amplio de los rubros agrícola y luego un subgrupo de alimentación se aprecia una diferencia significativa en la rentabilidad. (2) La estacionalidad del ciclo agrícola afecta en la comparación de MONSANTO Chile con las empresas seleccionadas por el Servicio de Impuestos Internos, considerando que las empresas comparables elegidas están situadas y producen en el hemisferio norte y MONSANTO en el hemisferio sur, y que no se corrigiera la diferencia de ciclo es un error, porque cuando los costos se incurren en un año calendario y los ingresos se obtienen en otro, se genera un sesgo a subestimar la rentabilidad si la empresa está creciendo en el tiempo, el que sería inverso si la empresa decrece en el tiempo y no habría sesgo si la empresa está estable, pudiendo haber o no un error dependiendo de la situación concreta de la empresa, pero en este caso la empresa estaba creciendo fuertemente en el período y, por ello, debió corregirse esta situación, que está en los lineamientos de la OCDE para el correcto cálculo de precios de transferencia. (3) No atenúa este sesgo la circunstancia que las empresas relacionadas a MONSANTO Chile, que compran sus productos, estén Cuatrocientos quince – 415 situadas en el hemisferio Norte, atendido que la comparación que efectúa el Servicio de Impuestos Internos es entre empresas productoras y vendedoras, ya que la esencia del sesgo se da porque las ventas se maximizan en un período del año calendario diferente al cual se realiza la mayor parte de los costos y el hecho que Chile esté en el hemisferio Sur le da una ventaja competitiva a la producción en este hemisferio que hace incurrir en costos de transporte que no incurren empresas ubicadas en el hemisferio norte, donde está el mayor poder comprador, ni tampoco estar ubicado en un hemisferio u otro produce el sesgo porque hay empresas agrícolas que tienen un ciclo productivo corto que hace que la diferencia entre año agrícola y año calendario no exista, siendo el problema del sesgo dado por la diferencia entre año agrícola y año calendario particular para el caso de MONSANTO Chile. (4) Para el estudio, tomó declaraciones a un ejecutivo de una de las empresas chinas, las que son consistentes con la literatura general que señala que la rentabilidad medida siguiendo procedimientos tradicionales crece cuando la empresa es propietaria de patentes y, por ello, la comparabilidad se pierde cuando el grupo de empresas tiene patentes y MONSANTO Chile, a diferencia de MONSANTO Internacional, no posee patentes. (5) El Servicio de Impuestos Internos no consideró directamente ni indirectamente la diferencia entre el año agrícola y el año calendario; tampoco consideró que las empresas chinas sistemáticamente en el período de análisis mostraron una rentabilidad significativamente mayor que empresas chilenas, ni considero el efecto de las patentes en la rentabilidad, es decir, el que proviene de que las empresas de la muestra estaban sobre representadas por poseedoras de patentes, debiendo haber efectuado todos estos ajustes porque son consistentes con los lineamientos de la OCDE y los del propio Servicio. 11°) Que, en tercer lugar, corresponde analizar la inobjetada INSTRUMENTAL aportada por la parte reclamada, consistente en: A) El siguiente documento agregado al expediente: Impresión de Declaración Anual de Renta de la reclamante, Formulario 22, año tributario 2010, rectificatoria, agregada de fojas 229 a 229 vuelta, donde consta el registro de: Base imponible de Impuesto Único inciso 1ro del Art. 21 por $4.580.744 (cód. 114); Impuesto Único inciso 1ro del Art. 21 por $1.603.260 (cód. 113); Pagos Provisionales Actualizados por $1.281.400.132 (cód.36), Crédito Gastos Capacitación Actualizado por $49.000.000 (cód.82); PPUA con Derecho a Devolución por $594.470.689 (cód.167); Pérdida Tributaria por $3.963.137.929 (cód. 643); fecha de presentación 13/08/2013 (cód. 315) y, que dicha declaración de renta se encuentra en el estado de Rectificatoria; B) Los antecedentes que conforman el Programa de Fiscalización “Precios de Transferencia Exportadores, Versión 2012”, Año Tributario 2010 - 2011, efectuado por el Departamento de Apoyo a la Fiscalización y Comercio Exterior del Servicio de Impuestos Internos a la parte reclamante, custodiados en la Secretaría del Tribunal bajo el N°14-2018, que contienen, entre otros: (B.1) Carpeta 1/3, de color rojo, que contiene: Informe Final de Auditoría; Hojas de Trabajo de Auditoría; Pauta Programa Selectivo de Fiscalización “Precios de Transferencia Exportadores 2012”; Impresión de información de la reclamante extraída del Sistema de Información Integrado del Contribuyente (SIIC); Liquidación N°38 junto con su Acta de Notificación N°67; Citación N°21 del 30.04.2013, solicitud de ampliación de plazo y respuesta a dicha citación; Planilla denominada “Requerimiento de información financiera segmentada del estado de pérdidas y ganancias, para fines de precios de transferencia”, con información proporcionada por la reclamante por el año 2009; Notificación N°1 del 08.01.2013 por el programa Precios de Transferencia y Minuta Informativa; Acta de Recepción F3309, donde consta los documentos entregados por la parte reclamante al SII, los que se encuentran agregados a la carpeta (Balance, Capital Propio Tributario, Renta Líquida Imponible, Libro FUT, Libro de compras, Libros de existencias, Organigrama, escritura de constitución y modificaciones); (B.2) Archivador 2/3, de color burdeo, que contiene diversos contratos de Distribución No Exclusivos, suscritos durante el año comercial 2010 por la parte reclamante y distintas empresas distribuidoras, siendo la vigencia de dichos contratos desde el 01.09.2009 al 31.08.2010; y, (B.3) Archivador 3/3, de color burdeo, que contiene diversos contratos, extendidos en idioma inglés, denominados “Production Contract for Seed”, “Research and Development Services Agreement” y “Supply Agreement”. 