Reclamo tributario: liquidación

Doscientos cuarenta y cinco – 245 “BALTHUS VITACURA S.A. con SII Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente” RUC N° 14-9-0000517-3 RIT N° GR-18-00152-2014 Santiago, cuatro de octubre de dos mil dieciocho. VISTOS: A fojas 1, comparece don Felipe Domínguez Celis, abogado, RUT N°13.551.232-K, en representación de BALTHUS VITACURA S.A., sociedad del giro de su denominación, RUT N°86.345.400-K, ambos con domicilio para estos efectos en Av. Andrés Bello N°2711, piso 4, comuna de Las Condes, Santiago, quien de conformidad a lo dispuesto en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, interpone reclamo tributario en contra de las Liquidaciones N°304 a 334, practicadas con fecha 12 de diciembre de 2013, por la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, solicitando que sean dejadas sin efecto, condenando en costas al Servicio de Impuestos Internos, en virtud de los siguientes fundamentos: En el capítulo de su libelo de reclamo relativo a los antecedentes de hecho, explica que la reclamante es un gimnasio de excelencia, que presta a sus clientes los mejores servicios del mercado en cuanto a acondicionamiento físico. Agrega que la reclamante es dueña del gimnasio, se encuentra operando hace más de 10 años y, previo a ello, el gimnasio operaba bajo una razón social distinta. Añade que, durante todo este tiempo, se trabajó siguiendo el criterio histórico del Servicio de Impuestos Internos de que la actividad deportiva y, en particular la de acondicionamiento físico, constituyen un servicio que no se encuentra gravado con Impuesto al Valor Agregado. Hace presente que hay actividades menores dentro del gimnasio por las que se paga Impuesto al Valor agregado, como la venta de productos deportivos y otros, de carácter muy marginal. Afirma que lo anterior pareció siempre el criterio correcto, debido a que la reclamante ha sido objeto de numerosas fiscalizaciones y en ninguna de ellas se determinó que debía pagar IVA por sus servicios de capacitación deportiva y acondicionamiento físico. Expone que, sin perjuicio de lo anterior, se emitieron las liquidaciones reclamadas, que tienen como antecedente la Citación N°101 - 12, de fecha 12 de agosto de 2013, en la que se solicitó a la reclamante que presentara declaración, rectificara, ampliara o confirmara lo señalado en la Citación, en lo que se refiere a lo señalado en el punto “III. Partidas y períodos citados”, correspondientes al período comprendido entre los meses de agosto de 2010 y febrero de 2013. Agrega que luego de solicitar la ampliación del plazo para dar respuesta a la Citación, la reclamante dio respuesta a la misma con fecha 15 de octubre de 2013, acompañando toda la documentación de respaldo respecto de las partidas citadas, pero el Servicio de Impuestos Internos emitió las liquidaciones reclamadas. En el capítulo de su libelo relativo a los fundamentos de hecho y derecho del reclamo, en primer lugar, expresa la existencia de vicios de nulidad en las liquidaciones, por adolecer de manifiesta falta de fundamentos, indicando que el Servicio de Impuestos Internos ha modificado en forma artificial la naturaleza de los servicios prestados, concluyendo erradamente que la reclamante realiza actividades propias de una empresa de diversión y esparcimiento, sin que ello tenga ninguna correspondencia con la realidad y sin entregar fundamentos serios que justifiquen su decisión, salvo la mera apreciación subjetiva del funcionario del Servicio, en abierta contradicción con lo establecido en la ley aplicable, los criterios generales del Servicio y los criterios aplicados en el caso concreto, citando lo dispuesto en los artículos 11 y 41 de la Ley N°19.880, los artículos 6 y 7 de la Carta Fundamental y jurisprudencia de los Tribunales Tributarios y Aduaneros de la Araucanía y del Bío Bío. En segundo término, indica la existencia de vicios de nulidad, por los siguientes errores de cálculo en las liquidaciones: Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 04-10-2018. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b89108e6-afe0-4e08-b8c5-a291c3686f40 Timbre Electrónico Doscientos cuarenta y cinco vuelta – 245 vta. Uno. Errores en la determinación de la base imponible de IVA, pues el Servicio de Impuestos Internos utiliza una base imponible distinta de aquella establecida en la Ley, aumentando de manera arbitraria el precio del servicio prestado por la reclamante. Al efecto, cita y analiza lo dispuesto en los artículos 15 y 26 del Reglamento de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, manifestando que la base imponible del IVA es el precio efectivamente cobrado en la respectiva boleta o factura (sic) al consumidor final y que este valor debe incorporar el IVA según lo señala la Ley y el Reglamento, pero en las liquidaciones reclamadas el Servicio aplica el IVA en forma de un incremento al precio cobrado por la reclamante en las respectivas boletas y, por lo tanto, dentro del cálculo efectuado por el Servicio, un porcentaje de lo que se está recargando no corresponde a IVA, ya que excede el 19% de la base imponible. Agrega que lo que en derecho procede es que el valor de la boleta sea el valor final incorporando también el Impuesto al Valor Agregado, pero las liquidaciones contemplan un cobro de IVA sobre IVA, ya que si se resta el 19% sobre el monto de la boleta, el resultado que se obtiene es la base imponible sobre la cual se determinó dicho impuesto, pero al multiplicar la base imponible por un factor de 1.19, el resultado que se obtiene de dicha operación, es inferior al monto total de la boleta, por lo que la diferencia que se genera entre el monto total de la boleta menos la base imponible más el 19%, no corresponde a Impuesto al Valor Agregado. Añade que, utilizando el criterio del Servicio de Impuestos Internos, el impuesto neto determinado asciende a $1.579.951.668, pero si se utiliza el criterio contenido en la ley y en el Reglamento, el impuesto determinado asciende a $1.273.554.324, lo que además de tener un impacto en la carga impositiva, tiene un fuerte impacto en los intereses y multas determinados; y, Dos. Por no considerar el Crédito Fiscal de IVA al momento de emitir las liquidaciones, mencionando que pese a reconocer expresamente en la página 8 de las liquidaciones la procedencia del crédito fiscal, el Servicio no efectúa la rebaja del mismo en la determinación del supuesto impuesto adeudado. Agrega que este punto fue planteado oportunamente ante la autoridad durante el proceso de fiscalización y de respuesta a la Citación y que dicha parte aportó al Servicio toda la documentación asociada al crédito fiscal, pero el Servicio, no obstante reconocer el derecho de la reclamante, no procedió a efectuar el cálculo correspondiente para la determinación del impuesto supuestamente adeudado. Añade que el crédito fiscal a favor de la reclamante asciende a $330.978.748 y que al rebajarse dicho monto se obtiene un total de impuesto neto que asciende $1.248.972.920, disminuyendo drásticamente las liquidaciones con reajustes, intereses y multas a la cantidad de $2.557.047.557. En tercer lugar, señala que en el evento que se rechace la acción de nulidad interpuesta en el apartado anterior, a continuación “hace presente” los siguientes argumentos de fondo: Uno. Sostiene la imposibilidad de aplicar a la reclamante el concepto de empresa de diversión y esparcimiento, citando lo dispuesto en el artículo 20 N°4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y analizando los conceptos de diversión, esparcimiento, jacuzzi, hidromasaje, masaje, sauna, piscina y gimnasio, afirmando que a pesar que las instalaciones de la reclamante tienen todas un fin eminentemente deportivo o complementario a lo deportivo, el Servicio pretende desconocer lo anterior atribuyendo a ciertas instalaciones complementarias un fin e importancia distintos al que realmente tienen, acomodando en forma artificial el hecho gravado del artículo 2° N°2 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (sic) en relación al artículo 20 N°4 de la Ley de la Renta (sic); Dos. En subsidio de lo anterior, alega que lo accesorio sigue la suerte de lo principal, explicando que la actividad principal de la reclamante es la de gimnasio. Agrega que, para contribuir al proceso de fiscalización, la reclamante solicitó a un tercero independiente que emitiera un informe respecto de lo que significaba para ella, tanto en términos de uso como de ingreso, contar con las instalaciones cuestionadas por el Servicio, el cual concluyó que dichas instalaciones comprenden sólo el 20% de los servicios prestados. Afirma que las instalaciones complementarias constituyen una proporción muy menor respecto de toda la actividad que realiza la reclamante, por lo que tienen el carácter de accesorio respecto del resto de la actividad. Añade que la información producida por el gimnasio, que se obtiene del sistema Poliwin, que consiste en un programa computacional que permite el conteo de personas que utilizan las instalaciones del gimnasio, demuestra de paso que es perfectamente posible cuantificar el uso específico de cada una de sus instalaciones. Hace presente que dicha información Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 04-10-2018. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b89108e6-afe0-4e08-b8c5-a291c3686f40 Timbre Electrónico Doscientos cuarenta y seis – 246 fue oportunamente acompañada al Servicio y no fue debidamente considerada según lo dispone el artículo 8 bis N°9 del Código Tributario. Concluye esta parte analizando el reconocimiento que el principio de “lo accesorio sigue la suerte de lo principal” ha tenido en el Oficio N°329 del año 2003, del Servicio de Impuestos Internos y la sentencia de la Excelentísima Corte Suprema de fecha 11 de enero de 2001, en causa Rol N°1616-2000; y, Tres. En subsidio de lo anterior, esgrime la buena fe de la reclamante y la prohibición de gravar retroactivamente, exponiendo que se ha acogido de buena fe a diversos pronunciamientos oficiales del Servicio de Impuestos Internos, que señalan que lo que está afecto a IVA es únicamente aquello que está expresamente gravado y no todos los servicios que una empresa presta a sus clientes, citando al efecto el Oficio N°464 de 2007 y el Oficio N°1.153 de 2012. En base a tales oficios, afirma que no se puede considerar que prestaciones complementarias permitan recalificar completamente la naturaleza del servicio, convirtiéndolo en uno que se encuentra afecto a IVA en su totalidad. Asevera que las prestaciones accesorias que la reclamante otorga a sus clientes, consistentes en Spa, baño de vapor, cabina de hielo, saunas y jacuzzis, piscina de hidromasajes y piscina lúdica, no constituyen prestaciones indispensables para el desarrollo del giro principal, sino claramente divisibles. Agrega que, con el único objeto de evitar un potencial conflicto con el Servicio, su representada, en un acto de buena fe y sin que ello implique reconocimiento alguno de la pretensión del Servicio, comenzó a pagar Impuesto al Valor Agregado, a partir de marzo de 2013, en la proporción señalada en el informe técnico señalado. A fojas 72, se confiere traslado a la parte reclamada. A fojas 83, comparece don Pablo Pérez Zegers, abogado, en representación de la parte reclamada, quien, evacuando el traslado conferido en autos, solicita que se rechace íntegramente el reclamo presentado, se confirmen las liquidaciones reclamadas y se condene en costas a la reclamante, en virtud de los siguientes fundamentos: En el capítulo de su libelo de contestación relativo a los hechos, explica que, en su respuesta a la citación, el contribuyente no acompañó antecedentes ni presentó argumentaciones que pudieran haber provocado una distinta convicción por parte del SII, que condujera a que se conciliaran las partidas citadas. Agrega que el Servicio ha actuado respetando plenamente el principio de legalidad, reiterando que, si bien se recibieron antecedentes, éstos no desvirtuaron las partidas citadas. En el capítulo de su libelo relativo a que el reclamo debe ser rechazado en todas sus partes, en primer lugar, en cuanto a la alegación de la nulidad de las liquidaciones por adolecer de manifiesta falta de fundamento, expone que este tribunal es incompetente para declarar la nulidad de derecho público, citando al efecto lo dispuesto en los artículos 6° inciso primero, 38 inciso segundo y 76 inciso primero de la Constitución Política, el artículo 2° de la Ley Orgánica Constitucional de Bases Generales de la Administración del Estado, el artículo 1° de la Ley N°20.322 y jurisprudencia de la Excelentísima Corte Suprema y del Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Expresa, además, la inexistencia de vicios de nulidad en el procedimiento administrativo y en las liquidaciones reclamadas, afirmando que éstas se encuentran debidamente fundadas tanto en los hechos como en el derecho y se bastan a sí mismas. En segundo término, indica la ausencia de vicios de nulidad por errores de cálculo en las liquidaciones, manifestando que es el propio reclamante quien determina el valor de los servicios prestados, debido a que entendió y entiende que las prestaciones efectuadas se encuentran exentas de IVA, razón por la cual decidió no trasladar a sus clientes el tributo en cuestión. Menciona que el reclamante no acreditó con los antecedentes respaldatorios correspondientes haber tenido derecho al Crédito Fiscal que invoca, ni acompañó al procedimiento de revisión las facturas que sustentarían su alegación. En tercer lugar, en cuanto a los argumentos ventilados por el contribuyente “respecto del fondo”, señala que a la reclamante le es aplicable el concepto de empresa de diversión y esparcimiento, toda vez que las actividades de explotación de un gimnasio fitness, consistentes en permitir el acceso a todas las dependencias del recinto, utilización de máquinas e implementos deportivos y la Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 04-10-2018. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b89108e6-afe0-4e08-b8c5-a291c3686f40 Timbre Electrónico Doscientos cuarenta y seis vuelta – 246 vta. participación en clases que son impartidas por profesores de gimnasia, así como también el ingreso al sauna, sala de hidromasajes, baños de vapor, cabina de hielo, bancos calientes, zonas de relax con infrarrojos y circuito de aguas, hidromasaje lúdico, hidromasaje con camas de agua y chorros de agua y demás instalaciones, mediando el pago de una remuneración única, resultan ser actividades que tienen por finalidad la diversión y esparcimiento de sus usuarios, formando parte de un servicio integral prestado por la sociedad en su calidad de empresa de diversión y esparcimiento. Sobre el argumento vertido por el contribuyente en el sentido de que lo accesorio sigue la suerte de lo principal, sostiene que los servicios que éste presta son integrales, no siendo posible identificar qué resulta principal o accesorio, toda vez que el cliente contrata todos los servicios en forma genérica y la contraprestación que obtiene remunera indistintamente cualesquiera de los servicios contratados, restando valor probatorio al informe emitido por el Centro de Innovación Financiera de la Universidad Adolfo Ibáñez que acompaña el reclamante y citando en abono de su tesis los Oficios Nos. 2020 de 2011, 281 de 2010 y 370 de 2007. En cuarto término, en cuanto a la supuesta vulneración del N°9 del artículo 8 bis del Código Tributario, alega que, sin entrar al fondo de lo argüido por la reclamante, el legislador ha franqueado un procedimiento especial de reclamo en contra de los actos u omisiones del Servicio que vulneren cualquiera de los derechos del artículo citado. En quinto lugar, expone que las instalaciones cuestionadas pueden traer múltiples beneficios, pero en ningún caso implica que dejen de ser recintos destinados a la diversión o esparcimiento. Agrega que los eventuales beneficios para la salud no hacen cambiar su calificación de tal. A fojas 150, consta haberse recibido la causa a prueba por el término legal. A fojas 243, consta haber quedado los autos para fallo. CONSIDERANDO: I.- CUESTIONES PRELIMINARES 1°) Que, conforme al mérito de la inobjetada instrumental, acompañada e individualizada en el primer otrosí de fojas 1, las Liquidaciones Nos. 304 a 334, practicadas con fecha 12 de diciembre de 2013, por la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, agregadas de fojas 58 a 68, determinaron a la sociedad reclamante, para los períodos tributarios de agosto de 2010 a febrero de 2013, diferencias de Impuesto al Valor Agregado por $1.579.951.668, más reajustes por $78.121.668, intereses por $628.021.055 y multas por $927.874.978, lo que da un total liquidado, a diciembre de 2013, ascendente a $3.213.969.369. Los principales fundamentos de las liquidaciones reclamadas radican en que la parte reclamante cuenta con instalaciones tales como Spa, baño de vapor, cabina de hielo, saunas y jacuzzis, piscina de hidromasajes y piscina lúdica, espacios que tienen por finalidad la recreación y el esparcimiento o disfrute de quienes las utilizan y, además, la remuneración pagada por el usuario le permite el acceso tanto a las instalaciones deportivas como a aquellas de carácter recreativo, por lo que se trata de una sociedad que presta un servicio integral de diversión o esparcimiento, esto es, una actividad comprendida en el artículo 20 N°4 de la Ley de la Renta (sic), gravándose dicha actividad con el Impuesto al Valor Agregado, atendido lo establecido por los artículos 2° Nos. 2 y 4 y 8° de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios. 2°) Que, de acuerdo al tenor de lo expuesto por las partes en sus escritos de discusión, la cuestión debatida se centra en determinar si corresponde dejar sin efecto las liquidaciones reclamadas: 1) Debido a que éstas adolecen de falta de fundamentación, contienen errores de cálculo en la base imponible y no consideran el crédito fiscal IVA al que la parte reclamante tiene derecho; 2) En subsidio, en razón de que la actividad de la parte reclamante no es la de una empresa de diversión y esparcimiento, sino que la de un gimnasio, la cual no está afecta a IVA; 3) En subsidio, porque en el presente caso debe regir el principio de que “lo accesorio sigue la suerte de lo principal”, de modo tal que las instalaciones complementarias cuestionadas son accesorias a la actividad principal de gimnasio, la cual no está afecta a IVA; y, 4) En subsidio, porque la parte reclamante se ha acogido de buena fe a una interpretación del Servicio de Impuestos Internos. Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 04-10-2018. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b89108e6-afe0-4e08-b8c5-a291c3686f40 Timbre Electrónico Doscientos cuarenta y siete – 247 3°) Que los hechos no controvertidos de autos son los siguientes: - La parte reclamante fue sometida a una fiscalización, respecto de los períodos tributarios de marzo de 2010 a febrero de 2013. - Con fecha 12 de agosto de 2013, el Servicio de Impuestos Internos practicó a la parte reclamante la Citación N°101 - 12, dando ésta respuesta el día 15 de octubre de 2013. - Con fecha 12 de diciembre de 2013, el Servicio de Impuestos Internos practicó las Liquidaciones Nos. 304 a 334, que son materia de la presente reclamación. 4°) Que, según lo establecido en la sentencia interlocutoria de fojas 150, los hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos de la causa son los siguientes: 1) Características y naturaleza de las instalaciones ubicadas en las dependencias del Gimnasio de propiedad de la reclamante. 2) Naturaleza de los servicios que el Gimnasio de propiedad de la reclamante ofrece a sus clientes. 3) Antecedentes que acrediten la existencia de vicios y/o errores en las liquidaciones reclamadas. 5°) Que la parte reclamante, con el objeto de acreditar los hechos que sirven de fundamento a su reclamo, se hizo valer de los siguientes elementos de convicción: - INSTRUMENTAL, acompañada e individualizada en el primer otrosí de fojas 1 y reiterada en el segundo otrosí de fojas 192, en parte agregada de fojas 58 a fojas 70 y en parte custodia en la Secretaria del Tribunal bajo el N°73-2014, según consta en certificado agregado a fojas 74; la acompañada e individualizada en el segundo otrosí de fojas 112 y reiterada en el segundo otrosí de fojas 192, custodiada en la Secretaría del Tribunal bajo el N°73-2014, según consta en certificado agregado a fojas 143; y, la acompañada e individualizada en el primer otrosí de fojas 192, custodiada en la Secretaría del Tribunal bajo el N°73-2014, según consta en certificado agregado a fojas 209. - TESTIMONIAL de don Christian Jacob Espinoza Muñoz, don Luis Barros De la Sotta y doña Gloria Carlini Ovalle, según consta en actas agregadas de fojas 188 a fojas 191 vuelta. 6°) Que la parte reclamada no aportó pruebas al proceso con el objeto de acreditar los hechos que sirven de fundamento a su contestación. 7°) Que el artículo 21, inciso primero del Código Tributario –ubicado en el Libro Primero del citado cuerpo legal, que trata De la administración, fiscalización y pago– dispone que corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. Su inciso segundo establece que el Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. Más adelante, el mismo inciso segundo agrega que, en tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64 del Código Tributario, practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Y, en su parte final, el inciso segundo añade que para obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero. Por su parte, el artículo 1698 del Código Civil –que regula la carga de la prueba– preceptúa que incumbe probar las obligaciones o su extinción a quien alega aquéllas o ésta. 8°) Que, antes de examinar la prueba aportada al proceso, cabe señalar que el artículo 132 del Código Tributario prescribe que en los juicios tributarios la prueba será apreciada por el Juez Tributario y Aduanero de conformidad a las reglas de la sana crítica; que, al apreciar las pruebas de esta manera, el tribunal deberá expresar en la sentencia las razones jurídicas y las simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima; que, en general, Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 04-10-2018. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b89108e6-afe0-4e08-b8c5-a291c3686f40 Timbre Electrónico Doscientos cuarenta y siete vuelta – 247 vta. tomará en especial consideración la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso que utilice, de manera que el examen conduzca lógicamente a la conclusión que convenza al sentenciador; que, no obstante lo anterior, los actos y contratos solemnes sólo podrán ser acreditados por medio de la solemnidad prevista por la ley; y, que, en aquellos casos en que la ley requiera probar mediante contabilidad fidedigna, el juez deberá ponderar preferentemente dicha contabilidad. 9°) Que, con el objeto de establecer los hechos controvertidos por las partes, en primer lugar, corresponde analizar la inobjetada INSTRUMENTAL aportada por la parte reclamante, consistente en: A) Copia simple del siguiente documento agregado al expediente: (A.1) Liquidaciones Nos. 304 a 334, agregadas de fojas 58 a 68, ya examinadas en el considerando 1°) de esta sentencia, donde consta, además, que la reclamante aportó al Servicio de Impuestos Internos, durante la etapa de fiscalización, entre otros, los siguientes documentos en formato electrónico: Auxiliar de Activo Fijo, Formularios 29, Libro de Ventas Electrónico por el período de marzo 2010 a febrero 2013, Libro de Compras Electrónico por el período de marzo 2010 a febrero 2013 y Detalle del cálculo de la proporcionalidad del IVA crédito Fiscal por el período de enero 2010 a febrero 2013; (A.2) Anexos Nos. 1 y 2, que contienen los cálculos de la parte reclamante respecto de la base imponible de IVA y el crédito fiscal IVA, respectivamente, agregadas a fojas 69 y 70; B) Los siguientes documentos custodiados en la Secretaría del Tribunal bajo el N°73-2014: (B.1) Formularios 29, agosto a diciembre de 2010, donde consta que la reclamante declaró en el código 514, sobre “IVA por documentos electrónicos recibidos sin derecho a Crédito”, la suma de $32.156.015; (B.2) Formularios 29, enero a diciembre de 2011, donde consta que la reclamante declaró en el código 514, sobre “IVA por documentos electrónicos recibidos sin derecho a Crédito”, la suma de $51.050.909; (B.3) Formularios 29, enero a mayo y julio a diciembre de 2012, donde consta que la reclamante declaró en el código 514, sobre “IVA por documentos electrónicos recibidos sin derecho a Crédito”, la suma de $32.201.147 y en el código 521, sobre “Monto Neto de compras y servicios sin derecho a crédito fiscal por operaciones internas afectas”, la suma de $717.806.558; (B.4) Formularios 29, enero y febrero de 2013, donde consta que la reclamante declaró en el código 521, sobre “Monto Neto de compras y servicios sin derecho a crédito fiscal por operaciones internas afectas”, la suma de $55.262.468; (B.5) Fotografías de instalaciones deportivas, tales como piscinas, máquinas, salones, pesas, con las cuales cuenta la reclamante; (B.6) Copia autorizada de Plano de Arquitectura, sin indicación de la obra a que corresponde, ni la firma del arquitecto ni constancia de aprobación por el Departamento de Obras de la Municipalidad respectiva, que ilustra recintos de peluquería, saunas, sala de vapor, máquinas, estética, piscinas, jacuzzi exterior, bancos calientes, lockers, vestidores y aeróbica; (B.7) Copia autorizada de documento titulado “Beneficios del Agua y el Deporte”, sin fecha, suscrito por don Víctor Olivares, Presidente de la Sociedad Chilena de Kinesiología del Deporte (SOKIDE), donde concluye que hacer ejercicio dentro del agua favorece la circulación y al flotar el cuerpo reduce el esfuerzo del corazón; (B.8) Copia autorizada de 3 Contratos de Arrendamiento, suscritos en los años 2015 y 2016, entre Comercial Balthus S.A. y la reclamante, que dan cuenta del arriendo de máquinas, bicicletas y otros bienes; (B.9) Copia autorizada de 10 Contratos de Prestación de Capacitación Deportiva, suscritos en los años 2010, 2012 y 2013, entre la reclamante y clientes, donde consta, entre otros antecedentes, que el cliente tiene derecho a acceder libremente a todas las instalaciones contratadas, con algunas exclusiones indicadas en el mismo contrato, y que pagará una inscripción inicial y una cuota de mantención periódica durante la vigencia del contrato; (B.10) Formato de Contrato de Capacitación Deportiva, similar al analizado en el literal precedente; (B.11) Informe emitido con fecha 15 de abril de 2013, por don Héctor Osorio Gómez, Centro de Innovación Financiera, Universidad Adolfo Ibáñez, sin firma, cuyo objetivo es prospectar la distribución de utilización de servicios proporcionados a los clientes de la reclamante, distinguiendo entre servicios afectos y no efectos a IVA, en cuya página 1 se consigna que “Este análisis fue desarrollado tomando como base la información proporcionada por representantes de Balthus en conjunto con antecedentes de mercado (...)”, lo que es reiterado en su página 3; y, que “Este reporte es de uso exclusivo de la Sociedad, sus ejecutivos y asesores”. En su página 2 se indica que “No estaba dentro del alcance del servicio profesional, la realización de una auditoría u otro tipo de validación respecto de la razonabilidad de la información disponible, por lo que ésta se asumió como correcta y Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 04-10-2018. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b89108e6-afe0-4e08-b8c5-a291c3686f40 Timbre Electrónico Doscientos cuarenta y ocho – 248 material (...)”. En su página 8 se afirma que “Sin embargo, en la actualidad los ingresos percibidos por la Sociedad no se estarían gravando con IVA, pese a que algunos de los servicios ofrecidos estarían afectos a este impuesto.”. El informe presenta sus resultados bajo dos enfoques, concluyendo que la distribución de utilización de los servicios proporcionados por Balthus Vitacura a sus clientes es de un 20% para los servicios afectos a IVA y un 80% para los no afectos a IVA; (B.12) Copia de Citación N°101- 12, de fecha 12 de agosto de 2013, cuya partida citada es subdeclaración de débito fiscal por la prestación de servicios afectos a IVA, por los períodos de agosto de 2010 a febrero de 2013, por la suma de $1.921.383.252 y se solicita a la parte reclamante que presente una declaración o rectifique, aclare, amplíe o confirme la anterior, según lo dispuesto en el artículo 63 inciso segundo del Código Tributario; y, (B.13) Escrito de respuesta a Citación, presentado con fecha 15 de octubre de 2013. 10°) Que, en segundo término, corresponde analizar la TESTIMONIAL aportada por la parte reclamante, consistente en las declaraciones de don Christian Jacob Espinoza Muñoz, don Luis Barros De la Sotta y doña Gloria Carlini Ovalle, quienes, legalmente juramentados, depusieron al tenor de los puntos de prueba Nos. 1 y 2 fijados a fojas 150, según consta en actas agregadas de fojas 188 a 191 vuelta, declarando lo siguiente: A) Don Christian Jacob Espinoza Muñoz declaró que: (A.1) Participó en el proceso de fiscalización llevado a cabo a la reclamante por el SII, en su calidad de Jefe de Grupo de la Fiscalizadora doña Marcela Azua, en las etapas de notificación y citación; En relación al punto de prueba N°1: (A.2) De la visita en terreno que practicó junto a la fiscalizadora, recuerda instalaciones de spa donde existían cabinas de hielo, bancas calientes, habitaciones de vapor, jacuzzi, piscinas lúdicas, además de piscinas con chorro de agua, áreas de actividades de cursos y maquinaria de ejercicios, donde existía libre circulación a todas las instalaciones; (A.3) Para llegar a la conclusión de que las instalaciones ubicadas en las dependencias del gimnasio correspondían a aquellas de diversión y esparcimiento, tomaron en consideración tres aspectos: El aspecto social del gimnasio, donde enfatiza el concepto recreación; La publicidad que se tenía en ese momento en la página web, donde se indicaban diversos servicios con el fin de dar un servicio de relajación y esparcimiento a los clientes, señalándose áreas de spa, fitness y piscinas; y, La verificación en terreno de los servicios que se estaban prestando, que eran concordantes con la publicidad y destacaron que gran parte de las instalaciones abordaban temas más allá de lo exclusivamente deportivo; En relación al punto de prueba N°2: (A.4) Tiene un área específicamente de spa, orientado a la relajación de los clientes, donde se suministraban cabinas de hielo, bancas calientes, jacuzzi y piezas de vapor. También se distingue un área de fitness con salas de cursos y maquinarias. Finalmente, un área de piscinas deportivas, lúdicas y chorros, a las cuales tenían acceso sin restricción los clientes, según se constató en los contratos de servicios de gimnasio; B) Don Luis Barros De la Sotta declaró que: (B.1) Es el Gerente de Administración y Finanzas del gimnasio; En relación al punto de prueba N°1: (B.2) Son un gimnasio que tiene aproximadamente 26 mil m2, sobre una concesión municipal, que cuenta con una área de acondicionamiento físico, con máquinas cardiovasculares, pesas libres, salas de diferentes ejercicios, como spinning, clases de trk, clases de pesas grupales y varias clases más relacionadas con el acondicionamiento físico. Tiene un área de piscinas con carriles para nado, algunas de relajación post entrenamiento y con chorros de masajes, un área de tenis y paddle, un área de armonía donde está el área de masajes de todo tipo, un área de pilates y, dentro de las instalaciones, tienen jacuzzi, saunas calientes, húmedos y cabinas de hielo. Su servicio es integral, donde el pago del gimnasio da a los clientes la entrada libre a una cantidad de clases de spinning y clases varias de entrenamiento físico, también al sector de piscina, recuperación y spa. Hay servicios que se pagan aparte, como personal training, área de armonía, pilates y tenis. Sus clientes van principalmente a hacer acondicionamiento físico, siendo la mayoría de sus metros cuadrados para eso y, posteriormente, los clientes usan las instalaciones para reponerse de lesiones y mejorar la recuperación de la musculatura; En relación al punto de prueba N°2: (B.3) Es acondicionamiento físico principalmente; y, C) Doña Gloria Carlini Ovalle declaró que: (C.1) Es Gerente General del gimnasio; En relación al punto de prueba N°1: (C.2) Es un gimnasio que se dedica a entregar servicios de capacitación deportiva; En relación al punto de prueba N°2: (C.3) Se ofrecen servicios de capacitación deportiva, donde hay rutinas de ejercicios. Está la opción de tener una persona que lo guíe, el personal training, que es de pago complementario. Están las actividades dirigidas, el arriendo de canchas y un área de armonía; (C.4) El área de armonía consiste en servicios de tratamientos corporales y faciales, como, por ejemplo, masajes descontracturantes. Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 04-10-2018. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b89108e6-afe0-4e08-b8c5-a291c3686f40 Timbre Electrónico Doscientos cuarenta y ocho vuelta – 248 vta. II.- EN CUANTO A LA PETICIÓN PRINCIPAL DE LA ACTORA DE DEJAR SIN EFECTO LAS LIQUIDACIONES RECLAMADAS, DEBIDO A QUE ADOLECEN DE FALTA DE FUNDAMENTACIÓN, CONTIENEN ERRORES DE CÁLCULO EN LA BASE IMPONIBLE Y NO CONSIDERAN EL CRÉDITO FISCAL IVA AL QUE TIENE DERECHO 11°) Que, para un mejor análisis y resolución del asunto sub judice, en los siguientes considerandos se examinará separadamente cada uno los vicios de nulidad en que la actora funda la petición principal de dejar sin efecto las liquidaciones reclamadas. a) En cuanto a la alegación de la actora relativa a la falta de fundamentación de las liquidaciones reclamadas.- 12°) Que, atendida la gravedad y precisión de las liquidaciones reclamadas –examinadas en el considerando 1°) de esta sentencia–, se debe tener por acreditado que éstas contienen la expresión formal y explícita de los antecedentes de hecho y los fundamentos de derecho que las justifican, lo que ha permitido a la parte reclamante tomar adecuado y oportuno conocimiento de esos antecedentes y fundamentos, interponer en tiempo y forma su reclamo tributario en contra de las mismas y hacer valer diversas alegaciones y aportar numerosas pruebas destinadas a desvirtuarlas. 13°) Que, según se desprende del análisis coordinado de diversas disposiciones contenidas en la Constitución Política y en la Ley N° 19.880, así como de la jurisprudencia emanada de nuestros Tribunales Superiores de Justicia, los vicios, defectos o errores que pueden eventualmente provocar la nulidad de un acto administrativo se resumen en los siguientes: la ausencia de la investidura regular del órgano respectivo; la incompetencia de éste; la inexistencia de motivo legal o motivo invocado; el vicio del procedimiento en la generación del acto; el vicio de forma externa del acto; la desviación de poder; y, el vicio de ilegalidad o violación de ley de fondo. 14°) Que, conforme a lo dispuesto en los artículos 6°, 7°, 8° y 19 N°3 de la Constitución Política, el artículo 11 bis de la Ley N°18.575 y los artículos 11, 16 y 41 de la Ley N°19.880, los actos administrativos deben contener una fundamentación o motivación, vale decir, la expresión formal y explícita de los antecedentes de hecho y fundamentos de derecho que los justifican. 15°) Que, considerando que la fundamentación tiene la triple finalidad de dar cumplimiento al principio de transparencia y publicidad del procedimiento administrativo, permitir la adecuada defensa de los derechos del administrado y hacer posible la revisión jurisdiccional del acto reclamado, ella debe ser suficiente para dar cuenta y explicar las razones de hecho y de derecho que justifiquen la decisión, por lo que su extensión estará en función de la mayor o menor complejidad de lo que se cuestione o de la mayor o menor dificultad del razonamiento que se requiera, lo que implica que puede ser sucinta o escueta, sin necesidad de amplias y exhaustivas consideraciones, cuando no son necesarias ante la simplicidad de la cuestión que se plantea y resuelve. 16°) Que la validez de todo acto jurídico debe examinarse al momento de su perfeccionamiento, según el antiguo principio tempus regit actum, el cual resulta del todo aplicable en materia tributaria, con la importante excepción contemplada en el artículo 21, inciso 2°, parte final del Código Tributario para el caso de las liquidaciones y reliquidaciones de impuestos, en todo aquello que no resulte incompatible con lo dispuesto por el artículo 132, inciso 11° del mismo código. 17°) Que, a partir de la prueba rendida, los hechos establecidos y las disposiciones legales citadas, cabe concluir que las liquidaciones reclamadas contienen una fundamentación o motivación suficiente, motivo por el cual se debe desestimar las alegaciones de la parte reclamante que se analizan en este apartado. b) En cuanto a la alegación de la actora relativa a los errores de cálculo en la base imponible del IVA.- 18°) Que, según se desprende del tenor de lo expuesto por la parte reclamante a fojas 20 y siguientes, dicha parte no cargó o trasladó a sus clientes una suma igual al monto del IVA al momento de cobrar sus servicios y emitir las boletas respectivas. Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 04-10-2018. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b89108e6-afe0-4e08-b8c5-a291c3686f40 Timbre Electrónico Doscientos cuarenta y nueve – 249 Por otro lado, según se desprende del mérito de las liquidaciones reclamadas, éstas calcularon la base imponible del IVA sobre el valor neto de las operaciones declarado en el código 142 de los Formularios 29 presentados por la parte reclamante. 19°) Que el artículo 15, inciso primero de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios dispone que “Para los efectos de este impuesto, la base imponible de las ventas o servicios estará constituida, salvo disposición en contrario de la presente ley, por el valor de las operaciones respectivas, debiendo adicionarse a dicho valor, si no estuvieren comprendidos en él, los siguientes rubros (...).” (énfasis añadido). A su vez, el artículo 69, inciso primero de la citada Ley establece que “Las personas que realicen operaciones gravadas con el impuesto de la presente ley, con excepción del que afecta a las importaciones, deberán cargar a los compradores o beneficiarios del servicio, en su caso, una suma igual al monto del respectivo gravamen, aun cuando sean dichos compradores o beneficiarios, quienes, en conformidad con esta ley, deban enterar el tributo en arcas fiscales. El impuesto deberá indicarse separadamente en las facturas, salvo en aquellos casos en que (...). Tratándose de boletas, el impuesto deberá incluirse en el precio, con excepción de (...).” (énfasis añadido). 20°) Que, a partir de los hechos establecidos y las disposiciones legales citadas, cabe concluir que la base imponible del IVA en los servicios prestados por la parte reclamante está constituida por el valor de dichos servicios, monto sobre el cual la actora debió cargar a sus clientes una suma igual al IVA aplicable a esas operaciones –cosa que no hizo–, motivo por el cual las liquidaciones reclamadas han considerado correctamente como base imponible el valor neto de las operaciones, debiendo desestimarse las alegaciones de la parte reclamante en orden a que las boletas emitidas incluyen el monto del IVA y, por tal motivo, las liquidaciones reclamadas contienen errores de cálculo. c) En cuanto a la alegación de la actora relativa a que las liquidaciones reclamadas no consideran el crédito fiscal IVA al que tenía derecho.- 21°) Que, según se desprende del mérito de la Citación N°101-12, examinada en el motivo 9°) literal (B.12), en ésta se solicitó a la parte reclamante que presente una declaración o rectifique, aclare, amplíe o confirme la anterior, según lo dispuesto en el artículo 63 inciso segundo del Código Tributario, respecto de la partida y períodos citados. Por su parte, según se desprende del mérito de la respuesta a dicha Citación presentada por la parte reclamante, examinada en el motivo 9°) literal (B.13), la actora no solicitó en dicha respuesta, por vía principal ni subsidiaria, que se tuvieran por rectificadas sus declaraciones mensuales de impuestos, en orden a reconocerle el crédito fiscal IVA que alega tener, sino que las confirmó íntegramente. Sin embargo, de fojas 24 a 27, la parte reclamante ha alegado la nulidad de las liquidaciones reclamadas, debido a que no consideran el crédito fiscal IVA a que tenía derecho por $330.978.748, limitándose a acompañar al proceso el Anexo N°2 relativo al cálculo de dicho crédito fiscal, sin aportar al proceso el Libro de Compras, las Facturas de Proveedores y demás documentación de respaldo que sirve de sustento a su pretensión. 22°) Que el carácter revisor de esta jurisdicción especializada impide que se pueda formular ante la misma una pretensión subsidiaria nueva, que no se planteó ni discutió previamente en la fase administrativa de fiscalización –en circunstancias que el artículo 63 inciso segundo del Código Tributario expresamente prevé la posibilidad de que el contribuyente rectifique la declaración presentada–, sino que recién fue formulada al interponer el reclamo materia de autos, pues ello importaría una transgresión a la teoría de la desviación procesal o inalterabilidad de la pretensión en el proceso contencioso-administrativo y al principio de congruencia de la sentencia, conforme al cual el juzgador no puede apartarse del objeto del proceso. 23°) Que el artículo 63, inciso segundo del Código Tributario dispone que “El Jefe de la Oficina respectiva del Servicio podrá citar al contribuyente para que, dentro del plazo de un mes, presente una declaración o rectifique, aclare, amplíe o confirme la anterior. (...).” (énfasis añadido). Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 04-10-2018. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b89108e6-afe0-4e08-b8c5-a291c3686f40 Timbre Electrónico Doscientos cuarenta y nueve vuelta – 249 vta. 24°) Que el artículo 23, inciso primero de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios prescribe que “Los contribuyentes afectos al pago del tributo de este Título tendrán derecho a un crédito fiscal contra el débito fiscal determinado por el mismo período tributario, el que se establecerá en conformidad a las normas siguientes: (...)”. Ahora bien, los preceptos de los artículos 23 y siguientes de la Ley citada establecen diversos requisitos formales, de fondo y de oportunidad para la procedencia del crédito fiscal, como, por ejemplo, que el contribuyente demuestre que el impuesto que pretende usar de crédito le ha sido recargado separadamente en las facturas correspondientes y que estos documentos han sido registrados en los libros especiales que señala el artículo 59, cuyo cumplimiento no ha podido ser establecido por el tribunal, atendido que la parte reclamante no ha aportado al proceso las Facturas de proveedores, el Libro de Compras y demás documentación que sirve de sustento a su pretensión. 25°) Que, conforme a lo razonado y expuesto, resulta forzoso desestimar las alegaciones de la parte reclamante que se analizan en este apartado. III.- EN CUANTO A LA PETICIÓN SUBSIDIARIA DE LA ACTORA DE DEJAR SIN EFECTO LAS LIQUIDACIONES RECLAMADAS, EN RAZÓN DE QUE SU ACTIVIDAD NO ES LA DE UNA EMPRESA DE DIVERSIÓN Y ESPARCIMIENTO, SINO QUE LA DE UN GIMNASIO, LA CUAL NO ESTÁ AFECTA A IVA.- 26°) Que es un hecho no controvertido que la parte reclamante opera un gimnasio, ubicado en Monseñor Escrivá de Balaguer 5970, comuna de Vitacura. Además, según se desprende del tenor de lo expuesto por las partes en sus escritos de discusión y del mérito de las fotografías y la TESTIMONIAL analizadas en el motivo 9°) literal (B.5) y en el motivo 10°), así como de la liquidación reclamada, se debe tener por acreditado que dicho gimnasio cuenta con instalaciones deportivas, como máquinas cardiovasculares, máquinas musculares, pesas libres, circuito de trote externo, piscina deportiva, salas de entrenamiento aeróbico spinning y entrenamiento muscular; y, además, está dotado de saunas, hidromasajes, baños de vapor, cabina de hielo, bancos calientes, zona de relax con infrarrojos y vestuarios con servicio de toallas, lockers y secador de trajes de baño y pelo. Asimismo, según se desprende del tenor de los Contratos de Capacitación Deportiva analizados en el motivo 9°) literal (B.9) y de la liquidación reclamada, el pago de la cuota de mantención periódica da derecho al cliente a usar todos los servicios e instalaciones del gimnasio, con algunas excepciones. 27°) Que el artículo 8°, inciso primero de la Ley sobre el Impuesto a las Ventas y Servicios –ubicado sistemáticamente en su Título II, que trata del Impuesto al Valor Agregado– dispone que “El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. (…).”. A su vez, el artículo 2°, número 2°) de la Ley citada establece que “Para los efectos de esta ley, salvo que la naturaleza del texto implique otro significado, se entenderá: (…) 2°) Por ‘servicio’, la acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración, siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los N° 3 y 4, del artículo 20, de la ley sobre Impuesto a la Renta.” (énfasis añadido). Por su parte, el artículo 20, número 4° de la Ley sobre Impuesto a la Renta preceptúa lo siguiente: “Establécese un impuesto (…). Este impuesto se determinará, recaudará y pagará sobre: (…) 4°.- Las rentas obtenidas por (...) empresas de diversión y esparcimiento.”. (énfasis añadido). 28°) Que, según el Diccionario de la Lengua Española (Edición del Tricentenario), la palabra “diversión” significa recreo, pasatiempo, solaz. A su vez, la palabra “esparcimiento” significa diversión, recreo, pasatiempo y también significa conjunto de actividades con que se llena el tiempo libre. Por su parte, “deporte” significa actividad física, ejercida como juego o competición, cuya práctica supone entrenamiento y sujeción a normas; pero también significa recreación, pasatiempo, placer, diversión o ejercicio físico, por lo común al aire libre. Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 04-10-2018. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b89108e6-afe0-4e08-b8c5-a291c3686f40 Timbre Electrónico Doscientos cincuenta – 250 29°) Que, según se desprende del análisis de estas definiciones, las palabras “diversión”, “esparcimiento” y “deporte” tienen el mismo significado o uno muy cercano. 30°) Que esta magistratura no comparte el criterio sustentado por el Servicio de Impuestos Internos en algunos de sus pronunciamientos, como el Oficio N°2020, de 31.08.2011, en el sentido que el servicio prestado por un gimnasio, consistente en permitir el acceso al recinto dotado de máquinas e instalaciones deportivas, otorgando un conjunto de servicios orientados exclusivamente a facilitar la práctica de actividades deportivas, a cambio del pago de una remuneración única por el usuario, no se encuentra afecto a IVA, mientras que si el recinto cuenta con otro tipo de instalaciones, como sauna, salones de masajes, etc., las cuales claramente tienen por finalidad la recreación, y la remuneración pagada por el usuario le permite el acceso tanto a las instalaciones deportivas como a aquellas de carácter recreativo, el servicio se encuentra gravado con IVA, basado en que en este último caso se trataría de una “empresa de diversión y esparcimiento” gravada en el artículo 20 Nos. 3 y 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, ya que según lo expuesto anteriormente, las palabras “diversión”, “esparcimiento” y “deporte” tienen el mismo significado o, bien, uno tan cercano que no permite establecer diferencias substanciales entre ellos. 31°) Que, a partir de la prueba rendida, los hechos establecidos y las disposiciones legales citadas, cabe concluir que la actividad que desarrolla la parte reclamante –consistente en brindar a sus clientes múltiples prestaciones o servicios, orientados a que dichos clientes realicen deportes, ejercicios físicos y/u otras actividades de diversión, placer o recreación, a cambio del pago de una remuneración periódica–, queda subsumida dentro de la actividad o giro de las “empresas de diversión y esparcimiento” y, en consecuencia, los servicios que presta la parte reclamante en la forma descrita, se encuentran alcanzados por el Impuesto al Valor Agregado. IV.- EN CUANTO A LA PETICIÓN SUBSIDIARIA DE LA ACTORA DE DEJAR SIN EFECTO LAS LIQUIDACIONES RECLAMADAS, PORQUE EN EL PRESENTE CASO DEBE REGIR EL PRINCIPIO DE QUE “LO ACCESORIO SIGUE LA SUERTE DE LO PRINCIPAL”, DE MODO TAL QUE LAS INSTALACIONES COMPLEMENTARIAS CUESTIONADAS SON ACCESORIAS A LA ACTIVIDAD PRINCIPAL DE GIMNASIO, LA CUAL NO ESTÁ AFECTA A IVA 32°) Que, atendida la conexión de la TESTIMONIAL analizada en el motivo 10°), con las fotografías, el plano de arquitectura y el informe, analizados en el motivo 9°) literales (B.5), (B.6) y (B.11), se debe tener por acreditado que la superficie de las instalaciones complementarias cuestionadas es menor que las demás dependencias del recinto. 33°) Que la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios no contiene reglas especiales sobre servicios complejos o múltiples, es decir, aquellos que incluyen diversas prestaciones, algunas de las cuales se encuentran afectas a IVA y otras no gravadas o, bien, exentas. En el caso de servicios de tales características, alguna legislación comparada y doctrina extranjera plantean como posibles soluciones dos enfoques: uno unitario que postula el tratamiento conjunto de todas las prestaciones y otro que sostiene la división o desagregación de las distintas prestaciones, aplicando a cada una de ellas el tratamiento que la ley prevé como acto individual. 34°) Que, en virtud del principio de la legalidad de la tributación establecido en la Constitución Política, la regla de derecho común conforme a la cual “lo accesorio sigue la suerte de lo principal”, no puede tener cabida en aquellas materias cuya creación está reservada a la ley, como ocurre con el establecimiento de un impuesto y la determinación del hecho gravado o hipótesis que lo genera. Por la misma razón, el principio de que “lo accesorio sigue la suerte de lo principal” no puede tener la aptitud de provocar que una prestación o servicio que la ley grava deje de estarlo en razón de su aplicación. 35°) Que, a mayor abundamiento y conforme a lo expuesto en los considerandos 26°) al 31°), tanto la actividad de “gimnasio” que desarrolla la parte reclamante, como aquella “complementaria”, deben entenderse comprendidas dentro de la actividad o giro de las “empresas de diversión y esparcimiento” y, en consecuencia, quedar gravadas con el Impuesto al Valor Agregado. Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 04-10-2018. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b89108e6-afe0-4e08-b8c5-a291c3686f40 Timbre Electrónico Doscientos cincuenta vuelta – 250 vta. 36°) Que, conforme a lo razonado y expuesto, resulta forzoso desestimar las alegaciones de la parte reclamante que se analizan en este apartado. V.- EN CUANTO A LA PETICIÓN SUBSIDIARIA DE LA ACTORA DE DEJAR SIN EFECTO LAS LIQUIDACIONES RECLAMADAS, SE HA ACOGIDO DE BUENA FE A UNA INTERPRETACIÓN DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS 37°) Que la parte reclamante ha invocado el beneficio contemplado en el artículo 26 del Código Tributario, señalando que se ha acogido de buena fe a diversos pronunciamientos del Servicio de Impuestos Internos, que señalan que lo que está afecto a IVA es únicamente aquello que está expresamente gravado y no todos los servicios que una empresa presta a sus clientes, citando en concreto el Oficio N°464 de 2007 y el Ordinario N°1153 de 15 de mayo de 2012. Conforme a la doctrina que la propia parte reclamante extrae del Oficio N°464, el Servicio señaló que los servicios de objeto profesional, administrativo y gerencial, al no responder a actividades gravadas en el artículo 20 N°3 y 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, no se encuentran gravados con el Impuesto al Valor Agregado, en tanto que los servicio de marketing sí corresponden a actividades gravadas con el Impuesto al Valor Agregado por responder a actividades del referido artículo 20 N°3 o 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, el primero por tratarse de una actividad comercial y el segundo por ser propio de servicios de publicidad. Además, de acuerdo a la doctrina extraída por la parte reclamante del Ordinario N°1.153, el Servicio sostuvo que, analizadas las características técnicas, tanto de los servicios de publicidad como del resto de las prestaciones contenidas en el contrato, se desprende que estas últimas no son indispensables para el otorgamiento del servicio afecto, de tal manera que no es posible considerarlas como parte integrante de éste, conservando las prestaciones no afectas su propia individualidad. 38°) Que el artículo 26 del Código Tributario dispone que “No procederá el cobro con efecto retroactivo cuando el contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias sustentada por la Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares, dictámenes, informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o más de éstos en particular.”. 39°) Que, según se desprende del tenor de lo expuesto por la parte reclamante y del mérito de los oficios citados, los cuales fueron consultados por el tribunal en la página web del Servicio de Impuestos Internos, dichos oficios no se refieren al tipo de servicios que presta la parte reclamante a través de las instalaciones complementarias cuestionadas, ni menos se sostiene en ellos que los referidos servicios complementarios no se encuentren gravados con el Impuesto al Valor Agregado, motivo por el cual se debe desestimar las alegaciones de la parte reclamante que se analizan en este apartado. VI.- EN CUANTO A LA PROCEDENCIA DE VALIDAR LAS DECLARACIONES DE IVA DE LA RECLAMANTE POR LOS PERIODOS LIQUIDADOS 40°) Que, atendido que se ha desestimado las alegaciones principal y subsidiarias de la parte reclamante según lo expuesto en los considerandos 12°) al 39°) precedentes, resulta forzoso rechazar la petición de la parte reclamante que se examina en este apartado. VII.- CUESTIONES FINALES 41°) Que la demás prueba rendida y no mencionada expresamente en los motivos precedentes, en nada altera la decisión del asunto sub-lite. 42°) Que, conforme a lo dispuesto por el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil, se liberará a la parte reclamante del pago de las costas, por haber tenido motivo plausible para litigar. Del mérito de las consideraciones precedentes, normas legales citadas y visto además lo dispuesto en los artículos 6°, 7°, 8° y 19 N°3 de la Constitución Política; el artículo 11 bis de la Ley N°18.575; los artículos 11, 16 y 41 de la Ley N°19.880; los artículos 2°, 8°, 20 al 25 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios; el artículo 20 N°4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta; los artículos 21, 24, 26 y 115 al 148 del Código Tributario; los artículos 3°, 144, 160 y 170 del Código de Procedimiento Civil; y, el Auto Acordado de la Excelentísima Corte Suprema sobre la Forma de las Sentencias, Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 04-10-2018. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b89108e6-afe0-4e08-b8c5-a291c3686f40 Timbre Electrónico Doscientos cincuenta y uno – 251 SE RESUELVE: I.- Que se rechaza la petición principal y las peticiones subsidiarias contenidas en el reclamo interpuesto en lo principal de fojas 1, por don Felipe Domínguez Celis, RUT N°13.551.232-K, en representación de BALTHUS VITACURA S.A., RUT N°86.345.400-K, en contra de las Liquidaciones Nos. 304 a 334, practicadas con fecha 12 de diciembre de 2013, por la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, confirmándose éstas. II.- Que, en virtud de lo dispuesto por el artículo 6°, letra B, N°6 del Código Tributario, el Señor Director Regional de la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos dispondrá el cumplimiento administrativo de lo resuelto precedentemente. III.- Que cada parte pagará sus propias costas. ANÓTESE, REGÍSTRESE Y ARCHÍVESE EN SU OPORTUNIDAD, dejando los testimonios que resulten procedentes. NOTIFÍQUESE la presente resolución a la parte reclamada, mediante su publicación en el sitio de Internet del Tribunal, y a la parte reclamante, mediante carta certificada remitida al domicilio registrado en autos para tales efectos, y dese aviso a las direcciones de correos electrónicos registradas para tales efectos, de conformidad a lo establecido en el Artículo 131 bis del Código Tributario. Proveyó don Miguel Massone Pardo, Juez Titular del Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Autorizó don Cristhián Navarrete Cottet, Secretario Titular del Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. “BALTHUS VITACURA S.A. con SII Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente” RUC N° 14-9-0000517-3 RIT N° GR-18-00152-2014 Miguel Andrés Massone Pardo Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez Tribunal R. Metropolitana. Cuarto Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 04-10-2018. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b89108e6-afe0-4e08-b8c5-a291c3686f40 Timbre Electrónico 2018-10-04T13:39:11-0300 FEA