Reclamo tributario: giro

1 Puerto Montt, nueve de julio de dos mil veinticinco VISTOS: A fojas 1, comparece don Luis Ocampo Moscoso, RUT N°9.972.740-3, abogado, en representación de Luis Alberto Momberg Bórquez, en su calidad de empresario unipersonal, Rol Único Tributario N°6.403.853-2, ambos domiciliados en calle Bernardo O’Higgins 485, oficina 904, comuna y ciudad de Osorno, quien interpone reclamo tributario en contra del Giro Folio N°9647091, de fecha 02 de abril de 2024, emitido por la X Dirección Regional Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos, de acuerdo a los argumentos que expone. La cuantía de la causa asciende a: Cuantía Neta UTM 129,38; Multa UTM 0; Reajuste UTM 0; Intereses UTM 0; Cuantía Bruta UTM 129,38. En relación con los argumentos de derecho en que fundamenta su reclamo, en primer lugar señala que Luis Alberto Momberg Bórquez, en su calidad de empresario unipersonal, se dedica a la realización de actividades agrícolas y ganaderas. Asimismo, inició actividades ante el SII el 1 de enero de 1993, y a la fecha tiene informadas las siguientes actividades económicas: Cría de ganado bovino para la producción de carne o como ganado reproductivo (Código 014102). Cría de ganado bovino para la producción lechera (014101). Cultivo de uva destinada a la producción de vino (012112).  Extracción de madera (022000). Para efectos de ejercer su actividad agrícola y ganadera, explota los predios ubicados en las comunas de Río Bueno, San Pablo, Osorno, La Unión y Paillaco, todas de la Región de Los Lagos, de destinación agrícola, ganadera y/o forestal, y que se individualizan en el reclamo. En este sentido, los servicios más recurrentes y relevantes que realiza, y en los que el uso del helicóptero, que forma parte de su activo fijo, es indispensable, son los siguientes: i. Sobrevuelos para hacer más eficientes el control de labores agrícolas como la cría del ganado bovino para la producción de carne o reproductivo; ii. Control e Inspección de las aéreas de los viñedos. Control de heladas donde el helicóptero es utilizado para dispersar el aire frío durante las épocas heladas, protegiendo las vides y así minimizando los daños en las cosechas. iii. Control y revisión de las actividades de producción lechera; iv. Extracción de madera; v. Vuelos de Prevención de incendios forestales y de sementeras; vi. Prevención de abigeato; 4. Como ya fue señalado, y teniendo en consideración, como primeros factores que determinan el carácter imprescindible del uso de la aeronave, la cantidad de predios comprendidos en la actividad, la diversidad de actividades desarrolladas y las distancias que es necesario cubrir para efectos de que el contribuyente pueda desarrollar 2 sus variadas actividades productivas de manera íntegra y efectiva en forma cotidiana. Como se indicó en el numeral que antecede, teniendo en consideración las distancias que deben ser recorridas para efectos de que pueda verificar constantemente toda la actividad agrícola y ganadera en los predios; en el año 2022, con el propósito de mejorar su productividad y eficiencia, adquirió un helicóptero marca Robinson, modelo R44, N° de Serie 2703, Matricula CC-DFZ (en adelante, el “Helicóptero R44”), por el valor total de CLP $569.111.684.- (Valor neto por CLP $478.245.113.-; e IVA por CLP $569.111.684.-), como así consta de la Factura Electrónica N° 158 emitida el 20 de diciembre de 2022, por la empresa “Helicópteros Arrayan Aeromar Limitada” R.U.T. N°78.244.950-8. 6. El helicóptero R44 se encuentra inscrito a nombre de del contribuyente, en el Registro de Matrícula y Propiedad de Aeronaves, de la Dirección General de Aeronáutica Civil. Lo anterior consta, además, en la cuenta contable N°832 sobre “Transporte Aéreo” del Balance general al 31 de diciembre de 2023. Como se señaló precedentemente, el helicóptero R44, permite la verificación de la actividad agrícola y ganadera ejercida en los predios; y específicamente las actividades que se realizan utilizando la aeronave son: i. Sobrevuelos para hacer más eficientes el control de labores ganaderas y agrícolas como la cría del ganado bovino para la producción de carne, leche o ganado reproductivo. ii. Ubicación y recuperación de ganado que debe huír producto de ataques en manada de jaurías de perros asilvestrados. Asimismo, se utiliza el helicóptero para ahuyentar y mantener alejados a plagas de loros y palomas silvestres -ambas especies protegidas- en siembras de granos y otros productos destinados también a la alimentación de ganado. iii. Revisión de animales para compras y ventas de ganado de reposición en la zona de la Región de los Ríos y los Lagos. iv. Movilización a los predios de profesionales como veterinarios o ingenieros agrónomos, y operarios a faenas agrícolas, como también, traslado de personal accidentado a centros de atención médica, cuando se han generado esas emergencias. v. Control, revisión y entrega de información a los colaboradores, de las condiciones y ubicación del ganado. vi. Control e Inspección de las aéreas de los viñedos. Control de heladas donde el helicóptero es utilizado para dispersar el aire frío durante las épocas heladas, protegiendo las vides y así minimizando los daños en las cosechas. Lo mismo acontece respecto a otros cultivos. vii. Detección de potenciales focos de incendio