Procedimiento especial de sanciones: artículo 97 N° 10 del Código Tributario

1 Puerto Montt, trece de junio de dos mil doce. VISTOS: A fojas 1, comparece don Luis Alberto Ernesto Barros Vater, comerciante, cédula de identidad Nº 4.075.696-5, con domicilio en Osorno, calle Matta Nº 499; quien interpone reclamo en contra de la notificación de infracción Nº 1145124, de fecha 02 de febrero de 2012, emanada de la Unidad Osorno de la Dirección Regional Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos, descrita y sancionada en el Nº 10 del artículo 97 del Código Tributario, consistente en no emitir documento legal alguno por venta con tarjetas de crédito durante el período julio 2010, según información proporcionada por empresa Transbank, por un monto de $8.091.309.- El reclamante señala que con fecha 18 de agosto de 2011 se le notificó para presentar su documentación comercial del mes de julio de 2010, la que fue entregada en su oportunidad. Posteriormente, y transcurridas varias semanas de haber entregado la documentación pertinente, la funcionaria Sra. Tatiana Adriazola, le hizo llegar por medio del correo electrónico de su contador, un listado de operaciones informadas por la empresa Transbank, a objeto de que pudiese corroborar dichas transacciones; solicitando además, nuevos documentos a los ya aportados, según consta en acta de recepción y devolución de documentos de fecha 24 de enero de 2012. Agrega que, después de recibido el correo, su contador y él se han acercado a la funcionaria fiscalizadora, con el propósito de que les facilite la documentación que mantenía en su poder para efectos de revisión, ya que sin los documentos es imposible contrastar a qué operaciones específicamente se referían los cruces que ella pretendía cuadrar, lo cual les fue negado en atención a que ella estaba trabajando sobre los referidos documentos. Sin perjuicio de ello, hicieron presente que les resultaba imposible poder entregar a ella una verificación de lo solicitado sin contar con los documentos que se encontraban en su poder. Señala que con fecha 03 del mes de febrero del presente, le fueron devueltos los antecedentes y junto con ello, se le comunica por la funcionaria fiscalizadora algunas diferencias en el cruce de información con los antecedentes recibidos desde Transbank, situación a la que respondió que era imposible, toda vez que para la confección de los respectivos vouchers, y por su costumbre, emiten primeramente la boleta o guía de despacho, a objeto de poder cuadrar la caja diaria con el personal encargado de atender público. Señala que el día 02 de febrero del presente, se le notifica de infracción, según boletín Nº 1145124, aduciendo que no se habría emitido documentación legal alguna por ventas con tarjeta de crédito en el período de julio 2010, de acuerdo al resumen proporcionado por la misma funcionaria y que dice relación con la información de Transbank. Junto con esta notificación se le imputa un monto de $8.091.309.- de ventas no documentadas y sancionadas de acuerdo al artículo 97 Nº 10 del Código Tributario. 2 Señala que, al respecto, no se le indicó en parte alguna en cómo se llegó a determinar dichas diferencias, lo cual asume es una cantidad netamente arbitraria, porque como ha expuesto precedentemente, para la confección del voucher que da origen a la transacción con Transbank, primeramente debe emitirse la boleta o guía de despacho para poder validar la operación y cuadrar la caja diaria. Acompaña documentos a su presentación, consistentes en anexo 01, que contiene, según el reclamante, el detalle de todas y cada una de las transacciones que se efectuaron en el mes de julio de 2010; talonario de boletas de sala e islas, correspondientes a operaciones descritas en el anexo 01; talonario de facturas emitidas por las operaciones descritas en anexo 01 y copia escaneada de notificación de infracción Nº 11455124, del 02 de febrero de 2012, emitida por el Servicio de Impuestos Internos Finalmente, el reclamante solicita que, en definitiva, se deje sin efecto la notificación de infracción Nº 11455124, cursada por el Servicio de Impuestos Internos, Unidad Osorno. Más adelante, mediante escrito téngase presente de fojas 195, la reclamante señala que la denuncia de autos la sustenta el Servicio de Impuestos Internos en la circunstancia de haber efectuado su representado, ventas sin haber emitido la correspondiente documentación, de acuerdo con lo que dispone el D.L. 825 de 1974. Agrega que no consta en autos la efectividad de que su parte efectuó las ventas que se denuncian indocumentadas, al menos en los términos que describe el artículo 2º Nº 1 en relación con el artículo 8º inciso primero del D.L. 825. Agrega que la invocación de vouchers de la empresa Transbank, que son comprobantes de operaciones bancarias habidas entre una entidad bancaria y un tercero, distinto de su representado, son legalmente insuficientes para dicha acreditación, máxime si su representado carece de esa documentación y no tiene obligación legal tributaria alguna de solicitar y conservar dichos comprobantes. Finaliza señalando que, no obstante ello, su partea acreditó haber emitido la correspondiente documentación tributaria en tiempo y forma, destacando que esta documentación, acompañada al juicio, no fue objetada ni impugnada en tiempo y forma por el Servicio. A fojas 21, se provee la reclamación confiriendo traslado al Servicio de Impuestos Internos por el término legal. A fojas 23, comparece don Luis Hermosilla Mansilla, Director Regional (S) del Servicio de Impuestos Internos de la X Dirección Regional Puerto Montt; quien debidamente patrocinado por los abogados Andrea Bravo López y Raimundo Justiniano Silva, con domicilio en calle San Martín Nº 80, cuarto piso, Puerto Montt, contesta el reclamo interpuesto, solicitando sea rechazado en todas sus partes, condenando a la reclamante al pago de una multa correspondiente al 450% del monto de la operación, correspondiente a $8.091.309.-, con un tope de 180 UTM y 8 días de clausura, o en su defecto, la sanción que US. Estime que en derecho corresponde y con expresa condenación en costas. Argumenta su traslado, fundado en que la infracción reclamada fue cursada producto de haber sido detectado en un proceso de fiscalización llevado a cabo por el Servicio de Impuestos Internos, que el contribuyente no otorgó 3 documento tributario alguno respecto de ventas de su giro realizadas con tarjetas de crédito o débito durante el período correspondiente a julio de 2010. En tal sentido, sostiene que el reclamante señala haber cumplido cabalmente con su obligación de otorgar boleta o factura por las ventas que realizó durante el mes de julio de 2010 y que por tanto, el fundamento de la infracción se encuentra sólo en el hecho de haberse visto imposibilitado de acreditar ante la funcionaria fiscalizadora dicho cumplimiento, por la negativa de ésta a entregarle los antecedentes necesarios para tales efectos, por lo que intenta probar en sede jurisdiccional que cada una de las transacciones cuenta con su documentación tributaria de respaldo. Para ello, acompaña a su presentación un anexo con el detalle de las transacciones informadas por Transbank, a las cuales le asigna la respectiva boleta, factura y/o guía de despacho que acreditaría el cumplimiento de su obligación tributaria. Agrega que, sobre este punto, la defensa del reclamante radica única y exclusivamente en señalar que cada una de las operaciones cuestionadas fue debidamente facturada, emitiendo el correspondiente documento tributario de conformidad a la ley. En este sentido, resulta –en su opinión- relevante para la correcta resolución del proceso el que en ningún momento el reclamante ha argumentado que las operaciones cuestionadas por el Servicio de Impuestos Internos, ya sea en su totalidad o en parte, hayan correspondido a operaciones respecto de las cuales no exista la obligación legal de emitir el correspondiente documento tributario. Por el contrario, de la defensa del reclamante podemos inferir que las operaciones se referían a ventas de su giro y que debían ser facturadas de conformidad a la ley, situación que en su criterio se cumplió a cabalidad puesto que se “calzaron” todas las operaciones cuestionadas. Estima, entonces, que en virtud de lo anterior, y siendo un hecho no controvertido por el reclamante que las operaciones cuestionadas eran operaciones que debían ser facturadas de conformidad a la ley, la real controversia del proceso radica entonces en determinar si en los hechos se emitió efectivamente por parte del contribuyente la correspondiente boleta o factura por las ventas de su giro efectuadas en el período de julio de 2010, verificando la efectividad de que las operaciones se encuentran realmente “calzadas” como señala el reclamante. Agrega que, realizando un análisis de la información contenida en el “anexo 01”, que da cuenta de las transacciones efectuadas con Transbank y que se encuentran cuestionadas, ha podido constatar que en diversos casos, los montos de las transacciones informadas por Transbank no coinciden con el monto contabilizado en el libro de ventas del contribuyente respecto de los documentos tributarios que supuestamente respaldan dichas transacciones. A continuación, el reclamado expone una muestra representativa de determinadas operaciones en donde los documentos contabilizados en el libro del contribuyente no coinciden con los valores informados por Transbank, según el siguiente detalle: 1.- Transacción de fecha 01/07/2010 por un monto de $37.300, transacción de fecha 06/07/2010, por $38.000, transacción de fecha 20/07/2010 por $34.000, que totalizan $109.300. El contribuyente asocia estas operaciones con las guías de despacho Nºs 515071, 515478 y 515560 respectivamente y con la factura Nº 105888 de fecha 31/07/2010. Según su libro de ventas la factura mencionada es por un monto de 4 $179.300 y la suma de las supuestas transacciones de Transbank suman $109.300. Por lo tanto, se puede apreciar que los valores no coinciden o no “calzan” como pretende el reclamante. 2.- Transacción de fecha 01/07/2010 por un monto de $37.700, transacción de fecha 14/07/2010 por $34.000, transacción de fecha 17/07/2010 por $36.000, transacción de fecha 26/07/2010 por un monto de $40.000, transacción de fecha 31/07/2010 por un monto de $28.000, que totalizan $175.700. El contribuyente asocia estas operaciones con las guías de despacho Nºs 515073, 516168, 516374, 516989 y 517512, respectivamente, y con la factura Nº 105929 de fecha 31/07/2010. Según su libro de ventas la factura mencionada es por un monto de $205.700 y la suma de las supuestas transacciones de Transbank suman $175.700. Por lo tanto, se puede apreciar que los valores nuevamente no coinciden. 3.- Transacción de fecha 01/07/2010 por un monto de $42.600, transacción de fecha 11/07/2010 por $39.500, transacción de fecha 12/07/2010 por $42.400, que totalizan $124.500. El contribuyente asocia estas operaciones con las guías de despacho Nºs 515058, 515846 y 515958, respectivamente, y con la factura Nº 105924 de fecha 31/07/2010. Según su libro de ventas la factura mencionada es por un monto de $205.500 y la suma de las supuestas transacciones de Transbank suman $124.500. Por lo tanto, se puede apreciar otra vez más que los valores no coinciden. 4.- Transacción de fecha 01/07/2010 por un monto de $14.500, transacción de fecha 03/07/2010 por $22.300, transacción de fecha 05/07/2010 por $21.000, transacción de fecha 17/07/2010 por $22.000, transacción de fecha 22/07/2010 por $19.000, transacción de fecha 30/07/2010 por $19.430, que totalizan $118.230. El contribuyente asocia estas operaciones con las guías de despacho Nºs 515065, 515268, 516380, 516718 y 517462, respectivamente, y con la factura Nº 105857 de fecha 31/07/2010. Según su libro de ventas, la factura mencionada es por un monto de $195.828 y la suma de las supuestas transacciones de Transbank suman $118.230. Por lo tanto, se puede apreciar que los valores tampoco coinciden. 5.- Transacción de fecha 01/07/2010 por un monto de $16.500. El contribuyente asocia esta operación con la guía de despacho Nº 515079 y con la factura Nº 105971 de fecha 31/07/2010. Según su libro de venas la factura mencionada es por un monto de $1.316.664 y la supuesta transacción de Transbank es por $16.500. Por lo tanto se puede apreciar que los valores nuevamente no calzan. 6.- Transacción de fecha 02/07/2010, por un monto de $40.000, transacción de fecha 20/07/2010 por $50.000, que totalizan $90.000. El contribuyente asocia estas operaciones con las guías de despacho Nºs 515178 y 516448, respectivamente, y con la factura Nº 105925 de fecha 31/07/2010. Según su libro de ventas la factura mencionada es por un monto de $165.000 y la suma de las supuestas transacciones de Transbank suman $90.000. Por lo tanto, se puede apreciar que los valores no coinciden. 7.- Transacción de fecha 02/07/2010 por un monto de $134.200. El contribuyente asocia esta operación con la guía de despacho Nº 515222 y con la factura Nº 105735 de fecha 31/07/2010. El contribuyente complementa además esta 5 transacción con la boleta de venta Nº 409642. Según su libro de ventas la factura mencionada es por un monto de $5.073.113. Según su libro de ventas con boleta el día 02/07/2010 el rango de boletas desde la Nº 409639 al Nº 409648 suman en total $58.050. La supuesta transacción de Transbank es por $134.200. Por lo tanto, se puede apreciar que los valores no coinciden. 8.- Transacción de fecha 03/07/2010 por un monto de $34.500, transacción de fecha 11/07/2010 por $48.000, transacción de fecha 19/07/2010 por $63.630, transacción de fecha 22/07/2010 por $44.600, que totalizan $190.730. El contribuyente asocia estas operaciones con las guías de despacho Nºs 515261, 515850, 516472 y 516714, respectivamente, y con la factura Nº 105902 de fecha 31/07/2010. Según su libro de ventas la factura mencionada es por un monto de $335.730 y la suma de las supuestas transacciones de Transbank suman $190.730. Por lo tanto, se puede apreciar que los valores no coinciden. 9.- Transacción de fecha 04/07/2010 por un monto de $26.000, transacción de fecha 31/07/2010 por $27.700, que totalizan $53.700. El contribuyente asocia estas operaciones con las guías de despacho Nºs 515288 y 517483 y con la factura Nº 105918 de fecha 31/07/2010. Según su libro de ventas la factura mencionada es por un monto de $81.200 y la suma de las supuestas transacciones de Transbank suman $53.700. Por lo tanto, se puede apreciar que los valores no coinciden. 10.- Transacción de fecha 04/07/2010 por un monto de $20.000.- El contribuyente asocia esta operación con la guía de despacho Nº 515297 y con la factura Nº 105869 de fecha 31/01/2010. Según su libro de ventas la factura mencionada es por un monto de $56.000 y la supuesta transacción de Transbank es por $20.000. Por lo tanto, se puede apreciar que los valores no coinciden. 11.- Transacción de fecha 05/07/2010 por un monto de $18.000, transacción de fecha 13/07/2010 por $21.600, transacción de fecha 23/07/2010 por $21.400, transacción de fecha 30/07/2010 por $25.400, que totalizan $86.400. El contribuyente asocia estas operaciones con las guías de despacho Nº 515332, 515999, 516795 y 517430, respectivamente, y con la factura Nº 105946 de fecha 31/07/2010. Según su libro de ventas la factura mencionada es por un monto de $162.849 y la suma de las supuestas transacciones de Transbank suman $86.400. Por lo tanto se puede apreciar que los valores no coinciden El reclamado agrega que, de la muestra representativa expuesta, se puede observar que el contribuyente asocia documentos tributarios a las operaciones con tarjetas de Transbank cuyos valores no coinciden con los registros de su libro de ventas. De igual modo, señala que, por otra parte, y reafirmando la validez de la infracción cursada, se puede observar que el mismo anexo 01 acompañado por el reclamante detalla operaciones que no tiene ningún tipo de documento asociado, según el siguiente detalle: - Transacción de fecha 04/07/2010 por un monto de $27.810, y - Transacción de fecha 05/07/2010 por un monto de $27.500. 6 Es decir, el mismo contribuyente reconoce, a la luz de los antecedentes que presenta para fundamentar su reclamo, que a lo menos respecto de dos de las transacciones cuestionadas no emitió documento tributario alguno, por lo cual él mismo se contradice en sus dichos respecto de acreditar “todas y cada una de las transacciones” y que la totalidad de las mismas se encontrarían “calzadas”. Expone más adelante sus consideraciones de derecho y señala como conclusión que, a partir de los antecedentes de hecho y de derecho expuestos en su presentación, solo se puede concluir lo siguiente: 1.- Resulta un hecho claro y no controvertido que, en el caso de análisis, se efectuaron por parte del contribuyente operaciones de venta por las cuales se debía emitir el correspondiente documento tributario. 2.- Después de un proceso de auditoría efectuado por el Servicio de Impuestos Internos, la funcionaria fiscalizadora actuante pudo comprobar que, respecto del período auditado, el contribuyente no había emitido la correspondiente documentación tributaria por las ventas de su giro, y 3.- Finalmente, en virtud de lo anterior, se cursó el denuncio por la funcionaria fiscalizadora doña Tatiana Adriasola, quien tiene la calidad de ministro de fe, razón por la cual sus actos tienen presunción de veracidad, ya que constituye un hecho verificado por el funcionario actuante, que adquiere el mérito de ser cierto, en atención que su testimonio constituye para todos los efectos legales plena prueba, según lo dispuesto en el artículo 427 del Código de Procedimiento Civil. Termina haciendo presente que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 107 del Código Tributario, la parte reclamante incurre en las circunstancias agravantes de los números 1 y 4 del artículo 107 del Código Tributario. Más adelante, a fojas 116 y siguientes, la reclamada presenta escrito de observaciones a la prueba, solicitando se tenga presente lo siguiente: I.- Existen variadas transacciones en las cuales no se indica documento tributario alguno de respaldo. Por ejemplo, las transacciones de los días 04/07/2010 y 05/07/2010, por $27.810 y $27.500, respectivamente. En otras palabras, es el propio reclamante quien reconoce que respecto de esas operaciones, no emitió documento tributario alguno. II.- Existen variadas transacciones en que el reclamante utiliza el mismo documento tributario para intentar justificar dos transacciones distintas, es decir, repite el mismo documento. Por ejemplo, pueden apreciarse dos transacciones del día 07/07/2010, por $20.350 y $25.400, cada una; en las que utiliza como respaldo la misma boleta folio 409672. Esto demuestra la clara intención del reclamante de intentar cuadrar, en sede jurisdiccional, las transacciones que fundamentaron la infracción en sede administrativa y respecto de las cuales no emitió documento legal alguno, lo cual lo lleva a cometer errores tan absurdos como éste. III.- Existen variadas transacciones en que el reclamante utiliza dos documentos emitidos en distintas fechas, de manera que la sumatoria de ellos cuadre con el monto de una transacción realizada un día específico. Incluso con ésta artificial metodología, en algunos casos, ni siquiera logra cuadrar el monto. Por ejemplo, la transacción del día 07/07/2010, por un monto de $16.500, indica como documento de respaldo la boleta folio 409674 del 07/07/2010, por $4.000 y la boleta folio 417582 del 7 05/07/2010, por $2.000, sumando ambas boletas $6.000. Además, agrega una propina de $1.000, no cuadrando el monto de la transacción ($16.500) con la suma de las boletas más propinas ($7.000). Lo anterior demuestra que no hay boletas emitidas por ese monto, utilizando el contribuyente otros documentos para tratar de justificar la venta. IV.-Existen variadas transacciones que el reclamante intenta respaldar utilizando un documento emitido con distinta fecha al de la transacción. Por ejemplo, transacción del día 08/07/2010, por $263.000, indica como documento de respaldo boleta folio 408828 emitida el 29/06/2010. V.- Existen transacciones en que el monto consignado en el documento de respaldo no coincide con el monto de la transacción. Por ejemplo, la transacción del 10/07/2010, por $25.400, indica como documento de respaldo la boleta folio 409698 por monto de $25.700.- VI.- El reclamante utiliza dos y hasta tres documentos para cuadrar una transacción. Por ejemplo, la transacción del día 31/07/2010, por $59.500, indica como respaldo las boletas folios 409970 y 409971, por venta propia, y boleta folio 420312 “por cuenta de”. Sumadas todas, el monto asciende a $59.210, complementando el resto con propina de $290. VII.- Adicionalmente, el contribuyente utiliza la boleta folio 409970, señalada en el punto anterior, en otra transacción del 31/07/2010, es decir, repite o utiliza dos veces un mismo documento tributario para intentar justificar o cuadrar transacciones diversas. VIII.- El reclamante indica un documento (guía de despacho) en que ni el valor ni su folio coincide con la factura asociada. Por ejemplo, la transacción del día 23/07/2010, por un monto de $28.500, señala como respaldo la guía de despacho folio 516813, y factura folio 105982. Sin embargo, al verificar dicha factura, del 31/07/2010, ésta asciende a $7.536 e indica guía de despacho folio 505394, es decir, no corresponde el documento ni el monto. Lo anterior refleja que el contribuyente no emitió documento legal alguno por la transacción del 23/07/2010 por $28.500 y trató de justificar esta operación con documentos que no coincidían. IX.- También puede apreciarse que en diversas transacciones, el reclamante incluye las propinas entregadas a los bomberos, lo que refleja en la columna H del anexo que acompaña a su reclamo. Analizados con detenimiento, se puede apreciar que los montos incluidos como tales, solo corresponden a la cuadratura que intenta realizar del monto total, cuando los documentos tributarios no le permiten cuadrar el monto exacto en las transacciones. De esta manera, se incluyen como “propina” montos que resultan insólitos, como $154, $20, $835, $666, $592, $392 y $202, que analizados con detalle, sólo corresponden al calce de las transacciones realizadas por medio del sistema Transbank en que no emitió documento tributario alguno, con documentos emitidos en otro tipo de transacciones que se aproximaban en su monto a las primeras. Destaca en este punto el reclamado, que la lógica y las máximas de la experiencia indican que la costumbre nacional es que la propina entregada a bomberos en estaciones de servicio, suele darse en monedas en efectivo y, por último, si nos quisiéramos poner en un caso absolutamente fuera de lo común, en que un cliente quisiera dar propina al bombero que lo atendió por medio del sistema Transbank, lo que sería lógico realizar bajo este supuesto, sería incluir una propina que cuadrara el monto, de tal manera que el total cancelado por el cliente (bien o servicio más la propina) sea una cifra cerrada y exacta. 8 X.- El reclamado agrega como décima observación, que en algunos casos y según la propia planilla acompañada por el contribuyente, la “propina” esta´ incluida en la boleta. Por ejemplo, en la transacción del día 02/07/2010, por un monto de $36.500, indica dos boletas que sumadas ascienden a $31.600, y complementa con propina por $100, es decir, una de las boletas incluye propina de $100. Dentro del mismo día, existe una transacción por $2.974, en la cual se indican dos boletas que sumadas ascienden a $2.820, y complementa con propina de $154, es decir, ninguna de estas dos boletas incluyen la propina. Señala en tal sentido que este actuar demuestra claramente una contradicción entre lo que señala el propio contribuyente en su escrito de reclamación y su actuar, pues según señala en su presentación el reclamante, la ley no lo obliga a emitir boleta por las propinas, sin embargo, al momento de hacer las correspondencias en la planilla que anexa, en algunas operaciones incluye la propina en las boletas y en otras no, según convenga para intentar respaldar operaciones por las que, en definitiva, no emitió documento tributario alguno. La reclamada destaca en su presentación la prueba aportada por su parte, consistente en el testimonio de los testigos Tatiana Adriasola Pérez y Claudio Quiroz Sepúlveda; destaca los antecedentes allegados mediante el informe de auditoría presentada y, para efectos de acreditar las circunstancias modificatorias de responsabilidad penal invocadas en calidad de agravantes, el documento consistente en notificación de infracción folio Nº 1101292, de fecha 19/03/2010, resolución de plan de aplicación de sanciones y condonaciones rol 1010201107/2010, y giro folio 104572515-0, de fecha 07/04/2010, así como el documento “consulta de situación tributaria de terceros”, el que, según indica, está disponible de manera pública en la página web del Servicio de Impuestos Internos. Termina señalando que, de acuerdo a lo expuesto en su última presentación, no cabe más que concluir lo siguiente: a) El contribuyente Luis Barros Vater no emitió documento legal alguno por ventas con tarjeta de crédito durante el período julio 2010, de acuerdo con la información proporcionada por la empresa Transbank, por un monto total de $8.091.309.-; b) Este último monto corresponde a la suma de todas las transacciones no documentadas durante el período señalado, de acuerdo al detalle aportado por su parte durante el término probatorio; c) El contribuyente sólo se ha limitado a presentar un detalle de las transacciones que fundamentaron la infracción, con la supuesta documentación tributaria que le serviría de respaldo. Sin embargo, dichos antecedentes poseen diversas incongruencias, diferencias en los montos de las transacciones versus aquellos consignados en los documentos tributarios, diferencias imputadas como supuestas “propinas”, documentos que aparecen duplicados para calzar diversas transacciones, diferencias entre la fecha de la transacción y la fecha de emisión de la respectiva factura o boleta, entre otras, según hemos explicado con anterioridad. Ello no hace más que demostrar que el contribuyente intentó cuadrar de manera artificial aquellas transacciones que no poseían su correspondiente documento tributario de respaldo, con aquellos documentos emitidos por otras transacciones, 9 aprovechándose del gran volumen de ventas que por su giro, diariamente está obligado a documentar. d) El contribuyente es reincidente en infracción de la misma especie, al haber sido sancionado en el año 2010 al pago de una multa de $36.862 y clausura de dos días, por no emisión de documento legal alguno por la venta de combustible el día 19 de marzo del mismo año. e) El contribuyente no pudo menos que saber que se encontraba infringiendo una obligación legal, atendido el tiempo transcurrido desde su inicio de actividades, el giro que posee, el haber sido sancionado anteriormente por infracción de la misma especie, y el hecho reconocido por él de poseer la asesoría constante de un contador para todos sus asuntos contables y tributarios. f) De conformidad con el artículo 86 del Código Tributario en relación con el artículo 51 del DFL Nº 7 de Hacienda de 1980, Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos, la Sra. Adriasola tiene el carácter de ministro de fe para todos los efectos de las leyes tributarias, habiendo ella constatado, en tal carácter, y mediante documentación del reclamante que, en definitiva, el Sr. Barros Vater no emitió documentación tributaria por operaciones realizadas en el mes de julio de 2010 correspondiente al monto de $8.091.309.- Termina su presentación destacando la reclamada que el actor no aportó ningún tipo de prueba durante el término probatorio, ni concurrió a la audiencia de prueba testimonial del día 27 de marzo de 2012. Señala que las circunstancias descritas no hacen más que demostrar, por una parte, la falta de diligencia del reclamante, quien se ha limitado a interponer su reclamo para luego abstraerse completamente de defender sus pretensiones en las distintas etapas procesales y, por la otra, que el reclamante no ha sido capaz de controvertir en el proceso, los argumentos esgrimidos por la reclamada y que dan cuenta de las contradicciones y falacias planteadas por el actor en su reclamo. A fojas 199 y siguientes, la reclamada hace una última presentación en que solicita se tenga presente la deposición de los testigos Tatiana Adriasola Pérez y Claudio Quiroz Sepúlveda, quienes se refirieron de manera detallada al programa de auditoría en el cual participaron y que derivó en la infracción cursada al contribuyente Luis Barros Vater, destacando que los testimonios de ambos testigos, tal cual fueron entregados en la audiencia de 27 de marzo del presente, enlazados con los demás antecedentes aportados con anterioridad al proceso, permiten a su parte acreditar la certeza de los fundamentos que dieron origen a la infracción reclamada. Agrega además, refiriéndose a la presentación de la reclamante de fojas 195 y siguientes, que no corresponde que en esa etapa procesal del juicio se alegue la inexistencia de operaciones afectas a IVA cuando en el reclamo y en la controversia de autos nunca se discutió este punto. En resumen, en el reclamo nunca se niega haber realizado las operaciones cuestionadas, sino que asume el reclamante haberlas realizado al efectuar un ejercicio de cuadratura con la supuesta documentación tributaria, el cual su parte ha logrado acreditar que corresponde –según sostiene- a un intento vano por calzar ventas indocumentadas con boletas que en realidad fueron emitidas por transacciones distintas. A fojas 5 y siguientes, acompaña el reclamante a su presentación un documento al que denomina “anexo 01”. 10 A fojas 13, rola copia fotostática de notificación de infracción Nº 1145124, de 02/02/2012, acompañada por el reclamante. A fojas 15, consta certificación de entrega de 17 talonarios de boletas (24-26-27-28-29-30-31-32-33-34-35-36-37-38-39-40 y 1); 12 talonarios de boletas sala (4-77-91-93-94-95-96-97-98-99-100-101); 5 talonarios ingreso de cuentas corrientes (17-18-19-20 y 1); 2 archivos copia impuestos internos de facturas Nº 105462 al 106013, correspondientes al mes de julio de 2010. A fojas 29, rola copia autorizada de resolución Nº 11747, de fecha 13/09/2011, en que consta la calidad de Director Regional subrogante de la X Dirección Regional Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos del representante de la reclamada. A fojas 30 y siguientes, acompaña la reclamada copia de libro de ventas del contribuyente Luis Alberto Barros Vater, correspondiente al mes de julio de 2010, folios 12.601 a 12.611. A fojas 59 y siguientes se acompaña por la reclamada documento denominado Informe de Caso Auditoría Luis Barros Vater, de fecha 26/03/2012, elaborado por la fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos, Tatiana Adriasola Pérez, con dos anexos; Copia autorizada de notificación de infracción folio Nº 1101292 de fecha 19/03/2010, por “no emisión de documento legal alguno por venta de combustible efectuada el día 19/03/2010 en presencia de fiscalizadores, hecho reconocido por el encargado.”; copia autorizada de documento Resolución de Plan de Aplicación de Sanciones y Condonaciones, rol Nº 1010201107/2010, en la cual se sanciona a don Luis Alberto Ernesto Barros Vater, RUT Nº 4.075.696-5, al pago de una multa de $36.862 y clausura de dos días, por infracción del artículo 97 Nº 10 del Código Tributario “No otorgamiento de documentos”, giro folio orden de ingreso 104572515-0, ambos de fecha 07 de abril de 2010, correspondiente a la infracción singularizada en el punto 2) de esta presentación, y documento Consulta de Situación Tributaria de Terceros, obtenida –según indica- de la página web del Servicio de Impuestos Internos, correspondiente al contribuyente Luis Alberto Barros Vater, RUT Nº 4.075.696-5, en la cual consta como fecha de inicio de actividades el 01 de enero de 1993. A fojas 43, se recibe la causa a prueba, fijándose los siguientes puntos de prueba: 1.- Efectividad de haber emitido el denunciado la correspondiente documentación legal por las ventas efectuadas con tarjeta de crédito durante el período de julio 2010, según información proporcionada por la empresa Transbank; 2.- Efectividad de ascender el monto de las operaciones no documentadas durante el mes de julio de 2010 a la suma de $8.091.309; 3.- Efectividad de tener el reclamante la calidad de reincidente en infracción de la misma especie; 11 4.- El grado de conocimiento que hubiere o pudiere haber tenido de la obligación legal infringida el reclamante. A fojas 46, se acompaña lista de testigos por parte del Servicio de Impuestos Internos. A fojas 90 y siguientes, rola declaración testimonial de doña Tatiana Irene Adriasola Pérez, testigo de la reclamada. A fojas 93 y siguientes, rola declaración testimonial de don Claudio Hernán Quiroz Sepúlveda, testigo de la reclamada. A fojas 114, rola acta de audiencia de exhibición de documentos pedida por la reclamada. En ella consta certificación de exhibición y entrega al Tribunal de libro de contabilidad de ventas correspondiente al período julio de 2010, de la reclamante. Consta igualmente la no exhibición de comprobantes de venta o vouchers emitidos por Transbank correspondiente a ventas realizadas por el contribuyente en el mes de julio de 2010 y solicitud de apercibimiento pedida por el Servicio de Impuestos Internos en audiencia, cuya decisión el Tribunal resolvió dejar para definitiva. A fojas 204, se agrega certificado del Secretario Abogado del Tribunal. A fojas 205, rola resolución que cita a las partes a oír sentencia. CONSIDERANDO, PRIMERO, Que, don Luis Barros Vater, interpone reclamo en contra de la notificación de infracción Nº 1145124, de fecha 02 de febrero de 2012, efectuada por funcionarios de la Unidad Osorno de la X Dirección Regional de Los Lagos del Servicio de Impuestos Internos, fundado en los argumentos y consideraciones ya expuestos precedentemente, y acompañando en su defensa los documentos que se han enumerado en la parte expositiva de esta sentencia. SEGUNDO, Que la reclamada, evacuando el traslado conferido, solicita el rechazo del reclamo en todas sus partes, en base a los fundamentos y argumentos de hecho y de derecho previamente referidos en la parte expositiva de la sentencia. TERCERO, Que son hechos establecidos en esta causa: 1.- Que el señor Luis Barros Vater, con giro de estación de servicios, venta al por menor de combustible para automotores, con domicilio comercial en calle Matta 499, Osorno; realizó operaciones comerciales con tarjetas de débito y/o crédito a través del sistema Transbank durante el mes de julio de 2010; 2.- Que, con fecha 18 de agosto de 2011, el contribuyente fue notificado por el Servicio de Impuestos Internos, unidad Osorno de la X Dirección Regional, para presentar la documentación tributaria correspondiente al período enero 12 2010 hasta diciembre 2010, la cual fue presentada con fecha 20 de octubre de 2011 por el reclamante, emitiéndose acta de recepción Nº 55; 3.- Que, paralelamente el Servicio de Impuestos Internos obtuvo información de la empresa Transbank, relativa a las operaciones realizadas por el reclamante durante el mes de julio de 2010; 4.- Que, como producto del proceso de fiscalización, la fiscalizadora, Sra. Tatiana Adriasola Pérez, arriba a la conclusión de que, del total de las operaciones realizadas por el medio electrónico Transbank, había operaciones que alcanzaban a la suma de $8.091.309 pesos por las cuales no encontró un documento tributario de respaldo, de modo tal que los hechos constatados tipificaban la conducta infraccional descrita y sancionada en el artículo 97 Nº 10 del Código Tributario, en el sentido de no haber otorgado el contribuyente documento tributario alguno por las operaciones indicadas; 5.- Estima, además, la fiscalizadora, que las operaciones contabilizadas por la suma de $8.091.309 pesos fueron realizadas con tarjeta de crédito; 6.- La infracción descrita se materializó en el documento Nº 1145124 de 02 de febrero de 2012, la que se notificó personalmente al reclamante en su domicilio de calle Matta 499 de la ciudad de Osorno. CUARTO, Que, para resolver la controversia sometida al conocimiento de este sentenciador, conforme a lo dispuesto en los artículos 132 y 165 del Código Tributario, la prueba será apreciada por el Tribunal de conformidad con las reglas de la sana crítica. QUINTO, La infracción cursada es expresión del ius puniendi del Estado, razón por la cual, considera el Tribunal que, no obstante estar tipificada en el Código Tributario, los principios que la informan son los mismos que regulan todo derecho sancionador. En efecto, como ha señalado el Tribunal Constitucional en sentencia rol 244, de 26 de agosto de 1996, en su considerando Nº 9, “Los principios inspiradores del orden penal contemplados en la Constitución Política de la República han de aplicarse, por regla general, al derecho administrativo sancionador, puesto que ambos son manifestaciones del ius puniendi del Estado.” SEXTO, Como se ha razonado en el considerando anterior, resulta plenamente aplicable la norma constitucional del artículo 19 Nº 3, en cuanto asegura a todas las personas “la igual protección de la ley en el ejercicio de sus derechos” y que (inciso 5º) “Toda sentencia de un órgano que ejerza jurisdicción debe fundarse en un proceso previo legalmente tramitado. Corresponderá al legislador establecer siempre las garantías de un procedimiento y una investigación racionales y justos.” SÉPTIMO, Cabe agregar que el principio de inocencia del imputado tiene plena aplicación en esta sede, desde que ha sido consagrado por la Convención Americana Sobre Derechos Humanos, también conocida como Pacto de San José de Costa Rica (artículo 8º de las Garantías Judiciales, Nº 2), la que ha sido ratificada por Chile y es ley de la República, gozando de supremacía constitucional en nuestro ordenamiento jurídico, a la luz de lo dispuesto por el artículo 5º inciso segundo de la 13 Constitución Política del Estado. De este modo, no es carga del infraccionado la de acreditar que no ha incurrido en la sanción atribuida por el ente fiscalizador, sino que, al contrario, es deber del ente fiscalizador el de aportar los antecedentes que la comprueben. OCTAVO, Del modo que se ha razonado, durante el procedimiento establecido al tenor del artículo 165 del Código Tributario, será naturalmente carga del ente fiscalizador el aportar al Tribunal todos los elementos necesarios que permitan al sentenciador arribar a la conclusión perseguida por aquél, es decir, que efectivamente, los antecedentes que el Servicio de Impuestos Internos tuvo a la vista al momento de fiscalizar al contribuyente sancionado, justificaban en términos tales que no había posibilidad de interpretaciones alternativas, que se había incurrido por el infraccionado en la conducta típica y antijurídica descrita en el artículo 97 Nº 10 del Código Tributario, en los términos sostenidos por la reclamada. NOVENO, La imputación formulada por el Servicio de Impuestos Internos contra el reclamante sostiene que éste “No emitió documento legal alguno por venta con tarjetas de crédito durante el período julio 2010, según información proporcionada por empresa Transbank”, como aparece del tenor literal de la notificación de infracción Nº 1145124, cuya copia no objetada fue aportada por el reclamante y rola a fojas trece de autos. Es importante destacar que, siendo el presente un procedimiento infraccional, no puede el Tribunal modificar los hechos de la imputación, tal como fueron descritos por el ente fiscalizador al tiempo de cursar la sanción, sino que solo le cabe pronunciarse en el sentido de indicar si estos hechos están o no probados y, además, si tales hechos son constitutivos de la calificación jurídica realizada por la reclamada, es decir, si se trata o no de la infracción administrativa descrita y sancionada en el artículo 97 Nº 10 del Código Tributario. DÉCIMO, Es un hecho admitido por las partes en juicio, que el reclamante Luis Barros Vater realizó operaciones vía Transbank durante el mes de julio de 2010. Así también, es un hecho admitido por las partes que el Servicio de Impuestos Internos notificó al contribuyente para que compareciera presentando la totalidad de su documentación tributaria entre enero y diciembre de 2010. UNDÉCIMO, junto a su reclamación, el contribuyente infraccionado aporta 17 talonarios de boletas (24-26-27-28-29-30-31-32-33-34-35-36-37- 38-39-40 y 1); 12 talonarios de boletas de sala (4-77-91-93-94-95-96-97-98-99-100-101); 5 talonarios ingreso de cuentas corrientes (17-18-19-20 y 1); 2 archivos copia impuestos internos de facturas Nº 105462 al 106013, correspondientes al mes de julio de 2010. Consultada la testigo de la reclamada, Tatiana Adriasola, acerca de si tuvo la oportunidad de ver los documentos que el reclamante luego entregó al Tribunal, esta señala en su declaración de fecha 27 de marzo que sí tuvo la oportunidad de verla. Este detalle resulta de relevancia, pues el testigo Claudio Quiroz Sepúlveda, también presentado por la reclamada, indica en su declaración de igual fecha, al ser consultado acerca de si tuvo la oportunidad de ver la documentación aportada por el reclamante a su presentación, que “Sí, en el tribunal tuve la oportunidad de verlo. Y durante el período de fiscalización también la vi.” Lo cual permite al Tribunal tener por acreditado que los documentos aportados a este juicio eran, efectivamente conocidos por la reclamada y fueron objeto de revisión durante el proceso de fiscalización. 14 DUODÉCIMO, La documentación aportada por el contribuyente al Tribunal junto al anexo 01, como se ha indicado en el considerando anterior, está compuesta de 17 talonarios de boletas, 12 talonarios de boletas de sala, 5 talonarios de ingresos de cuentas corrientes y dos archivos de copia de impuestos internos de facturas Nº 105462 al 106013, correspondientes al mes de julio de 2010. Conforme a su presentación y a la documentación aportada, el contribuyente justifica la emisión de documentos por operaciones con Transbank durante el mes de julio de 2010, según se detalla en el propio documento agregado entre las fojas 5 y 12 del expediente, procurando de este modo desvirtuar la imputación del Servicio de Impuestos Internos. DÉCIMO TERCERO, Del análisis de los documentos tributarios aportados por el contribuyente con el objeto de desvirtuar la imputación fiscal, algunas transacciones están respaldadas con facturas y guías de despacho. Estos documentos justifican plenamente todas y cada una de las operaciones que según sostiene el contribuyente fueron realizadas con factura y pagadas mediante el sistema electrónico Transbank. No habiéndose objetado su veracidad –aún cuando sí su pertinencia por la reclamada- no existe motivo suficiente para que en esta sede el Tribunal desestime esta prueba. El valor de estas operaciones -dentro de las operaciones que fueron observadas por el Servicio de Impuestos Internos por un total de $8.091.309 pesos, asciende a la suma de $5.018.320 pesos. Con las facturas y guías de despacho aportadas, el reclamante ha logrado desvirtuar la imputación fiscal hasta el monto indicado. DÉCIMO CUARTO, Respecto de las operaciones que fueron observadas por el Servicio de Impuestos Internos en su notificación de infracción Nº 1145124 de fecha 02 de febrero de 2012, que según justifica el contribuyente fueron realizadas con boletas, estas ascienden a la suma total de $2.085.547 pesos. De este subtotal, existen operaciones en que el monto objetado por el ente fiscalizador está justificado exactamente por el reclamante, por la suma de $482.785 pesos. En todos esos casos, el monto indicado en la operación vía Transbank y el monto registrado en la boleta aportada como prueba por el contribuyente coinciden plenamente, razón por la que a juicio de este sentenciador, con la prueba ofrecida se desvirtúa la imputación fiscal. En otros casos, dentro del mismo subtotal indicado en el párrafo precedente, las boletas ofrecidas como prueba por el contribuyente corresponden a operaciones por una suma superior a la pagada mediante el sistema electrónico Transbank y totalizan la cantidad $94.900 pesos. A juicio del Tribunal, la documentación aportada justifica plenamente la emisión de los documentos cuya omisión imputa la reclamada, desde que no existe mérito suficiente para estimar que puedan corresponder a otras operaciones, según se expondrá en los considerandos que siguen. Del subtotal indicado en el párrafo primero, existe otro grupo de casos en que la boleta es por un monto inferior al de la operación cuestionada según el informe de Transbank, de modo tal que la diferencia no documentada fue atribuida por el contribuyente a pagos de propina, y ascienden a la suma de $1.507.862 pesos, donde el valor de las sumas por concepto de propina en todas estas operaciones, según la tesis esgrimida por el contribuyente, alcanza a la cantidad de $20.294 pesos. El Tribunal estima justificada la operación con los documentos tributarios aportados, por cuanto el ítem propina efectivamente no corresponde a una operación afecta a impuesto y, además, por 15 los argumentos que se expondrán en los considerandos que siguen, sin perjuicio de las excepciones que se indican en los párrafos siguientes. Respecto de las boletas aportadas por el contribuyente para justificar las operaciones en los casos expuestos en los párrafos anteriores, en muchos casos se utilizan dos boletas para explicar una misma operación, hecho que fue observado por la reclamada en su contestación y en sus observaciones a la prueba, como se ha indicado en la parte expositiva de esta sentencia. Al respecto, al analizar estos casos, para el Tribunal destaca el hecho de que no se trata de boletas por el mismo concepto, de modo tal que en todos los casos en que ello ocurrió, el contribuyente imputó a la misma operación una boleta de isla (carga de combustible) y una boleta de sala (lavado de carrocería, cambio de aceite, cambio de filtro), lo que a juicio de este sentenciador resulta razonable, pues según se ha podido apreciar al tener a la vista los documentos contables aportados, el reclamante separaba estas operaciones en talonarios distintos (sala o isla) con fines registrales, práctica del todo lícita. Sin perjuicio de lo anterior, existen dos operaciones vía Transbank, ambas realizadas el 31 de julio de 2010, una por la suma de $20.350 y la otra por la cantidad de $59.500 pesos, en que el contribuyente utilizó la misma boleta, la Nº 409970 por la suma de $20.350 pesos, para justificarlas, por lo que una de ellas no resulta acreditada. En tal sentido, correspondiendo exactamente el monto de la operación indicada en la boleta al de una de ellas, estima el Tribunal que la operación vía Transbank por la cantidad de $59.500 pesos no está justificada. Del mismo modo, como bien destaca la reclamada en escrito de observaciones a la prueba a fojas ciento dieciséis vuelta, con boleta de sala 409674 de fecha 07 de julio de 2010 y boleta de combustible 417582 de fecha 05 de julio de 2010, por un total de $6.000 pesos, se pretende justificar operación vía Transbank de fecha 07 de julio de 2010, la que asciende a la suma de $16.500 pesos. Respecto de esta operación, el reclamante sostiene que la suma por concepto de propina asciende a la suma de $1.000 pesos, con lo cual la cantidad de $9.500 pesos no está justificada. Por otro lado, también llama la atención del Tribunal el tiempo que existe entre la emisión de estos documentos (dos días) y el registro de la operación en Transbank, con lo cual se concluye que la emisión del documento correspondiente no ha sido acreditada. También destaca la operación vía Transbank de fecha 08 de julio de 2010 por la suma de $28.900 pesos, cuya documentación el contribuyente acredita con las boletas Nº 417814 y Nº 409686, ambas de fecha 09 de julio de 2010, por la suma total de $28.700 pesos, la que tampoco puede tenerse por válidamente justificada al no corresponder la fecha de operación electrónica con los documentos. Con fecha 23 de julio de 2010 se paga mediante operación vía Transbank la suma de $29.635 pesos; operación a la cual se asocia la boleta Nº 419007 de fecha 24 de julio de 2010. En este caso, no obstante ser la operación de fecha anterior a la de la emisión del documento, el Tribunal estima justificada la transacción, fundado en que el talonario tenido a la vista tiene en su anverso la leyenda “Nochero” y la boleta emitida (de fecha 24 de julio) está a dos boletas de la última boleta de fecha 23 de julio emitida. Estima este sentenciador que razonablemente puede concluirse que se trata de una operación de carga de combustible realizada durante la noche, que perfectamente pudo iniciarse el 23 de julio con la carga del combustible y el registro electrónico de la transacción, y terminar con la emisión del documento en la madrugada del día siguiente. 16 Con fecha 26 de julio de 2010 se realizó una operación Transbank por la suma de $21.000 pesos, la cual se justifica con la boleta Nº 419037, fecha 25 de julio de 2010. Como en el caso expuesto en el párrafo precedente, el Tribunal estima aquí justificada la emisión del documento, pues se trata de un talonario que en su anverso contiene la leyenda “Nochero” y la boleta emitida está a una boleta del cambio de fecha. De este modo, razonablemente puede concluirse que la boleta fue emitida por el operario la noche del 25 de julio, pero el registro electrónico del pago se realizó ya con fecha del día siguiente. Con fecha 27 de julio de 2010, se realiza transacción Transbank por la suma de $29.000 pesos, a la cual se asocian dos boletas: boleta Nº 409877 por la suma de $4.000 pesos, de igual fecha, y boleta Nº 419732 por $25.000 pesos, teniendo esta última fecha de 26 de julio. El Tribunal estima justificada esta operación, pues si bien la última de las boletas descritas es de fecha anterior a la operación, al examen del talonario, se ubica a una boleta del cambio de fecha, lo que si bien da cuenta de una situación irregular, no corresponde a la descripción de la conducta infraccional por la cual se cursó notificación al contribuyente por la reclamada. La operación Transbank de fecha 28 de julio de 2010 por la suma de $42.000 pesos está respaldada, según el contribuyente, por las boletas Nº 409884, por la suma de $4.000 pesos, boleta Nº 409885, por la suma de $4.000 pesos y boleta Nº 419924, por la suma de $34.000 pesos. Todas estas boletas coinciden con la fecha y monto de la operación cuestionada, siendo solo observable el hecho de que las boletas 409884 y 409885 se refieren al mismo concepto: “lavado de carrocería”. A pesar de esta discordancia, el Tribunal estima que no existe mérito para tener por no justificada la emisión de los documentos por esta operación, pues las situaciones fácticas que pudieron haber motivado esta doble emisión son múltiples, como el tamaño del vehículo, el número de vehículos llevados a lavar por el beneficiario del servicio, etcétera. La transacción electrónica de fecha 08 de julio de 2010 por la suma de $263.000 pesos está justificada con la boleta Nº 408828 por igual suma, de 29 de junio de 2010. En este caso, la boleta corresponde al talonario 77 ventas de camión y la observación radica en que la boleta se emitió con anterioridad al pago, esta situación no es contraria a la exigencia legal, desde que, como lo dispone el artículo 55 inciso 6to del D.L. 825, “Las boletas deberán ser emitidas en el momento de la entrega real o simbólica de las especies, en conformidad a las disposiciones reglamentarias respectivas”, situación que habría ocurrido en este caso. No habiéndose aportado otras pruebas por la reclamada que permitan presumir que se ha utilizado un documento correspondiente a otra operación para justificar la transacción electrónica de 08 de julio de 2010, el Tribunal estima suficientemente justificada la emisión del documento, por las razones que también se expondrán en los considerandos sucesivos. Similar al caso anterior, la transacción electrónica de fecha 08 de julio de 2010 por la suma de $200.000 pesos, ha sido justificada por el contribuyente con la boleta Nº 408830 de fecha 01 de julio de 2010, por la misma suma. El Tribunal estima justificada esta operación por los mismos argumentos expuestos previamente. Por otro lado, y como consecuencia del examen practicado a la documentación proporcionada, se concluye que del total de operaciones objetadas por el fiscalizador, que ascienden a la suma de $.8.091.309 pesos por el período tributario julio de 2010, solo dos operaciones no fueron justificadas por el contribuyente de ninguna forma, y son las que corresponden a la operación vía Transbank de 04 de julio de 2010, por la suma 17 de $27.810 pesos, y operación vía Transbank de 05 de julio de 2010, por la suma de $27.500 pesos, las cuales sumadas, arrojan un perjuicio fiscal ascendente a la suma de $55.310 pesos. DÉCIMO QUINTO, Dentro de los documentos aportados por el contribuyente, destacan dos operaciones vía Transbank del día 13 de julio de 2010 por la suma de $74.000 y $80.000 pesos, la operación vía Transbank de 14 de julio de 2010 por $80.000 pesos y la operación Transbank de 15 de julio de 2010 por la suma de $80.000 pesos, las que totalizan la suma de $314.000 pesos. Estas operaciones fueron asociadas por el contribuyente al talonario Nº 19 de ingreso a caja, comprobante Nº 033911 de fecha 15 de julio de 2010. En el cuerpo de este comprobante se lee claramente que el señor Alfredo Klein cancela dos facturas Nº 105438 y 105453 con tarjeta de crédito por la suma de $314.000 pesos, más un cheque por la suma de $48.662 pesos. Del mismo modo, mediante comprobante de ingreso a caja Nº 033926 de 17 de julio de 2010 se justifica la operación Transbank de 16 de julio de 2010 por $64.150 pesos. A este comprobante se asociaron las facturas Nº 105135 y 105428. El comprobante está emitido a Leopoldo Contreras, quien habría pagado con tarjeta de crédito la suma de $64.150 y con cheque la suma de $466.644 pesos. Otra operación con comprobante de ingreso a caja Nº 033961, de fecha 22 de julio de 2010, emitido a PRODATA RUT 79.553.660-4, se justifica pago vía Transbank de fecha 21 de julio de 2010 por la suma de $47.600 pesos y transacción Transbank de fecha 22 de julio de 2010 por la suma de $65.500 pesos. Estas transacciones están asociadas a la factura Nº 105203. También, con comprobante de ingreso a caja Nº 034003, de 31 de julio de 2010 se justifica operación Transbank de la misma fecha por la suma de $200.000 pesos, por la cual se cancelan las facturas Nº 105128, 105230, 105521 y 105569. En el cuerpo del comprobante se especifica que el pagador cancela la suma de $200.000 pesos con tarjeta de crédito y con cheque la suma de $166.007 pesos. Mediante comprobante de ingreso a caja Nº 033871 de fecha 07 de julio de 2010, por la suma de $44.272 pesos, se justifica por el contribuyente la operación Transbank de igual fecha, y corresponde a las facturas 105123 y 105421. Con comprobante de ingreso a caja, Nº 033900, de fecha 12 de julio de 2010, por la suma de $134.610 pesos, se justifica operación Transbank de igual fecha. Se asocia este ingreso por el contribuyente a las facturas 105171 y 105439. Finalmente, con comprobante de ingreso a caja Nº 033887 de fecha 08 de julio de 2010, por la suma de $62.000 pesos, se justifica por el contribuyente la operación vía Transbank de la misma fecha, por la misma suma. No hay factura asociada. Respecto de todas las operaciones descritas en este considerando, que suman en total $932.132 pesos, el Tribunal estima justificada la emisión de los documentos tributarios con los comprobantes de caja aportados por el contribuyente, por las razones que se expondrán en los considerandos sucesivos. DÉCIMO SEXTO, Como se ha señalado en la parte expositiva, tanto en la contestación del reclamo como en las observaciones a la prueba, el Servicio de impuestos Internos cuestiona la fidelidad de la documentación contable aportada por el contribuyente en esta sede, al plantear la posibilidad de que el contribuyente haya “calzado” las operaciones imputadas con documentos tributarios que corresponden a 18 operaciones distintas. Posibilidad que, a la luz de las observaciones realizadas, efectivamente existe. En el mismo sentido, la no exhibición de los vouchers cuya exhibición fue solicitada por la reclamada mediante escrito de fecha veintisiete de marzo de 2012, rolante a fojas cincuenta y ocho, es un antecedente que permite sustentar igualmente esta posibilidad. Sin embargo, el Tribunal tiene presente que nos encontramos aquí en un procedimiento infraccional donde prima el principio de inocencia del imputado –en este caso, el contribuyente- y donde no basta al Tribunal para formar convicción la mera posibilidad de que el justiciable haya incurrido en la infracción; mucho más cuando esta posibilidad no resulta mejor acreditada que la posibilidad de que los documentos aportados, sin perjuicio de las inexactitudes que en ellos constan, permitan sostener igualmente su inocencia. Vistas así las cosas, resulta evidente que estas aristas del hecho imputado debieron ser previstas por el ente fiscalizador antes de cursar la infracción, de modo tal que pudieran haber sido investigadas y acotadas en sede administrativa, y presentadas en sede judicial para sustentar la imputación fiscal, lo que no ha ocurrido, limitándose la reclamada a cuestionar la fuerza probatoria de los antecedentes aportados por el reclamante, pero sin explicar al Tribunal a qué otras operaciones corresponden los documentos supuestamente “calzados”. De este modo, las alegaciones sostenidas por la reclamada durante el juicio, conforme a las cuales la documentación tributaria aportada por el contribuyente reclamante adolece de inconsistencias (no coinciden, según indica), carece de sostén, por cuanto esta afirmación no se hizo al momento de la fiscalización y no puede pretenderse que el Tribunal lo haga en esta etapa; lo cual importaría subvencionar la labor que el fiscalizador debió llevar a cabo previamente y que, como destacamos, concluye con el acto por el cual se cursa una infracción administrativa. DÉCIMO SÉPTIMO, Por otra parte, no puede obviar el Tribunal la circunstancia de que nos encontramos ante un procedimiento de carácter infraccional, donde el ente fiscalizador supuestamente constata la existencia de una infracción administrativa; de modo tal que los antecedentes que tenía a la vista al momento de cursar la infracción debían ser necesariamente los suficientes como para que se estimara acreditado el hecho típico y antijurídico descrito en la norma (artículo 97 Nº 10 del Código Tributario). Por otra parte, frente a los cuestionamientos esgrimidos por la reclamada sobre la documentación tributaria ofrecida como prueba al Tribunal, no debe olvidarse que, como se indicó en el considerando UNDÉCIMO, esta documentación ya era de conocimiento del Servicio de Impuestos Internos a la época en que fue auditado el contribuyente y no se ha rendido prueba alguna en sede judicial que permita sostener que la misma fue considerada como no fidedigna en esa oportunidad. Al respecto, cabe destacar que, tal como se desprende del artículo 21 inciso 2º del Código Tributario, en el evento de que el Servicio de Impuestos Internos estime que la contabilidad no es fidedigna –como parece dar a entender la reclamada en su contestación y en sus escritos de observaciones a la prueba- esta consideración debió materializarse en la etapa administrativa en las acciones que se indican en la misma norma del Código Tributario, es decir, el ente fiscalizador debió también tasar la base imponible de los impuestos supuestamente adeudados y proceder a efectuar la liquidación o reliquidación de los impuestos insolutos, situación que no consta al Tribunal; razón por la que, a contrario sensu, el Tribunal necesariamente debe estimar que la 19 contabilidad presentada por el contribuyente ante el Servicio de Impuestos Internos y posteriormente en sede judicial es fidedigna. DÉCIMO OCTAVO, Sin perjuicio de lo razonado en el considerando anterior, frente a estos cuestionamientos a la validez o exactitud de la prueba ofrecida por el reclamante para desvirtuar la imputación fiscal, el Tribunal debe preguntarse acerca de cuáles fueron los procesos llevados a cabo en sede administrativa para tener por acreditada la infracción, que hagan sustanciales estos cuestionamientos. En tal sentido, según documento aportado por la reclamada a fojas 59, suscrito por la testigo de la reclamada, fiscalizadora Sra. Tatiana Adriasola Pérez, ésta señala que “Se procedió a notificar a través de notificación Nº 02 del 18/08/2011, según Ley 18.320, artículo único, es decir, plazo de un mes para presentar la documentación correspondiente al período enero 2010 hasta diciembre 2010. La cual (el) contribuyente dio cumplimiento fuera de plazo, presentando con fecha 20 de octubre de 2010 la documentación solicitada, emitiéndose acta de recepción Nº 55”. Esta versión está confirmada en su declaración testimonial de fecha 27 de marzo del presente, la cual rola a folas 90, donde dice que “El contribuyente fue notificado y se le pidió la documentación de enero a diciembre del 2010, dando el plazo de un mes para entregar la documentación de conformidad con lo dispuesto en la ley 18.320 artículo único, el contribuyente dio cumplimiento fuera de plazo ya que en el mes subsiguiente aportó la documentación.” Sin embargo, la testigo no dice qué documentación se solicitó al contribuyente ni qué documentación fue aportada por aquél, sin perjuicio de que se deja en claro que estos fueron “todos los antecedentes”. No obstante ello, de las propias declaraciones de los testigos presentados por el Servicio de Impuestos Internos, el Tribunal concluye que los antecedentes solicitados consistieron en el libro de compras y ventas del año tributario 2010, las boletas y facturas de igual período y las declaraciones de impuestos. Así se indica en el documento acompañado por la reclamada a fojas 59 y 60, denominado “informe caso auditoría Luis Barros Vater”, firmado por la fiscalizadora Tatiana Adriasola Pérez, quien en el cuerpo del mismo señala que “…uno de los objetivos era verificar la emisión de documento tributario correspondiente (factura/boleta) de la venta pagada utilizando un medio electrónico…”. DÉCIMO NOVENO, Los antecedentes aportados permiten también establecer al Tribunal la metodología utilizada para llevar a cabo esta auditoría, la que consistió en tener a la vista las facturas y boletas del contribuyente por el período solicitado, compararla con el registro realizado en el libro de compraventas del mismo período y cruzar esta información con la aportada por la empresa Transbank, tal como indica más adelante el mismo informe de auditoría de fojas 59 y 60, al decir que “Realizada la auditoría, consistente en revisar la documentación solicitada y el cotejo de las operaciones diarias realizadas de acuerdo a antecedentes aportados por la empresa Transbank durante el período julio de 2010”. Documentación que, como hemos señalado, se limitó a las facturas y boletas del período; tesis que se ve reafirmada con la declaración de la misma testigo ante este Tribunal, rolante a fojas 90 y siguientes, donde señala en su respuesta los puntos 1 y 2, que “Uno de los objetivos de este programa consistía en verificar la emisión de los documentos tributarios correspondiente a factura o boleta por la(s) ventas efectuadas utilizando un medio electrónico en este caso Transbank.”, agregando más adelante que “…específicamente la información que me llegó de Transbank 20 fue julio del 2010, los otros meses se verificó lo correspondiente a auditoría, específicamente verificar emisión de documentos, contabilización en los libros de compra y venta de dichos documentos, suma de los libros de compra y venta por mes, y se verificó el traspaso de esas sumas a la(s) declaraciones mensuales de impuestos…” De lo anterior se concluye que el ente fiscalizador no realizó operaciones adicionales tendientes a verificar el origen de las diferencias detectadas, tales como haber solicitado al contribuyente que aportase los demás libros auxiliares que podían ser parte de su contabilidad, como un libro de caja o de saldos; no se realizaron arqueos de caja; no se efectuaron o revisaron los inventarios de existencias; no se practicaron balances parciales ni hubo cruce de información tendiente a entrevistar a los clientes del contribuyente a quienes se emitieron las boletas y facturas que han sido desestimadas por la reclamada en sede judicial, lo que en jerga contable se denomina “circularización de cuentas corrientes”. Por otra parte, con relación a la documentación aportada por el contribuyente para justificar las operaciones a las cuales se refiere el considerando DECIMO QUINTO, no se ha rendido prueba ante el Tribunal que clarifique si estos comprobantes de ingreso fueron solicitados al contribuyente al momento de efectuar la auditoría o si se consultó de algún modo, previo a la misma, sobre su existencia. VIGÉSIMO, Llama asimismo la atención el que, habiendo constatado el fiscalizador la existencia de una evasión que supera los ocho millones de pesos en un solo mes escogido aleatoriamente, no haya extendido la acción fiscalizadora al resto del año tributario o a años anteriores, con miras a establecer o a descartar un eventual modus operandi en el accionar del contribuyente fiscalizado. Visto así, el acto de fiscalización aparece aislado, insuficientemente fundado y truncado en su desarrollo natural; todo lo cual le resta solidez e impide que este sentenciador se forme una convicción en cuanto a la forma en que los hechos acaecieron. VIGÉSIMO PRIMERO, Por otra parte, es importante destacar que al cursar una infracción como acto postrero del proceso de fiscalización, el Servicio de Impuestos Internos está concluyendo que hay una conducta infraccional y la describe: “No emisión de documentos”. De este modo, al hacer la imputación en comento, descarta la demás conductas infraccionales que el artículo 97 Nº 10 contempla, es decir, descarta el uso de boletas no autorizadas o de facturas, notas de débito, notas de crédito o guías de despacho, y además descarta que el contribuyente haya fraccionado el monto de las ventas y lo más importante, el fiscalizador descarta que el contribuyente haya realizado “otras operaciones para eludir el otorgamiento de boletas…”, como parece ahora querer dar a entender al señalar que habría un “calce” de las operaciones al combinar el ítem “propinas” (no afecto) con ventas y servicios afectos. En otras palabras, habiendo fijado su imputación el ente fiscalizador al momento de describir la conducta por la cual se multa al contribuyente, descripción que consta en el documento folio 1145124 de 02 de febrero de 2012, que se notificó personalmente al reclamante, y que se presume es el resultado de un proceso lógico y suficiente de análisis de los antecedentes tenidos a la vista del ente fiscalizador, no puede en esta instancia la reclamada sostener que la conducta infraccional podría ser otra distinta, aún cuando se encuentre también tipificada en el artículo 97 Nº 10. 21 VIGÉSIMO SEGUNDO, Por otra parte, huelga decir que no se ha rendido ninguna prueba por la reclamada que acredite que las operaciones cuestionadas se realizaron exclusivamente con tarjetas de crédito y no con tarjetas de débito o de otra índole, como indica la conducta atribuida al infractor. VIGÉSIMO TERCERO, De lo anteriormente expuesto, si el Servicio de Impuestos Internos examinó con acuciosidad la contabilidad presentada por el contribuyente, ¿Por qué no es capaz de decir a qué operaciones corresponden las facturas y guías de despacho entregadas como medio de prueba por el contribuyente, en descargo de su imputación? En otras palabras, la prueba ofrecida resulta absolutamente insuficiente para acreditar los hechos imputados y, a mayor abundamiento, no desvirtúa la prueba rendida por el contribuyente reclamante, toda vez que no existe ninguna razón técnica o de fondo que así lo justifique. VIGÉSIMO CUARTO, Por otra parte, y en relación a las dos operaciones vía Transbank singularizadas en el considerando DÉCIMO CUARTO, respecto de las cuales el contribuyente no ofreció prueba alguna y que en su conjunto suman un perjuicio fiscal por $55.310 pesos, así como las operaciones de fecha 07 de julio de 2010 por la suma de $16.500 pesos y 31 de julio de 2010 por la suma de $59.500 pesos, que el Tribunal tampoco ha dado por justificadas; estima este sentenciador que, siendo una infracción naturalmente divisible, en la parte resolutiva de la sentencia, esta imputación podría ser objeto de recalificación, reduciendo la sanción al perjuicio efectivamente acreditado; sin embargo, para que ello ocurra, es necesario que la parte llamada a acreditar la existencia de la infracción, es decir, el Servicio de Impuestos Internos, pruebe al menos los presupuestos de su imputación, es decir, que efectivamente se trata de operaciones realizadas con tarjeta de crédito y no con tarjetas de débito o de otra índole, como se indica en términos absolutos en la notificación de infracción Nº 1145124, y lo que, a mayor abundamiento, fue también un punto de prueba fijado por el Tribunal. Con relación a este punto, ninguna prueba ha sido aportada por el ente fiscalizador. VIGÉSIMO QUINTO, Habiéndose dejado para esta oportunidad la decisión de la solicitud verbal formulada por la reclamada en audiencia de exhibición de documentos de fecha veintitrés de abril de dos mil doce, según rola a fojas ciento catorce, según la cual se solicita se condene a una multa al reclamante por no haber exhibido los comprobantes de ventas o vouchers emitidos por la empresa Transbank correspondientes a las ventas realizadas por el contribuyente en el mes de julio de 2010, respecto de los cuales, al comparecer la reclamada manifestó no estar en su posesión; es opinión del Tribunal que, no habiendo sido considerada como necesaria su exhibición en sede administrativa por el Servicio de Impuestos Internos para efectos de efectuar la revisión de la contabilidad aportada en esa sede por el contribuyente, y, a mayor abundamiento, no habiendo sido relevante para determinar el acto administrativo que concluyó con la notificación de la infracción recurrida, el Tribunal no hará lugar a dicha petición. VIGÉSIMO SEXTO, Habiéndose desvirtuado por el reclamante la imputación fiscal formulada en notificación de infracción Nº 1145124 de fecha 02 de febrero de 2012, el Tribunal acogerá su petición como se verá a continuación. 22 Visto, además, lo dispuesto en los artículos 97 número 10, 105, 107, 115, 165 y demás pertinentes del Código Tributario y en el decreto ley 825 de 1974 sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, se resuelve: 1.- Se acoge el reclamo de fojas uno y, en consecuencia, se deja sin efecto la infracción Nº 1145124, de fecha 02 de febrero de 2012, practicada por el Servicio de Impuestos Internos de la X Dirección Regional, Unidad Osorno, cursada al reclamante Luis Alberto Ernesto Barros Vater. 2.- Se rechaza la solicitud incidental de la reclamada de fecha veintitrés de abril de dos mil doce de multa para la reclamante fundada en la falta de exhibición de la documentación solicitada. 3.- Se condena en costas a la reclamada. 4.- Notifíquese al reclamante por carta certificada y al Servicio de Impuestos Internos mediante publicación de la presente sentencia en el sitio web del Tribunal. 5.- Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. Notifíquese a la parte reclamada por la publicación de la resolución en el sitio de internet, www.tta.cl. Notifíquese a la reclamante por carta certificada. RIT ES-12-00002-2012 RUC 12-9-0000058-6 Proveyó don Christian Allen Rojas, juez titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Lagos. http://www.tta.cl/ 2012-06-13T17:45:13-0400 Christian Marcel Allen Rojas