12°) Que, en cuarto término, corresponde analizar la TESTIMONIAL aportada por la parte reclamada, consistente en la declaración de don Felipe Flores Quiroz, quien, legalmente juramentado, depuso al tenor de los puntos de prueba fijados a fojas 287, modificados a fojas 300, según consta en acta Cuatrocientos quince vuelta – 415 vta. agregada de fojas 320 a 322 vuelta, en los siguientes términos: (1) Las empresas seleccionadas como comparables nacen de un proceso de comparabilidad minucioso y exhaustivo, respaldado por las directrices de precios de transferencias de la OCDE y, bajo ese análisis deductivo, se revisaron más de 200 compañías alrededor del mundo, mediante la base de datos OSIRIS, que es la utilizada por cerca de 60 administraciones tributarias en el mundo y, con la aplicación de filtros cualitativos y cuantitativos, se logró obtener a las cinco compañías comparables en el nivel de rentabilidad a nivel operativo, tomando en consideración que el método utilizado de márgenes transaccionales netos pone énfasis en las funciones, activos y riesgos de las compañías comparables, por lo cual las compañías seleccionadas son comparables en sus activos, funciones y riesgos a la parte testeada, el contribuyente. (2) Son 5 compañías comparables que cumplen con criterios como funciones, activos y riesgos, similares a la parte analizada y recuerda que son 4 compañías localizadas en China y una en Japón, cuya rentabilidad a nivel operativo tienen una mediana cercana al 11%. (3) Las administraciones tributarias para la revisión de los precios de transferencia se pueden organizar de distinta forma, lo que se explica en las guías de precios de transferencia publicadas por la ONU, en las que por temas de acceso a licencias de bases de datos puede centralizarse la labor del análisis de comparabilidad en algún área o dirección en particular, que es como está organizado el Servicio de Impuestos Internos, en que el acceso a la base OSIRIS se encuentra en los profesionales del área de precios de transferencia y valoración de la Dirección Nacional y, como la confección de la liquidación lleva en uno de sus acápites el análisis de comparabilidad, le correspondió como parte del equipo apoyar en su confección. (4) No recuerda la emisión de un informe sobre la comparabilidad de las empresas seleccionadas en la liquidación, pero el análisis realizado es parte de la liquidación y debió entregarse al equipo de fiscalizadores y, si existen antecedentes de respaldo del análisis, queda registrado en la base de datos. (5) Los criterios utilizados para llegar de la lista de 22 empresas potencialmente comparables a las cinco empresas comparables consideradas en la liquidación se indican en los pasos del análisis de comparabilidad en la liquidación, siguiendo los criterios y recomendaciones que establecen las directrices de la OCDE, analizándose los reportes financieros, memorias anuales o su equivalente, en aspectos como la descripción funcional de las compañías, operaciones entre partes vinculadas, confirmación de ratios como intangibles no rutinarios sobre el total de activos, gastos en investigación y desarrollo sobre total de ventas, con el fin de determinar finalmente la lista de empresas comparables. (6) En cuanto a la inclusión en la muestra de comparables a la empresa Xingjian Talimu cuyo giro, según la liquidación, incluye, además de la plantación agrícola, la cría de ganados y productos acuáticos, el procesamiento y venta de productos ganaderos, la fabricación y reparación de maquinaria agrícola, la venta de productos de plástico y cueros, y la venta de textiles de algodón, todas actividades que están fuera del giro de negocios de MONSANTO Chile, la metodología de precios de transferencia seleccionada para analizar las operaciones de MONSANTO con sus partes relacionadas del exterior fue el método del margen neto transaccional, el cual pone énfasis en la similitud de las funciones, activos y riesgos de las comparables con la parte testeada y no en los productos o servicios transados. (7) El análisis deductivo comienza con la selección de algún código de actividad económica, iniciándose la búsqueda de los comparables y, para este caso, todas las compañías comparables comparten el código de actividad principal, código SIC, definido en la liquidación, enmarcándose dentro de un mismo sector industrial o grupo de sectores. Además, de la revisión de cada uno de los comparables y de su información pública, se analiza el peso relativo que cada una de las funciones que describen tienen por sobre los ingresos totales, esto es, que el giro o línea de negocios bajo la cual la compañía comparable obtiene la mayor parte de sus ingresos sea la línea de negocios en sus activos, funciones y riesgos similar a la función evaluada en MONSANTO. (8) No se hicieron ajustes a la rentabilidad de las comparables sino más bien, dado que se contaba con toda la información presentada por MONSANTO respecto de situaciones particulares que pudieron haber afectado su rentabilidad para el año analizado, fue a ésta a quien se le realizó ajustes de comparabilidad. Sin perjuicio de lo anterior, el propio análisis realizado, tal como se detalla en la liquidación, tomó en consideración la información financiera de tres años para todas las comparables, con el fin de suavizar cualquier desviación o shocks externos que pudieran haber afectado a la rentabilidad de ellas. (9) No recuerda el detalle para cada empresa comparable, ya que la exigencia de estados financieros segmentados depende del país, industria o legislación en particular, por lo que este análisis toma en consideración toda la Cuatrocientos dieciséis – 416 información que pudiese obtenerse de las comparables y de cuya lectura que, por ejemplo pueden ser las notas de los estados financieros y/o presentaciones de los reportes anuales, determinar su nivel de comparabilidad, no quedando supeditado a la existencia de estados financieros segmentados. (10) En el caso de las empresas seleccionadas que tienen más de un giro, el análisis del peso relativo que tienen en el resultado las distintas líneas de negocio, se sigue el criterio ya mencionado y la fuente es cualquier tipo de información pública de las empresas que permita determinar sus funciones y la base de datos OSIRIS se nutre de esta información, pero para ser exhaustivos en el análisis se hace la revisión directa de éstos. (11) No recuerda si existen antecedentes adicionales a la matriz de descarte presentada como anexo a la liquidación, pero una de las principales ventajas del análisis deductivo y de la utilización de una base de datos que cuente con información de empresas listadas es que se puede replicar la búsqueda y confirmar los criterios señalados en la matriz de descarte. (12) El descarte de 254 empresas lo efectuaron funcionarios del Servicio de Impuestos Internos, porque OSIRIS es una base de datos y no un software o herramienta informática que permita hacer análisis sobre ella. (13) El proceso de búsqueda y selección es replicable por terceros, porque la base de datos utilizada se nutre de información pública de cada una de las empresas que contiene, por ejemplo, la descripción de negocio de las compañías puede ser descargada desde la página web de la empresa en revisión, confirmando con ello el descarte o aceptación realizado por el Servicio. (14) El Servicio de Impuestos Internos efectuó los ajustes necesarios para comparar los resultados de la reclamante con el de las empresas seleccionadas como comparables, por ejemplo, no reconocer dentro de los gastos y costos que tuvo la compañía para el año en cuestión una provisión cercana a los 850 millones de pesos, mejorando el resultado operativo de la compañía, porque estos gastos no eran habituales y tenían por intención generar una rentabilidad en los periodos siguientes y, dentro de las comparables, se utilizaron los resultados de los tres últimos años sobre el año