y posibilidades de propagación; además de orientar el desplazamiento de los equipos de personas de combate del fuego en tierra, para evitar riesgos que amenacen su vida, y hacer más efectivo el trabajo, seleccionando con precisión los frentes a combatir y mantener la seguridad de las personas. Como es posible observar, todas las actividades cumplen con mayor celeridad que aquellos que podrían realizarse mediante vehículos terrestres, considerando, además que, en determinadas ocasiones, especialmente en días de lluvia intensa, éstos no logran entrar en sementeras o cultivos altos. En segundo lugar, señala que la Ley N°21.420, promulgada el 4 de febrero de 2022 con el objetivo de reducir o eliminar exenciones tributarias, estableció un "Impuesto al Lujo" de carácter anual a beneficio fiscal, consistente en una tasa fija del 2% aplicada sobre la propiedad de ciertos bienes de alto valor. Este gravamen recae sobre helicópteros y aviones tripulados, yates, y automóviles o vehículos similares que se 3 encuentren en territorio nacional y sean propiedad de un contribuyente, ya sea persona natural o jurídica, al 31 de diciembre de cada año. La base imponible para este impuesto es el "precio corriente en plaza" de los bienes, un valor que el Servicio de Impuestos Internos (SII) determina anualmente de acuerdo con las normativas del decreto ley sobre Rentas Municipales, y para los casos no cubiertos, se emplean las normas de valoración de la ley de Impuesto a las Herencias. Específicamente para helicópteros, la Circular N°57 de 2022 del SII aclara que su precio corriente en plaza corresponde al valor comercial que un tercero independiente habría pagado por el bien a diciembre del año anterior al devengo, considerando sus características; estos valores son publicados por el SII en un registro elaborado con información de entidades como la Dirección General de Aeronáutica Civil (DGAC). El hecho gravado se configura para la tenencia de helicópteros tripulados de más de 160 kilos cuyo precio corriente en plaza sea igual o superior a 122 Unidades Tributarias Anuales (UTA), lo que para el impuesto aplicable en 2024 equivalía a $94.012.224. El impuesto se devenga cada 1 de enero, considerando los bienes del año anterior, y su giro y pago se realizan en el mes de abril. No obstante, la ley contempla una exención crucial para los bienes que son propiedad de una empresa que desarrolle actividades comerciales, industriales, de explotación, o de servicios, excluyendo únicamente las de inversión en capitales mobiliarios (artículo 20 N°2 de la LIR), siempre que se cumplan dos requisitos copulativos: que los bienes formen parte del activo de la empresa y que sean "indispensables" para el desarrollo de dichas actividades. Ante la ausencia de una definición legal o administrativa de "indispensable", la interpretación se remite al concepto de "necesario" utilizado en la legislación tributaria, particularmente en la definición de "gasto necesario para producir la renta" según la Circular N°53 de 2020. En este sentido, se considera que un bien como un helicóptero es indispensable cuando tiene la aptitud de generar renta (ya sea en el ejercicio actual o en futuros) y se encuentra intrínsecamente asociado al interés, desarrollo o mantención del giro del negocio del contribuyente. Esta indispensabilidad debe ser determinada en los hechos, caso por caso, evaluando la actividad económica específica del contribuyente y la existencia de una vinculación razonable entre la aeronave y la finalidad o propósito previsto por la empresa, incluso si dicho propósito comercial eventualmente no se materializa con éxito. Para que un helicóptero sea considerado "necesario" para las actividades de un contribuyente, debe cumplir con tres condiciones clave. Primero, el activo debe estar directamente vinculado al interés, desarrollo o mantenimiento del giro del negocio. Segundo, su necesidad debe evaluarse caso por caso, considerando la actividad económica real del contribuyente y si el helicóptero se utiliza para el desarrollo o la mantención de dicha actividad. Finalmente, debe existir una conexión lógica entre la aeronave y el propósito comercial del contribuyente, y es importante destacar que si el proyecto o negocio para el cual se adquirió el helicóptero fracasa, esto no anula la condición de "necesario" de su adquisición original. En tercer lugar, señala que, no es procedente el Giro Folio N°9647091 emitido por el SII, por cuanto no concurren todos los requisitos para la aplicación del impuesto al lujo y, por el contrario, el contribuyente cumple con las condiciones para que 4 le sea aplicable la exención dispuesta en el artículo 9 de la Ley N°21.420. En este sentido, se acredita el cumplimiento del primer requisito, que se trate de bienes de propiedad de una empresa, ya que al 31 de diciembre del año 2023, el contribuyente era dueño del helicóptero R44, como así consta en su Balance General y en el Registro de Matrícula y Propiedad de Aeronaves de la Dirección General de Aeronáutica Civil. Asimismo, se cumple el segundo requisito, que la empresa desarrolle actividades de los números 1°, 3°, 4° o 5° del artículo 20 de la LIR, por cuanto el contribuyente, en su calidad de empresario unipersonal, se dedica a la realización de actividades agrícolas y ganaderas. Finalmente, y de manera fundamental, se cumple el tercer requisito, esto es, que el helicóptero se encuentra efectivamente destinado y es indispensable para el desarrollo de las actividades de la empresa. La tenencia y dominio del helicóptero R44 por parte del contribuyente se encuentra directamente relacionada al interés, desarrollo y mantención de su giro, pues es propietario de una importante cantidad de predios agrícolas y ganaderos de gran extensión que están desperdigados en una vasta área de las regiones de Los Ríos y de Los Lagos. En los hechos, el carácter de indispensable o necesario se materializa al considerar que el helicóptero permite verificar la productividad de la actividad agrícola y ganadera, cumplir tareas que implican excluir o reducir el riesgo de pérdida por sucesos naturales, y realizar labores de efectiva vigilancia, control y seguridad para prevenir delitos contra la propiedad. Dicha aeronave ha permitido al contribuyente una mayor eficiencia en la distribución de tiempos y verificación del funcionamiento de su negocio sobre los trece fundos que componen su propiedad, recorriendo distancias diarias de hasta 85 km, situación que se torna imposible al hacerlo por medios terrestres. Para cuestionar este punto, si bien se podría sostener que estas actividades podrían llevarse a cabo utilizando una camioneta, un reciente fallo del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Lagos señala que dicho argumento debe ser desestimado, toda vez que conceder ese orden de ideas irroga desconocer u obviar los avances de la ciencia y tecnología moderna, anulando su relevancia. Refuerza esta conclusión la misma sentencia, la cual indica que una herramienta de trabajo se transforma en esencial para el desarrollo de una actividad en el momento en que es posible adquirirla y mantenerla, siempre que esta beneficie directamente el trabajo realizado, facilitándolo o haciéndolo más eficiente. Por todo lo señalado, es posible concluir que se cumplen los tres requisitos exigidos por la ley, por lo que el giro del impuesto que el SII notificara no es aplicable al contribuyente. En cuarto lugar, señala que, el Giro Folio 9647091 fue emitido erróneamente por el SII, no sólo porque es aplicable la exención legal del impuesto, sino también porque la base imponible y la tasa fueron consideradas de forma errónea. Específicamente, el giro detalla un valor de $8.620.630, y teniendo en consideración que dicho monto representa el impuesto de tasa 2%, al determinar la base imponible se obtiene un precio corriente en plaza ascendente a $431.031.500, cifra que no dice relación con los valores informados por el propio SII en su sitio web, donde se señala como precio corriente en plaza para el helicóptero una cifra de $425.500.000. Al considerar correctamente el precio, se puede señalar que, para efectos de determinar el impuesto, el SII tuvo a la vista una tasa de 2,026% y no la tasa del 2% como se encuentra establecido por el artículo 9° de la Ley N° 5 21.420. Lo anterior se traduce en que el giro reclamado adolece de un vicio o error respecto a uno de los elementos que configuran la obligación tributaria, como lo es la tasa, motivo por el cual dicho vicio configura una transgresión a los principios de Legalidad y Reserva legal en materia tributaria, consagrados en la Constitución Política de la República, al aplicar una tasa de impuesto no considerada en la ley. Adicionalmente, las propias instrucciones que el SII ha entregado a sus funcionarios, contenidas en la Circular N° 51 del año 2005 sobre corrección administrativa de actuaciones con vicios o errores manifiestos, hacen procedente la anulación del giro notificado. En particular, concurren las causales del numeral 4), “Cálculo aritmético erróneo”, y del numeral 7), “Aplicación de impuestos o reajustes que no corresponden”. Ambas causales se configuran porque, en primer lugar, se está aplicando un impuesto que no corresponde al resultar plenamente aplicable la exención al contribuyente; y, en segundo lugar, al determinarlo, el SII efectivamente incurrió en un error de cálculo aritmético que hace que no sólo cobre un impuesto improcedente, sino que también lo haga por sobre la tasa fijada en la norma, con lo cual su actuación se traduce en una doble ilegalidad. Finalmente, reitera resumidamente las peticiones concretas de su reclamo, solicitando que este sea acogido en todas sus partes. Acompaña a su presentación los siguientes documentos: 1. Copia de Giro Folio N°9647091, de 02 de abril de 2024, emitido por la X Dirección Regional de Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos. 2. Copia de notificación de Giro Folio N°9647091, de 02 de abril de 2024, emitido por la X Dirección Regional de Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos, y notificado por correo electrónico de 03 de abril de 2024. 3. Copia de Comprobante de ingreso Recurso de Reposición Administrativa Voluntaria. 4. Copia de la Resolución OPAT Ex. N°904, de fecha 27 de septiembre de 2024, por medio de la cual se resuelve no ha lugar a la Reposición Administrativa Voluntaria. 5. Copia de notificación de la Resolución OPAT Ex. N°904, de fecha 27 de septiembre de 2024. A fojas 39, se tuvo por interpuesto el reclamo, confiriéndosele traslado al Servicio de Impuestos Internos por el término legal; A fojas 51, comparece Javier González, en representación del Servicio, evacuando el traslado conferido, solicitando que sea rechazado el reclamo en todas sus partes. En cuanto a las excepciones perentorias que opone al reclamo, en primer lugar, señala que la exención del impuesto contenida en el inciso 2° del artículo 9 de la ley 21.420 no procede para el helicóptero Robinson, modelo R44, matrícula CCDFZ, de propiedad del contribuyente, ya que no se cumplen todos los requisitos copulativos que exige la norma. Si bien se constata que se cumplen los dos primeros presupuestos, a saber, que el bien es propiedad de una empresa que desarrolla actividades de los números 1 y 3 del 6 artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y que la aeronave se encuentra registrada en el activo fijo del contribuyente, el punto central de la controversia radica en el tercer requisito: que el bien sea indispensable para el desarrollo de dichas actividades. En este sentido, y conforme a lo dispuesto en el artículo 1698 del Código Civil y el artículo 21 del Código Tributario, incumbe al contribuyente probar las circunstancias que configuran la exención, una carga probatoria que no ha sido satisfecha ni en sede administrativa ni judicial. A pesar de que el contribuyente señala que el helicóptero es utilizado para diversas tareas como sobrevuelos para control agrícola, prevención de heladas y abigeato, argumentando que optimiza funciones y disminuye tiempos, el análisis de la documentación aportada, como la bitácora de vuelo, solo acredita un uso circunstancial u ocasional, y no uno diario o cotidiano. Esto lleva a concluir que la utilización del helicóptero es accesoria, auxiliar y contributiva, pero no indispensable, pues las propias declaraciones del contribuyente apuntan a una búsqueda de eficiencia y efectividad, lo que dista diametralmente del significado de "indispensable", que alude a aquello que forzosa o inevitablemente ha de ser o suceder. El uso del bien parece estar más asociado a una mayor comodidad, holgura y confort que a una necesidad imperiosa para la existencia misma de la actividad económica, sin que se hayan aportado antecedentes que demuestren por qué dichas labores no podrían realizarse por otros medios. En segundo lugar, señala que rechaza la alegación de un error en el cálculo del impuesto, donde el contribuyente sostiene que se aplicó una tasa superior al 2%. Se aclara que el "precio corriente en plaza" del bien fue correctamente determinado mediante una metodología de comparación de mercado que considera fuentes nacionales e internacionales, como la plataforma especializada Aircraft Bluebook, y que no corresponde a una tasación individual del bien específico. La diferencia que acusa el contribuyente no se origina en un error de tasa, sino en la correcta aplicación de un reajuste por la variación del IPC, conforme a lo instruido en la Resolución Exenta N°125 de 2022, que ordena reajustar el valor del impuesto desde su devengo el 1 de enero. Por otro lado, se desestima la relevancia de una sentencia del Tribunal Tributario y Aduanero citada por el contribuyente, indicando que se trata de un fallo de primera instancia, actualmente en apelación y que, en cualquier caso, por el efecto relativo de las sentencias, no sería aplicable a este procedimiento. En definitiva, al ser el gravamen un impuesto al patrimonio y no habiéndose acreditado con meridiana claridad la concurrencia del requisito de indispensabilidad, que es de derecho estricto, no resulta ajustado a derecho acoger la pretensión de dejar sin efecto el giro impugnado. Finalmente, reitera resumidamente sus excepciones y las conclusiones a las que arriba, solicitando el rechazo del reclamo en todas sus partes, con costas. A fojas 63, se tiene por evacuado el traslado al reclamo. 7 A fojas 75, rola acta de audiencia de conciliación, la que no se produce. A fojas 76, se recibe la causa a prueba, fijándose los siguientes puntos: 1.- Procedencia de la exención al impuesto anual del artículo 9° Ley N°21.420 contenida en el inciso 2° de esa disposición legal, según texto vigente a la época del giro. Hechos, antecedentes y circunstancias. 2.- Efectividad de existir errores en el cálculo del impuesto determinado por el Servicio de Impuestos Internos en giro folio N°9647091, reclamado en autos. A fojas 79, el actor acompaña lista de testigos. A fojas 92, rola acta de audiencia testimonial del actor. A fojas 99, el actor acompaña documentos. A fojas 182, el actor acompaña documentos electrónicos. A fojas 187, el Servicio acompaña documentos. A fojas 197, el Servicio formula observaciones a la prueba. A fojas 203, el actor formula observaciones a la prueba. A fojas 217, rola acta de audiencia de percepción de documentos electrónicos. A fojas 221, rola acta de Inspección Personal. A fojas 241, se cita a las partes a oír sentencia. CONSIDERANDO, PRIMERO, Que a fojas 1, comparece don Luis Felipe Ocampo Moscoso, RUT 9.972.740-3, en representación de Luis Alberto Momberg Bórquez, RUT 6.403.853-2, ya individualizados; quien interpone reclamo tributario en contra del Giro Folio 9647091, de fecha 02 de abril de 2024, solicitando que sea dejado sin efecto. Funda sus peticiones en los argumentos y consideraciones ya expuestos precedentemente, acompañando en su defensa los documentos que se han enumerado en la parte expositiva de esta sentencia. La cuantía de la causa asciende a: Cuantía Neta 129,38 UTM; Multa 0 UTM; Reajuste 0 UTM; Intereses 0 UTM; Cuantía Bruta 129,38 UTM. 8 SEGUNDO, Que la reclamada, evacuando el traslado conferido, solicita el rechazo del reclamo en todas sus partes con costas, en base a los fundamentos y argumentos de hecho y de derecho previamente referidos en la parte expositiva de la sentencia. TERCERO, Que son hechos establecidos y no discutidos por las partes: 1.- Que el contribuyente, Luis Alberto Momberg Bórquez, RUT 6.403.853-2, es un empresario individual, que desarrolla actividades agrícolas y ganaderas gravadas con el Impuesto de Primera Categoría, clasificadas en los números 1 y 3 del artículo 20 de la Ley de Impuesto a la Renta. 2.- Que, el contribuyente es propietario de una aeronave, marca Robinson, modelo R44, año 2022, matrícula CCDFZ, clasificada como Helicóptero, que era de su propiedad al 31 de diciembre de 2023. 3.- Que dicha aeronave, se encuentra registrada en el activo fijo del Empresario Individual, mediante Balance donde está registrado el bien mueble de alto valor y Libro Auxiliar Contable del activo fijo. 4.- Que el Servicio de Impuestos Internos, emitió el Giro folio N°9647091, de fecha 02 de abril de 2024, en virtud de lo dispuesto en el artículo 9 de la Ley N°21.420, por un monto total de $8.620.630.- 5.- Con fecha 21 de noviembre de 2024, el actor presenta reclamo tributario en contra del giro folio N°9647091, ante este Tribunal Tributario y Aduanero. CUARTO, Que, para resolver la controversia sometida al conocimiento de este sentenciador, conforme a lo dispuesto en los artículos 132 del Código Tributario, la prueba será apreciada por el Tribunal de conformidad con las reglas de la sana crítica. QUINTO, Que, los hechos controvertidos fueron fijados en el siguiente tenor: 1.- “Procedencia de la exención al impuesto anual del artículo 9° Ley N°21.420 contenida en el inciso 2° de esa disposición legal. Según texto vigente a la época del giro. Hechos, antecedentes y circunstancias”; 2.- “Efectividad de existir errores en el cálculo del impuesto determinado por el Servicio de Impuestos Internos en giro folio N°9647091, reclamado en autos”. 9 SEXTO, Que, respecto al primer punto de prueba es imperativo analizar lo prescrito en el artículo 9 inciso 2° de la Ley 21.420, que establece el mecanismo para acreditar la exención reclamada: “No se afectarán con este impuesto los bienes de propiedad del Fisco ni de las municipalidades. Tampoco se afectarán los bienes de propiedad de una empresa que desarrolle actividades de los números 1°, 3°, 4° y 5° del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, siempre que los bienes respectivos se encuentren efectivamente destinados y sean indispensables para el desarrollo de dichas actividades.” En consecuencia, para que un contribuyente pueda acceder a la mencionada exención, deben concurrir copulativamente los siguientes requisitos: 1. Que el contribuyente desarrolle actividades de los números 1°, 3°, 4° y 5° del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta; 2. Que el bien sea efectivamente destinado para el desarrollo de dichas actividades; 3. Que el bien sea indispensable para el desarrollo de dichas actividades. SÉPTIMO, Que, de conformidad a lo expuesto en el considerando tercero, al ser hechos no controvertidos, se tiene por acreditados el primer y segundo requisito, dado que el contribuyente es un empresario individual que desarrolla actividades gravadas con el Impuesto de Primera Categoría, clasificadas en los números 1 y 3 del artículo 20 de la Ley de Impuesto a la Renta y que la aeronave se encuentra registrada en el activo fijo del Empresario Individual, mediante Balance general al 31 de diciembre de 2023, en cuenta contable N°832. OCTAVO, Que, respecto del tercer requisito, es decir, que el bien sea “indispensable para el desarrollo de dichas actividades”, debemos establecer en primer lugar que debemos entender por “indispensable”. 1.- Que, para este sentenciador queda en evidencia que el concepto de “indispensable” es un concepto jurídico indeterminado, pues no existe definición legal, como tampoco es posible vislumbrar una definición dada por la autoridad administrativa en su rol de interprete de la ley tributaria. Por tales motivos, ante la falta de una definición este sentenciador debe determinar el alcance de dicho concepto. 2.- Que, en consideración al principio de legalidad y a que el Derecho Tributario es una legislación especial dirigida a una materia técnica, como lo es la fiscalidad y los impuestos, es plenamente aplicable lo dispuesto en el artículo 21 del Código Civil que indica: “Las palabras técnicas de toda ciencia o arte se tomarán en el sentido que les den los que profesan la misma ciencia o arte; a menos que aparezca claramente que se han tomado en sentido diverso”. En este ejercicio, al buscar la definición dada por el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, la encontramos en los términos de ser algo “Que es necesario o muy aconsejable que suceda” 3.- Que, en este sentido, el concepto de “indispensable” se encuentra contenido por otro, el que sí tiene un alcance conocido en materia tributaria, este 10 es el de “necesario”. De esta forma, este sentenciador entiende que es inevitable hacer prolongable la definición dada por la propia ley tributaria al concepto de “necesario” usado para determinar la procedencia del gasto tributario en el Impuesto a la Renta. 4.- Que, respecto de este concepto no cabe duda de su alcance, toda vez que se encuentra definido en el inciso primero del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, entendiendo que son gastos “necesarios” para producir la renta “aquellos que tengan aptitud de generar renta, en el mismo o futuros ejercicios y se encuentren asociados al interés, desarrollo o mantención del giro del negocio” 5.- Que, en efecto el propio Servicio de Impuestos Internos en su Circular N°53, de fecha 10 de agosto de 2020, establece que por regla general la “necesidad” -del gasto- deberá determinarse considerando, en los hechos, el giro del contribuyente o la actividad económica que realiza, entendiendo que son necesarios los desembolsos que tienen por objeto el desarrollo o la mantención del giro o actividad de la primera categoría, lo que comprende también la realización de nuevos proyectos o actividades económicas que se tenga interés en desarrollar. 6.- Que, en consecuencia, este sentenciador, entiende que debe considerarse que un bien es indispensable para el desarrollo de una actividad, cuando este tenga la aptitud de generar renta, sin importar en que ejercicio comercial éstos se produzcan, o bien, que este bien tenga la aptitud de mantener el giro o actividad de primera categoría. NOVENO, Que, de lo concluido en el considerado anterior solo queda analizar la prueba acompañada en el proceso en lo atingente al tercer requisito, es decir, que el bien sea indispensable para el desarrollo de las actividades económicas del giro. I.- Prueba documental. 1. Parte de la discusión vertida por el Servicio de Impuestos Internos en su contestación al reclamo, señala que la aeronave no satisface el tercer requisito, debido a que no se acreditó en la etapa de fiscalización si el helicóptero se ocupa efectivamente en las labores del giro, lugar de origen y destino de los vuelos; como tampoco se acreditó la razón por la que el actor no puede realizar la supervisión y las demás labores agrícolas y ganaderas en una camioneta u otro medio de trasporte. Sin perjuicio de las demás probanzas, la prueba documental acompañada se centró sobre estos hechos. 2. Para corroborar que el contribuyente explota una vasta extensión de predios, el actor acompañó a fojas 102 y siguientes, certificado emitido por el Servicio de Impuestos Internos donde se indican los inmuebles registrados a nombre del contribuyente; Copias de avalúo fiscal de predios que componen 11 fundos; además de 4 contratos de arrendamiento de otros predios rústicos arrendados por el actor. Todos estos predios se encuentran ubicados en las comunas de Rio Bueno, Osorno, La Unión y San Pablo. La superficie total de dichos inmuebles asciende a 4.000 hectáreas y, por lo que declara el 11 actor, es sobre esta área en que la aeronave es utilizada en apoyo a la explotación de los predios. El Servicio no discute esta última declaración y tampoco objeta dichos documentos, sin perjuicio de observarlos, solo manifiesta que esta documentación por sí sola no acredita que el helicóptero es indispensable para el desarrollo de la actividad agrícola. 3. Además el actor acompaña Copia de las Bitácoras de Vuelo del helicóptero Robinson R44, matrícula CCDFZ, que comprenden los periodos de marzo a diciembre de 2023, en las que se observa que los vuelos pueden variar de 1 hora a 2 horas y media, aproximadamente. Además, se aprecia que la aeronave es utilizada en un promedio de dos veces por semana, en trayectos que consisten en sobrevuelos realizados dentro de la zona en que se encuentran los predios explotados por el actor. 4. Por último, el actor también acompaña documentos en formato digital que se encuentra en custodia N°314 de este Tribunal. Esto documentos se encuentran almacenados en un pendrive que contienen archivos de videos que fueron incorporados a través de audiencia de percepción documental que consta a fojas 217 del expediente. El Tribunal puede apreciar que, en todos los videos contenidos en el pendrive acompañado por el actor, se puede ver la cabina de un helicóptero en sobrevuelo o funcionamiento. No se puede distinguir qué tipo de helicóptero, modelo y placa identificatoria, atendido a la visualización en primera persona de los videos, salvo en el denominado “3. Despegando de Trehuaco”, donde se aprecia el despegue de un helicóptero blanco, con la identificación en su cola “CC-DFZ”, realizado desde un predio agrícola o sector rural. Algunos videos no tienen audio y los que sí, solo se escucha el ruido del motor y aspas en funcionamiento. En todos los videos se puede apreciar una travesía sobre campos rurales o de uso agrícola, donde se visualizan bolos blancos; siembras, maquinaria agrícola, una inundación en un predio, construcciones como galpones o casas de pequeña envergadura, y algunos trabajadores, tal y como se indica en la nomenclatura de cada uno de los videos. 5. El Servicio solo acompaña a fojas 187, copia del giro reclamado y su comprobante de notificación; Resolución OPAT N°904 de la X Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos; e Informe Técnico N°5 emitido por la Dirección Regional del Servicio de Impuestos Interno, en el que detalla la forma en que se realizó el cálculo del impuesto. Sin embargo, no acompaña documento alguno que permitan a este Tribunal desvirtuar lo señalado y acreditado por el actor, en cuanto a la indispensabilidad del bien en el desarrollo de la actividad económica del actor. 6. Hasta aquí, con la prueba documental presentada en autos, es posible tener por acreditado que los predios explotados por el empresario individual son extensos en superficie, superando las 4.000 hectáreas de terreno que se encuentran repartidas en diferentes localidades de la provincia de Osorno. Por otra parte, también es posible tener por acreditado que el helicóptero es utilizado por el contribuyente para realizar sobrevuelos 12 sobre los predios que explota con la finalidad de observar, controlar y supervigilar las labores agrícolas propias de su giro. II. Prueba testimonial. 1. El actor ofreció declaración de testigos, cuya acta rola a fojas 92 y siguientes, con dos deponentes, todos contestes en sus dichos, no habiendo sido invalidados u observados por el Servicio. 2. Los testigos declaran detalladamente que la aeronave es utilizada en el trabajo permanente del contribuyente, obteniéndose beneficios para el ejercicio de su industria, algunos de estos consisten en: la reducción sustancial de los tiempos de traslados entre los predios; mejora en la observación de las unidades productivas en la aplicación de fumigaciones, fertilización y cosechas, entre otras. Además, declaran que los trayectos necesarios para realizar sus respectivos trabajos (que pueden ser apoyados por la aeronave), abarcan 8 fundos, que hacen alrededor de 4000 hectáreas en total, todos estos repartidos en distintas comunas de la Región de Los Lagos. 3. En especial es importante destacar lo declarado por el propio actor Luis Alberto Momberg, quien indica que es dueño de 2 helicópteros, y que solo cuestiona el impuesto determinado respecto de la aeronave matricula CCDFZ, el cual es destinado a sus faenas agrícola. En cambio, respecto del otro helicóptero declara que es de uso personal, cuyo impuesto no cuestiona. 4. Por otro lado, vale destacar lo indicado por el testigo Néstor Fuenzalida Bórquez, administrador general de los predios explotados, quien señala que además de las actividades agrícolas y ganaderas tradicionales, actualmente realizan el cultivo de uvas que se encuentra distanciado de los otros predios, en una zona privilegiada por su climatología, y es innovadora ya que es una de las viñas o cultivos de uva más australes de la zona sur de Chile, que demuestra que al hacer las cosas bien y rigurosa, se pueden lograr innovaciones en cultivos que en el sector no han sido muy conocidos ni explotados. Para dicha actividad también ocuparían la aeronave. III. Inspección personal del Tribunal. 1. Previa solicitud del actor, se llevó a efecto inspección personal del Tribunal, cuya acta rola a fojas 221 y siguientes. 2. En dicha oportunidad, el Tribunal pudo verificar personal y visualmente la aeronave, y su utilización en el lugar de trabajo. Mediante un sobrevuelo, iniciado en el Fundo Renehue, pilotado por el mismo contribuyente, se pudo apreciar la labor que este realiza mediante la utilización de la aeronave. En el trayecto se visualizaron las faenas agrícolas, forestales y de crianza de bovinos, pudiendo observarse maquinaria e infraestructura acorde a las actividades desarrolladas. Se recorrieron 7 predios de propiedad 13 del contribuyente, así como los que arrienda, pudiendo percibirse la extensión de estos, y que todos no se localizan de manera adyacentes o colindantes, encontrándose repartidos en las comunas de Osorno, Rio Bueno, La Unión y San Pablo. 3. Se recorrió la superficie aproximada de 2.600 hectáreas aprox., en 01:20 horas de vuelo. DÉCIMO, Que, como consecuencia de la prueba rendida y analizada previamente, este sentenciador llegará a la conclusión que el actor ha logrado acreditar el tercer y último requisito del inciso 2º del artículo 9° Ley N°21.420, esto es, que el bien es indispensable para el desarrollo de las actividades, dado que tiene la aptitud de contribuir a la generación de la renta del actor. 1. En efecto, se tiene por acreditado que los predios que el contribuyente administra, trabaja y/o explota, tienen una superficie considerablemente extensa, sirviendo el helicóptero como un medio de transporte y de supervisión rápido y eficaz, generando mejoras en los procesos productivos y sus resultados. 2. A su vez, este Tribunal pudo constatar por medio de la inspección personal, bitácoras de vuelo y prueba testimonial, el trabajo realizado por el contribuyente con la aeronave, verificando que este bien se utiliza solo para visitar los predios, para inspeccionar visualmente el estado del ganado, de las siembras y del avance de las faenas agrícolas y forestales. Además, se comprueba que, de no contar con un helicóptero, las tareas antes mencionadas se tendrían que haber hecho por vía terrestre, debiendo sortear los evidentes obstáculos de tiempo y accesos que esto conllevaría. 3. Además, se cuenta con testigos contestes que han declarado las facilidades que les otorga el helicóptero, pudiendo apoyar su propia labor con traslados, visualización de problemas con vista privilegiada del aire, programación de trabajos agrícolas, o su corrección. Destacando la mejora en los procesos, especialmente en los tiempos comprometidos, pudiendo así mejorar y aumentar los resultados, lo que ha conllevado a aumentar la explotación del giro agrícola/ganadero. 4. Respecto a la posición del Servicio, este argumentó que todo lo descrito anteriormente, puede ser ejecutado mediante una camioneta u otro vehículo terrestre, o incluso un dron, y por ello, la esencialidad de la aeronave no se encuentra justificada. Dicha argumentación debe ser desestimada, tal como ha sido señalado por este Tribunal en ocasiones anteriores, conceder este orden de ideas, irroga desconocer u obviar los avances de la ciencia y tecnología moderna, anulando su relevancia, y cuyo progreso permite simplificar, acotar y favorecer eficientemente el trabajo humano1. 1 Sentencia de Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Lagos, de fecha 27 de abril de 2024, en causa RIT GR-12-00028-2023; Sentencia de Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Lagos, de fecha 23 de mayo de 2025, en causa RIT GR-12-00029-2024. 14 5. A juicio de este sentenciador, una herramienta de trabajo se transforma en esencial para el desarrollo de una actividad, en el momento en que es posible adquirirla y mantenerla, siempre que esta beneficie directamente el trabajo realizado, facilitándolo o haciéndolo más eficiente. Por lo tanto, un helicóptero, utilizado de la forma y modo antes descrito, resulta indispensable para el trabajo, mantención y generación de la renta, por lo que debe considerase el helicóptero matrícula CCDFZ un bien excluido del impuesto contemplado en el artículo 9 de la ley 21.420. Lo anterior, toda vez que de los hechos acreditados en autos se puede concluir que el bien cumple con todos los requisitos que exige la exención contemplada en el inciso 2° de la antedicha norma. DÉCIMO PRIMERO, Que, con relación al segundo punto de prueba, que dice relación con acreditar el error de cálculo del giro reclamado, conviene destacar lo siguiente: 1. Todo impuesto debe ser reajustado al momento de su declaración y pago. En este caso, en el impuesto establecido del artículo 9 de la 21.420, que se devenga al 1° de enero de 2024, debe ser calculado teniendo como base imponible el valor corriente en plaza, el que según resolución exenta 125 del año 2022 del Servicio de Impuestos Internos, correspondería a $425.500.000. Sobre este monto, se debe aplicar el impuesto anual que corresponde a una tasa del 2%. El resultado de esta operación debe reajustarse al IPC por el periodo que dista de su devengo a la fecha del pago del impuesto. 2.- Considerando lo señalado en el Informe Técnico N°5 de fecha 04 de febrero de 2025, que consta a fojas 192, acompañado por el Servicio de Impuestos Internos, este Tribunal aprecia que el desglose realizado sobre el cálculo del impuesto y sus valores son correctos y ajustados a derecho. 3.- Por lo tanto, el giro reclamado se encontraría correctamente determinado. Sin embargo, y en atención a lo expuesto y razonado en los acápites anteriores, este análisis en nada afecta a lo ya concluido por este juez. DÉCIMO SEGUNDO, Que, por lo tanto, apreciando la prueba de acuerdo con las reglas de la sana critica, de la aplicación de la lógica y las máximas de la experiencia, este sentenciador estima que el bien del contribuyente, consistente en una aeronave, marca Robinson, modelo R44, AÑO 2022, Matrícula CCDFZ, clasificada como Helicóptero, cumple los supuestos indicados en el inciso 2º del artículo 9° Ley N°21.420, debiendo ser reconocido como un bien exento del impuesto anual ahí establecido. Vistos, además lo dispuesto en los artículos 53, 124, 132 y siguientes, todos del Código Tributario; artículo 9 de la Ley 21.420; artículo 21 del Código Civil; artículo 31 de la Ley de la Renta; y los artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil y demás normas pertinentes, 15 RESUELVO: 1.- HA LUGAR EN TODAS SUS PARTES al reclamo de fecha 21 de noviembre de 2024, interpuesto por Luis Felipe Ocampo Moscoso, RUT 9.972.740-3, en representación de Luis Alberto Momberg Bórquez, RUT 6.403.853-2, ya individualizados; en contra del Giro Folio N°9647091, de fecha 02 de abril de 2024, emitido por la X Dirección Regional Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos. 2.- DÉJESE SIN EFECTO el Giro Folio N°9647091, de fecha 02 de abril de 2024, emitido por la X Dirección Regional Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos reclamado en autos. 3.- Una vez ejecutoriada esta sentencia, ofíciese al Servicio de Impuestos Internos para su cumplimiento. 4.- Se condena en costas al Servicio de Impuestos Internos, por haber sido completamente vencido. 5.- Notifíquese al actor por carta certificada y al Servicio de Impuestos Internos mediante publicación de la presente sentencia en el sitio web del Tribunal. 6.- Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. RIT GR-12-00036-2024 RUC 24-9-0001147-0 La cuantía de la causa asciende a: Cuantía Neta UTM 129,38; Multa UTM 0; Reajuste UTM 0; Intereses UTM 0; Cuantía Bruta UTM 129,38. Proveyó don Christian Allen Rojas, Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Lagos. Christian Marcel Allen Rojas Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez Tribunal de los Lagos 2025-07-10T08:29:24-0400 FEA