Oficio N° 172, de 19 de enero de 2021

VENTAS Y SERVICIOS – NUEVO TEXTO – LEY SOBRE IMPUESTO A LAS – ART. 2, N°1, ART. 8°, LETRA L), ART. 55. (ORD. N° 172, DE 19.01.2021) Oportunidad de emisión de facturas por cantidades incorporadas en un fondo de opción de compra y su reconocimiento como ingreso. Se ha solicitado a este Servicio un pronunciamiento sobre la oportunidad en la emisión de facturas respecto de un contrato de arrendamiento con opción de compra que contempla dentro de sus cláusulas el pago de cuotas para la creación de un fondo de opción de compra, y sobre la oportunidad en que debe ser reconocido el ingreso para fines tributarios, de acuerdo con el artículo 29 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. I ANTECEDENTES De acuerdo con su presentación, el Banco TTTTTT analiza suscribir un contrato de leasing inmobiliario, que incluye una construcción sobre un inmueble, gravado con IVA. Dentro de sus cláusulas se pactan las respectivas rentas de arrendamiento y, además, cuotas que formarán parte de un fondo denominado “fondo de opción de compra” que, al momento de ejercer el arrendatario la opción de compra, dicho fondo será considerado como parte del pago del precio del inmueble. Adicionalmente, se establece que el fondo de opción de compra será devuelto íntegramente al arrendatario en los casos en que éste decida no ejercer la opción de compra o que el inmueble no pueda ser inscrito a nombre del arrendador, procediendo la resciliación del contrato. El referido fondo de opción de compra se constituye de común acuerdo, con el propósito de acumular fondos para que queden afectados a un fin determinado y que, cumplidas ciertas condiciones establecidas en el contrato de leasing, se imputen al pago del precio de la compraventa. Luego de citar las normas aplicables, señala que, respecto de las rentas del arrendamiento y la opción de compra, ambos conceptos forman parte del contrato del artículo 8°, letra l), de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (LIVS), por lo que la factura se debe emitir cuando se perciba el pago del precio del contrato, o parte de este, cualquiera que sea la oportunidad en que se efectúe dicho pago. Tratándose del pago de las cuotas del fondo de opción de compra, se aplica la norma pertinente a la venta de bienes inmuebles, emitiéndose la factura en la fecha de suscripción de la escritura de compraventa por el precio total, incluyendo las sumas pagadas previamente que se imputen al mismo a cualquier título. Esto último sería consistente con el momento en que se reconoce el ingreso para fines tributarios, conforme con el artículo 29 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR). II ANÁLISIS Atendido que no se acompañaron antecedentes, el presente análisis se limitará exclusivamente a las cláusulas cuarta y duodécima del contrato de leasing referidas en la presentación. Conforme la cláusula cuarta, la arrendataria se obliga a pagar 9 cuotas – por un monto no especificado – destinadas en forma íntegra como abono al pago del precio de la opción de compra. Estos montos ingresarán a un fondo denominado “fondo de opción de compra”. La cláusula duodécima agrega que, al término del arrendamiento, la arrendataria podrá – entre otras alternativas – optar por comprar los bienes arrendados. Se establece que el precio de la compraventa será la suma equivalente de la última cuota, más el fondo de opción de compra. Añade, que lo acumulado en el fondo de opción de compra no será restituido a la arrendataria sino en caso que esta, habiendo cumplido con todas sus obligaciones contractuales, dé término al contrato de arrendamiento o en caso que los bienes no puedan ser inscritos a nombre de la arrendataria. Al respecto, se informa que, en virtud del N° 1°) del artículo 2° de la LIVS, “venta” es toda convención independiente de la designación que le den las partes, que sirva para transferir a título oneroso el dominio de, entre otros, bienes corporales inmuebles construidos. Para la configuración del hecho gravado “venta” se precisa, además, calificar al enajenante como “vendedor”1 en los términos del N° 3°) del artículo 2° de la LIVS.

Por su parte, la letra l)2 del artículo 8° de la LIVS establece como hecho gravado especial a los contratos de arriendo con opción de compra que recaigan sobre bienes corporales inmuebles realizados por un vendedor. De esta manera, si el Banco TTTTTT se dedica habitualmente a celebrar contratos de arrendamiento con opción de compra podrá calificar como un vendedor habitual para los efectos de la letra l) y las rentas de arrendamiento afectarse con IVA3, debiendo emitir la factura correspondiente al momento de percibir el pago del precio del contrato, conforme al artículo 55 de la LIVS. Por su parte, las 9 cuotas que ingresarían al fondo de opción de compra no forman parte de la renta de arrendamiento atendido que están destinadas a anticipar el pago del precio de la compra del inmueble objeto del leasing. Por otro lado, esta operación tampoco se encuentra afecta a IVA porque al momento de su pago no se ha verificado venta alguna. En caso que se ejerza la opción de compra, las cantidades referidas en el párrafo anterior serán gravadas en dicha oportunidad, si se cumplen los demás requisitos del hecho gravado venta. Consecuentemente, de acuerdo con la segunda parte del inciso segundo del artículo 55 de la LIVS, la factura deberá emitirse al momento de la suscripción de la escritura de compraventa por el monto total de la venta, incluido el monto del fondo de opción de compra. Desde el punto de vista de la LIR, y de acuerdo a lo dispuesto en el inciso tercero del artículo 29 de la LIR, la suma pagada por el arrendatario para el fondo de opción de compra constituye para el arrendador un ingreso que tributariamente debe ser incluido en los ingresos brutos del año en que se suscriba el contrato de venta correspondiente, debido a que las partes han celebrado un contrato complejo dentro del cual se incluye implícitamente una promesa de vender un inmueble y la suma recibida lo ha sido con motivo de tal promesa4. III CONCLUSIÓN Conforme lo expuesto precedentemente, y respecto de lo consultado, se confirma que el arrendador deberá emitir una factura al momento en que se suscriba la escritura de compraventa del bien inmueble objeto del contrato de leasing por el precio total de la venta, incluyéndose las cantidades percibidas anticipadamente y destinadas conformar el fondo de opción de compra. Desde el punto de vista de la LIR, los ingresos destinados al fondo de opción de compra constituyen para el arrendador un ingreso que tributariamente debe ser incluido en los ingresos brutos del año en que se suscriba el contrato de venta correspondiente. FERNANDO BARRAZA LUENGO DIRECTOR Oficio N° 172, de 19.01.2021 Subdirección Normativa Dpto. de Impuestos Indirectos 1 Cualquier persona natural o jurídica, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a la venta de bienes corporales muebles e inmuebles, sean ellos de su propia producción o adquiridos de terceros. 2 Esta norma fue modificada, mediante la Ley N° 21.210, eliminándose a su respecto la presunción de habitualidad establecida anteriormente por la Ley N° 20.780. 3 Circular N° 13 de 2016 y Oficio N° 2716 de 2020. 4 Oficio 1288 de 1997..