analizado para que cualquier situación particular para el año en cuestión, no observada después del proceso, afecte el análisis. Las guías de precios de transferencia de la OCDE señalan respecto a los ajustes de comparabilidad que éstos deben ser utilizados caso a caso, analizando su pertinencia y efectos en los resultados tanto de la parte testeada como el de las comparables, así la muestra de compañías comparadas a la que llega el Servicio, con los ajustes de comparabilidad realizados, redunda en un rango intercuartil acotado a rentabilidades con una mediana cercana al 11%, la que incluso es coincidente con los criterios en políticas de precios de transferencia del contribuyente, donde para la prestación de servicios o labores de investigación y desarrollo determina márgenes entre el 5% y el 10%, lo que nos permite confirmar que el rango de plena competencia, es decir, la rentabilidad obtenida en las labores de producción ejercidas por terceros independientes, medido a través del rango intercuartil, está por sobre la rentabilidad obtenida por el contribuyente. (15) El efecto que se provoca en la temporalidad es, en parte, lo que se ajusta cuando se señala que la cuenta de pérdida, mencionada anteriormente, tendrá efectos en los años venideros. Las fluctuaciones de los distintos negocios o industrias, en su nivel de ingresos y costos, son parte habitual en los análisis de precios de transferencia, lo que no necesariamente tiene un efecto en la rentabilidad de los estados financieros, por ejemplo, en este caso particular, el contribuyente para los años anteriores y para el otro año fiscalizado mantiene una rentabilidad dentro de los márgenes de mercado, no encontrándose evidencia de una incidencia mayor en la temporalidad que se menciona. La elección del código SIC es el comienzo del análisis de comparabilidad, pero no el único factor considerado para la selección y, en el caso de MONSANTO Chile, todos los contratos presentados como respaldo a las transacciones realizadas fueron con empresas relacionadas ubicadas en el hemisferio norte, lo que fue importante a la hora seleccionar el mercado geográfico de las comparables. (16) La liquidación menciona los ajustes de comparabilidad y detalla la cuenta y el monto del ajuste, existiendo un efecto en la provisión realizada por el contribuyente, cuyo impacto será medible como una mejora en la rentabilidad en los años siguientes, siendo los productos de la obsolescencia los que el contribuyente transa con sus partes relacionadas del exterior, la que puede inferirse responde a la temporalidad a la que se hace mención, la que, además, no se presentó como argumento en los resultados de la compañía para el año comercial 2009, durante todo el proceso de fiscalización. (17) No se consideró como elemento para realizar ajustes de rentabilidad que las empresas sean chinas, porque el método del margen neto transaccional pone énfasis en las funciones, activos y riesgos, determinándose que dentro de los factores de Cuatrocientos dieciséis vuelta – 416 vta. comparabilidad cobraran importancia, por ejemplo, que las compañía seleccionadas no mantuvieran operaciones con partes relacionadas (precios de transferencias es un análisis transaccional), que no tuvieran gastos en investigación y desarrollo e intangibles no rutinarios que sobrepasen el 5% de los ingresos y del total de activos, respectivamente, por lo que no representa un elemento que distorsione los resultados que las empresas sean chinas y, respecto de la propiedad de estas compañías comparables, el análisis se enfoca en que sus operaciones se realicen con terceros independientes o, en su defecto, que los resultados entre relacionados sean anulados en la consolidación y no así en la propiedad de las compañías. II.- EN CUANTO A LA PROCEDENCIA DE DEJAR SIN EFECTO LA LIQUIDACIÓN RECLAMADA 13°) Que, para un mejor análisis y resolución del asunto sub judice, en los siguientes considerandos se examinará separadamente cada una de las alegaciones de la parte reclamante que sirven de fundamento a su petición. a) En cuanto a la alegación principal de la actora relativa a la prescripción de la acción fiscalizadora del SII.- 14°) Que, según se desprende del tenor de lo expuesto por las partes y del mérito de la instrumental analizada en el motivo 9°) literales (A.1) al (A.5), con fecha 30 de abril de 2013 el Servicio de Impuestos Internos notificó a la parte reclamante la Citación N°21; luego, con fecha 17 de junio de 2013, el Servicio de Impuestos Internos amplió el plazo para contestar la Citación N°21 hasta el día 28 de junio de 2013, mismo día en que la parte reclamante presentó el escrito de contestación a la Citación N°21; y, finalmente, con fecha 29 de agosto de 2013, la parte reclamante fue notificada por cédula de la Liquidación N°38. 15°) Que, el artículo 63, inciso segundo del Código Tributario dispone que “El Jefe de la Oficina respectiva del Servicio podrá citar al contribuyente para que, dentro del plazo de un mes, presente una declaración o rectifique, aclare, amplíe o confirme la anterior. Sin embargo, dicha citación deberá practicarse en los casos en que la ley la establezca como trámite previo. (...)”. Su inciso tercero agrega que “La citación producirá el efecto de aumentar los plazos de prescripción en los términos del inciso 4° del artículo 200 respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en ella.” (énfasis añadido). Por su lado, el artículo 200, inciso primero del citado Código establece que “El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquier deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que diere lugar, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago.” Su inciso cuarto agrega que “Los plazos anteriores se entenderán aumentados por el término de tres meses desde que se cite al contribuyente, de conformidad al artículo 63 o a otras disposiciones que establezcan el trámite de la citación para determinar o reliquidar un impuesto respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en la citación. Si se prorroga el plazo conferido al contribuyente en la citación respectiva, se entenderán igualmente aumentados, en los mismos términos, los plazos señalados en este artículo.” (énfasis añadido). A su vez, el artículo 10, inciso primero del mismo Código prescribe que “Las actuaciones del Servicio deberán practicarse en días y horas hábiles, a menos que por la naturaleza de los actos fiscalizados deban realizarse en días y horas inhábiles. Para los fines de lo dispuesto en este inciso, se entenderá que son días hábiles los no feriados y horas hábiles, las que median entre las ocho y las veinte horas.”. Su inciso segundo agrega que “Los plazos de días insertos en los procedimientos administrativos establecidos en este Código son de días hábiles, entendiéndose que son inhábiles los días sábado domingo y festivos.”. Su inciso tercero añade que “Los plazos se computarán desde el día siguiente a aquel en que se notifique o publique el acto de que se trate o se produzca su estimación o su desestimación en virtud del silencio administrativo. Si en el mes de vencimiento no hubiere equivalente al día del mes en que comienza el cómputo, se entenderá que el plazo expira el último día de aquel mes.”. Su inciso cuarto agrega que “Cuando el último día de un plazo de mes o de año sea inhábil, éste se entenderá prorrogado al primer día hábil siguiente.” (énfasis añadido). Cuatrocientos diecisiete – 417 16°) Que, a partir de la prueba rendida, los hechos establecidos y las disposiciones legales citadas, cabe concluir que el plazo legal de tres años que ha tendido el Servicio de Impuestos Internos para practicar la liquidación comenzó a correr el día 1° de mayo de 2010 y no el 30 de abril de 2010 –pues si se contabilizara desde esta última fecha, el plazo para liquidar empezaría a correr antes de que venciera el plazo para presentar la declaración de impuestos, lo que vulneraría lo dispuesto en el artículo 48 del Código Civil, aplicable en esta materia en virtud de lo establecido por el artículo 2° del Código Tributario– y concluía originalmente el día 1° de mayo de 2013. Sin embargo, producto de la Citación N°21, dicho plazo resultó aumentado en tres meses, comenzando el día 2 de mayo de 2013 y finalizando el día 2 de agosto de 2013. Con todo, la prórroga del plazo para contestar la Citación N°21, concedida a la parte reclamante hasta el 28 de junio de 2013 –equivalente a 19 días hábiles, pues entre los días 3 y 28 de junio de 2013 hubo 19 días hábiles–, produjo el efecto de aumentar adicionalmente el plazo de prescripción en igual número de días, contados desde el día 3 de agosto de 2013, motivo por el cual el plazo legal para practicar la liquidación reclamada venció inexorablemente el día 30 de agosto de 2013, resultando forzoso desestimar la alegación de prescripción de la parte reclamante. b) En cuanto a la alegación de la actora que la liquidación carece de fundamento, pues las empresas seleccionadas por el SII no son comparables a la reclamante, la liquidación no efectúa los ajustes necesarios para comparar los resultados de la reclamante con otras empresas y la reclamante ha mantenido una política de precios de transferencia consistente en el tiempo.- 17°) Que, según se desprende del tenor de lo expuesto por las partes en sus escritos de discusión y del mérito de la liquidación reclamada, ambas litigantes reconocen la importancia y valor de las “Directrices de la OCDE aplicables en materia de precios de transferencia a empresas multinacionales y administraciones tributarias (en adelante, las “Directrices de la OCDE”) como guía internacional para la aplicación práctica de las normas en materia de precios de transferencia en operaciones transfronterizas entre empresas relacionadas. 18°) Que, según se desprende del mérito de la liquidación reclamada (fojas 77 y siguientes), la base de datos utilizada para la búsqueda de compañías comparables se denomina “Osiris” y es provista por la empresa Bureau Van Dijk. La búsqueda incluyó compañías de Norte, Centro y Sur de América, Este y Oeste de Europa, Lejano Oriente y Asia Central, Medio Oriente y Oceanía. Los códigos de clasificación industrial (SIC) utilizados fueron 01, 07, 2041 y 2046. Una vez aplicados los criterios de mercado geográficos y códigos SIC, la base de datos arrojó 259 empresas para revisión. Enseguida, se aplicaron filtros cualitativos y cuantitativos para aumentar la comparabilidad. Una vez aplicados los diferentes filtros, se revisó la descripción de negocios de las compañías que se mantuvieron como potenciales comparables, buscándose empresas cuya actividad de negocios fuera la fabricación y venta de semillas y, en el caso que tuvieran varias líneas de negocios, su principal actividad fuera la fabricación y venta de semillas. Luego, se eligieron 22 potenciales comparables, revisándose su reporte anual o forma equivalente. Por último, se definieron como comparables finales 4 compañías ubicadas en China y 1 en Japón. Además, según se desprende de la liquidación reclamada (fojas 78), dentro de los filtros cualitativos y cuantitativos aplicados para aumentar la comparabilidad, se eliminaron las compañías que llevaran a cabo actividades considerablemente diferentes a la parte reclamante, aquellas que registraron intangibles no rutinarios superiores al 5% sobre el total de los activos en al menos uno de los años revisados y las que fueran parte de otra empresa o grupo de empresas que ejercieran control sobre ellas. Por otro lado, el Informe N°460753, sobre Estimación de la Correcta Rentabilidad de Monsanto Chile, analizado en el motivo 9°) literal (B.1), no ha sido una prueba suficiente para acreditar que 3 de las 5 empresas seleccionadas como comparables son “controladas”, pues no fue acompañado de los documentos que respaldan las afirmaciones contenidas en su página 15, en relación a la participación del Estado en las empresas allí mencionadas. Tampoco el documento denominado titulado Espacenet search result on 03-12-2013 08:25, analizado en el motivo 9°) literal (B.2.6), ha sido prueba suficiente para acreditar que las empresas seleccionadas son titulares de patentes y qué importancia relativa tienen éstas en relación a los demás activos de dichas empresas, por estar extendido en idioma inglés y no haberse presentado acompañado de una traducción ni haberse solicitado ésta al tribunal. Cuatrocientos diecisiete vuelta – 417 vta. Asimismo, según se desprende el mérito de la liquidación reclamada (fojas 79), la compañía Xinjiang Talimu Agriculture Development Co. Ltd. se dedica a la plantación agrícola, la cría de ganado y productos acuáticos, el procesamiento y la venta de productos agrícolas y ganaderos, la fabricación y reparación de maquinaria agrícola, la venta de productos de plástico y cuero, así como la producción y venta de textiles de algodón. 19°) Que el Informe N°460753, sobre Estimación de la Correcta Rentabilidad de Monsanto Chile, sin sus Anexos, analizado en el motivo 9°) literal (B.1), concluye que las empresas chinas tienen rentabilidades mayores a las empresas que operan en Chile (páginas 4 y 29 y siguientes), pero de su examen aparece que el análisis de comparabilidad efectuado no se ha basado en un análisis funcional, que compare las actividades realizadas, las funciones ejercidas, los activos utilizados y los riesgos asumidos por las empresas seleccionadas como comparables con la parte reclamante, lo que resta fiabilidad a sus conclusiones. Además, la parte reclamante no ha explicado suficientemente la necesidad de hacer un ajuste por distorsión en la rentabilidad medida por el año calendario 2009 en comparación con el ciclo agrícola 2008-2009, lo que cobra especial relevancia considerando que la parte reclamante utiliza un método de precios de transferencia que le debería asegurar una rentabilidad mínima, según lo expuesto en el considerando 23°). Tampoco ha aportado al proceso su contabilidad y demás antecedentes financieros que acrediten sus alegaciones. Asimismo, la parte reclamante no ha explicado suficientemente la necesidad de hacer un ajuste por riesgo de inventario, lo que cobra especial relevancia considerando que la parte reclamante utiliza un método de precios de transferencia que le debería asegurar una rentabilidad mínima, según lo expuesto en el considerando 23°). Tampoco ha aportado al proceso los contratos, debidamente traducidos, que acrediten que no asume este riesgo, sino que lo traspasa a sus empresas relacionadas en el exterior. De la misma forma, la parte reclamante no ha acreditado que las compañías seleccionadas como comparables registraran patentes y otros intangibles y que ese hecho pueda efectivamente afectar la comparabilidad. Igualmente, la parte reclamante no ha aportado pruebas suficientes para acreditar sus alegaciones de que ha mantenido una política de precios de transferencia consistente en el tiempo, pues el Informe N°460753, sobre Estimación de la Correcta Rentabilidad de Monsanto Chile, analizado en el motivo 9°) literal (B.1), no fue presentado acompañado de los documentos que respaldan las afirmaciones contenidas en su página 11. 20°) Que, con respecto al análisis de comparabilidad, el párrafo 1.33 de las Directrices de la OCDE explica que la aplicación del principio de plena competencia se basa generalmente en la comparación de las condiciones de una operación vinculada con las condiciones de las operaciones efectuadas entre empresas independientes. Para que estas comparaciones sean útiles, las características económicas relevantes de las situaciones que se comparan deben ser lo suficientemente comparables. Ser comparable significa que ninguna de las diferencias (si las hay) entre las situaciones objeto de comparación pueda afectar significativamente a las condiciones analizadas en la metodología (por ejemplo, el precio o el margen), o que se pueden realizar ajustes lo suficientemente precisos como para eliminar los efectos de dichas diferencias. Conforme al párrafo 1.36 de las Directrices, las características o “factores de comparabilidad” que pueden ser importantes para determinar la comparabilidad son las características de la propiedad o de los servicios transmitidos, las funciones desempeñadas por las partes (teniendo en cuenta los activos utilizados y los riesgos asumidos), las cláusulas contractuales, las circunstancias económicas de las partes y las estrategias empresariales que éstas persiguen. En la Sección D.1.2 de las Directrices, se analizan estos factores de comparabilidad con más detalle. De acuerdo al párrafo 1.37 de las Directrices, la importancia de estos factores en la determinación de la comparabilidad dependerá de la naturaleza de la operación vinculada y del método de precios Cuatrocientos dieciocho – 418 adoptado. En el Capítulo II de las Directrices se analiza el papel de estos factores en la aplicación de cada uno de los métodos de determinación de precios. Con respecto al análisis funcional, el párrafo 1.42 de las Directrices expone que, en las operaciones comerciales entre dos empresas independientes, la remuneración refleja normalmente las funciones desempeñadas por cada empresa (teniendo en cuenta los activos utilizados y los riesgos asumidos). Por tanto, para determinar si son comparables entre sí operaciones vinculadas y no vinculadas, o entidades asociadas e independientes, es necesario realizar un análisis funcional. Este análisis funcional pretende identificar y comparar las actividades con trascendencia económica, las funciones ejercidas, los activos utilizados y los riesgos asumidos por las partes en la operación. El párrafo 3.30 de las Directrices reconoce que las bases de datos comerciales son una fuente de información habitual. Pero el párrafo 3.31 advierte que es frecuente identificar una serie de limitaciones, que son explicadas en los párrafos 3.13 al 3.34. El párrafo 3.46 de las Directrices resalta que el proceso seguido para identificar comparables potenciales es uno de los aspectos más críticos del análisis de comparabilidad y debe ser transparente, sistemático y verificable. 21°) Que, con respecto a los ajustes de comparabilidad, el párrafo 3.50 de las Directrices de la OCDE manifiestan que los ajustes de comparabilidad deben considerarse si (y sólo si) se espera que mejoren la fiabilidad de los resultados. El párrafo 3.51 subraya que los ajustes de comparabilidad únicamente son apropiados en el caso de que las diferencias afecten realmente a la comparación. Agrega que es inevitable la existencia de diferencias entre las operaciones vinculadas del contribuyente y las de terceros comparables. Añade que la comparación puede ser correcta incluso a pesar de la existencia de una diferencia no ajustada, siempre que ésta no afecte la fiabilidad de la comparación. Afirma que, por el contrario, la necesidad de realizar numerosos ajustes o ajustes muy importantes en los factores clave de comparabilidad puede indicar que las operaciones efectuadas por el tercero no son suficientemente comparables. 22°) Que, a partir de la prueba rendida, los hechos establecidos y las pautas contenidas en las Directrices de la OCDE en materia de precios de transferencia, se debe desestimar las alegaciones de la parte reclamante que se analizan en este apartado. c) En cuanto a la alegación de la actora que la rentabilidad ajustada determinada para el año 2009 cumple con lo prescrito por el artículo 38 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por lo que no procede efectuar un ajuste de precios de transferencia.- 23°) Que, según se desprende del mérito de la respuesta a la Citación N°21 (custodia N°14-2018) y de la liquidación reclamada (fojas 75), la parte reclamante expuso en dicha respuesta que el resultado negativo del año 2009 se debió principalmente a las variaciones del tipo de cambio. Sin embargo, la parte reclamante no ha explicado con claridad y precisión este concepto en esta instancia ni ha aportado al proceso su contabilidad y demás antecedentes financieros que acrediten sus alegaciones. Además, según se desprende del tenor de lo expuesto por la parte reclamante (fojas 35) y del mérito de la liquidación reclamada (fojas 76), los contratos de exportación establecen que el precio que recibe la parte reclamante se determina en base a todos los costos presupuestados, directos e indirectos, más un margen de utilidad del 10%. Esto significa que la parte reclamante ha empleado para determinar los precios de transferencia de estas operaciones el “método del costo más un margen”. Sin embargo, la parte reclamante no ha explicado y acreditado en esta instancia cómo ha sido posible que una fórmula de remuneración como aquélla pueda haberle generado un resultado negativo, pues tal fórmula debió asegurar a la parte reclamante una rentabilidad del 10% sobre sus costos totales. Asimismo, la liquidación señala (fojas 76) que, de acuerdo a lo indicado por el contribuyente en reuniones sostenidas con el equipo fiscalizador, la facturación realizada por Monsanto Chile a las entidades del exterior sólo considera los costos que quedan registrados en la cuenta de activo (inventario), y no se estarían considerando los gastos operativos asociados a esta línea de negocios. Cuatrocientos dieciocho vuelta – 418 vta. Agrega que Monsanto Chile realizó actividades de especialidad, pero acotadas a las instrucciones recibidas de las partes relacionadas en el exterior, por las cuales debería haber sido remunerada, tal como señalan los contratos, en función a los costos y gastos incurridos más un margen de rentabilidad, situación que no se produjo en el año comercial 2009. De ser efectivas esas afirmaciones, a juicio de esta magistratura, ese error u omisión en la forma de calcular la remuneración a que tiene derecho la parte reclamante explica prima facie que el segmento “producción” muestre un resultado negativo. Igualmente, según se desprende del tenor de lo expuesto por las partes y del mérito de la liquidación reclamada, ésta empleó el “método del margen neto operacional” para hacer el ajuste de precios de transferencia relativo a la Referencia N°1, utilizando como indicador de beneficio neto el “margen operativo sobre costos y gastos” (MOCG). Al respecto, es útil consignar expresamente que la parte reclamante no ha cuestionado la validez de este método para efectuar el ajuste, ni el indicador de rentabilidad empleado, ni tampoco el punto dentro del rango intercuartil apropiado para proceder al ajuste, que en este caso ha sido la “mediana”. 24°) Que las Directrices de la OCDE –cuya importancia y valor como guía internacional para la aplicación práctica de las normas sobre precios de transferencia ha sido reconocida por ambas partes– en su Capítulo II hacen una distinción entre los “métodos tradicionales basados en las operaciones” y los “métodos tradicionales basados en los resultados de las operaciones”. Conforme al párrafo 2.14 de las Directrices, el método preferido y el primero a considerar por ser el más fiable es el “método del precio no controlado comparable”. Si este método no puede ser aplicado, los siguientes métodos a considerar son el “método del precio de reventa” y el “método del costo más un margen”. Cabe resaltar que de acuerdo a los párrafos 2.54 y 7.40 de las Directrices y a la doctrina internacional sobre el tema, el “método del costo más un margen” resulta apropiado para los fabricantes bajo contrato que no poseen intangibles asociados al producto que fabrican e incurren en bajos riesgos. Si los “métodos tradicionales basados en las operaciones” no pueden ser aplicados, recién entonces el “método del margen neto operacional” o el “método de la distribución del resultado” son los próximos a considerar como métodos de último recurso. Es útil precisar que lo señalado en el párrafo anterior no obsta que el “método del margen neto operacional” pueda ser empleado por el organismo fiscalizador para seleccionar empresas que deban ser objeto de una auditoría de precios de transferencia. Tampoco obsta para que tanto el organismo fiscalizador como los contribuyentes utilicen el “método del margen neto operacional” para evaluar los resultados obtenidos según los “métodos tradicionales basados en las operaciones”. 25°) Que, si bien la parte reclamante ha aportado al proceso el Informe N°460753, sobre Estimación de la Correcta Rentabilidad de Monsanto Chile, examinado en el motivo 9°) literal (B.1), que analiza su rentabilidad ajustada para el año 2009, determinada en base a una muestra de comparables que estima más adecuada, empleado el mismo “método del margen neto operacional” utilizado en la liquidación reclamada, informe que concluye que su rentabilidad ajustada para el año 2009 cumple con lo prescrito por el artículo 38 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, lo cierto es que dicho informe no ha sido idóneo y suficiente para desvirtuar la Referencia N°1 de la liquidación reclamada y, particularmente, las impugnaciones contenidas en ésta, en el sentido que la facturación realizada por la parte reclamante a las entidades del exterior sólo considera los costos pero no los gastos operativos asociados a esta línea de negocios y que por las actividades de esta línea de negocios la parte reclamante debería haber sido remunerada, tal como señalan los contratos, en función de los costos y gastos incurridos más un margen de rentabilidad, situación que no se produjo en el año comercial 2009, motivo por el cual se debe desestimar la alegación de la actora que se analiza en este apartado. d) En cuanto a la alegación de la actora que carece de fundamento el ajuste de precios efectuado respecto de los servicios de investigación y desarrollo.- 26°) Que, según se desprende del mérito de la respuesta a la Citación N°21 (custodia N°14-2018) y de la liquidación reclamada (fojas 86), la parte reclamante expuso en dicha respuesta que el resultado negativo del año 2009 se debió netamente a un efecto no operacional relacionado con el tipo de cambio. Sin embargo, la parte reclamante no ha explicado con claridad y precisión este concepto en Cuatrocientos diecinueve – 419 esta instancia ni ha aportado al proceso su contabilidad y demás antecedentes financieros que acrediten sus alegaciones. Además, según se desprende del mérito de la liquidación reclamada (fojas 90), los contratos de servicios de investigación y desarrollo señalan, al igual que los contratos aportados para el segmento de producción, que la remuneración de los servicios consistirá en un margen de 10% sobre los costos directos y gastos incurridos por la parte reclamante, situación que no se refleja en los estados financieros segmentados preparados por el contribuyente. Agrega que, de acuerdo a las definiciones establecidas en los contratos, la parte reclamante realiza actividades que se encuentran delimitadas y no incurriría en riesgos significativos que pudieran afectar sus resultados; sin embargo, la parte reclamante registró pérdidas operativas en esta línea de negocio en el año 2009, sin considerar las diferencias cambiarias. Añade que la parte reclamante debería haber sido remunerada por sus actividades, tal como señalan los contratos aportados, en función de los costos y gastos incurridos más un margen de rentabilidad, situación que no se produjo en el año comercial 2009. Asimismo, según se desprende del mérito de la liquidación reclamada (fojas 91 y siguientes), la base de datos utilizada para la búsqueda de compañías comparables se denomina “Osiris” y es provista por la empresa Bureau Van Dijk. La búsqueda incluyó compañías alrededor del mundo. El código de clasificación industrial (SIC) utilizado fue el 8731. Una vez aplicados los criterios de mercado geográficos y códigos SIC, la base de datos arrojó 268 empresas para revisión. Enseguida, se aplicaron filtros cualitativos y cuantitativos para aumentar la comparabilidad. Una vez aplicados los diferentes filtros, se revisó la descripción de negocios de las compañías que se mantuvieron como potenciales comparables, buscándose empresas cuya actividad de negocios fuera la investigación y desarrollo por contratos, es decir, para terceros. Luego, se eligieron 17 potenciales comparables, revisándose su reporte anual o forma equivalente. Por último, se definieron como comparables finales 5 compañías. Igualmente, según se desprende de la liquidación reclamada (fojas 92), dentro de los filtros cualitativos y cuantitativos aplicados para aumentar la comparabilidad, se eliminaron las compañías que llevaran a cabo actividades considerablemente diferentes a la parte reclamante, aquellas que registraron intangibles no rutinarios superiores al 5% sobre el total de los activos en al menos uno de los años revisados y las que fueran parte de otra empresa o grupo de empresas que ejercieran control sobre ellas. Por otro lado, a fojas 218, la parte reclamada ha reconocido expresamente que existe un error en el monto señalado para tomar como base imponible del impuesto liquidado por concepto de servicios de investigación y desarrollo, afirmando que debió haber sido por $42.882.495, como se señala en el anexo, pero que esta incongruencia no irroga perjuicio al reclamante, sino que lo beneficia. 27°) Que, si bien es cierto que la liquidación reclamada no explica por qué es comparable la rentabilidad de los servicios de investigación y desarrollo en los campos de investigación farmacéutica y de variedades vegetales, no es menos efectivo que la parte reclamante no ha presentado argumentos ni ha aportado pruebas al proceso tendientes a desvirtuar la Referencia N°2 de la liquidación reclamada, particularmente las impugnaciones contenidas en ésta, en el sentido que por las actividades de esta línea de negocios la parte reclamante debería haber sido remunerada, tal como señalan los contratos, en función de los costos y gastos incurridos más un margen de rentabilidad, situación que no se produjo en el año comercial 2009, motivo por el cual se debe desestimar la alegación de la actora que se analiza en este apartado en orden a que carece de fundamento el ajuste de precios efectuado respecto de los servicios de investigación y desarrollo. e) En cuanto a la alegación de la actora relativa al error en la calificación legal del impuesto.- 28°) Que, según se desprende del tenor de lo expuesto por la parte reclamante (fojas 41) y del mérito de la Declaración Anual de Renta (rectificatoria), Formulario 22, AT 2010 (fojas 229 y 229 vuelta) y de la liquidación reclamada (fojas 112 y 113), la parte reclamante declaró una base imponible de impuesto único del artículo 21 inciso tercero de la Ley sobre Impuesto a la Renta por $4.580.744 y pagó un impuesto único por $1.603.260; en tanto que la liquidación reclamada le practicó dos ajustes por precios de transferencia por un valor total de $2.461.016.294 y determinó un nuevo impuesto único Cuatrocientos diecinueve vuelta – 419 vta. por $862.958.963, al cual se efectuaron tres rebajas por un valor total de $1.924.870.821, resultando un saldo a favor del contribuyente negativo por ($1.061.911.858), por lo que habiéndose devuelto al contribuyente previamente un monto de $1.923.267.561, la liquidación reclamada determinó y liquidó finalmente la restitución de sumas devueltas en exceso por $861.355.703. 29°) Que el artículo 21 inciso primero de la Ley sobre Impuesto a la Renta –según su texto vigente a la época del período liquidado– dispone que “Los empresarios individuales y las sociedades que determinen la renta imponible sobre la base de la renta efectiva demostrada por medio de contabilidad, deberán considerar como retiradas de la empresa, al término del ejercicio, independiente del resultado tributario del mismo, todas aquellas partidas señaladas en el N°1 del artículo 33, que corresponden a retiros de especies o a cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo, con excepción de (...).” El inciso segundo del artículo citado agrega que “También se considerarán retiradas de la empresa, al término del ejercicio, las rentas presuntas determinadas en virtud de las normas de esta ley, y aquellas provenientes de la aplicación de los dispuesto en los artículos 35, 36, inciso segundo, 38, a excepción de su inciso primero, 70 y 71, según proceda.” El inciso tercero del mismo precepto añade que “Las sociedades anónimas y los contribuyentes señalados en el N°1 del artículo 58, deberán pagar en calidad de impuesto único de esta ley, que no tendrá el carácter de impuesto de categoría, un 35% (...) y sobre las rentas que resulten por aplicación de lo dispuesto en los artículos 35, 36, inciso segundo, 38, a excepción de su inciso primero, 70 y 71, según corresponda. (…).” (énfasis añadido). A su turno, el artículo 93 N°5 de la citada Ley establece que “El impuesto provisional pagado en conformidad con los Artículos anteriores por el año calendario o período de balance, deberá ser imputado en orden sucesivo, para pagar las siguientes obligaciones tributarias: (...) 5°.- Otros impuestos de declaración anual.” (énfasis añadido). A su vez, el artículo 95, inciso segundo de la misma Ley preceptúa que “En los casos de balances o ejercicios cerrados en fecha anterior al mes de diciembre, los excedentes de pagos provisionales que se produzcan después de su imputación al impuesto de categoría o al impuesto del artículo 21, cuando proceda, se reajustarán de acuerdo al (…).” (énfasis añadido). Por su lado, el artículo 97, inciso final de la referida Ley prescribe que “El contribuyente que perciba una cantidad mayor a la que le corresponda deberá restituir la parte indebidamente percibida, reajustadas ésta, previamente, según el porcentaje de variación del Índice de Precios al Consumidor experimentado entre el último día del mes anterior al de devolución y el último día del mes anterior al reintegro efectivo; más un interés del 1,5% mensual por cada mes o fracción de mes, sin perjuicio de aplicar las sanciones que establece el Código Tributario en su artículo 97, N°4, cuando la devolución tenga su origen en una declaración o solicitud de devolución maliciosamente falsa o incompleta.” (énfasis añadido). 30°) Que, según lo expuesto en el considerando 28°), la propia parte reclamante declaró, en su Declaración Anual de Renta (rectificatoria), Formulario 22, AT 2010 (fojas 229 y 229 vuelta), una base imponible de impuesto único del artículo 21 inciso tercero de la Ley sobre Impuesto a la Renta por $4.580.744 y pagó un impuesto único por $1.603.260, lo que confirma que el referido impuesto debe ser declarado y pagado anualmente. Por otro lado, el artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta –según su texto vigente a la época del período liquidado– no formula una distinción entre un impuesto a los gastos rechazados y un impuesto a los ajustes de precios de transferencia, ni mucho menos establece un régimen tributario distinto o diferenciado para el impuesto único de su inciso tercero. 31°) Que, a partir de las pruebas rendidas, los hechos establecidos y las disposiciones legales citadas, resulta forzoso desestimar las alegaciones de la parte reclamante relativas al error en la calificación legal del impuesto liquidado. Cuatrocientos veinte – 420 f) En cuanto a la ilegalidad en la aplicación de la multa establecida en el artículo 97 N°11 del Código Tributario. - 32°) Que, aun cuando el reclamo presentado no contiene alegaciones específicas tendientes a desvirtuar la aplicación de la multa establecida en el artículo 97 N°11 del Código Tributario en virtud del argumento que se expondrá a continuación, la parte reclamante alega la ilegalidad de la multa basada en otras consideraciones y solicita dejar sin efecto la liquidación reclamada, acto que junto con determinar impuestos, reintegros, reajustes e intereses por mora, aplicó la referida multa, de modo que, siguiendo el criterio sustentado por la Excelentísima Corte Suprema en la causa Rol N°1201-2009, se estima necesario emitir pronunciamiento respecto de la procedencia de la multa fundado en el argumento que se expondrá enseguida. 33°) Que, según se desprende del mérito de la liquidación reclamada, ésta determinó o liquidó finalmente un reintegro del artículo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, reajustes e intereses por mora y, además, aplicó la multa establecida en el artículo 97 N°11 del Código Tributario, sobre las sumas devueltas en exceso al contribuyente. Sin embargo, según se desprende del tenor de lo expuesto por la parte reclamada a fojas 218 vuelta y del mérito de la liquidación reclamada, en este caso no ha existido un retardo en enterar en Tesorería impuestos sujetos a retención o recargo. 34°) Que el artículo 24, inciso final del Código Tributario dispone que las sumas que un contribuyente debe legalmente reintegrar, correspondientes a cantidades respecto de las cuales haya obtenido devolución o imputación, serán consideradas como impuestos sujetos a retención para los efectos de su determinación, reajustes, intereses y sanciones que procedan. Sin embargo, según se desprende de la simple lectura de esta disposición, ella no crea ningún tipo infraccional. A su vez, el artículo 97 N°11 inciso primero del Código Tributario sanciona: “El retardo en enterar en Tesorería impuestos sujetos a retención o recargo, con multa de un diez por ciento de los impuestos adeudados. La multa indicada se aumentará en un dos por ciento por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo exceder el total de ella del treinta por ciento de los impuestos adeudados.”. Su inciso segundo agrega que “En los casos en que la omisión de la declaración en todo o en parte de los impuestos que se encuentren retenidos o recargados haya sido detectada por el Servicio en procesos de fiscalización, la multa prevista en este número y su límite máximo, serán de veinte y sesenta por ciento, respectivamente.” (énfasis añadido). 35°) Que, de acuerdo a lo expuesto precedentemente y tal como lo ha sostenido la Excelentísima Corte Suprema en la causa Rol N°1201-2009, atendido que la parte reclamante no ha incurrido en un retardo en enterar en arcas fiscales impuestos sujetos a retención o recargo, la aplicación de la multa establecida en el artículo 97 N°11 inciso segundo del Código Tributario resulta improcedente. III.- CUESTIONES FINALES 36°) Que la demás prueba rendida y no mencionada expresamente en los motivos precedentes, en nada altera la decisión del asunto sub-lite. 37°) Que, según lo dispuesto en el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil, se liberará a la parte reclamada del pago de las costas, por no haber sido totalmente vencida y haber tenido motivo plausible para litigar. En consecuencia, por las consideraciones precedentes y las razones legales ya expuestas y visto además lo dispuesto en los artículos 6°, 7°, 8° y 19 N°3 de la Constitución Política; el artículo 11 bis de la Ley N°18.575; los artículos 3°, 11, 13, 16 y 41 de la Ley N°19.880; los artículos 21, 38 y 93 al 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta; los artículos 10, 21, 24, 97 N°11, 115 y 123 al 148 del Código Tributario; los artículos 3°, 144, 160 y 170 del Código de Procedimiento Civil; las Directrices de la OCDE en Materia de Precios de Transferencia; y, el Auto Acordado de la Excma. Corte Suprema sobre la Forma de las Sentencias, Cuatrocientos veinte vuelta – 420 vta. SE RESUELVE: I. Que se rechaza la petición de declaración de prescripción de la acción fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos de lo principal de fojas 1, formulada por don Manuel Jiménez Pfingsthorn, RUT N°7.021.291-9, en representación de MONSANTO CHILE S.A., RUT N°83.693.800-3, con respecto a la Liquidación N°38, practicada con fecha 28 de agosto de 2013, por la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos, según lo expuesto en el considerando 16°). II.- Que se acoge parcialmente el reclamo interpuesto en lo principal de fojas 1, por don Manuel Jiménez Pfingsthorn, RUT N°7.021.291-9, en representación de MONSANTO CHILE S.A., RUT N°83.693.800-3, en contra de la Liquidación N° 38, practicada con fecha 28 de agosto de 2013, por la por la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos, sólo en cuanto se deja sin efecto la multa establecida en el artículo 97 N°11 del Código Tributario, según lo expuesto en el considerando 35°), rechazándose en todo lo demás. III.- Que el Señor Director de la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos dispondrá el cumplimiento administrativo de lo resuelto precedentemente, para lo cual deberá practicar una reliquidación de impuestos. IV.- Que cada parte pagará sus propias costas. ANÓTESE, REGÍSTRESE Y ARCHÍVESE EN SU OPORTUNIDAD, dejando los testimonios que resulten procedentes. NOTIFÍQUESE la presente resolución a la parte reclamada, mediante su publicación en el sitio de Internet del Tribunal, y a la parte reclamante, mediante carta certificada remitida al domicilio registrado en autos para tales efectos, y dese aviso a las direcciones de correos electrónicos registradas para tales efectos, de conformidad a lo establecido en el Artículo 131 bis del Código Tributario. Proveyó don Miguel Massone Pardo, Juez Titular del Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Autoriza don Cristhián Navarrete Cottet, Secretario Titular del Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. “MONSANTO CHILE S.A. con SII Dirección de Grandes Contribuyentes” RUC N° 14-9-0000002-3 RIT GR - 18 - 00626-2013 Miguel Andrés Massone Pardo Juez Tribunal R. Metropolitana. Cuarto Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico