Oficio N° 2164, de 23 de agosto de 2021

CONVENIO CON EL REINO UNIDO DE GRAN BRETAÑA E IRLANDA DEL NORTE PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN Y PARA PREVENIR LA EVASIÓN FISCAL CON RELACIÓN A LOS IMPUESTOS A LA RENTA Y SOBRE LAS GANANCIAS DE CAPITAL – ART. 1, ART. 4, ART. 5, ART. 7 - LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA, ART. 2, N° 12, ART. 38, ART. 58, ART. 59. ART. 74, N°4 – LEY SOBRE IMPUESTO A LAS VENTAS Y SERVICIOS, ART. 2, N°2, ART. 12. (ORD. N° 2164 DE 23.08.2021) Aplicación Convenio para evitar la doble tributación a pago de póliza de seguro contratada con una compañía de seguro domiciliada en Reino Unido. Se ha solicitado a este Servicio un pronunciamiento sobre la posibilidad de aplicar el Convenio para evitar la doble imposición con Reino Unido al pago de una póliza de seguro contratada con una compañía de seguro domiciliada en el Reino Unido. I ANTECEDENTES De acuerdo con su presentación, su representada, que exporta materias primas y productos terminados, contrató con una compañía de seguro domiciliada en Reino Unido una póliza cuya mayor parte cubre material que va a ser exportado y que será transportado a su destino final, cubriendo los siguientes conceptos: a) Almacenaje: correspondería al material acopiado en el país ya sea en bodegas o en el patio del puerto que se pretende exportar, a material que se ha importado y que debe ser almacenado transitoriamente y en algunas oportunidades a material comprado en Chile que se almacena transitoriamente en una bodega y que será consumido en Chile. b) Tránsito: son ventas bajo modalidad CIF en donde su representada se hace cargo del seguro de la mercadería exportada pudiendo ser concentrado de cobre, cátodos y ánodos. c) Importaciones de maquinarias: equipos y repuestos comprados en el extranjero que vienen en trayecto hacia Chile. Considerando lo anterior, consulta: 1) ¿Es posible que las rentas en su totalidad o parcialmente puedan verse beneficiadas con el Convenio para evitar la doble imposición y para prevenir la evasión fiscal con relación a los impuestos a la renta y sobre las ganancias de capital existente entre Chile y el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte (Convenio)? Tomando en cuenta que el proveedor es residente en el Reino Unido y además no posee en Chile un establecimiento permanente y que es el beneficiario efectivo de la renta pagadas desde Chile. 2) En caso de ser afirmativa la respuesta, ¿Que documentación será necesaria solicitarle al proveedor para que pueda acogerse a los beneficios del Convenio? 3) ¿Las rentas pagadas al exterior por concepto de seguro quedarían sometidas a IVA en Chile? ¿De ser afirmativo, en qué proporción o quedaría afecto en su totalidad? II ANÁLISIS En relación con las consultas formuladas en su presentación a propósito del Convenio, primero es necesario considerar las siguientes disposiciones del mismo: el artículo 1 (personas comprendidas); la letra a) del párrafo 3 del artículo 2 (impuestos comprendidos); el párrafo 1 del artículo 4 (residente) y el párrafo 1 del artículo 7 (beneficios empresariales). Respecto del artículo 4, este Servicio ha sostenido1 que, para ser “residente” de un Estado Contratante en conformidad con el artículo sobre residencia de un convenio tributario suscrito por Chile, basado en los Modelos de la OCDE y de la ONU, como es el caso del Convenio, se requiere que concurran dos elementos:

a) que la persona esté afecta a impuesto en el Estado de residencia en virtud del régimen general de imposición en ese Estado que grave la renta de dicha persona cualquiera que sea su origen (tributación sobre fuente mundial) y, b) que dicha tributación general sea en razón de un nexo “subjetivo”, como lo es el domicilio, la residencia, la sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga. Por su parte, el párrafo 1 del artículo 7 del Convenio debe relacionarse con los párrafos 1, 3 (b), 5 y 6 del artículo 5, sobre establecimiento permanente2. En particular, el párrafo 6 del artículo 5 del Convenio, establece una hipótesis especial para el caso de las empresas aseguradoras, exigiendo, para constituir un establecimiento permanente, que la empresa aseguradora asegure riesgos situados en el otro Estado Contratante por medio de un representante que no sea un agente independiente a quien se aplica el párrafo 7 del artículo 5 del Convenio3. Ahora bien, verificar si la persona ejerce una actividad económica como agente independiente y que opera en el marco ordinario de esa actividad es una cuestión de hecho cuya determinación corresponde a las respectivas instancias de fiscalización. Al respecto, entre los factores que normalmente se deben considerar para determinar si una persona que interviene como agente lo hace de forma independiente de la empresa a la que represente se incluyen, entre otros, el alcance de sus obligaciones con la empresa; si la persona dentro del desempeño de su actividad está sujeta a instrucciones detalladas o a un control general por parte de la empresa a la que representa; la determinación de quién soporta el riesgo empresarial; propósito que se persigue; si el agente aporta información sustancial a la empresa a la que representa y el número de empresas que el agente representa. Adicionalmente, conforme a las Notas intercambiadas al Convenio, con referencia al párrafo 7 de su artículo 54, se precisa que una persona no es un agente independiente cuando las condiciones comerciales o financieras hechas o impuestas entre las partes contratantes difieran de aquellas que hubieran sido impuestas entre personas independientes. Conforme los párrafos precedentes, se puede concluir que la condición de independiente es menos probable si la persona ejerce su actividad íntegra o casi íntegramente por cuenta de una empresa o para un grupo de empresas, estrechamente vinculadas entre sí. Lo anterior constituye un cambio de criterio respecto de lo interpretado en el Oficio N° 986 de 2007, ya que para constituir un establecimiento permanente bajo el párrafo 6 del artículo 5 del Convenio, no es requisito que la actividad deba realizarse en el país con algún tipo de presencia en el país. Precisado lo anterior, y sólo en base a la descripción formulada en su escrito, a continuación, se absuelven sus consultas relativas al Convenio en el mismo orden de presentación: 1) Por aplicación del párrafo 1 del artículo 7 del Convenio, en la medida que efectivamente la compañía de seguros sea residente en el Reino Unido en los términos del artículo 4 del Convenio y que no se configure ninguna de las hipótesis de establecimiento permanente conforme al artículo 5 del mismo Convenio (cuestión de hecho que debe acreditarse en las respectivas instancias de fiscalización), los pagos por concepto de primas de seguros efectuados a la empresa aseguradora residente en el Reino Unido, no quedarán sujetos a tributación en Chile. Por el contrario, si la compañía de seguros configura un establecimiento permanente en el país bajo cualquiera de las hipótesis del artículo 5 del Convenio, quedará afecta a impuestos en Chile de acuerdo a la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR) por las rentas que sean atribuibles a dicho establecimiento permanente. 1 Por ejemplo, Oficios N° 1984 y N° 1522, ambos de 2019. 2 En conformidad a dichas disposiciones, una empresa residente en el Reino Unido tiene un establecimiento permanente en Chile si cumple con lo dispuesto en el párrafo 1 (lugar fijo de negocios); en el párrafo 3 (b) (prestación de servicios por empresas); en el párrafo 5 (agente dependiente) o en el párrafo 6 (empresas aseguradoras) de ese artículo. 3 No se considera que una empresa tiene un establecimiento permanente en un Estado Contratante por el mero hecho de que realice sus actividades en ese Estado por medio de un corredor, un comisionista general o cualquier otro agente independiente, siempre que dichas personas actúen dentro del marco ordinario de su actividad. 4 Con referencia al párrafo (7) del artículo 5 (establecimiento permanente), se entiende que, cuando las condiciones comerciales o financieras hechas o impuestas entre el corredor o agente y la empresa difieran de aquellas que hubieran sido impuestas entre personas independientes, ese comisionista o agente no será considerado un agente independiente en el sentido del párrafo (7) del artículo 5.

En este último caso, para definir la tributación en Chile del establecimiento permanente determinado conforme al Convenio, deberá revisarse si cumple con la definición del N° 12 del artículo 2 de la LIR de establecimiento permanente. En caso de que se cumpla con la definición de la LIR, tributará conforme al artículo 38 de dicho cuerpo legal, de lo contrario, deberá tributar con impuesto adicional, en los términos del artículo 58 y siguientes de la LIR5. 2) Supuesto que la empresa aseguradora no configura un establecimiento permanente en Chile bajo ninguna de las hipótesis establecidas en el artículo 5 del Convenio, la póliza pagada sólo estará sujeta a imposición en el Reino Unido y, en conformidad a lo dispuesto en el inciso duodécimo del artículo 74 N° 4 de la LIR, el pagador de dicha póliza se libera de efectuar retenciones, de ser procedentes, cuando el beneficiario de las rentas le acredite al pagador su residencia en el Reino Unido mediante la entrega de un certificado emitido por la autoridad competente de dicho país y le declare, en la forma establecida por el Servicio mediante resolución6, que al momento de esa declaración no tiene en Chile un establecimiento permanente al que deba atribuirse la póliza y que cumple con los requisitos para ser beneficiario del Convenio respecto de la imposición de la póliza. 3) En cuanto al IVA, cabe recordar que, de acuerdo con la letra a) del párrafo 3 del artículo 2 del Convenio, en el caso de Chile, el Convenio sólo aplica a los impuestos establecidos en la LIR, no alcanzando al IVA. Luego, los servicios estarán gravados o no con IVA conforme las reglas generales de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicio (LIVS). Tratándose de seguros, las primas se encontrarán gravadas con IVA conforme al N° 2°) del artículo 2° de la LIVS, en relación con el N° 3 del artículo 20 de la LIR. En este caso, no procedería aplicar la exención de IVA contenida en el artículo 12, letra E, N° 7, de la LIVS, por tratarse de sumas que remuneran servicios prestados o utilizados en Chile que se encontrarían exentos del impuesto adicional contenido en el artículo 59 de la LIR en virtud del Convenio.7 Con todo, en relación con las letras b) y c) de su consulta, el N° 3 de la letra E del artículo 12 de la LIVS libera de IVA a las primas de seguros que cubran el riesgo que recaiga sobre el transporte de importaciones y exportaciones. Finalmente, respecto del caso a) de su consulta, éste sólo podría quedar exento de IVA en la medida que la empresa de seguros constituya un establecimiento permanente en Chile que, cumpliendo la definición del Convenio, no cumpla aquella del N° 12 del artículo 2° de la LIR, y que las rentas sean atribuibles a dicho establecimiento permanente. En la referida situación, las rentas se gravarán en virtud del impuesto adicional conforme al N° 3 del artículo 59 de la LIR, procediendo la exención establecida en el N° 7 de la letra E, del artículo 12 de la LIVS. III CONCLUSIÓN. Conforme lo expuesto precedentemente y respecto de lo consultado, se informa que: 1) Supuesto que la compañía aseguradora del Reino Unido no tenga un establecimiento permanente en Chile bajo ninguna de las hipótesis establecidas en el artículo 5 del Convenio, la póliza pagada sólo estará sujeta a imposición en el Reino Unido, debiendo inhibirse Chile de gravar. 2) En ese caso, el pagador de la póliza se libera de efectuar retenciones, de ser procedentes, cuando el beneficiario de las rentas le acredite su residencia en el Reino Unido y declare que no tiene en Chile un establecimiento permanente al que deba atribuirse la póliza y que cumple con los requisitos para ser beneficiario del Convenio respecto de la imposición de la póliza. 5 En este sentido, Circular N° 40 de 2021. 6 Resolución Ex. N° 58 del 11 de junio 2021 7 Conforme al artículo 12, letra E), N° 7, de la LIVS, estarán exentos de IVA “los ingresos que no constituyen renta según el artículo 17° de la Ley de la Renta y los afectos al impuesto adicional establecido en el artículo 59° de la misma ley”. Dicha norma contiene una contra excepción, consistente en que no resulta aplicable la exención de IVA tratándose de servicios que gocen de una exención de IA por aplicación de las leyes o de los convenios para evitar la doble imposición en Chile, siempre que dichos servicios sean prestados o utilizados en Chile.

3) El Convenio no regula la tributación conforme a la LIVS, por lo que los seguros contratados quedarán sujetos a dicho impuesto, a menos que concurra alguna de las exenciones contenidas en el artículo 12 de la LIVS, de acuerdo al análisis previo. FERNANDO BARRAZA LUENGO DIRECTOR Oficio N° 2164, de 23.08.2021 Subdirección Normativa Dpto. de Normas Internacionales