Reclamo tributario: liquidación

“SOLVENTA TARJETAS S.A. con SII, DIRECCIÓN REGIONAL SANTIAGO CENTRO” RIT: GR-15-00255-2014 RUC N° 14-9-0002049-0 Santiago, Veinticuatro de Junio de dos mil dieciséis. VISTOS: I. FASE DE DISCUSIÓN: A. Reclamo El reclamante presentó los siguientes fundamentos de hecho y de derecho: UNO: A fojas 2 y siguientes, con fecha 12 de Diciembre de 2014, comparece doña MYRIAM XIMENA BUSTAMANTE CHAVEZ, Chilena, cédula de identidad N°11.866.229- 6, en representación de la sociedad SOLVENTA TARJETAS S.A., sociedad del giro emisora de Tarjetas de Crédito No Bancarias, RUT N°96.776.000-5, todos domiciliados para estos efectos en calle Miraflores N°178, piso 9, Comuna y ciudad de Santiago, y señala que dentro de plazo y de conformidad a lo dispuesto en el artículo 123 y siguientes del Código Tributario y los artículos 1 y 3 de la Ley N°20.322 Orgánica de los Tribunales Tributarios y Aduaneros, viene en interponer reclamación tributaria en contra de todas y cada una de las partidas de las Liquidaciones N°161 y 162, notificadas a su parte con fecha 26 de agosto del año 2014, por medio de las cuales se ordena el reintegro de las sumas de $327.869.157.- (trescientos veintisiete millones ochocientos sesenta y nueve mil ciento cincuenta y siete pesos), respectivamente, correspondiente a los AT 2011 y 2012, solicitando que cada una de ella sea dejada sin efecto, en su totalidad, así como de todos y cada uno de los recargos legales al tenor de los siguientes fundamentos de hecho y de derecho que pasa a exponer: I.- DE LOS ANTECEDENTES GENERALES DE LAS LIQUIDACIONES QUE SE RECLAMAN. De acuerdo a lo que se señala en las Liquidaciones que se reclaman, el objetivo del Servicio de Impuestos Internos, es que la sociedad reclamante reintegre las sumas de $327.869.157.- (trescientos veintisiete millones ochocientos sesenta y nueve mil ciento cincuenta y siete pesos) y de $199.087.362.- (ciento noventa y nueve millones ochenta y siete mil trescientos sesenta y dos pesos), respectivamente, correspondientes a los AT 2011 y 2012, ya que de acuerdo al criterio fiscal y luego de haber respondido en tiempo y forma la citación pertinente, existiría una deducción improcedente a la Renta Líquida 1 Timbre Electrónico Imponible, del Impuesto de primera categoría, cuestión que hace improcedente la devolución cursada, cuyo reintegro se solicita, determinándose por parte del organismo fiscalizador una base imponible distinta a la efectuada por la reclamante. Indica que la liquidación, luego de describir de manera general el proceso de fiscalización y de auditoría tributaria, separa en la página N°8 de la misma, dos conceptos denominados “CONCEPTO A” y “CONCEPTO B”, que tendrían incidencia en la determinación de la base imponible correspondiente al AT 2011. Señala que con respecto al primero, lo concilia en su totalidad y determina la inexistencia de diferencias, tal como se lee en el cuadro que se adjunta a la Liquidación. En relación al segundo, no lo concilia y establece lo siguiente: “… Deducción indebida a la base imponible de primera Categoría de gastos no acreditados fehacientemente ante este Servicio, pagados o adeudados, determinando y pagando un menor tributo o aumentando la pérdida tributaria determinada…” Considera como base legal el artículo 33 Inc 1° y el artículo 33 N°1 letra g), ambos de la LIR. Indica que de acuerdo al mismo desarrollo de la Liquidación se establece un agregado al AT 2011 por castigo de clientes, según anexo I, por una suma de $780.091.834.- (setecientos ochenta millones noventa y un mil ochocientos treinta y cuatro pesos), cuestión que hace que la RLI determinada por el SII ascienda a la suma de $6.749.995.574.- (seis mil millones setecientos cuarenta y nueve millones novecientos noventa y cinco mil quinientos setenta y cuatro pesos). Aquello y según lo señala el desarrollo establecido en la página N°9 de la Liquidación, determinaría la improcedencia de la devolución solicitada y autorizada y obligaría a su representada al reintegro de la primera suma liquidada. Expresa que con respecto al AT 2012, el procedimiento es idéntico al descrito respecto del AT 2011 e incluso rechaza la misma partida señalada para el AT 2011, con la única diferencia que el monto asciende a $456.776.040.- (cuatrocientos cincuenta y seis millones setecientos setenta y seis mil cuarenta pesos), (pag. N°10 de la Liquidación) Determina la improcedencia de la devolución solicitada y autorizada y obliga a su representada al reintegro de la segunda suma liquidada. Las partidas liquidadas dicen relación con el tratamiento tributario de una serie de créditos castigados como incobrables. Las liquidaciones que se reclaman, en la página N°…, señalan lo siguiente: “… se compararon los archivos de castigos de deudas incobrables por Número de RUT, de los años comerciales 2009 y 2010, esto es, se revisó que a los clientes cuyas deudas fueron castigadas al año 2009 no existieran en el registro de incobrables del año siguiente 2010, detectándose que el año 2010 se les otorgó 2 Timbre Electrónico préstamos a 3.467 personas que ya habían sido contabilizadas como incobrables el año 2009. El mismo proceso se realizó para los años siguientes, comparando los RUT de los clientes incobrables del año 2010 con los clientes incobrables del año 2011, encontrándose 1662 personas a las que se les continuó otorgando créditos..” Señala posteriormente que dicha actuación vulnera las disposiciones del N°4 del artículo 31 de LIR y muy especialmente, las disposiciones de la Circular N°24 de 2008, (que regula el tratamiento de los créditos incobrables), respecto del requisito que se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro y dentro de éste, que entre el acreedor y el deudor haya cesado todo tipo de relaciones comerciales, salvo aquéllas que supongan pago contado, “…condición que no se cumple para los clientes a los que se les otorgó nuevos créditos habiendo estado castigados…”. Expresa que lo expuesto en el párrafo anterior constituye el fundamento de las Liquidaciones practicadas, el que a juicio de la reclamante, son del todo improcedentes, en razón del incompleto análisis de todos y cada uno de los numerosos antecedentes aportados por su parte, en el proceso de fiscalización, lo que ciertamente lleva a la conclusión equívoca al funcionario fiscalizador. Descrito lo anterior, la reclamante tiene la más absoluta convicción de la improcedencia de las sumas cuyo reintegro se solicita por el SII, cuestión que se basa en los antecedentes que a continuación describe y desarrolla: II.- DEL PROCESO DE FISCALIZACIÓN DESARROLLADO PREVIO A LAS LIQUIDACIONES QUE SE RECLAMAN. Indica que tal como lo ha reconocido el propio funcionario del SII, cada una de las Liquidaciones que se reclaman tienen su origen en la notificación folio 588042134313, de fecha 6 de septiembre de 2013, por medio de la cual se iniciaba un proceso de fiscalización para determinar el correcto cumplimiento de la declaración y pago de los impuestos de primera categoría, impuesto global complementario o adicional e impuesto único del artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por los años tributarios 2011 y 2012, que formaba parte del programa denominado “Provisiones de gasto”, cuyo alcance está referido a la determinación del cumplimiento de los requisitos para poder aceptar como gasto necesario las provisiones informadas. Cumpliendo dicho requerimiento, el reclamante concurre a dependencias del SII con fecha 7 de octubre del año 2013, colocando a disposición de dicho Servicio los siguientes antecedentes: a) Balance General de 8 columnas a nivel de subcuentas, autorizado por el SII, a las fechas 31 de diciembre de 2009, 31 de diciembre de 2010 y 31 de diciembre de 2011, todos con firmas del representante legal y contador general; b) Plan de cuentas, 3 Timbre Electrónico (AT 2011 a 2012); y c) Finiquitos asociados a las indemnizaciones Pagadas por los años comerciales 2010 y 2011. Posteriormente, con fecha 18 de diciembre de 2013, según consta en Acta de Recepción Parcial de Documentación, se entregaron los siguientes documentos: a) Libro de Remuneraciones en archivo electrónico y en papel oficial autorizado por el SII, por el año 2010, folio 94121 a 94180 y Libro de Remuneraciones año 2011, folio 94181 a 94249; b) Libros Diarios y Mayor al 31 de diciembre de 2010 y al 31 de diciembre del 2011, en archivo electrónico en formato TXT por los AT 2011 y 2012; c) Balance General de 8 columnas autorizado por el SII, por el ejercicio 2009, 2010 y 2011, en papel foliado por el año 2009, folio 94301 a 94312, por el año 2010, folio 95181 a 95193 y por el año 2011, folio 95987 a 95999; d) Plan de cuentas por los AT 2011 y 2012; y f) CD que contenía el Libro de Castigos de incobrables. Con fecha 03 de marzo del año 2014, se concurrió nuevamente a las dependencias del SII y se nos indicó que no había ningún funcionario fiscalizador asignado a este proceso. También se nos indicó que llamarían para avisar cuando se asignara a alguien. Luego, el día 9 de abril del año 2014, mediante comunicación telefónica, se le solicitó concurrir a las dependencias del Servicio, cuestión que se hizo y la funcionaria designada doña Mónica Suárez, procedió a devolver casi toda la información señalando que se les iba a Citar, pues los plazos de prescripción estaban demasiado cerca. Posteriormente, con fecha 28 de abril de 2014, se notificó a la reclamante la Citación y al contestarse ésta, con fecha 27 de Junio del año 2014, se acompañaron en un otrosí de dicha contestación, los siguientes antecedentes: a) Copia autorizada de la escritura pública donde consta la personería de los representantes legales del contribuyente; b) Copia de la Citación N°20-2, que se contestaba; c) Copia de la Notificación de fiscalización 49003 de fecha 6 de septiembre de 2013; d) Acta de Recepción Parcial de Documentación de fecha 7 de octubre de 2013; e) Acta de Recepción Parcial de Documentación de fecha 6 de septiembre de 2013 y Acta de Devolución de Documentos de fecha 9 de Abril de 2014; f) Originales de todos los finiquitos de los años comerciales 2010 y 2011, con el correspondiente finiquito y documentos asociados, (18 documentos); g) Libro de Remuneraciones del ejercicio comercial 2010 y 2011, impresos en papel oficial, folios 94.121 al 94.249; g) Balance Tributario correspondiente al 31 de diciembre de 2010 y al 31 de diciembre de 2011, impreso en papel oficial folios 95987 al 95.999 y folio 95181 al folio 95193, respectivamente; h) Determinación de la Renta Líquida Imponible del ejercicio comercial 2010 y 2011, con el correspondiente registro FUT desde 94.255 y folio 95.001 al folio 95.004, RLI del ejercicio 2009, impresa en papel oficial folio 97.950; i) Muestra de 45 castigos de deudores que da cuenta de las gestiones que se realizan por cada uno de ellos a fin de cumplir con los requisitos para el castigo tributario por el ejercicio 2011, j) Políticas de cobranza de la empresa; k) Libro de registro auxiliar de deudores incobrables, impreso en papel oficial por el ejercicio 2010, folios 94.313 a 95.000 y folios 95.194 a 95.692 y por el ejercicio 2011, folios 95..693 al 95.986 y del 96.000 al 96.994; l) Muestra de 24 castigos de deudores que da cuenta de las gestiones que se realizan por cada uno de ellos a fin de cumplir con los requisitos para el castigo tributario por el ejercicio 2010; m) 13 cajas que contienen el Libro Mayor de todas las cuentas al mes de diciembre del ejercicio 2010 y 2011, n) Cajas N°90 a 95, Folios 380002 al 392001 (Ejercicio 2010); y o) Cajas N°217 a 223, Folios 634002 al 647599 (Ejercicio 2011). Cada una de las cajas señaladas previamente se acompañaron directamente al SII 4 Timbre Electrónico y dado el volumen de la información se le señaló expresamente a la funcionaria actuante, que existían otras doscientas cajas que se encontraban en las oficinas centrales de la reclamante a su disposición a fin de efectuar la revisión. En relación a lo anterior la funcionaria actuante concurrió a dependencias de la reclamante, con fecha 09 de Julio de 2014 y procedió a revisar aleatoriamente la documentación que se encontraba a su disposición y luego de la misma, concluye la existencia de las diferencias, (en este caso reintegros), que dan cuenta las Liquidaciones reclamadas. Esa revisión, que debe ser exhaustiva y detallada por los efectos que genera a un contribuyente, se efectuó de manera aleatoria y en un breve lapso de tiempo, cuestión que, atendido el volumen y detalle de la información contenida en cada una de ellas, es físicamente y técnicamente imposible. Solo es necesario revisar la bitácora de ingresos y salidas que se mantiene en la entrada principal de las oficinas generales de la reclamante. La fiscalizadora entró a revisar todos los antecedentes a las 9:30 horas y se retiró a las 12:50 horas del señalado. En dichas cajas, entre otros antecedentes, se encontraba parte importante de los documentos que dan cuenta de uno de los aspectos centrales de su alegación y que constituye uno de los principales errores que contiene la fiscalización y que se vinculan con los contratos de créditos otorgados, el detalle de los mismos, monto de cada uno de ellos, entre otros aspectos, todo lo cual tiene incidencia directa en las exigencias planteadas en la Circular N°24, que constituye uno de los elementos centrales de las Liquidaciones que se reclaman. III.- DE LA RECLAMACION Y SUS FUNDAMENTOS. A continuación se exponen los fundamentos de hecho y especialmente de derecho en que se funda esta reclamación, todos los cuales se desarrollan. III. 1.- DEL CUMPLIMIENTO DE LA OBLIGACION DE REVISAR TODOS Y CADA UNO DE LOS ANTECEDENTES PUESTOS A DISPOSICION DEL SII. EFECTOS. Tal como se señaló en el Capítulo anterior, el proceso de fiscalización tuvo una larga duración, partiendo desde el requerimiento formal de antecedentes hasta la respuesta a la citación, en donde en el primer otrosí de la misma se acompañaron una gran cantidad de antecedentes y documentos y se pusieron a disposición de la funcionaria de fiscalización, alrededor de 200 cajas con documentos, todos los cuales debieron haber sido revisados de manera pormenorizada, en razón de los efectos patrimoniales que la falta de una fiscalización acuciosa produce en la reclamante. Expresa que de acuerdo a lo que se indica en la Página N°4 de las Liquidaciones que se reclaman se señala por parte del SII lo siguiente: “… Con fecha 09/07/2014 se concurrió a las oficinas del contribuyente, ubicadas en calle Miraflores N°178, piso N°9, los respaldos de los castigos incobrables observándose que las cajas de respaldos que señalaba el 5 Timbre Electrónico contribuyente sólo contenían registros de llamadas telefónicas por cada cliente cuya deuda fue castigada. Al solicitar al contribuyente detalle de clientes y montos castigados con procesos judiciales tampoco se tuvo acceso a dicha información debido a que no la tenían disponible. Por lo tanto, se retiró CD con copia de los archivos computacionales del Registro Auxiliar de Castigos de dudas Incobrables de los años comerciales 2009 a 2012 para revisar que no continuaran con las relaciones comerciales con aquellos clientes que se hubieren sido castigadas en un periodo anterior…” Una vez que la funcionaria actuante termina su labor, toma el CD y extrae de aquél una serie de antecedentes que conforman los dos anexos a las Liquidaciones, que dan cuenta de los créditos otorgados durante los periodos revisados y que a su juicio no cumplirían los requisitos de la incobrabilidad y que son de aquellos señalados en el anexo N°1 y N°2 de la liquidación. Solo a partir de esta afirmación es posible acreditar, de manera fehaciente, que los antecedentes necesarios para los efectos de desarrollar la fiscalización si fueron puestos a disposición de la funcionaria actuante en el tiempo y forma por ella requeridos. A este respecto, claro está que la revisión de los antecedentes puestos a disposición del SII, asociados a los gastos por incobrables reconocidos en los ejercicios fiscalizados, fue del todo incompleta, parcial y sobre todo sin la rigurosidad que un funcionario debe observar respecto de su función de fiscalización. Señala que en este punto es necesario precisar que de acuerdo a la bitácora de ingreso de la oficina la funcionaria actuante se mantuvo en el interior de las oficinas de la reclamante no más de tres horas y media, cuestión que ciertamente le impidió analizar los antecedentes de manera profunda y entender, a cabalidad, la operatoria del negocio de la reclamante, entre otros aspectos. En este sentido la reclamante cumple expresamente, la exigencia probatoria del inciso primero del artículo 21 del Código Tributario y el SII prescinde de los antecedentes, sin siquiera haberlos revisado en su integridad, vulnerando entonces la limitación legal establecida a favor de los contribuyentes y que afecta al SII contemplada en el inciso segundo del referido artículo. III. 2.- DE LA NATURALEZA DE LAS ACTIVIDADES DE LA RECLAMANTE. DE LA IMPOSIBILIDAD LEGAL DE ACCEDER A LA EXIGENCIA PLANTEADA POR EL FUNCIONARIO ACTUANTE EN LA LIQUIDACIÓN. Tal como se explicó oportunamente en el proceso de fiscalización a la funcionaria actuante, las actividades comerciales y propias del giro de la reclamante se fundamentan 6 Timbre Electrónico principalmente en el cumplimiento de obligaciones y derechos de carácter contractual, emanados de contratos de crédito. Dichos contratos están inmersos dentro del concepto de contrato de adhesión, estando todos ellos sujetos al cumplimiento de las disposiciones de la Ley N°19.496 sobre protección a los Derechos de los Consumidores. De acuerdo a lo establecido en el Art. 1 N°6 de la referida Ley se define por “Contrato de adhesión, aquel cuyas cláusulas han sido propuestas unilateralmente por el proveedor sin que el consumidor, para celebrarlo, pueda alterar su contenido” En este tipo de contratos el reclamante es la parte fuerte y el consumidor es considerado la parte contratante más débil, toda vez que la posibilidad del consumidor de negociar o establecer las condiciones de contratación se ven disminuidas, frente al servicio o producto que le otorgará el proveedor, en este caso particular el reclamante de autos. Es de relevancia destacar que Solventa Tarjetas S.A., ha sido emisora de tarjetas de créditos no bancarias para diferentes para diferentes casas comerciales, con variados comercios afiliados, tales como Tarjeta de Crédito Cruz Verde, Tarjeta de Crédito Pre- Unic, Tarjeta de Crédito Bata, Tarjeta de Crédito Gacel, entre otras; todas las cuales se regulan también a través de contratos especiales suscritos al efecto con el consumidor- deudor. Cada una de estas tarjetas constituyen y representan un producto financiero distinto, que implican con el cliente una relación jurídica y comercial independiente. A mayor abundamiento, se precisa que para cada una de estas tarjetas, Solventa Tarjetas S.A., en calidad de proveedor, celebra en forma separada, un Contrato de Afiliación al Sistema de Tarjeta de Crédito y Apertura de Línea de Crédito, con cada consumidor o tarjeta habiente. Estos contratos son precisamente Contratos de Adhesión a los cuales les es íntegra y plenamente aplicable toda la normativa analizada precedentemente. Por tal motivo, Solventa Tarjeta S.A. se ve impedida de dar término anticipado y unilateral a contratos, en los cuales el consumidor (cliente) ha dado íntegro y oportuno cumplimiento a sus obligaciones en calidad de tarjeta habiente, toda vez que estaría cometiendo una conducta abusiva y reprochable a la luz de la Ley del Consumidor ya citada. En el evento que Solventa Tarjetas S.A., ejerciera facultades unilaterales, amparados en cláusulas que pudieren considerarse abusivas y modifique el contrato, sea terminándolo anticipadamente, bloqueando o disminuyendo la línea de crédito o en general ejerciendo cualquier acción que impida al consumidor hacer uso de su tarjeta, incluyendo la 7 Timbre Electrónico exigencia planteada por el funcionario actuante, que obliga a cesar todo tipo de relaciones comerciales, lo expone a la aplicación de multas y al pago de indemnizaciones. En otras palabras, terminar anticipadamente el Contrato de Afiliación de una tarjeta de crédito por la sola circunstancia, (como ocurre en la especie), que dicho cliente presente mora o esté castigado con motivo de la deuda registrada en otra tarjeta de crédito emitida por Solventa Tarjetas S.A., constituye una conducta abusiva, objeto de sanción por parte de la legislación vigente. Así las cosas y a la luz de lo expuesto, Solventa Tarjetas S.A., no puede unilateralmente cesar en todo tipo de relaciones comerciales con un cliente y poner término anticipado a los otros contratos de productos financieros que hubiere suscrito con él; menos aún, cuando dicho deudor está cumpliendo sus obligaciones contractuales respecto de esos productos – como ocurre en la especie y en consecuencia, está sirviendo a la deuda con regularidad y conforme al plazo convenido en el Contrato de Adhesión. A mayor abundamiento, se precisa que la Ley 19.496 protege la situación desmejorada del consumidor y establece una serie de preceptos que limitan o persiguen la equivalencia o igualdad entre las partes contratantes. Es así como el Artículo 16 y siguientes se establecen normas de equidad en las estipulaciones y en el cumplimiento de los contratos de adhesión. Estas normas persiguen que aquellas cláusulas incorporadas a los contratos de Adhesión que facultan al proveedor por ejemplo, a modificar sus condiciones (plazos, vigencia, comisiones, etc), a limitar su responsabilidad ante el consumidor, a poner término anticipado y en general a ejercer facultades en forma unilateral, sean consideradas como “cláusulas abusivas” y en definitiva, contrarias a la buena fe contractual. En otras palabras, se consideran abusivas todas aquellas cláusulas que otorguen a una de las partes la facultad de dejar sin efecto o modificar a su sólo arbitrio el contrato o de suspender unilateralmente su ejecución. Al provocar estas cláusulas abusivas un desequilibrio en los derechos y obligaciones de las partes contratantes, especialmente en perjuicio del consumidor o adherente, la normativa las hace susceptibles de declaración de nulidad, otorga al consumidor el derecho a ejercer acciones indemnizatorias y además la aplicación de multas al proveedor que incurre en ellas. En esta materia, el Servicio Nacional del Consumidor (SERNAC), emitió una Guía sobre Cláusulas Abusivas en los Contratos de Adhesión, en la cual establece un criterio o guía para considerar que tipo de estipulaciones califican o pueden considerarse como tales. En dicho informe ha manifestado que las normas de la Ley 19.496 constituyen un marco legal cuya naturaleza es de Orden Público Económico, el que debe prevalecer por sobre todo tipo de normativas especiales, ya que significan una perspectiva de política económica que inunda la legislación y de las cuales ni los órganos públicos, ni los agentes privados pueden apartarse, por constituir la base sobre las cuales se constituyen las sanas reglas de mercado. Agrega dicho Servicio en la Guía sobre Cláusulas Abusivas que 8 Timbre Electrónico es necesario tener presente que incluso ante contradicciones evidentes e insalvables, la protección al consumidor y un consecuente escenario de igualdad y justicia en el actuar de los diversos actores que participan en el mercado, debe prevalecer como régimen general y político, que constituya y guíe todo el actuar de los órganos públicos y entes privados. De este modo la obligatoriedad y aplicación de la Ley 19496, en virtud de lo expuesto y del principio de jerarquía normativo, primaría incluso por sobre de la aplicación de la Circular N°24 del año 2008, del Servicio de Impuestos Internos a propósito del Tratamiento Tributario del Castigo de Créditos Incobrables. Dentro de este marco, se consideran cláusulas abusivas las siguientes: 1.- Cláusulas que autorizan a las empresas de retail a modificar unilateralmente el cupo o monto del crédito, o bien suspenderlo o limitarlo, o bien que autorizan a modificar las modalidades o plazos de cobro del sistema de tarjetas. 2.- Cláusulas que permiten a las empresas terminar unilateralmente el contrato con motivo del no pago de cualquier obligación que tengan los consumidores con un tercero. 3.- Cláusulas en las cuales se estipula que importantes decisiones que afectan la ejecución del contrato, tales como el término anticipado del contrato por parte de la empresa, la revocación de las tarjetas, tienen efectos a partir del sólo envío de una comunicación. 4.- Cláusulas en las que se estipula que en caso de retardo en el pago de cualquier obligación, inmediatamente se hacen exigibles y de plazo vencido todas las sumas que los consumidores adeudan a la empresa. O sea, el fiscalizador al no analizar la totalidad de los antecedentes puestos a disposición y al desconocer la naturaleza del negocio de la reclamante y la forma en como éste se encuentra regulado, plantea una exigencia total y completamente imposible de cumplir, de acuerdo a lo señalado en los párrafos anteriores y que claramente su cumplimiento generaría responsabilidades infraccionales e indemnizatorias a la luz de la normativa vigente, la cual por lo demás es constantemente sujeta a verificación de su aplicación por parte del SERNAC. III. 3.- DE LA INEXISTENCIA DEL SUPUESTO PLANTEADO POR EL FISCALIZADOR A PROPOSITO DE MANTENER RELACIONES COMERCIALES ENTRE EL RECLAMANTE Y EL DEUDOR UNA VEZ CASTIGADO EL PRIMER CREDITO. Tal como se indicó en el apartado anterior, las relaciones comerciales entre el reclamante y sus clientes se regulan por medio de contratos de adhesión. Además de ello, se afirmó que se mantenían diferentes relaciones comerciales paralelas, pudiendo un mismo cliente mantener con la reclamante una relación comercial por diversos créditos sin ningún tipo de limitación y dificultad. 9 Timbre Electrónico En la liquidación se estableció que “… se compararon los archivos de castigos de deudas incobrables por Número de RUT, de los años comerciales 2009 y 2010, esto es, se revisó que a los clientes cuyas deudas fueron castigadas al año 2009 no existieron en el registro de incobrables del año siguiente 2010, detectándose que el año 2010 se les otorgó préstamos a 3.467 personas que ya habían sido contabilizados como incobrables el año 2009. El mismo proceso se realizó para los años siguientes, comparando los RUT de los clientes incobrables del año 2010 con los clientes incobrables del año 2010, encontrándose 1662 personas a las que se les continuó otorgando créditos…” Señala posteriormente que dicha actuación vulnera las disposiciones del N°4 del artículo 31 de la LIR y muy especialmente, las disposiciones de la Circular N°24 de 2008, (que regula el tratamiento de los créditos incobrables), respecto del requisito que se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro y dentro de éste, que entre el acreedor y el deudor haya cesado todo tipo de relaciones comerciales, salvo aquéllas que supongan pago contado, “…. Condición que no se cumple para los clientes a los que se les otorgó nuevos créditos habiendo estado castigados…” De acuerdo a los antecedentes que se colocaron a disposición del SII, efectivamente si se hace el cruce RUT a RUT entre todos y cada uno de los años fiscalizados, surge que efectivamente existen castigos de deudores que se repiten en uno y otro año fiscalizado y por consiguiente podría darse el supuesto planteado por el fiscalizador amparado en el Circular en comento. Sin embargo aquello tiene un importante matiz y es que al momento de otorgar la reclamante el segundo de los créditos que se cuestiona por parte del SII y que constituye como fundamento de la pretensión fiscal, el cliente se encontraba sirviendo el primer crédito de manera normal, con sus cuotas al día o con esperas toleradas por el acreedor. Los anexos a las liquidaciones que se reclaman contienen un análisis parcial de los antecedentes de los créditos y sus castigos y solo desarrolla nueve columnas que se pronuncian solo respecto de aspectos formales como: nombre, rut, concepto de venta o servicio, monto castigado, cuenta contable, n° de comprobante, fecha de comprobante y monto castigado tributario, sin darse el trabajo de incorporar todos los antecedentes asociados a los créditos, que se colocaron a disposición del SII, que se explicaron en el proceso de fiscalización y los que al ser omitidos por parte de funcionario actuante genera una diferencia o un rechazo que no existe. Por lo anterior, no es efectiva la afirmación que se les hubiese otorgado un nuevo crédito a deudores que habían sido contabilizados como incobrables en el año anterior. Lo que sucede en la realidad es que se efectuó el castigo de un crédito nacido de la contratación de un producto financiero distinto al castigado en el año anterior. (reitérese en este punto, las limitaciones legales planteadas en el capítulo anterior a propósito de los contratos de adhesión). Si la funcionaria fiscalizadora hubiese revisado a cabalidad todos y cada uno de los antecedentes puestos a su disposición, podría haber observado que si bien existen castigos de dos créditos vinculados a un mismo RUT son por productos distintos, y los 10 Timbre Electrónico castigos son posteriores al otorgamiento del segundo crédito, por lo que hace total y completamente inaplicable la exigencia contenida en la liquidación asociada a los requisitos planteados por la Circular N°24 de 2008. Incluso más, sólo de revisar de manera exhaustiva y completa el registro de incobrables que se facilitó a través de un CD, que fue solicitado, recibido y revisado como un documento oficial y válido por parte del SII, lo afirmado por la reclamante en el párrafo anterior habría sido también detectado y no se habrían producido las diferencias que se reclaman. Indica que una forma de ilustrar el tema, a continuación exponen la situación de 10 casos, que se extienden a los demás casos rechazados, que se encuentran contenidos en los Anexos 1 y 2 que forman parte integrante de las liquidaciones emitidas por la fiscalizadora y que dan cuenta de la veracidad de su análisis y del error que comete el SII en su Liquidación. III. 3.1.- Castigos de incobrables año 2010 contenidos en el Anexo 1 Expresa que seleccionaron al azar 5 clientes castigados, y en todos ellos se cumple la condición, que se les otorgó un producto (por ejemplo Tarjeta Cruz Verde) con posterioridad se les otorgó un segundo producto (por ejemplo Tarjeta Bata) y que ambas líneas de créditos se otorgaron con anterioridad a las fechas de castigo de cada producto. Ejemplo 1: Ubicación en Anexo 1, primero de la página 1 RUT: 10000580-8 Nombre Silvia Poblete Sánchez El 18.12.2003 se otorgó Tarjeta Bata El 03.10.2005 se otorgó Tarjeta Cruz Verde El 28.02.2009 se castiga Tarjeta Bata por $76.330 El 30.06.2010 se castiga Tarjeta Cruz Verde por $322.555 III. 3.2.- Castigos de incobrables año 2011 contenidos en el anexo 2 Expresa que seleccionaron al azar 5 clientes castigados, y en todos ellos se cumple la condición, que se les otorgó un segundo producto (por ejemplo Tarjeta Cruz Verde) con posterioridad se les otorgó un segundo producto (por ejemplo Tarjeta Bata) y que ambas líneas de créditos se otorgaron con anterioridad a las fechas de castigo de cada producto. 11 Timbre Electrónico Ejemplo 1: Ubicación en anexo 2, último de la página 1 Rut: 13466039-2 Nombre Carolina Aravena Garrido El 24.08.2007 se otorgó Tarjeta Preunic El 01.02.2008 se otorgó Tarjeta Cruz Verde El 30.04.2010 se castiga Tarjeta Preunic por $215.868 El 31.12.2011 se castiga Tarjeta Cruz Verde por $276.161 Por otro lado y tomando en cuenta lo señalado en el Capítulo anterior, cabe preguntarse ¿bajo qué condiciones o argumentos legales podría la reclamante negar un nuevo crédito a un cliente que al momento de solicitarlo se encontraba cumpliendo en tiempo y forma, o a lo menos no castigado el primer crédito solicitado? De acuerdo a las mismas normas ya comentadas que regulan la protección a los derechos de los consumidores, es claro que es posible incurrir en una infracción a sus disposiciones, si la reclamante niega injustificadamente a la prestación del servicio financiero que ofrece a público, como lo es en esta sado particular otorgamiento de créditos. En este sentido ¿Cómo podría el reclamante negarse a otorgar un nuevo crédito, estando en régimen y debido cumplimiento el primero sin afectar el artículo 13 de la Ley de Protección al Consumidor, que dispone que los proveedores no podrán negar injustificadamente la venta de bienes o la prestación de servicios comprendidos en sus respectivos giros en las condiciones ofrecidas? O sea, sólo suponer la posibilidad de acceder a lo que plantea el SII implicaría su entender, incluso, una negativa injustificada a la protección de un servicio y lo que es más grave aún, no amparada en criterios objetivos, (que son de aquellos que bajo ciertos supuestos es aceptada por la norma y la jurisprudencia), sino en aspectos que no dicen relación sino con la persona del deudor, máxime si a la fecha del otorgamiento del nuevo crédito el primero se encontraba en regular cumplimiento, sería claramente una infracción sancionada por la norma en comento. IV.- DE LA ACREDITACIÓN Y JUSTIFICACIÓN DE LAS PARTIDAS SOLICITADAS. 12 Timbre Electrónico Indica que todas y cada una de las partidas cuestionadas y que dieron origen a las Liquidaciones que se reclaman fueron debidamente acreditadas en el proceso de fiscalización. Esto se prueba con todos y cada uno de los antecedentes puestos a disposiciones del SII, luego de todos y cada uno de los requerimientos notificados y muy especialmente, con los documentos que se acompañan en el otrosí de la respuesta a la citación y aquéllos puestos a disposiciones del SII en las dependencias de la reclamante, los que tal como se señaló sólo fueron revisados y analizados de manera parcial e incompleta por la fiscalizadora. Claramente existe una divergencia entre la postura del SII y la del reclamante en relación o no al cumplimiento de las hipótesis de rechazo contenidas en el artículo 31 de la LIR y muy especialmente respecto de la aplicación estricta de la Circular 24 de 2008. V.- DE LA IMPROCEDENCIA DE LAS MULTAS DEL ARTÍCULO 97 N°11 DEL CODIGO TRIBUTARIO. Expresa que conforme a lo expuesto, es dable concluir que la multa es improcedente por la inexistencia de la diferencia liquidada o al menos, en el hipotético caso que el tribunal estime procedente el actuar del SII, dicha multa es del todo excesiva de acuerdo a la propia disposición legal. En este sentido, dispone la norma que se sancionará con multa: “…. El retardo en enterar en Tesorería impuestos sujetos a retención o recargo, con multa de un diez por ciento de los impuestos adeudados. La multa indicada se aumentará en un dos por ciento de los impuestos adeudados. La multa indicada se aumentará en un dos por ciento por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo exceder el total de ella del treinta por ciento de los impuestos adeudados….” El inciso segundo dispone: “… En los casos en que la omisión de la declaración en todo o en parte de los impuestos que se encuentren retenidos o recargados haya sido detectada por el Servicio en procesos de fiscalización, la multa prevista en este número y su límite máximo, serán de veinte y sesenta por ciento, respectivamente…” En el presente caso, la multa impuesta es aplicada en su tramo superior o sea en un 60%, multa que a juicio de su parte es total y completamente excesiva y por lo mismo, se solicita rebajar al tramo inferior, sobre todo teniendo presente la naturaleza de la materia que se discute en autos y muy especialmente, por el hecho de que se trata de una sanción que, respecto de su aplicación, le es permitido al tribunal recorrer toda la extensión de la pena. V.- DE LAS DISPOSICIONES LEGALES INFRINGIDAS POR PARTE DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS 13 Timbre Electrónico V.1.- Del Código Tributario. De acuerdo a todos los antecedentes expuestos la resolución que se reclama vulnera una serie de disposiciones legales y reglamentarias aplicables en la especie. En primer lugar, especial importancia tiene la infracción al artículo 6, letra A N°1 que le entrega la facultad al Director de interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos. La aplicación de la interpretación administrativa efectuada por el Director es obligatoria para los funcionarios, tal como lo ha reconocido el propio SII en su sitio de preguntas frecuentes. Indica que en el caso de autos, el Director interpreta la situación de los créditos incobrables a través de la Circular N°24, coloca exigencias específicas en torno a distintos aspectos de los créditos, tales como montos, gestiones, contabilizaciones y la funcionaria actuante las omite y simplemente no las aplica entre otras razones, por el análisis débil y parcial que hizo de los documentos que le fueron entregados en la fase de la fiscalización y del CD que contenía copia de los archivos computacionales del Registro Auxiliar de Castigo de Deudas Incobrables desde el año 2009 hasta el año 2012. Aquello, además, afecta la legalidad de la fiscalización, afectando el principio de legalidad tributaria que no solo se vincula a la determinación de la obligación tributaria de fondo, sino que, además, respecto de como el SII ejerce sus funciones. En segundo lugar y sin perjuicio de que el tribunal establezca la falta de fundamentación de las Liquidaciones, se vulnera completamente lo señalado en el artículo 21 del Código Tributario. En efecto, el reclamante probó en la instancia administrativa pertinente y el SII prescindió de sus antecedentes, (todos ellos necesarios y obligatorios), no obstante no encontrarse en ninguna de las hipótesis del inciso segundo del referido artículo. Además de lo anterior, el funcionario fiscalizador habría hecho un análisis muy sesgado de los antecedentes aportados, ya que sólo se pronuncia respecto de algunos de ellos y descarta otros que tiene tanta o mayor influencia en la calificación de los gastos que rechaza. Además, se afectan las disposiciones contenidas en el artículo 26 del referido cuerpo legal, ya que la reclamante se ajustó de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias sustentadas por la Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares y no obstante ello, se procede a un cobro total y completamente improcedente. Finalmente y de acuerdo a lo señalado en los Capítulos anteriores, afecta la norma infraccional contenida en el artículo 97 N°11 del Código Tributario, ya que aplica una sanción única en circunstancias que el propio legislador permite la aplicación de la misma en toda extensión. 14 Timbre Electrónico V.2.- De la Ley de Impuesto a la Renta. Con respecto a las normas de fondo, las Liquidaciones reclamadas afectan precisamente las disposiciones del inciso primero del artículo 31 de la LIR, que establece los requisitos copulativos para reconocer a una deducción efectuada como necesaria para producir la renta, la que se ha invocado también por parte del SII como fundamento directo de su pretensión fiscal. Por último, la Liquidación reclamada afecta la regulación de una deducción específica contenida en el N°4 del referido artículo 31, relativa precisamente a los créditos incobrables castigados durante el año y que permiten deducir de la RLI afecta al impuesto de primera categoría. Con todos y cada uno de los antecedentes acompañados en todo el proceso de fiscalización, más los antecedentes adicionales y puestos a disposición del SII al momento de contestar la citación y muy especialmente, con todos y cada uno de los fundamentos de hecho y de derecho que se han desarrollado en el presente reclamo es clara la procedencia de gastos por créditos incobrables efectuados por el reclamante, debiendo el tribunal acceder a las mismas. Por lo que en atención a los fundamentos de hecho y de derecho expuestos y muy especialmente lo señalado en el artículo 123 y siguientes del Código Tributario, artículos 1 y 3 de la Ley N°20.322, Orgánica de los Tribunales Tributarios y Aduaneros, artículos 6, 21, 26, 97 N°11 del Código Tributario, artículo 31 y artículo 31 N°4 de la LIR y el artículo 1 de la Ley N°20.289, ruega tener por interpuesta reclamación tributaria en contra de todas y cada una de las partidas de las Liquidaciones N°161 y 162, notificadas con fecha 26 de Agosto del presente año, individualizadas en lo principal de la reclamación, incluyendo todos y cada uno de los recargos allí señalados y declarar y/o resolver que nada se adeuda por los conceptos que en las mismas se indica, con costas al SII, o por las cuantías señaladas respecto de las multas impuestas. DOS: Que a fojas 161, con fecha 16 de Diciembre de 2014, se tuvo por interpuesto reclamo tributario y se confirió traslado al Servicio de Impuestos Internos. TRES: Que a fojas 163, con fecha 08 de Enero de 2015, comparece doña SILVIA LEON MORENO, en su calidad de Director Regional de la XIII Dirección Regional Metropolitana de Santiago del Servicio de Impuestos Internos, quien de conformidad a lo dispuesto en los artículos 117, inciso 2° y 132 del Código Tributario, en tiempo y forma, viene en evacuar el traslado conferido con fecha 16.12.2014, del reclamo tributario presentado por la contribuyente SOLVENTA TARJETAS S.A., RUT N°96.776.000-5, en contra de las liquidaciones N°161 y 162, de fecha 26 de agosto de 2014, notificadas en la misma fecha, solicitando desde ya que sea rechazado el reclamo en todas sus partes, con expresa 15 Timbre Electrónico condenación en costas del reclamante, sobre la base de argumentos de hecho y derecho que a continuación expone: I. ANTECEDENTES GENERALES.- Expresa que la contribuyente SOLVENTA TARJETAS S.A., RUT N°96.776.000-5, registra ante el Servicio de Impuestos Internos la actividad de administradora de fondos de terceros. Sus rentas se encuentran afectas al impuesto de Primera Categoría establecido en la Ley sobre Impuesto a la Renta. Los artículos 29 al 33 de la Ley de Impuesto a la Renta, establecen las normas que regulan en detalle la determinación de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, llamada Renta Líquida Imponible; en los términos que se señalan a continuación: a) Determinación de los ingresos brutos, regulado en el artículo 29 de la Ley de Impuesto a la Renta. b) Deducción de los costos directos, para determinar la Renta Bruta, regulado en el artículo 30 de la Ley de Impuesto a la Renta. c) Deducción de los gastos necesarios para producir la renta, para determinar la Renta Líquida, regulada en el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta. d) Agregados y deducciones a la renta líquida por aplicación de las normas sobre corrección monetaria, para determinar la Renta Líquida Ajustada, regulado en los artículos 32 y 41 de la Ley de Impuesto a la Renta. e) Nuevos agregados y deducciones a la renta líquida ajustada, para determinar la Renta Líquida Imponible, regulado en el artículo 33 de la Ley de Impuesto a la Renta. Como se puede observar, dentro de la determinación de la Renta Líquida Imponible, es posible deducir de los ingresos obtenidos, los gastos necesarios para producir la renta. Para que esta deducción sea procedente, las cantidades deducidas como gastos deberán cumplir con los siguientes requisitos establecidos en el artículo 31 inciso primero de la Ley Sobre Impuesto a la Renta: a) Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, esto es, que sean inevitables, imprescindibles u obligatorios para poder producirla. b) Que los gastos no se encuentren rebajados como costos de acuerdo con el artículo 30 de la Ley Sobre Impuesto a la Renta. c) Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, debiendo encontrarse pagado o adeudado a la fecha del balance. d) Que se encuentren justificados fehacientemente ante el Servicio. 16 Timbre Electrónico e) Que los gastos correspondan al periodo en que efectivamente se producen y que tengan una relación directa con los ingresos obtenidos. Todos los desembolsos que no cumplan con estos requisitos se considerarán gastos rechazados y tendrán el tratamiento del artículo 33 N°1 y 21 de la referida ley. Por otra parte, el Artículo 31 N°4 de la referida Ley autoriza la deducción como gastos de “los créditos incobrables incobrables castigados durante el año, siempre que hayan sido contabilizados oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. A su turno la Circular N°24 de 24 de abril de 2008, que regula el tratamiento tributario del castigo de créditos incobrables, conforme a lo dispuesto por el N°4, del artículo 31 de la ley de la renta, señala que los requisitos legales para admitir la deducción de castigos por créditos incobrables son los siguientes: a) Que provengan de operaciones relacionadas con el giro del negocio. b) Que el castigo de dichos créditos incobrables haya sido contabilizado oportunamente; y c) Que respecto de ellos se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. En relación con el último de estos requisitos, cabe hacer presente que la referida circular distingue entre obligaciones inferiores a 10 Unidades de Fomento, obligaciones superiores a 10 y hasta 50 Unidades de Fomento y obligaciones superiores a 50 Unidades de Fomento, señalando, para cada caso, las acciones mínimas de cobranza necesarias para poder castigar un crédito. Pues bien, en todos los casos señalados anteriormente uno de los requisitos establecidos por la referida circular es que el contribuyente haber cesado con el deudor todo tipo de relaciones comerciales, salvo el caso de deudas inferiores a 10 Unidades de Fomento, caso en el cual podrá continuar sólo con aquellas relaciones comerciales que supongan pago al contado. En consecuencia, para que el Servicio de Impuestos Internos acepte la deducción como gasto de un crédito incobrable, resulta absolutamente necesario que el contribuyente haya cesado todo tipo de relaciones comerciales con el deudor, cualquiera sea el monto de la deuda contraída, ya que de lo contrario, no se habrán agotado prudencialmente todos los medios de cobro y dichas cantidades se considerarán gastos rechazados. II ANTECEDENTES DEL ACTO RECLAMAD 17 Timbre Electrónico - Con fecha 06/09/2013 se notificó por cédula en la persona de Elizabeth Gonzalez, RUT: 8.712.289-1 en el domicilio ubicado en calle Miraflores 178, Piso 9, comuna de Santiago, la Notificación N°49003, por programa de Fiscalización “Provisiones de Gasto AT 2011 y 2012”. - Con fecha 28/04/2014 se notificó Citación N°20-2, con plazo de cumplimiento para el 28/05/2014. La contribuyente pidió prórroga de un mes, la que fue autorizada y dio respuesta con fecha 27/06/2014. - En su respuesta a la Citación la contribuyente aportó 13 cajas con libros impresos sin adjuntar respaldo alguno, señalando que ponía a disposición del Servicio toda la documentación. - Con fecha 09/07/2014 se realizó la revisión de la documentación en terreno, en la que se constató que la contribuyente no tenía el detalle exacto de los clientes castigados con procesos judiciales para la cartera castigada los años 2010 y 2011, por lo que quedó pendiente su entrega lo que nunca sucedió en definitiva. - No obstante lo anterior, con fecha 10/07/2014 el Sr. Eduardo Vieira remitió correo electrónico detallando la entrega de la siguiente información: “Libros de castigos año 2009, 2010, 2011 y 2012”, en planilla Excel, en formato electrónico. Con fecha 11/07/2014 se emitió acta de recepción folio 588046519714 por la recepción de esta información contenida en formato de Compact Disc. - Se compararon los archivos de Castigo de Deudas Incobrables por número de RUT, de los años comerciales 2009 y 2010, esto es, se revisó que a los clientes cuyas deudas fueron contabilizadas como incobrables durante el año comercial 2009 no se hubiesen castigado nuevamente el año siguiente (año comercial 2010). - De la revisión de dichos antecedentes se detectó que el año 2010 la contribuyente, castigó préstamos a 3.487 personas que ya habían sido contabilizadas como incobrables el año 2009. El mismo proceso se realizó para los años siguientes, comparando los RUT de los clientes incobrables del año 2010 con los clientes incobrables del año 2011, encontrándose 1.662 personas a las que se les castigó por segunda vez. - En razón a lo anteriormente expuesto, se rechazaron las cantidades deducidas como gastos correspondientes al segundo castigo efectuado a estos clientes. - Con fecha 26/08/2014 se notificaron las Liquidaciones N°161 Y 162, de la misma fecha. III.- Reclamo presentado por la contribuyente 18 Timbre Electrónico Con fecha 12 de diciembre de 2014, doña MYRIAM XIMENA BUSTAMANTE CHAVEZ RUT N°11.866.229-6, en representación de la contribuyente SOLVENTA TARJETAS S.A RUT N°96.776.000-5, interpuso reclamo en contra las liquidaciones N°s 161 y 162, de fecha 26/08/2014, sobre la base de los siguientes argumentos: 1.- Incumplimiento de la obligación de revisar todos y cada uno de los antecedentes puestos a disposición del SII: Expresa que señala la contribuyente lo siguiente: “… el proceso de fiscalización tuvo una larga duración, partiendo desde el requerimiento formal de antecedentes hasta la respuesta a la citación, en donde en el primer otrosí de la misma se acompañaron una gran cantidad de antecedentes y documentos y se pusieron a disposición de la funcionaria de fiscalización alrededor de 200 cajas con documentos, todos los cuales debieron haber sido revisados de manera pormenorizada, en razón de los efectos patrimoniales que la falta de una fiscalización acuciosa produce en la reclamante… … A este respecto, claro está que la revisión de los antecedentes puestos a disposición del SII, asociados a los gastos por incobrables reconocidos en los ejercicios fiscalizados, fue del todo incompleta, parcial y sobre todo sin la rigurosidad que un funcionario debe observar respecto de su función de fiscalización… … En este sentido la reclamante cumple expresamente, la exigencia probatoria del inciso primero del Artículo 21 del Código Tributario y el SII prescinde de los antecedentes, sin siquiera haberlos revisado en su integridad, vulnerando entonces la limitación legal establecida a favor de los contribuyentes y que afecta al SII contemplada en el inciso segundo del referido artículo”. 2. Naturaleza de las actividades de la reclamante: Imposibilidad legal de acceder a la exigencia planteada por el funcionario actuante en la liquidación: Manifiesta la parte reclamante lo siguiente: “Tal como se explicó oportunamente en el proceso de fiscalización a la funcionaria actuante, las actividades comerciales y propias del giro de la reclamante se fundamentan principalmente en el cumplimiento de obligaciones y derechos de carácter contractual, emanados de contratos de crédito. Dichos contratos están inmersos dentro del concepto de contratos de adhesión, estando todos ellos sujetos al cumplimiento de las disposiciones de la Ley 19.496 sobre Protección a los Derechos del Consumidor… …Es de relevancia destacar que Solventa Tarjetas S.A. ha sido emisora de tarjetas de créditos no bancarias para diferentes casas comerciales con variados comercios afiliados, 19 Timbre Electrónico tales como Tarjeta de Crédito Cruz Verde, Tarjeta de Crédito PreUnic, Tarjeta de Crédito Bata, Tarjeta de Crédito Gacel, entre otras; todas las cuales se regulan también a través de contratos especiales suscritos al efecto con el consumidor-deudor. Cada una de estas tarjetas constituyen y representan un producto financiero distinto, que implican con el cliente una relación jurídica y comercial independiente. A mayor abundamiento, se precisa que para cada una de estas tarjetas, Solventa Tarjetas S.A., en calidad de proveedor celebra en forma separada, un Contrato de Afiliación al sistema Tarjeta de Crédito y apertura de línea de crédito, con cada consumidor o tarjeta habiente. Estos contratos son precisamente Contratos de Adhesión a los cuales les es integra y plenamente aplicable toda la normativa analizada precedentemente. Por tal motivo, Solventa Tarjetas S.A. se ve impedida de dar término anticipado y unilateral a contratos en los cuales el consumidor (cliente) ha dado íntegro y oportuno cumplimiento a sus obligaciones en calidad de tarjeta habiente, toda vez que estaría cometiendo una conducta abusiva y reprochable a la luz de la ley del consumidor ya citada… …Así las cosas y a la luz de lo expuesto, Solventa Tarjeta S.A. no puede unilateralmente cesar todo tipo de relaciones comerciales con un cliente y poner término anticipado a los otros contratos de productos financieros que hubiere suscrito con él; menos aún, cuando dicho deudor está cumpliendo con sus obligaciones contractuales respecto de esos productos- como ocurre en la especie y se desarrollará en los Capítulos siguientes- y en consecuencia, está sirviendo a la deuda con regularidad y conforme al plazo convenido en el contrato de adhesión. 3.- Inexistencia del supuesto planteado por el fiscalizador a propósito de mantener relaciones comerciales entre el reclamante y el deudor una vez castigado el primer crédito. De acuerdo con su escrito “al momento de otorgar la reclamante el segundo de los créditos que se cuestiona por parte del SII y que constituye como fundamento de la pretensión fiscal, el cliente se encontraba sirviendo el primer crédito de manera normal con sus cuotas al día o con esperas toleradas con el acreedor. Lo expuesto se probará en la instancia procesal correspondiente… … Por lo anterior no es efectiva la afirmación que se les hubiese otorgado un nuevo crédito a deudores que habían sido contabilizados como incobrables en el año anterior. Lo que sucede en realidad es que se efectuó el castigo de un crédito nacido de la contratación de un producto financiero distinto al castigado al año anterior. Si la funcionaria fiscalizadora hubiese revisado a cabalidad todos y cada uno de los antecedentes puestos a su disposición, podría haber observado que si bien existen castigos de dos créditos vinculados a un mismo RUT son por productos distintos y posteriores al otorgamiento del segundo crédito, por lo que hace total y completamente inaplicable la exigencia contenida en la Liquidación asociada a los requisitos planteados por la Circular N°24 de 2008. 20 Timbre Electrónico 4.- Acreditación y justificación de las partidas solicitadas. La contribuyente alega que “todas y cada una de las partidas cuestionadas y que dieron origen a las Liquidaciones que se reclaman fueron debidamente acreditadas en el proceso de fiscalización”. 5.- Improcedencia de las multas del artículo 97 N°11 del Código Tributario. La reclamante argumenta que “la multa es improcedente por la inexistencia de la diferencia liquidada o al menos, en el hipotético caso de que estime procedente el actuar del SII, dicha multa es del todo excesiva de acuerdo a la disposición legal”. IV.- Improcedencia de las alegaciones contenidas en el escrito de reclamo. 1.- La revisión del Servicio fue efectuada correctamente. No resulta efectivo lo planteado por la reclamante en orden a que la revisión del Servicio de Impuestos Internos resultó parcial e insuficiente. La revisión del Servicio de Impuestos Internos, fue completa y se ajustó a las reglas de una auditoría tributaria. En efecto, el Servicio de Impuestos Internos, revisó toda la documentación necesaria para determinar las diferencias de impuestos establecidas en las liquidaciones reclamadas, sobre la base precisa de los antecedentes puestos a disposición por la contribuyente, efectuada con ocasión de la respuesta a la Citación. De la revisión de los antecedentes aportados, se detectaron diferencias de impuestos producidas por la deducción improcedente como gastos de deudas incobrables de clientes que en ejercicios comerciales anteriores ya habían sido castigados anteriormente por otras deudas. Es del caso hacer presente que, como se aprecia claramente del tenor de las liquidaciones reclamadas, éstas no se basan en la insuficiencia de los antecedentes aportados, para acreditar alguna circunstancia exigida por el artículo 21 del Código Tributario o el Artículo 31 inciso primero de la Ley Sobre impuesto a la Renta; sino que se trata acá de la declaración de improcedencia de la deducción como incobrable de una deuda con un cliente que ya había sido castigado por la misma contribuyente. 21 Timbre Electrónico En efecto, de la lectura tanto de las liquidaciones como del libelo de reclamo, resulta evidente que no existe controversia alguna de los hechos que se señalan en la liquidación, a saber: 1.- Que la contribuyente suscribió diversos contratos de mutuo mediante la emisión de tarjetas de créditos de distintas casas comerciales con distintos clientes. 2.- Que la contribuyente castigó la deuda de un cliente proveniente de la tarjeta de crédito de una casa comercial, en un ejercicio comercial determinado. 3.- Que la contribuyente continuó manteniendo relaciones comerciales con ese mismo cliente, mediante mutuos de tarjetas de créditos de otras casas comerciales. 4.- Que la contribuyente castigó en un ejercicio comercial posterior la segunda deuda que no fue pagada por ese mismo cliente. Al no ser controvertidos los hechos fundantes de la liquidación y al no basarse ésta en la insuficiencia de antecedentes aportados, no resulta posible alegar que la revisión del Servicio de Impuestos Internos no ha sido exhaustiva, debido a que dicha argumentación carece absolutamente de toda relevancia. Por lo tanto, la revisión de los antecedentes efectuada por el Servicio de Impuestos Internos fue correctamente efectuada y los hechos fijados en la liquidación no resultan controvertidos por la parte reclamante, de manera tal que no resulta posible alegar la falta de revisión en la fiscalización efectuada, sobre todos si los hechos fijados en la liquidación y detallados anteriormente ya fueron reconocidos por la contraria. 2. Improcedencia de castigar nuevamente a clientes ya castigados. Expresa que como ya se adelantó en el punto anterior, el Servicio de Impuestos Internos, rechazó la deducción como gasto de las cantidades castigadas producto del incumplimiento de clientes que ya habían sido castigados con anterioridad, producto de otras deudas. Respecto de este punto resulta necesario hacer presente que de acuerdo con lo señalado por el Servicio de Impuestos Internos, la deducción como gasto de este segundo castigo es la que resulta improcedente, debido a que para poder hacer este segundo castigo, continuó manteniendo relaciones comerciales con clientes cuyas obligaciones contraídas ya habían sido castigadas, incumpliendo de esta manera el requisito establecido en la Circular N°24 de 2008 consistente en cesar toda relación comercial con el cliente. Como ya se había señalado anteriormente en la fijación de los hechos que no resultan controvertidos, SOLVENTA TARJETAS S.A., es una empresa que otorga mutuos de dinero a través de la emisión de tarjetas de crédito de una casa comercial se genera un crédito con un cliente determinado y por otra tarjeta de crédito correspondiente a otra casa comercial se genera otro crédito con ese mismo cliente. 22 Timbre Electrónico En este punto resulta necesario hacer presente que quien otorga el crédito de consumo, por lo tanto registra en su contabilidad una cuenta por cobrar, en ambos casos se trata de SOLVENTA TARJETAS S.A. En efecto, no obstante ser tarjetas de distintas casas comerciales o productos distintos, la relación jurídica y comercial creada por los contratos suscritos, son entre el mismo acreedor y el mismo deudor, es decir entre el cliente y SOLVENTA TARJETAS S.A. Por lo tanto, la contribuyente al castigar como incobrable una cuenta por cobrar generada por una de las tarjetas, no puede seguir manteniendo los créditos generados por otras tarjetas, porque la obligación contraída en este segundo caso es entre las mismas partes contratantes, independientemente del producto comercial ofrecido. La reclamante señala además que estaba obligada a continuar la relación comercial con el cliente, debido a que se trataría de un contrato de adhesión regulado por la ley N°19.496 de protección al consumidor, la cual impide cesar relaciones comerciales. Pues bien, respecto de estas alegaciones es dable señalar que no existe en la Ley 19.496 especificación alguna respecto de que es lo que se entiende por cláusulas abusivas, de manera tal que no podría ser a priori calificada como abusiva la exigencia señalada por el Servicio y establecida por la Circular N°24 del año 2008. Por otra parte, es necesario hacer presente que el castigar las deudas como incobrables, es un hecho que lo permite el artículo 31 N°4 de la Ley Sobre Impuesto a la Renta, pero no resulta ser obligatorio, de manera tal que la aplicación de la Circular N°24 del Año 2008, sólo se aplica cuando el contribuyente ha efectuado la deducción como gasto de los incobrables, razón por la cual la verificación de los requisitos específicos para cada caso se harán exigibles sólo en el momento de la deducción de dichas cantidades como gastos, por lo tanto la reclamante pudo perfectamente determinar cuando el castigo resultaba procedente para no cumplir la regulación tributaria y del consumidor. En otras palabras la contribuyente no se encontraba obligada por norma alguna a efectuar este castigo, razón por la cual no resulta atendible el argumento de que al efectuarlo, se encontraba obligada a seguir manteniendo relaciones comerciales, porque tenía la posibilidad de castigar dichos créditos en ejercicios posteriores. En efecto, el plazo máximo para efectuar el castigo por incobrables es el de plazo ordinario de prescripción de las obligaciones civiles de 5 años, contados desde el que la obligación se hizo exigible. El Código Tributario exige además que para poder deducir el castigo, se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro, pero no señala dentro de qué periodo debe efectuarse el castigo, razón por la cual si la contribuyente tenía que seguir manteniendo otras relaciones jurídico-comerciales con los clientes morosos, podría perfectamente haber diferido el castigo hasta que se verificase el incumplimiento del segundo de los créditos otorgados. De esta manera habría cumplido con las supuestas obligaciones establecidas en la Ley 19.496. En consecuencia y sin entrar en la discusión de las obligaciones establecidas por la Ley 19.496 son efectivas o no, queda claro que el contribuyente pudo haber establecido 23 Timbre Electrónico una fórmula diversa para el castigo de los incobrables, cuestión que no aconteció en la especie, por lo que no resulta aceptable su deducción como gastos. En otro orden de ideas, resulta necesario hacer presente nuevamente que para poder castigar como incobrable un crédito se tiene que cumplir con los siguientes requisitos: a) Que provengan de operaciones relacionadas con el giro del negocio; b) Que el castigo de dichos créditos incobrables haya sido contabilizado oportunamente; y c) Que respecto de ellos se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. En este último requisito, cualquiera sea el monto de la deuda la circular exige que el contribuyente haya cesado todo tipo de relaciones comerciales con el deudor. Pues bien, no resulta verosímil continuar manteniendo otros créditos con un cliente que habiendo efectuado labores de cobro no haya cumplido con sus obligaciones, debido a que no existe fundamento alguno para pretender pensar que el cliente, respecto de esta segunda obligación. 3.- El supuesto de hecho del SII es que la contribuyente castigó como incobrable a un cliente castigado durante el año anterior. Como ya se ha señalado, las relaciones jurídico-comerciales establecidas entre SOLVENTA TARJETAS S.A. y un cliente puede que corresponda a diversas tarjetas de créditos o, como lo llama la reclamante, a distintos “productos”, pero la verdad es que, la relación jurídica no era entre “el producto” o la casa comercial y el cliente sino que siempre y en todos los casos era entre SOLVENTA TARJETAS S.A. y el cliente. En efecto, era SOLVENTA TARJETAS S.A. quien suscribía los contratos con los clientes, era SOLVENTA TARJETAS S.A. quien efectuaba los préstamos de dinero a los clientes para que pudieran cobrar en las distintas casas comerciales, era SOLVENTA TARJETAS S.A. quien registraba en su contabilidad las deudas de los clientes y quien percibía un interés por dichos préstamos y finalmente era SOLVENTA TARJETAS S.A., quien castigaba los créditos incobrables y los deducía de su Renta Líquida Imponible. Respecto del hecho de que al momento del otorgamiento del segundo crédito, el cliente se encontraba sirviendo el primer crédito en forma normal; cabe hacer presente que dicha circunstancia no ha sido acreditada ni tampoco podrá, porque de acuerdo con el artículo 125 N°3 del Código Tributario, la reclamante debió acompañar en su escrito de reclamo los documentos en que se funde su reclamo, cuestión que no aconteció en la especie. Pero aun cuando la contraria pudiese aportar la documentación que acreditase tal circunstancia cabe hacer presente q ue el cese de toda relación comercial con el cliente incumplidor, debe efectuarse al momento del castigo y no al momento del otorgamiento del segundo crédito, por lo tanto dicho hecho no resulta sustancial en el presente caso. 24 Timbre Electrónico Indica que en otras palabras, la contribuyente tiene todo el derecho de establecer todo tipo de relaciones comerciales con sus clientes, pero para poder castigar alguna de ellas como incobrable deberá cesar, en ese momento, toda relación comercial con ese cliente, lo que resulta de toda lógica puesto que un deudor incobrable es un deudor que no tiene capacidad de pago o que no se encuentra ubicado, por lo que difícilmente estará en condiciones de poder pagar las otras deudas contraídas. Pero no sólo eso, agrega que el Servicio de Impuestos Internos en este caso aceptó el primero de los castigo, pero rechazó el segundo castigo efectuado a los clientes que ya habían sido castigados, por lo que el fundamento fáctico del rechazo del segundo castigo es el castigo anterior, razón por la cual la contribuyente pudo deducir como gastos las cantidades castigadas en el primero de los casos. De esta forma queda claro que no existe por parte del Servicio de Impuestos Internos una exigencia ilegal o desproporcionada, sino que un trato justo: si la reclamante quiere seguir manteniendo relaciones comerciales con el mismo cliente que ya fue castigado, manténgalas; pero no puede deducir como gasto el castigo derivado del incumplimiento de esta segunda relación comercial. 4.- La deducción del castigo acreditada por parte del contribuyente es improcedente. Más allá de los antecedentes puestos a disposición y acompañados a este Servicio durante el curso del procedimiento de fiscalización, resulta necesario hacer presente que las liquidaciones se basaron en la improcedencia de la deducción como gasto del castigo efectuado a los clientes en la segunda oportunidad. Resulta un absurdo pretender que, las liquidaciones se basaron en la improcedencia de la deducción como gasto del castigo efectuado a los clientes en la segunda oportunidad. Resulta un absurdo pretender que, por el sólo hecho de haber acompañado los antecedentes en el presente caso, las cantidades declaradas son las correctas. El Servicio de Impuestos Internos aun con todos los antecedentes a la vista puede determinar diferencias de impuestos producto de posiciones jurídicas distintas, como es el caso de autos. En efecto, de la revisión de dichos antecedentes aportados se establecieron los hechos ya señalados anteriormente y de acuerdo con lo ya manifestado, se estableció que con esos hechos, el deducir como gasto el segundo castigo resulta improcedente, razón por la cual, no tiene justificación alguna. 5.- Las multas resultan procedentes en el presente caso. 25 Timbre Electrónico En relación con las multas aplicadas cabe hacer presente que éstas se determinaron debido a que el contribuyente, al efectuar la declaración de impuestos, no debió castigar los créditos incobrables como lo hizo efectivamente por lo que no declaró las cantidades que debería haber declarado. Además los conceptos de las liquidaciones son por reintegro, por lo que se aplicó el tramo superior de la multa establecida en el artículo 97 N°11 del Código Tributario, lo que resulta absolutamente procedente y ajustado al caso. POR TANTO, Con el mérito de lo expuesto, las disposiciones legales citadas, y especialmente lo preceptuado en el artículo 132 del Código Tributario, Solicita tener por evacuado el traslado respecto del reclamo tributario interpuesto en contra de las liquidaciones N°161 y 162 de fecha 26 de Agosto de 2014, de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Centro, notificadas en la misma fecha; solicitando se rechace el reclamo en todas sus partes, confirmándose la liquidación reclamada, todo ello con expresa condenación de la reclamante en costas. II. CONTENIDO Y DILIGENCIAS DEL PROCESO: Uno. A Fojas 1 y siguientes, con fecha 12 de Diciembre de dos mil catorce consta escrito de reclamo. Dos. A fojas 161, por medio de resolución de fecha 16 de Diciembre de 2014, se tiene por interpuesto reclamo tributario y se confiere traslado al Servicio de Impuestos Internos por el término de 20 días, de conformidad al artículo 132 del Código Tributario. Tres. A Fojas 163 y siguientes, con fecha 08 de Enero de 2015, doña Silvia León Moreno, en su calidad de Director Regional de la XIII Dirección Regional Metropolitana del Servicio de Impuestos Internos, asume la representación de dicho organismo, designa abogado patrocinante y confiere poder, y contesta el reclamo de autos. Cuatro. A fojas 208, con fecha 09 de Enero de 2015, rola resolución del tribunal que tuvo por evacuado el traslado del reclamo, presente la personería invocada y patrocinio y poder otorgados. Cinco. A fojas 212, con fecha 08 de Julio de 2015, el tribunal, al considerar que existían hechos controvertidos, pertinentes y sustanciales, recibió la causa a prueba, fijando el siguiente punto de prueba: 1.- Acredítese la efectividad, procedencia y determinación de los créditos incobrables castigados por la reclamante Solventa Tarjetas S.A., Rut N°96.776.000-5, en relación al cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 31 de la Ley de la Renta para deducirlos como gasto necesario para producir la renta en los Años Tributarios 2011 y 2012 y que fueron objetados en las Liquidaciones N°161 y 162, de fecha 28 de Abril de 2015, emitidas por la Dirección Regional Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos. Hechos, antecedentes y circunstancias que la acreditan. 26 Timbre Electrónico Seis. A fojas 216, con fecha 17 de Julio de 2015, consta escrito de Recurso de Reposición con Apelación en subsidio en contra de la resolución que recibe la causa a prueba de fojas 212. Siete. A fojas 221, el Servicio de Impuestos Internos acompaña lista de testigos y solicitud de exhorto, dentro de plazo. Ocho. A fojas 223, con fecha 14 de Julio de 2015, se tiene presente lista de testigos y se ordena exhortar al Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Atacama. Nueve. A fojas 225, con fecha 21 de Julio de 2015, rola resolución que tiene por interpuesto Recurso de Reposición en contra de la resolución que recibe la causa a prueba de fojas 212 y se confiere traslado al Servicio de Impuestos Internos por el término de tres días. Diez. A fojas 227, con fecha 23 de Julio de 2015, el Servicio de Impuestos Internos evacúa el traslado conferido. Once. A fojas 234, con fecha 11 de Agosto de 2015, rola resolución que tiene por evacuado el traslado del Servicio de Impuestos Internos. Doce. A fojas 236, con fecha 13 de Noviembre de 2015, rola resolución que rechaza el recurso de reposición y concede apelación en el solo efecto devolutivo. Trece. A fojas 242, con fecha 16 de Noviembre de 2015, rola escrito de la reclamante acompañando lista de testigos. Catorce. A fojas 245, con fecha 18 de Noviembre de 2015, consta certificación por el señor secretario del Tribunal del pago de compulsas efectuado por la reclamante. Quince. A fojas 246, con fecha 19 de Noviembre de 2015, rola resolución que tiene presente lista de testigos y cita a audiencia para el día Miércoles 02 de Diciembre de 2015, a las 08:30 hrs en las dependencias del tribunal. Dieciséis. A fojas 250, con fecha 20 de Noviembre de 2015, rola certificado de envío de compulsas a la Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago. Diecisiete. A fojas 251, con fecha 20 de Noviembre de 2015, rola certificado de envío exhorto al Tribunal Tributario y Aduanero de Atacama. Dieciocho. A fojas 253 y siguientes, consta la citación de los testigos y sus respectivos comprobantes de notificación. Diecinueve. A fojas 268 y siguientes, con fecha 02 de Diciembre de 2015, rola escrito de la reclamante acompañando documentos. Veinte. A fojas 380 y siguientes, con fecha 02 de Diciembre de 2015, consta acta de audiencia testimonial. Veintiuno. A fojas 390 y siguientes, con fecha 04 de Diciembre de 2015, consta escrito del Servicio de Impuestos Internos acompañando documentos. 27 Timbre Electrónico Veintidós. A fojas 406, con fecha 07 de Diciembre de 2015, rola escrito de la reclamante de acompaña documentos y solicita otras diligencias probatorias. Veintitrés. A fojas 414, con fecha 07 de Diciembre de 2015, rola escrito de la reclamante solicitando Oficios a las instituciones que indica. Veinticuatro. A Fojas 417, con fecha 16 de Diciembre de 2015 consta Oficio N°56/2015, proveniente del Tribunal Tributario y Aduanero de Atacama, en virtud del cual se adjunta exhorto diligenciado. Veinticinco. A fojas 418, con fecha 30 de diciembre de 2015, rola resolución que tiene por acompañados documentos del Servicio de Impuestos de fojas 390 y cita a audiencia de percepción documental para el día 07 de Enero de 2016. Veintiséis. A fojas 420, con fecha 30 de diciembre de 2015, rola resolución que tiene por acompañados documentos de la reclamante de fojas 406 y cita a audiencia de percepción documental para el día 07 de Enero de 2016. Veintisiete. A fojas 424 con fecha 04 de Enero de 2016, consta objeción de documentos del Servicio de Impuestos Internos respecto de los documentos que indica. Veintiocho. A fojas 439, rola resolución con fecha 06 de Enero de 2016, que tiene presente las objeciones. Veintinueve. A fojas 441 con fecha 07 de Enero de 2016, consta audiencia de designación de Perito. Treinta. A fojas 443, con fecha 07 de Enero de 2016, consta audiencia de percepción documental. Treinta y uno. A fojas 447 y siguiente constan oficios enviados a diversas instituciones solicitados por la reclamante con sus respectivos comprobantes de envío. Treinta y dos. A fojas 459, con fecha 27 de Enero de 2016, consta aceptación del cargo de la Perito doña Katia Verónica Villalobos Valenzuela. Treinta y tres. A fojas 460 y siguientes consta respuesta de Oficio de Bata Chile S.A. Treinta y cuatro. A fojas 468 y siguientes consta respuesta de Oficio de Materiales y Soluciones S.A. Treinta y cinco. A fojas 481, con fecha 02 de Febrero de 2016, rola resolución que cita a audiencia de reconocimiento pericial para el día 11 de Febrero de 2016 a las 08:30 hrs en el tribunal. Treinta y seis. A fojas 483 y siguientes, con fecha 03 de Febrero de 2016, consta respuesta de Oficio de Calzados del Sur S.A. Treinta y siete. A fojas 522, con fecha 11 de Febrero de 2016, consta acta de audiencia de reconocimiento pericial. 28 Timbre Electrónico Treinta y Ocho. A fojas 524, rola certificado de ingreso de cuaderno de compulsas remitido por la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago, que contiene resolución que confirma la resolución que recibe la causa a prueba. Treinta y nueve. A fojas 526 y siguientes, con fecha 24 de Febrero de 2016 y a fojas 528, con fecha 02 de Marzo de 2016, rola resolución que tiene por acompañado valevista. Cuarenta. A fojas 530, con fecha 02 de Marzo de 2016, rola resolución que tiene por acompañado exhorto diligenciado. Cuarenta y uno. A fojas 547, con fecha 26 de Febrero de 2016, la Perito solicita prórroga para evacuar informe pericial y a fojas 549, con fecha 17 de Marzo de 2016, rola resolución que concede dicha prórroga. Cuarenta y dos. A fojas 558, con fecha 21 de Marzo de 2016, consta audiencia especial. Cuarenta y tres. A fojas 560 y siguientes, con fecha 06 de Abril de 2016, consta informe pericial evacuado por la perito doña Katia Verónica Villalobos Valenzuela. Cuarenta y cuatro. A fojas 591, con fecha 15 de Abril de 2016, rola resolución que tiene por acompañado informe pericial y ordena entregar a la Perito valevista por honorarios, entregado con fecha 15 de Abril de 2016, según certificado de fojas 595. Cuarenta y cinco. A fojas 596, con fecha 21 de Abril de 2015, el Servicio de Impuestos Internos formula observaciones al Informe pericial y se tienen presente a fojas 598, por medio de resolución de fecha 16 de Junio de 2016. Cuarenta y seis. A fojas 600, con fecha 02 de Junio de 2016, consta escrito de la reclamante en que se desiste de oficios y se tiene presente con fecha 16 de Junio de 2016, a fojas 601. Cuarenta y siete. A fojas 603, con fecha 16 de Junio de 2016, consta resolución de autos para fallo. III. VISTOS Y CONSIDERANDO: PRIMERO: Con fecha 12 de Diciembre de 2014, comparece doña MYRIAM XIMENA BUSTAMANTE CHAVEZ, Chilena, cédula de identidad N°11.866.229-6, en representación de la sociedad SOLVENTA TARJETAS S.A., sociedad del giro emisora de Tarjetas de Crédito No Bancarias, RUT N°96.776.000-5, interpone reclamación tributaria en contra de todas y cada una de las partidas de las Liquidaciones N°161 y 162, notificadas a su parte con fecha 26 de agosto del año 2014, por medio de las cuales se ordena el reintegro de las sumas de $327.869.157.- (trescientos veintisiete millones ochocientos sesenta y nueve mil ciento cincuenta y siete pesos), respectivamente, correspondiente a los AT 2011 y 2012, solicitando que cada una de ella sea dejada sin efecto, en su totalidad, así como de todos y cada uno de los recargos legales. SEGUNDO: Que a fojas 163, con fecha 08 de Enero de 2015, comparece doña SILVIA LEON MORENO, en su calidad de Director Regional de la XIII Dirección Regional 29 Timbre Electrónico Metropolitana de Santiago del Servicio de Impuestos Internos, quien de conformidad a lo dispuesto en los artículos 117, inciso 2° y 132 del Código Tributario, en tiempo y forma, viene en evacuar el traslado conferido con fecha 16.12.2014, del reclamo tributario presentado por la contribuyente SOLVENTA TARJETAS S.A., RUT N°96.776.000-5, en contra de las liquidaciones N°161 y 162, de fecha 26 de agosto de 2014, notificadas en la misma fecha, solicitando desde ya que sea rechazado el reclamo en todas sus partes, con expresa condenación en costas del reclamante. TERCERO: Que, el acto reclamado en estos autos son las Liquidaciones N°161 y 162, notificadas a su parte con fecha 26 de agosto del año 2014, por medio de las cuales se ordena el reintegro de las sumas de $327.869.157.- (trescientos veintisiete millones ochocientos sesenta y nueve mil ciento cincuenta y siete pesos), respectivamente, correspondiente a los AT 2011 y 2012. CUARTO: A fojas 212, con fecha 08 de Julio de 2015, el tribunal, al considerar que existían hechos controvertidos, pertinentes y sustanciales, recibió la causa a prueba, fijando el siguiente punto de prueba: 1.- Acredítese la efectividad, procedencia y determinación de los créditos incobrables castigados por la reclamante Solventa Tarjetas S.A., Rut N°96.776.000-5, en relación al cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 31 de la Ley de la Renta para deducirlos como gasto necesario para producir la renta en los Años Tributarios 2011 y 2012 y que fueron objetados en las Liquidaciones N°161 y 162, de fecha 28 de Abril de 2015, emitidas por la Dirección Regional Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos. Hechos, antecedentes y circunstancias que la acreditan. QUINTO: Que, en este proceso jurisdiccional, en los escritos principales del periodo de discusión, así como dentro del término probatorio, las partes rindieron la siguiente prueba: Prueba del reclamante: I.- Documental: El reclamante acompañó los siguientes documentos: 1.- Copia de la Liquidación reclamada. 2.- Copia de la reclamación practicada a la reclamante. 3.- Copia de la Citación N°20-2, de fecha 28/04/2014. 4.- Copia de bitácora de oficina que da cuenta la entrada y salida de la funcionaria actuante el día 09 de Julio de 2014, fecha en que revisó toda la documentación ofrecida en la respuesta a la citación. 5.- Copia de la respuesta a la citación antes señalada de fecha 27 de Junio de 2014. 6.- Anexo 1: castigo incobrable año 2010. 7.- Anexo 2: castigo incobrable año 2011. 8.- Copia de escritura pública de Mandato Judicial, otorgado de 20 de Marzo de 2014, en la Segunda Notaría de Santiago de don Francisco Leiva Carvajal, en donde consta la personería para representar a la reclamante. 30 Timbre Electrónico 9.- Informe y dos anexos elaborado por el Contador Auditor don Juan Cantillana Castillo RUT: 7.997.043-3. 10.- 13 Cajas que contienen libros mayores y diarios de la sociedad reclamante de los periodos fiscalizados por parte del SII, todos ellos debidamente individualizados. 11.- CD que contiene libro de incobrable de los años fiscalizados. 12.- Libro de incobrables impreso correspondiente a los años fiscalizados. 13.- Escritura pública otorgada en Notaría Leiva Carvajal de la ciudad de Santiago, Repertorio N°17.943/2013 del 26 de noviembre de 2013, que da cuenta de la transformación y división de la sociedad Intercar Limitada hoy Solventa Tarjetas S.A. 14.- Escritura Pública de protocolización de modificación por división y transformación de Intercard Limitada. 15.- Escritura de rectificación y saneamiento otorgada en Notaría Leiva Carvajal de la ciudad de Santiago, Repertorio N°19.471/2013 de escritura de división y transformación indicadas anteriormente. 16.- Documento obtenido de la página de internet del sii www.sii.cl denominado mi situación tributaria/ mi información tributaria información tributaria de la sociedad reclamante, Solventa Tarjetas S.A. (antes Intercard S.A.) RUT N° 96.776.000-5. 17.- Cinco contratos de prestación de servicios celebrados por la reclamante y las sociedades Gacel S.A., MTS S.A., Bata Chile S.A, Preunic S.A. y Farmacias Cruz Verde S.A. 18.- Documento denominado Informe Interfaces para Créditos de Consumo, Informe que da cuenta del procedimiento de interfaces de las transacciones en los registros auxiliares que son contabilizados en los registros obligatorios del reclamante. 19.- Documento denominado Informe Interfaces para Créditos de Consumo, Informe que da cuenta del procedimiento de interfaces de las transacciones en los registros auxiliares que son contabilizados en los registros obligatorios del reclamante. 20.- Cuatro facturas emitidas por la sociedad SERVICIOS Y ASESORIAS HYB SPA, RUT N°78.261.340-5 a la reclamante. 21.- Contrato de prestación de servicios celebrado entre la sociedad Difarma S.A., y la reclamante de fecha 13 de Julio del año 2007. 22.- Finiquito, declaración y recibo, celebrado entre la sociedad Sofocar S.A., y doña Miroslava Aguirre Muñoz, de fecha 01 de Marzo de 2014. 23.- Contrato de Trabajo celebrado entre la sociedad Asesorías Generales de la Empresa RUT N°76.192.850-3 y doña Miroslava Aguirre Muñoz. Se hace presente que las dos empleadoras forman parte del grupo SF al que también pertenecía a la reclamante a la fecha de verificarse los hechos que motivan la liquidación de autos. 24.- Documento de fecha 26 de Diciembre de 2013, por medio de la cual la reclamante solicita inscripción provisional en registro de emisores y operadores de tarjetas. 31 Timbre Electrónico 25.- Dos copias de documentos denominados Término y Finiquito firmados por la reclamante que dan cuenta del término de relación comercial con dos sociedades, Calzados del Sur S.A., y MTS S.A. 26.- Circular 24 del SII. 27.- Tres correos electrónicos que dan cuenta de las comunicaciones tenidas por parte de la reclamante y la funcionaria actuante. II.- Testimonial: La reclamante rindió prueba testimonial de doña Mónica Aurora Suarez Miranda, Rut: 12.229.433-3, Juan Cantillana Castillo, Rut: 7.997.043-3, Eduardo Leonel Vieira Lobo, Rut: 10.455.564-0, Miroslava Carola Aguirre Muñoz, Rut: 12.231.496-0, que constan en acta de audiencia testimonial de fojas 380 y siguientes. III.- Pericial: Consta informe de perito de doña Katia Verónica Villalobos Valenzuela, a fojas 560 y siguientes. IV.- Otros: Se despacharon oficios y se recibió respuesta de fojas 460, 468, 483. Prueba del Servicio de Impuestos Internos: I.- Documental: El Servicio de Impuestos Internos acompañó los siguientes documentos: 1.- Fotocopia de las Liquidaciones N°161 y 162 de 26 de agosto de 2014. 2.- Fotocopia de acta de recepción de antecedentes de fecha 7 de julio de 2014. 3.- Fotocopia simple de correo electrónico de fecha 20 de julio de 2010, de parte del Sr. Eduardo Vieira. 4.- Fotocopia simple de acta de recepción de antecedentes Folio N°588046519714 de fecha 11 de julio de 2014. 5.- Fotocopia de la determinación de la Renta Líquida Imponible de INTERCARD S.A. RUT N°96.776.000-5 correspondiente al año comercial 2011. 32 Timbre Electrónico 6.- Fotocopia de la determinación de la Renta Líquida Imponible de INTERCARD S.A. RUT N°96.776.000-5 correspondiente al año comercial 2012. 7.- Dos Cd con archivos Excel por castigos de incobrables años 2009 a 2012. 8.- Notificación 49003 de fecha 6 de Septiembre de 2013 que da inicio a la revisión. 9.- Acta de recepción parcial de documentación Folio: 588012391813 de fecha 7 de Octubre de 2013. 10.- Acta de recepción parcial de documentación Folio: 5880113795613 de fecha 7 de octubre de 2013. 11.- Acta de devolución parcial de documentos folio 588045205114 de 9 de abril de 2014. 12.- Acta de recepción de documentación sin folio de fecha 7 de julio de 2014. 13.- Acta de recepción de documentación Folio 588046519714, de fecha 7 de julio de 2014. 14.- Correo electrónico enviado con fecha 3 de julio de 2014 por la fiscalizadora Mónica Suarez. 15.- Correo electrónico enviado con fecha 10 de julio de 2014 por Eduardo Vieira. 16.- Correo electrónico enviado con fecha 23 de julio de 2014, por Eduardo Vieira, en respuesta a correo enviado el 17 de Julio por Mónica Suarez. II.- Testimonial: Don Jorge Eduardo Zúñiga Lucero, Rut: 10.272.252-3. SEXTO: Que de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario, el contribuyente es el obligado a probar la verdad de sus declaraciones y la naturaleza de los antecedentes y montos de las operaciones que deben servir de base para el cálculo del respectivo impuesto, conteniendo la última norma citada un estatuto particular aplicable a la carga de la Prueba en el Procedimiento General de Reclamaciones, contenido en el Título II del Libro III del Código Tributario. El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. SEPTIMO: Que corresponde a este tribunal, en aplicación del artículo 76 inciso segundo de la Constitución Política de la República, pronunciarse sobre la validez del Acto Administrativo resolución denegatoria reclamada, debiendo para ello interpretar y aplicar las normas legales pertinentes, apreciando su mérito, atendiendo a la procedencia y valoración de los medios de prueba aportados en autos, teniendo en particular presente lo dispuesto en el artículo 132, incisos décimo y décimo cuarto del Código Tributario, que establecen que en los juicios tributarios “se admitirá, además, cualquier otro medio probatorio apto para producir fe” y que la prueba será apreciada conforme a las reglas de la sana crítica. 33 Timbre Electrónico Que en nuestro ordenamiento jurídico se establece un sistema de autodeterminación de los impuestos, en virtud del cual, son los propios contribuyentes quienes, con la periodicidad que establecen las distintas normas tributarias aplicables, confeccionan, declaran y posteriormente pagan sus tributos, teniendo dicha situación como contrapartida las facultades fiscalizadoras con que cuenta el Servicio de Impuestos Internos, quien se encuentra legalmente habilitado para impugnar las declaraciones y determinaciones de sus impuestos efectuadas por los contribuyentes, facultando el artículo 117 del Código Tributario a dicha repartición pública para comparecer como parte en los procesos judiciales que hayan lugar en representación del Fisco. OCTAVO: Que son hechos establecidos y no controvertidos en la causa: 1.- Que, la reclamante es un contribuyente de primera categoría sujeto al régimen de contabilidad completa. 2.- Que las Liquidaciones N°161 y 162, de fecha 16 de Diciembre de 2014, fueron reclamadas en tiempo y forma ante esta judicatura. 3.- Que SOLVENTA TARJETAS S.A., es una empresa que otorga mutuos de dinero a través de la emisión de tarjetas de créditos de distintas casas comerciales, de manera tal que por una tarjeta de crédito de una casa comercial se genera un crédito con un cliente determinado y por otra tarjeta de crédito correspondiente a otra casa comercial se genera otro crédito con ese mismo cliente. NOVENO: Que el acto reclamado en autos son las Liquidaciones N°161 y 162 de fecha 26 de Agosto de 2014, emitidas por la Dirección Regional Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos, en las cuales se ordena el reintegro de las sumas de $327.869.157.- y de $199.087.362.- correspondiente a los AT 2011 y 2012, por estimar que existe una deducción improcedente a la Renta Líquida Imponible del Impuesto de Primera Categoría. Dichas liquidaciones fueron emitidas luego de un proceso de fiscalización en el marco del programa de fiscalización “Provisiones de Gasto AT. 2011 y 2012. DÉCIMO: Que las liquidaciones N°161 y 162 reclamadas de autos, se fundan en que el Servicio de Impuestos Internos en el proceso de fiscalización se compararon los archivos de Castigo de Deudas Incobrables por número de RUT, de los años comerciales 2009 y 2010, esto es, se revisó que a los clientes cuyas deudas fueron contabilizadas como incobrables durante el año comercial 2009 no se hubiesen castigado nuevamente el año siguiente (año comercial 2010). Producto de la revisión de dichos antecedentes se detectó que el año 2010 la contribuyente castigó préstanos a 3.487 personas que ya habían sido contabilizadas como incobrables el año 2009. El mismo proceso se realizó para los años siguientes, comparando los RUT de los clientes incobrables del año 2010 con los clientes incobrables del año 2011, encontrándose 1.662 personas a las que se les castigó por segunda vez, por lo cual se rechazaron las cantidades de deducidas como gastos correspondientes al segundo castigo efectuado a estos clientes. DÉCIMO PRIMERO: Que, en conformidad a las Liquidaciones reclamadas, el escrito de reclamo y la contestación del Servicio de Impuestos Internos, se fijó con fecha 08 de Julio de 2015, como punto de prueba el siguiente: 34 Timbre Electrónico 1.- Acredítese la efectividad, procedencia y determinación de los créditos incobrables castigados por la reclamante Solventa Tarjetas S.A., Rut N°96.776.000-5, en relación al cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 31 de la Ley de la Renta para deducirlos como gasto necesario para producir la renta en los Años Tributarios 2011 y 2012 y que fueron objetados en las Liquidaciones N°161 y 162, de fecha 28 de Abril de 2015, emitidas por la Dirección Regional Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos. Hechos, antecedentes y circunstancias que la acreditan. DÉCIMO SEGUNDO: Que en conformidad al tenor del reclamo, las alegaciones de la reclamante en contra de las liquidaciones reclamadas se resumen en las siguientes: 1.- Incumplimiento de la obligación de revisar todos y cada uno de los antecedentes puestos a disposición del SII. 2.- Naturaleza de las actividades de la reclamante: Imposibilidad legal de acceder a la exigencia planteada por el funcionario actuante en la liquidación. 3.- Inexistencia del supuesto planteado por el fiscalizador a propósito de mantener relaciones comerciales entre el reclamante y el deudor una vez castigado el primer crédito. 4.- Acreditación y justificación de las partidas solicitadas. 5.- Improcedencia de las multas del artículo 97 N°11 del Código Tributario. DÉCIMO TERCERO: Que precisado lo anterior, corresponderá pronunciarse a este sentenciador respecto del cumplimiento de los requisitos que hacen procedente la deducción de la renta líquida imponible de primera categoría como gastos los créditos incobrables castigados por la reclamante, de acuerdo a la normativa legal vigente y los argumentos dados por las partes. Sobre el particular, nuestra normativa tributaria establece en el artículo 31 N°4 de la Ley de Impuesto a la Renta, dispone: “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30°, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio. No se deducirán los gastos incurridos en la adquisición, mantención o explotación de bienes no destinados al giro del negocio o empresa, de los bienes de los cuales se aplique la presunción de derecho a que se refiere el literal iii) del inciso tercero del artículo 21 y la letra f), del número 1°, del artículo 33, como tampoco en la adquisición y arrendamiento de automóviles, station wagons y similares, cuando no sea éste el giro habitual, y en combustible, lubricantes, reparaciones, seguros y, en general, todos los gastos para su mantención y funcionamiento. No obstante, procederá la deducción de estos gastos respecto de los vehículos señalados cuando el Director del Servicio de Impuestos Internos los califique previamente de necesarios, a su juicio exclusivo. 35 Timbre Electrónico Sin perjuicio de lo indicado en el inciso precedente, los gastos incurridos en el extranjero se acreditarán con los correspondientes documentos emitidos en el exterior de conformidad a las disposiciones legales del país respectivo, siempre que conste en ellos, a lo menos, la individualización y domicilio del prestador del servicio o del vendedor de los bienes adquiridos según corresponda, la naturaleza u objeto de la operación y la fecha y monto de la misma. El contribuyente deberá presentar una traducción al castellano de tales documentos cuando así lo solicite el Servicio de Impuestos Internos. Aun en el caso que no exista el respectivo documento de respaldo, la Dirección Regional podrá aceptar la deducción del gasto si a su juicio éste es razonable y necesario para la operación del contribuyente, atendiendo a factores tales como la relación que exista entre las ventas, servicios, gastos o los ingresos brutos y el desembolso de que se trate de igual o similar naturaleza, de contribuyentes que desarrollen en Chile la misma actividad o una semejante. Especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos, en cuanto se relacionen con el giro del negocio: 4º.- Los créditos incobrables castigados durante el año, siempre que hayan sido contabilizados oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. DÉCIMO CUARTO: Que en conformidad a la norma anterior, para determinar la base imponible gravada con el impuesto de primera categoría, los contribuyentes tienen derecho a deducir de su renta bruta todos aquellos gastos que resulten necesarios para producirla. La norma señalada, establece en su inciso primero, los requisitos de carácter común o general que debe cumplir cualquier gasto deducido por el contribuyente. Por su parte, el inciso tercero del artículo 31, establece un catálogo, aunque no taxativo, de una serie de gastos que igualmente se pueden deducir, cumpliendo los requisitos particulares exigidos por el legislador para cada uno de ellos. En el número 3 de dicho inciso tercero, establece que se pueden deducir como gasto, las pérdidas tributarias sufridas por el negocio o empresa. En conformidad a lo señalado, los gastos en general, deben cumplir con los siguientes requisitos: 1) Que se relacionen directamente con el giro o actividad que se desarrolla; 2) Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, entendiéndose esta expresión en el sentido de lo que es menester, indispensable o que hace falta para un determinado fin, contraponiéndose a lo superfluo. En consecuencia, el concepto de gasto necesario debe entenderse como aquellos desembolsos de carácter inevitables u obligatorios, considerándose no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto, es decir, hasta qué cantidad el gasto ha sido necesario para producir la renta del ejercicio anual, cuya renta líquida imponible se está determinando; 3) Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios requeridos para la obtención de la renta; 4) Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, sea que éste se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio. De este modo, para el debido cumplimiento de este requisito, es menester que el gasto tenga su origen en una adquisición o prestación real y efectiva y no en una mera apreciación del contribuyente; y 36 Timbre Electrónico 5) Acreditación o justificación fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos, es decir, el contribuyente debe probar la naturaleza, necesidad, efectividad y monto de los gastos con los medios probatorios de que disponga, pudiendo el Servicio impugnarlos, si por razones fundadas no se estimaren fehacientes. DÉCIMO QUINTO: Que el artículo 31 N°3 de la Ley de Impuesto a la Renta, inciso …. Dispone: Especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos, en cuanto se relacionen con el giro del negocio: 4º.- Los créditos incobrables castigados durante el año, siempre que hayan sido contabilizados oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. DEL PROCESO DE FISCALIZACION DÉCIMO SEXTO: La contribuyente Solventa Tarjetas S.A., en conformidad a lo establecido en las Liquidaciones reclamadas, en el formulario 22 del año tributario 2011, folio N°101682581, presentado el 09/05/2011, declaró en el código 643 una Renta Líquida Imponible de Primera Categoría sobre Rentas Efectivas ascendente a $5.969.903.740.- y en el formulario 22 del año tributario 2012, folio 231874172, presentado el 08/05/2012, declaró en el código 643 una Renta Líquida Imponible de $4.329.003.844.- Con fecha 06/09/2013 se notificó por cédula a la contribuyente, la notificación N°49003, en la cual se requirieron antecedentes individualizados en las liquidaciones, en el marco de una fiscalización de la correcta declaración y pago de los impuestos de Primera Categoría, Impuesto Global Complementario o Adicional e Impuesto del artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta de los Años Tributarios 2011 y 2012, como parte del programa denominado “Provisiones de gastos”, para ser presentados el 07/10/2013, donde la contribuyente dio cumplimiento parcial aportando los antecedente que se indican en las liquidaciones. El Servicio de Impuestos Internos, posteriormente emitió la Citación N°20-2 de fecha 28/04/2014, notificada con la misma fecha. Con fecha 26 de Mayo de 2014, el contribuyente presentó solicitud de prórroga de un mes para contestar la Citación. La solicitud anterior fue autorizada con fecha 27 de Mayo de 2014. Con fecha 27 de Junio de 2014 la reclamante dio respuesta a la Citación. Posteriormente, luego del análisis de los antecedentes, el Servicio de Impuestos Internos procedió a liquidar según el siguiente detalle: LEY DE IMPUESTO A LA RENTA (Art, 1° D.L. 824 de 1974) IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORÍA (Art. 20 N°3 de la Ley de la Renta) AÑO TRIBUTARIO 2011 (periodo 01/01/2010 al 31/12/2010). 37 Timbre Electrónico 1.- Base Imponible Declarada en Formulario 22 Folio N°101682581 AT. 2011 CONCEPTO A: Respecto de las partidas citadas en Citación N°20-2 y revisada la documentación aportada por la contribuyente se procede a conciliar las siguientes partidas: Código Detalle Monto Citado Monto Conciliado Monto a Liquidar 630 Costo Directo de los bienes y servicios 2.593.542.378 2.593.542.378 0 631 Remuneraciones 1.866.788.050 1.866.788.050 0 633 Intereses Pagados o Adeudados 424.555.180 424.555.180 0 635 Otros Gastos Deducidos de los Ingresos Brutos 8.217.519.338 8.217.519.338 0 637 Corrección monetaria saldo deudor(a.32) 694.831.250 694.831.250 0 CONCEPTO B: Deducción indebida a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría de gastos no acreditados fehacientemente ante el Servicio, pagados o adeudados, determinando y pagando un menor tributo o aumentando la pérdida tributaria determinada. Agregado Base Imponible por Castigo Clientes según Anexo 1, que forma parte de la siguiente partida: Código Detalle Monto Citado Monto Conciliado Monto a Liquidar 807 Otras partidas 9.512.259.004 8.732.167.170 780.091.834 LEY DE IMPUESTO A LA RENTA (Art, 1° D.L. 824 de 1974) IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORÍA (Art. 20 N°3 de la Ley de la Renta) AÑO TRIBUTARIO 2012 (periodo 01/01/2011 al 31/12/2011). Base Imponible Declarada en Formulario 22 Folio N°231874172 AT.2012. CONCEPTO A: Respecto de las partidas citadas en Citación N°20-2 y revisada la documentación aportada por la contribuyente se procede a conciliar las siguientes partidas: Código Detalle Monto Citado Monto Conciliado Monto a Liquidar 630 Costo Directo de los bienes y servicios 974.760.930 974.760.930 0 631 Remuneraciones 2.037.687.546 2.037.687.546 0 635 Otros Gastos Deducidos de los Ingresos Brutos 19.751.858.458 19.751.858.458 0 38 Timbre Electrónico 637 Corrección monetaria saldo deudor(a.32) 1.505.255.114 1.505.255.114 0 CONCEPTO B: Deducción indebida a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría de gastos no acreditados fehacientemente ante el Servicio, pagados o adeudados, determinando y pagando un menor tributo o aumentando la pérdida tributaria determinada. Agregado Base Imponible por Castigo Clientes según Anexo 2, que forma parte de la siguiente partida: Código Detalle Monto Citado Monto Conciliado Monto a Liquidar 807 Otras partidas 13.789.618.377 13.332.842.337 456.776.040 Sobre la base de los montos y conceptos anteriormente determinados se confeccionaron las liquidaciones de los presentes autos reclamadas por la contribuyente Solventa Tarjetas S.A., en conformidad a los argumentos referidos en el reclamo. DEL PROBLEMA JURIDICO. DÉCIMO SÉPTIMO: Que, en conformidad al tenor del reclamo y la contestación del Servicio de Impuestos Internos, este sentenciador fijó como hecho sustancial, pertinente y controvertido el siguiente: 1.- Acredítese la efectividad, procedencia y determinación de los créditos incobrables castigados por la reclamante Solventa Tarjetas S.A., Rut N°96.776.000-5, en relación al cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 31 de la Ley de la Renta para deducirlos como gasto necesario para producir la renta en los Años Tributarios 2011 y 2012 y que fueron objetados en las Liquidaciones N°161 y 162, de fecha 28 de Abril de 2015, emitidas por la Dirección Regional Santiago Centro del Servicio de Impuestos Internos. Hechos, antecedentes y circunstancias que la acreditan. Por su parte, lo objetado específicamente en las liquidaciones es que se compararon los archivos de Castigo de Deudas Incobrables por número de RUT, de los años comerciales 2009 y 2010, esto es, se revisó que a los clientes cuyas deudas fueron contabilizadas como incobrables durante el año comercial 2009 no se hubiesen castigado nuevamente el año siguiente (año comercial 2010). Producto de la revisión de dichos antecedentes se detectó que el año 2010 la contribuyente castigó préstamos a 3.487 personas que ya habían sido contabilizadas como incobrables el año 2009. El mismo proceso se realizó para los años siguientes, comparando los RUT de los clientes incobrables del año 2010 con los clientes incobrables del año 2011, encontrándose 1.662 personas a las que se les castigó por segunda vez, por lo cual se rechazaron las cantidades deducidas como gastos correspondientes al segundo castigo efectuado a estos clientes. Que en consecuencia, lo discutido en autos es el rechazo de parte del Servicio de Impuestos Internos de los créditos incobrables castigados por la reclamante y que en 39 Timbre Electrónico definitiva este sentenciador debe determinar si se ajustan o dan cumplimiento a los requisitos establecidos en la ley para que sean deducidos por el contribuyente como gastos. DE LAS ALEGACIONES DE LAS PARTES DÉCIMO OCTAVO: Que, en conformidad al tenor del reclamo, en el Capítulo III.- DE LA RECLAMACION Y SUS FUNDAMENTOS, las alegaciones de la reclamante en contra de las liquidaciones reclamadas se resumen en las siguientes: 1.- Incumplimiento de la obligación de revisar todos y cada uno de los antecedentes puestos a disposición del SII. 2.- Naturaleza de las actividades de la reclamante: Imposibilidad legal de acceder a la exigencia planteada por el funcionario actuante en la liquidación. 3.- Inexistencia del supuesto planteado por el fiscalizador a propósito de mantener relaciones comerciales entre el reclamante y el deudor una vez castigado el primer crédito. 4.- Acreditación y justificación de las partidas solicitadas. 5.- Improcedencia de las multas del artículo 97 N°11 del Código Tributario. INCUMPLIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN DE REVISAR TODOS Y CADA UNO DE LOS ANTECEDENTES PUESTOS A DISPOSICIÓN DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS. DÉCIMO NOVENO: Que, la reclamante alega principalmente que en el proceso de fiscalización acompañó al Servicio de Impuestos Internos una serie de antecedentes y documentación, todos los cuales debieron haber sido revisados de manera pormenorizada, en razón de los efectos patrimoniales que la falta de una fiscalización acuciosa produce en la reclamante y que el Servicio expone que una vez que la funcionaria actuante termina su labor, toma el CD y extrae de aquél una serie de antecedentes que conforman los dos anexos a las Liquidaciones, que dan cuenta de los créditos otorgados durante los periodos revisados y que a su juicio no cumplirían los requisitos de la incobrabilidad y que son de aquéllos señalados en el anexo N°1 y N°2 de la liquidación. Agrega que esta afirmación es posible acreditar, de manera fehaciente, que los antecedentes necesarios para desarrollar correctamente la fiscalización si fueron puestos a la funcionaria fiscalizadora en el tiempo y forma requeridos, cumpliendo en consecuencia con la exigencia probatoria del artículo 21 del Código Tributario y el Servicio prescinde de dichos antecedentes sin haberlos revisados. A su vez el Servicio de Impuestos Internos expresa que no es efectivo lo señalado por la reclamante en orden a que la revisión resultó parcial e insuficiente, pues considera que fue completa y se ajustó a las reglas de una auditoría tributaria, por los argumentos que expone en la contestación del reclamo. 40 Timbre Electrónico A juicio de este sentenciador, el fundamento de las liquidaciones se encuentra justificado y comparte el argumento del Servicio de Impuestos en orden a que las liquidaciones reclamadas no se basan en la insuficiencia de los antecedentes aportados para acreditar alguna circunstancia exigida por el artículo 21 del Código Tributario o el artículo 31 inciso primero de la Ley Sobre Impuesto a la Renta sino que específicamente lo que se objeta es la deducción como incobrable de una deuda con un cliente que ya había sido castigado por la misma contribuyente. En este orden de ideas, lo que se debe determinar por este sentenciador es si los castigos objetados en las liquidaciones se encuentran acreditados y son procedentes de acuerdo a las alegaciones de fondo de la reclamante. En consecuencia la alegación de la reclamante en orden a que el incumplimiento de la obligación de revisar todos y cada uno de los antecedentes puestos a disposición del servicio de impuestos internos será desechada, por los argumentos expuestos. NATURALEZA DE LAS ACTIVIDADES DE LA RECLAMANTE: IMPOSIBILIDAD LEGAL DE ACCEDER A LA EXIGENCIA PLANTEADA POR EL FUNCIONARIO ACTUANTE EN LA LIQUIDACIÓN. VIGÉSIMO: Que, la reclamante tanto en el proceso de fiscalización al contestar la Citación como en el reclamo argumenta que las actividades comerciales y propias del giro de la reclamante se fundamentan principalmente en el cumplimiento de obligaciones y derechos de carácter contractual, emanados de contratos de créditos. Expresa que los contratos de créditos están inmersos dentro del concepto de contrato de adhesión, estando todos ellos sujetos al cumplimiento de las disposiciones de la Ley N°19.496 sobre Protección a los Derechos de los Consumidores. Cita y transcribe el art Art. 1 N°6 de la referida Ley que define “Contrato de adhesión, aquel cuyas cláusulas han sido propuestas unilateralmente por el proveedor sin que el consumidor, para celebrarlo, pueda alterar su contenido”. Agrega que en este tipo de contratos la reclamante es considerada la parte fuerte y el consumidor la parte más débil. Expresa que el giro de la reclamante es ser emisora de tarjetas de créditos no bancarias para diversas casas comerciales y que cada una de estas tarjetas constituyen y representan un producto financiero distinto, que implica con el cliente una relación jurídica y comercial independiente, donde para cada una de estas tarjetas Solventa Tarjetas S.A., en calidad de proveedor, celebra en forma separada, un Contrato de Afiliación al Sistema de Tarjeta de Crédito y Apertura de Línea de Crédito, con cada consumidor o tarjeta habiente. Por los fundamentos anteriormente expuestos y por tratarse de contratos de adhesión, la reclamante se ve impedida de dar término anticipado y unilateral a contratos en los cuales el consumidor ha dado íntegro y oportuno cumplimiento a sus obligaciones en calidad de tarjeta habiente, toda vez que estaría cometiendo una conducta abusiva y reprochable a la luz de la Ley del Consumidor. En definitiva argumenta que por prohibición de las normas que regulan los derechos del consumidor y razones de orden público económico, 41 Timbre Electrónico le impiden cumplir con el requisito de cesar relaciones comerciales con el deudor exigido por el Servicio de Impuestos Internos, a la luz de la Circular N°24 de 2008 ya citada. Que por su parte el Servicio de Impuestos Internos, expresa que se rechazó la deducción como gasto de las cantidades castigadas producto del incumplimiento de clientes que ya habían sido castigados con anterioridad, producto de otras deudas. La deducción como gasto de este segundo castigo es la que resulta improcedente, debido a que para poder hacer este segundo castigo, continuó manteniendo relaciones comerciales con clientes cuyas obligaciones contraídas ya habían sido castigadas, incumpliendo de esta manera el requisito establecido en la Circular N°24 de 2008 consistente en cesar toda relación comercial con el cliente. Agrega que quien otorga el crédito de consumo, por lo tanto registra en su contabilidad una cuenta por cobrar, en ambos casos se trata de SOLVENTA TARJETAS S.A. En efecto, no obstante ser tarjetas de distintas casas comerciales o productos distintos, la relación jurídica y comercial creada por los contratos suscritos, son entre el mismo acreedor y el mismo deudor, es decir entre el cliente y SOLVENTA TARJETAS S.A, por lo tanto, la contribuyente al castigar como incobrable una cuenta por cobrar generada por una de las tarjetas, no puede seguir manteniendo los créditos generados por otras tarjetas, porque la obligación contraída en este segundo caso es entre las mismas partes contratantes, independientemente del producto comercial ofrecido. En cuanto a lo que señala la reclamante que estaba obligada a continuar la relación comercial con el cliente, debido a que se trataría de un contrato de adhesión regulado por la ley N°19.496 de protección al consumidor, la cual impide cesar relaciones comerciales, el Servicio argumenta que no existe en la Ley 19.496 especificación alguna respecto de que es lo que se entiende por cláusulas abusivas, de manera tal que no podría ser a priori calificada como abusiva la exigencia señalada por el Servicio y establecida por la Circular N°24 del año 2008 y que el castigar las deudas como incobrables, es un hecho que lo permite el artículo 31 N°4 de la Ley Sobre Impuesto a la Renta, pero no resulta ser obligatorio, de manera tal que la aplicación de la Circular N°24 del Año 2008, sólo se aplica cuando el contribuyente ha efectuado la deducción como gasto de los incobrables, razón por la cual la verificación de los requisitos específicos para cada caso se harán exigibles sólo en el momento de la deducción de dichas cantidades como gastos, por lo tanto la reclamante pudo perfectamente determinar cuando el castigo resultaba procedente para no cumplir la regulación tributaria y del consumidor. Además agrega que el plazo máximo para efectuar el castigo por incobrables es el de plazo ordinario de prescripción de las obligaciones civiles de 5 años, contados desde el que la obligación se hizo exigible. El Código Tributario exige además que para poder deducir el castigo, se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro, pero no señala dentro de qué periodo debe efectuarse el castigo, razón por la cual si la contribuyente tenía que seguir manteniendo otras relaciones jurídico-comerciales con los clientes morosos, podría perfectamente haber diferido el castigo hasta que se verificase el incumplimiento del segundo de los créditos otorgados. De esta manera habría cumplido con las supuestas obligaciones establecidas en la Ley 19.496. VIGÉSIMO PRIMERO: Que, de conformidad a lo expuesto en el reclamo, en la contestación del reclamo por el Servicio de Impuestos Internos y la prueba documental 42 Timbre Electrónico aportada en autos, principalmente el documento de fojas 407, letra g, correspondiente a documento obtenido de la página de internet del sii www.sii.cl denominado mi situación tributaria/ mi información tributaria información tributaria de la sociedad reclamante, Solventa Tarjetas S.A. (antes Intercard S.A.) RUT N° 96.776.000-5, de fojas 407, letra h, correspondiente a contratos de prestación de servicios celebrados por la reclamante y las sociedades Gacel S.A., MTS S.A., Bata Chile S.A, Preunic S.A. y Farmacias Cruz Verde S.A., respuesta de Oficios de fojas 460, Bata Chile S.A., de fojas 468, MTS S.A., de fojas 483, Calzados del Sur S.A, documento de fecha 26 de Diciembre de 2013, por medio de la cual la reclamante solicita inscripción provisional en registro de emisores y operadores de tarjetas, se puede establecer que el giro es emisora y operadora de tarjetas de créditos de casas comerciales. En el ejercicio de su giro, celebra contratos de mutuo con los clientes mediante la emisión de tarjetas de crédito de una casa comercial, principalmente del negocio del retail, siendo el negocio exclusivo por parte de la reclamante este tipo de operaciones, generando un producto financiero distinto e independiente entre sí, generando una relación comercial individual, por lo que se generan distintos contratos con derechos y obligaciones para cada parte, siendo estos como lo afirma la reclamante verdaderos contratos de adhesión, cuyas clausulas son redactadas por una de las partes, existiendo toda una legislación para los consumidores amparada en la Ley N°19.496 sobre protección al consumidor que su incumplimiento podría importar responsabilidad para la reclamante en caso de incumplimiento. VIGÉSIMO SEGUNDO: Al respecto, cabe señalar que la intensificación en el uso de medios de pago electrónicos y, en consecuencia, su mayor incidencia en el funcionamiento de la economía, requieren que los emisores y operadores de tarjetas de crédito cumplan con altos estándares de solvencia, liquidez, gestión de riesgos y de divulgación de información financiera. El creciente uso de medios de pago electrónicos es una tendencia generalizada en Chile y en otras economías. En los últimos años, en nuestro país la tenencia y utilización de tarjetas de crédito como medio de pago se ha mantenido en niveles históricamente altos. Este fenómeno se ha visto reforzado por la mayor penetración de marcas internacionales de tarjetas y un mayor alcance de los sistemas de afiliación disponibles provistos por operadores, lo cual ha permitido incrementar el número de comercios adheridos a este tipo de mecanismo de pago. Es así como en la actualidad, según antecedentes recabados por la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras (SBIF), en Chile circulan más de 13 millones de tarjetas de crédito activas, de las cuales aproximadamente un 45% son emitidas por entidades no bancarias. Este desarrollo – en particular en los emisores no bancarios— ha llevado a que un porcentaje relevante de hogares de variados niveles de ingreso tenga acceso a este medio de pago para efectuar sus compras de bienes y servicios. VIGÉSIMO TERCERO: En otro orden de ideas, es dable señalar que si bien mediante el principio de la autonomía de la voluntad y de la libre contratación, las partes pueden estipular los derechos y obligaciones que ellas deseen, siendo una ley que obligue a las partes, dicha fuerza legal de un contrato no puede evitar, diferir, o eximir el pago de un impuesto cuando se ha configurado el hecho gravado acorde a las leyes tributarias 43 Timbre Electrónico concurriendo todos los requisitos legales para la exigibilidad del pago de un impuesto. Por ello, este Sentenciador comparte el criterio sostenido por la reclamada en el sentido de que la exigibilidad de los efectos jurídicos de un contrato o convención es independiente de la exigibilidad o devengamiento de los tributos que puedan exigirse a partir de su celebración, en tanto hecho jurídico subsumible dentro de las hipótesis de hechos gravados y cumplimiento de la normativa tributaria en materia de ingresos, costos y gastos, establecidas en nuestra Ley de Impuesto a la Renta. Por ello, la principal diferencia que surge entre las normas de derecho privado, que rige la contratación en general y las normas de derecho tributario, es que éstas últimas no pueden ser alteradas en sus consecuencias o efectos por estipulaciones que las partes acuerden en virtud de la autonomía de la voluntad, por cuanto el derecho tributario es una rama de derecho público. No obstante lo anterior, dentro del marco de una actividad lícita como la que realiza la reclamante, de acuerdo a las características del negocio, ésta celebra contratos de crédito con los particulares, en virtud del cual entre la empresa y el cliente existe un contrato, llámese contrato de crédito o como se llame, contrato que, también de toda evidencia, es de los llamados "de adhesión"; Que si bien es de la esencia de dichos contratos que el consumidor debe simplemente aceptar las cláusulas propuestas unilateralmente por el proveedor. Si bien este último instituto -el contrato de adhesión- ya tiene larga data de existencia, adquirió nuevos bríos con el derecho del consumidor, el cual se construye sobre la base que los consumidores acceden a la oferta de un bien conociendo sobre la base de una propuesta estándar del oferente, en la cual las opciones de modificación de las condiciones ofrecidas son limitadas y las más de las veces se reducen a la opción de adquirir o rechazar un producto o servicio determinado. Un contrato para ser considerado de adhesión, debe reunir más menos las siguientes condiciones: (1) el documento cuya validez legal está en entredicho es una forma impresa que contiene una pluralidad de términos y aspira a ser un contrato; (2) dicha forma ha sido redactada por, o a nombre de, una de las partes de la transacción; (3) aquella parte que ha redactado los términos participa en numerosas transacciones de aquellas representadas por la forma y realiza rutinariamente este tipo de transacciones; (4) la forma impresa es presentada al adherente con la prevención que, salvo algunos pocos términos –y las más de las veces ni siquiera esto- podrán ser modificados, manteniéndose el grueso de la estructura del contrato como la diseñó la parte redactora; (5) después de que las partes –en caso que los hayan- lleguen a un acuerdo sobre aquellos términos abiertos a la negociación, la parte adherente debe firmar la forma; (6) comparada con la parte adherente, la parte redactora lleva a cabo un número reducido de estas transacciones y; (7) la principal obligación de la parte adherente en la transacción considerada como un todo es el pago de una suma de dinero. Lo que hace peligroso al contrato por adhesión es la existencia de cláusulas abusivas. Qué sea una cláusula abusiva es algo que se discute. En líneas gruesas, este tipo de cláusula puede ser definida como aquella que es “notablemente desfavorable para el adherente”. Por regla general resultarán notablemente desfavorables aquellas cláusulas que, sin haberse negociado, “causan en detrimento del consumidor un desequilibrio importante entre los derechos y obligaciones de las partes que se derivan del contrato”. Que por otra parte, el artículo 1545 del Código Civil establece: “Todo contrato legalmente celebrado es una ley para los contratantes y no puede ser invalidado sino por su consentimiento mutuo o por causas legales”. 44 Timbre Electrónico Que los contratos celebrados por la reclamante con sus clientes, son contratos de créditos válidos dentro de nuestro ordenamiento jurídico, que producen efectos civiles, comerciales y tributarios y que por la naturaleza del negocio de la reclamante debemos entenderlos para estos efectos como contratos diferentes por tratarse de distintos contratos de crédito celebrados con la reclamante respecto de casas comerciales distintas. Que dicha normativa amparada en el principio de la autonomía de la voluntad, es reconocida por el Derecho Tributario, en virtud del cual la reclamante celebra contrato con consumidores y les otorga créditos a través de las tarjetas de crédito, mercado que tiene una regulación propia, existiendo una normativa de protección a la parte más débil de la relación comercial, esto es el consumidor. En este sentido, debemos considerar que el contribuyente en el marco de su giro, castigó las deudas de acuerdo a lo permitido por la normativa tributaria dando cumplimiento a los requisitos allí establecidos. Sin desconocer la normativa tributaria, este sentenciador de acuerdo en el caso de autos, por los argumentos esgrimidos en los considerandos anteriores, estima que no existe infracción a las normas tributarias que regulan la materia, especialmente lo dispuesto en el artículo 31 N°4, en orden a deducir la reclamante de su renta Líquida Imponible, los créditos incobrables, en consecuencias se acogerán las alegaciones de la reclamante. En conclusión, este sentenciador ha llegado a la convicción que de conformidad a la naturaleza de las actividades de la reclamante, existe una imposibilidad legal de cumplir con lo imputado en las liquidaciones, toda vez que se estima que cada una de las tarjetas de crédito, importan un contrato o producto financiero distinto que implica una relación jurídica y comercial independiente, viéndose la reclamante imposibilitada de poner término unilateralmente a un contrato válidamente celebrado si no ha existido incumplimiento por parte del consumidor, acogiéndose en este aspecto la alegación de la reclamante en este sentido, toda vez que se expone a consecuencias muy desfavorables en caso de poner término unilaterlamente a un contrato cuyas obligaciones se están cumpliendo y aún no se dan los requisitos para proceder a un castigo. En el caso de marras se arriba a la convicción que la contribuyente da cumplimiento a la normativa tributaria ya referida latamente para proceder al castigo con los requisitos establecidos en las Ley y en la Circular que rige sobre la materia, cumplimiento que es conciliado con los derechos que le asisten al consumidor que es la contraparte de la relación comercial. DE LA INEXISTENCIA DEL SUPUESTO PLANTEADO POR EL FISCALIZADOR A PROPOSITO DE MANTENER RELACIONES COMERCIALES ENTRE EL RECLAMANTE Y EL DEUDOR UNA VEZ CASTIGADO EL PRIMER CREDITO. VIGÉSIMO CUARTO: Que, la norma del artículo 31 inciso primero N°4 de la Ley de Impuesto a la Renta, permite deducir como gasto los créditos incobrables castigados durante el año, siempre que hayan sido contabilizados oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. Conforme a lo establecido en la norma, la reclamante procedió a castigar los créditos de sus clientes de los diversos productos comerciales que tenía vigente con cada uno de 45 Timbre Electrónico ellos en el momento en que consideró que se cumplían los requisitos establecidos en la norma y en la Circular N°24 del año 2008 del Servicio de Impuestos Internos. Que la Circular N°24 de 24 de abril de 2008, que regula el tratamiento tributario del castigo de créditos incobrables, conforme a lo dispuesto por el N°4, del artículo 31 de la ley de la renta, señala que los requisitos legales para admitir la deducción de castigos por créditos incobrables son los siguientes: a) Que provengan de operaciones relacionadas con el giro del negocio. b) Que el castigo de dichos créditos incobrables haya sido contabilizado oportunamente; y c) Que respecto de ellos se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. Además se establece como requisito que el contribuyente debe haber cesado con el deudor todo tipo de relaciones comerciales. Que en efecto, según lo expuesto en la propia contestación del Servicio de Impuestos Internos, que señala expresamente que “De la revisión de los antecedentes aportados, se detectaron diferencias de impuestos producidas por la deducción improcedente como gastos de deudas incobrables de clientes que en ejercicios comerciales anteriores ya habían sido castigados anteriormente por otras deudas. Es del caso hacer presente que, como se aprecia claramente del tenor de las liquidaciones reclamadas, éstas no se basan en la insuficiencia de los antecedentes aportados, para acreditar alguna circunstancia exigida por el artículo 21 del Código Tributario o el Artículo 31 inciso primero de la Ley Sobre impuesto a la Renta; sino que se trata acá de la declaración de improcedencia de la deducción como incobrable de una deuda con un cliente que ya había sido castigado por la misma contribuyente.” VIGÉSIMO QUINTO: Que, como se ha indicado anteriormente, en las liquidaciones N°161 y 162 reclamadas de autos, estas se fundan en que el Servicio de Impuestos Internos en el proceso de fiscalización se compararon los archivos de Castigo de Deudas Incobrables por número de RUT, de los años comerciales 2009 y 2010, esto es, se revisó que a los clientes cuyas deudas fueron contabilizadas como incobrables durante el año comercial 2009 no se hubiesen castigado nuevamente el año siguiente (año comercial 2010). Producto de la revisión de dichos antecedentes se detectó que el año 2010 la contribuyente castigó préstanos a 3.487 personas que ya habían sido contabilizadas como incobrables el año 2009. El mismo proceso se realizó para los años siguientes, comparando los RUT de los clientes incobrables del año 2010 con los clientes incobrables del año 2011, encontrándose 1.662 personas a las que se les castigó por segunda vez, por lo cual se rechazaron las cantidades de deducidas como gastos correspondientes al segundo castigo efectuado a estos clientes. 46 Timbre Electrónico VIGÉSIMO SEXTO: Que en autos, se decretó la prueba de informe de peritos, siendo designada para evacuar el informe la Perito Katia Villalobos Valenzuela, informe que será apreciado de acuerdo a las reglas de la sana crítica, constituyendo plena prueba para este sentenciador. El informe en su parte conclusiva señala lo siguiente: En el marco del objeto pericial se detectó que el Libro auxiliar de castigo tributario de deudores generado por la reclamante, cumple adecuadamente con las exigencias reguladas por el organismo fiscalizador en la circular Nº24 del año 2008, a excepción de individualizar la fecha de creación del crédito, en razón de lo cual y para efectos de cumplir con el mandato pericial, dicho dato se obtuvo desde los anexos Nº1 y Nº2 del informe evacuado por el profesional Juan Cantillana, las que corresponden a las hojas de trabajo en versión papel de las validaciones efectuadas por dicho profesional citando como fuente la misma base de datos que fue aportada en el proceso de fiscalización. Para efectos del presente informe dicho antecedente se considerará como un dato legítimamente válido, toda vez que el testigo no fue tachado por el organismo fiscalizador y tampoco su informe fue objetado en el proceso, al menos en lo concerniente al dato duro correspondiente a la fecha de creación del crédito tantas veces mencionado en cuerpo del presente informe. A juicio de esta perito la fecha de origen del crédito es relevante en el marco del objeto de la pericia decretada en autos, toda vez que para efectos de verificar la condición de haber cesado con el deudor todo tipo de relaciones comerciales una vez castigado el crédito se deberá comparar si la fecha de creación u origen del segundo crédito castigado es anterior o posterior a la fecha del primer castigo. Pues bien partiendo de la premisa que los castigos son con cargo a un mismo cliente, es decir a un mismo RUT sucede que: i) Si la fecha de creación u origen del segundo crédito castigado es anterior a la fecha del primer castigo, entonces el gasto correspondiente al segundo castigo sería aceptado en los términos que prescribe el Nº4 del artículo 31 de la LIR, toda vez que a la fecha de generación del segundo crédito la compañía no había llevado a cabo el primer castigo de crédito en razón de lo cual no se justificaba aun cesar las relaciones comerciales con el cliente. ii) En cambio si la fecha de creación u origen del segundo crédito castigado es posterior a la fecha del primer castigo, entonces el gasto correspondiente al segundo castigo debe ser rechazado, toda vez que a la fecha de generación del segundo crédito la compañía ya había castigado el 47 Timbre Electrónico primer crédito en virtud de lo cual procedía que cesara su relación comercial con ese cliente. En caso que esta perito no hubiera tenido acceso a identificar la fecha de la segunda venta que originó el segundo crédito castigado en relación a un mismo RUT, no es posible detectar y verificar si la reclamante debía o no cesar sus relaciones crediticias y comerciales con los clientes castigados tanto en el año 2010 con respecto a año 2009 como asimismo en el año 2011 con respecto al año 2010. Una vez efectuada las precisiones anteriores y respondiendo el pliego pericial, cabe precisar que de acuerdo a las validaciones y pruebas efectuadas en la instancia pericial se detectó que los castigos registrados por la reclamante en el año 2010 con respecto al año 2009, presentaron el siguiente resultado: 1) Durante el año comercial 2010 castigó deudas impagas correspondientes a nueve clientes según el detalle contenido en cuerpo del presente informe, cuyos clientes ya habían sido castigados como incobrables en el año 2009. No obstante ello la sociedad reclamante otorgó a esos mismos nueve clientes un segundo crédito cuyas fechas fueron posteriores a la fecha del primer castigo tributario efectuado en el año comercial 2009, en virtud de lo cual se rechaza el gasto generado en el ejercicio comercial 2010, por un monto equivalente a $ 4.640.265 de acuerdo al detalle contenido en el cuerpo del informe pericial, conforme a lo prescrito en el Nº4 del artículo 31 del DL 824/74, por cuanto la reclamante poseía antecedentes suficientes y razonables antes del segundo castigo para haber cesado dicha actividad comercial con esos clientes. 2) En el curso del ejercicio comercial 2010 la reclamante otorgó préstamos a un total de 3.478 clientes que ya habían sido deducidos como incobrables en el año comercial 2009, por un monto equivalente a $ 775.451.569, de acuerdo al detalle contenido en el Anexo Nº3, respecto de los cuales se originó un segundo crédito a esos mismos clientes en una fecha anterior a la data del primer castigo tributario, en virtud de lo cual se ha acreditado suficiente y razonablemente la efectividad, procedencia y determinación de los créditos incobrables castigados por la reclamante Solventa Tarjetas SA RUT 96.776.000-5, en relación al cumplimiento de los requisitos establecidos en el número 4 del artículo 31 de la LIR, para deducirlos como gastos necesarios para producir la Renta en el año tributario 2011, toda vez que la fecha de la segunda venta fue generada antes del primer castigo, en razón de lo cual la reclamante no poseía evidencia suficiente y razonable para cesar sus relaciones comerciales en la segunda venta. 48 Timbre Electrónico Asimismo en lo que respecta a los castigos registrados en el año comercial 2011 con respecto al año 2010, se detectó que la reclamante: 1) Durante el año comercial 2011 castigó deudas impagas correspondientes a dieciséis clientes según el detalle contenido en el cuerpo del informe pericial cuyos clientes ya habían sido castigados como incobrables en el año 2010. No obstante ello la sociedad reclamante otorgó a esos mismos dieciséis clientes un segundo crédito cuyas fechas fueron posteriores a la fecha del primer castigo tributario efectuado en el año comercial 2010, en virtud de lo cual se rechaza el gasto generado en el ejercicio comercial 2011, por un monto equivalente a $ 3.986.650, conforme a lo prescrito en el Nº4 del artículo 31 del DL 824/74, debido a que la reclamante no cesó sus relaciones comerciales con esas mismas personas a las cuales ya había castigado en sus deudas, en circunstancias que poseía antecedentes suficientes y razonables antes del segundo castigo para haber cesado dicha actividad comercial con esos clientes. 2) En el curso del ejercicio comercial 2011 la reclamante otorgó 1.646 préstamos a clientes que ya habían sido deducidos como incobrables el año 2010 por una suma de $ 452.789.390 conforme al detalle que se exhibe en el anexo Nº4, en una fecha anterior a la data del primer castigo tributario, en virtud de lo cual se ha acreditado suficiente y razonablemente la efectividad, procedencia y determinación de los créditos incobrables castigados por la reclamante Solventa Tarjetas SA RUT 96.776.000-5, en relación al cumplimiento de los requisitos establecidos en el número 4 del artículo 31 de la LIR, para deducirlos como gastos necesarios para producir la Renta en el año tributario 2012, toda vez que la fecha de la segunda venta fue generada antes del primer castigo, en razón de lo cual la reclamante no poseía evidencia suficiente y razonable para cesar sus relaciones comerciales en la segunda venta. Finalmente para efectos de facilitar el entendimiento de las conclusiones y su cuantía, se ha preparado un cuadro resumen de cuadratura como resultado de las validaciones efectuadas en las instancia pericial en relación a las impugnaciones formuladas por el organismo fiscalizador en los anexo Nº1 y 2 relacionadas con las liquidaciones reclamadas en autos y respecto de los castigos registrados en el año comercial 2010 con 49 Timbre Electrónico respecto al año 2009 como asimismo del ejercicio comercial 2011 con respecto año 2010. Entonces: i) De un total de 3.487 clientes cuyos castigos se duplicaron en los años comerciales 2009 y 2010 por un monto equivalente a $780.091.834, en la instancia pericial se objetaron 9 por un monto equivalente a $4.640.265 y se aceptaron los restantes 3.478 clientes por un monto equivalente a $ 775.451.569.-. ii) De un total de 1.662 clientes cuyos castigos se duplicaron en los años comerciales 2010 y 2011 por un monto equivalente a $456.776.040, en la instancia pericial se objetaron 16 por un monto equivalente a $3.986.650 y se aceptaron los restantes 1.646 clientes por un monto equivalente a $ 452.789.390.-. VIGESIMO SÉPTIMO: Que de los antecedentes acompañados en autos, principalmente Copia de las Liquidaciones reclamadas, Anexo 1: castigo incobrable año 2010, Anexo 2: castigo incobrable año 2011, Informe y dos anexos elaborado por el Contador Auditor don Juan Cantillana Castillo RUT: 7.997.043-3, 13 Cajas que contienen libros mayores y diarios de la sociedad reclamante de los periodos fiscalizados por parte del SII, todos ellos debidamente individualizados, CD que contiene libro de incobrable de los años fiscalizados, Libro de incobrables impreso correspondiente a los años fiscalizados, se desprende que la reclamante procedió a castigar el año 2010 préstamos a 3.487 personas y que ya habían sido contabilizadas como incobrables el año 2009. El mismo proceso se realizó para los años siguientes, comparando los RUT de los clientes incobrables del año 2010 con los clientes incobrables del año 2011, encontrándose 1.662 personas a las que se les castigó por segunda vez, por lo cual se rechazaron las cantidades de deducidas como gastos correspondientes al segundo castigo efectuado a estos clientes por parte del Servicio de Impuestos Internos. 50 C C C M M M a n lie lie o o o t n n n n n id a d d e C lie t e s r e c h a z a t e s a c e p t a d t o t o t a l t o R e c h a z a d t o A c e p t a d o n d o o t e o s s s A n e x o 1 2 0 1 0 c o n r e s p e c t o 2 0 0 3 .4 8 7 9 3 .4 7 8 7 8 0 .0 9 1 .8 3 4 4 .6 4 0 .2 6 5 7 7 5 .4 5 1 .5 6 9 9 A n e x o 2 2 0 1 1 c o n r e s p e c t o a l 2 0 1 .6 6 1 1 .6 4 4 5 6 .7 7 6 .0 4 3 .9 8 6 .6 5 4 5 2 .7 8 9 .3 9 1 2 6 6 0 0 0 0 Ahora bien, precisado lo anterior, lo objetado por el Servicio de Impuestos Internos en las liquidaciones reclamadas, es que el contribuyente incumplió el requisito establecido en la Circular N°24 de 2008 de haber cesado todo tipo de relaciones comerciales con el deudor. Sobre el particular, de acuerdo a lo establecido en los antecedentes acompañados y el Informe pericial, la casi totalidad de los créditos duplicados que fueron castigados en el ejercicio siguiente, habían sido otorgados con anterioridad a la fecha del primer castigo, por lo que a juicio de este sentenciador la reclamante no otorgó nuevos créditos con fecha posterior al primer castigo, toda vez que el segundo castigo se refería a créditos otorgados con anterioridad, por productos distintos, contratos distintos, en definitiva se trata de otros créditos que se estaban cumpliendo normalmente, por lo que el requisito establecida en la referida Circular de Haber cesado con el deudor todo tipo de relaciones comerciales, la debemos interpretar en el sentido que una vez castigado un crédito, el acreedor no debiera otorgar nuevos créditos o tener nuevas relaciones comerciales con el deudor, toda vez que en ese momentos debemos entender que el deudor no va a poder cumplir con nuevas obligaciones y que en consecuencia de acuerdo a la lógica de la circular se encontraría protegido el patrimonio del contribuyente y en consecuencia la del fisco. Pues bien, en el caso de autos, la reclamante no siguió manteniendo relaciones comerciales con el deudor, toda vez que no otorgó nuevos créditos ni nuevos productos, sino que simplemente procedió a castigar la deuda en cuanto le fue posible y se cumplían los requisitos establecidos en la Ley y en la Circular. En consecuencia, este sentenciador por lo demás comparte las conclusiones del informe pericial, que apreciado de acuerdo a las reglas de la sana crítica, forman plena convicción que el reclamante no incumplió el requisito de la Circular N°24 de 2008 de haber cesado en las relaciones comerciales con el deudor, toda vez que los créditos castigados en un segundo ejercicio fueron otorgados anterior a la fecha del castigo. Se debe hacer presente que no obstante de cumplir con los requisitos tanto de la Ley como de la Circular, esta última agrega requisitos adicionales a los establecidos en la ley, haciendo más estricto el cumplimiento de los requisitos, exigencias que la reclamante ha cumplido con creces. DE LA ACREDITACIÓN Y JUSTIFICACION DE LAS PARTIDAS SOLICITADAS. VIGÉSIMO OCTAVO: Que, de acuerdo a los antecedentes aportados en el proceso de fiscalización, como la documentación presentada en juicio en el considerando quinto, las partidas se encuentran acreditadas, quedando zanjada la discusión respecto del conflicto jurídico que se ha presentado a consecuencia de los hechos imputados en las liquidaciones reclamadas. DE LA IMPROCEDENCIA DE LAS MULTAS DEL ARTICULO N°97 N°11 DEL CODIGO TRIBUTARIO. VIGÉSIMO NOVENO: Que a consecuencia de lo razonado precedentemente, acogidos los argumentos de la reclamante en atención a dejar sin efecto las liquidaciones reclamadas, no proceden las multas cursadas por el Servicio de Impuestos Internos. 51 Timbre Electrónico TRIGÉSIMO: Que el Servicio de Impuestos Internos a fs.424 observa los documentos acompañados por la reclamante en su escrito presentado con fecha 07 de diciembre de 2015 que rola a fs.406, fundándose en que carecen de individualización e impertinentes al juicio Que la observación anterior de fs.424 será rechazada, atendido que los documentos se encuentran debidamente individualizados, lo que ha permitido a este sentenciador analizarlos y ponderarlos de acuerdo a lo razonado precedentemente, así como también se estimaron pertinentes para la resolución del asunto litigioso debatido, como ha quedado establecido en la parte resolutiva de esta sentencia. TRIGÉSIMO PRIMERO: Que al respecto, del análisis y valoración de los antecedentes acompañados en el considerandos quinto antes citado conforme a las reglas de la sana crítica, se logran formar plena convicción a este sentenciador que las alegaciones del reclamante deben ser acogidas y por ende se dejan sin efecto las Liquidaciones reclamadas. Que a partir de lo razonado precedentemente y en virtud de los hechos que se han tenido por verdaderos en este juicio, ponderando la prueba de acuerdo a las reglas de la sana crítica, de las máximas de la experiencia, y en su caso, aplicando el principio de legalidad y demás principios generales del derecho tributario, se arribó a las conclusiones enunciadas en los considerandos que anteceden y el que resto de antecedentes en nada alteran lo ya resuelto. TRIGÉSIMO SEGUNDO: En consecuencia, vistos los antecedentes de hecho señalados, apreciados de acuerdo a las reglas de la sana crítica, y lo dispuesto en los artículos 2, 16 y siguientes, 21, 59, 60, 115, 121, 123, 124, 131,131 bis, 132 y 148 del Código Tributario; artículos 84 y siguientes de la Ley de Impuesto a la Renta ( D.L. Nro. 824 ), artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil, auto acordado sobre forma de las sentencias, doctrinas y principios esbozados, normas del debido proceso y demás antecedentes considerados y leyes pertinentes, tomando en especial consideración la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso. Ponderada preferentemente la contabilidad del reclamante. SE RESUELVE: I. No ha lugar a la objeción de documentos de fojas 24 de fecha 04 de Enero de 2016. II. HA LUGAR al reclamo interpuesto por doña MYRIAM XIMENA BUSTAMANTE CHAVEZ, en representación de la sociedad SOLVENTA TARJETAS S.A., sociedad del giro emisora de Tarjetas de Crédito No Bancarias, RUT N°96.776.000-5. III. En consecuencia, se dejan sin efecto Las Liquidaciones N°161 y 162, notificadas a su parte con fecha 26 de agosto del año 2014 IV. NO SE CONDENA EN COSTAS al Servicio de Impuestos Internos. 52 Timbre Electrónico ANÓTESE, REGÍSTRESE y en su oportunidad ARCHÍVESE. Notifíquese la presente resolución al reclamante por carta certificada, y publíquese en forma íntegra en el sitio de Internet de este Tribunal. Dese aviso a los correos electrónicos registrados en el proceso. Déjese testimonio en el expediente. Pronunciada por don LUIS ALFONSO PÉREZ MANRIQUEZ, Juez Titular del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Autoriza doña CLAUDIO ALBORNOZ VENEGAS, Secretario (S) del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Luis Alfonso Pérez Manríquez Juez Tribunal R. Metropolitana. Primero 53 Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico