Reclamo tributario: liquidación

CAUSA : “FRUMEL S.A CON SII” RUC Nº : 13-9-0002295-0 RIT N° : GR-19-00041-2013 Rancagua, ONCE DE MAYO DE DOS MIL DIECISÉIS. VISTOS: UNO. Presentación de fojas 1, de 04 de diciembre de 2013, de don CRISTIAN SILVA DIMITSTEIN, empresario, RUT N°8.237.073-0, en representación de FRUMEL S.A. en adelante denominada también como “FRUMEL” o “Frumel”, Sociedad Comercial, Rol Único Tributario N°76.015.655-8, ambos domiciliados para estos efectos en Ruta 5 Sur Km. 62 S/N, comuna de San Francisco de Mostazal, quien deduce reclamo tributario, en contra de las Liquidaciones N°0149 y N°0150 ambas de fecha 09 de agosto de 2013, emitidas por la VI Dirección Regional de Rancagua del Servicio de Impuestos Internos en adelante indistintamente denominado como el “Servicio“, el “SII”, o el “Sii”, conforme a lo establecido por el artículo 123 y siguientes del Código Tributario, por las fundamentos que, en síntesis, se exponen, a continuación: Como primera cosa, el reclamante indica que las liquidaciones reclamadas determinan un Impuesto de Primera Categoría, producto de que se aumenta su Base Imponible al no aceptar como gasto necesario para producir la renta, el proveniente del castigo de un crédito incobrable por US$640.042 y cuya deudora es una empresa declarada en quiebra, que fue adquirido por la actora a su acreedor original, el Banco Rabobank, en su valor nominal, el cual fue efectivamente pagado por FRUMEL a dicho Banco, resultando imposible para ésta última cobrarlo a la deudora. Explica el reclamante, que el castigo referido implica un gasto que se equipara con la utilidad que en el mismo ejercicio obtuvo contablemente la empresa en razón de un leaseback con el propio Rabobank. Señala también, que tanto el mayor valor obtenido en el leaseback y la pérdida generada por el crédito adquirido están íntima e indisolublemente unidos. A continuación el actor, en el capítulo I, se refiere a los antecedentes de hecho de su acción, indicando que FRUMEL es una empresa cuyo giro es la prestación de servicios frutícolas, principalmente servicios de packing y frío para fruta fresca y para los efectos del ejercicio de su giro, requiere de instalaciones físicas consistentes en oficinas, bodegas, planta de packing y frigorífico. De este modo, luego de creada, se vio en la necesidad de procurarse instalaciones como las aludidas, lo que constituía una dura tarea dada la alta inversión que ellas suponen. Para efectos de lo anterior, la empresa comenzó a gestionar con el Banco Santander la adquisición de la planta que operada a la fecha del reclamo, quien en definitiva accede a vendérsela pero sin otorgarle el financiamiento necesario para ello, el que se obtuvo del Banco Rabobank. Indica el actor, que para efectos de lo anterior, el banco Rabobank, le exigió una serie de requisitos, entre los cuales se encontraba el que dicho financiamiento se otorgaba bajo la condición inevitable y obligatoria de que FRUMEL adquiriera una cuenta por cobrar que el Banco Rabobank tenía con la empresa Exportadora Pacific S.A., por un monto de US$640.042, según consta en escritura de "Cesión de Derechos Litigiosos" de 09 de julio del año 2009, debiendo por tanto asumir la consiguiente pérdida financiera y tributaria. Agrega al respecto, que el financiamiento para la compra de la planta fue una operación compleja, que debe analizarse en un contexto amplio, en donde la adquisición de la cuenta por cobrar es algo que se hace para FRUMEL inevitable y obligatorio para financiar su operación, cumpliendo así la pérdida respectiva, con lo dispuesto en el inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta en adelante indistintamente denominada como la “LIR”. Indica también, que al revisar la norma contenida en el inciso primero del artículo 31 de la LIR, se puede concluir, sin duda, que el gasto en cuestión se refiere a aquellos que se relacionan directamente con el ejercicio o giro de FRUMEL, toda vez que, fue un necesario para producir la renta y tuvo el carácter de inevitable y obligatorio para acceder al financiamiento de la planta de proceso, que constituye un activo imprescindible para la generación de la renta afecta a Impuesto de Primera Categoría. Luego se refiere a la revisión practicada por el Servicio, a la declaración de Impuesto a la Renta, Año Tributario 2010, y que producto de ella se determinaron dos partidas que se agregaron a la base imponible. Una respecto de ingresos subdeclarados por concepto de intereses percibidos por inversión financiera no registrada por $477.527; y la otra por la cantidad de $324.565.613.- por concepto de deducción de gastos no necesarios para producir la renta. De este modo la nueva base imponible quedó en la cantidad de $359.132.175, determinándose un Impuesto de Primera Categoría de $61.052.470, según dan cuenta las Liquidaciones reclamadas. Del modo expuesto, señala que al excluirse como gasto el castigo del crédito, se asume que en el Año Tributario 2010, FRUMEL obtuvo utilidades que la obligaban a pagar Impuesto de Primera Categoría, sin embargo, en dicho año, la empresa no tuvo actividad comercial y no efectuó ni una sola operación de su giro de prestación de servicios de packing y frío, verificándose sólo una operación que produjo aparentemente una utilidad, esto es, la operación de Leaseback con el Banco Rabobank respecto de su planta en San Francisco. Indica, que en dicha operación, el precio de venta a Rabobank fue superior al que pocas semanas antes había pagado por esa misma planta FRUMEL al Banco Santander y cuyo pago había sido financiado por el mismo Rabobank. El actor explica, que la diferencia en los precios, se radica en el crédito castigado, dado que Rabobank financió a FRUMEL con la condición de que ésta asumiera la pérdida producida por el anterior operador de esa misma planta, la sociedad Exportadora Pacific S.A., quien no pagó a Rabobank un crédito por US$640.042. Agrega además, que ese mismo crédito fue el que debió comprar FRUMEL y castigarlo en tal ejercicio, razón por la cual la pérdida se netea con la utilidad, que la compra y venta de la planta, generó para FRUMEL. Posteriormente procede a detallar las operaciones, que son las siguientes: 1. Con fecha 12 de junio de 2009, FRUMEL compra a Banco Santander los dos inmuebles (en escrituras separadas) que conforman la planta en un valor de $650.000.000. 2. El 06 de agosto de 2009, Frumel vende a Rabobank los mismos inmuebles en $1.015.200.000. 3. El mismo 06 de agosto de 2009, Frumel celebra contrato de leasing. 4. El 09 de julio de 2009, Frumel había comprado el crédito a Rabobank. En síntesis, reitera que no hay utilidad de ninguna clase, pues el mayor valor de la venta de la planta sólo tiene por objeto financiar y pagar la compra del crédito incobrable al mismo Banco Rabobank.- Los valores se equiparan y no hay utilidad. En el capítulo II, denominado “ANTECEDENTES DE DERECHO”, como primer punto se refiere nuevamente a las partidas que fueron agregadas a la Base Imponible, respecto de su declaración Anual de Impuesto a la Renta Año Tributario 2010 y a las conclusiones contenidas en la Liquidación para estimar que el gasto no era necesario para producir la renta. Al efecto indica que respecto de la primera partida, correspondiente a los “Ingresos subdeclarados (Referencia N°1) $477.527”, que ésta no le merece reparos, por lo que acepta y reconoce que pase a formar parte de la Base Imponible del Impuesto de Primera Categoría del Año Tributario 2010. Continúa el actor, refiriéndose a los fundamentos de derecho que justificarían que el gasto en cuestión si fue necesario para producir la renta. Al efecto, invoca el inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, para luego señalar, los requisitos copulativos para que un gasto sea aceptado como tal desde el punto de vista impositivo, a la luz de la jurisprudencia administrativa, y que son los siguientes: 1. Que se relacione directamente con el giro o actividad que se desarrolla; 2. Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, en el sentido de lo que es menester o que hace falta para un determinado fin, contraponiéndose a lo superfluo. En consecuencia, el concepto de gasto necesario debe entenderse como aquellos desembolsos de carácter inevitable u obligatorio, considerándose no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto; 3. Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios requeridos para la obtención de la renta; 4. Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, sea que éste se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio; y 5. Que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos. Posteriormente, se refiere específicamente a los créditos incobrables, para lo cual cita la norma del inciso primero del N° 4 del artículo 31 de la LIR. Agrega también, que conforme al inciso primero del artículo 31 antes citado, queda claro que entre el gasto y la actividad comercial debe existir un nexo necesario, lo que debe ser analizado en concreto caso a caso y no de una manera aislada como se desprende de la liquidación reclamada. Asimismo, en relación al numeral 4 ya aludido, indica que en este caso se acreditó que el crédito respectivo había sido verificado debidamente en la quiebra de Exportadora Pacific S.A por el Banco Rabobank, antes de cederse el mismo a FRUMEL. Luego se acreditó también, con carta del abogado de FRUMEL, Marcelo Contreras Cerda, que él había hecho las indagaciones necesarias para considerar, en Diciembre de 2009, que se habían agotado prudencialmente los medios de cobro, dado que la Quiebra carecía de bienes suficientes para pagar a los acreedores valistas, calidad que tenía el crédito que Rabobank vendió a Frumel. Reitera el actor, que la fiscalizadora conoce y acepta todo lo anterior, pero exige un documento adicional, que dé cuenta de que Frumel se hubiere apersonado en la quiebra informando la Cesión del Crédito, el que en la especie no existe, pero que en nada influye, para considerar o no considerar, agotados los medios de cobro, ya que nada mejoraría la cobranza del crédito tal documento. Al efecto indica, que la Ley exige solo el agotamiento prudencial de los medios de cobro y no un documento en particular, pues deja entregado al criterio del contribuyente y del SII el verificar en cada caso, ese hecho. Agrega, que en este caso, es evidente que los medios de cobro se agotaron al verificar, pues la fallida carecía de bienes para pagar a los valistas. Indica que le parece incomprensible el accionar implacable del SII, al exigir mucho más allá de lo razonable, a pesar de tener conciencia de que el crédito era y es incobrable. En el capítulo III, denominado “PETICIONES CONCRETAS”, el actor solicita al Tribunal dejar sin efecto la partida que constituye un agregado a la Base Imponible de Primera Categoría denominada Deducción de gastos no necesarios para producir la renta (Art.31 incisos 1° y 3°; N°4 y 33 N°1 de la Ley de la Renta) por un monto de $324.565.613 y con ello dar por acreditada esta partida de acuerdo a los argumentos de hecho y derecho expuestos. Finalmente, solicita tener por presentado el Reclamo en contra de las Liquidaciones N°0149 y N°0150, emanadas de la VI Dirección Regional de Rancagua del Servicio de Impuestos Internos. DOS. Presentación del Servicio de Impuestos Internos, de fojas 36, de 10 de enero de 2014, por la cual, don LUIS AGUIRRE PÉREZ, Director de la VI Dirección Regional Rancagua del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, domiciliado en calle Estado N°154, comuna y ciudad de Rancagua, en lo principal, contesta el reclamo de fojas 1, en los términos que, resumidamente, se exponen a continuación. En el acápite I de su contestación, denominado “ANTECEDENTES DE HECHO”, el Servicio indica que con fecha 09 de agosto de 2013 se emitieron las Liquidaciones N°0149(correspondiente al Impuesto de Primera Categoría de la Ley de la Renta-abril de 2010) y la N°0150 (correspondiente a Reintegro del artículo 97 de la Ley de la Renta-mayo de 2010), las que fueron notificadas a la reclamante, por cédula, con fecha 13 de agosto de 2013. Expone el Servicio, que tal y como señala el contribuyente, las liquidaciones constan de dos partidas, que son las siguientes: a) Ingresos subdeclarados por concepto de intereses percibidos por inversión financiera no registrada. Esta partida fue aceptada por el contribuyente, por lo cual señala, que no se referirá a ella, ya que no forma parte del reclamo. b) Deducción de gastos no necesarios para producir la renta, correspondiente a diferencias de Impuesto de Primera Categoría, derivadas de haberse declarado una menor base imponible que la que correspondía, al deducirse en la determinación de la renta líquida, deudas consideradas incobrables, en circunstancias que a su respecto no se acreditó que se trate de un gasto necesario para producir la renta, ni que se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro, por la suma de $324.565.613. Esta es partida reclamada y de la que se hará cargo el Servicio. A continuación, se refiere a lo indicado por el actor, respecto del detalle de las operaciones que originan el crédito incobrable cuyo castigo fue impugnado, y que es el siguiente: 1. Con fecha 12 de junio de 2009, FRUMEL compra al Banco Santander un inmueble que contenía una bodega de insumos y cámaras de desverdizado. El precio de la compraventa es de $250.000.000 que la compradora paga en el acto, mediante un crédito otorgado por el Banco Rabobank y garantizado a través de la hipoteca del inmueble. 2. Con fecha 12 de junio de 2009, FRUMEL compra al Banco Santander un inmueble que contenía andenes, cámaras de frío, cámara de ex despacho, packing, cámaras de paletizaje y casino y vestidores. El precio de la compraventa ascendió a la cantidad de $400.000.000 que la compradora paga en el acto, también mediante un crédito otorgado por el Banco Rabobank y garantizado a través de la hipoteca del inmueble. 3. Con fecha 09 de julio de 2009, Rabobank Chile vende, cede y transfiere a FRUMEL, el derecho de ejecución y cobro del pagaré crédito interno exportadores N°70006471905, suscrito con fecha 29 de diciembre de 2008 por US $709.207,31, que a esa fecha se encontraba exigible y como deuda vencida, verificado en la quiebra de Exportadora Pacific S.A., que se tramitaba ante el Segundo Juzgado Civil de Rancagua, Rol N°842-2009, en un valor de US$640.042,62. 4. Con fecha 06 de agosto de 2009, FRUMEL vende a Rabobank los inmuebles singularizados en los números 1 y 2 precedentes en un valor de US $1.880.000. 5. Posteriormente, entiende el Servicio que el contribuyente toma los inmuebles en arrendamiento con opción de compra al Banco Rabobank, pero el SII no ha tenido a la vista dichos contratos, por lo que no puede entregar los detalles de los montos. Posteriormente, y con la finalidad de contextualizar las operaciones antes descritas, el Servicio, hace presente lo siguiente: l. Que, en un principio, la dueña de las plantas adquiridas por el Banco Rabobank, era para el Rol N°134-12 la sociedad Servicios para la Exportación Hortofrutícola RUT N°77.330.250- 2 y para el Rol N°134-13 la sociedad Picarquín S.A., RUT N°99.532.490-3, ambas en las cuales don Cristián Felipe Silva Dimitstein, actúa como representante, según la propia base de datos del Servicio, llamada "Sistema de Información Integrada del Contribuyente", en adelante SIIC. 2. Que, los accionistas de Exportadora Pacific S.A. que figuran en base de datos del SIIC, son don Pedro Mauricio Tomás Saldivia Medina, RUT N° 6.620.766-8 y don Juan Pablo Prieto Saldivia, RUT N°11.847.312-4. 3. Que, quien presentó el reclamo por parte de la contribuyente fue su representante don Cristián Felipe Silva Dimitstein (quien figura a la fecha en el SIIC como representante de FRUMEL S.A., así como también don Rodrigo Arana Rojas, RUT N°7.015.611-3). También habría que tener presente que, FRUMEL se constituyó con fecha 0l de junio de 2007 y luego declara inicio de actividades con fecha l1 de abril de 2008, a esa fecha los accionistas registrados en el SIIC eran don Pedro Mauricio Tomás Saldivia Medina y don Juan Pablo Prieto Saldivia, quienes recién con fecha 21 de octubre de 2009, según base de datos del Sii, ceden sus derechos a las sociedades Inmobiliaria e Inversiones Tricahue S.A., RUT N°76.008.739-4, Inmobiliaria Santa Camila S.A., RUT N°76.017.062-3 y Asesorías y Gestión Limitada, RUT N°77.250.110-2. 4. Que, la quiebra de Exportadora Pacific S.A., fue investigada por el delito de quiebra culpable, procedimiento en virtud del cual su representante don Cristián Felipe Silva Dimitstein, fue formalizado en causa RIT N°191l-20l0, con fecha 03 de enero de 2012, en el Juzgado de Garantía de Graneros. Este procedimiento se encuentra suspendido condicionalmente, de acuerdo al artículo 238 del Código Procesal Penal. En el acápite II, denominado “PRETENSIONES CONTENIDAS EN EL RECLAMO INTERPUESTO” el Servicio se refiere justamente a estas, señalando, que el reclamante solicita se deje sin efecto la partida correspondiente a la deducción de gastos no necesarios para producir la renta, por $324.565.613, en razón de que el castigo del crédito incobrable, cumple con todos los requisitos establecidos en la Ley, al constituir un gasto necesario para producir la renta, obligatorio e inevitable, dado que el Banco Rabobank exigió su compra para financiar la adquisición de sus plantas de packing, habiéndose agotado prudencialmente los medios de cobro de ese crédito, sin que hubiere podido ninguna otra gestión que las hechas, dado que la empresa estaba en quiebra. En el acápite III de su contestación, denominado “FUNDAMENTOS DE LAS LIQUIDACIONES N°0149 Y N°0150, DE FECHA 09 DE AGOSTO DE 2013, E IMPROCEDENCIA DEL RECLAMO”, el Servicio se aboca precisamente a los fundamentos de sus actuaciones, indicando que con fecha 30 de abril de 2013, se le notificó a la reclamante, que su Declaración de Renta correspondiente al Año Tributario 2010, resultó observada, ya que según las bases de datos del Servicio, habría una subdeclaración de ingresos por parte del contribuyente. Ante esta notificación, el contribuyente acompañó Balance General al 31 de diciembre de 2009, de cuyo análisis se hizo necesario que acreditara el saldo deudor de la cuenta 5-3-02-004 "DEUDORES INCOBRABLES", por la suma de $324.565.613, lo que se puso en conocimiento del contribuyente a través de la Citación N°80. Que, en respuesta a la citación, el contribuyente informó que necesitaban comprar la planta y que el Rabobank les otorgó financiamiento sujetando el crédito a ciertas condiciones, entre ellas, que se incluyera el crédito que el Banco tenía con la empresa en quiebra por la cantidad de US$640.042,62, ya que el vendedor establecería el precio de venta en el valor en que las había adquirido y el Rabobank estimaba que el valor real era mayor. Señalaron también, que la operación se realizó a través de una cesión de derechos litigiosos y leasing, la cual se celebró ya que era necesario dar una "causa jurídica" a esta asunción de deuda de un tercero. Agregaba además, que él no es una sociedad compradora de créditos ni buscaba ganar dinero con las operaciones, sólo que celebraron estos contratos para que el sobreprecio pagado por el inmueble no hubiese carecido de causa y creyendo que un porcentaje del crédito podría ser recuperado. Finalmente, indicaron, que en razón de la crisis de la empresa y la situación del mercado, nada se pudo recuperar como acreedor valista, por lo que era necesario su castigo. Agrega el Servicio, que luego de la respuesta del Contribuyente, se optó por liquidar ya que, la cesión de derechos litigiosos da cuenta de la adquisición de un crédito sin preferencia respecto de una deudora declarada en quiebra, el que no constituye un gasto necesario para producir la renta, ya que es una operación no relacionada con el giro del negocio y la generación de alguna renta en razón de este crédito es altamente improbable. También señala, que tampoco se cumplió con los requisitos del artículo 31 N°4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, ya que ni siquiera se acompañó copia del documento en que se informará en el procedimiento de quiebra el cambio de acreedor, ni que se haya concurrido a las Juntas de acreedores o ejercido otros derechos que le correspondían como nuevo acreedor. Posteriormente, en un subcapítulo dentro del capítulo tratado, el Servicio realiza un análisis de las alegaciones del contribuyente y del control de legalidad de las liquidaciones impugnadas. Al efecto indica, que las éstas, en tanto actos administrativos, se encuentran ajustadas a Derecho, siendo los motivos expresados en ellas, motivos que se encuentran dentro del marco de legalidad que se exige a los actos de la administración pública. Que, los dichos del contribuyente en su reclamo no desvirtúan de ninguna manera las liquidaciones impugnadas, y que ciertamente entiende el Servicio que las validan, principalmente al asumir que compraron una pérdida pudiendo concluirse, sin mayor problema, que el reclamo debe ser rechazado en todas sus partes, con costas. Luego, refiriéndose a los dichos del contribuyente --en cuanto a que el financiamiento para la compra de la planta estaba inmerso dentro una operación compleja, que debe analizarse en un contexto amplio, en que la adquisición de la cuenta por cobrar a Rabobank era inevitable y obligatorio-- indica que jurídicamente se trata de operaciones independientes, que deben ser analizadas una a una junto con sus correspondientes efectos jurídicos, los que no se pueden soslayar, a pesar de la intención del contribuyente. A continuación, y después de citar la norma del artículo 1.700 del Código Civil señala, que no corresponde que el actor alegue, que los efectos jurídicos de sus actos, deben entenderse de acuerdo a su voluntad real la que difiere de la declarada, voluntad real que, además, perjudica al Fisco y beneficia exclusivamente al contribuyente. Esta intención del contribuyente es claramente contraria al Derecho Chileno. Posteriormente, el SII, efectúa un análisis de las operaciones realizadas por el contribuyente y los efectos jurídicos de las mimas, en los siguientes términos: l. Respecto de la compra de los bienes inmuebles en $250.000.000 y $400.000.000, al Banco Santander, ingresa al activo de la contribuyente bienes raíces, que fueron pagados a través de un crédito hipotecario otorgado por Rabobank. 2. Venta de los inmuebles comprados previamente al Banco Santander, referidos en el ítem anterior, al Banco Rabobank en un valor de US $1.880.000. Al efecto, expresa, que la entrega de los bienes por parte de la sociedad propietaria del mismo a la sociedad leasing constituye, jurídicamente, un contrato puro y simple de compraventa de inmueble que efectúa una empresa que declara su renta efectiva en la primera categoría determinada mediante contabilidad completa, operación cuyo tratamiento tributario debe regirse por lo dispuesto en la letra b) del N° 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta. De conformidad con lo dispuesto por esta norma legal, y atendido la contra excepción que ella establece en su parte final, el mayor valor obtenido en la citada enajenación, se afecta con los impuestos generales de la ley de la renta, esto es, con el impuesto de primera categoría y global complementario o adicional; debiendo aplicarse el impuesto de primera categoría sobre la renta percibida o devengada, cualquiera de los hechos que ocurra primero. Luego, refiriéndose a los dichos del actor, en cuanto éste señaló que no puede entenderse cómo tendría utilidades si no tuvo actividad comercial el año respectivo, sólo la venta del inmueble a un mayor valor, por lo que, debe ser aceptado el castigo del crédito incobrable, que adquirió con la finalidad de neutralizar la utilidad, expone que hay que analizar bien sus palabras, ya que en este punto --como en otros tantos-- se contradice, al indicar que no puede entenderse como actividad de su giro la venta de los bienes raíces, pero a su vez señala, que sí se debe entender esta "operación compleja" de la compra del crédito, a sabiendas irrecuperable, como una actividad de su giro, interpretación del todo ilógica, además, de ilegal, en razón de las normas de los artículos 2°, 17 N°8 y 31 inciso 3° de la LIR. 3. Arrendamiento con opción de compra que otorga el Banco Rabobank a FRUMEL, de los mismos inmuebles referidos en los puntos anteriores. En relación a esta operación, es importante tener presente que jurídicamente no es un bien propio hasta que se hace efectiva la opción de compra, por lo que, los cánones de arrendamiento pagados son aceptados como gastos del contribuyente. 