Reclamo tributario: liquidación

1 “AMA TIME SPA con SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS DIRECCION REGIONAL STGO ORIENTE” RIT: GR-15-00052-2021 RUC: 21-9-0000316-7 Cuantía Neta UTM 5018,65 Multa UTM 0 Reajuste UTM 431,6 Intereses UTM 3270,15 Cuantía Bruta UTM 8720,4 Santiago, veintiocho de enero de dos mil veinticinco VISTOS: Que a folios 1 y siguientes, comparece don Rafael Vicuña Undurraga, cédula nacional de identidad N°8.710.271-8, abogado, domiciliado en Avenida Apoquindo 3910, piso 11, Las Condes, Santiago, actuando en representación, de Ama Time SpA, Rol Único Tributario N°76.328.579-0, domiciliada en Fundo Las Mercedes Chica LT C-1, Ruta 90, Kilómetro 16, comuna de Placilla, Región de O ́Higgins, quien dentro de plazo y conforme lo dispuesto por el artículo 123 y siguientes del Código Tributario y del artículo 1 de la Ley N° 20.322, deduce reclamo en contra de las Liquidaciones N° 846 y 847 (“Liquidaciones”), ambas de fecha 28 de agosto de 2020, dictadas por la Jefa del Departamento de Fiscalización N° 2 de la Dirección Regional Metropolitana de Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos (“SII”), doña Janett Rojas Martínez, notificadas por correo electrónico a la reclamante con esa misma fecha, las que determinaron diferencias de impuesto en contra de la reclamante para la declaración de renta del Año Tributario (“AT”) 2017, liquidando: (i) un Impuesto de Primera Categoría (“IDPC”) por un monto de $8.983.039, más reajustes e intereses, lo que a la fecha de la liquidación arroja un total de $15.594.555; y (ii) un impuesto por reintegro según lo dispuesto en el artículo 97 de la Ley de Impuesto a la Renta (“LIR”), por un monto de $70.587.556, más reajustes e intereses, lo que a la fecha de la liquidación arroja un total de $167.871.326, y denegando la devolución de $4.591.858, quien solicita declararlo admisible, darle la tramitación que señala la ley y, en definitiva, acogerlo, dejando sin efecto las Liquidaciones, en consideración de los fundamentos de hecho y de derecho que a continuación se exponen. Hace presente que el plazo concedido por el artículo 124 del Código Tributario se suspendió de conformidad con el artículo 123 bis del citado código por la interposición del Recurso de Reposición Administrativo Voluntario (“RAV”), presentado con fecha 22 de septiembre de 2020 y cuya resolución se notificó a la reclamante por correo electrónico con fecha 1 de febrero de 2020. A) Reclamo: I. LOS HECHOS. A. Antecedentes de Ama Time SpA y descripción de su negocio. 2 Señala que Ama Time SpA, antes “Green Pure SpA”, es una sociedad por acciones constituida por escritura pública de fecha 04 de octubre de 2013, otorgada en la Notaría de Santiago de don Eduardo Avello Concha, Repertorio N°23.345-2013. Un extracto de dicha escritura fue inscrito a fojas 77.038 número 50.783 del Registro de Comercio del Conservador de Bienes Raíces de Santiago del año 2013 y publicado en el Diario Oficial con fecha 11 de octubre del mismo año. Agrega que el objeto de la Sociedad es la producción, distribución, venta, comercialización y exportación de productos alimentarios, incluido, pero no limitado, a purés de frutas y hortalizas a granel y envasado, y en general, ejecutar toda clase de actos y celebrar todos los contratos que sean necesarios para el cumplimiento del objeto de la sociedad o el desarrollo de su giro. Manifiesta que ante el Servicio de Impuestos Internos, la Sociedad se encuentra autorizada para realizar las siguientes actividades, todas afectas a IVA: Afirma que la Sociedad ejerce su actividad económica en el domicilio indicado en la comparecencia (“Inmueble”). Indica que el Inmueble fue adquirido por la Sociedad por compra a Comercial Greenwich S.A., según escritura de fecha 06 de julio de 2016, otorgada ante el Notario de Santiago don Eduardo Avello Concha, Repertorio N°20.208-2016, complementada por escritura pública de fecha 10 de marzo de 2021, otorgada ante el Notario de Santiago don Andrés Felipe Rieutord Alvarado, Repertorio N°4.460-2021. La inscripción de dominio del Inmueble se practicó a fojas 2.530 número 2.616 del Registro de Propiedad del Conservador de Bienes Raíces de San Fernando del año 2016. B. De la construcción de la Planta. Señala que con fecha 18 de noviembre de 2013, la Sociedad e “Ingeniería y Construcción Lyon y Cia. Ltda.” (“Constructora”), celebraron un “Contrato de Construcción de Obra por Administración Delegada” (“Contrato de Construcción”), con el objeto de que la Constructora ejecutara, administrara y dirigiera las obras consistentes en construir una Planta Productora de Puré de Frutas y obras anexas complementarias (“Planta”), en el Inmueble. 3 La cláusula sexta del Contrato de Construcción expresa que el costo total y completo de las obras civiles involucradas asciende a una suma estimada aproximadamente en US$ 3.000.000. Además, de conformidad a la cláusula décima de dicho contrato, el mandante se obligó a pagar a la Constructora por la administración y dirección de las obras la suma de $39.000.000 más IVA. Añade que con fecha 10 de enero de 2014, la Sociedad y la “Sociedad Comercial Joremet Ltda.” (“Contratista”), celebraron un “Contrato por Fabricación, Flete y Montaje de Estructuras Metálicas” (“Contrato por Fabricación”) con el objeto de que el Contratista se encargara de la fabricación, flete y montaje de las estructuras metálicas para la Planta y la construcción y habilitación de salas de proceso, bodegas, cámaras frigoríficas y servicios complementarios. El Contrato de Fabricación es un contrato a suma alzada, cuyo precio, de conformidad a la cláusula séptima, ascendió a $215.387.100 más IVA, sin perjuicio de los aumentos o disminuciones que superen en un 20% el valor total del contrato. Afirma que el certificado de Recepción Definitiva de Obras de Edificación fue emitido por el Departamento de Obras de la I. Municipalidad de Placilla con fecha 5 de mayo de 2016. C. De la pérdida de documentos tributarios. Señala que con fecha 1 de junio de 2015, a través de la petición administrativa folio N° 77315763318, la reclamante dio aviso al SII de la pérdida de diversas facturas y libros de compras. Asegura que la pérdida (robo) de documentos ocurrió el día 25 de mayo de 2015, a las 08:00 horas aproximadamente, cuando doña María Verónica Arriagada Olivares, que trabajaba en el equipo de auditores de la Sociedad, se percató que su vehículo automóvil placa patente única YZ.13.96, marca Chevrolet, modelo Vivian de color rojo, año 2005, tenía las puertas abiertas y la caja con los documentos tributarios que mantenía en su interior había sido sustraída. Menciona que a las 17:57 horas del 25 de mayo de 2015, doña María Verónica Arriagada Olivares realizó la denuncia (parte N°1776) de los hechos ante don William Mauricio Castro Riquelme, carabinero de la Segunda Comisaría de Santiago de la Prefectura Santiago Centro por el delito de robo en bienes nacionales de uso público según el artículo 443 del Código Penal. Indica que la denuncia fue derivada a la Fiscalía Local Centro Norte de Santiago y se le otorgó el RUC 1500515576-K. Copia del parte N°1776 se acompaña en el primer otrosí de esta presentación. Expone que según el F3238 de Aviso-Informe-Pérdida-Inutilización de Documentos presentado con fecha 01 de junio ante el SII, y que se adjunta en el primer otrosí de esta presentación, la pérdida de documentos fue total, incluyendo libro de compras de noviembre 2013 a abril de 2015 y facturas por el mismo período. Agrega que según el acta denuncia N° 25089678 del SII, tras la pérdida de los documentos tributarios, la Sociedad fue sancionada según la infracción prevista en el artículo 97 N°16 del Código Tributario, calificando la infracción como menos grave por la Jefa de Departamento. Expresa que de acuerdo a lo señalado, es un hecho de la causa que desde el 1 de junio de 2015, el SII fue informado por la reclamante de la pérdida de documentos tributarios, el que consideraba especialmente el original de las facturas que se detalló en dicha oportunidad. 4 Adicionalmente, señala que con fecha 29 de mayo de 2015, se publicó en el diario El Mostrador el aviso de pérdida por robo de documentos tributarios haciendo referencia a la pérdida de los libros de compra desde noviembre de 2013 a abril de 2015 inclusive, y a un listado de las facturas de proveedores robadas, señalando el nombre y RUT del emisor y el número de las facturas extraviadas. D. De la fiscalización previa a las Liquidaciones. Indica que con fecha 30 de abril de 2019 la reclamante fue notificada mediante correo electrónico de la Citación N°269, en la cual se le dio el plazo de un mes para rectificar, aclarar, ampliar o confirmar la declaración de renta del AT 2016 (año comercial 2015). La Citación contenía las siguientes observaciones: Señala que con fecha 28 de junio de 2019, la reclamante dio respuesta a las observaciones formuladas. No obstante, a juicio del ente fiscalizador no se subsanaron las diferencias, emitiendo con fecha 30 de agosto de 2019 la liquidación N°519 (“Liquidación N°519”), determinando un IDPC adeudado respecto del AT2016 por $258.922.026 más reajustes intereses, lo que a la fecha de la liquidación arrojó un total de $449.902.912. Manifiesta que respecto de la observación B01, el ente fiscalizador señaló en la Liquidación N°519: “El contribuyente aporta el auxiliar de Activo Fijo, de la revisión efectuada solo se puede acreditar una parte de la cuota por depreciación del ejercicio, ya que el contribuyente no acompañó la totalidad de las facturas que acreditan la propiedad y la existencia de los bienes del activo fijo inmovilizado. Cabe señalar que, el contribuyente en el F3238 solo informó la pérdida de facturas emitidas sin indicar su numeración y los libros de compras desde noviembre de 2013 a abril de 2015, sin indicar tampoco su folio único. Por otra parte, alega que el contribuyente aporta una serie de fotocopias legalizadas del duplicado de las facturas de proveedores con las cuales pretende justificar el costo histórico de los bienes, sin embargo, no es posible vincular estas copias a los bienes registrados en su Auxiliar Tributario de Activo Fijo, toda vez que parte de estas facturas corresponden a contratos de construcción. Por lo antes expuesto no es posible validar la procedencia de la rebaja a la base imponible de primera categoría de acuerdo al Art. 31 N°5 de la Ley de Impuesto a la Renta. Según el F3238 de Aviso-Informe-Pérdida-Inutilización de Documentos presentado con fecha 01 de junio ante el SII, y que se adjunta en el primer otrosí de esta presentación, la pérdida de documentos fue total, incluyendo libro de compras de noviembre 2013 a abril de 2015 y facturas por el mismo período. Según el acta denuncia N° 25089678 del SII, tras la pérdida de los documentos tributarios, la Sociedad fue sancionada según la infracción prevista en el artículo 97 N°16 del Código Tributario, calificando la infracción como menos grave por la Jefa de Departamento. De acuerdo a lo señalado, es un hecho de la causa que desde el 1 de junio de 2015, el SII fue informado por mi representada de la pérdida de documentos tributarios, el que consideraba especialmente el original de las facturas que se detalló en dicha oportunidad. Adicionalmente, con fecha 29 de mayo de 2015, se publicó en el diario El Mostrador el aviso de pérdida por robo de documentos tributarios haciendo referencia a la pérdida de los libros de compra desde noviembre de 2013 a abril de 2015 inclusive, y a un listado de las facturas de proveedores robadas, señalando el nombre y RUT del emisor y el número de las facturas extraviadas. D. De la fiscalización previa a las Liquidaciones. Con fecha 30 de abril de 2019 mi representada fue notificada mediante correo electrónico de la Citación N°269, en la cual se le dio el plazo de un mes para rectificar, aclarar, ampliar o confirmar la declaración de renta del AT 2016 (año comercial 2015). La Citación contenía las siguientes observaciones: A08: Control a contribuyentes de Primera Categoría, que no declaran ingresos en RLI que declaran ingresos según F29 e información de terceros. A98: Control del crédito por adquisiciones de bienes físicos del activo inmovilizado del art. 33 bis de la LIR. B01: Control de la rebaja como gasto por depreciación efectuada por contribuyentes de Primera Categoría. A52: Control del crédito por concepto de gastos de capacitación, no exceda los límites establecidos por la Ley. A55: Control del crédito por concepto de gastos de capacitación versus lo informado por SENCE. F63: Control de la determinación de la renta líquida y pérdida de ejercicios anteriores. Con fecha 28 de junio de 2019, mi representada dio respuesta a las observaciones formuladas. No obstante, a juicio del ente fiscalizador no se subsanaron las diferencias, emitiendo con fecha 30 de agosto de 2019 la liquidación N°519 (“Liquidación N°519”), determinando un 5 Expresa que respecto al Crédito por adquisiciones de Activo Fijo, resulta improcedente, toda vez que no se pudo acreditar el término de la construcción de la planta que señala el contribuyente haya culminado el año 2015 con la respectiva Recepción Final emitida por el Departamento de Obras de la I. Municipalidad de Placilla, así como tampoco que el monto del crédito haya sido rebajado previamente del valor del activo fijo antes de deducir la depreciación correspondiente como lo establece la norma en el Art. 33 bis de la Ley de Impuesto a la Renta.”1. Señala que contra la Liquidación N°519 se presentó con fecha 13 de septiembre de 2019, a través del F3314, Reposición Administrativa Voluntaria (“RAV 2”), desarrollándose la audiencia preliminar con fecha 09 de octubre de 2019 y su cierre respectivo el 28 de enero de 2019, en cumplimiento al procedimiento de la Circular N°34 de 2018. Explica que la RAV 2 fue resuelta con fecha 28 de enero de 2020, mediante Resolución Exenta N°112.725 (“Res. 112.725”), acogiendo en parte lo solicitado, pero rechazándose las partidas que dicen relación con la depreciación. De esta manera, se modificó la Liquidación N°519. A modo de resumen, la Res. 112.725 concluyó lo siguiente: 1 Liquidación N°519, página 9. 6 Así, formula que la base imponible determinada por la Sociedad al 31 de diciembre de 2015 declarada en el F22 respecto del AT 2016, ascendente a $262.715.943, sufrió los siguientes ajustes tras la resolución de la RAV 2: Sustenta que respecto de las observaciones A08, A52, A55 y F63, no existen discrepancias ni afectan las Liquidaciones que dan origen a este reclamo, por lo que no procede analizarlas. Sin embargo, respecto de las observaciones A98 y B01, estima necesario hacer algunas consideraciones. Manifiesta que en la Res. 112.725, respecto de las observaciones A98 y B01, el SII reconoció la pérdida de documentos sufrida por la reclamante y no solo eso sino que reconoció: “6. Que de la revisión de los antecedentes de respaldo acompañados, se verifica que los contratos de construcción y las facturas de proveedores, dan cuenta de la adquisición de bienes y servicios que constituyen el costo de la planta de producción de la empresa, ubicada en Ruta I-50 Km 16, comuna de Placilla, San Fernando, VI Región. (...) 8. Que, en la motivación de la Liquidación recurrida se indica de forma textual que la contribuyente no acompañó la recepción final emitida por el Departamento de Obras Municipales de la Municipalidad de Placilla, por lo que no se puede determinar la procedencia del crédito del artículo 33 bis de la LIR. Además, en consideración a que de acuerdo a la documentación acompañada, gran parte de la depreciación corresponde a la planta productiva de la contributente, para depreciar la construcción es necesario determinar el costo de aquella y el momento en que se comienzan a descontar las cuotas de depreciación, cuestión que con los antecedentes acompañados resulta imposible. 9. En vista de la documentación contable y de respaldo acompañada a la presente instancia administrativa, no se puede determinar de forma fehaciente la procedencia del crédito del artículo 33 bis de la LIR, ni la deducción de la cuota de depreciación en los términos del artículo 31 N°5 de la LIR, por tanto, no se subsanan las observaciones B01 y A98”.2 (el destacado es propio). Asegura que de la sola lectura de los fundamentos y motivación de la Liquidación N° 519 y posterior Res. 112.725 respecto de las observaciones N° A98 y B01, el ente fiscalizador muy bien señala que no se han cumplido los requisitos en ese momento (año comercial 2015, AT 2016) para poder utilizar el crédito del artículo 33 bis de la LIR ni la deducción de la cuota de depreciación en los términos del artículo 31 N°5 de la LIR, al no haberse acompañado recepción final emitida por el Departamento de Obras Municipales de la 2 Res. 112.725, página 5. A modo de resumen, la Res. 112.725 concluyó lo siguiente: Observación Citación N°269 Detalle Resultado Liquidación N°519 Resultado Res. Ex N°112.725 A08 Control a contribuyentes de primera categoría, que no declaran ingresos en RLI que declaran ingresos según f29 e información de terceros. Rechazado Subsanado. No hubo subdeclaración. ($135.199.248). A98 Control del crédito por adquisiciones de bienes físicos del activo inmovilizado del art. 33 bis de la LIR. Rechazado Rechazado B01 Control de la rebaja como gasto por depreciación efectuada por contribuyentes de primera categoría. Rechazado Rechazado A52 Control del crédito por concepto de gastos de capacitación, no exceda los límites establecidos por la ley. Rechazado. Crédito excede máximo. Rechazado. Crédito excede máximo. A55 Control del crédito por concepto de gastos de capacitación versus lo informado por SENCE. Rechazado. Crédito excede máximo. Rechazado. Crédito excede máximo. F63 Control de la determinación de la renta líquida y pérdida de ejercicios anteriores. Rechazado. No se justifica. razonablemente la pérdida de ejercicios anteriores. Subsanado. Pérdida ejercicio anterior imputable al AT2016 asciende a ($566.224.915). Así, la base imponible determinada por la Sociedad al 31 de diciembre de 2015 declarada en el F22 respecto del AT 2016, ascendente a $262.715.943, sufrió los siguientes ajustes tras la resolución de la RAV 2: Año Tributario 2016 Base Imponible Declarada $262.715.943 Depreciación Tributaria No Acreditada $394.406.830 Base Imponible Primera Categoría determinada por el SI I $657.122.773 Respecto de las observaciones A08, A52, A55 y F63, no existen discrepancias ni afectan las Liquidaciones que dan origen a este reclamo, por lo que no procede analizarlas. Sin embargo, respecto de las observaciones A98 y B01, estimamos necesario hacer algunas consideraciones. 7 Municipalidad de Placilla, dejando constancia de que sí se aportó documentación que daba cuenta de la adquisición de bienes y servicios que constituyeron el costo de la Planta, y que de acuerdo a dicho documentación, “gran parte de la depreciación corresponde a la planta productiva del contribuyente”3. En contra de la Liquidación N°519, modificada tras la Res.112.725, no se presentó reclamo tributario. E. De las Liquidaciones. Indica que las Liquidaciones objeto de este reclamo tienen su origen en el proceso de fiscalización desformalizado iniciado mediante carta de aviso simple N°17013272 de fecha 21 de junio de 2017. Al no subsanarse las observaciones señaladas en la carta de aviso simple, con fecha 29 de abril de 2020, mediante Citación N°274 (“Citación”), la reclamante fue requerida para aclarar, confirmar, rectificar o ampliar la declaración anual de impuesto a la renta correspondiente al AT 2017. La Citación tiene las siguientes partidas: Induce que tras la prórroga otorgada, con fecha 22 de junio de 2020 la reclamante dio respuesta a la Citación, acompañando los antecedentes solicitados en el expediente 3 Res. 112.725, página 5. 8 electrónico N° 849026. Sin perjuicio de la respuesta a la Citación dada por la reclamante, el SII emitió las Liquidaciones objeto del presente reclamo, las que constan de las siguientes partidas: Partida N°1: Observaciones a la operación renta: Partida N°2: depreciación tributaria del ejercicio por un monto de $354.005.011. En relación a esta partida reclamada, el SII, basándose en la Res. 112.725, señaló: “Respecto a esta partida, el contribuyente aportó Auxiliar de Activo Fijo Tributario y facturas de los activos adquiridos en el periodo comercial 2016. De acuerdo con lo determinado en la Resolución Ex. N°112.725 de fecha 28.01.2020, el contribuyente no acreditó la depreciación del ejercicio en el Año Tributario 2016 debido a la falta de respaldos que acrediten el monto declarado, por lo tanto, no serán considerados los activos descritos en el Auxiliar de Activo Fijo Tributario adquiridos antes del 01.01.2016, debido a que este Servicio ya se pronunció respecto a ellos y la resolución notificada goza de plena validez de acuerdo a la Ley de Procedimientos Administrativos que regula los actos emanados por los Organismos del Estado. Como resultado del análisis al Auxiliar de Activo Fijo Tributario y las facturas acompañadas por el contribuyente, se válida un monto de depreciación tributaria en el ejercicio por $7.186.242, determinándose una sobredeclaración del gasto por Depreciación de $346.818.769”4. Alega que contra las Liquidaciones, la reclamante presentó la RAV con fecha 22 de septiembre de 2020, a través del Formulario 3314 de forma online, desarrollándose la audiencia preliminar el 4 de enero de 2021 y la audiencia de cierre el 28 de enero de 2021, conforme al procedimiento de la Circular N°34 de 2018. Advierte que en el proceso que se abrió con la interposición de la RAV, la reclamante señaló que durante la fiscalización del AT 2016 se habían presentado al SII los documentos que acreditaban la adquisición de activo fijo, siendo lo anterior reconocido tanto por la Liquidación N°519 como por la Res. 112.725 (según considerandos citados en esta presentación), no obstante, no se pudo utilizar el crédito señalado en el artículo 33 de la 4 Liquidaciones N°846 y N°847, páginas 3 y 4. 9 LIR ni se pudo depreciar la cuota correspondiente en los términos del artículo 31 N°5 de la LIR, ya que no se acompañó en esa oportunidad el certificado de Recepción Municipal de la Planta. Lo anterior, ya que, en las mismas palabras del SII, “para depreciar la construcción es necesario determinar el costo de aquella y el momento en que se comienza a descontar las cuotas de depreciación, cuestión que con los antecedentes acompañados resulta imposible”5. Arguye que así, y con el fin de poder iniciar la depreciación de parte del activo fijo para la fiscalización respecto del AT 2017, se acompañó en el expediente N°849026 el certificado de fecha 16 de mayo de 2019, emitido por Franco Rojas Figueroa, Constructor Civil y Director (s) de Obras Municipales de Placilla que señala: “Franco Rojas Figueroa, Director (s) de Obras Municipales de Placilla, que suscribe, certifica que la propiedad rol N°22-90 ubicada en Km 16 Ruta Nacional 90, comuna de Placilla cuenta con permiso de edificación de Obra Nueva N°06 de fecha 26.02.2016 (Actividades Productivas) y con recepción definitiva de obras de edificación N°15 de fecha 05.05.2016(...)” (el destacado es propio). Lo anterior, con el objeto de acreditar ante el SII el “momento” a partir del cual se empieza a depreciar el activo en cuestión, ya que la Planta puede operar como tal, y por lo tanto ser utilizada en la empresa, una vez que cuenta con la recepción definitiva por la respectiva municipalidad. La RAV fue resuelta con fecha 1 de febrero de 2021, mediante Resolución Ex. N°127.136 (“Res. 127.136”), confirmando las Liquidaciones, fundándose en que no se ha podido determinar fehacientemente el costo histórico, identificación del bien y características de los activos en cuestión, lo que haría imposible al SII determinar la correcta cuota de depreciación del ejercicio.6 Lo anterior, ya que el SII consideró que es fundamental para tales efectos acompañar las facturas que respalden la adquisición de los bienes físicos del activo inmovilizado contabilizado en el libro auxiliar de activo fijo7. En resumen, señala que los hechos que motivan las Liquidaciones son que, bajo la perspectiva del ente fiscalizador, la reclamante declaró en exceso $346.818.769 de gasto por depreciación tributaria en el F22 del AT 2017, ya que con los antecedentes aportados por el contribuyente, no se habría acreditado el costo de los activos descritos en el Auxiliar de Activo Fijo Tributario adquiridos antes del 1 de enero de 2016, los que en consecuencia no pueden ser objeto de depreciación. El SII llega a dicha convicción simplemente por remisión a la Res. 112.725, al existir una resolución notificada que goza de plena validez de acuerdo a la Ley de Procedimientos Administrativos que regula los actos emanados por los Organismos del Estado, que se ha pronunciado respecto de esta partida, sin hacer un análisis considerando los nuevos antecedentes aportados por la reclamante en la RAV, en conjunto con los ya aportados durante el proceso previo de citación, y el hecho de la pérdida de documentos debidamente informada en su oportunidad al SII, quien tomó conocimiento de ésta. La reclamante pregunta al respecto: ¿Es lo anterior razonable? ¿Es correcta la conclusión expresada en las Liquidaciones? ¿Cuáles son las verdaderas motivaciones de la Liquidación N°519 y de la Res. 112.725? ¿Es posible excluir a partir de la Res. 112.725 la posibilidad de depreciar todo el activo descrito en el Auxiliar de Activo Fijo Tributario adquirido antes del 1 de enero de 2016 sin analizar en conjunto todos los antecedentes 5 Considerando 8°, Res. 112.725. 6 Considerando décimo segundo de la Resolución N° 127.136. 7 Considerando décimo tercero de la Resolución N° 127.136. 10 aportados al proceso de fiscalización de forma integral? La respuesta a estas preguntas es un no rotundo, como se argumentará a continuación. II. EL DERECHO. A. De la depreciación. Señala que la depreciación está regulada en el artículo 31 números 5 y 5 bis de la LIR como un gasto deducible de la renta bruta para la determinación de la renta líquida imponible (“RLI”) de un contribuyente de primera categoría. Así, el artículo 31, en sus partes pertinentes y en su texto vigente al momento de la declaración de renta a que se refieren las Liquidaciones, señala: “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30°, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio. No se deducirán los gastos incurridos en la adquisición, mantención o explotación de bienes no destinados al giro del negocio o empresa, de los bienes de los cuales se aplique la presunción de derecho a que se refiere el literal iii) del inciso tercero del artículo 21 y la letra f), del número 1°, del artículo 33, como tampoco en la adquisición y arrendamiento de automóviles, station wagons y similares, cuando no sea éste el giro habitual, y en combustible, lubricantes, reparaciones, seguros y, en general, todos los gastos para su mantención y funcionamiento. Tampoco procederá la deducción de gastos incurridos en supermercados y comercios similares, cuando no correspondan a bienes necesarios para el desarrollo del giro habitual del contribuyente. No obstante, procederá la deducción de los gastos respecto de los vehículos señalados, cuando el Director los califique previamente de necesarios, a su juicio exclusivo. Tratándose de los gastos incurridos en supermercados y comercios similares, podrá llevarse a cabo su deducción cuando no excedan de 5 unidades tributarias anuales durante el ejercicio respectivo, siempre que se cumpla con todos los requisitos que establece el presente artículo. Cuando tales gastos excedan del monto señalado, igualmente procederá su deducción cumpliéndose la totalidad de los requisitos que establece este artículo, siempre que previo a presentar la declaración anual de impuesto a la renta, se informe al Servicio, en la forma que establezca mediante resolución, el monto en que se ha incurrido en los referidos gastos, así como el nombre y número de rol único tributario de él o los proveedores. Especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos, en cuanto se relacionen con el giro del negocio: 5°.- Una cuota anual de depreciación por los bienes físicos del activo inmovilizado a contar de su utilización en la empresa, calculada sobre el valor neto de los bienes a la fecha del balance respectivo, una vez efectuada la revalorización obligatoria que dispone el artículo 41°. El porcentaje o cuota correspondiente al período de depreciación dirá relación con los años de vida útil que mediante normas generales fije la Dirección y operará sobre el valor neto total del bien. No obstante, el contribuyente podrá aplicar una depreciación acelerada, entendiéndose por tal aquélla que resulte de fijar a los bienes físicos del activo inmovilizado adquiridos nuevos o internados, una vida útil equivalente a un tercio de la fijada por la Dirección o Dirección Regional. No podrán acogerse al régimen de depreciación acelerada los bienes nuevos o internados cuyo plazo de vida útil total fijada por la Dirección o Dirección Regional sea inferior a tres años. Los contribuyentes podrán en cualquiera oportunidad 11 abandonar el régimen de depreciación acelerada, volviendo así definitivamente al régimen normal de depreciaciones a que se refiere este número. Al término del plazo de depreciación del bien, éste deberá registrarse en la contabilidad por un valor equivalente a un peso, valor que no quedará sometido a las normas del artículo 41°, y que deberá permanecer en los registros contables hasta la eliminación total del bien motivada por la venta, castigo, retiro u otra causa. Tratándose de bienes que se han hecho inservibles para la empresa antes del término del plazo de depreciación que se les haya asignado, podrá aumentarse al doble la depreciación correspondiente. En todo caso, cuando se aplique el régimen de depreciación acelerada, sólo se considerará para los efectos de lo dispuesto en el artículo 14, la depreciación normal que corresponde al total de los años de vida útil del bien. La diferencia que resulte en el ejercicio respectivo entre la depreciación acelerada y la depreciación normal, sólo podrá deducirse como gasto para los efectos de primera categoría. La Dirección Regional, en cada caso particular, a petición del contribuyente o del Comité de Inversiones Extranjeras, podrá modificar el régimen de depreciación de los bienes cuando los antecedentes así lo hagan aconsejable. Para los efectos de esta ley no se admitirán depreciaciones por agotamiento de las sustancias naturales contenidas en la propiedad minera, sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso primero del artículo 30. Para los efectos de lo dispuesto en el número 5° precedente, los contribuyentes que en los 3 ejercicios anteriores a aquel en que comience la utilización del bien, sea que se trate de bienes nuevos o usados, registren un promedio anual de ingresos del giro igual o inferior a 25.000 unidades de fomento, podrán depreciar los bienes del activo inmovilizado considerando una vida útil de un año. Los contribuyentes que no registren operaciones en los años anteriores podrán acogerse a este régimen de depreciación siempre que tengan un capital efectivo no superior a 30.000 unidades de fomento, al valor que éstas tengan en el primer día del mes del inicio de las actividades. Si la empresa tuviere una existencia inferior a 3 ejercicios, el promedio se calculará considerando los ejercicios de existencia efectiva. Los contribuyentes que, en los 3 ejercicios anteriores a aquel en que comience la utilización del bien, registren un promedio anual de ingresos del giro superior a 25.000 unidades de fomento y que no supere las 100.000, podrán aplicar el régimen de depreciación a que se refiere el párrafo precedente, para bienes nuevos o importados, considerando como vida útil del respectivo bien el equivalente a un décimo de la vida útil fijada por la Dirección o Dirección Regional, expresada en años, despreciando los valores decimales que resulten. En todo caso, la vida útil resultante no podrá ser inferior a un año. Si la empresa tuviere una existencia inferior a 3 ejercicios, el promedio se calculará considerando los ejercicios de existencia efectiva. Para efectos de determinar el promedio de ingresos anuales del giro conforme a lo dispuesto en los párrafos precedentes, los ingresos de cada mes se expresarán en unidades de fomento según el valor de ésta en el último día del mes respectivo. En lo demás, se aplicarán las reglas que establece el número 5° anterior”. Indica que así, la ley define un concepto general de gasto necesario para producir la renta, en el inciso primero de dicha norma, pero además regula expresamente ciertos casos especiales de gastos en cuanto se relacionen al giro del negocio, dentro de los cuales se encuentra la cuota anual de depreciación de los bienes físicos del activo inmovilizado. 12 El concepto general de gasto del inciso 1 del artículo 31, exige los siguientes requisitos copulativos: “1) Que se relacione directamente con el giro o actividad que se desarrolla; 2) Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, entendiéndose esta expresión en el sentido de lo que es menester, indispensable o que hace falta para un determinado fin, contraponiéndose a lo superfluo. En consecuencia, el concepto de gasto necesario debe entenderse como aquellos desembolsos de carácter inevitables u obligatorios, considerándose no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto, es decir, hasta qué cantidad el gasto ha sido necesario para producir la renta del ejercicio anual, cuya renta líquida imponible se está determinando; 3) Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios requeridos para la obtención de la renta; 4) Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, sea que éste se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio; y 5) Por último, que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos, es decir, el contribuyente debe probar la naturaleza, necesidad, efectividad y monto de los gastos con los medios probatorios de que disponga, pudiendo el Servicio impugnarlos, si por razones fundadas no se estimaren fehacientes”8. Manifiesta que cobra especial relevancia para el caso en análisis el último de estos requisitos, es decir, la acreditación o justificación fehaciente ante el SII, sin que dicha norma señale una forma de determinada o precisa de realizarlo. Lo anterior, ha sido confirmado por el SII: “La acreditación de gastos del artículo 31 inciso primero de la LIR, para efectos de la determinación del IDPC según renta efectiva, no exige de manera estricta la presentación de facturas o boletas de ventas y servicios, en tanto pueda establecerse de manera fehaciente conforme a otros medios. De esta manera, en tanto concurran los demás requisitos del inciso primero del artículo 31 de la LIR, los gastos acreditados y justificados fehacientemente, independiente de que sea a través de facturas, boletas de ventas y servicios u otra documentación, podrán ser deducidos en la determinación de la renta líquida imponible”9. Señala además el oficio citado que el requisito en análisis implica que el contribuyente debe probar dicho gasto “con los medios probatorios de que disponga”. En este sentido y para el caso en análisis, es natural que la reclamante no haya podido disponer de la totalidad de las facturas que acreditan el gasto por el activo fijo que se pretende depreciar, por haber sido objeto de un caso fortuito y que escapa a la voluntad del contribuyente, como es el robo de los documentos tributarios de que fue objeto. Lo anterior, y tal como ha sido el criterio del SII expuesto precedentemente, en nada obsta a que la reclamante acredite la existencia del gasto con los otros medios de prueba de que disponga. Asume que respecto a la manera de probar las obligaciones tributarias, se aplica la norma del artículo 21 del Código Tributario, la que señala: “Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. 8 Oficio N° 833 del 2019, Oficio N° 1871 de 2006, Oficio N° 4578 de 2006, Oficio N° 689 de 2009, entre otros. 9 Oficio N° 499 de 2020. 13 El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos”. Menciona que de igual forma, señala el Código Tributario que “toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario”10. Señala la doctrina, que no hay contabilidad fidedigna, entre otros casos, “cuando no existe la documentación que demuestre o acredite las anotaciones contables”11. En cuanto a qué se entiende por dicha documentación, lo señalaremos más adelante en el presente escrito. Por otra parte, asevera que el artículo 21 inciso 2° del Código Tributario es claro en señalar que, a menos que la contabilidad sea no fidedigna, el SII no puede prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente. Si el SII califica la contabilidad como tal, el peso de la prueba recae en el SII, lo que ha sido señalado por la doctrina interpretando el inciso 2° del citado artículo 21: “ello significa que el peso de la prueba recae en el Servicio para acumular los antecedentes que permitan rechazar la contabilidad del contribuyente y entrar a tasar la base imponible con los antecedentes que el Servicio tenga en su poder (...). Por lo tanto, en caso de que prescinda de la contabilidad y demás antecedentes del contribuyente por considerarse que no son fidedignos, para liquidar otro impuesto que el que resulte de ellos, deberá expresarse en la liquidación esta circunstancia, en forma previa al cálculo de la renta imponible y del impuesto, señalando correcta y específicamente las razones, hechos y antecedentes en que se fundamente la calificación de no fidedigna de la contabilidad y documentos del contribuyente. Al respecto, según lo previsto en el artículo 21 del Código Tributario, el peso de la prueba recae en el Servicio en esta situación. De no procederse de la manera señalada, se habrá infringido el citado artículo 21, invalidándose la liquidación practicada”12. Además, señala que de los requisitos generales de todo gasto, al deducir de la renta bruta un gasto específicamente regulado, como es el caso de la depreciación, se debe cumplir con los requisitos particulares de éstos, debidamente “ajustados a la naturaleza específica de cada gasto”13. Así, la Circular N°53 de 2020, al referirse a la regulación de los gastos, señala que el único requisito general del concepto de gasto que no aplica para el caso de la depreciación, es que éste se encuentre pagado o adeudado, por la especial naturaleza de dicho gasto. Los requisitos particulares para deducir como gasto una cuota anual de depreciación son:14 1) Que el bien sea susceptible de depreciación: deben consistir en bienes físicos del activo inmovilizado, entendidos como aquellos bienes materiales, tales como maquinarias, muebles, instalaciones, edificios, vehículos, estanques, galpones, enseres, herramientas, entre otros, y, por lo tanto, quedan excluidos de las normas de depreciación los bienes 10 Artículo 17 del Código Tributario. 11 “Curso sobre Derecho y Código Tributario”, Christian Aste Mejías, Editorial Legal Publishing, cuarta edición actualizada del año 2009, página 188. 12 “Código Tributario Edición Premium”, Vicente E. Salort S., Editorial Edig (Ediciones Digitales y Desarrollo de Software Ltda.), año 2018, página 228. 13 Circular N°53 de 2020. Sin perjuicio de que esta circular es posterior al año tributario 2017, considera que el espíritu de este es coincidente con la norma de gastos vigente en dicho momento. 14 Hace presente que este numeral del artículo 31 de la LIR no sufrió modificaciones con la reforma tributaria introducida por la Ley N° 21.210, por lo que todo lo señalado en cuanto a dicho tipo de gasto por la Circular N°53 de 2020 es plenamente aplicable al caso en análisis. 14 intangibles, como derechos de llave, marcas, patentes industriales o de invención, acciones o derechos sociales, derechos de agua, derechos de opción, etc. Señala expresamente el SII que son bienes del activo inmovilizado todos aquellos bienes que han sido adquiridos o construidos con el ánimo de usarlos en forma permanente en la explotación del giro del contribuyente, sin el propósito de negociarlos, revenderlos o ponerlos en circulación;15 y, 2) Que sean utilizados por la empresa. Así, indica que independiente del régimen por el que haya optado el contribuyente, éste podrá rebajar de la renta bruta una cuota anual de depreciación según la vida útil del bien de que se trate, respecto de los bienes físicos del activo inmovilizado a contar de su utilización en la empresa, la que se calcula sobre el valor neto de los bienes a la fecha del balance respectivo, revalorizados conforme al artículo 41 de la LIR. Sostiene que la LIR se remite a señalar que la depreciación se determinará según el “valor neto de los bienes” a la fecha del balance respectivo, sin dar mayores directrices para el cálculo de dicho valor. Sin embargo, el SII ha precisado cómo se compone el valor neto de los bienes a través de la Circular N°153 de 1976, distinguiendo según si el bien objeto de la depreciación ha sido adquirido en el mercado nacional o extranjero. En consecuencia, tratándose de bienes del activo fijo adquiridos en el mercado nacional, por “valor neto total del bien” debe entenderse: “- Valor de adquisición o aporte según factura, contrato o convención (incluidos fletes y seguros); - Impuestos del D.L. N° 825 de 1974 que graven la adquisición del bien, en la parte que no constituyen crédito fiscal a favor del adquirente; - Revalorizaciones normales y extraordinarias, legales; - Mejoras que hayan aumentado el valor del bien”16. A su vez, para el caso de bienes del activo fijo adquiridos en el extranjero, el “valor neto total del bien” está conformado por: “- Valor CIF; - Impuestos del D.L. N° 825 de 1974 que graven la adquisición del bien, en la parte que no constituyen crédito fiscal a favor del importador; - Derechos de internación; - Gastos de desaduanamiento; - Fletes y seguros hasta las bodegas del adquirente; - Revalorizaciones normales y extraordinarias, legales; - Mejoras que hayan aumentado el valor del bien”17. Añade que en ambos casos, al monto que de esa forma se determine, se le deben descontar las depreciaciones acumuladas de años anteriores y se debe aplicar la revalorización del artículo 41 de la LIR. 15 Circular N°53 de 2020. 16 Circular N°153 de 1976. 17 Circular N° 153 de 1976. 15 En consecuencia, señala que la interpretación del artículo 31 de la LIR que consta de la Res. 127.136 en su considerando décimo primero es errónea e imprecisa a la vez. Errónea, porque el SII argumentó que para determinar la cuota de depreciación se debían acompañar las facturas de compra o documentos de ingreso (DIN) que respaldaban la adquisición del activo fijo, basándose en el artículo 30 de la LIR. Pero dicho artículo dice textualmente que “En el caso de mercaderías adquiridas en el país, se considerará como costo directo el valor o precio de adquisición, según la respectiva factura, contrato o convención, y optativamente el valor del flete y seguros hasta las bodegas del adquirente. Si se trata de mercaderías internadas al país, se considerará como costo directo el valor CIF, los derechos de internación, los gastos de desaduanamiento y optativamente el flete y seguros hasta las bodegas del importador.” En ninguna parte restringe la acreditación del costo a la sola factura o DIN. Y es imprecisa porque dicho artículo se refiere a la determinación del costo, en cambio el gasto por depreciación está tratado en el artículo 31 números 5 y 5 bis de la LIR y se refiere al valor neto de los bienes, existiendo para la determinación de dicho valor neto una circular del SII que otorga claras y precisas instrucciones de cómo se compone dicho valor, el que si bien se construye inicialmente con el costo original de los bienes de acuerdo a la norma del artículo 30, solamente coincide para determinar el costo original de dicho monto y no considera las disminuciones en el valor neto de los bienes a medida que los bienes del activo fijo se van depreciando. Explica que en otras palabras, la LIR y la Circular citada son claras para el caso de los bienes adquiridos en Chile, señalando que no solamente se podrá acreditar el valor de adquisición según la factura, sino también mediante el contrato o convención respectivo. Lo anterior se entiende de una interpretación literal de ambo textos, al utilizar la conjunción “o”, lo que denota distintas alternativas para acreditar el valor de adquisición de los mismos. Expresa que la Circular no viene sino a reforzar lo señalado por el SII en los oficios citados previamente, en el sentido de que la acreditación y justificación fehaciente que exige la autoridad tributaria para poder rebajar un gasto, puede ser probada con facturas, boletas de ventas y servicios u otra documentación. Por otra parte, sostiene que es claro que el monto de la depreciación rechazada a la reclamante proviene en su mayoría del costo de construcción de su planta ubicada en Placilla, la que se ejecutó mediante el Contrato de Construcción que se acompaña en un otrosí de esta presentación. Se señala en la cláusula sexta de dicho contrato que “el costo total y efectivo de la construcción será de cargo del mandante, de manera que el financiamiento íntegro y oportuno de las necesidades de la obra corresponderá a Green Puré SpA y en ningún caso la Constructora estará obligada a emplear recursos propios.”. Así, de acuerdo a lo señalado previamente, el costo de la planta en virtud del Contrato de Construcción, se compone de un monto para la ejecución y costo de las obras civiles, y otro por los honorarios de la mandante. Adicionalmente manifiesta que el Contrato de Construcción, la reclamante suscribió el Contrato por Fabricación, el que de conformidad a la cláusula cuarta indica que se trata de un contrato a suma alzada “sin reajustes, mediante el cual el Contratista se compromete a fabricar, fletar y montar las estructuras metálicas encomendadas, aportando de su cargo la totalidad de los materiales, mano de obra, herramientas y maquinarias, a cambio de un precio que deberá pagar el Mandante de acuerdo a las condiciones que más adelante se detallan”. Señala que con respecto a qué valores deben constituir el costo directo de los bienes del activo inmovilizado cuando se encarga su construcción, el SII se ha pronunciado sobre ello 16 en la Circular N°22 de 1978, distinguiendo según si la fabricación o construcción de los bienes físicos ha sido realizada directamente por la empresa, por un contrato de administración o por un contrato a suma alzada. Mantiene que en lo que para el caso en análisis interesa, cabe señalar que de acuerdo a la citada Circular, si los bienes físicos del activo inmovilizado son construidos a través de un contrato de administrador, se entiende por costo directo de dichos bienes: “- Materiales necesarios para la construcción del bien; - Honorarios pactados con la persona o empresa que realizará la obra; - Intereses de préstamos destinados a la construcción del bien, mientras éste no entre en funciones”18. Expresa que en cambio, cuando lo bienes físicos del activo inmovilizado son construidos mediante un contrato a suma alzada en que se pacta el valor total de la obra, “de conformidad a lo dispuesto por el artículo 1996 del Código Civil aplicable a los contratos de confección de una obra material, cuando la empresa que ejecutará la obra proporciona los materiales necesarios para su confección (...), el contrato es de “venta” (...) la que no se perfecciona sino por aprobación del que ordenó la obra”19. Agrega la Circular que en el caso de un contrato de construcción a suma alzada el costo directo lo constituye el precio que se haya pactado por él. Explica que como se acreditará en la oportunidad procesal correspondiente, la reclamante efectivamente incurrió en la adquisición de los bienes y servicios cuya depreciación se rechazó, lo que consta de los desembolsos efectivos realizados por la Sociedad. En consecuencia, sostiene que tanto la construcción de la planta como su habilitación, constan en contratos debidamente firmados por las partes, los que de conformidad al artículo 17 y 21 del Código Tributario, 31 inciso 1, inciso 4 N°5 y 5 bis de la LIR, Circular N°53 de 2020, N°153 de 1976 y N°22 de 1978, ha sido acreditado fehacientemente ante el SII, por lo que corresponde que se autorice la deducción de una cuota anual de depreciación respecto de dichos bienes como gasto para la confección de la renta líquida del contribuyente, sin perjuicio de las facturas por las compras de bienes del activo inmovilizado de la empresa que se acompañan en esta presentación. A mayor abundamiento, hacemos presente que la cuota anual de depreciación rechazada en las Liquidaciones, fue construida de acuerdo a la tabla de años de vida útil que el SII ha instruido respecto de cada tipo de bien que forma parte del activo fijo de la reclamante, cuya construcción acreditaremos en este proceso. Señala que no obstante todo lo expuesto, la reclamante, obligada por las injustas circunstancias y desplegando un esfuerzo gigantesco, ha obtenido copia de las facturas y DIN equivalentes aproximadamente al 90% de la inversión en activo fijo que se pretende depreciar, y pretende llegar al 100% durante el transcurso de este juicio. Copia de toda la documentación recopilada se adjunta en un otrosí. B. De la recuperación del IVA activo fijo. La reclamante, como se mencionó en el capítulo I, es contribuyente de IVA y como tal está sujeta a la regulación del Decreto Ley N°825 de 1974 (“DL 825”), debiendo cumplir con 18 Circular N°22 de 1978. 19 Ídem. 17 todas las obligaciones que ahí se mencionan, pero gozando también de los derechos ahí establecidos. El artículo 23 del DL 825 concede la posibilidad de recuperar el crédito fiscal y el artículo 25 del mismo cuerpo legal señala: “Para hacer uso del crédito fiscal, el contribuyente deberá acreditar que el impuesto le ha sido recargado en las respectivas facturas, o pagado según los comprobantes de ingreso del impuesto tratándose de importaciones, y que estos documentos han sido registrados en los libros especiales que señala el artículo 59°. En el caso de impuestos acreditados con factura, éstos sólo podrán deducirse si se hubieren recargado separadamente en ellas.” Expone que de acuerdo con el criterio reiteradamente sustentado por el SII, “sólo el original de la factura otorgado al comprador genera en favor de éste (en la medida que sea contribuyente de IVA), el derecho a utilizar como crédito fiscal el impuesto recargado en dicha factura, ello porque a través de este documento es la única forma de acreditar fehacientemente que el impuesto ha sido recargado en la respectiva factura, dando cumplimiento con lo dispuesto en el artículo 25 del D.L. N° 825, de 1974.”20 Añade que en el mismo sentido el SII ha señalado: “En conclusión, la utilización del crédito fiscal del impuesto al valor agregado, sólo es válido con el original de la factura respectiva. Ahora bien, distinta es la situación en el caso de un contribuyente que en su oportunidad utilizó el crédito fiscal, -al poseer el original de la factura- y que, posteriormente, sufre su extravío o destrucción, tal hecho no invalida el uso del crédito fiscal, lo anterior sin perjuicio de la aplicación de la sanción prevista en el N° 16 del artículo 97 del Código Tributario, si fuere procedente.”21 De acuerdo a los F29 sobre “Declaración Mensual y Pago Simultáneo de Impuestos” presentados por la Sociedad, a septiembre de 2015 la reclamante registraba $1.443.614.080 como crédito disponible. Copia de los F29 de los períodos comprendidos entre octubre de 2013 y diciembre de 2016 se acompañan en el primer otrosí de esta presentación. Así, señala que con fecha 22 de octubre de 2015, la Sociedad solicitó una devolución de $321.922.873 mediante la petición administrativa folio 77315866985 amparada en el artículo 27 bis del DL 825. La devolución fue aceptada según ORD N° 407 de fecha 21 de diciembre de 2015 e Informe N°1049 de fecha 16 de diciembre de 2015, y depositada desde la Tesorería General de la República a la reclamante. Dice que el artículo 27 del DL 825 regula la recuperación del crédito fiscal generado específicamente por la adquisición de bienes corporales muebles o inmuebles destinados a formar parte de su activo fijo o de servicios que deban integrar el valor de costo de éste. El SII ha instruido sobre dicho proceso en la Circular N°55 de 1985, señalando22: “I. Sujetos que pueden acogerse al Sistema: Pueden acogerse al sistema establecido en esta norma, los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado y los exportadores. Ellos podrán hacer uso de este nuevo sistema de imputación y de devolución o reembolso de remanente de crédito fiscal, sólo cuando hayan 20 Oficio N°2.845 de 2004. 21 Oficio N°1.192 de 2001. 22 El artículo 27 bis del DL 824 fue modificado por la Ley N°21.210. 18 adquirido bienes corporales muebles destinados a formar parte del activo fijo de sus respectivas empresas. II. Origen del remanente de crédito fiscal, períodos acumulados y reajuste: El remanente de crédito fiscal que puede ser objeto de imputación o devolución, es solamente aquel que provenga de adquisiciones de bienes corporales muebles, en ningún caso el causado en utilización de servicios, y exclusivamente cuando esos bienes pasan a formar parte del activo fijo de la empresa sin constituir inmuebles, o sea, cuando normalmente dan derecho al crédito fiscal según el artículo 23 del decreto ley N°825 y su reglamento.” El fin de esta norma es poder otorgar flujos a los eventuales contribuyentes de IVA aún antes de generar débitos. En sentencia de fecha 18 de enero de 2012 pronunciada por la tercera sala de la Corte Suprema en la causa rol 7.569-2009, se ha señalado: “Este beneficio consiste en la recuperación del remanente de Crédito Fiscal que provenga, exclusivamente, de adquisiciones de bienes corporales muebles o inmuebles destinados al Activo Fijo o de servicios que deban integrar el valor de costo de éste, y que normalmente dan derecho a Crédito Fiscal según la normativa de la Ley de Impuestos a las Ventas y Servicios y su cuerpo reglamentario. Se señalan los siguientes requisitos que deben cumplirse de manera conjunta: a. Ser contribuyente del Título II de la Ley sobre Impuestos a las Ventas y Servicios o exportadores. b. Tener remanentes de Crédito Fiscal, determinados de acuerdo con el artículo 23 de la ley citada, durante seis períodos tributarios consecutivos como mínimo. c. Que dicho remanente esté originado por la adquisición de bienes y servicios que pasan a formar parte del activo fijo físico de la empresa para su empleo durante cierto tiempo. DECIMO CUARTO: Que tal como lo reconoce la sentencia en su considerando diecisiete, el objetivo de este artículo 27 bis del DL. 825 es incentivar la capitalización de una empresa por el aumento del activo [in]movilizado para generar débitos fiscales en su oportunidad (...)” 23 Sostiene que a la fecha, el SII no ha objetado esta utilización del crédito fiscal de la Sociedad por la adquisición de su activo fijo. Incluso más, todas las facturas recibidas entre los años 2013 a 2016 y especialmente las relacionadas con el activo fijo de la Sociedad que ayudaron a acumular crédito fiscal, se ha ido consumiendo mes a mes contra sus débitos. Agrega que el saldo de la Sociedad a febrero del año 2021 por concepto de crédito fiscal fue sólo de $186.152.805, ya que el crédito fiscal anterior lo ha ido imputando contra sus débitos mensuales. Pregunta que ¿Cómo se explica que el SII haya reconocido y aceptado para efectos del DL 825 las facturas que daban cuenta de la adquisición del activo fijo, pero luego excluirlas para efectos del DL 824? C. Del principio de la confianza legítima. Indica que como se ha mencionado en la letra B anterior, la reclamante en el año 2015 obtuvo una devolución de IVA crédito fiscal en los términos regulados por el artículo 27 bis 23 La Ley N°21.210 bajó el requisito de 6 a 2 períodos tributarios. 19 del DL 825. Para que el SII autorice esta devolución, sus fiscalizadores hacen un examen de los antecedentes presentados para verificar si cumplen o no los requisitos exigidos por la norma. Manifiesta que a partir de la Ley N°19.880 sobre “Bases de los Procedimientos Administrativos que rigen los Actos de los Órganos de la Administración del Estado”, en lo que se refiere a los actos de la administración del Estado, la jurisprudencia y la doctrina han reconocido y construido el principio de confianza legítima, como consecuencia de la doctrina de los actos propios, principio del Derecho Administrativo que ha adquirido reconocimiento en prácticamente todos los sistemas administrativos relevantes. A nivel positivo, menciona que el principio de confianza legítima se deduce desde los principios constitucionales de Estado de Derecho (artículos 5, 6, 7 y 8 de la Constitución Política de la República) y de seguridad jurídica (Art. 19 N° 26 de la Carta Fundamental)24 y en todo caso se encuentra consagrado como límite a la potestad invalidatoria en el artículo 13 inciso 3° de la Ley N°19.880 citada. Adicionalmente, y en su calidad de principio general del derecho, el acto administrativo debe respetarse como tal, de lo contrario el acto resulta inválido. La sanción de invalidez por violación de un principio general del derecho, lejos de ser un aporte innovativo de esta parte, ha sido reconocido por el profesor Pierry Arrau, quien señala que “al lado de las leyes escritas, existen grandes principios cuyo reconocimiento como reglas de derecho es indispensable para completar el cuadro jurídico en el cual debe desenvolverse la nación, y cuya violación acarrea las mismas consecuencias que la violación de la ley escrita, es decir, la anulación del acto que los haya desconocido y la constatación de una falta cometida por la autoridad que lo haya dictado”25. Afirma que este principio, señalan algunos autores, es la extrapolación de la buena fe privada al ámbito público26. En este mismo sentido, la Contraloría General de la República (“CGR”) recientemente ha señalado que “de este modo, la función que la Constitución ha encargado a la Contraloría General de la República de interpretar con fuerza obligatoria las leyes y actos administrativos, permite dar cumplimiento al principio de la igualdad ante la ley reconocido por la Carta Fundamental y a los principios de buena fe y de confianza legítima que inspiran el ordenamiento jurídico”27. Señala que Jorge Bermúdez Soto, ha señalado que “las actuaciones de los poderes públicos suscitan la confianza entre los destinatarios de sus decisiones. “En este sentido, es razonable entender que las actuaciones precedentes de la Administración pueden generar en los administrados la confianza de que se actuará de igual manera en situaciones 24 Resulta evidente que la CPR no ha consagrado un principio expreso de protección de la confianza. Sin embargo, la interpretación progresiva de la misma, así como el propio desarrollo dogmático permiten encontrar los fundamentos de aquel en las citadas disposiciones. Muchos de los principios generales de Derecho administrativo, y que lo rigen hoy día, han sido recogidos por el legislador, no sin antes haber sido desarrollados por la jurisprudencia y la doctrina de los autores. El caso más palpable dentro de la tradición jurídica nacional es el de la evolución del principio de responsabilidad de la Administración del Estado. Por otra parte, debe destacarse que en el Derecho administrativo alemán, que es donde se ha dado mayor desarrollo al principio en cuestión, el fundamento constitucional en el cual se sustenta el principio de protección de la confianza legítima es similar al existente en la CPR. Para un estudio en profundidad: Schwarz, Kyrill-Alexander, Vertrauensschutz als Verfassungsprinzip (Confianza legítima como principio constitucional), Ed. Nomos, Baden Baden 2001. 25 Vid. PIERRY ARRAU, Pedro “El Control de la Discrecionalidad Administrativa” en Revista de Derecho Universidad Católica de Valparaíso NoVIII 1984, p.169. 26 Bermúdez Soto, Jorge (2014): “Derecho Administrativo General”. (Santiago, Thomson Reuters, p. 111) 27 Vid. Dictamen N° 61.817 de fecha 26 de diciembre de 2000. 20 semejantes”. Como concepto jurídico puede entenderse al principio de protección de la confianza legítima (Vertrauensschutz) como el amparo que debe dar el juez al ciudadano frente a la Administración Pública, la que como ha venido actuando de una determinada manera, lo seguirá haciendo de esa misma manera en lo sucesivo y bajo circunstancias (políticas, sociales, económicas) similares”28. Afirma que al menos desde la perspectiva de las facultades interpretativas y fiscalizadoras de la CGR, el principio de confianza legítima se encuentra plenamente reconocido y se ha constituido en real límite al ejercicio del poder público en el ordenamiento jurídico administrativo chileno. Asevera que en el ámbito judicial, el reconocimiento del principio de confianza legítima ha sido asentado por el tribunal contencioso administrativo por antonomasia, el Tribunal de Contratación Pública29, por la Iltma. Corte de Apelaciones30, y por la Excma. Corte Suprema31, afirmando así su origen constitucional, apoyándolo en los principios de legalidad y seguridad jurídica. En efecto, la seguridad jurídica garantiza “la confianza que los ciudadanos pueden tener en la observancia y el respeto de las situaciones derivadas de la aplicación de normas válidas y vigentes”32. El Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Valparaíso, en sentencia de fecha 2 de junio de 2015, RIT GR-14-00219-2013 señaló: “22. Que del examen de los antecedentes y hechos descritos precedentemente, aparece que efectivamente se ha vulnerado el principio de legítima confianza en materia tributaria, asentado ya por nuestra Excelentísima Corte Suprema, puesto que en una época previa a la fiscalización de autos y dando respuesta a la mencionada solicitud de la contribuyente, la autoridad tributaria aprobó mediante 36 actuaciones y sin observaciones, la metodología y capacidad del mismo sistema contable y de inventario de la contribuyente para la identificación de las respectivas operaciones y determinación del crédito fiscal, el mismo sistema que posteriormente fue revisado y objetado por las liquidaciones de autos, sin consignar en el acto reclamado la debida fundamentación para este cambio de criterio vulnerando con ello la confianza del contribuyente al haber sido objeto de revisión de varios períodos anteriores sin que surgieran las observaciones de autos, todo lo cual además 28 Bermúdez Soto, Jorge (2014): Derecho Administrativo General (Santiago, Thomson Reuters, p. 110) 29 Sentencia de fecha 11 de julio de 2006, Rol No36-2005, quien señala: “Que constituye un principio medular del Derecho Administrativo el que la Administración crea la apariencia de legalidad de sus actos, por lo cual los administrados adecuan su propio proceder a lo que la Administración les indica en sus propias determinaciones”. 30 Sentencia Corte de Apelaciones de Santiago de fecha 12 de mayo de 2008, Rol 3.226-2007, se resuelve: “Que, de acuerdo a lo que prescribe el artículo 53 de la Ley No 19.880, los actos administrativos contrarios a derecho pueden ser invalidados por la autoridad administrativa, de oficio o a petición de parte, previa audiencia del interesado, siempre que se haga dentro de los dos años contados desde la notificación o publicación del acto. Sin embargo, el ejercicio de esta potestad invalidatoria tiene como límite el denominado principio de confianza legítima en la actuación de la Administración. 11º “Que el denominado principio de confianza legítima en la actuación de la Administración, como limitante a la potestad invalidatoria de los actos administrativos, surge cuando en relación a un acto que se considera irregular se han consolidado de buena fe situaciones jurídicas sobre la base de la confianza de los particulares en la Administración, puesto que la seguridad jurídica de tales relaciones posteriores asentadas en esos supuestos amerita su amparo. En otros términos, se trata de evitar que por la vía de la invalidación se ocasionen consecuencias más perniciosas que las que produciría la convalidación de los correspondientes actos”. 31 Vid. Sentencia Corte Suprema de fecha 16 de abril de 2003, Rol No 1109-2003. 32 Tribunal Constitucional español, sentencia N° 147 de 1986, fundamento jurídico 4°. 21 quebranta la doctrina también asentada por la jurisprudencia de nuestra Excelentísima Corte Suprema, “venire contra factum proprium non valet”, en cuanto a que a nadie le es lícito hacer valer un derecho civil o procesal en contradicción con su anterior conducta jurídica, es decir actuar en contra "de los actos propios" con perjuicio de terceros, bastando sólo estas consideraciones para acoger el reclamo de autos y dejar sin efecto las liquidaciones reclamadas, debiendo, por último, destacar la improcedencia del planteamiento de la reclamada y sus testigos justificando el cambio de razonamiento en que las 36 Resoluciones no se habrían fundado en una exhaustiva auditoría sino sólo en una simple revisión de la petición administrativa, puesto que es inoponible a la reclamante la calidad, acuciosidad u profundidad del despliegue de las facultades de fiscalización de la autoridad tributaria.” En consecuencia, manifiesta que el hecho de que la reclamante haya recibido la devolución del artículo 27 bis del DL 825, invocando las facturas de compras de activo fijo para dar cuenta del crédito fiscal, y luego tras un proceso de fiscalización, se le haya rechazado la cuota anual de depreciación originada por los mismos bienes respecto de los cuales se autorizó la devolución de IVA, afecta y viola derechamente los principios de confianza legítima y de seguridad jurídica, que el SII, en cuanto órgano perteneciente a la Administración del Estado, debe necesariamente respetar. Agrega que la violación a estos principios está recogida además en el artículo 8 bis N°5 del Código Tributario, en virtud del cual el legislador reconoció expresamente la imposibilidad del SII de iniciar un nuevo procedimiento de fiscalización respecto de partidas o hechos que han sido objeto de un procedimiento de fiscalización. Si bien la fiscalización por devolución del IVA crédito fiscal no se inició formalmente por una citación conforme al artículo 63 del Código Tributario, esta revisión concluyó formalmente con el ORD N°407 de fecha 21 de diciembre de 2015 aceptando las partidas objeto de la revisión. Advierte que la devolución del IVA crédito fiscal por aplicación del artículo 27 bis del DL 825 y la determinación de la cuota de depreciación del activo fijo respecto del AT2017, emanan del mismo hecho, consistente en la compra de bienes y servicios que constituyen el activo fijo de la Sociedad. La legislación reconoce por una parte, la gran inversión que representa el activo fijo para el contribuyente, y por la otra, el natural desgaste que se produce respecto del mismo, por lo que se contemplan dos mecanismos que constituyen ciertos beneficios para el contribuyente, pero regulados en cuerpos normativos distintos por tratarse de impuestos distintos, a saber, la devolución del IVA crédito fiscal a nivel del Impuesto al Valor Agregado y regulado en el DL 825, y la rebaja de una cuota anual de depreciación a nivel del Impuesto a la Renta y por lo tanto regulado en la LIR. En ambos casos, el hecho que permite al contribuyente impetrar tales beneficios tributarios, es la compra de activo fijo cuya adquisición consta entre otros documentos, de las facturas presentadas en su oportunidad al SII. Señala que de esta forma, y teniendo en cuenta todos los argumentos señalados anteriormente, no corresponde que se imponga sobre la reclamante la necesidad de acreditar con las facturas la adquisición del activo fijo que ya fue validado para la devolución del IVA crédito fiscal mediante el procedimiento contemplado en el artículo 27 bis del DL 825, puesto que la fiscalización de dichas partidas, que se llevó a cabo para validar la devolución, fue aceptada por el SII, por lo que revisarlo nuevamente viola el principio de confianza legítima. 22 D. Infracción a los Derechos del Contribuyente. Finalmente, cabe hacer presente que los fundamentos expresados en las Liquidaciones y en la Res. 127.136 que las confirma y los fundamentos señalados en las mismas, merecen, por decir lo menos, un reproche desde el punto de vista de los derechos del contribuyente. 1. Contravención al artículo 8 bis N°4 letra a) del Código Tributario. Las Liquidaciones no cumplen con los requisitos señalados en la citada norma, la que señala: “Constituyen derechos de los contribuyentes, los siguiente: N° 4: Que las actuaciones del Servicio, constituyan o no actuaciones o procedimientos de fiscalización: a) Indiquen con precisión las razones que motivan la actuación que corresponde. En efecto, toda actuación del Servicio deberá ser fundada, esto es, expresar los hechos, el derecho y el razonamiento lógico y jurídico para llegar a una conclusión, sea que la respectiva norma legal así lo disponga expresamente o no (...)” (el destacado es propio). En este sentido, podemos señalar que la fundamentación de las Liquidaciones y de la Res. 127.136 desde el punto de vista del derecho y el razonamiento lógico y jurídico es derechamente pobre. Así, las Liquidaciones señalan como fundamento para rechazar la depreciación, que “el contribuyente no acreditó la depreciación del ejercicio en el AT 2016 debido a la falta de respaldos que acrediten el monto declarado, por lo tanto no serán considerados los activos descritos en el Auxiliar de Activo Fijo Tributario adquiridos antes del 01.01.2016 debido a que este Servicio ya se pronunció respecto a ellos y la resolución notificada goza de plena validez de acuerdo a la Ley de Procedimientos Administrativos que regula los actos emanados por los Organismos del Estado”33. Asegura que al fundamentarse dicha actuación por remisión a la Res. 112.725, debemos necesariamente referirnos a esta, sin perjuicio de indicar que las Liquidaciones no cumplen con el requisito de señalar el derecho y el razonamiento lógico y jurídico para llegar a dicha conclusión, como lo exige la norma del Código Tributario. La Res. 112.725, a su vez, rechaza la depreciación, pero no estrictamente por no contar con los respaldos que acrediten el monto declarado como lo concluyeron las Liquidaciones, sino que todo lo contrario. El SII en dicha resolución reconoce abiertamente que se acompañaron antecedentes de respaldo, en los que se verificó la existencia de contratos de construcción y facturas de proveedores “que dan cuenta de adquisición de bienes y servicios que constituyen el costo de la planta de producción de la empresa (...)”. Es más, señaló el SII que “de acuerdo a la documentación acompañada, gran parte de la depreciación corresponde a la planta productiva de la contribuyente, para depreciar la construcción es necesario determinar el costo de aquella y el momento en que se comienzan a descontar las cuotas de depreciación, cuestión que con los antecedentes acompañados resulta imposible (...). En vista de la documentación contable y de respaldo acompañada a la presente instancia administrativa, no se puede determinar de forma 33 Liquidaciones N°846 y N°847, páginas 3 y 4. 23 fehaciente (...) la deducción de la cuota de depreciación en los términos del artículo 31 N° 5 de la LIR”34. En consecuencia, señala que existe una clara contradicción entre el fundamento de las Liquidaciones para rechazar la depreciación y en la resolución citada, ya que en el primero de los documentos señala claramente que el contribuyente no acreditó la depreciación debido a la falta de respaldos que acrediten el monto declarado, sin citar los argumentos de derecho y el razonamiento lógico jurídico para llegar a tal conclusión, y en la Res. 112.725 al cual se remite para arribar a dicha conclusión, señala expresamente que se han aportado documentos que constituyen el costo de la planta, pero que sin embargo se rechaza por no haber dado cumplimiento cabal a la norma del artículo 31 N° 5 de la LIR, debido a que para poder depreciar, además de acreditar el costo de la misma, se debe tener claro el momento a partir del cual se empieza a descontar dichas cuotas, lo que en ese momento no era posible debido a que la planta no contaba con recepción municipal definitiva y en consecuencia, malamente podría haberse hecho uso de ella en los términos exigidos por la LIR. Por último, sostiene que la Res. 127.136 que confirma las Liquidaciones, cita únicamente el artículo 30 de la LIR con el objeto de determinar cómo se entiende acreditado el costo de los bienes objeto de la depreciación, en circunstancias de que dicha norma se refiere al costo directo de los bienes y servicios únicamente para efectos de la deducción del mismo de la renta bruta, y la norma para determinar el valor neto de los bienes para efectos de la depreciación es la Circular N°153 de 1976 ya citada. En las Liquidaciones confirmadas por la Res. 127.136, lo que se rechaza es la cuota anual de depreciación como un gasto de la reclamante, debido a que en opinión del SII no se ha acreditado el costo histórico, fecha de adquisición y vida útil de los bienes del activo inmovilizado, pero lo cierto es que la determinación del valor neto de dichos bienes se determina en conformidad a la Circular N°153 de 1976 ya analizada previamente en el presente reclamo. La citada resolución vuelve a contradecirse con la Res. 112.725 a la cual se remiten las Liquidaciones, ya que la primera señala que “no pudo ser acreditado el costo de los activos debido a que no se presentaron las facturas ni el detalle de cómo el contribuyente llegó a determinar el valor del activo que está depreciando35”, en circunstancias que la Res. 112.725 el SII sí tiene por presentados los documentos que acreditan el costo de la planta de acuerdo a lo ya señalado. 2. Contravención al artículo 8 bis N°8 del Código Tributario. Estima que el SII también ha contravenido el numeral 8 citado, que exime al contribuyente aportar documentos que ya se encuentran acompañados al Servicio. En este proceso en el que se le está exigiendo a la reclamante acreditar fehacientemente el valor neto de los bienes que se busca depreciar, hacemos presente que gran cantidad de dichos documentos están en poder del SII, por las siguientes razones: a) Gran cantidad de facturas y contratos ya fueron aportados durante la etapa previa de fiscalización de los AT 2017 y 2016, iniciados por las citaciones N°274 y N°269 respectivamente; b) Duplicados del SII de las facturas de adquisiciones de bienes o servicios por parte de la reclamante; 34 Res. 112.725, página 5. 35 Res. 127.136, considerando décimo segundo. 24 c) Facturas electrónicas de adquisiciones de bienes o servicios por parte de la reclamante; y, d) Declaraciones de Ingreso Agencia de Aduanas por adquisiciones de bienes importados que realizó la reclamante, respecto de las cuales se emitió los “Documento de Internación Nacional” o “DIN”, informados oportunamente al SII. En consecuencia, no es admisible que se le exija a la reclamante aportar documentación que ya se ha acompañado al SII y que está en su poder. 3. Contravención al artículo 8 bis N°19 del Código Tributario. Declara que se ha infringido por el SII el número 19, que considera como uno de los derechos de los contribuyentes el que se presuma que éste actúa de buena fe. Lo anterior es de vital importancia, por cuanto, como se señaló en el capítulo sobre los hechos de este reclamo, la razón por la que la reclamante no ha podido acompañar la totalidad de las facturas que dan cuenta de la adquisición de activo fijo, es porque fue objeto de un hecho ajeno a su voluntad y fortuito como es el robo de documentación contable, y que en su ánimo de ser diligente dio cuenta de tal hecho a las autoridades correspondientes, de entre las cuales se comprende el SII, tomando éste conocimiento de tales hechos mediante la petición administrativa ya señalada. Señala que lo anterior además, deriva del principio general del derecho en virtud del cual “a lo imposible nadie está obligado”, lo que ocurre justamente ante un caso fortuito. Frente a ello, no queda otra obligación a quien se encuentra en dicha situación que actuar diligentemente en la medida de sus posibilidades, lo que ha quedado latamente demostrado con el actuar de la reclamante al hacer la respectiva denuncia y dar cuenta de la pérdida de los documentos tributarios ante el organismo competente, lo que es una demostración clara y precisa de la buena fe de la reclamante, quien manteniendo una conducta ajustada a derecho ha intentado dar cuenta del caso fortuito del cual fue víctima, instando a que ello no perjudique el resultado de sus negocios por una causa que no le es imputable, como es precisamente, el hecho de que se le rechace el gasto de depreciación por no contar con las facturas por las razones latamente expuestas. 4. Contravención al artículo 8 bis N°5 del Código Tributario. Por último, estima que también se ha infringido el número 5 del citado artículo, por haberse iniciado un procedimiento de fiscalización respecto de hechos que ya han sido objeto de un proceso de fiscalización anterior, de acuerdo a lo ya señalado en el capítulo C de este reclamo, y que por razones de economía procesal da por íntegramente reproducido. EN CONCLUSIÓN; 1) La Liquidación N° 846 debe ser invalidada y dejada sin efecto, debido a que se han logrado acreditar todos los supuestos para la procedencia de la depreciación objetada; y 2) La Liquidación N° 847, debe ser invalidada y dejada sin efecto, al extinguirse la causa que le dio origen. PETICIONES CONCRETAS DE LA RECLAMANTE En mérito de lo expuesto y de las disposiciones legales citadas, la reclamante solicita tener por deducido reclamo en contra de la Liquidación N°846 y Liquidación N°847, ambas de fecha 28 de agosto de 2020, emitidas por la Jefa del Departamento de Fiscalización N°2 de 25 la Dirección Regional Metropolitana de Santiago Oriente del SII, doña Janett Rojas Martínez, darle la tramitación que señala la ley y, en definitiva, acogerlo, declarando: (i) que en virtud de las alegaciones y defensas se deja sin efecto la Liquidación N°846 y Liquidación N°847; (ii) que se acepta la declaración de renta de la reclamante para el Año Tributario 2017; (iii) que se da lugar a la solicitud de devolución de $4.591.858 realizada por nuestra representada; y (iv) que debe pagarse dicha devolución ascendente a $4.591.858, más los reajustes legales. ARGUMENTOS DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS Que habiendo expuesto el reclamante sus argumentos a folios 1 y siguientes, comparece don MANUEL ARAYA ZACARIAS, RUT Nº 15.772.271-9 jefe del Área de Litigación del Departamento Jurídico de la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, en estos autos caratulados "AMA TIME SPA con SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS DIRECCION REGIONAL STGO ORIENTE”, RIT GR-15- 00052-2021, RUC N° 21-9-0000316-7, quien estando dentro del plazo previsto en el artículo 132 del Código Tributario, vengo en contestar el traslado conferido con fecha 28 de abril de 2021, a fin de que US. rechace íntegramente el reclamo presentado por el contribuyente AMA TIME SPA, RUT N° 76.328.579-0, en adelante “la contribuyente” y se confirmen las Liquidaciones N° 846 y 847, ambas de fecha 28.08.2020, emitidas por la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente, y se condene en costas al reclamante, de conformidad con los antecedentes de hecho y de derecho que a continuación se exponen: I.- ANTECEDENTES DE LA FISCALIZACIÓN Respecto a la reclamante, el Servicio señala que: 1. De la revisión practicada a la Declaración Anual de Impuesto a la Renta de la contribuyente, presentada a través de Formulario 22, folio N°246402187, correspondiente al Año Tributario 2017, presentado con fecha 09 de mayo de 2017, contrastada con la información contenida en las bases informáticas del Servicio, se evidenciaron diferencias, que permitieron formular observaciones de acuerdo con el siguiente detalle: A21 El crédito por Impuesto de Primera Categoría del ejercicio con derecho y sin derecho a devolución, registrado en los códigos [626] y [939] del F22, no debe ser mayor al generado y/o recibido de terceros en el ejercicio. A55 Los gastos de capacitación declarados en código [82] en el anverso del F22 y/o lo declarado en el recuadro N°9, en el reverso del F22 son inconsistentes con la información proporcionada por el Sence. B25 Según antecedentes con que cuenta el Servicio, el monto utilizado como costo directo de los bienes y servicios, declarado en el recuadro N° 2, código [630], podría ser excesivo. R_002 Sobredeclaración y utilización improcedente de Créditos por Inversiones en Activo Fijo. 2. Con fecha 21 de junio de 2017 se envía Carta de Aviso Simple N° 170131272 de fecha 21 de junio del 2017, informando las inconsistencias detectadas a la declaración de Impuesto a la Renta correspondiente al Año Tributario 2017, invitándolo a regularizar su situación tributaria el día 25.07.2017, oportunidad en la que se le solicitó presentar la siguiente documentación: Carné de Identidad o Cédula de RUT, según corresponda. 26 En caso de comparecer a través de un mandatario se debe acreditar la representación, mediante un Mandato o poder autorizado ante Notario o Ministro de Fe, según lo dispone la Circular 54 del año 2002. Asimismo, el mandato o poder debe otorgar al mandatario las facultades suficientes para los fines de su comparecencia ante el Servicio, a fin de evitar nuevas concurrencias por este sólo motivo. Documentación emitida por el SENCE que autoriza gastos de capacitación. (Certificado) Certificado de Reinversión. Certificados que acrediten la procedencia de los créditos. Libros de Contabilidad. Certificado emitido por SENCE. Balance Tributario de 8 Columnas y Estado de Resultados. Ajustes a la Renta Líquida. Libro Mayor timbrado en el cual conste el crédito y gasto por concepto de gastos de capacitación. Libro diario timbrado en el cual se registró el desembolso por gastos de capacitación. Libro Registro de la Renta Líquida Imponible y Fondo de Utilidades Tributables. Libro de compras y ventas, salvo que el contribuyente sea facturador electrónico u obligado a presentar declaraciones juradas 3327 y 3328, y haya cumplido con la obligación de enviar al SII la información electrónica de compras y ventas o las declaraciones juradas señaladas correspondientes a estos períodos. Análisis de cuentas de Existencias. Control financiero-tributario de existencias Mayores contables asociados a la cuenta existencia Registro de existencias, en el caso de estar obligado según Res. Ex 985/1975. Auxiliar Financiero y Tributario del Activo Fijo. Declaraciones de importación por compras de activos fijos. Contratos leasing de los bienes físicos del activo inmovilizado. Libro Diario, Libro Mayor, y Libros de Inventarios y Balances, de las cuentas relacionadas con los bienes del activo inmovilizado. F22, en caso de que el contribuyente haya declarado en papel. Factura o facturas por la adquisición de bienes del activo fijo. Declaración o declaraciones de importación por la adquisición de bienes del activo fijo. Libro de caja que refleje de manera cronológica los flujos de ingresos y egresos. Libro de Compras, para contribuyente afectos al IVA. Contrato o contratos que acrediten la adquisición de los bienes del activo fijo. 27 3. Con fecha 25 de julio de 2017 se presentó ante el Servicio el mandatario don Felipe Andrés Mateluna Poblete, cédula de identidad N°17.925.926-5, aportando parcialmente los antecedentes requeridos, en dicha ocasión se emitió Comprobante Notificación Solicitud de Antecedentes F2113 Folio N°246402187, código de atención 156814-17, con fecha de próxima atención el día 17.08.2017, en donde se indican las siguientes acciones pendientes: • Cuadratura del código 630 en base a las cuentas del balance (inicialmente) • Cartola bancaria en donde se verifique el desembolso por capacitación (copia de cheque en caso de aplicar) • Balance, FUT, RLI y Capital Propio en hojas legales y firmado por representante legal y contador 4. La contribuyente se presentó ante el Servicio en reiteradas oportunidades, una de con fecha 27 de marzo de 2018, ocasión en la que se ingresó una propuesta de rectificatoria a la Declaración de Renta del Año Tributario 2017 sujeta a confirmación, siendo posteriormente anulada producto de la detección de inconsistencias en la Declaración de Renta del Año Tributario 2016 que impactarían en la determinación del resultado tributario del Año Tributario 2017, inconsistencias que culminaron con la emisión de las Liquidaciones Nos. 846 y 847 de 28 de agosto de 2020 y posterior Resolución Ex. N°127.136 de fecha 01 de febrero de 2020 emitida por el Departamento de Procedimientos Administrativos Tributarios de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente, conociendo vía RAV. En dicha Liquidaciones se determinaron diferencias en la Depreciación Tributaria que el contribuyente no logró acreditar y que, por tanto, el gasto por dicho concepto no correspondería tampoco en la Declaración de Impuesto a la Renta del Año Tributario 2017. 5. En atención a lo anterior, mediante Citación N° 274, de fecha 29 de abril de 2020, notificada con fecha 30 de abril de 2020 mediante correo electrónico a la casilla informada por el contribuyente para estos efectos, esta es: [email protected], en cumplimiento del Programa Inconcurrentes Operación Renta Año Tributario 2017, se solicitó a la contribuyente, en conformidad a lo dispuesto en el Art. 63 del Código Tributario, que dentro del plazo de un mes, contado desde el día siguiente a la fecha de notificación de la citación, acreditara con documentación fehaciente la correcta tributación del Impuesto de Primera Categoría de las rentas obtenidas durante el Año Tributario 2017, y la correcta determinación de su renta Líquida Imponible a la luz de lo ordenado en los artículos 29 a 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en orden además a acreditar las siguientes partidas: Partida N°1: OBSERVACIONES DE OPERACIÓN RENTA A21; Control del FUT a contribuyentes de primera Categoría. Códigos [626] y [939] no concuerdan con lo generado y declarado por el contribuyente en su F22 del año (RLI) y lo informado por terceros a través de las DDJJ correspondientes. A55; Control de crédito por concepto de gastos de capacitación versus lo informado por el SENCE. B25; Control de la rebaja como costo directo de bienes y servicios efectuada por contribuyentes de primera Categoría y control del código de existencia final. Partida N°2 DEPRECIACIÓN TRIBUTARIA DEL EJERCICIO: Código 927 Depreciación del Ejercicio por un monto de $354.005.011. 6. Con fecha 22 de mayo de 2020 el contribuyente solicita prórroga para dar respuesta a la Citación N°274, la que fue otorgada por medio de la Notificación de la Resolución Ex. 28 N°1078 de fecha 25 de mayo de 2020 notificada por correo electrónico a la casilla [email protected]; prórroga que fue otorgada por un plazo de un mes, el que comenzó a regir desde el día siguiente al del vencimiento del plazo original. 7. Con fecha 22 de junio de 2020 el contribuyente presenta respuesta a la Citación N°274 acompañando los siguientes antecedentes al expediente electrónico N°849026: Balance Tributario de Ocho Columnas folio 3225-3227 Determinación de la Renta Líquida Imponible folio 3222 Libro FUT folio 3223 Determinación del Capital Propio Tributario folio 3224 Certificado SENCE Contabilización gastos SENCE Facturas de Compras de Activo Fijo Facturas de Costos Análisis cuentas de stock mercaderías Libro Diario ejercicio comercial 2016 Libro Mayor ejercicio comercial 2016 Libro de compras y ventas enero a agosto 2017 Contrato Leasing Op 10057, Op 10058 y Op 537187 Balance- RLI- FUT en formato Excel Auxiliar de Activo Fijo Tributario Carta Poder Notarial Copia cédula de Identidad Representante Legal Gustavo Rivera Copia cédula de identidad Representante Legal Jorge Salazar 8.- Con fecha 28 de agosto de 2020 se emiten los actos reclamados, Liquidaciones N° 846 y 847. 9.- Mediante presentación de fecha 22 de septiembre 2020, efectuada a través de Formulario 3314, la contribuyente interpone Reposición Administrativa Voluntaria, respecto de las Liquidaciones N° 846 y 847, la que fue rechazada mediante RESOLUCION EX. N° 127.136 de fecha 01 de febrero de 2021. II.- ALEGACIONES DEL RECLAMANTE Indica que en el reclamo presentado por la contraría se exponen de manera asistemática ciertos argumentos, los que se expondrán resumidamente a continuación: A.- En cuanto a la depreciación a) Expone que el Servicio ha señalado en el Oficio N° 499 de 2020, que para efectos de la “La acreditación de gastos del artículo 31 inciso primero de la LIR, para efectos de la determinación del IDPC según renta efectiva, no exige de manera estricta la presentación 29 de facturas o boletas de ventas y servicios, en tanto pueda establecerse de manera fehaciente conforme a otros medios. De esta manera, en tanto concurran los demás requisitos del inciso primero del artículo 31 de la LIR, los gastos acreditados y justificados fehacientemente, independiente de que sea a través de facturas, boletas de ventas y servicios u otra documentación, podrán ser deducidos en la determinación de la renta líquida imponible”, señalando además que debe probarse dicho gasto “con los medios probatorios de que disponga” y que para el caso en análisis, es natural que su representada no haya podido disponer de la totalidad de las facturas que acreditan el gasto por el activo fijo que se pretende depreciar, por haber sido objeto de un caso fortuito y que escapa a la volu