Reclamo tributario: liquidación

1 RESUMEN: PARTES: GIOVANNI CALLEGARI PANIZZA CON SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS RUC N°: 11-9-00000231-0 RIT: GR-06-000020-2011 MATERIA: Procedimiento General de Reclamación. La Serena, doce de julio de dos mil doce. VISTOS: Que a fojas 12 y siguientes, con fecha 10 de noviembre del año 2011, don GIOVANNI CALLEGARI PANIZZA, cédula nacional de identidad número 15.035.075-1, domiciliado en parcela 20, San Ramón, Coquimbo, viene en interponer reclamo de conformidad a las normas del Libro III, Título II, artículo 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de las liquidaciones números 18 y 19 de fecha 22 de julio de 2011, emitidas por la IV Dirección Regional La Serena del Servicio de Impuestos Internos, solicitando que se dejen sin efecto en base a los siguientes argumentos: a).- Sostiene que con fecha 22 de julio de 2011, el departamento regional de fiscalización de la Dirección Regional de La Serena, del Servicio de Impuestos Internos le notificó por carta certificada, la liquidación N° 18 de fecha 22 de julio de 2011, por concepto de impuesto de primera categoría correspondiente al año tributario 2008 por un monto de impuesto neto de $14.242.721 y la liquidación N° 19, de igual fecha, por concepto de impuesto global complementario correspondiente al año tributario 2008, por un monto de impuesto neto de $16.313.102. Que las liquidaciones se fundamentan en la aparente omisión en la entrega de información sobre el origen de los fondos con los que habría realizado ciertas inversiones en fondos mutuos, las que según el reclamante tienen su origen en créditos otorgados por el banco de crédito e inversiones, para capital de trabajo, el cual está directamente relacionado con las actividades agrícolas que lleva a cabo. Estos fondos mutuos se tomaron entre el periodo comprendido entre el 26/11/2007 y el 04/12/2007 y fueron debidamente registrados en los libros contables correspondientes, especificados por número de folio y asiento. De lo anterior se deduce que las inversiones cuestionadas se encuentran totalmente justificadas. b).- Expresa que la propia administración tributaria ha señalado, en la circular N° 8, del 7 de febrero del año 2000, que imparte 2 instrucciones sobre fiscalización de inversiones, gastos y desembolsos, Capítulo 1, número 2, letra b; en relación a los hechos a probar por el contribuyente que "no será suficiente que el contribuyente pruebe haber obtenido alguno de los recursos señalados sino que deberá también demostrar que con ellos fue que solventó el gasto, desembolso o inversión para estos efectos bastará acreditar haber mantenido en su patrimonio una suma equivalente al egreso efectuado", señala que forzoso es concluir que esta situación se acreditara concordándolo con lo preceptuado en otro acápite de esta circular la cual se refiere a los "Contribuyentes que tributan en base a presunción de renta". En el caso de estas personas, cabe tener presente que pueden acreditar el origen de los fondos con que efectúan sus inversiones o desembolsos con cualquier medio de prueba documental, no siendo exigible respecto de ellas libros de contabilidad toda vez que no se encuentran obligados a demostrar sus rentas en base a ellos. Luego y en síntesis, indica que el fundamento de la liquidaciones que le fueran notificadas, no tienen otro sustento que el de haber éste realizado inversiones, sin acreditar a juicio de la Unidad Liquidadora del SII, el origen de los fondos aplicados a ellas. A fojas 41 y siguientes, con fecha 19 de marzo de 2012, el Servicio de Impuestos Internos, evacuando el traslado de rigor, solicita el rechazo del reclamo en todas sus partes y la confirmación de las liquidaciones impugnadas en virtud de las siguientes consideraciones: a).- Que se revisó la declaración anual de impuestos del reclamante, presentada en formulario 22, por el año tributario 2008, el 8 de mayo de 2008, folio 97920298, y se detectaron diferencias entre el monto registrado en el código 104 de su declaración como retiro del año comercial 2007 ascendente a $23.851.660 y el monto de las inversiones efectuadas por el reclamante correspondientes a tres fondos mutuos informados por BCI ASSET MANAGEMENT ADMINISTRADOR A GENERAL, RUT 96.530.900-4 mediante declaraciones juradas 1894, y cuyos montos ascienden a $60.453.360 de fecha 26 de noviembre de 2007; $14.105.784 de fecha 30 de noviembre de 2007 y $6.000.000 de fecha 04 de diciembre de 2007, lo que totaliza la suma de $80.559.144. Habiéndose notificado la inconsistencia al reclamante mediante carta del Servicio, número 4001986 de cinco de noviembre de 2008 de la Unidad de Coquimbo, el contribuyente no concurrió a dicha notificación. Dado lo anterior, se practicó la citación N° 182300137 de fecha 11 de marzo de 2011, según lo dispone el inciso 2° del Art. 63 del D.L. 830 de 1974, en la cual se solicitó al contribuyente justificar el origen de los fondos con que solventó las inversiones efectuadas durante el año 2007, para lo cual se le pidió, textualmente, que acompañe "la documentación relativa a las inversiones para acreditar el origen y disponibilidad de los fondos aplicados a 3 la cobertura de los desembolsos durante los tres últimos años y el libro de Ingresos y egresos, con la documentación de respaldo." Como el contribuyente no dio respuesta a la mencionada citación, se procedió a practicar las liquidaciones números 18 y 19 de 22 de julio de 2011. b).- Señala que se debe aplicar la sanción contemplada en el inciso 11° del Art. 132 del D.L. 830 de 1974, en el sentido de que el Tribunal declare inadmisibles, en la sentencia definitiva, los documentos y antecedentes aportados por el reclamante en el primer otrosí de su escrito, toda vez que dichos antecedentes, siendo requeridos determinada y específicamente en la citación N° 182300137 de fecha 11 de marzo de 2011, no fueron aportados por el contribuyente. Sostiene que el reclamante gira en el rubro agrícola y tributa sobre la base de renta presunta. Sin embargo, conforme al artículo 71 del D.L. 824 de 1974, si las inversiones tienen su origen en otros ingresos, debe acreditarlo con contabilidad fidedigna, para lo cual debió aportarla a este Servicio en la instancia administrativa, ya que según el Art. 21 del D.L. 830 de 1974 pesa sobre el contribuyente la carga probatoria de acreditar la verdad de sus declaraciones y la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto que, de haberse aportado oportunamente al proceso de revisión tributaria, y eventualmente dicha documentación habría sido ponderada por el ente fiscalizador de manera distinta al contenido y pretensión de las liquidaciones reclamadas. Por lo anterior solicita al Tribunal que, al ponderar la documentación aportada en parte de prueba por el contribuyente, la declare inadmisible. c).- Que las inversiones no se financiaron con dineros provenientes de préstamos bancarios. Es un hecho no controvertido que el reclamante durante los meses de noviembre y diciembre de 2007, desembolsó en dinero efectivo la suma total de $80.559.144 para financiar inversiones en fondos mutuos. Lo anterior implica que el reclamante debió tener dicho dinero disponible en su caja, y así también debió quedar reflejado en su contabilidad y sustentado con los respectivos respaldos. Al observar el folio 529 del libro mayor, acompañado por el reclamante, correspondiente a los movimientos de la cuenta caja de octubre, noviembre y diciembre de 2007 se aprecian las inversiones en los fondos mutuos en la columna "créditos" (pagos) junto a los otros pagos o créditos de la empresa. Es del caso que para cubrir dichos pagos es imprescindible que los saldos de los ingresos señalados en la columna "débitos" sean suficientes y, además, se trate de ingresos o dineros que hayan pagado sus impuestos. La 4 suma total invertida de $80.559.144 se descompone de la siguiente manera, de acuerdo a lo informado por la entidad bancaria al Servicio de Impuestos Internos: 1. $60.453.360 fondo mutuo del BCI de fecha 26 de noviembre de 2007; 2. $14.105.784 fondo mutuo del BCI de fecha 30 de noviembre de 2007; y 3. $6.000.000 fondo mutuo del BCI de fecha 04 de diciembre de 2007. En su escrito de reclamo, el contribuyente señala que las inversiones en fondos mutuos tienen su origen en créditos otorgados por el Banco de Crédito e Inversiones, para capital de trabajo, el cual estaría directamente relacionado con las actividades agrícolas que lleva a cabo. Al revisar la contabilidad aportada, se observan los asientos contables del libro caja mayor donde constan los préstamos obtenidos del Banco de Crédito e Inversiones con los cuales financió los fondos mutuos. Tales asientos son los siguientes: 1. $20.000.000 registrado como ingreso el nueve de enero de 2007 registrado en el folio 524 del libro de caja. 2. $4.600.000 registrado como ingreso el siete de marzo de 2007 en el folio 525 del libro de caja. 3. $20.000.000 registrado como ingreso el doce de abril de 2007 en el folio 525 del libro de caja. 4. $4.000.000 registrado como ingreso el ocho de mayo de 2007 en el folio 526 del libro de caja. 5. $20.000.000 registrado como ingreso el dieciséis de mayo de 2007 en el folio 526 del libro de caja. 6. $70.000.000 registrado el diecisiete de mayo de 2007 en el folio 526 del libro de caja. Estos registros demuestran que no es efectivo lo señalado por el reclamante en cuanto a que las inversiones en fondos mutuos se hayan financiado "directamente" con los créditos del Banco de Crédito e Inversiones. De los asientos contables ya referidos, queda demostrado que los montos recibidos por concepto de préstamos se sumaron con bastante antelación a los saldos de la cuenta caja, y con estos saldos se efectuaron todos los pagos de la empresa. Vale decir, los dineros derivados de los créditos bancarios se ingresaron contablemente en la cuenta caja y se confundieron con los otros ingresos y saldos que la empresa tiene contabilizados. Por lo tanto, no se puede concluir fehacientemente que las inversiones se financiaron con los créditos bancarios, porque esos dineros se destinaron al financiamiento de los diversos pasivos y salidas del negocio. A mayor abundamiento, el argumento del reclamante de haber financiado las inversiones con dichos préstamos no es acertado, ya que se observa en la contabilidad que parte de dichos préstamos bancarios fueron 5 pagados y saldados por el reclamante mucho antes de la época de las inversiones. 1. En efecto, el préstamo de $20.000.000 registrado como ingreso el nueve de marzo de 2007 en el folio 524 del libro de caja fue pagado con fecha doce de abril de 2007 según consta en el asiento "Pago préstamo BCI", de la columna "créditos" del folio 525 del mismo libro por la suma de $20.739.925. 2. Así también, el préstamo de $20.000.000 registrado el doce de abril de 2007 en el débito del folio 526 del libro, fue pagado según consta en el asiento del 18 de mayo de 2007 bajo la glosa "pago préstamo BCI" por la suma de $20.023.069. d).- La contabilidad aportada es insuficiente y no fidedigna, y por lo tanto, no acredita el origen de los fondos con que se financiaron las inversiones en los términos que lo permite el Art. 71 del D.L. 824 de 1974. El reclamante tributa en base a renta presunta por el giro agrícola que explota. Según el artículo 71 del D.L. 824 de 1974, si sus ingresos o inversiones provienen de rentas exentas o afectas a impuestos sustitutivos o rentas efectivas superiores a las presumidas de derecho debe acreditarlo con contabilidad fidedigna. En este sentido el considerando N° 7° del fallo de la Corte Suprema de fecha 22 de enero de 2003, rol 3134-01, cuya copia adjuntó, ha señalado lo siguiente: "7°. Que para estos casos, se ha expresado también, mediante reiterada jurisprudencia, que es aplicable el artículo 71 de la Ley de que se trata, esto es, si el contribuyente alega que sus ingresos o inversiones provienen de rentas exentas de impuestos o no afectas a impuestos o efectivas de un monto superior que los presumidos de derecho, deberá acreditarlo mediante contabilidad fidedigna, de acuerdo con normas generales que dictará el Director. Esta norma no implica que se exija a los agricultores, como en el presente caso, o a otros contribuyentes de esta clase, que lleven contabilidad, sino sólo la prueba mediante ella. Ahora, si el contribuyente no la tiene, ello proviene de su propia responsabilidad porque resulta de la más elemental prudencia que cuando cualquier negocio o empresa o incluso, actividades como la agrícola llegan a obtener niveles de ingreso apreciables, se implemente un sistema contable pues resulta también lógico que si los ingresos aumentan, lo harán, correlativamente, los gastos o desembolsos y en tal caso, habrán de tributar como corresponde porque se apartarán de los montos que permiten tributar en base a la renta presunta, establecida para cuestiones o negocios de inferior orden;" Señala el Servicio que el contribuyente sólo ha aportado al juicio el libro mayor, para acreditar el origen de los fondos lo que no es suficiente 6 ni fidedigna. En efecto, el libro mayor por sí sólo, no es suficiente para acreditar los movimientos financieros y económicos de la empresa, ya que sus asientos deben encontrarse respaldados por registros de libros auxiliares como libro de compraventas y por documentación fehaciente de las operaciones de la empresa, la que no ha sido aportada a este juicio. En cuanto al carácter no fidedigno del libro diario mayor, caja y balance, los antecedentes que sustentan la postura del Servicio son los siguientes: En cuanto al saldo inicial de la caja. En el folio 524 del libro mayor se observa un asiento de apertura en el "débito" del saldo caja, al primero de enero de 2007, por la suma de $8.996.338, es decir, la empresa inició el año comercial 2007 con ese monto en la caja. Sin embargo, no se ha acreditado dicho saldo, en primer lugar, no se ha aportado el balance general del año 2006 ni la documentación de respaldo de dicho saldo y, en segundo lugar, no declaró dicho saldo en el recuadro sobre saldo inicial de la cuenta caja del formulario 22, código 101, de su declaración de renta del año tributario 2008, cuya copia adjuntó. Por consiguiente, el monto de $8.996.338 que ayuda a engrosar la caja del reclamante durante el año de las inversiones cuestionadas no se encuentra acreditado con la documentación de respaldo que exige la ley, y al no ser coincidente con los datos del saldo de caja declarado en el formulario 22 de renta, queda claramente demostrado que los asientos no son dignos de fe. Señala que en cuanto a la cartola de movimientos, en el punto cinco del primer otrosí del escrito de reclamo, se acompañó una copia simple de la cartola de la cuenta corriente bancaria donde constan las inversiones en fondos mutuos por parte del reclamante. A este respecto se refiere al principio de la identidad contable, es decir, no se puede mezclar el movimiento económico de una persona con el de su empresa o negocio, aún cuando sea persona natural; concluir lo contrario sería contaminar los resultados contables del negocio como "entidad económica" que es distinta del dueño. En cuanto a los ingresos por ventas. Con fecha 30 de noviembre de 2007 se registró en el folio 529 del libro de caja un ingreso por ventas de $49.049.829 en la columna "débitos". Sin embargo, si se revisa la cartola bancaria acompañada por el contribuyente donde, supuestamente, se reflejarían los movimientos del negocio, no figura ningún depósito o abono por dicha suma. Así consta en la página 3 de 3 de la cartola de la cuenta corriente acompañada. Por otra parte, no es verosímil esta cantidad, pues durante el año comercial no se registró ninguna operación con similar monto, por ejemplo si se la compara con las ventas hechas en septiembre (mes de festividades) sólo vendió 7 la suma de $17.762.164. Además no se ha aportado ningún antecedente probatorio que acredite la efectividad de esta operación. A fojas 46, se recibió la causa a prueba, aportándose los siguientes antecedentes: MEDIOS DE PRUEBA APORTADOS POR LAS PARTES La parte reclamante presentó los siguientes documentos: Copia de las liquidaciones reclamadas que rolan de fojas 1 a fojas 3; Copia de notificación de las liquidaciones reclamadas que rola a fojas 4; Copia de certificado de amortizaciones, intereses y reajustes pagados del banco BCI, que rola a fojas 5; Copia de certificado de créditos otorgados del banco BCI, que rola a fojas 6; Copia de cartola de movimientos del reclamante del banco BCI, que rola a fojas 7; Copia de citación n° 182300137 de fecha 11 de marzo de 2011, que rola a fojas 8 y 9; Copia de notificación de la citación n° 182300137, que rola a fojas 10. La parte reclamada acompañó los siguientes documentos: declaración de impuesto a la renta formulario 22 del reclamante año tributario 2008, que rola a fojas 28; citación n° 182300137, que rola a fojas 29 y 30; impresión de declaración de impuesto a la renta formulario 22 del año tributario 2008, que rola a fojas 31 y 32; cartilla SIIC del reclamante que rola a fojas 33 y 34; jurisprudencia emanada de la Ilustre Corte de Apelaciones de La Serena en causa rol n° 25.262-2001, que rola a fojas 35 y 36; jurisprudencia emanada de la Excelentísima Corte Suprema, en causa rol n° 3134-01, que rola a fojas 37 y 38; jurisprudencia emanada de la Excelentísima Corte Suprema en causa rol n° 4958- 2001, que rola a fojas 39 y 40; certificado de créditos otorgados emitido por el banco BCI, que rola a fojas 59; certificado de amortizaciones, intereses y reajustes pagados emitido por el banco BCI que rola a fojas 60; cartola de movimientos del reclamante banco BCI, que rola a fojas 61; cartola de movimientos del reclamante banco BCI, que rola a fojas 62; detalle que en su glosa indica ventas, compras y sueldos, que rola a fojas 63; cartola de la cuenta corriente del reclamante, del banco BCI, que rola de fojas 64 a 66; cartola de la cuenta corriente del reclamante, del banco BCI, que rola de fojas 67 a 68; informe número 42 de fecha 24 de febrero de 2012, emitido por el fiscalizador de la IV Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos John Soto Gacitúa, que rola de fojas 75 a 77. En la custodia del Tribunal, libro Diario Mayor y Balances del reclamante, año 2007, folios 485 a 557. La parte reclamada presentó como testigos a los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos John Soto Gacitúa y Antonio Martínez Castillo, cuyas declaraciones rolan a fojas 79 y 82 de autos, respectivamente. 8 A fojas 85 rolan observaciones a la prueba formuladas por la parte reclamada. A fojas 90, con fecha diecisiete de mayo de 2012, se trajeron los autos para fallo. CONSIDERANDO: 1°.- Que, a fojas 12 don Giovanni Callegari Panizza, ya individualizado, presenta reclamo contra las liquidaciones números 18 y 19, ambas de fecha 22 de julio de 2011, solicitando se dejen sin efecto por los argumentos que se expusieron en extenso en la parte expositiva, básicamente, que las inversiones cuestionadas tienen su origen en créditos otorgados por el Banco de Crédito e Inversiones, para capital de trabajo, que dichos préstamos se encuentran registrados en su contabilidad, por lo que el origen de los fondos con que se efectuaron las inversiones por las cuales el Servicio de Impuestos Internos emitió las liquidaciones reclamadas, se encuentra plenamente justificado. Además, las normas de la circular N° 8, del 7 de febrero del año 2000, que imparte instrucciones sobre fiscalización de inversiones, respaldaría su proceder. 2°.- Que, a fojas 41 y siguientes el Servicio de Impuestos Internos, evacuando el traslado correspondiente, solicita el total rechazo de éste, por los argumentos que se pueden resumir de la siguiente forma: En primer lugar, solicita el Servicio la aplicación de la sanción contemplada en el inciso 11° del artículo 132 del Código Tributario, consistente en que se declaren inadmisibles los documentos acompañados por el reclamante en el primer otrosí de su presentación en que deduce el reclamo, los cuales habrían sido solicitados al reclamante en forma determinada y específica en la citación n° 182300137 y no habrían sido acompañados por éste. La citación textualmente indica “…se le pide que acompañe la documentación relativa a las inversiones que acredite el origen y disponibilidad de los fondos aplicados a la cobertura de los desembolsos durante los tres últimos años y el libro de ingresos y egresos, con la documentación de respaldo”. En cuanto al fondo, sostiene que no es posible sostener lo alegado por el reclamante en cuanto a que financió sus inversiones con préstamos bancarios, ya que de su propia contabilidad consta que destinó los dineros de los créditos bancarios a pagar los gastos y costos de su empresa; además, al menos el 50% de esos créditos fueron pagados al Banco con bastante antelación a la época de las inversiones; junto a lo anterior, señala el Servicio que, efectuadas las inversiones en fondo mutuos, éstos fueron cargados a la cuenta corriente personal del contribuyente, lo que no corresponde desde un punto de vista de la técnica 9 contable, porque confunde los dineros del "negocio" con los dineros personales del contribuyente, los que al ser retirados del negocio, deben tributar. Finalmente, sostiene que la contabilidad aportada no es fidedigna por diversas deficiencias que indica y que, si bien el reclamante tributa bajo el régimen de renta presunta, de acuerdo al artículo 71 de la ley de la renta, debe acreditar las inversiones cuestionadas con contabilidad fidedigna y el reclamante sólo ha aportado el libro mayor, lo cual no es suficiente ni fidedigno ya que sus asientos deben encontrarse respaldados por registros de los libros auxiliares como el libro de compraventas y por documentación fehaciente de las operaciones de la empresa. En cuanto a la aplicación del inciso 11° del artículo 132 del Código Tributario. 3°.- Que el Servicio de Impuestos Internos solicitó la aplicación en estos autos de lo dispuesto en el inciso 11° del artículo 132 del Código Tributario, norma que dispone que: “No serán admisibles aquellos antecedentes que, teniendo relación directa con las operaciones fiscalizadas, hayan sido solicitados determinada y específicamente por el Servicio al reclamante en la citación a que se refiere el artículo 63, y que este último, no obstante disponer de ellos, no haya acompañado en forma íntegra dentro del plazo del inciso segundo de dicho artículo. El reclamante siempre podrá probar que no acompañó la documentación en el plazo señalado, por causas que no le hayan sido imputables. // El Juez Tributario y Aduanero se pronunciará en la sentencia sobre esta inadmisibilidad”. 4°.- Que esta institución incorporada a nuestro Código Tributario por la Ley 20.322 y que tiene sus antecedentes en el derecho anglo sajón y antes en el derecho canónico, busca castigar al litigante que, habiendo tenido la posibilidad de esclarecer su situación tributaria en la instancia administrativa de la determinación de la deuda tributaria, específicamente en el curso del trámite de la citación del artículo 63 del Código del ramo, no los descubre, no coopera, no entrega el antecedente y luego pretende hacerlo valer en el juicio. La consecuencia es una sanción procesal de extrema gravedad, no serán admisibles en el juicio aquellos antecedentes, los que pueden ser determinantes para tener por establecida la pretensión del reclamante que, de esta forma, se verá impedido de probar su derecho, en cuyo caso la sanción terminará consistiendo en el pago de tributos por vía de castigo procesal. Esta gravedad en la sanción obliga a ser muy rigurosos en cuanto al cumplimiento de los requisitos legales para que opere. 10 5°.- Que, las exigencias que la norma antes escrita exige claramente, son las siguientes: a.- Citación del artículo 63, válidamente emitida; b.- Que en la citación se haya solicitado antecedentes que tengan relación directa con las operaciones fiscalizadas; c.- Que la solicitud sea determinada y específica; d.- Que el contribuyente dispusiera de ellos al ser requerido; e.- Que no los acompañe en forma íntegra dentro del plazo del inciso segundo de dicho artículo; f.- Que el contribuyente no haya logrado probar que su incumplimiento se ha debido a causas que no le hayan sido imputables. A esto se debe agregar, por tratarse de una cuestión que debe promoverse por la reclamada en el curso del proceso, que sea solicitado dentro de los límites del juicio, respecto de antecedentes que efectivamente hayan sido hechos valer por el reclamante. Finalmente, siempre puede la parte en cuyo favor se ha establecido la norma, renunciar expresa o tácitamente a la sanción, ya sea indicando que pese a la falta del reclamante en la etapa administrativa, se conformará a la tardía presentación de los antecedentes o, esta vez tácitamente, no invocando la norma o, sirviéndose para sus propias pretensiones de dichos antecedentes. 6°.- Que, al respecto la citación N° 182300137 efectuada al reclamante, a primera vista no cumple con los requisitos de determinación y especificidad que exige la ley, para que se haga efectiva la sanción y se tengan por no presentados los antecedentes. A saber, en la citación se solicitó al reclamante que acompañara los siguientes antecedentes: Carné de Identidad o Cédula de Rut, según corresponda; en caso de enviar un mandatario, éste deberá acreditar la representación por escrito; Documentación relativa a inversiones que acredite el origen y disponibilidad de los fondos aplicados a la cobertura de los desembolsos durante los últimos 3 años; Libro de Ingresos y Egresos, con la documentación de respaldo. 7°.- Que, únicamente el libro de Ingresos y de Gastos podría estimarse que se solicitó con alguna determinación, sin embargo, no cumple la exigencia legal, en cuanto no especifica el año tributario o comercial que solicita se acompañe; el libro de ingresos y gastos, propiamente tal, no ha sido acompañado por el reclamante, es decir no se encuentra incorporado materialmente al proceso, ya que lo que el reclamante acompaña es el libro Diario, Mayor y Balance General desde los folios 485 a 557 del año 2007. Cabe señalar además que este libro fue retirado por el contribuyente, en el periodo en que el juicio se encontraba suspendido. A mayor abundamiento, sería un absurdo negar la posibilidad de hacer valer el libro en cuestión en este pleito cuando ha sido el propio Servicio de Impuestos Internos el que lo acompañó, por lo que mal podría este organismo público, sin entrar en una contradicción, solicitar la exclusión de 11 los antecedentes que el mismo aportó al proceso. Por estos motivos el incidente será rechazado. En cuanto al Fondo: 8°.- Que, conforme al mérito de autos, la controversia se centra en la diferencia que detecta el Servicio de Impuestos Internos a raíz de los desembolsos efectuados para tomar fondos mutuos informadas por BCI Asset Management Administradora General RUT N° 96.530.900-4, mediante declaraciones juradas 1894, los que ascienden a $60.453.360, de fecha 26 de noviembre de 2007; $14.105.784, de 30 de noviembre de 2007 y $6.000.000, del 4 de diciembre de 2007, lo que totaliza una suma de $80.559.194. 9°.- Que, conviene traer a la vista lo dispuesto en las normas que se invocan como fundamento de las liquidaciones reclamadas, esto es, el artículo 70 de la Ley de la Renta, el que dispone: “Se presume que toda persona disfruta de una renta a lo menos equivalente a sus gastos de vida y de las personas que viven a sus expensas. // Si el interesado no probare el origen de los fondos con que ha efectuado sus gastos, desembolsos o inversiones, se presumirá que corresponde a utilidades afectas al impuesto de Primera Categoría según el N° 3 del artículo 20 o clasificadas en la Segunda Categoría conforme al N° 2 del artículo 42, atendiendo la actividad principal del contribuyente.// Los contribuyentes que no estén obligados a llevar contabilidad completa, podrán acreditar el origen de dichos fondos por todos los medios de prueba que establece la ley.” 10°.- Que, según se puede observar en la norma, la exigencia legal de acreditar el origen de los recursos económicos monetarios con que se financia una inversión, gasto o desembolso, tiene como finalidad probar que esos gastos se hacen con dineros que en su oportunidad pagaron los tributos que legalmente correspondía (provengan de rentas, premios, préstamos, donaciones, etc.), que estaban exentos de tributos, o que se trataba de ingresos no constitutivos de renta, pero que en todo caso tienen una existencia real. El peso de esa prueba recae sobre el contribuyente que gasta esos recursos. En efecto, lo normal será que se tribute por rentas efectivas, comúnmente registradas en la contabilidad y que, por excepción, la determinación resulte de un proceso indirecto, concluyendo que existe el incremento patrimonial de la existencia de bienes productivos, como en los regímenes de renta presunta o, como en el caso en comento, simplemente a partir de hechos económicos que por mandato del legislador deben llevar a concluir que dan cuenta de la existencia de rentas, como 12 quedó dicho antes, establecida la existencia de un gasto, desembolso o inversión, si el contribuyente no demuestra el origen de los fondos empleados en ello, es posible concluir que se ha tratado de rentas que no han tributado en su oportunidad. 11°.- Que, en cuanto a las exigencias que la Ley impone a quien debe probar en esta materia, se sostiene por el Servicio y cita una sentencia en su apoyo, que no es aplicable al reclamante el inciso final del artículo 70 transcrito precedentemente, esto es, que los contribuyentes que no estén obligados a llevar contabilidad completa, podrán acreditar el origen de dichos fondos por todos los medios de prueba que establece la ley. Por el contrario, alega la administración tributaria que se debe aplicar lo dispuesto en el artículo 71 del mismo cuerpo legal, que en su parte pertinente indica: “Si el contribuyente alegare que sus ingresos o inversiones provienen de rentas efectivas de un monto superior que las presumidas de derecho, deberá acreditarlo mediante contabilidad fidedigna, de acuerdo con normas generales que dictará el Director”. 12°.- Que con la lectura de las mismas normas que invoca el Servicio, incluyendo la sentencia que cita y que en verdad se refiere a un asunto enteramente distinto, a saber, casos en que se alega que se trata de rentas efectivas superiores a las presumidas, y el mérito de las alegaciones formuladas por el reclamante, tal conclusión no será compartida por este sentenciador, ya que si bien el contribuyente reclamante tributa bajo el régimen de renta presunta, en ningún caso ha alegado que los fondos con los que efectuó las inversiones cuestionadas provienen de mayores rentas de su actividad superiores a las presumidas de derecho. En efecto, tal como quedo descrito anteriormente, las explicaciones del contribuyente se basan en que las inversiones fueron realizadas con dineros provenientes de préstamos bancarios, en consecuencia, le es aplicable al reclamante lo dispuesto en el artículo 70 inciso final de la Ley de la Renta, por lo que puede probar el origen de los fondos por todos los medios de prueba que franquea la ley. 13°.- Que, a mayor abundamiento, la Circular 8 del año 2000 del Servicio de Impuestos Internos, que instruye a sus funcionarios sobre la materia en comento, justificación de inversiones, es muy clara al respecto, señalando que, en cuanto a la forma de probar, las normas pertinentes contienen las siguientes reglas: a) Los contribuyentes obligados a llevar contabilidad completa deberán acreditar el origen de los fondos mediante ésta. b) Los contribuyentes no obligados a llevar contabilidad completa, que es precisamente el caso del reclamante, pueden acreditar el origen de los fondos por todos los medios de prueba que establece la ley. c) Los contribuyentes que alegan que sus ingresos o inversiones provienen de rentas exentas de impuesto o afectas a impuestos 13 sustitutivos, o rentas superiores a las presumidas de derecho, deben acreditarlo mediante contabilidad fidedigna. Esta última alternativa, en ningún caso corresponde a las alegaciones del reclamante, por lo que resulta improcedente. 14°.- Que es necesario referirse a la reglamentación que se hace en el artículo 21 del Código Tributario en cuanto establece, entre otras cosas, la carga de la prueba y la importancia para el contribuyente de llevar contabilidad, así como el que ésta sea fidedigna. Al respecto, dispone la norma que corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. Agrega que el Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. En tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64 practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Para obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero. 15°.- Que, conforme esta norma, correspondía al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. En tal sentido, consta en autos que en las instancias de fiscalización que se han referido, el Servicio requirió al contribuyente para que aclarara el origen de los fondos en cuestión, aclaración que no resultó satisfactoria. Posteriormente, siguiendo la letra del artículo 21, formalmente citó conforme al artículo 63 del Código Tributario, trámite que tampoco resultó satisfactorio, por lo que se practicaron las liquidaciones de impuesto materia del reclamo. Conforme la misma norma, habiendo efectuado la determinación de las diferencias impositivas en las liquidaciones, ahora, en esta instancia judicial, para obtener que se anulen o modifiquen las liquidaciones que causaron el pleito, el contribuyente reclamante deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero. 14 Finalmente, conforme el artículo 132 del Código Tributario, la prueba rendida para los fines indicados por el artículo 21, será apreciada por el Juez de conformidad con las reglas de la sana crítica, en consecuencia, será por razones jurídicas, simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia, que se les asignará valor o se desestimarán las pruebas aportadas; quede dicho desde ya que en esta instancia, nada tiene que ver el carácter de fidedigna o no de la contabilidad y antecedentes que pudo aportar el contribuyente en la etapa administrativa. 16°.- Que, de otro lado, según la misma norma, el Servicio no podía prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulta, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. En tal sentido, parte importante de las alegaciones del Servicio consisten en que la contabilidad aportada por el reclamante, no es fidedigna, por diversas deficiencias que indica. A juicio de impuestos internos, no debiera admitirse dicha contabilidad, precisamente por ser no fidedigna, según expresa, porque el libro mayor por sí sólo, no es suficiente para acreditar los movimientos financieros y económicos de la empresa, ya que el saldo inicial de la caja no se ha acreditado y no se declaró dicho saldo en el recuadro sobre saldo inicial de la cuenta caja del formulario 22, código 101, de su declaración de renta del año tributario 2008; en cuanto a los ingresos por ventas, los registros no se corresponderían con la cartola bancaria acompañada por el contribuyente y la cantidad no es verosímil, pues durante el año comercial no se registró ninguna operación con similar monto y no se ha aportado ningún antecedente probatorio que acredite la efectividad de esta operación. 17°.- Que, siguiendo con el razonamiento anterior, cabe preguntarse respecto de las consecuencias para la prueba de que la contabilidad efectivamente resulte no fidedigna. Al respecto, según el citado artículo 21, si bien el Servicio pudo prescindir de ella al determinar las diferencias impositivas, teniendo en cuenta que se trata de un contribuyente que no está obligado a llevar contabilidad, por lo que, en último caso se trata de documentos privados emanados de la propia parte, que son llevados voluntariamente y no por mandato legal, y conforme lo dispuesto por el artículo 132 del Código Tributario, en cuanto a la forma de apreciar la prueba por el Juez, al reclamante en autos le resulta perfectamente posible demostrar la verdad de sus alegaciones en este procedimiento de reclamación mediante esa contabilidad, aun cuando en el proceso de fiscalización previa al reclamo se pueda haber estimado que no 15 resultaba fidedigna, en la medida, claro está, que reúna las características de constituir indicios suficientes para constituir base de una presunción judicial. 18°.- Que, conforme lo anterior y lo dispuesto en el artículo 21 antes citado, lo sostenido por el Servicio en cuanto a que debe calificarse de no fidedigna la contabilidad en este litigio, implica pretender aplicar normas de la etapa administrativa en la judicial en que ahora nos encontramos. En efecto, sin perjuicio de la calificación de fidedigna o no que se efectúe en la etapa administrativa, conforme el artículo 21 del Código Tributario, en esta etapa judicial, para obtener que se anulen o modifiquen las liquidaciones que causaron el pleito, el contribuyente reclamante deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero, como se dijo, sin importar la calidad de fidedigna o no de los antecdentes. 19°.- Que, en cuanto a si los documentos de contabilidad que ha aportado el reclamante son idóneos para demostrar sus alegaciones, debe tenerse en cuenta, antes de referirnos en particular a ellos, que el Servicio ha fundado buena parte de sus alegaciones, precisamente en el contenido de tales antecedentes, por lo que no se puede prescindir del mérito probatorio que de ellos emana. En consecuencia, dichos antecedentes serán ponderados preferentemente para determinar la efectividad de las alegaciones del reclamante, como se ha dicho antes, en la medida que efectivamente posea el mérito suficiente para acreditar los hechos discutidos. A mayor abundamiento, el reproche que se efectúa al libro diario mayor, caja y balance, en cuanto a que no se acreditó el saldo inicial de caja al año 2007, resulta improcedente, en cuanto ello no es materia de este litigio, no es una impugnación al cumplimiento tributario del contribuyente que haya sido formalmente estampado en una liquidación de impuestos. 20°.- Que, correspondiendo al contribuyente probar la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto, efectivamente el contribuyente presenta una casi nula actividad probatoria, si bien acompaña documentos al presentar el reclamo, luego los retira al momento de suspender el procedimiento, al parecer para llegar a un acuerdo con el Servicio de Impuestos Internos y es éste organismo quien posteriormente aporta los documentos que el contribuyente había retirado. Sin embargo, los antecedentes que obran en autos permiten formar convicción en los términos que a continuación se indica. 21°.- Que, para la solución del asunto es necesario dejar constancia que se cumple en la especie el supuesto fundamental que da origen a la presunción de origen de rentas que señala la norma para el caso que no se 16 explique su origen, esto es, que efectivamente han existido los gastos, desembolsos o inversiones que se señala en las liquidaciones de autos, correspondientes a fondos mutuos, por los montos y en las fechas que se señala en dichas liquidaciones. Los desembolsos, no cuestionados en cuanto a que efectivamente se tomaron los fondos mutuos, aparecen acreditados con el conjunto de documentos aportados al proceso por las partes y que se detalló en la parte expositiva. 22°.- Que, como quedó dicho anteriormente, el reclamante alega que las inversiones fueron cubiertas con fondos provenientes de préstamos del Banco de Crédito e Inversiones y el Servicio de Impuestos Internos, que no controvierte la existencia de dichos préstamos, alega que no fue con dichos préstamos que se cubrieron las inversiones, sino que estas se realizaron con fondos obtenidos por el reclamante y por los cuales no ha pagado los impuestos correspondientes. 23°.- Que, es un hecho no controvertido en autos el que el reclamante es un agricultor contribuyente del impuesto de primera categoría en renta presunta, por lo que no se encuentra obligado a llevar contabilidad completa. Sin perjuicio de lo cual aportó, luego retiró, y finalmente el Servicio de Impuestos Internos agregó al proceso el libro diario, mayor y balance general, folios 485 a 557 del año 2007. A este respecto, si bien los libros no son suficientes sin otros antecedentes que los respalden para justificar las inversiones cuestionadas, respecto de los préstamos e inversiones en fondos mutuos, sí existe en autos otros documentos, que dan fe de la existencia y cronología de las operaciones. Es por esto que será desechada la alegación del Servicio de Impuestos Internos, en orden a que como los préstamos entraron con antelación a las inversiones, se confundieron con la caja, y solventaron los gastos operacionales del reclamante; conclusión que únicamente se podría sostener partiendo por presumir la mala fe en el contribuyente, lo que resulta inaceptable, en cuanto ha de presumirse lo contrario, que el comportamiento del contribuyente se ha ajustado a la realidad de las operaciones y conforme la normativa legal aplicable. Además, acoger la tesis del Servicio de que los préstamos se confundieron con los egresos del negocio, obligaría a considerar los ingresos del mismo, con lo que probablemente las inversiones se tendrían por justificadas. 24°.- Que, en cuanto a los préstamos, los asientos del libro Mayor del reclamante donde constan estos créditos bancarios son los siguientes: $20.000.000 ingreso de fecha 9 de marzo de 2007, folio 524; $4.600.000, ingreso de fecha 7 de abril de 2007, folio 525; $20.000.000, ingreso de fecha 12 de abril de 2007, folio 525; $4.000.000, ingreso de fecha 8 de mayo de 2007, folio 526; 17 $20.000.000 ingreso de fecha 16 de mayo de 2007, folio 526; y $70.000.000 ingreso de fecha 17 de mayo de 2007, folio 526. Como se señaló, el Servicio de Impuestos Internos sostiene que estos ingresos entraron con bastante antelación al patrimonio del reclamante y se confundieron en la cuenta caja, pasando a financiar los pasivos y salidas del negocio. Además indica que parte de esos préstamos fueron pagados por el reclamante antes de realizar las inversiones cuestionadas. Así el préstamo de $20.000.000 del 9 de marzo de 2007, folio 524 fue pagado con fecha 12 de abril de 2007, folio 525 por la suma de $20.739.925. El préstamo de $20.000.000 del 12 de abril de 2007, folio 526, fue pagado según asiento del 18 de mayo de 2007, bajo la glosa “pago préstamo BCI” por la suma de $20.023.069. Según esto, sostiene el Servicio, al menos el 50% del crédito con que el reclamante asegura haber pagado las inversiones ya se había cancelado antes de realizarse éstas. 25°.- Que, de lo expuesto en el considerando precedente y los antecedentes aportados al proceso, como es el libro de contabilidad, cartolas bancarias y certificados bancarios antes detallados, con simples operaciones matemáticas se puede concluir que el reclamante obtuvo, entre el 9 de marzo y el 17 de mayo del año 2007, préstamos del Banco de crédito e inversiones por una suma de $138.600.000 y tal como lo sostiene el Servicio de Impuestos Internos, efectivamente devolvió o pagó parte de esos préstamos con fechas 12 de abril y 18 de mayo de ese mismo año, por la suma de $40.000.000, más los intereses respectivos que por ambas operaciones alcanzan la suma de $762.994. 26°.- Que, conforme se ha venido exponiendo, la suma que el reclamante debe acreditar en este juicio es de $80.559.194. Por otra parte, los fondos que tuvo a su disposición por concepto de créditos una vez descontadas las cantidades que pagó de esos créditos y sus intereses, con anterioridad a la época de las inversiones, ascenderían según el Servicio de Impuestos Internos a la suma de $97.237.006. Sin embargo, de los documentos acompañados por el Servicio y que rolan de fojas 59 a 68, especialmente el certificado que rola a fojas 60, del cálculo correcto respecto de los pagos anticipados se desprende que, de los seis préstamos que solicitó el reclamante, cuatro de ellos fueron solicitados con una cuota única con vencimiento antes de la fecha en que se realizaron las inversiones, por tanto, existieron más pagos anticipados que los que sostiene el Servicio. En efecto, según el documento de fojas 59, estos créditos son $20.000.000 con vencimiento el 9 de abril de 2007, $20.000.000, con vencimiento el 12 de mayo de 2007; $4.000.000 con vencimiento el 7 de junio de 2007; y $20.000.000, con vencimiento el 15 de junio de 2007. Conforme esto, el monto total de los créditos por $138.600.000, descontados los $64.000.000 por pagos 18 anticipados, arroja que el reclamante habría dispuesto al momento de realizar las inversiones cuestionadas de la suma de $74.600.000. 27°.- Que, no obstante lo anterior, el crédito de $70.000.000, que el reclamante obtuvo con fecha 17 de mayo de 2007, está pactado solamente en nueve cuotas, la última de las cuales vencía el 4 de febrero de 2008. Sin embargo, de acuerdo al mismo certificado de amortizaciones, intereses y reajustes pagados, emitido por el banco de crédito e inversiones, que rola a fojas 59, se aprecia que las cuotas de este crédito, hasta la fecha de la última inversión, no habían sido pagadas, sino solamente se habían pagado intereses por la suma de $5.424.300. De igual forma, respecto del crédito de $4.600.000, se habían pagado por amortización e intereses antes de la fecha en que se realizó la última de las inversiones, la suma de $1.253.957. 28°.- Que, según los cálculos indicados en el número anterior, a los $74.600.000 que no habían sido pagados a la fecha de las inversiones, debe descontarse además los intereses pagados por $5.424.300 y $1.253.957 que se indica en la consideración anterior, por lo que la suma efectivamente disponible para las inversiones ascendía a $66.850.546. 29°.- Que, conforme se ha razonado, las liquidaciones reclamadas resultan improcedentes en la parte que no consideraron la suma indicada en el considerando anterior, la que se estima justificada para los fines previstos en el artículo 70 de la Ley de la renta, por lo que se deberá reliquidar el impuesto determinado en consecuencia. 30°.- Que, es importante destacar que la alegación de la reclamante en orden a que los créditos obtenidos tenían por finalidad contar con capital de trabajo, no solamente resulta verosímil en este aspecto, sino también que los fondos, originalmente mezclados con los ingresos ordinarios del negocio, posteriormente fueran invertidos en forma transitoria en fondos mutuos, lo que aparece reflejado en los antecedentes documentales aportados por las partes, prácticamente la única prueba con que se contaba ya que los testigos no contaban con información respecto de lo sustancial, sino que más bien declaran respecto del proceso administrativo conducido por el Servicio. Visto, además, lo dispuesto en las normas pertinentes del Código Tributario, Código Civil y en el Decreto Ley 824 sobre Impuesto a La Renta, se resuelve: 1°.-. No ha lugar a aplicar al reclamante la sanción procesal del artículo 132 inciso 11 del Código Tributario, sin costas. 2°.-. Ha lugar en parte al reclamo, modifíquense por el Servicio de Impuestos Internos las liquidaciones reclamadas, en orden a que se declara 19 justificada la suma de $66.850.546, (sesenta y seis millones ochocientos cincuenta mil quinientos cuarenta y seis pesos), siendo la suma no justificada la cantidad de $13.708.648, (trece millones setecientos ocho mil seiscientos cuarenta y ocho pesos). 3°.- No se condena en costas, por no haber sido ninguna de las partes totalmente vencida en el juicio. 4°.- Notifíquese al reclamante por carta certificada y al Servicio de Impuestos Internos mediante publicación de la presente sentencia en el sitio de internet del Tribunal. Dese aviso a las partes a los correos electrónicos consignados. Déjese testimonio en el expediente. 5°.- Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. RIT GR-06-00020-2011. RUC 11-9-0000231-0. Dictada por don CÉSAR VERDUGO REYES, Juez titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Coquimbo. 2012-07-12T11:14:51-0400 Cesar Manuel Verdugo Reyes