4. Compra de derechos litigiosos, correspondientes al derecho de ejecución y cobro del pagaré crédito interno exportadores N°70006471905, por la suma total de US $709.207,31, pagaré que a esa fecha se encontraba exigible y como deuda vencida, verificado en la quiebra de Exportadora Pacific S.A., en un valor de US$640.042,62, crédito del que se podía presumir, casi con certeza, que nada se podría recuperar del mismo. Respecto de este último punto, el Servicio lo analiza en tres aspectos --i), ii) y iii)-- los que se abordarán a continuación. i. El gasto no es necesario para producir la renta. Al efecto indica que el legislador ha establecido en forma expresa, los requisitos que en forma copulativa deben de cumplir los gastos para que puedan ser rebajados de los ingresos brutos al determinar la Renta Líquida Imponible, lo que se refleja en el artículo 31 de la LIR, norma que cita al efecto. Agrega al respecto, que independiente que el contribuyente los haya deducido invocando el artículo 31 N°4 de la LIR, corresponde analizar la operación, a la luz del precepto básico de los gastos contenido en el artículo 31 citado. Confirma a continuación, lo expresado en la liquidación, en cuanto que el castigo de esta deuda, que corresponde a la compra del derecho de ejecución y cobro de un pagaré sin ninguna preferencia, respecto de una deudora ya declarada en quiebra, constituye un gasto no necesario para producir la renta, agregando que para entender la situación, resulta indispensable que se considere el origen del "crédito incobrable", ya que de lo contrario caeríamos en un absurdo lógico y la conclusión no sería ajustada a las normas legales y los principios del Derecho Tributario. Así, afirma, que este crédito llega a las manos de la reclamante ya en una situación de total incobrabilidad, quien lo compró sabiendo con certeza que no nada iba a recuperar, y con la intención de rebajarlo íntegramente como gasto en un año tributario. Por lo tanto, resulta evidente que este gasto no puede ser necesario para producir la renta, porque se adquirió a sabiendas que nunca produciría ninguna renta, que ni siquiera tenía tal posibilidad, ya que se compró un crédito sin ninguna preferencia cuando ya la empresa estaba declarada en quiebra. En cuanto a la necesidad y obligatoriedad, que ameritaba la adquisición del crédito, indica, que ella no queda reflejada en ninguno de los documentos que dan cuenta de las operaciones. ii. El gasto no cumple con los requisitos para ser deducido como crédito incobrable. Al efecto, citando el artículo 31 N°4 de la LIR, la entidad fiscal señala que esta contiene tres requisitos para que los créditos incobrables puedan ser castigados durante el año comercial respectivo y deducirse de la renta bruta para la determinación de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría. Estos requisitos son los siguientes: a) Que provengan de operaciones relacionadas con el giro del negocio; b) Que el castigo de dichos créditos incobrables haya sido contabilizado oportunamente; y c) Que respecto de ellos se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. En relación a este caso, expone el Servicio, es necesario revisar dos de los requisitos específicamente, los señalados en las letras a) y c) precedentes. Que, en cuanto al primero de los requisitos anotados, el de la letra “a”, la LIR en su artículo 31 inciso 3° dispone que especialmente procederá la deducción de ciertos gastos, en cuanto se relacionen con el giro del negocio. Así, y respecto de las deudas incobrables, es necesario que éstas se relacionen con las gestiones operacionales de la empresa, negocio o actividad de cuya renta se trata. Es decir, que las deudas provengan de obligaciones civiles o comerciales (venta de bienes, prestación de servicios, etc.), que tengan relación con el giro o actividad económica que desarrolla la empresa acreedora, en tanto el tratamiento tributario del ingreso asociado al crédito castigado se encuentre sujeto al régimen general del impuesto a la renta. A la luz de lo anterior concluye el Servicio y como bien lo señala la liquidación reclamada, la operación cuestionada, vale decir, la compra del crédito valista de la empresa en quiebra, el que posteriormente se castiga como crédito incobrable, no es una operación relacionada con el giro del negocio, ya que se trata de una operación que no va a generar renta alguna, además, el giro de la reclamante es, según el SIIC comercializadora de frutas, hortalizas, insumos y productos agrícolas, servicios de selección y embalaje frutas, de manera tal, que no está dentro de su giro el factoring o la compra de créditos. Agrega también, que no puede entenderse que sea una operación del giro del negocio, ya que para cumplir con dicho requisito, además de tener relación con el giro o actividad económica que desarrolla la empresa acreedora, el tratamiento tributario del ingreso asociado al crédito castigado se debe encontrar sujeto al régimen general del impuesto a la renta, y como se señaló y lo reconoce el actor, resulta claro que en la especie se trató de "asumir una pérdida" y no un crédito que pudiese generar una renta para la contribuyente, vale decir, este gasto no tenía ningún ingreso al que se pudiera asociar. Que, en cuanto al tercero de los requisitos anotados, el de la letra “c”, referido a que se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro, el Servicio indica, que si bien es cierto, el contribuyente acompaña la verificación del crédito efectuada en el juicio de quiebra de Exportadora Pacific S.A. por el Banco Rabobank y el contrato de cesión de derechos litigiosos del crédito verificado, no acompaña ninguna documentación que dé cuenta de alguna acción que haya realizado en el juicio de quiebras, y que como mínimo implicaría la comparecencia al juicio informando que se produjo la cesión. Así las cosas, se cuestiona el Servicio, cómo puede entenderse que el acreedor realizó alguna gestión que implique que agotó prudencialmente los medios de cobro, si no realizó ninguna gestión y el mismo alega que ya no podía realizarse ninguna acción de cobro. Evidentemente no podían agotarse los medios de cobro, dado que cuando se adquirió el crédito, éste era absolutamente irrecuperable, y la contribuyente lo sabía. Agrega el Sii, que de aceptarse el castigo de un crédito como el de este caso, se desnaturalizaría la institución del castigo del crédito incobrable, pues se estaría dando la posibilidad a los contribuyentes de adquirir una pérdida ("crédito incobrable"). Esta situación de adquirir un gasto sin relación alguna con un ingreso, atenta contra los principios en que se sustenta el Derecho Tributario y no puede ser aceptada en caso alguno. iii. La maniobra que pretende el reclamante vulnera los principios de nuestra legislación, por lo que no puede ser aceptada. Que, a mayor abundamiento de lo dicho, lo que a juicio del Servicio es suficiente para concluir que el castigo efectuado por la actora no se ajusta a Derecho, analiza las declaraciones vertidas en el reclamo, dejando ver sus intenciones y con ello la necesidad de rechazarlo. De esta manera, citando distintos pasajes del reclamo, expone que se confirma que se adquirió un crédito a sabiendas irrecuperable, operación que tuvo como intención adquirir un gasto con la sola finalidad de neutralizar la utilidad que se generaría con la venta del inmueble, situación que a todas luces es sancionada por el Derecho Tributario. Concluye el análisis, refiriéndose a la improcedencia del reclamo, dado que el gasto asociado al castigo del crédito no puede ser aceptado por no cumplir con los requisitos que la Ley establece para ello. Finalmente, solicita tener por contestado el reclamo, solicitando su rechazo en todas sus partes y que se confirmen las actuaciones reclamadas, con costas. TRES. Resolución de fojas 51, de 30 de mayo de 2014, por la cual se recibió la causa a prueba. CUATRO. Certificación de fojas 53, de 30 de mayo de 2014, del hecho de haberse despachado por carta certificada al abogado don Pablo Ocares Valdebenito, la resolución de fojas 51, por la que se recibió la causa a prueba. CINCO. Resolución de fojas 112, de 30 de junio de 2015, por la cual se acogió el incidente de nulidad por falta de notificación de la resolución por la que se recibió la causa a prueba, deducido por la actora a fojas 54, declarando la nulidad de la notificación por carta certificada ordenada a fojas 51, y practicada con fecha 30 de mayo de 2014, según certificación de fojas 53. La misma resolución dispuso también, que la resolución de fojas 51, por la que se recibió la causa a prueba, se entendería notificada a la reclamante, desde la fecha en que se notificare la resolución de fojas 112, y que el primer día del término probatorio sería el siguiente hábil al de la notificación de dicha resolución. SEIS. Presentación del Servicio de Impuestos Internos, de fojas 121, de 01 de julio de 2015, por la cual, acompaña lista de testigos, la cual se tuvo por presentada por resolución de fojas 122. SIETE. Presentaciones del Servicio de Impuestos Internos, de fojas 124 y 136, de 15 y 17 de julio de 2015 respectivamente, por medio de las cuales se acompaña documentos que indica. OCHO. Presentación de fojas 140, de 21 de julio de 2015, en virtud de la cual, la actora conjuntamente con el abogado don Pablo Ocares Valdebenito, dan cuenta de la renuncia del segundo al patrocinio y poder conferido en autos y la aceptación del primero a dicha renuncia. NUEVE. Presentación de la reclamante de fojas 141, también de 21 de julio de 2015, por la cual en lo principal, designa abogado patrocinante y le confiere poder al abogado don Tomás Contreras González, cédula de identidad N°17.084.0843-8 y en el primer otrosí señala nuevo correo electrónico para efectos del aviso contemplado en el artículo 131 bis del Código Tributario. Por resolución de fojas 149, se tuvo presente el patrocinio y poder otorgados y la dirección de correo electrónico. DIEZ. Presentación de fojas 154, de 24 de julio de 2015, por la cual la reclamante solicita se oficie a la Síndico de Quiebra de Exportadora Pacific S.A., doña Mariclara González Lozano a efectos de informar lo que se indica en la referida presentación. ONCE. Presentación de fojas 155, de 24 de julio de 2015, por la cual la reclamante solicita inspección personal del Tribunal. DOCE. Presentación de fojas 156, de 24 de julio de 2015, por la cual la reclamante solicita designación de perito. TRECE. Presentación de fojas 158, de 24 de julio de 2015, por la cual la actora solicita se oficie a Rabobank Chile para efectos de informar lo que se indica. CATORCE. Presentación de la reclamante de fojas 160, también de 24 de julio de 2015, por la cual acompaña documentos. QUINCE. Resolución de fojas 180, de 27 de julio de 2015, por la cual el Tribunal provee las presentaciones de la reclamante de fojas 154, 156, 158 y 160 en los siguientes términos: A fojas 154 y 158, Como se pide, Ofíciese; A fojas 156, Como se pide a costa del reclamante, citándose a audiencia para el día 03 de agosto de 2015 a las 09:30 horas; y A fojas 160, ténganse por acompañados los documentos con citación. DIECISEIS. Resolución de fojas 182, que se pronunció respecto de la presentación de fojas 155, no dando lugar a ella. DIECISIETE. Certificación de fojas 186, que da cuenta de que con fecha 29 de julio de 2015, le fueron entregados al abogado don Tomás Contreras Gonzalez, los Oficios N°38 y N°39, ambos del 2015, ordenados por resolución de fojas 180. DIECIOCHO. Actuación de fojas 190, de 03 de agosto de 2015, consistente en audiencia de designación de perito, ordenada a fojas 180, celebrada con la asistencia de ambas partes. DIECINUEVE. Presentación de fojas 191, de 03 de agosto de 2015, por medio de la cual el reclamante deduce reposición en contra de la resolución de fojas 182, que no dio lugar a la solicitud de inspección personal del Tribunal de fojas 155. La referida reposición fue rechazada por resolución de fojas 193 de 05 de agosto de 2015. VEINTE. Resolución de fojas 196, de 06 de agosto de 2015, por la cual se designó como perito, a la ingeniero comercial doña Luz Eliana Zúñiga Ortiz. La referida designación se dejó sin efecto por resolución de fojas 212, de 10 de septiembre de 2015, dada la falta de aceptación de la perito. VEINTIUNO. Resolución de fojas 214, de 17 de septiembre de 2015, por la cual, se designó perito al ingeniero comercial don Rodrigo Alfonso Alcaíno Pino. El referido nombramiento, se dejó sin efecto por resolución de fojas 225, de 22 de septiembre de 2015, por la cual se designó a su vez como perito a la ingeniero comercial doña Mercedes Cecilia Gómez Garate. VEINTIDOS. Presentación de fojas 235, de 09 de noviembre de 2015, de doña Mercedes Cecilia Gómez Garate, por medio de la cual acepta el cargo de perito, tasa honorarios periciales y fija reunión de reconocimiento para el día 27 de noviembre de 2015 a las 10:00 horas. A fojas 236, corre actuación de la perito ante el Secretario Abogado del Tribunal, por la cual, habiendo aceptado el cargo, jura desempeñarlo fielmente y en el menor tiempo posible. VEINTITRES. Resolución de fojas 237, de 11 de noviembre de 2015, por la cual se tuvo presente la aceptación del cargo y juramento; se dispuso la consignación por parte de la reclamante de la cantidad de $3.600.000; y se fijó audiencia de reconocimiento el día 27 de noviembre de 2015 a las 10:00 horas. La resolución referida, fue notificada a la reclamante por cédula según dan cuenta actuaciones de fojas 241 y 242, ambas de 11 de noviembre de 2015. VEINTICUATRO. Actuación de fojas 243, de 19 de noviembre de 2015, por la cual se certificó que a la fecha no se había recibido respuesta a los oficios N°38/2015 y N° 39/2015. VEINTICINCO. Resolución de fojas 247, de 26 de noviembre de 2015, por la cual se hizo efectiva la sanción contemplada en el inciso final del artículo 411 del Código de Procedimiento Civil, y en consecuencia, se tuvo por desistida, a la parte reclamante de la prueba pericial, solicitada a fojas 156 y decretada por resolución de fojas 180. VEINTISEIS. Presentación de la reclamante fojas 249 y del Servicio de fojas 250, ambas de 26 de noviembre de 2015, por la cual el primero renuncia a peritaje y el segundo solicita se tenga por desistida la prueba pericial. Respecto de ambas resoluciones, a fojas 253 se resolvió que se estuviere al mérito de lo resuelto a fojas 247. VEINTISIETE. Presentación de la reclamante de fojas 258, de 06 de enero de 2016, por la que solicita tener presente una serie de consideraciones en relación a la prueba rendida, lo cual se tuvo presente a fojas 264. VEINTIOCHO. Certificación de fojas 269, de 15 de enero de 2016, por la cual se certificó que el término probatorio se encontraba vencido. VEINTINUEVE. Resolución de fojas 271, de 29 de febrero de 2016 por la que se citó a las partes a oirá sentencia. CON LO RELACIONADO Y CONSIDERANDO: PRIMERO: Que, tal como se expuso en el numeral Uno) de los vistos, a fojas 1, compareció debidamente representada, la sociedad FRUMEL S.A., quien deduce reclamo en contra de las Liquidaciones N°0149 y N°0150 ambas de 09 de agosto de 2013, solicitando al Tribunal dejar sin efecto, la partida que constituye un agregado a la Base Imponible de Primera categoría, relativa a la deducción de gastos no necesarios para producir la renta por un monto de $324.565.613, asociada al castigo de un crédito adquirido al Banco Rabobank, a fin de que en definitiva, éste sea aceptado como gasto necesario para producir la renta. El actor funda su reclamo en las consideraciones de hecho y de derecho que se consignaron en el numeral Uno) antes aludido, las que se dan por enteramente reproducidas en el presente considerando. Sin perjuicio de lo anterior, en síntesis, funda el reclamo en lo siguiente: 1. Que, por las liquidaciones reclamadas se aumenta la Base Imponible al no aceptarse como gasto necesario para producir la renta, el proveniente del castigo de un crédito incobrable por US$640.042 y cuya deudora es una empresa declarada en quiebra, que fue adquirido por la actora a su acreedor original, el Banco Rabobank, en su valor nominal, el cual fue efectivamente pagado por FRUMEL a dicho Banco, resultando imposible para ésta última cobrarlo a la deudora. 2. Que, para obtener el financiamiento para comprar las instalaciones físicas (Plantas de Packing y Frio) necesarias para el desarrollo de su giro y dado que el Banco Santander, dueño de ellas, no le otorgó el financiamiento, éste se obtuvo del Banco Rabobank. 3. Que, para efectos de lo anterior, el banco Rabobank, le exigió una serie de requisitos, entre ellos, el que dicho financiamiento se otorgaba bajo la condición inevitable y obligatoria de que FRUMEL adquiriera una cuenta por cobrar que el Banco Rabobank tenía con la empresa Exportadora Pacific S.A., por un monto de US$640.042. Así, el financiamiento para la compra de la planta constituyó una operación compleja, en donde la adquisición de la cuenta por cobrar es algo que se hacía para FRUMEL inevitable y obligatorio para financiar su operación, cumpliendo así la pérdida respectiva, con lo dispuesto en el inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta en adelante indistintamente denominada como la “LIR”. 4. Que, el gasto en cuestión, la adquisición del crédito, sin duda se refiere a aquellos que se relacionan directamente con el giro de FRUMEL, toda vez que, fue necesario para producir la renta y tuvo el carácter de inevitable y obligatorio para acceder al financiamiento de la planta de proceso, que constituye un activo imprescindible para la generación de la renta afecta a Impuesto de Primera Categoría. 5. Que, que al excluirse como gasto el castigo del crédito, se asume que en el Año Tributario 2010, FRUMEL obtuvo utilidades que la obligaban a pagar Impuesto de Primera Categoría, sin embargo, en dicho año, la empresa no tuvo actividad comercial y no efectuó ni una sola operación de su giro de prestación de servicios de packing y frío, verificándose sólo una operación que produjo aparentemente una utilidad, esto es, la operación de Leaseback con el Banco Rabobank respecto de su planta en San Francisco. Indica, que en dicha operación, el precio de venta a Rabobank fue superior a aquel, que pocas semanas antes había pagado por esa misma planta FRUMEL al Banco Santander y cuyo pago había sido financiado por el mismo Rabobank. 6. Que, la diferencia en los precios, se radica en que no hay utilidad de ninguna clase, pues el mayor valor de la venta de la planta sólo tuvo por objeto financiar y pagar la compra del crédito incobrable al mismo Banco Rabobank.- Los valores se equiparan y no hay utilidad. 7. Que, en la especie se cumplen todos los requisitos establecidos en el inciso primero del artículo 31 de la LIR para la aceptación del gasto, así como también el establecido en el numeral 4 de dicha norma. Respecto de este último, indica que se acreditó que el crédito respectivo había sido verificado debidamente en la quiebra de Exportadora Pacific S.A por el Banco Rabobank, antes de cederse el mismo a FRUMEL, y que conforme carta de abogado se habían agotado prudencialmente los medios de cobro. SEGUNDO: Que, conforme se expresó en el numeral Dos) de los vistos, a fojas 36 corre la contestación del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, en que solicita confirmar la actuación reclamada desechando en todas sus partes la reclamación, con costas. Funda su contestación en las razones de hecho y de derecho que se enunciaron en el numeral Dos) referido, las que también se dan por enteramente reproducidas en este considerando. Sin perjuicio de lo anterior, en resumen, la entidad fiscalizadora funda su presentación en lo siguiente: 1. Que la adquisición de un crédito sin preferencia respecto de una deudora declarada en quiebra, no constituye un gasto necesario para producir la renta, ya que es una operación no relacionada con el giro del negocio y la generación de alguna renta en razón de este crédito es altamente improbable, no cumpliéndose en la especie los requisitos establecidos en el inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. 2. Que, en efecto, el crédito llega a las manos de la reclamante ya en una situación de total incobrabilidad, quien lo compró sabiendo que nada iba a recuperar, y con la intención de rebajarlo íntegramente como gasto en un año tributario. Así, resulta evidente que este gasto no puede ser necesario para producir la renta, porque se adquirió a sabiendas que nunca produciría ninguna renta, que ni siquiera tenía tal posibilidad, ya que se compró un crédito sin ninguna preferencia cuando ya la empresa estaba declarada en quiebra. Tampoco se aprecia la necesidad y obligatoriedad que debe tener el referido gasto. 3. El gasto no cumple con los requisitos para ser deducido como crédito incobrable, por cuanto no cumple con el requisito de que provengan de operaciones relacionadas con el giro del negocio ni tampoco que respecto de él se ha hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. 4. Que la maniobra que pretende el reclamante vulnera los principios de nuestra legislación, por lo que no puede ser aceptada. TERCERO: Que, del tenor de los escritos de reclamo y contestación, la discusión de autos se ha centrado en los siguientes aspectos, a saber: 1. En determinar si en la especie se cumplen todos los requisitos establecidos en el inciso primero del artículo 31 de la LIR para la aceptación, como gasto, del crédito adquirido al Banco Rabobank, correspondiente a una cuenta por cobrar que dicho Banco tenía con la empresa Exportadora Pacific S.A., por un monto de US$640.042. 2. En determinar si el referido gasto correspondió a una operación relacionada con el giro del negocio de FRUMEL S.A. 3. En determinar también, si en la especie se cumplieron todos los requisitos establecidos en el numeral 4 del inciso primero del artículo 31 de la LIR. CUARTO: Que, teniendo presente la discusión de autos, para efectos de su resolución, resulta conveniente establecer aquellos hechos reconocidos y que no han sido controvertidos por las partes, a saber: 1. Que, el actor reconoce, respecto de la partida correspondiente a los “Ingresos subdeclarados (Referencia N°1) $477.527”, que agrega la autoridad fiscal, que ésta no le merece reparos, por lo que acepta que pase a formar parte de la Base Imponible del Impuesto de Primera Categoría del Año Tributario 2010. 2. Que, según se lee a fojas 2, la reclamante reconoce que el giro de FRUMEL es la prestación de servicios frutícolas, principalmente servicios de packing y frio para fruta fresca. 3. Que, con la misma fecha, 12 de junio de 2009, FRUMEL compró también al Banco Santander, otro inmueble que contenía andenes, cámaras de frío, packing, entre otras cosas, en el precio de $400.000.000. 4. Que, con fecha 12 de junio de 2009, FRUMEL compra a Banco Santander, un inmueble que contenía bodega de insumos y cámaras en el precio de $250.000.000. 5. Que, por escritura de cesión de derechos litigiosos, de 09 de julio de 2009, FRUMEL adquirió del Banco Rabobank una cuenta por cobrar por la cantidad de US$640.042, que dicho banco tenía con la sociedad Exportadora Pacific S.A. El referido crédito estaba respaldado por un pagaré suscrito con fecha 29 de diciembre de 2008 por el total US$709.207,31. 6. Que, el crédito aludido en el numeral precedente, fue verificado en la quiebra de Exportadora Pacific S.A. en un valor de US$640.042,62, tramitada ante el segundo Juzgado Civil de Rancagua, autos Rol N°842-2009. 7. Que, con fecha 06 de agosto de 2009, FRUMEL vende a Rabobank los dos inmuebles que adquirió con fecha 12 de junio de 2009, en la cantidad de $1.015.200.000. QUINTO: Que, en cuanto a los aspectos discutidos en estos autos, a fojas 51, se recibió la causa a prueba, estableciéndose como hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos, los siguientes: 1. Efectividad de que la compra de derechos y créditos materializada por escritura pública de fecha 09 de Julio de 2009, cumple con los supuestos de hecho que habilitarían su deducción como gasto en el proceso de determinación de la renta líquida imponible, conforme lo dispone la Ley sobre Impuesto a la Renta. 2. Efectividad de que la compra y adquisición de los derechos litigiosos y correlativa adquisición de créditos, que la reclamante realizó por escritura pública de fecha 09 de Julio de 2009, constituyó y/o correspondió a una operación relacionada con el giro del negocio de FRUMEL S.A. 3. Efectividad de que respecto a los créditos adquiridos por escritura pública de 09 de Julio de 2009, se agotaron prudencialmente los medios de cobro. Que, resulta útil consignar que habiéndose hecho lugar al incidente de nulidad de la actuación consistente en la notificación por carta certificada del auto de prueba, deducido a fojas 54, el término probatorio comenzó a correr al día siguiente hábil contado desde la notificación de la resolución de fojas 112, de 30 de junio de 2015. SEXTO: Que, dentro del término probatorio, ambas partes presentaron, produjeron y solicitaron prueba a fin de lograr esclarecer los hechos establecidos en la interlocutoria respectiva, toda la cual se analizará en los considerandos siguientes. SÉPTIMO: Que, durante el término probatorio el reclamante rindió sólo prueba instrumental, correspondiente a la que se detalla a continuación: 7.1 Prueba Instrumental rendida por la reclamante. Por presentación de fojas 160, la reclamante acompañó los siguientes documentos: - Copia de Escritura Pública de Constitución de Sociedad Frumel S.A. de fecha 1 de Junio de 2007, celebrada ante el Notario de Santiago don René Benavente Cash, dónde consta el giro social por el cual mi representada fue constituida. - Set de 15 imágenes y fotografías dónde se muestran los inmuebles correspondientes al Lote Nº2 y al Lote Nº3 ubicados en la comuna de San Francisco de Mostazal, donde actualmente funciona Frumel S.A. - Copia de Escritura Pública de Acta de junta General Extraordinaria de Accionistas de Frumel S.A. de fecha 26 de Junio de 2009, celebrada ante el N otario de Santiago don René Benavente Cash. - Copia de Escritura Pública de Compraventa de Hipoteca entre Frumel S.A. y el Banco Santander Chile y Rabobank Chile como financista, de fecha 12 de Junio de 2009, celebrada ante el Notario Suplente don Juan Francisco Álamos Ovejero, de la Notaría de Santiago de don René Benavente Cash, donde consta la compra del Lote 2 de la planta de San Francisco de Mostazal. - Copia de Escritura Pública de Compraventa de Hipoteca entre Frumel S.A. y el Banco Santander Chile, y Rabobank Chile como financista, de fecha 12 de Junio de 2009, celebrada ante el Notario Suplente don Juan Francisco Álamos Ovejero, de la Notaría de Santiago de don René Benavente Cash, donde consta la compra del Lote 3 de la planta de San Francisco de Mostazal. - Copia de Escritura Pública de Cesión de Derechos Litigiosos de Rabobank Chile a Frumel S.A., de fecha 9 de Julio de 2009, celebrada ante el Notario Suplente don Sergio Fernando Novoa Galán, de la Notaría de Santiago de doña María Gloria Acharán Toledo, donde consta la cesión del crédito en contra de la sociedad Pacific S.A. - Copia de Escritura Pública de Compraventa entre Frumel S.A. y Rabobank Chile, de fecha 6 de Agosto de 2009, celebrada en la Notaría de Santiago de doña María Gloria Acharán Toledo, donde consta la venta de la planta de San Francisco de Mostazal a Rabobank Chile. - Copia de Escritura Pública de Contrato de Arrendamiento con Opción de Compra (contrato de leasing) entre Rabobank Chile y Frumel S.A., de fecha 6 de Agosto de 2009, celebrada en la Notaría de Santiago de doña María Gloria Acharán Toledo, donde se consolida la operación financiera de Leaseback entre Frumel y Rabobank Chile. - Copia de Balance Tributario al 31 de Diciembre de 2009 de la sociedad Frumel S.A. - Formulario 22 de Declaración Anual de Impuesto a la Renta del año Tributario 2010 de Frumel S.A. - Copia de la Verificación de Créditos de Rabobank Chile en la quiebra de Exportadora Pacific S.A., presentado con fecha 16 de junio de79, ante el Segundo Juzgado Civil de Rancagua, en causa Rol C-842-2009. - Copia de la Cuenta del Síndico de Quiebras Sra. Mariclara González Lozano sobre la administración de la quiebra de la sociedad Exportadora Pacific S.A. - Copia de Carta emitida por el abogado de Frumel S.A. don Marcelo Contreras Cerda con fecha 18 de Diciembre de 2009, donde se informa a la sociedad que se han agotado prudencialmente los medios de cobro en contra de la sociedad Exportadora Pacific S.A. - Copia de Carta emitida por el abogado de Frumel S.A. don Marcelo Contreras Cerda con fecha 11 de Julio de 2009, donde adjunta los documentos que acreditan la carta de castigo respecto del crédito de Exportadora Pacific S.A., los cuales se encontraban en el Archivo Judicial de Rancagua. - Formulario 3314 de Solicitud de Revisión de la Actuación Fiscalizadora presentado por Frumel S.A. con fecha 30 de Agosto de 2013. - Copia de la Resolución Ex. Nº148 de fecha 8 de Noviembre de 2013 sobre la solicitud de la revisión de la actuación fiscalizadora. - Impresión de página web del Servicio de Impuestos Internos en donde consta una tabla del Dólar observado para el año 2009. Toda la instrumental descrita se tuvo por acompañada con citación, por resolución de fojas 180, la que ordenó también su custodia por tratarse de documentos físicos no escaneables. A la documental pertinente se le asignó la Custodia N°23/2015. 7.2 Oficios solicitados por la reclamante. A fojas 154, corre presentación de la reclamante por la que solicitó al Tribunal, se oficiara a la Síndico de Quiebras doña Mariclara Gonzalez Lozano, a fin de que informe lo siguiente: 1. Efectividad de que en la quiebra de la empresa Exportadora Pacific S.A., Rabobank Chile verificó su crédito en su equivalente en pesos chilenos de US$709.207.- correspondiente a un crédito documentado en Pagaré Crédito Interno Exportadores N° 70006471905. 2. Efectividad que el crédito que Rabobank mantenía en contra de Exportadora Pacific S.A: no gozaba de preferencia alguna, de ninguna clase, y que la verificación se realizó como acreedor valista. 3. Porcentaje de recuperación logrado por los acreedores valistas en la quiebra de Exportadora Pacific S.A. respecto de sus créditos verificados. 4. Fecha en que emitió la cuenta definitiva de su administración en la quiebra. A fojas 158, corre presentación también de la reclamante por la que solicitó al Tribunal, se oficiara al Banco Rabobank Chile, a través de su gerente general don Erik Heyl Chiappini, a fin de que este informare sobre lo siguiente: A. Si es efectivo que el Rabobank Chile financió a la sociedad Frumel S.A. a través de una operación crediticia compleja que implicó la celebración de -al menos- los siguientes negocios jurídicos: 1. Compraventa e Hipoteca celebrada mediante escritura pública entre Banco Santander Chile y Frumel S.A., otorgada con fecha 12 de junio de 2009 ante Notario don Juan Francisco Alamas Ovejero, suplente de don René Benavente Cash, en la cual compareció el Rabobank, cuyo repertorio es el 16.590. 2. Compraventa e Hipoteca celebrada mediante escritura pública entre Banco Santander Chile y Frumel S.A., otorgada con fecha 12 de junio de 2009 ante Notario don Juan Francisco Alamas Ovejero, suplente de don René Benavente Cash, en la cual compareció el Rabobank, cuyo repertorio es el 16.588. 3. Cesión de derechos litigiosos entre el Rabobank Chile a Frumel S.A. celebrada con fecha 9 de julio de 2009 mediante escritura pública otorgada ante el N otario don Sergio Fernando Novoa Galán, suplente de doña María Gloria Acharán Toledo. 4. Compraventa entre Frumel S.A. y Rabobank Chile celebrada mediante escritura pública de fecha 6 de agosto de 2009 otorgada ante la Notario Titular doña María Gloria Acharán. 5. Contrato de Compraventa con opción de compra entre Rabobank Chile y Frumel S.A. celebrada mediante escritura pública con fecha 6 de agosto de 2009 ante la Notario titular de Santiago doña María Gloria Acharán Toledo. B. Si el financiamiento otorgado a Frumel S.A. vía leasing era efectivamente parte de una operación financiera compleja que constaba de varias etapas o partes para concretarse plenamente y que una de tales etapas era precisamente la compra por parte de Frumel S.A. al Rabobank de una cuenta por cobrar que ésta mantenía en contra de Exportadora Pacífic S.A. ascendiente a la suma de US$ 640.042.- Los oficios respectivos fueron ordenados por resolución de fojas 180, la que ordenó también, que éstos fueren diligenciados personalmente por la parte solicitante. A fojas 186, corre certificado del Tribunal que da cuenta que ambos oficios (N°38/2015 y N°39/2015) fueron entregados al apoderado de la reclamante con fecha 22 de julio de 2015. Asimismo, a fojas 239, el Tribunal ordenó que se certificare si se había dado respuesta a ambos oficios y a fojas 243, con fecha 19 de noviembre de 2015, se certificó que no se había recibido respuesta alguna por las personas y entidades oficiadas. 7.3 Solicitud de peritaje. Por presentación de fojas 156, la reclamante solicitó se designare perito en estos autos, a efectos de que éste emitiere informe según las materias que indicó en la referida presentación. Por resolución de fojas 180, el Tribunal accedió a la solicitud, designando en definitiva, luego de diversas y sucesivas designaciones, a doña Mercedes Cecilia Gómez Gárate, quien con fecha 09 de noviembre de 2015, aceptó el cargo y juró desempeñarlo fielmente y en el menor tiempo posible, según dan cuenta las actuaciones de fojas 235 y 236 del expediente de autos. Que, sin perjuicio de lo anterior, por resolución de fojas 247 se tuvo por desistida a la parte reclamante de la prueba pericial solicitada a fojas 156, sin perjuicio también, que la propia reclamante renunció al peritaje por presentación de fojas 249. Corresponde consignar también, que a fojas 155 la reclamante solicitó inspección personal del Tribunal, a la que no se dio lugar por resolución de fojas 182. Respecto de dicha resolución, a fojas 191, se dedujo reposición, no dándose lugar a ella por resolución de fojas 193. OCTAVO: Que, durante el término probatorio el Servicio de Impuestos Internos rindió la siguiente prueba: 8.1 Prueba Instrumental rendida por la reclamada. Por presentación de fojas 124, la reclamada acompañó los siguientes documentos: 1. Liquidaciones 0149 y 0150, del 9 de agosto del 2013, correspondiente al contribuyente FRUMEL S.A., RUT N° 76.015.655-8. 2. Notificación N°1372752, al contribuyente FRUMEL S.A., RUT N° 76.015.655-8; por cédula en la persona de Sigisfredo Olivares Astete, RUT N°5.270.993-8, de fecha 30 de abril del 2013, relativa a la citación N°80 de fecha 26 de abril del 2013. 3. Citación N°80, de fecha 26 de abril del 2013, al contribuyente FRUMEL S.A., RUT N° 76.015.655-8. 4. Notificación N°0181634, por cédula, del 23 de abril del 2013, efectuada a don Rodrigo Arana Rojas, RUT N°7.015.611-3, en representación de FRUMEL S.A., en virtud de la cual se solicitan diversos antecedentes. Toda la instrumental descrita se tuvo por acompañada con citación, sin que la contraria la objetare de modo alguno. Corresponde consignar también, que a fojas 121, el Servicio de Impuestos Internos presentó lista de testigos, sin embargo, y a pesar de ello, no se rindió la testimonial correspondiente, toda vez que el día y hora decretada para ella, no se presentaron los testigos, lo cual se certificó a fojas 179. NOVENO: Que, revisados, analizados y ponderados los antecedentes allegados al proceso, principalmente los documentos acompañados por presentación del actor de fojas 160 (Custodia N°23/2015), el Tribunal puede concluir que éstos no hacen más que corroborar los hechos reconocidos por las partes, y que se han consignado en el considerando CUARTO precedente, sin perjuicio también, de precisarlos y de confirmar otros, en los términos que se señala a continuación. 1. Que, conforme se desprende de la copia de la escritura de constitución de la sociedad Frumel S.A. que se encuentra bajo la Custodia N°23/2015, específicamente de su artículo cuarto, se constata que el giro de la sociedad es el siguiente: “El objeto o giro social será la realización de toda clase de negocios relacionados con el agro, la producción, comercialización, compra y venta de productos agropecuarios, agrícolas y/o frutícolas; la compra, venta, arrendamiento y explotación a cualquier otro título, por cuenta propia o ajena, de inmuebles de todo tipo y en especial de predios agrícolas o con aptitud agrícola; la compra, venta, comercialización o intermediación, importación o exportación, por sí o a través de terceros, de productos agrícolas y hortofrutícolas de cualquier especie; la compra, venta, arrendamiento, importación y exportación de todo tipo de productos, maquinarias y herramientas agrícolas y la prestación de servicios y asesorías a terceros en el rubro de la explotación del negocio agrícola en todas sus formas.” 2. Que, mediante la copia de escritura pública de fecha 12 de junio de 2009, suscrita en la Notaría de Santiago de don René Benavente Cash, Repertorio N°16.588-2009, se confirma que la reclamante le compró al Banco Santander, el inmueble que se detalla en la cláusula primera de la referida escritura (Lote N°2), en el que se incluyeron por adherencia y/o destinación, entre otros, diversas Cámaras de Frío, Packing y Cámaras de paletizaje. Conforme a la cláusula cuarta del contrato se estableció que el precio ascendió a la cantidad de $400.000.000.- que se pagaba con un crédito otorgado por el Banco Rabobank Chile, al contado y en dinero efectivo, señalándose también, que el pago se efectuaba a través de depósitos a plazo bancarios tomados en Rabobank Chile a la orden de Frumel S.A., debidamente endosados, que quedaban en poder del señor Notario autorizante con las respectivas instrucciones. Que, asimismo, según se desprende de la cláusula novena de la referida escritura, Frumel S.A. constituyó en favor de Rabobank, hipoteca de primer grado, sobre los inmuebles objeto de la venta, para garantizar a Rabobank Chile, el cumplimiento íntegro y oportuno de todas y cualesquiera de las obligaciones que Frumel S.A. le adeudare a la fecha de la escritura o le llegare a adeudar en el futuro. 3. Que, asimismo, mediante la copia de escritura pública, también de fecha 12 de junio de 2009, suscrita en la Notaría de Santiago de don René Benavente Cash, Repertorio N°16.590-2009, se confirma que la reclamante le compró al Banco Santander, el inmueble que se detalla en la cláusula primera de la referida escritura (Lote N°3), en el que se incluyeron por adherencia y/o destinación, una bodega de insumos y cámaras de desverdizado. Conforme a la cláusula cuarta del contrato se estableció que el precio ascendió a la cantidad de $250.000.000.- que se pagaba con un crédito otorgado por el Banco Rabobank Chile, al contado y en dinero efectivo, señalándose también, que el pago se efectuaba a través de depósitos a plazo bancarios tomados en Rabobank Chile a la orden de Frumel S.A., debidamente endosados, que quedaban en poder del señor Notario autorizante con las respectivas instrucciones. Que, según se desprende de la cláusula novena de la referida escritura, Frumel S.A. constituyó en favor de Rabobank hipoteca de primer grado, sobre los inmuebles objeto de la venta, para garantizar a Rabobank Chile, el cumplimiento íntegro y oportuno de todas y cualesquiera de las obligaciones que Frumel S.A. le adeudare a la fecha de la escritura o le llegare a adeudar en el futuro. 4. Que, por la copia de la escritura pública de cesión de derechos litigiosos, de 09 de julio de 2009, suscrita en la notaría de Santiago de doña María Gloria Acharan Toledo, Repertorio N°18.344, se confirma también, que el Banco Rabobank, le vendió, cedió y transfirió a FRUMEL S.A, el derecho de ejecución y cobro del pagaré crédito interno exportadores N°70006471905 por la cantidad total de 709.207,31 dólares de los Estados Unidos de América, suscrito con fecha 29 de diciembre de 2008, con vencimiento al 28 de enero de 2009. El precio de la venta y cesión fue la cantidad de 640.042, 62 dólares de los Estados Unidos de América, que la reclamante pagó en el acto en dinero efectivo a Rabobank Chile. En la referida escritura, se consigna también, que el pagaré no fue pagado a su vencimiento, encontrándose exigible y como deuda vencida a la fecha de la escritura, habiéndose además, verificado en la quiebra de Pacific S.A. que se tramitaba ante el segundo Juzgado Civil de Rancagua, en causa Rol N° 842- 2009. 5. Que, por la copia de la escritura pública suscrita en la Notaria de Santiago de doña María Gloria Acharan Toledo con fecha 06 de agosto de 2009, Repertorio N°21.850, especialmente al revisar sus cláusula primera y segunda, se confirma también, que con esa fecha, FRUMEL le vendió a Rabobank Chile los dos inmuebles que adquirió con fecha 12 de junio de 2009 aludidos en los números 2. y 3. Precedentes (Lote N°2 y N°3). El precio de la operación fue la cantidad de 1.880.000 dólares de los Estados Unidos de América, que se pagó en el acto en dinero efectivo a entera satisfacción de la vendedora, según da cuenta la cláusula tercera del contrato. Asimismo, en ella se dejó constancia que para efectos de la determinación del precio individual 666.666,67 dólares corresponden al Lote N°2 y la suma de 1.213.333,33 corresponden al Lote N°3. 6. Que, por la copia de la escritura pública de contrato de arrendamiento con opción de compra, suscrita en la Notaria de Santiago de doña María Gloria Acharan Toledo, también con fecha 06 de agosto de 2009, Repertorio N°21.851, se confirma, que con esa fecha, Rabobank Chile le arrendó a Frumel S.A. los inmuebles detallados en la cláusula primera de la referida escritura, y que corresponden a los Lotes N°2 y N°3 y fueron transferidos por Frumel S.A. a Rabobank Chile por la escritura a que se alude en el número 5. Precedente. Asimismo, conforme a la cláusula tercera del contrato se estableció que la arrendataria (Frumel S.A.) se obligó a pagar 14 rentas de arrendamiento semestrales, por los valores que dicha cláusula se expresaron, estableciéndose la cuota número 14, con vencimiento al 30 de junio de 2017, en el valor de 593.212,40 dólares de los Estados Unidos de América más IVA. Por otra parte, en la cláusula séptima se establecieron para la arrendataria, tres opciones, a) una primera, la de compra del inmueble arrendado en las condiciones que en dicha cláusula se establecieron; b) una segunda de renovar el contrato de arrendamiento; y c) una tercera devolver los bienes arrendados a la arrendadora. 7. Que, por documento correspondiente a copia de escrito judicial suscrito por don Francisco Javier Conejeros Simón, en representación de Banco Rabobank Chile, presentado ante el 2° Juzgado Civil de Rancagua con fecha 16 de junio de 2009, en lo autos sobe Quiebra caratulados “Exportadora Pacific S.A.” Rol N°842-2009, queda en evidencia que dicha entidad financiera verificó crédito impago asociado a Pagaré Crédito Interno Exportadores N°70006471905 por suma de 709.207,31 dólares, equivalentes a la fecha --según se indica en el escrito—a la cantidad de $398.638.337. Además, por la resolución del Tribunal de 18 de junio de 2009, que también se acompaña, se tuvo por verificado el crédito por la suma de US$709.207,31. 8. Que, por presentación de fojas 160, se acompañó también copia de cuenta del Sindico doña Mariclara Gonzalez Lozano, de 02 de diciembre de 2009, relativa a la quiebra de la empresa Exportadora Pacific S.A. De dicho documento se desprende que entre los créditos que se encontraban reconocidos a esa fecha, se encontraba un crédito vinculado al Banco Rabobank Chile por $411.772.856.- que representaba el 6,98% del total de créditos verificados, sin que apareciere crédito alguno vinculado a la reclamante de autos Frumel S.A. 9. Que, asimismo, también por presentación de fojas 160, se acompañó copia de carta fechada el día 18 de diciembre de 2009, que aparece suscrita por don Marcelo Contreras Cerda, con pie de firma abogado, dirigida a la sociedad Frumel S.A. El contenido de la carta se refiere, a que el señor Contreras informa a Frumel S.A. que se han agotado prundencialmente los medios de cobro en contra de la sociedad Exportadora Pacific S.A. respecto del crédito en dólares de los Estados Unidos de América por la cantidad de 709.307,31, adquirido a Frumel S.A. por escritura de 09 de julio de 2009. Se dice también en la carta, que el crédito fue verificado en la quiebra de Exportadora Pacific S.A. ante el Segundo Juzgado Civil de Rancagua con fecha 16 de junio de 2009, y que en la quiebra se ha informado que carece de bienes suficientes para pagar a los acreedores valistas. Además, se lee de la carta, que a juicio del señor Contreras, el crédito aludido es incobrable e irrecuperable, pudiendo ser considerado como un gasto necesario para producir la renta conforme a lo dispuesto en el artículo 31 N°4 de la Ley de Rentas. En todo caso, el Tribunal observa que dicho documento no tiene ningún timbre o acuse recibo que permita concluir que la carta efectivamente fue recibida por el destinatario. 10. Que, también por presentación de fojas 160, se acompañó copia de carta fechada el día 11 de julio de 2013, que aparece suscrita también por don Marcelo Contreras Cerda, dirigida a la sociedad Frumel S.A. El contenido de la carta se refiere, a que por ella se enviarían al destinatario los siguientes documentos: - Copia de la solicitud de quiebra de Exportadora Pacific S.A.; - Copia de la Verificación del Crédito castigado y su respectiva resolución; y - Copia de escritura de cesión de derechos litigiosos de fecha 9 de julio de 2009. En este caso se observa también, que dicho documento no tiene ningún timbre o acuse recibo que permita concluir que la carta efectivamente fue recibida por el destinatario. DÉCIMO: Que, confirmado los hechos que originan la fiscalización del Servicio, las Liquidaciones reclamadas y la reclamación propiamente tal --en los que por lo demás, las partes están de acuerdo en lo medular-- lo cierto es, que más que una controversia respecto de los hechos y de cómo éstos se desarrollaron; en lo que esencialmente difieren las partes, es en la calificación jurídica de los mismos, y específicamente, respecto de la calificación y tratamiento tributario de las siguientes operaciones, hechos y/o acontecimientos, a saber: 1. Operación de adquisición del crédito a que se refiere el numeral 4. del considerando anterior, en virtud de la cual el Banco Rabobank, le cedió a FRUMEL, el derecho de ejecución y cobro del pagaré Crédito Interno Exportadores N°70006471905 por la cantidad total de 709.207,31 dólares de los Estados Unidos de América, y si dicha operación correspondió a una operación del giro de FRUMEL y el gasto asociado a ella fue necesario para producir al renta conforme al artículo 31 de la LIR; y 2. Si respecto de dicho crédito se agotaron prudencialmente los medios de cobro, o mejor dicho, si respecto de las acciones tendientes al cobro del crédito llevadas adelante por la acreedora, las que han quedado plenamente confirmadas en el considerando precedente, resulta posible y plausible sostener --a la luz de la normativa vigente-- que ellas implican que en la especie, efectivamente se han agotado prudencialmente los medios de cobro. En otras palabras, si es posible concluir, a la luz de las acciones desplegadas por el actor, si ello implica o no haber agotado prudencialmente los medios de cobro a la luz de la norma contenida en el numeral 4° del inciso tercero, del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Que, del modo expuesto, la discusión de autos más que respecto de los hechos dice relación con la aplicación del derecho y específicamente con la interpretación y aplicación de las normas contenidas en el inciso primero y en el número 4 del inciso tercero, del artículo 31 de la LIR, en cuanto a determinar --en este caso concreto-- cuál es su verdadero sentido y alcance y como debe entenderse ésta en relación con el gasto asociado a la adquisición de un determinado crédito verificado en una quiebra y si respecto del mismo se puede concluir que se hubieren agotado prudencialmente los medios para su cobro. DÉCIMO PRIMERO: Que, despejado lo anterior, y teniendo presente que han quedado claramente determinados los hechos relativos a la acción deducida en autos, corresponde, entonces, abocarse a la resolución del conflicto determinado en los considerandos precedentes, para lo cual, sin duda, se deberán tener presente las normas referidas, contenidas en el inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y en el numeral 4° del inciso tercero del mismo artículo, que establecen lo siguiente1: Art. 31 inciso primero: “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio. No se deducirán los gastos incurridos en la adquisición, mantención o explotación de bienes no destinados al giro del negocio o empresa, de los bienes de los cuales se aplique la presunción de derecho a que se refiere el literal iii) del inciso tercero del artículo 21 y la letra f), del número 1º, del artículo 33, como tampoco en la adquisición y arrendamiento de automóviles, station wagons y similares, cuando no sea éste el giro habitual, y en combustibles, lubricantes, reparaciones, seguros y, en general, todos los gastos para su mantención y funcionamiento. No obstante, procederá la deducción de estos los gastos respecto de los vehículos señalados, cuando el Director del Servicio de Impuestos Internos los califique previamente de necesarios, a su juicio exclusivo.” Art. 31, inciso tercero, número 4: “Los créditos incobrables castigados durante el año, siempre que hayan sido contabilizados oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro.” 1. Corresponde dejar constancia, que las normas que el Tribunal tendrá en consideración para la resolución del conflicto de autos serán justamente aquellas vigentes a la época de dictación de las Liquidaciones reclamadas, ya que ha sido en función de ellas, que se emitieron los referidos actos, y por tanto, corresponde que sea en función de ellas que se determine si corresponde dejarlos sin efecto o confirmarlos. DÉCIMO SEGUNDO: Que, en lo que dice relación con la norma del inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, corresponde señalar que dicha norma establece los requisitos generales para que un determinado gasto pueda ser deducido de la renta bruta establecida conforme al artículo 30 de la misma ley. Que, al respecto tanto la doctrina como la jurisprudencia de nuestros Tribunales2 están contestes --lo que este Tribunal también comparte-- en cuanto a los requisitos generales que deben cumplir los gastos para ser rebajados de la renta bruta, conforme a la norma citada. De este modo han concluido que tales requisitos son los siguientes: 1. Que el gasto sea necesario para producir la renta; 2. Que éste no haya sido rebajado en virtud del artículo 30, es decir, como costo directo; 3. Que el gasto se encuentre pagado o adeudado durante el ejercicio comercial correspondiente; 4. Que se acredite en forma fehaciente ante el Servicio; y 5. Que se trate de un gasto relacionado con el giro de la empresa o negocio. Que, en el caso que nos ocupa, la autoridad administrativa no ha aceptado el gasto del contribuyente, consistente en la adquisición, con fecha 09 de julio de 2009, del derecho de ejecución y cobro del pagaré crédito interno exportadores N°70006471905 en el precio de 640.042 dólares de los Estados unidos de América, por considerar que el mismo no fue necesario para producir la renta y no se relacionaba con el giro de FRUMEL. Que, de este modo la labor del Tribunal se centrará en determinar si en la especie, el gasto en cuestión cumple o no con los dos requisitos antes mencionados --necesariedad y vinculación con el giro de la empresa-- sin entrar a analizar los otros requisitos, que se estiman cumplidos por cuanto la autoridad administrativa no los ha objetado. DÉCIMO TERCERO: Que, en lo que dice relación con la “necesariedad” del gasto, nuestra Excelentísima Corte Suprema ha entendido en fallo citado --conforme su tenor gramatical-- que lo necesario se refiere a aquellos desembolsos en los que inevitablemente ha debido incurrir el contribuyente para generar la renta líquida 2. Sentencia Excma. Corte Suprema de 14 septiembre 2015, autos Rol 31957-2014. Sentencia Iltma. Corte Apelaciones San Miguel de 07 de enero de 2015, autos Rol 17-2014. Sentencia Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana de 13 de febrero de 2015, autos Rol GR-18-00041- 2013. imponible respectiva, ósea que tengan el carácter de inevitables y obligatorios para el fin social. Que, de lo anterior se desprende, conforme a la misma sentencia, que el análisis y examen de la situación no puede reducirse sólo a analizar la obligatoriedad de un determinado gasto, sino también lo inevitable que el mismo es para el contribuyente en relación Al referido fin social. Que, por lo tanto, el Tribunal tendrá presente tales criterios para determinar si en la especie se verifica o no un gasto necesario. DÉCIMO CUARTO: Que, por su parte el actor ha señalado, en cuanto a la “Necesariedad” de la compra del crédito en cuestión, para justificar su deducción como gasto, que dicha adquisición fue una exigencia y condición impuesta por el Banco Rabobank Chile, para otorgarle el financiamiento necesario para la adquisición de las instalaciones físicas (Plantas de Packing y Frio) necesarias para el desarrollo de su giro, dado que el Banco Santander, dueño de ellas, no le otorgó financiamiento. De esta manera indica, que el financiamiento para la compra de la planta, constituyó una operación compleja, en donde la adquisición de la cuenta por cobrar era algo que se hacía para FRUMEL inevitable y obligatorio para financiar su operación, cumpliendo así la pérdida respectiva, con lo dispuesto en el inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. DÉCIMO QUINTO: Que, respecto de la obligatoriedad del gasto, revisados los documentos acompañados al proceso, especialmente las escrituras de compraventa referidas en el considerando NOVENO y la escritura de Cesión de derechos litigiosos aludida en el mismo considerando, el Tribunal no encontró estipulación alguna que estableciera como una obligación y/o condición para el reclamante, la de adquirir el crédito en cuestión, consistente en el derecho de ejecución y cobro del pagaré crédito interno exportadores N°70006471905 ya tantas veces aludido. En efecto, en ninguno de los antecedentes acompaños se contiene una obligación como la aludida, de modo tal que el Tribunal no está en condiciones de concluir que el actor tenía la obligación de adquirir el referido crédito. Tampoco se ha acompañado al proceso, prueba alguna que respalde los dichos del actor, en cuanto a que la adquisición de la planta y la compra del crédito fueren parte de una operación compleja, que hacía inevitable y obligatorio para FRUMEL la adquisición del crédito. No existe en los documentos acompañados, estipulación alguna que permita concluir lo anterior, ni menos aún, que todos los actos que se realizaron y que se consignan en el considerando NOVENO precedente, fueron parte de un acuerdo macro superior y que los hacía vinculantes. Por esta razón lo alegado por el actor constituye sólo dichos que no fueron acreditados. Que, en el contexto de lo expuesto el Tribunal concluye que en la especie, el gasto en cuestión, no cumplió con el requisito de ser obligatorio para el contribuyente. DÉCIMO SEXTO: Que, ahora bien, y sin perjuicio de que al no cumplirse en la especie con el requisito de la obligatoriedad, lo que ya le permitiría al Tribunal resolver acerca de la necesariedad analizada, igualmente abordará el requisito que dice relación con el carácter de inevitable que debe tener el gasto. Al efecto, es pertinente consignar, conforme lo establece el Diccionario de la Lengua Española, que algo resulta inevitable cuando no se puede evitar. De este modo, el gasto en cuestión resultaba inevitable si justamente no lo podía evitar o eludir el contribuyente. Que, al efecto el actor ha señalado que el Banco Rabobank le habría impuesto como condición para el financiamiento la de adquirir el crédito que origina el gasto en análisis, lo que como se ha analizado en el considerando anterior no es efectivo. Por lo demás, al revisar los documentos acompañados por el propio actor, específicamente las escrituras de compraventa e hipoteca aludidas en los números 2. y 3. del considerando NOVENO precedente, ambas de 12 de junio de 2009, se constata que en esa fecha el reclamante compró los inmuebles que conforman su planta para el ejercicio de su actividad comercial, pagando íntegramente el precio de los inmuebles, conforme se estableció en las cláusulas cuarta de ambos contratos, mediante créditos que le otorgó el propio banco Rabobank Chile, los que fueron garantizados con las hipotecas que se constituyeron en favor de dicho banco conforme se establece en las cláusulas novenas de cada contrato. No está de más reiterar, que en los contratos aludidos, no se estableció estipulación alguna que dijere relación con alguna obligación de FRUMEL de adquirir el crédito tantas veces referido y que se detalla en el numeral cuarto del considerando NOVENO de esta sentencia. Que, por otra parte, la cesión del crédito en cuestión, se perfeccionó por escritura pública de fecha 09 de julio de 2009, sin que en ella se contuviere referencia alguna a la obligación de suscribir dicha escritura, ni menos aún referencia a algún finiquito que declarare cumplida tal obligación. Que, en este orden de ideas, se constata que la adquisición de las plantas se verificó el día 12 de junio de 2009, gracias a los créditos que con la misma fecha el propio Rabobank le otorgó a la reclamante, en circunstancias que casi un mes después, con fecha 09 de julio del mismo año, éste adquiere los derechos litigiosos, lo que según ha dicho, le resultaba imprescindible, inevitable y obligatorio para acceder al financiamiento necesario para la adquisición de las plantas. Que, como se aprecia claramente, resultan contradictorias las afirmaciones de la actora para justificar la necesariedad de la adquisición de los derechos litigiosos, toda vez que el financiamiento de las plantas ya lo había conseguido el día 09 de junio de 2009, sin necesidad de mayores requisitos y garantías que los que se consignaron en las escrituras públicas de esa misma fecha, de manera tal, que no resulta lógico ni plausible afirmar, que la adquisición de los referidos derechos resultaba un requisito y condición para obtener el financiamiento necesario para la adquisición de las plantas, toda vez que ellas ya se habían adquirido y el financiamiento ya se le había otorgado. Que, por las razones expuestas --y sin perjuicio de la falta de un vínculo o nexo causal que vincule jurídicamente la adquisición de las plantas con la compra de los derechos litigiosos-- el Tribunal se convence de que en la especie, la compra de tales derechos era absolutamente evitable para el contribuyente, por cuanto el financiamiento para la adquisición de las plantas que requería para el desarrollo de su giro, lo había obtenido con anterioridad a la adquisición de dichos derechos. DÉCIMO SÉPTIMO: Que, sin perjuicio de lo expuesto en el considerando anterior, e incluso para el caso hipotético de que alguna institución financiera estableciere como requisito y condición para el otorgamiento de un determinado financiamiento, la compra de determinados derechos litigiosos de que fuere titular, derechos con deuda vencida, respecto de un deudor en quiebra, y le exigiere ello a un determinado cliente, --lo que conforme a la experiencia y a la realidad financiera de nuestro país este Sentenciador nunca ha visto-- el Tribunal estima, que tampoco tal exigencia y la consecuente generación de un gasto por dicho concepto, le sería inevitable al cliente en este caso hipotético, toda vez, que dada la realidad chilena, existen un sin número de instituciones financieras dispuestas a financiar a los particulares, máxime si éstos son capaces de constituir como garantías de financiamiento, hipotecas sobre bienes de su propiedad, lo que sin duda constituye un hecho público y notorio en nuestro país. Que, de esta manera, el particular siempre tendrá alternativas para recurrir a financiamiento en condiciones menos gravosas que lo que implica adquirir un crédito de un acreedor en quiebra, lo que implica a su vez, que la adquisición del mismo le resulta siempre evitable. Lo anterior, por cierto, con la salvedad, de que hipotéticamente también, todas las instituciones financieras del mercado, exigieren la misma como condición para el financiamiento, y en este ejemplo, exigieren la adquisición de un crédito de un deudor en quiebra, ya que sólo en esa hipótesis -- poco probable sin duda-- sería inevitable para el particular acceder a financiamiento en condiciones distintas, y quizás sólo en ese caso de laboratorio, el gasto asociado a la adquisición del crédito respectivo podría considerase inevitable de manera de aceptarse su deducción de cumplirse con los demás requisitos del mismo. Que, el análisis anterior, nos permite concluir, que incluso para el caso hipotético de que el crédito adquirido por el actor en julio de 2009, hubiere sido adquirido con anterioridad a la compra de las plantas o coetáneamente con ellas, la adquisición de dicho crédito sólo hubiera sido inevitable, en la medida que todas las instituciones financieras hubieren exigido lo mismo, ya que así, en cualquier caso debía adquirir el crédito, ya que de lo contrario, si alguna de ellas no establecía dicha exigencia, la adquisición del crédito se tornaba evitable y por tanto el gasto asociado no podría rebajarse de los ingresos brutos. Que, así las cosas, al no haberse acreditado en estos autos que el reclamante solicitó financiamiento para la adquisición de sus plantas, en las demás instituciones financieras operativas en el país, y que éstas también le exigieron como condición para dicho financiamiento, la adquisición de un crédito como el adquirido en julio de 2009, el Tribunal no está en condiciones de concluir que la compra del crédito de julio de 2009, fue inevitable para el actor. DÉCIMO OCTAVO: Que, conforme a los considerandos precedentes, el Tribunal se convence de que en la especie, el gasto asociado a la adquisición por escritura pública de fecha 09 de julio de 2009, del crédito correspondiente al derecho de ejecución y cobro del pagaré crédito interno exportadores N°70006471905, no fue obligatorio ni inevitable para el actor y consecuentemente con ello, no puede constituir, por tanto, un gasto necesario para producir la renta. DÉCIMO NOVENO: Que, adicionalmente a lo ya expuesto, este sentenciador considera pertinente consignar, que en la especie, el gasto en cuestión, asociado a la compra del crédito cuyo deudor era una empresa declarada en quiebra, en definitiva no produjo ninguna renta, estimando el Tribunal, que además resultaba poco probable que --incluso potencialmente-- la pudiera producir, dado que el adquirente ya sabía al momento de adquirirlo que se trataba de un crédito vencido que para el cedente había resultado imposible cobrar (Ver fojas 2). En este orden de ideas, el Tribunal estima que para el actor lo anterior también estaba claro, estimando también que compró el crédito a sabiendas de que éste no produciría ninguna renta, es más, lo compró sabiendo o debiendo saber, que produciría una pérdida, lo que el Tribunal desprende de las siguientes afirmaciones contenidas en el reclamo, a saber: A fojas 1, el actor dice: “...Tal crédito, cuya cuantía es de US$640.042 y cuya deudora es una empresa declarada en quiebra, había sido adquirido por FRUMEL de acreedor original, el Banco Rabobank, en su valor nominal, el cual fue efectivamente pagado por FRUMEL a dicho Banco, resultando imposible para ésta última cobrarlo a la deudora.- Conforme se explicará más adelante, el castigo de tal crédito implica un gasto que se equipara con la utilidad que en ese mismo ejercicio la empresa FRUMEL obtuvo contablemente al hacer una operación de leaseback con el propio Banco Rabobank. Ambos hechos, el mayor valor obtenido en el leaseback y la pérdida generada por el crédito adquirido, están íntima e indisolublemente unidas ...( )... Es decir, no existe utilidad sin que exista la correlativa perdida, siendo no factible que sólo exista la primera (utilidad) dejando de existir la segunda (pérdida).- “(Sic) (El destacado y subrayado es nuestro). A fojas 5, el actor dice: “La razón de tal diferencia de precio radica justamente en el crédito castigado y es simple: Rabobank financió a FRUMEL con la condición de que ésta asumiera la pérdida producida por el anterior operador de esa misma planta, Exportadora Pacific SA., quien no pagó a Rabobank un crédito por US$640.042.- Ese mismo crédito fue el que debió comprar FRUMEL y castigarlo en tal ejercicio. Por ello es que tal pérdida se netea con la utilidad que la compra y venta de la planta generó para FRUMEL.“ (Sic) (El destacado y subrayado es nuestro). Luego a fojas 6, expone: “En síntesis, no hay utilidad de ninguna clase, pues el mayor valor de la venta de la planta sólo tiene por objeto financiar y pagar la compra del crédito incobrable al mismo Banco Rabobank.- Los valores se equipara y no hay utilidad.” (Sic) (El destacado y subrayado es nuestro). Que, en efecto, como se desprende de las propias afirmaciones del actor, éste compró un crédito que sabía incobrable y por tanto, un crédito que nunca tuvo la potencialidad de producir ninguna renta, lo que confirma más aún, las conclusiones del Tribunal, en cuanto a que el gasto incurrido con fecha 09 de julio de 2009, en la adquisición del crédito respectivo, no constituye un gasto necesario para producir la renta, y por lo tanto no es susceptible de deducirse conforme a la norma del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. VIGÉSIMO: Que, sin perjuicio de lo concluido en los motivos precedentes, lo que ya es suficiente para confirmar que el gasto en cuestión no puede ser aceptado, y por tanto no corresponde que se deduzca de la renta bruta, dada su falta de necesariedad para producir la renta, el Tribunal igualmente se referirá al requisito de la vinculación que los gastos deben tener con el giro de la empresa o negocio, conforme se estableció en el considerando DÉCIMO SEGUNDO precedente. Que, al revisar el giro de la empresa contenido en el artículo cuarto de la escritura de constitución de la sociedad reclamante, y que se reproduce en el numeral uno del considerando NOVENO de esta sentencia, se aprecia claramente que dentro del giro de la empresa no se contempla la compra y adquisición de derechos o créditos de ninguna especie, sin que por lo demás, se aprecie de qué manera, la compra de un crédito cuyo deudor es una empresa en quiebra, pueda constituir un negocio relacionado con el agro, o con la producción, comercialización, compra o venta de productos agropecuarios, agrícolas y/o frutícolas. Que, por lo expuesto, el Tribunal se convence de que en la especie la compra del crédito verificada con fecha 09 de julio de 2009, no constituye un gasto relacionado con el giro de FRUMEL, confirmándose que éste no puede ser deducido de la renta bruta conforme al inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Que, sin perjuicio de lo anterior, al no ser obligatorio e inevitable para el actor no constituyó un gasto necesario para la producción de la renta de la empresa, lo que de ser distinto, eventualmente podría haber posibilitado su aceptación vía una vinculación indirecta con el giro, al permitir la generación de renta tributable para la empresa. Sin embargo, en este caso esto no se verificó. VIGÉSIMO PRIMERO: Que, por otra parte, y a mayor abundamiento de lo expuesto, llama profundamente la atención del Tribunal que un contribuyente compre un crédito valista sin ninguna preferencia, que no fue pagado a su vencimiento, encontrándose su deudor no sólo en mora, sino que además en un proceso de quiebra, la cual se tramitada ante el segundo Juzgado Civil de Rancagua, según se consignó en la cláusula primera de la escritura pública de cesión de 09 de julio de 2009 acompañada a los autos. En este contexto, y como reflexión, se pregunta el Tribunal ¿Qué persona, contribuyente o empresa, en su sano juicio compra --en una suma no menor-- una crédito vencido, cuyo deudor es una empresa declarada en quiebra?; ¿Quién, en su sano juicio, cambia un activo caja, por otro representado por una cuenta por cobrar de un deudor en quiebra? Sin duda la respuesta no es sencilla y aunque el principio de la autonomía de la voluntad posibilite hacer todo aquello que no esté prohibido por las leyes, cuesta encontrar una razón o causa para que explique --razonablemente-- una operación en los términos expuestos. En todo caso, la respuesta puede ser más sencilla y la encontramos justamente en lo señalado en el considerando décimo noveno precedente, en que según los propios dichos del actor, el crédito se compró a efectos de asumir una perdida. VIGÉSIMO SEGUNDO: Que, ahora bien, y conforme se estableció en el considerando DÉCIMO precedente, otro de los aspectos a dilucidar - -a efectos de evaluar la posible deducción del gasto asociado al crédito adquirido con fecha 09 de julio de 2009-- decía relación con que si respecto de dicho crédito correspondía concluir, a la luz de las acciones desplegadas por el actor, que éste agotó prudencialmente los medios de cobro, conforme a la norma contenida en el numeral 4° del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Que, sin perjuicio de lo anterior, y como ha quedado suficientemente sustentado en los considerandos precedentes, en la especie el gasto en cuestión no ha cumplido con los requisitos generales para su deducción de la renta bruta, según la norma contenida en el inciso primero del artículo 31 de la LIR. En efecto, no ha cumplido con el requisito de ser necesario para producir la renta ni con estar relacionado con el giro de la empresa o negocio. Que, en este contexto, y por razones de economía procesal el Tribunal omitirá analizar las argumentaciones esgrimidas por el actor sobre este punto, dado que por mucha actividad que éste hubiere desplegado para el cobro del referido crédito, a fin de castigarlo, ello no cambia --ni puede cambiar-- lo ya concluido por el Tribunal, respecto de que el gasto asociado al crédito no es un gasto apto para deducirse de los ingresos brutos, al no ser necesario para producir la renta. Lo anterior, incluso, a pesar de que eventualmente pudiere concluirse, que efectivamente se agotaron prudencialmente los medios para su cobro, por cuanto en rigor, en la especie, el crédito en cuestión, no cumplió con los requisitos generales de todo gasto, para su deducción conforme al inciso primero del artículo 31 de la LIR. Por lo demás, como ya se dijo, en la especie el gasto en cuestión no se relaciona con el giro de la empresa, por lo que bajo ningún punto de vista, podría poder deducirse al amparo de la norma del numeral 4, del inciso tercero de la ley de la renta. De lo anterior se sigue, que lo que la norma permite, es rebajar aquellos créditos castigados durante el ejercicio respectivo, respecto de los cuales se han agotado prudencialmente los medios de cobro, pero sin duda --estima el Tribunal-- la norma se refiere, a los créditos relacionados con el giro de la empresa, y ciertamente que se hayan generado a raíz del mismo giro y como consecuencia de actividad propia del negocio, como serían por ejemplo, las cuentas por cobrar que a raíz de las ventas que realiza la empresa quedan pendientes de pago. En este sentido, a criterio del Tribunal, no puede calificar como una operación del negocio de una empresa, la compra de derechos litigiosos y créditos valistas vencidos, respecto de un deudor declarado en quiebra, que no dice relación alguna con el giro de dicha empresa. VIGÉSIMO TERCERO: Que, sin perjuicio de ser reiterativo, en el contexto de las razones esgrimidas en los considerandos precedentes, el Tribunal se convence que en la especie, el gasto incurrido por el reclamante en la operación de cesión de derechos litigiosos perfeccionada por escritura pública de fecha 09 de julio de 2009, suscrita en la Notaría de Santiago de doña María Gloria Acharan Toledo, Repertorio N°18.344, no es un gasto que puede ser deducido conforme a lo dispuesto en el inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por no constituir un gasto necesario para producir la renta ni relacionarse con el giro de la empresa o negocio. Que, de lo anterior se sigue, que las liquidaciones reclamadas han sido dictadas de conformidad a la ley, habiéndose aplicando correctamente el derecho al caso concreto, por lo que el reclamo deducido a fojas 1, deberá rechazarse en su totalidad, confirmándose los actos reclamados en todas sus partes. VIGÉSIMO CUARTO: Que, respecto de la condena en costas y teniendo presente que no se acogerá el reclamo en parte alguna, quedando por tanto la parte reclamante totalmente vencida, corresponde -- según lo dispone el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil-- condenarla al pago de las costas del juicio, salvo que se estime por el Tribunal que ha tenido motivos plausibles para litigar. Que, en cuanto a tales motivos, el Tribunal estima que el actor no ha tenido motivos plausibles para litigar, por lo que procederá su condena en costas. VIGÉSIMO QUINTO: Que, en mérito de lo razonado y expuesto en los considerandos precedentes, en las normas legales anotadas; y visto, además, lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley Sobre Impuesto a la Renta; en los artículos 132 y 144 del Código Tributario; artículo 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil; y demás normas citadas. RESUELVO Y SE DECLARA: I. NO HA LUGAR AL RECLAMO de fojas 1, interpuesto por la sociedad FRUMEL S.A. RUT N°76.015.655-8. EN CONSECUENCIA, se confirman las actuaciones reclamadas. II. QUE, SE CONDENA EN COSTAS a la reclamante. NOTIFÍQUESE a la parte reclamante, por medio de carta certificada, de conformidad a lo establecido en el inciso tercero del artículo 131 bis del Código Tributario. NOTIFÍQUESE a la parte reclamada, mediante su publicación íntegra en el sitio de INTERNET del Tribunal. DÉNSE los avisos correspondientes, de conformidad a lo dispuesto en el inciso quinto del artículo 131 bis del Código Tributario. DEJENSE los testimonios que resultaren procedentes. ANÓTESE, REGÍSTRESE y en su oportunidad ARCHÍVESE. RUC Nº : 13-9-0002295-0 RIT N° : GR-19-00041-2013 Proveyó don GONZALO H. TRABUCCO GONZALEZ, Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la VI Región del General Libertador Bernardo O´Higgins. Autoriza doña MACARENA ARTEAGA CISTERNAS, Secretario Abogado Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la VI Región del General Libertador Bernardo O´Higgins. Gonzalo Hernan Trabucco Gonzalez Juez Tribunal L.G.B. Ohiggins Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico