Reclamo tributario: liquidación

1 1 RESUMEN: PARTES: LUIS HERNÁN ESCALONA ROJAS CON SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS RUC N°: 13-9-0002141-5 RIT: GR-06-000039-2013 MATERIA: Reclamo de Liquidación PROCEDIMIENTO: General de Reclamación La Serena, veinte de mayo de dos mil catorce. VISTOS: A fojas 49 y siguientes, con fecha 18 de noviembre del año 2013, comparece don LUIS HERNÁN ESCALONA ROJAS, constructor civil, Rol Único Tributario N°4.763.287-0, domiciliado para estos efectos en Avenida Balmaceda N° 1159, La Serena, expresando que viene en deducir reclamo en contra de las liquidaciones de impuesto números 76 y 77 de fecha 30 de julio de 2013, por un monto total de $18.724.298, efectuadas por la IV Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos La Serena, solicitando se dejen sin efecto, conforme los antecedentes de hecho y de derecho que a continuación se exponen. A.- Señala que con fecha 30 de abril de 2013, por formulario 3300, folio 1261597 se le notificó la citación N° 74, en la cual se le citaba a presentarse al Servicio, dado que de una revisión practicada a la Declaración Anual del Impuesto a la Renta del año Tributario 2010 surgían antecedentes que ameritaban que aclarase una inversión de $50.000.000, aportados a la sociedad Constructora Escalona y Vargas y Compañía Limitada. Posteriormente, indica, con fecha 30 de julio de 2013 le llegaron las Liquidaciones de Impuestos N°76 y 77, por concepto de Rentas de primera categoría y de Global Complementario, correspondiente al periodo Tributario 2010, por un monto de impuestos neto de $10.887.960, que con los reajustes, intereses y multas asciende a la suma total de $18.724.298. B.- Con relación a la supuesta inversión, señala que por petición de un conocido y colega del rubro de la construcción, el ingeniero Guillermo Vargas Virgilio, aceptó formar con él una sociedad para trabajar juntos en nuevos proyectos de construcción, razón por la cual se constituyó la empresa ya mencionada. Señala que la idea siempre fue que el Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b849f766-c11c-4b39-9316-31e9f609ead3 Timbre Electrónico 2 2 aporte sería de cinco millones de pesos cada uno, que era una cantidad razonable para esos efectos, y se formó la sociedad. Expresa que nunca se dio cuenta que en la escritura se puso la cantidad de $50.000.000, como aporte de cada socio, dado que fue a la notaría a firmar y posteriormente se desentendió del asunto, porque el más interesado en el funcionamiento de la sociedad era su socio, un profesional joven que tenía mucho ímpetu y ganas de emprender nuevos proyectos. Expone que con el paso del tiempo se dio cuenta del error, habló con su socio, le planteó sus preocupaciones y temores respecto del error al señalar el capital de la sociedad, y decidieron no perseverar y darle término a la sociedad. De hecho, indica, nunca se timbraron libros de la sociedad, facturas, ni nada de lo que debe hacerse para poner en actividad una sociedad; la sociedad jamás operó, ni realizó acto de comercio alguno, ni operación social alguna, nunca hubo provecho de dicha sociedad. Indica que tanto es así que le dieron término de giro a la Sociedad inmediatamente en el periodo que pudieron hacerlo, es decir, en el periodo de Término de Giro 01-01-2010 al 30-06-2010, tal como lo señala el Certificado de Termino de Giro Internet, emitido con el Folio N°950135197. C.- Indica que nunca tuvo ni ha tenido la cantidad de dinero que supuestamente aportó a la sociedad, si bien es cierto que así está señalado en la cláusula Sexta de la Escritura de Constitución, eso fue un error, cuando decidió participar en la sociedad, nunca se habló de un aporte de esa envergadura, porque es una cifra que jamás ha tenido y piensa que jamás la va a tener, salvo un golpe de suerte. Expresa que su trayectoria como contribuyente ha sido la que está reflejada en sus declaraciones de impuestos, indica que es un contribuyente pequeño, más bien precario, si bien es cierto que es un profesional, nunca en su vida laboral ha ganado más dinero que el necesario para mantener a su familia. Estima que en promedio, y en dinero actual, ha ganado en estos últimos quince años aproximadamente un millón de pesos mensuales. Señala que hasta el año 1999 trabajó como empleado de la empresa constructora ECOMAC, y a partir de esa fecha se independizó y ha trabajado en forma particular, realizando trabajos de reparación de viviendas, y como contratista de Cuarta Categoría del SERVIU. Sostiene que sus únicos bienes son su casa habitación ubicada en la población Bosque de San Carlos en la comuna de Coquimbo, cuyo avalúo fiscal no supera los $16.000.000, vivienda de la cual está pagando dividendos, que aún le quedan seis años por pagar. Un sitio eriazo en el sector de El Almendral, camino a Vicuña, cuyo avalúo fiscal no supera los $4.500.000, y que lo obtuvo por trabajos profesionales que realizó a la Comunidad Agrícola Los Algodones en el año 2001 y que le pagaron con dicho terreno, y su Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b849f766-c11c-4b39-9316-31e9f609ead3 Timbre Electrónico 3 3 vehículo particular, que usa para trabajar, y que es una camioneta simple del año 1997, cuyo avalúo fiscal no debe superar los $2.500.000. D.- Reitera que nunca tuvo ese dinero, nunca hizo esa inversión y que una vez que recibió la citación de impuestos internos, procedió a hacer las averiguaciones correspondientes y se dio cuenta de que era necesario liquidar la sociedad legalmente, para lo cual fue donde el Abogado, y le explicó la situación y procedió a redactar la escritura de liquidación. Escritura en la cual, en su cláusula segunda se dejó constancia del error en la declaración del aporte de la escritura de constitución de la sociedad, con lo cual esperaban que el fiscalizador del Servicio de Impuestos Internos le diera el mismo valor a esta declaración que a aquella declaración de la constitución de la sociedad, de la cual se tomó para liquidarle los impuestos materia de esta contienda. No obstante, indica, arbitrariamente el fiscalizador no le dio valor alguno a las declaraciones de la escritura de liquidación de la sociedad, siendo que las declaraciones hechas en la escritura de constitución de la sociedad tiene el mismo valor que las declaraciones hechas en la escritura de liquidación de la sociedad. Además, agrega, no hay ningún registro real, tangible, material, de que esa cantidad haya existido, y menos aún que se haya depositado en alguna cuenta, porque nunca hubo cuenta, la sociedad nunca abrió cuenta de ningún tipo, nunca existió ningún movimiento en esa sociedad, mal podría haber recibido algún deposito, y como lo ha dicho latamente, nunca tuvo en su patrimonio esa cantidad de dinero, ni menos el ánimo de aportar una cantidad de esa envergadura a una sociedad cuyos resultados eran inciertos. E.- Expone que al efecto, el artículo 70, inciso segundo de la ley de la renta dice que “Si el interesado no probare el origen de los fondos con que ha efectuado sus gastos, desembolsos o inversiones, se presumirá que corresponden a utilidades afectas al impuesto de primera categoría”, a lo cual indica que la ley es clara al respecto, el legislador dice que tienen que existir gastos, desembolsos o inversiones, y aquí, indica, no hubo inversiones, no existió de su parte tal inversión de $50.000.000, lo único que hubo fue una declaración errónea en la escritura de constitución de la sociedad, y por ello, expresa, no se le puede castigar con una cobranza millonaria, una suma tan sideral, tan desproporcionada, en relación a sus reales y verdaderos ingresos. A fojas 64 y siguientes, con fecha 9 de diciembre de 2013, comparece don CLAUDIO MARTÍNEZ CUEVAS, Director Regional de la IV Dirección Regional, La Serena, del Servicio de Impuestos Internos, domiciliado para estos efectos en Matta 461, oficina 202, La Serena, y viene en evacuar el traslado, solicitando el rechazo del reclamo, en atención a los antecedentes de hecho y de derecho que expone: Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b849f766-c11c-4b39-9316-31e9f609ead3 Timbre Electrónico 4 4 A.- Expresa que las liquidaciones impugnadas tienen su origen en la revisión practicada a la declaración de renta contenida en formulario 22, folio 101426080, correspondiente al año tributario 2010, presentada por el contribuyente, en la que se detectó que los ingresos declarados no eran suficientes para acreditar el origen de los fondos destinados al aporte hecho con fecha 3 de junio de 2009 a Constructora Escalona y Vargas y Cía. Ltda., ascendente a la suma de $50.000.000. En virtud de lo anterior, se le notificó al reclamante con fecha 30 de abril de 2013, la citación N° 74, en la que se le requería que acreditara el origen de los fondos destinados a la inversión señalada. Agrega que no se dio respuesta a la citación individualizada, señalando que la inversión llamada a justificar no era efectiva, agregando que en realidad el aporte a la sociedad sólo ascendía a la suma de $5.000.000, acompañando para tal efecto escritura de disolución de la sociedad y rectificación de la escritura original junto con certificado emitido por el abogado que redactó los borradores de escrituras. Finalmente se desechó los argumentos esgrimidos por el contribuyente y liquidó las diferencias de impuestos correspondientes. B. Plantea la improcedencia del reclamo, en primer lugar, respecto de la existencia del aporte, sostiene que se han cumplido las instrucciones de la Circular N° 8 de 2000 del Servicio de Impuestos Internos, según la cual, para que las presunciones establecidas en el artículo 70 de la Ley sobre Impuesto a la Renta puedan tener aplicación, se requiere de una actividad probatoria previa e indispensable por parte de la administración tributaria, consistente en la probanza de la existencia de ciertas inversiones, gastos o desembolsos efectuados por un contribuyente. Agrega la instrucción que en la citación practicada al contribuyente conforme al artículo 63° del Código Tributario, debe expresarse en forma determinada la operación que la motiva, esto es, la inversión, gasto o desembolso. Finalmente, ordena la Circular que el Servicio debe no sólo acreditar, por los medios especiales de fiscalización la existencia de una inversión, gasto o desembolso, sino que además debe expresarlos determinadamente en la citación que al efecto se practique, señalando su naturaleza, cuantía y fecha. Señala que todas estas instrucciones transcritas han sido cumplidas fielmente, según consta de Citación N° 74 de 30 de abril de 2013, en que se llamó al contribuyente a acreditar el origen de los fondos destinados a la inversión correspondiente a aporte de $50.000.000 hecho a Constructora Escalona y Vargas y Cía. Ltda., RUT 76.065.765-4, con fecha 12 de junio de 2009, teniendo como antecedente la escritura pública de fecha 3 de junio de 2009, repertorio 427/2009, de la Primera Notaría de don Carlos Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b849f766-c11c-4b39-9316-31e9f609ead3 Timbre Electrónico 5 5 Medina Hernández, en la que consta en su cláusula sexta que el aporte de $100.000.000 se hizo en partes iguales, en efectivo y enterados en caja social. Agrega que en declaración jurada emitida por el abogado don Hernán Bonilla Virgilio, con fecha 11 de julio de 2013, señala que las escrituras de constitución y disolución de la Constructora Escalona y Vargas y Cía. Ltda., fueron redactadas según expresas instrucciones de los socios de la empresa. Dicha aseveración, indica, da cuenta que no existe error alguno en la escritura original como fuera señalado por el reclamante. A mayor abundamiento, expone, la empresa dio aviso de inicio de actividades con fecha 7 de agosto de 2009 informando precisamente un capital de $100.000.000. Finalmente, hace presente que la escritura de disolución y aclaración fue sólo otorgada una vez que el contribuyente fuera requerido por la administración tributaria, habiéndose preparado para efectos de dar respuesta a la citación. Señala que por el cúmulo de antecedentes tenidos a la vista, no cabe duda alguna que la naturaleza, cuantía y fecha de la inversión se encuentran plenamente acreditadas. C.- A continuación se refiere al valor probatorio de los instrumentos públicos, artículos 1700 y 1706 del Código Civil, conforme lo cual el instrumento público hace plena fe entre las partes, del hecho de haberse otorgado realmente por las personas y de la manera en que el instrumento se expresa. Respecto a la veracidad de las declaraciones, es necesario distinguir: con relación al hecho material de haberse efectuado las declaraciones de los interesados, el instrumento hace plena prueba, porque el funcionario percibió con sus propios sentidos el hecho de la declaración; respecto de la veracidad de las declaraciones, señala que es preciso distinguir entre declaraciones dispositivas y declaraciones enunciativas. Constituye declaración dispositiva la que se formula con el objeto de expresar consentimiento, contractualmente hablando, o sea, con la intención de celebrar un acto jurídico. Las declaraciones enunciativas sólo se refieren a hechos narrables y no a actos jurídicos. Es una simple relación de cosas circunstanciales y no crea vinculación contractual alguna. Expresa que conforme al artículo 1700 del Código Civil, el instrumento no hace fe de la veracidad de las declaraciones dispositivas que consigna, sin embargo, la ley presume que esas declaraciones son sinceras, que es lo normal, porque la simulación es la excepción que como tal debe probar quien la alega. En este orden de ideas, continúa, los terceros deben partir de la base de que las declaraciones dispositivas son verdaderas, y por ellas deben pasar mientras no demuestren lo contrario. Esto resulta principalmente de la simple aplicación de las reglas del onus probandi. Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b849f766-c11c-4b39-9316-31e9f609ead3 Timbre Electrónico 6 6 Expone que nuestra Corte Suprema está de acuerdo con las ideas aquí expresadas, pues ha dicho: “que es propio del instrumento público o auténtico, como su nombre lo indica, hacer fe contra todo el mundo y no sólo respecto de los declarantes, en cuanto lo que en él han dicho los interesados; y tal presunción de verdad debe subsistir mientras no se prueba lo contrario” (Sentencia de 16 de agosto de 1940, “Revista de Derecho y Jurisprudencia”, tomo XXXVII, sección primera, p. 283). D.- Señala que el artículo 70 incisos primero y segundo de la Ley de Impuesto a la Renta contiene una presunción, según la cual estima que una persona disfruta de una renta al menos equivalente a sus gastos de vida y de las personas que viven a sus expensas, considerando también los demás desembolsos e inversiones que efectúe. Indica que dispone el inciso segundo del artículo 70 de la Ley de la Renta que si un contribuyente no probare el origen de los fondos con que ha efectuado sus gastos, desembolsos e inversiones, se presumirá que corresponden a utilidades afectas al impuesto de primera categoría según el N° 3 del artículo 20 de la Ley de la renta o clasificadas conforme al N° 2 del artículo 42 atendiendo la actividad principal del contribuyente. Señala que esta presunción constituye un importante medio de fiscalización para el Servicio de Impuestos Internos, ya que le permite investigar si los fondos con los cuales se han solventado por el contribuyente sus gastos e inversiones, cumplieron con la normativa tributaria al momento de ingresar a su patrimonio. Expresa que en atención a lo anteriormente señalado, el hecho a probar u objeto de prueba en materia de justificación de inversiones es el origen de los fondos con los cuales se ha efectuado el gasto, desembolso o inversión fiscalizada, determinando si esos fondos al ingresar al patrimonio del contribuyente, tributaron de conformidad a la ley, o se trata de rentas exentas de impuestos o ingresos no rentas. Indica que, como ha expresado el profesor Pedro Massone Parodi, “...de lo que se trata es de averiguar si los fondos tienen un origen tributariamente sano, o bien si, desde el mismo punto de vista, no tienen una justificación o explicación lógica” (MASSONE PARODI, Pedro: “El Impuesto a la Renta”, Editorial Edeval, 1996, p. 110). Agrega que en el mismo sentido opina el profesor Sergio Endress Gómez para quien el objeto de la fiscalización fundada en el artículo 70 de la Ley de la Renta es “...establecer que las inversiones se han realizado con recursos que tributaron con todos sus impuestos, estuvieron exentos o no afectos a tributo alguno. Para acreditar estos hechos se debe establecer el origen y la disponibilidad de los fondos utilizados en la inversión cuestionada”, (ENDRESS GÓMEZ, Sergio: “Las Inversiones en Materia Tributaria”, Editorial Jurídica Conosur, 2° edición actualizada, 1998, p. 7). El “origen Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b849f766-c11c-4b39-9316-31e9f609ead3 Timbre Electrónico 7 7 de los fondos”, indica, se refiere al acto jurídico por el cual los fondos ingresaron al patrimonio del contribuyente, correspondiendo determinar si se pagaron los impuestos correspondientes en ese momento. Por su parte indica que el artículo 70 inciso segundo de la Ley de la Renta pone de cargo del contribuyente cuya inversión se está fiscalizando, el probar el origen de los fondos que ha desembolsado en esa inversión. La consecuencia de no hacerlo será presumir que son rentas afectas al impuesto de primera o segunda categoría, atendiendo la actividad principal del contribuyente, liquidándose y girándose tal impuesto. En la especie, sostiene, el reclamante no ha acreditado de modo alguno, tanto en la etapa administrativa como jurisdiccional, el origen de los fondos destinados a la inversión, por lo que sólo corresponde mantener a firme las liquidaciones impugnadas. MEDIOS DE PRUEBA APORTADOS POR LAS PARTES A fojas 68, se recibió la causa a prueba, aportándose las que a continuación se indican. El reclamante presentó la siguiente documentación fundante de su solicitud: Copia de las Liquidaciones N° 76 y 77, que rolan a foja 1 y siguientes; Copia de Notificación de citación N° 74, que rola a foja 6; Copia de citación N° 74, que rola a fojas 7 y siguientes; Copia de certificado de término de giro, que rola a foja 9; Copia de Escritura Sociedad Constructora Escalona y Vargas y compañía Limitada, que rola a foja 10 y siguientes; Copia de escritura de disolución de la Sociedad Constructora Escalona y Vargas y compañía Limitada, que rola a foja 16 y siguientes; Copia de formularios 22 del reclamante AT 2013, 2012, 2011 y 2010, que rolan a foja 18 y siguientes; Certificado de inscripción del reclamante en el registro nacional de contratistas del MINVU, que rola a foja 25; Constancia de capacidad económica del reclamante emitida por el banco Santander, que rola a foja 26; Escritura pública de compraventa, mutuo e hipoteca de Inmobiliaria Ecomac S.A. al reclamante, que rola a foja 28 y siguientes; Certificado de dominio vigente, que rola a foja 41; Copia de escritura pública de compraventa de comunidad agrícola Los Algodones al reclamante, que rola a foja 42 y siguientes; Certificado de inscripción y anotaciones vigentes en el registro de vehículos motorizados, que rola a foja 46 y siguientes; Cartolas del reclamante del banco Santander, que se encuentran guardadas en Secretaría del Tribunal; Cartolas del reclamante del banco Santander, que rolan a fojas 80 y 81; Cartola de préstamo médico, que rola a foja 82; Copia de antecedentes para la confección de programa médico, que rola a foja 83; Copia de programa de atención de salud, que rola a foja 84; Comprobantes de liquidación de préstamo, que rolan a fojas 85 y 86; Certificado oficial de Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b849f766-c11c-4b39-9316-31e9f609ead3 Timbre Electrónico 8 8 antecedentes comerciales del reclamante, que rola a foja 87 y 88; Comprobantes de pre liquidación de pago de la empresa Socofin, que rolan de fojas 89 a 96; Copia de comprobante de resolución de convenio de pago de Tesorería General de la República, que rola a fojas 97 a 98; Copia de comprobantes de pago del banco Santander, que rolan a foja 99; Copias de boletas de honorarios y facturas emitidas por el reclamante, que se guardaron en custodia en Secretaría del Tribunal. Por su parte, el Servicio de Impuestos Internos presentó la siguiente documentación en apoyo de sus alegatos: Copia de citación n° 74, y su notificación, que rolan a fojas 59 a 62; Copia de declaración jurada de Hernán Bonilla Virgilio, que rola a foja 63. A fojas 78 se ordenó despachar oficios a la Superintendencia de bancos e instituciones financieras, a la A.F.P. Hábitat y a la Superintendencia de pensiones. A fojas 120 rola oficio de la superintendencia de pensiones y a fojas 131, en virtud del tiempo transcurrido, se dejaron sin efecto los otros oficios señalados. A fojas 118 y siguientes rola prueba testimonial de la reclamante, en la que depusieron los testigos Mario González Vega, Alfonso Rojas Torres, Sergio Páez Morales y Claudio Marín Escalona A fojas 131, con fecha diez de abril de 2014, se ordenó traer los autos para fallo. CONSIDERANDO: 1°.- Que, a fojas 49 y siguientes, con fecha 18 de noviembre del año 2013, comparece don LUIS HERNÁN ESCALONA ROJAS, ya individualizado, y viene en interponer reclamo de conformidad a las normas del Libro III, Título II, artículo 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de las liquidaciones de impuesto números 76 y 77 de fecha 30 de julio de 2013, efectuadas por la IV Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos La Serena, solicitando que se dejen sin efecto, en base a los argumentos expuestos en extenso en la parte expositiva y que básicamente consisten en los siguientes: a) Indica que la inversión de $50.000.000, como aporte en la Sociedad Constructora Escalona y Vargas y Compañía Limitada, no se ajusta a la realidad de los hechos; dicha inversión nunca se materializó ni ha tenido tal cantidad de dinero, se debió a un error en que se incurrió en la escritura de constitución social, ya que la intención era de realizar un aporte de $5.000.000; b) Señala que nunca timbraron libros de la sociedad, facturas, ni nada, y que Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b849f766-c11c-4b39-9316-31e9f609ead3 Timbre Electrónico 9 9 la sociedad jamás operó, no realizó acto de comercio alguno y nunca sacó provecho de la sociedad; c) Señala que se hizo el término de giro de la sociedad ante el Servicio de Impuestos Internos y se liquidó la sociedad mediante escritura pública de liquidación. 2°.- Que, a fojas 64 y siguientes, con fecha 9 de diciembre de 2013, comparece don CLAUDIO MARTÍNEZ CUEVAS, Director Regional de la IV Dirección Regional La Serena del Servicio de Impuestos Internos, y en su representación, viene en evacuar el traslado de rigor, solicitando el rechazo del reclamo en todas sus partes, en virtud de los argumentos ya expuestos en la parte expositiva y que se pueden resumir en los siguientes: a) Señala que el antecedente con que cuenta para acreditar la inversión que da origen a la liquidación reclamada es la escritura pública de constitución de la sociedad, en la cual se indica que el capital social es de $100.000.000, aportados por ambos socios en partes iguales en efectivo en la caja social; además el aviso de inicio de actividades ante el Servicio se realizó consignando un capital de 100 millones; b) Indica que el artículo 1700 del Código Civil establece el valor probatorio de las escrituras públicas, y si bien no indica que hace fe respecto de la veracidad de las declaraciones contenidas, la ley presume que esas declaraciones son sinceras que es lo normal, siendo la simulación una excepción que debe probarla quien la alega; conforme a lo anterior, y al no acreditar el origen de dichos fondos, de acuerdo al artículo 70 de la Ley de la Renta se presume que constituyen rentas que no han tributado y que corresponde gravar. 3°.- Que, son hechos establecidos en autos, por no encontrarse controvertidos, o por haberse acreditado, los siguientes: a) Que el reclamante constituyó una Sociedad de responsabilidad limitada denominada Constructora Escalona y Vargas y Compañía Limitada, en la cual, según la cláusula sexta de la escritura pública respectiva: “El capital social será la suma de cien millones de pesos que se aporta de la manera siguiente: cada socio aporta la suma de cincuenta millones de pesos de contado y en dinero efectivo, suma que se encuentra ya ingresada a la caja social”. b) Que los socios de dicha sociedad, posteriormente, con fecha 22 de mayo de 2013, mediante escritura pública, disolvieron y liquidaron la sociedad antes referida, al respecto, en la cláusula segunda de dicha escritura se indica: “Las partes dejan constancia de que por un error de digitación en la minuta y la escritura respectiva aparece en el pacto social un capital de cien millones de pesos aportado en partes iguales y en dinero efectivo, siendo que realmente el capital social real y efectivo, aportado era la suma de diez millones de pesos, aportados en la manera y Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. 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Luego en la cláusula siguiente agrega “…la sociedad jamás operó ni realizó acto de comercio alguno ni operación social alguna”. 4°.- Que, por el contrario, conforme al mérito de autos, no existe acuerdo especialmente respecto de la existencia de la inversión, esto es, el aporte de $50.000.000, ya que para el reclamante, dicha inversión nunca existió y se debió a un mero error en la escritura de constitución de la sociedad, y, por otra parte, para el Servicio, dicha escritura es válida y sus declaraciones deben presumirse verdaderas, y consecuencialmente la inversión referida sería real. 5°.- Que para iniciar el razonamiento que nos conduzca a la solución del litigio, conviene traer a la vista lo dispuesto en las normas que se invocan como fundamento de las liquidaciones reclamadas, esto es, el artículo 70 de la Ley de la Renta, que dispone: “Se presume que toda persona disfruta de una renta a lo menos equivalente a sus gastos de vida y de las personas que viven a sus expensas. // Si el interesado no probare el origen de los fondos con que ha efectuado sus gastos, desembolsos o inversiones, se presumirá que corresponde a utilidades afectas al impuesto de Primera Categoría según el N° 3 del artículo 20 o clasificadas en la Segunda Categoría conforme al N° 2 del artículo 42, atendiendo la actividad principal del contribuyente.// Los contribuyentes que no estén obligados a llevar contabilidad completa, podrán acreditar el origen de dichos fondos por todos los medios de prueba que establece la ley”. 6°.- Que según se puede observar en la norma, la exigencia legal de acreditar el origen de los recursos económicos monetarios con que se financia una inversión, gasto o desembolso, tiene como finalidad probar que esos gastos se hacen con dineros que en su oportunidad pagaron los tributos que legalmente correspondía (provengan de rentas, premios, préstamos, donaciones, etc.), que estaban exentos de tributos, o que se trataba de ingresos no constitutivos de renta, pero que en todo caso tienen una existencia real. El peso de esa prueba recae, en este punto, sobre el contribuyente que gasta esos recursos. En efecto, lo normal será que se tribute por rentas efectivas, comúnmente registradas en la contabilidad y que, por excepción, la determinación resulte de un proceso indirecto, concluyendo que existe el incremento patrimonial de la existencia de bienes productivos, como en los regímenes de renta presunta o, como en el caso en comento, simplemente a partir de hechos económicos que por mandato del legislador deben llevar a concluir que dan cuenta de la existencia de rentas. No obstante, previo a que el contribuyente, tenga que probar el origen de los fondos, debe quedar establecida por parte del Servicio la existencia Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b849f766-c11c-4b39-9316-31e9f609ead3 Timbre Electrónico 11 11 de un gasto, desembolso o inversión, y luego, si el contribuyente no demuestra el origen de los fondos empleados en ello, es posible concluir que se ha tratado de rentas que no han tributado en su oportunidad. 7°.- Que, tal como se lee en las liquidaciones reclamadas, el fundamento jurídico de la actuación del Servicio y que es materia del reclamo, consiste en los artículos 70 y 71 de la Ley de la renta, en cuanto, como se dijo antes, debido a que el contribuyente no habría podido justificar el origen de los fondos con que efectuó la supuesta inversión, consecuencialmente se han gravado las rentas presumidas con impuesto global complementario. Se comprende entonces que resulta fundamental para la solución del asunto determinar si se cumple en la especie el supuesto, el hecho conocido que da origen a la presunción de origen de rentas que señala la norma para el caso que no se explique su origen, esto es, que efectivamente ha existido el gasto, desembolso o inversión que se señala en la liquidación de autos, en la especie, que efectivamente el reclamante haya aportado a la sociedad ya individualizada la suma de $50.000.000. 8°.- Que, es conveniente traer a la vista en la parte pertinente, las extensas y clarificadoras instrucciones que la dirección del Servicio de Impuestos Internos ha impartido a sus funcionarios en la materia. En Circular 8 de siete de febrero del año 2000, cuya materia es la fiscalización de inversiones, bajo el título “objeto y sujetos de la prueba”, se instruye en primer lugar sobre el “Hecho a probar por el Servicio”, para luego referirse a la prueba que debe rendir el contribuyente que desea desvirtuar la liquidación, según dispone la normativa legal antes copiada. Tal como correctamente explica el Director en su Circular, el Servicio tiene que demostrar el supuesto factico sobre el cual se sustenta la presunción legal, esto es, que ha existido efectivamente la inversión, gasto o desembolso, que al no ser debidamente explicado por el contribuyente en cuanto a su origen, conduce a la aplicación de los tributos determinados por esta vía presunta. La Circular lo dice de la siguiente forma: “Para que las presunciones establecidas en el artículo 70º de la Ley sobre Impuesto a la Renta puedan tener aplicación, se requiere de una actividad probatoria previa e indispensable por parte de la Administración Tributaria, consistente en la probanza de la existencia de ciertas inversiones, gastos o desembolsos efectuados por un contribuyente.” Un poco más adelante continúa en los siguientes términos: “El Servicio debe no sólo acreditar, por los medios especiales de fiscalización la existencia de una inversión, gasto o desembolso, sino que además debe expresarlos determinadamente en la citación que al efecto se practique, señalando su naturaleza, cuantía y fecha. En caso de carecer el Servicio de dichos antecedentes y de haberse agotado los medios para recabarlos, el funcionario Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b849f766-c11c-4b39-9316-31e9f609ead3 Timbre Electrónico 12 12 deberá abstenerse de practicar la citación del artículo 63° del Código Tributario, dejando constancia en el expediente respectivo de las diligencias efectuadas y de la decisión de no practicar citación”. 9°.- Que, de la normativa administrativa anterior, que no hace sino explicar las normas legales ya citadas, se desprende con total claridad que es un requisito previo a cualquier exigencia probatoria al contribuyente, que el Servicio haya dejado debidamente establecido y demostrado: a. Que ha existido una inversión, gasto o desembolso; y b. La naturaleza, cuantía y fecha de tal inversión, gasto o desembolso. Agrega la instrucción una exigencia necesaria para la debida defensa del contribuyente y una prohibición: a) Que se exprese determinadamente en la citación que al efecto se practique, y b) Que, en caso de carecer el Servicio de dichos antecedentes y de haberse agotado los medios para recabarlos, el funcionario deberá abstenerse de practicar la citación del artículo 63° del Código Tributario. 10°.- Que, en el caso de autos, el Servicio fundamenta la existencia de la inversión en la escritura pública de constitución social, ya individualizada, en la cual se consigna que se efectúa el aporte referido por el monto y la forma que se indican en la liquidación reclamada. A eso agrega, una declaración jurada del abogado que redactó la escritura de constitución social y la de liquidación y que expresa que ambas fueron redactadas “según expresas instrucciones de los socios respectivos”. Si bien además indica que la sociedad en cuestión habría consignado como capital en su declaración de inicio de actividades, la suma de cien millones, no acredito durante el proceso dicha circunstancia. 11°.- Que resulta aplicable en este caso, lo dispuesto en el artículo 1700 del Código Civil, el cual señala “El instrumento público hace plena fe en cuanto al hecho de haberse otorgado y su fecha, pero no en cuanto a la verdad de las declaraciones que en él hayan hecho los interesados. En esta parte no hace plena fe sino contra los declarantes. // Las obligaciones y descargos contenidos en él hacen plena prueba respecto de los otorgantes y de las personas a quienes se transfieran dichas obligaciones y descargos por título universal o singular”. 12°.- Que, en este sentido los profesores Alesandri, Somarriva y Vodanovic, en su obra Tratado de Derecho Civil, Tomo II, pp. 437 y ss., señalan lo siguiente: Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b849f766-c11c-4b39-9316-31e9f609ead3 Timbre Electrónico 13 13 “En el otorgamiento hay que distinguir las declaraciones de las partes y las del funcionario autorizante. Las primeras, si bien por lo general se presumen sinceras, no hacen fe pública, porque ésta se atribuye al instrumento en consideración al funcionario, y no a las partes…”. Luego, citando a Santa Cruz, agregan “La presunción de verdad o sinceridad de las declaraciones dispositivas de las partes resulta, pues, de la simple aplicación de las reglas del onus probandi. No deriva en manera alguna de la fe pública, la cual sólo ampara las declaraciones del funcionario autorizante”. Y luego, respecto a lo dispuesto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, que limita la prueba testimonial para impugnar una escritura pública, señalan “La disposición de este artículo sólo se aplicará cuando se trate de impugnar la autenticidad de la escritura misma, pero no las declaraciones consignadas en una escritura pública auténtica”. Y como colofón, se les puede citar en cuanto señalan que “Cuando se impugna la falsedad de las declaraciones se pretende demostrar que el contenido de éstas no corresponde a la voluntad real de los otorgantes, sea por error, dolo o simulación, y en este caso entran en juego las reglas de fondo que a estas figuras jurídicas rigen”. 13°.- Que, como se ha venido razonando, el hecho que ha sido controvertido en autos, es precisamente la existencia de la inversión, consistente en un aporte societario, que para tenerlo por demostrado, el Servicio se ha basado únicamente en la escritura de constitución social, en cuanto se expresa que el aporte habría sido de 50 millones de pesos, declaración que efectivamente debe presumirse sincera, sin embargo puede ser desvirtuada en la medida que existan suficientes antecedentes en contrario, de forma tal que, al contrario de lo indicado en la escritura, se demuestre que en la especie se trató de un error y, para los fines de la presente causa, que el reclamante no efectuó el gasto, desembolso o inversión que el Servicio razonablemente ha tenido por establecido al leer la escritura en que así se expresó por el contribuyente. Al efecto, a continuación se revisarán los antecedentes que aportó el contribuyente a objeto de desvirtuar la existencia del desembolso. 14°.- Que, en primer lugar, nada aportan para esclarecer el asunto la declaración jurada del abogado que habría redactado las escrituras de constitución y liquidación de la sociedad, que nada dice respecto del aporte de 50 millones, sólo se limita a decir, en términos generales, que ambas escrituras fueron redactadas de acuerdo a las instrucciones de los socios. Tampoco aportan los testigos del reclamante (salvo lo que se dirá más adelante), que se limitan a declarar respecto de dichos del contribuyente, pero que Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b849f766-c11c-4b39-9316-31e9f609ead3 Timbre Electrónico 14 14 no tuvieron participación en la constitución de la sociedad y nada saben del aporte que en definitiva se efectuó. 15°.- Que, por su parte, el reclamante ha rendido abundante prueba, destinada a acreditar que la declaración en orden a que se aportó la suma en cuestión, no es efectiva y que fue un error de copia; como también respecto a su capacidad económica, la cual, según sostiene, no le habría permitido realizar un aporte de 50 millones, ya que nunca habría contado con tal cantidad de dinero. En efecto, consta en autos: a).- Certificado de término de giro de la sociedad que rola a fojas 9, conforme el cual la sociedad puso término a sus actividades; b).- Escritura de disolución y liquidación de la sociedad ya referida, que rola a fojas 16 y siguientes. Estos dos antecedentes que aporta el contribuyente, en verdad no sirven para demostrar otra cosa que la sociedad ceso en sus actividades y se disolvió; pero con posterioridad al inicio de la fiscalización y a consecuencia de esta, como se evidencia por las fechas, como por el texto de la escritura de disolución, en cuanto se pretende en la cláusula segunda corregir lo declarado en la escritura de constitución, precisamente, la efectividad del aporte cuestionado. De esta forma, carece de fuerza probatoria para desvirtuar la declaración original. Por el contrario, la escritura de disolución aporta un antecedente muy importante respecto de la efectiva existencia y funcionamiento de la sociedad, en la parte que señala que el aporte (que ahora se pretende que fue únicamente de 10 millones en total), efectivamente se aportó, de ahí que según la cláusula séptima, se devuelven a los socios. Esta declaración es coincidente con la de la escritura social (sexta) que se refiere al aporte y su efectivo entero en la caja social. Esto permite desestimar las afirmaciones del reclamante en orden a que la sociedad nunca funcionó. Por lo demás, no resulta verosímil que se acuerde una sociedad, se incurra en gastos para su constitución, incluyendo el trámite de inicio de actividades y pago de abogado, notario, etc.; se ingrese en la caja social una importante suma de dinero (incluso si solamente fueran diez millones) y no se realicen actividades económicas. 16°.- Que, en cuanto a los antecedentes consistentes en constancia de capital emitida por el Banco Santander, que rola a fojas 26, y que indica que el capital comprobado del reclamante asciende a 16 millones y fracción, las cartolas de la cuenta corriente del reclamante, guardadas en Secretaría del Tribunal, el comprobante de Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b849f766-c11c-4b39-9316-31e9f609ead3 Timbre Electrónico 15 15 otorgamiento de crédito que rola a fojas 80 y 81, la cartola de préstamo médico, que rola a fojas 82, las liquidaciones de préstamo que rolan a fojas 85 y 86, el certificado de antecedentes comerciales del reclamante, otorgado por la Cámara de Comercio de Santiago, que rola a fojas 87 y 88, los certificados de preliquidaciones de pagos, otorgados por la empresa de cobranzas Socofin, que rolan de fojas 89 a 96, el comprobante de convenio de pago de Tesorería General de la República, que rola a fojas 97 y 98, las boletas de honorarios y facturas emitidas por el reclamante, guardadas en Secretaría del Tribunal; antecedentes que, unidos a las declaraciones de testigos, que rolan a fojas 118 y 119. Se trata de antecedentes que dan cuenta de una capacidad económica del reclamante que no le permitiría realizar un desembolso de 50 millones como el que fue fiscalizado. Sin embargo, no debe olvidarse que el proceso de fiscalización llevado adelante por el Servicio y conforme las normas del artículo 70 y 71 de la Ley de la Renta, precisamente tiene por objeto afectar con el impuesto ingresos afectos a impuesto que se han mantenido ocultos, que no constan en los antecedentes comerciales y tributarios del contribuyente, por el contrario, tal como se indicó antes, la existencia de un gasto, desembolso o inversión, en el evento que no se demuestre el origen tributariamente sano de dichos fondos, hace aplicable una presunción en orden a que se trata de rentas que no han tributado, precisamente porque se han mantenido ocultas. En tal sentido, la actividad del reclamante, con facilidad ha podido generarle ingresos que no tributaron como era debido y ha sido la existencia de la escritura de constitución de la sociedad la que sacó a la luz la existencia de la renta. 17°.- Que, de la forma que se viene relacionando, los antecedentes aportados por el reclamante no tienen la capacidad suficiente para desvirtuar lo consignado por el propio contribuyente en el contrato social, respecto a haber aportado 50 millones de pesos. Así, la efectiva existencia del gasto, desembolso o inversión a que se refiere la liquidación, ha de tenerse por establecida y, conforme lo ordena el artículo 70 de la ley de Impuesto a la Renta, el Servicio correctamente ha presumido dichos ingresos no habían tributado, debiendo aplicárseles los impuestos que se determinó al reclamante y que se confirmarán en la presente sentencia. 18°.- Que, habiéndose acreditado por el Servicio la existencia de la inversión correspondiente a aporte de $50.000.000 hecho a Constructora Escalona y Vargas y Cía. Ltda., RUT 76.065.765-4, con fecha 12 de junio de 2009, según escritura pública de fecha 3 de junio de 2009, repertorio 427/2009, en efectivo y enterados en caja social; correspondía al contribuyente acreditar que dichos recursos, ya tributaron, o bien Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b849f766-c11c-4b39-9316-31e9f609ead3 Timbre Electrónico 16 16 corresponden a ingresos que no constituyen rentas, o se encuentran exentos, lo que no se logró demostrar, en consecuencia, se ratifica la determinación de las diferencias de impuesto a que se refieren las liquidaciones de autos. Visto, además, lo dispuesto en las normas pertinentes del Código Tributario, Código Civil y en el Decreto Ley 824 sobre Impuesto a la Renta, se resuelve: 1°.- No ha lugar al reclamo. Se confirman las liquidaciones de impuesto n° 76 y 77, de fecha 30 de julio de 2013, efectuadas por la IV Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos La Serena. 2°.- No se condena en costas, por haber tenido el reclamante motivos plausibles para litigar. 3°.- Notifíquese a la reclamante por carta certificada y al Servicio mediante publicación de la presente sentencia en el sitio de internet del Tribunal. Dese aviso a las partes a los correos electrónicos consignados. Déjese testimonio en el expediente. 4°.- Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. RIT GR-06-00039-2013. RUC 13-9-0002141-5. Dictada por don CÉSAR VERDUGO REYES, Juez titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Coquimbo. Cesar Manuel Verdugo Reyes Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez Tribunal de Coquimbo Documento firmado electrónicamente por don/ña Cesar Manuel Verdugo Reyes, el 20-05-2014. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b849f766-c11c-4b39-9316-31e9f609ead3 Timbre Electrónico 2014-05-20T14:01:00-0400 ATTA SACTA