Reclamo tributario: liquidación

“SOC. EDUCACIONAL SAN JAVIER LTDA. con SII- VII DIRECCIÓN REGIONAL TALCA” RUC 14-9-0001841-0 RIT GR-07-00046-2014 Talca, cinco de octubre de dos mil dieciséis. VISTOS: A fojas 97 y siguientes, comparece doña MARÍA ALICIA ALBORNOZ ACUÑA, RUT N° 16.726.784-K, y doña YOANINA ALEXSANDRA HERRERA FUENZALIDA, RUT N° 16.899.504-0, ambas abogadas, en representación de la SOCIEDAD EDUCACIONAL SAN JAVIER LIMITADA, RUT N° 79.803.790-0, del giro de su denominación, todos domiciliados para estos efectos en calle 1 Norte N° 931, oficina 601, Edificio Portal del Maule, de la comuna de Talca, quienes conforme al Procedimiento General de Reclamaciones, contemplado en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, interponen reclamo tributario en contra de las Liquidaciones Nos. 389 a 394, de fecha 25.07.2014, emitidas por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos, las cuales determinaron diferencias de Impuesto a la Renta de Primera Categoría respecto de los años tributarios 2011, 2012 y 2013, y Reintegros por Pago Provisional Mensual (PPM), respecto de los períodos de mayo de los años tributarios antes indicados, fundamentadas en ingresos no declarados por los conceptos de Subvención no destinados a labor de docencia no tributados, Ingresos de escolaridad no tributados, Intereses obtenidos no tributados y Saldo acreedor cuenta corrección monetaria; y en Gastos Rechazados por los conceptos de Indemnizaciones voluntarias pagadas a finiquitos de retiros de socios de la empresa, sin consignar leyes sociales ni Impuesto a la Renta; Exceso de sueldo empresarial; Pago de Impuesto a la Renta; Pago Sueldos a cónyuges socios; y Gastos rechazados por no tener respaldo documentario. Solicitando se dejen sin efecto las referidas actuaciones, con costas, por los fundamentos de hecho y de derecho que se exponen a continuación. Señala la parte reclamante que, dentro del plazo ampliado por el S.I.I., dio respuesta a la Citación N° 49, que le fue notificada con fecha 28.05.2014, emitiéndose posteriormente las Liquidaciones reclamadas. 1 Timbre Electrónico Indica su disconformidad con las liquidaciones de autos, por cuanto se habrían practicado por el S.I.I. más allá de las facultades que le otorgan la ley y las instrucciones dadas por la Dirección Nacional mediante circulares, ya que se fundamentan en normas y procedimientos que la ley no prevé para este tipo de situaciones y actividades económicas, inventando o creando procedimientos de fiscalización tributaria. Agrega que el conflicto sería eminentemente jurídico y no documental ni contable, toda vez que se centra en la interpretación de normas jurídicas que se deben aplicar al caso de los colegios particulares subvencionados. Respecto de cada uno de los conceptos liquidados, dice lo siguiente: a) Ingresos provenientes de subvenciones a colegios particulares: Indica que conforme a la Citación y a las liquidaciones, se consideró que los referidos ingresos que no se destinen al pago de remuneraciones, reparaciones, mantenciones y a la ampliación de instalaciones del centro educacional, entre otros, se encontrarían afectos al Impuesto a la Renta de Primera Categoría. En relación a lo anterior, señala que el fiscalizador habría entendido que los retiros de utilidades efectuados por los socios deben afectarse con el impuesto antes indicado, toda vez que no estarían destinados a la actividad propia del centro educacional. Sin embargo, dice que el artículo 5° del D.F.L. N° 2, sobre la materia, no señala que dichos conceptos deban agregarse a la renta líquida imponible como pretende el S.I.I. y que los artículos 29 a 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta nada prevén al respecto. Añadiendo que un retiro de utilidades no puede constituir renta afecta para la Sociedad, salvo que esté acogida a las normas del artículo 14 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, situación que no corresponde al caso de autos. Argumenta que una fiscalización debe basarse, ajustarse o atenerse a los procedimientos o sistemas tributarios previstos en la ley, así por ejemplo el régimen general u otros como rentas presuntas, contabilidad simplificada o leyes especiales, pero nunca crear un procedimiento o tratar de aplicar uno mediante la combinación de sistemas pretendiendo aplicar normas a conveniencia. Señala que una renta o actividad sólo debe afectarse con un sistema único y que, en el caso, al versar la actividad del contribuyente en la de un colegio particular subvencionado, deben aplicarse las normas tributarias previstas en el D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación y no crear otras. Añadiendo que estas normas reemplazarían las normas establecidas en la Ley sobre Impuesto a la Renta, salvo que eventualmente las rentas que se obtengan por el colegio no se beneficien de dichos beneficios, cuyas circunstancias están contempladas en el mismo D.F.L. N° 2 y distan de las indicadas por el ente fiscalizador; criterio de aplicación de leyes especiales de tributación que ya fueron determinados por el S.I.I. en el Oficio N° 4.230 de 08.09.2004, a propósito de las Cooperativas. 2 Timbre Electrónico En relación a lo anterior, dice que las circunstancias en que los ingresos obtenidos por un colegio particular subvencionado deben o no tributar con Impuesto a la Renta están señaladas en el artículo 5° del D.F.L. N° 2, de 1998, y se refieren a si estos ingresos descritos en la norma están o no destinados a la función docente, debiendo tributar si no lo fueran. Destacando, al respecto, que el citado D.F.L. N° 2 no prevé topes ni fija condiciones como cónyuges, las cuales están contempladas en la Ley sobre Impuesto a la Renta, por lo que sólo bastaría la destinación mencionada, reiterando que pretender aplicar una parte del D.F.L. y una parte de la Ley referida, en forma simultánea, alejaría al S.I.I. de sus facultades y cometería una ilegalidad. Añade que los retiros efectuados por los socios fueron informados al S.I.I. como retiros de utilidades en la declaración jurada 1886, toda vez que ellos sí se afectarían con Impuesto Global Complementario, pero no la Sociedad con Impuesto a la Renta de Primera Categoría. Aclarando que estos retiros no son gastos o inversiones no destinadas a la actividad docente, de aquellas que señala el D.F.L. N° 2 ya referido, y señalando que el lucro es de la esencia de una sociedad o establecimiento educacional, pues si no fuere así probablemente los socios no habrían optado por tal actividad. Describe parte de las liquidaciones reclamadas y al respecto indica que en el evento que la contribuyente se hubiese equivocado al dar respuesta a la Citación, en cuanto a confundir que lo gravado no es el “retiro” sino el “ingreso obtenido por subvención que no cumple los requisitos para tener calidad de ingreso no afecto al Impuesto a la Renta”, pudo deberse a la falta de fundamentación de la citación, en la cual no se explicitaría como tal, indicando que de cualquier manera el fundamento dado en la respuesta ya referida es consecuente con lo señalado en la presente reclamación, toda vez que un retiro de utilidades no es un gasto ni una inversión de los establecidos en el D.F.L. N° 2 de 1998, sino que es una operación propia de las sociedades, derivada de su naturaleza, esto es, personas jurídicas con fines de lucro, como lo es la contribuyente, y con ello el derecho a retiros. b) Ingresos de escolaridad: Luego de transcribir parte de su respuesta a la Citación y de las Liquidaciones reclamadas, señala que si bien el artículo 5° del D.F.L. N° 2 se encuentra dentro del Título I, denominado “De la Subvención a la Educación Gratuita”, ello no quiere decir que se refiera sólo a dicho tipo de educación, ya que esta norma tendría aplicación general, lo cual habría sido reconocido por el propio S.I.I. al referirse en la Circular N° 91, de fecha 17.12.1980, al artículo 11 del D.L. N° 3.476 de 1980, cuyo tenor es idéntico al artículo 5° antes mencionado. Agrega que el artículo 17 del D.F.L. N° 2, de 1998, establece qué debe entenderse por derechos de escolaridad, no distinguiendo si se trata de cobros de orden 3 Timbre Electrónico gratuito u oneroso, pero que la palabra “cobro” da luces que se trata de un pago y que, por lo tanto, si es posible hacer el cobro, esto es, solicitar el pago, es porque no es un acto voluntario; a diferencia de lo que ocurre con la palabra “aportes”, que evidentemente es de origen voluntario, citando al efecto definiciones de los términos aporte, cobrar y cobro del Diccionario de la Real Academia Española. Señala que el artículo 24 también se refiere al mismo término “cobro”, lo cual es la esencia de este tipo de recintos educacionales con financiamiento compartido y por ende no puede dejarse fuera de la franquicia contemplada en el D.F.L. N° 2, de 1998. En consecuencia, dice que si dentro de los derechos de escolaridad se encuentran los cobros efectuados por el establecimiento educacional a los padres y apoderados, ha de entenderse que las mensualidades, parte de copago, han de incluirse dentro del mismo concepto, ya que son un pago, cobrado por el establecimiento y que si la norma no distingue no corresponde hacerlo al intérprete. Finalmente, citando el numeral 2.- de la Circular N° 91, de 1980, del S.I.I., señala que el órgano fiscalizador refrenda que los derechos de escolaridad “hasta el monto que autorice la ley” tendrán derecho a esta franquicia, entendiendo que el límite corresponde al establecido en el artículo 24 del D.F.L. N° 2, de 1998, reafirmando que se ajusta al pago efectuado por los apoderados por concepto de matrículas y mensualidades o arancel. c) Ingresos por intereses: En relación a este concepto, indica que nuevamente se aplicó el régimen general establecido en la Ley sobre Impuesto a la Renta, no obstante se está refiriendo a uno de los supuestos de exención contemplados en el artículo 5° del D.F.L. N° 2, pues encuadraría en “cualquier inversión destinada al servicio de la función docente”, pudiendo “tenerse presente ello con el fin de utilizar el dinero e intereses de un depósito a plazo para una inversión posterior con fines educacionales”. Al respecto, señala que lo accesorio sigue la suerte de lo principal y que “en este caso los intereses obtenidos respecto a la parte que corresponde a rentas no gravadas con el Impuesto a la Renta, no puede encontrarse sujeto a lo establecido en el N° 4 del artículo 20, puesto que se encuentran afectas.” Añadiendo que “Si eventualmente algún concepto se encontrare gravado con algún impuesto solo esa parte podría generar intereses y no la totalidad de los ingresos, ya que algunos no están afectos según el DFL citado.” d) Corrección monetaria: Señala que reitera lo señalado en la respuesta a la Citación, transcribiendo parte de ella al efecto y que, en síntesis, se refiere a que el órgano fiscalizador insiste en aplicar el procedimiento previsto en los artículos 29 a 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, a pesar de que esta actividad goza de una exención genérica. Señalando que si no se 4 Timbre Electrónico afectó la corrección monetaria con dicho impuesto es porque esta es parte y consecuencia de activos y pasivos que forman parte de un sistema que se encuentra exento, por lo que también forma parte de dicha exención. e) Gastos rechazados por indemnizaciones pagadas a los socios: Señala su disconformidad con lo indicado en las liquidaciones, en cuanto ello no tendría asidero legal, ya que si se han recibido ingresos exentos para fines docentes o relacionados directamente con la actividad, como lo establece el artículo 5° antes mencionado, y con éstos se han efectuado pagos relacionados con dicha función, esto es, pago de indemnizaciones voluntarias o no, conforme a leyes laborales, a trabajadores que a la vez son socios de la contribuyente, debe aplicarse el régimen tributario especial de exención y no las normas generales previstas en los artículos 29 a 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Añadiendo que si bien las relaciones laborales terminaron de mutuo acuerdo, igualmente se fijó una suma indemnizable, equivalente al pago de los años de servicio efectivamente prestados en la sociedad educacional, lo cual siempre es viable conforme al Código del Trabajo, por lo que se habría actuado dentro del marco legal. En cuanto a que “no existiría una relación laboral” entre los socios contratados por la Sociedad, dice que ello parece lejano al Código del Trabajo y a la teoría de las personas como sujetos de derechos del Código Civil, ya que los socios efectivamente prestaban servicios como profesores, tal y como se reconocería por el fiscalizador del S.I.I., y estaban bajo órdenes e instrucciones del Director del establecimiento. Agregando al respecto que las personas tienen voluntad propia, diversa a la Sociedad, lo que se evidencia al designarse un “administrador”, quien es el encargado de manifestar la voluntad de la sociedad. f) y g) Gastos rechazados por exceso sueldo empresarial y Gastos rechazados por no tener respaldo documentario: Señala que reitera lo manifestado en respuesta a la Citación, en cuanto a que se está en presencia de una exención de la actividad toda y de un sistema especial, que no prevé topes ni condiciones adicionales a la “destinación”, por lo que aunque aumenten los gastos rechazados estimados por el S.I.I., sólo disminuirá la renta exenta, pero nunca podrá aparecer una renta afecta. h) Gastos rechazados por pago de Impuesto a la Renta: Solicita se tenga por replicado lo dicho precedentemente, en cuanto a que se trataría de una actividad exenta y un régimen especial, al cual no se pueden aplicar normas generales, “salvo por aquellos ingresos no amparados por dicha exención, como aquí ha sido del caso de ciertos ingreso que sí han conformado parte o la totalidad de la renta líquida afecta a impuesto”, como las ventas de corbatas o agendas escolares, que se gravaron con IVA e Impuesto a la Renta, “pues dichas actividades no se benefician del DFL N° 2.” 5 Timbre Electrónico i) Gastos rechazados sueldo a cónyuges socios: Reitera que se trata de una actividad exenta y de un régimen especial y sustitutivo, por lo que no procede gravar, como gasto rechazado, los eventuales sueldos a cónyuges de socios. Agregando que, con todo, la presunción prevista en la ley es “eminentemente legal”, y que todos los cónyuges son profesores y han trabajado en la sociedad, por lo que el gasto debe ser aceptado. Indicando que para pagar los sueldos de profesores y demás funcionarios, ello es verificado por el Ministerio de Educación, por lo que sería imposible suponer que sólo tienen sueldo y no trabajan. Se refiere aparte al Método de Cálculo que se habría utilizado en las liquidaciones, alegando que no es apropiado para el caso en cuestión, puesto que se habría supuesto un porcentaje proporcional a los ingresos no afectos, conforme a la propia interpretación que se habría efectuado del inciso primero del artículo 5° del D.F.L. N° 2, en relación a los ingresos que se estimaron como afectos y, en base a dicha apreciación porcentual respecto del total de ingresos, se determinó el porcentaje del total que se utilizó con dichos fines. Añadiendo que, a continuación, se determinaron los gastos aceptados a proporcionalizar descontando otros gastos que se determinó estaban afectos a Impuesto a la Renta de Primera Categoría, conforme el artículo 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, como el “sueldo cónyuge”, sobresueldo empresarial e indemnización socios, entre otros. Al respecto, indica que aun cuando la suma de dichos conceptos, en el caso que procediere estimarlos como gastos afectos es, por ejemplo en el “año tributario 2001, de $60.907.757.-”, al aplicar la instrucciones de la “Circular N° 68 del año 2010” se estimó que la forma de imputar los gastos comunes es idéntica a la relación entre lo que se estimó como ingresos afectos e ingresos no afectos, que correspondía a 31% y 69%, respectivamente, por lo que los gastos afectos correspondieron al 31% del gasto, esto es, se determinó ascendían a $196.916.032, lo cual es ilógico. Así las cosas, dice que aun cuando los conceptos de ingresos y gastos exentos son errados, también hay un yerro al calcular los mismos de una manera proporcional, ya que la “Circular N° 98 mencionada” se encuentra orientada a otro ámbito de aplicación, es decir, a la Ley sobre Impuesto a la Renta, refiriéndose a los ingresos no constitutivos de renta establecidos en el artículo 17 de la ley antes señalada y no a los ingresos no afectos al referido Impuesto a la Renta contemplados en el D.F.L. N° 2, de 1998, conceptos que señala no son asimilables, pues los primeros son renta en sentido genérico como aumento patrimonial, pero una ley expresamente los señaló como ingresos no afectos, mientras que los últimos nunca han estado afectos, distinguiéndose ambos conceptos de los ingresos exentos, en cuanto estos sí son renta, pero la ley los eximió explícitamente. Agregando que los ingresos establecidos en el artículo 5° del D.F.L. N° 2, de 1998, no se encuentran contemplados en el artículo 17 antes mencionado. Cita el artículo 5° de la Circular N° 91, de fecha 17.12.1980, señalando que 6 Timbre Electrónico establece el procedimiento para deducir los gastos no realizados con el fin educacional, por lo que debe primar sobre la Circular N° 98, la cual es inaplicable, y agrega que aun suponiendo que correspondiera aplicar el procedimiento de proporcionalidad, previsto para otras circunstancias, lo cierto es que este conduciría a un absurdo, ya que si se verifican los cálculos efectuados, las rentas pretendidas e impuestos calculados se duplican y triplican, pues los mismos montos liquidados se superponen por efecto de las proporciones, debido a que las bases de unas y otras tienden a ser las mismas, o bien las segundas tienen su origen en las primeras. Concluye que el D.F.L. N° 2, sobre la materia, no establece procedimiento de proporcionalidad alguno y que lo relevante dentro de este régimen es determinar qué parte de los ingresos se ha destinado a gastos e inversiones no docentes, lo cual no ha sido acreditado por el S.I.I., entendiéndose por tales exclusivamente aquellos gastos e inversiones señalados en el mismo D.F.L., ya referido, y no retiros de utilidades o gastos rechazados contemplados en la Ley sobre Impuesto a la Renta, la cual no tiene aplicación en el caso. Agregando que el procedimiento de proporcionalidad utilizado se debe aplicar a contribuyentes del régimen general y no a su caso u otras leyes especiales. Finalmente, solicita se dejen sin efecto las Liquidaciones Nos. 389 a 394, de fecha 25.07.2014, con costas. A fojas 120 y siguientes, comparece por la parte reclamada don SERGIO FLORES GUTIÉRREZ, Director de la VII Dirección Regional Talca del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, RUT N° 60.803.000-K, ambos domiciliados para estos efectos en calle Uno Oriente N° 1150, segundo piso, de la comuna de Talca, quien evacuando el traslado y contestando la reclamación interpuesta en contra de las Liquidaciones Nos. 389 a 394, de fecha 25.07.2014, solicita se confirmen las actuaciones reclamadas, con costas, por los fundamentos que se expresan, resumidamente, a continuación. Señala que mediante Notificación de fecha 30.12.2013, se solicitó a la contribuyente reclamante que aportara la documentación que describe, a lo cual dio cumplimiento dentro del plazo legal el día 28 de febrero (no indica año), emitiendo el certificado de recepción total de antecedentes con fecha 25.03.2014, para los fines previstos en el artículo 59 del Código Tributario. Al respecto, indica que se determinaron diferencias impositivas que fueron comunicadas a la parte reclamante mediante la Citación N° 49, de fecha 29.04.2014, quien dio respuesta a la misma con fecha 13.06.2014, dentro del plazo legal prorrogado, emitiéndose posteriormente las liquidaciones reclamadas, dado que se consideró insuficiente lo indicado por la contribuyente. 7 Timbre Electrónico En relación con las alegaciones de la parte reclamante señala lo siguiente: a) Ingresos provenientes de subvenciones a colegios particulares: Indica que las rentas obtenidas por los Establecimientos Educacionales se encuentran clasificadas en el N° 4 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por cuanto son contribuyentes de Primera Categoría que quedan sometidos a todas las obligaciones inherentes a la misma. Añadiendo que el D.F.L. N° 2 del Ministerio de Educación, de 1998, que fija normas sobre Subvención del Estado a los Establecimientos Educacionales, establece en el Título II “De la Subvención a Establecimientos Educacionales de Financiamiento Compartido y del Sistema de Becas” que aquellos colegios particulares subvencionados que cumplan los requisitos establecidos en el artículo 6 del mismo D.F.L., tienen derecho a percibir una subvención educacional; mientras que el artículo 5° contempla una franquicia tributaria consistente en liberar de la tributación del Impuesto a la Renta a los ingresos que dichos establecimientos obtengan por concepto de subvención, derechos de escolaridad, derechos de matrícula y donaciones a las que se refiere el artículo 18 del mismo D.F.L., siempre que los ingresos obtenidos por los conceptos antes indicados se utilicen o inviertan en el pago de remuneraciones del personal, en la administración, reparación, mantención o ampliación de las instalaciones de los establecimientos educacionales beneficiados, o en cualquiera otra inversión destinada al servicio de la función docente. Así las cosas, dice que los ingresos percibidos o devengados que no se encuentren liberados de tributación, constituirán ingresos tributables que deberá incorporarse en la determinación de la base imponible del Impuesto a la Renta de Primera Categoría, conforme a los artículos 29 a 33 de la Ley del ramo. Señala que, en el caso particular, la reclamante registra retiros de dinero efectuados por sus socios, financiados con los ingresos provenientes de subvenciones y dado que no cumplen con el requisito de estar destinados a la docencia, de ser utilizados en los objetivos que establece el artículo 5 del D.F.L. N° 2, ya mencionados, deja de estar beneficiada con la liberación de tributación y por tanto deben tributar, tomando la calidad de ingresos renta, criterio que se encuentra contemplado en el Oficio N° 215, de fecha 30.01.1997. Al respecto, indica que la diferencia impositiva determinada por el Servicio no corresponde al hecho de hacer tributar con Primera Categoría los retiros efectuados por los socios, sino que se infiere de la sola lectura de los actos reclamados que el fundamento corresponde a que los ingresos obtenidos por subvención no cumplen con los requisitos legales para la procedencia de la franquicia tributaria. Añadiendo que no es aceptable que la reclamante pretenda que la normativa establecida en el D.F.L. N° 2, de 1998, reemplace la tributación general prevista en la Ley sobre Impuesto a la Renta sino que se trata de un 8 Timbre Electrónico beneficio tributario que opera única y exclusivamente cuando se cumplen determinados requisitos, lo cual no sucedió en el caso. b) Ingresos de escolaridad: Cita lo dispuesto en el artículo 16 inserto en el Título I “De la Subvención a la Educación Gratuita”, del D.F.L. N° 2, de 1998, infiriendo que los derechos de escolaridad son aquellos que puede percibir un establecimiento de educación gratuita, y corresponderían, conforme a lo previsto en el artículo 17, a aquellos cobros efectuados por el establecimiento educacional a los padres y apoderados y aportes que efectúen estos al establecimiento y a terceras instituciones relacionadas con él, tales como centros de padres, corporaciones y otras, precisando la disposición que no se considerarán como “derecho de escolaridad” las cuotas ordinarias de los centros de padres y apoderados y los derechos de matrícula cobrados en los términos del artículo 16. Por otra parte, indica que el artículo 24 del mismo D.F.L., en el Título II “De la subvención a Establecimientos Educacionales con financiamiento compartido” establece que aquellos pueden efectuar cobros mensuales a sus alumnos, los cuales no están amparados en la exención tributaria prevista en el artículo 5 de dicho cuerpo normativo, sin que puedan asimilarse a los ingresos de escolaridad que dicho artículo libera de tributación, por lo que constituyen un ingreso afecto a tributación general, lo cual se encuentra refrendado en el Oficio N° 4197, de 11.10.2006, citando además jurisprudencia de la Excma. Corte Suprema, en la causa rol 4866-2009. Agregando que la referencia que efectúa la parte reclamante al contenido de la Circular N° 91, de 1980, dictada con anterioridad al D.F.L. N°2 de 1998, es parcial, puesto que se inferiría que la aplicación de la franquicia por parte de los colegios particulares subvencionados también se encontraba limitada a la destinación a gastos relacionados con la actividad educacional. c) Ingresos por intereses: Al respecto, señala que la parte reclamante también percibió ingresos por concepto de intereses, los cuales trató como exentos, a pesar de que conforme a lo dispuesto en el inciso final del N° 2 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta son afectos, toda vez que las rentas del establecimiento están contenidas en el N° 4 del mismo artículo. Añadiendo que conforme al Oficio N° 1719, de fecha 26.09.2014, el Director del S.I.I., si los recursos son invertidos en instrumentos que permitan mantener inalterable su condición de recursos disponibles para ser destinados al servicio de la función docente, pueden ser considerados como excedentes hasta que una vez utilizados se pueda establecer su situación tributaria, pero la rentabilidad que generen o puedan generar las inversiones se afecta con impuesto conforme a las reglas generales y no gozan de la liberación tributaria que establece el 9 Timbre Electrónico ya referido artículo 5°. d) Corrección monetaria: Al respecto indica que no es efectivo que el establecimiento educacional goce de una exención genérica, pues también pueden contar con ingresos afectos al Impuesto a la Renta y que, en el caso particular, se aplicó la operación de prorrateo establecida en la Citación N° 49, de 29.04.2014, por lo que los gastos, costos y desembolsos fueron imputados a los ingresos afectados con el Impuesto a la Renta de Primera Categoría en forma proporcional, tal como dispone el inciso segundo del artículo 27 del Código Tributario y la Circular N° 68, de 03.11.2010, del S.I.I. Así las cosas, dice que la corrección monetaria debe afectarse con el tributo correspondiente, como toda cuenta de ingreso. e) Gastos rechazados por indemnizaciones pagadas a los socios: Señala que tal como se describe en las liquidaciones, la reclamante efectuó estos pagos a socios que efectivamente trabajaban en la empresa, los que tenían asignadas remuneraciones por concepto de sueldo empresarial, pero que no tienen derecho a indemnizaciones debido a que no tienen la calidad de trabajadores de la empresa, al ser dueños de la misma, por lo que no cumplen los requisitos para ser considerados gastos necesarios para producir la renta, conforme al N° 6 del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y al no existir disposición legal que la disponga. Citando al efecto la definición de “Empleador” prevista en el artículo 3 del Código del Trabajo, y los artículos 6 y 63 del mismo cuerpo legal, toda vez que no existiría el requisito fundamental de subordinación y que además, en lo particular, los ingresos exentos de gravamen obtenidos por la contribuyente en los años tributarios 201 a 2013, no cumplen con los requisitos para ser calificados de tales, por lo que los gastos rechazados serían inherentes a ingresos renta. Por otro lado, dice que no tiene asidero legal lo alegado por la contribuyente reclamante en cuanto a que al estar frente a una renta exenta, aunque se aumenten los gastos rechazados, ellos no tienen efectos en la renta afecta y sólo disminuirían los ingresos exentos y no procedería gravarlos con impuestos. Lo anterior ya que la sociedad educacional es una contribuyente clasificada en el N° 4 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por lo que debe estarse a dicha ley para la determinación de la base imponible y si dentro de sus ingresos obtiene rentas exentas debe efectuar los ajustes que la misma ley le impone, deduciendo dichas partidas de las utilidades del ejercicio en que se generaron, de acuerdo a lo previsto en la letra b) del N° 2 del artículo 33 de la misma ley y así no dejarlas al margen de la tributación. Añadiendo que igual situación ocurre con los gastos rechazados, los cuales deben agregarse al resultado financiero, conforme a las letras b) a g) del N° 1 del artículo 33. f) Gastos rechazados por exceso de sueldo empresarial: Conjuntamente con reiterar lo ya expuesto en puntos anteriores en relación a la clasificación de la contribuyente de autos, a que los ingresos exentos de gravamen obtenidos por aquella no cumplen los requisitos para ser 10 Timbre Electrónico calificados como tales y a que en el caso no se trata de una exención de toda una actividad, indica que aquellas remuneraciones asignadas a los socios, que exceden el límite del valor afecto a cotizaciones previsionales obligatorias, constituyen gastos no aceptados para efectos de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por lo que deben ser agregados al resultado financiero, conforme a lo dispuesto en la letra g) del N° 1 del artículo 31 de la ley antes citada. g) Gastos rechazados por no tener respaldo documentario: Señala que estos gastos objetados corresponden a pagos voluntarios efectuados a parte de los trabajadores de la reclamante, los cuales no fueron afectados con las leyes previsionales ni de salud, los que fueron rechazados por ser voluntarios y no haberse realizado a todos los trabajadores, como dispone el inciso primero del N° 6 del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Remitiéndose en cuanto al resto de las alegaciones de la parte reclamante a lo ya expuesto previamente. h) Gastos rechazados por pago de Impuesto a la Renta: Indica que dicho concepto se encuentra considerado expresamente como gasto no aceptado en el N° 2 del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por lo que debe ser agregado a la renta líquida imponible, según lo dispuesto en la letra g) del N° 1 del artículo 33, ya citado. Remitiéndose nuevamente en cuanto al resto de las alegaciones manifestadas por la parte reclamante a lo ya expuesto precedentemente. i) Gastos rechazados correspondientes a pagos de sueldos a cónyuges de socios: Al respecto indica que en la auditoría se determinó la existencia de estas partidas, las cuales son calificadas de gastos rechazados de acuerdo a lo señalado en la letra b) del N° 1 del artículo 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, norma de carácter imperativo y que establece como único requisito que las partidas ahí descritas hayan disminuido la renta líquida declarada, por lo que no se trataría de una presunción legal como alega la parte reclamante. Agregando que reitera, en cuanto al resto de las alegaciones de la contribuyente reclamante, lo señalado en la letra f) precedente. j) Respecto de la objeción del Método de Cálculo: Cita lo dispuesto en el N° 1 del artículo 2, artículo 29 y N° 29 del artículo 17, todos de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en cuanto al concepto de “renta”, “ingresos brutos” e “ingreso no renta”, y los artículos 5, 16, 17 e inciso primero del artículo 24 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación; concluyendo que debido a que el artículo 16 se encuentra dentro del Título I denominado “De la subvención a la Educación Gratuita”, los derechos de escolaridad ahí contemplados son aquellos que puede percibir un establecimiento de educación gratuita, indicando además que los cobros mensuales por alumno no mayores a 4 unidades de subvención educacional, que el artículo 24 precedente autoriza se efectúen por los establecimientos educacionales de financiamiento compartido, no se encuentran comprendidos dentro del concepto de derechos de escolaridad, y que la 11 Timbre Electrónico exención tributaria prevista en el artículo 5° no alcanza a los cobros mensuales antes señalados. Debido a lo anterior, dice que el Director del S.I.I., mediante Oficio N° 4197, de fecha 11.10.2006, indicó que los cobros que se efectúen al amparo del artículo 24 constituirán un ingreso afecto a la tributación general establecida en la Ley sobre Impuesto a la Renta, sin que puedan ser asimilados a los derechos de escolaridad que el artículo 5° libera de tributación. Agregando que la única oportunidad en que los ingresos por subvenciones, derechos y donaciones se encuentran afectos a Impuesto a la Renta se produce cuando tales recursos son utilizados o invertidos en fines distintos a los de docencia y, por tanto, forman parte de los ingresos brutos de la empresa, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 29 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, debiendo tributar con Impuesto a la Renta de Primera Categoría, conforme al N° 4 del artículo 20 del mismo cuerpo legal, citando al efecto el Oficio N° 1719, de fecha 29.09.2014, del S.I.I. Añade que es efectivo que estos ingresos por subvenciones no están contemplados en el N° 7 del artículo 17 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, ya que no corresponden a devoluciones de capitales sociales, señalando que esta norma no tiene ninguna relación con la materia. Agregando que, independientemente de lo anterior, conforme al numeral 29 del mismo artículo, no constituyen renta los ingresos que no se consideren renta o que se reputen capital según texto expreso de una ley, indicando que es así como los ingresos por subvenciones establecidos en el D.F.L. N° 2, al no estar afectados con impuestos, pasan a ser un ingreso no renta. Por otro lado, dice que la Circular N° 68, del S.I.I., de fecha 03.11.2010, con el objeto de facilitar el cumplimiento tributario y conforme al N° 1, letra A) del artículo 6 e inciso segundo del artículo 27 del Código Tributario, instruyó una forma de proporcionar los gastos incurridos en una empresa en que existen ingresos afectos al Impuesto a la Renta, como también ingresos no constitutivos de rentas y rentas exentas, y que tienen gastos y costos de utilización común, como ocurre en el caso de la contribuyente reclamante, quien en sus estados financieros o Balance General no separa los gastos y desembolsos imputables a cada uno de ellos. Al efecto, indica que la Circular, a la cual se dio cabal cumplimiento, establece que: “Se deberá aplicar al total de los gastos de utilización común, pagados o adeudados en el ejercicio, la proporción que represente cada uno de dichos ingresos brutos, esto es, previo a la deducción de los costos, gastos y desembolsos necesarios para producirlas, en el total de los ingresos que el contribuyente obtenga durante el mismo ejercicio. Conforme a lo señalado, el total de los gastos de utilización común se distribuirá de acuerdo a los porcentajes que resulten del cálculo anterior, imputándose la parte que corresponde a los ingresos afectos al régimen general, o a los ingresos no reputados renta.” 12 Timbre Electrónico Reitera que los derechos de escolaridad se debieron consignar dentro de los ingresos afectos, que los intereses obtenidos por depósitos a plazo no tienen ninguna liberación tributaria y lo mismo el valor por concepto de corrección monetaria. Agrega en relación a la alegación sobre la suma de gastos aceptados a proporcionar en el año tributario “2001”, que dicho año tributario nunca ha estado en fiscalización por el S.I.I., y que la cantidad invocada de $60.907.757 no se respalda con ningún argumento que su parte pueda desvirtuar. Por lo demás, reitera que la Circular N° 68, del año 2010, se condice con el caso de autos, y no así la Circular N° 91, de 17.12.1980, que la parte reclamante invoca, la cual fue dictada antes de la entrada en vigencia del D.F.L. N° 2, de 1998, y que nada obsta para que el Director Nacional del S.I.I. haya impartido instrucciones específicas que se aplican a todos aquellos que se encuentren en la situación que describe la norma, como ocurre con la aplicación de un método proporcional para la determinación de la renta líquida imponible. Añadiendo que la reclamante no se encuentra en un régimen general y especial de tributación, sino que el beneficio tributario del cual hace uso es de aplicación restringida, y que aceptar el planteamiento de la contribuyente reclamante implicaría reconocer una forma de cálculo distinta y más beneficiosa para ella, lo que vulneraría el principio de equidad en materia tributaria. Sin perjuicio de lo cual, hace presente que la reclamante no presenta ningún antecedente del cual se extraiga que determinó, al menos, su renta líquida imponible en base a lo instruido en la Circular N° 91, de 1980, dado que declaró en los Formularios 22 de los años tributarios 2011, 2012 y 2013, como base imponible del Impuesto a la Renta de Primera Categoría, el valor de una cuenta denominada “servicios afectos”, sin efectuar los ajustes necesarios conforme a la normativa. Agrega que la parte reclamante no expuso ninguna prueba concreta para acreditar que las rentas pretendidas e impuestos calculados se dupliquen o tripliquen, debido a una superposición, por lo que no es posible analizar dicha alegación, señalando por último que el D.F.L. N° 2 no establece ningún procedimiento de proporcionalidad, por cuanto lo que hace es establecer una franquicia tributaria, pero existen normas especiales de carácter tributario que regulan la forma de determinar la base imponible de Primera Categoría, de aplicación general, los cuales pueden ser interpretadas e instruidas por el Director del S.I.I., por mandato legal. Finaliza, según ya se indicó, solicitando se confirmen las actuaciones reclamadas y desechando en consecuencia, en todas sus partes el reclamo de autos, con costas. A fojas 131 y vuelta, se recibió la causa a prueba, fijándose los puntos sobre los cuales ésta debía recaer. 13 Timbre Electrónico A fojas 135, se tuvo por presentada la lista de testigos de la parte reclamada. A fojas 140 y vuelta, se acogió en parte el recurso de reposición interpuesto por la parte reclamante en contra de la resolución que recibió la causa a prueba, dejando sin efecto el punto de prueba N° 1, rechazando el punto de prueba propuesto en su lugar y modificando, en consecuencia, la numeración de los siguientes puntos fijados. Además, se concedió, en el sólo efecto devolutivo, el recurso de apelación subsidiariamente interpuesto. A fojas 147 y siguientes, rola la audiencia testimonial decretada en autos, con la declaración de uno de los testigos de la parte reclamada. A fojas 220, se tuvo por acompañados, con citación, los documentos indicados por la parte reclamada en su escrito de fojas 208 y por la parte reclamante a fojas 209 y siguientes. A fojas 222, se certificó por el Secretario Abogado del Tribunal que la parte reclamante no consignó el dinero suficiente para la confección de las compulsas decretadas a fojas 140 y vuelta. A fojas 223 y vuelta, se tuvo por desistida a la parte reclamante respecto del recurso de apelación subsidiario concedido mediante resolución que rola a fojas 140 y vuelta. A fojas 224, se trajeron los AUTOS PARA FALLO. CONSIDERANDO: PRIMERO: Que, según lo indicado, a fojas 97 y siguientes, comparece doña MARÍA ALICIA ALBORNOZ ACUÑA y doña YOANINA ALEXSANDRA HERRERA FUENZALIDA, en representación de la SOCIEDAD EDUCACIONAL SAN JAVIER LIMITADA, RUT N° 79.803.790-0, todas ya individualizadas, quienes conforme al Procedimiento General de Reclamaciones, contemplado en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, dentro del plazo legal, interponen reclamo tributario en contra de las Liquidaciones Nos. 389 a 394, de fecha 25.07.2014, emitidas por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos, las cuales determinaron diferencias de Impuesto a la Renta de Primera Categoría respecto de los años tributarios 2011, 2012 y 2013, y Reintegros por Pago Provisional Mensual (PPM), respecto de los períodos de mayo de los años tributarios antes indicados, fundamentadas en ingresos no declarados por los conceptos de Subvención no destinados a labor de docencia no tributados, Ingresos de escolaridad no tributados, Intereses obtenidos no 14 Timbre Electrónico tributados y Saldo acreedor cuenta corrección monetaria; y Gastos Rechazados por Indemnizaciones voluntarias pagadas a finiquitos de retiros de socios de la empresa, sin consignar leyes sociales ni Impuesto a la Renta, por Exceso de sueldo empresarial, por Pago de Impuesto a la Renta, por Pago Sueldos a cónyuges socios y Gastos rechazados por no tener respaldo documentario. Solicitando se dejen sin efecto las referidas actuaciones, con costas, por los fundamentos de hecho y de derecho ya descritos en la parte expositiva. SEGUNDO: Que, tal como ya se describió, a fojas 120 y siguientes, comparece por la parte reclamada don SERGIO FLORES GUTIÉRREZ, Director de la VII Dirección Regional Talca del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, RUT N° 60.803.000-K, ambos ya individualizados, evacuando el traslado y contestando la reclamación interpuesta en contra de las Liquidaciones Nos. 389 a 394, de fecha 25.07.2014, solicitando se confirmen las actuaciones reclamadas, con costas, por las consideraciones latamente expresadas en la parte expositiva de esta sentencia. TERCERO: Que el acto reclamado en estos autos, lo constituyen las Liquidaciones Nos. 389 a 394, de fecha 25.07.2014, emitidas por la VII Dirección Regional Talca del S.I.I., que rolan en fotocopias a fojas 1 y siguientes, las cuales determinaron diferencias de Impuesto a la Renta de Primera Categoría respecto de los años tributarios 2011, 2012 y 2013, y Reintegros por Pago Provisional Mensual (PPM), respecto de los períodos de mayo de los años tributarios antes indicados, fundamentadas en ingresos no declarados por los conceptos de Subvención no destinados a labor de docencia no tributados, Ingresos de escolaridad no tributados, Intereses obtenidos no tributados y Saldo acreedor cuenta corrección monetaria; y Gastos Rechazados por los conceptos de Indemnizaciones voluntarias pagadas a finiquitos de retiros de socios de la empresa, sin consignar leyes sociales ni Impuesto a la Renta, Exceso de sueldo empresarial, Pago de Impuesto a la Renta, Pago Sueldos a cónyuges socios y Gastos rechazados por no tener respaldo documentario. En dicha actuación se considera por el S.I.I. la respuesta presentada por la contribuyente, con fecha 13.06.2014, dentro del plazo prorrogado para dichos efectos, a la Citación N° 49, de fecha 29.04.2014, determinando practicar las liquidaciones de impuestos reclamadas en autos, por los conceptos antes indicados. CUARTO: Que, antes de analizar el asunto controvertido en autos, cabe hacer presente que en los juicios tributarios la litis se determina en base a las alegaciones planteadas por la contribuyente en su escrito de reclamación y las alegaciones realizadas por el Servicio de Impuestos Internos en su escrito de contestación al reclamo, debiendo manifestarse éstas últimas siempre dentro del contexto de los fundamentos expresamente consignados en el acto que se 15 Timbre Electrónico reclama, pues de lo contrario podría afectarse gravemente el derecho a defensa de la parte reclamante, al no existir el trámite de réplica en este tipo de juicios. En virtud de lo anterior, cualquier alegación o planteamiento que las partes hayan realizado con posterioridad a las actuaciones antes descritas no forman parte del asunto controvertido respecto del cual este sentenciador deberá pronunciarse. QUINTO: Que, del mérito de autos, se desprende que no se encuentran controvertidos los siguientes hechos: 1) Que la contribuyente reclamante es un establecimiento educacional subvencionado por el Estado y que, en dicho carácter, percibió subvenciones durante los períodos cuestionados en las liquidaciones; y 2) Que, con fecha 13.06.2014, dentro del plazo prorrogado, la contribuyente reclamante dio respuesta a la Citación N° 49, de fecha 29.04.2014. SEXTO: Que, por el contrario, existe controversia entre las partes sobre los siguientes puntos: 1) Si el D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, sobre “Subvención del Estado a Establecimientos Educacionales”, establece un régimen de tributación especial y excluyente, sustitutivo del régimen general establecido en la Ley sobre Impuesto a la Renta. 2) Acreditación de los requisitos previstos en el artículo 5° del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, antes referido, en relación con los ingresos cuestionados en las liquidaciones de autos; 3) Procedencia de los gastos rechazados en las liquidaciones reclamadas; y 4) Procedencia del sistema de cálculo proporcional aplicado en las liquidaciones de autos. SÉPTIMO: Que, existiendo hechos sustanciales y pertinentes, controvertidos, mediante resolución que rola a fojas 131 y vuelta, se recibió la causa a prueba señalando los puntos sobre los cuales ésta debía recaer, resolución que fue modificada a través de la providencia que rola a fojas 140 y vuelta, al acogerse, en parte, el recurso de reposición deducido por la parte reclamante a fojas 136 y siguiente. OCTAVO: Que, dentro del término probatorio, la parte reclamante rindió la siguiente prueba documental que se encuentra bajo la Custodia del Tribunal N° T-7-2016: 16 Timbre Electrónico 1) Boletas no afectas (talonarios escolaridad) correspondiente al año 2010, correspondiente a 31 Talonarios desde el Nº 94 a Nº 124 (1 Caja). 2) Boletas no afectas (talonarios escolaridad) correspondiente al año 2011, correspondiente a 34 Talonarios desde el Nº 125 a Nº 158 (1 Caja). 3) Boletas no afectas (talonarios escolaridad) correspondiente al año 2012, correspondiente a 45 Talonarios desde el Nº 159 a Nº 203 (1 Caja). 4) Carpeta denominada contratos de trabajo de socios, contratos de trabajo cónyuges de socios y contratos y finiquitos por retiro de socios, que contiene: a. Funda que contiene contrato de trabajo de doña Loyda Avila Valderrama y cuatro hojas de anexos de contrato. b. Funda que contiene contrato de trabajo de doña Matilde Barriga Valenzuela y tres hojas de anexos de contrato. c. Funda que contiene contrato de trabajo de doña Antonieta Maureira Lastra y tres hojas de anexos de contrato. d. Funda que contiene contrato de trabajo de don Alfonso Medrano Maldonado y dos hojas de anexos de contrato. e. Funda que contiene contrato de trabajo de don Maximiliano Picart Aravena y tres hojas de anexos de contrato. f. Funda que contiene contrato de trabajo de María Angélica Rebolledo Rebolledo y 4 hojas de anexos de contrato. g. Funda que contiene contrato de trabajo de don Juan Riquelme Guardiola, dos hojas de anexos de contrato, y finiquito. h. Funda que contiene contrato de trabajo de doña Dynelly Pereira Antunez, dos hojas de anexos de contrato, y finiquito. i. Funda que contiene contrato de trabajo de don Jorge Loyola Sepúlveda y cuatro hojas de anexos de contrato. j. Funda que contiene contrato de trabajo de doña Yasna Loreto Berrios Rebolledo y dos hojas de anexos de contrato. 5) Libro FUT correspondiente a los años 1997 a 2013 6) Libro remuneraciones docentes de Junio 2008 a Junio 2010. 7) Libro remuneraciones docentes de Julio 2010 a Diciembre 2011. 8) Carpeta que contiene libro remuneraciones enero a diciembre 2012. 9) Libro remuneraciones no docentes de octubre 2006 a diciembre 2010. 10) Libro remuneraciones no docentes año 2011. 11) Libros inventarios, balances, libro diario, libro mayor año 2010. 12) Libros inventarios, balances, libro diario, libro mayor año 2011. 13) Libros inventarios, balances, libro diario, libro mayor año 2012. 17 Timbre Electrónico 14) Archivador que contiene Liquidación y pago de subvenciones, con hojas correspondientes a los años 2010, 2011 y 2012. 15) Liquidaciones de sueldo de socios Loyda Avila Valderrama, Matilde Barriga Valenzuela, Antonieta Maureira Lastra, Alfonso Medrano Maldonado, Maximiliano Picart Aravena y Maria Rebolledo Rebolledo, correspondiente a los años 2010, 2011 y 2012 (a excepción del mes de noviembre de 2010 en que no se encuentra agregada la liquidación de doña Maria Rebolledo Rebolledo); y de Dynelly Pereira Antunez y Juan Riquelme Guardiola, en los meses de febrero y enero de 2010. 16) Libro caja enero 2009 a Junio 2010. 17) Libro caja Julio 2010 a Noviembre 2011. 18) Libro caja Diciembre 2011 a Abril 2013. NOVENO: Que, además, junto con su escrito de reclamación, la reclamante acompañó los siguientes documentos: 1) A fojas 1 y siguientes, Liquidaciones Nos. 389 a 394, de fecha 25.07.2014. 2) A fojas 45, Notificación N° 438-2014, de fecha 25.07.2014. 3) A fojas 46 y siguientes, Citación N° 49, de fecha 29.04.2014. 4) A fojas 86 y siguientes, copia de respuesta a Citación N° 49, ya referida. 5) A fojas 94 y siguientes, copia autorizada de Mandato administrativo y judicial de las apoderadas comparecientes por la parte reclamante. DÉCIMO: Que, durante el término probatorio, la parte reclamada rindió la siguiente prueba: A. TESTIMONIAL, que rola a fojas 147 y siguiente, en la que depuso, legalmente juramentado e interrogado al tenor de los puntos de prueba fijado en autos, el testigo don Hugo Horacio Iribarren Cárdenas, contador auditor. B. DOCUMENTAL. 1) A fojas 149 y siguientes, cartilla SIIC de la contribuyente reclamante. 2) A fojas 152 y siguientes, Declaración Anual de Renta, formulario 22, correspondiente a los años tributarios 2011, 2012 y 2013, de la contribuyente reclamante. 3) A fojas 158 y siguientes, Consulta de Declaración Jurada N° 1886, de los años tributarios 2011, 2012 y 2013, de la contribuyente reclamante. 4) A fojas 163 y siguientes, copia de Citación N° 49, de fecha 29.04.2014. 5) A fojas 202 y siguientes, copia de Oficio N° 215, de fecha 30.01.1997. 18 Timbre Electrónico UNDÉCIMO: Que, conforme a lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario, corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. Además, la misma norma legal señala que para obtener que se anule o modifique una liquidación el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio de Impuestos Internos, de conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero del Código Tributario. DUODÉCIMO: Que, en relación con la procedencia y valoración de los medios de prueba aportados en autos, debe tenerse presente lo dispuesto en los incisos 10° y 14° del artículo 132 del Código Tributario, que establecen que en los juicios tributarios “se admitirá, además, cualquier otro medio probatorio apto para producir fe”, y que la prueba será apreciada conforme a las reglas de la sana crítica. A lo que debe agregarse lo señalado en el artículo 69 del Código de Procedimiento Civil, en cuanto a la forma en que se autorizan las actuaciones por el Tribunal y, particularmente, los documentos aportados por las partes, cuya aplicación en este juicio es procedente por aplicación de lo establecido en el artículo 148 del Código Tributario. Por último, además, debe tenerse presente que el inciso 15° del citado artículo 132 del Código Tributario señala que los actos o contratos solemnes sólo podrán ser acreditados por medio de la solemnidad prevista por la ley, y en aquellos casos en que la ley requiera probar mediante contabilidad fidedigna, el juez deberá ponderarla preferentemente. I. NORMATIVA APLICABLE AL CASO. DÉCIMO TERCERO: Que, a fin de analizar cada uno de los conceptos liquidados, corresponde analizar primeramente el régimen de tributación que le sería aplicable a la parte reclamante. En relación con lo anterior, la parte reclamante alega, en síntesis, que su actividad goza de una exención genérica. Al efecto indica que se trata de un régimen tributario especial de exención previsto en el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, el cual no prevé topes ni condiciones adicionales a la “destinación”, no siendo aplicables las normas generales previstas en los artículos 29 a 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Señalando al respecto que dicho sistema sería autosuficiente para todas las rentas e ingresos previstos en él, salvo que no lo sean, en cuyo caso se rigen por el régimen general o el que corresponda, pero nunca puede ser el resultado de una mezcla de ambos sistemas como pretendería el S.I.I. 19 Timbre Electrónico Que, por otro lado, la parte reclamada señala que las rentas obtenidas por los establecimientos educacionales, actividad que correspondería a la parte reclamante, se encuentran clasificadas en el N° 4 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por lo que se trata de contribuyentes de Primera Categoría que quedan sometidos a las obligaciones que les son inherentes. Agregando que el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, antes citado, establece una franquicia tributaria a favor de dichos establecimientos, bajo el supuesto que se cumplan los requisitos previstos en dicho cuerpo legal, por lo que los ingresos percibidos o devengados por los establecimientos educacionales que no se encuentren liberados de tributación constituyen ingresos tributables que deberán incorporarse en la determinación de la base imponible del Impuesto a la Renta de Primera Categoría, de acuerdo a los artículos 29 a 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. DÉCIMO CUARTO: Que sobre la materia, en relación con el Impuesto a la Renta de Primera Categoría, la parte pertinente del N° 4 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, vigente a la fecha de las partidas cuestionadas, establecía lo siguiente: “Artículo 20.- Establécese un impuesto de 20% que podrá ser imputado a los impuestos global complementario y adicional de acuerdo con las normas de los artículos 56, N° 3 y 63. Este impuesto se determinará, recaudará y pagará sobre: (…) 4°.- Las rentas obtenidas por (…) colegios, academias e institutos de enseñanza particular y otros establecimientos particulares de este género; (…).” DÉCIMO QUINTO: Que, bajo el Título I “De la Subvención a la Educación Gratuita”, el inciso primero del artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, sobre Subvención del Estado a Establecimientos Educacionales, vigente a la época de los períodos liquidados, señalaba lo siguiente: “Artículo 5º.- La subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 18, en la parte que se utilicen o inviertan en el pago de remuneraciones del personal; en la administración, reparación, mantención o ampliación de las instalaciones de los establecimientos beneficiados; o en cualquier otra inversión destinada al servicio de la función docente, no estarán afectos a ningún tributo de la Ley sobre Impuesto a la Renta." Mientras que, en el Título II “De la Subvención a Establecimientos Educacionales 20 Timbre Electrónico de Financiamiento Compartido y del Sistema de Becas”, del mismo cuerpo legal citado precedentemente, el artículo 23, hoy derogado, indicaba a la fecha de los períodos cuestionados lo siguiente: “Artículo 23. Sin perjuicio de lo establecido en el Título I, los establecimientos particulares de educación parvularia del 2º nivel de transición, de educación general básica diurna, educación especial y de educación media diurna, que cobren a sus alumnos los valores mensuales promedios que se señalan en el artículo siguiente, podrán percibir una subvención denominada Subvención a Establecimientos Educacionales de Financiamiento Compartido, la que se regirá por las disposiciones especiales que a continuación se establecen y, en lo que no se contraponga con ellas, por las normas de los Títulos I, III y IV de esta ley. Los alumnos en condiciones de vulnerabilidad a que se refiere la letra a) bis del artículo 6º no podrán ser objeto de cobro obligatorio alguno. Asimismo, podrán incorporarse a esta modalidad de subvención los establecimientos de educación media diurna administrados por las municipalidades o por corporaciones que los administren por cuenta de ellas cuando exista el acuerdo mayoritario de los padres y apoderados de los alumnos del establecimiento. En todo caso, los establecimientos de educación básica y media administrados por las municipalidades o por corporaciones que los administren por cuenta de ellas deberán otorgar cupos a todos los alumnos residentes en la comuna que lo requieran, previa declaración escrita del apoderado en que solicite el beneficio de la gratuidad.” DÉCIMO SEXTO: Que del tenor de las normas antes transcritas se advierte que el N° 4 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, es una norma de tributación de carácter general, aplicable a “colegios, academias e institutos de enseñanza particular y otros establecimientos particulares de este género”. Que, por tanto, teniendo presente que la actividad de establecimiento educacional a que se dedica la parte reclamante es una de aquellas que se encuentra considerada en la norma antes referida debe concluirse que se encuentra afecta a Impuesto a 21 Timbre Electrónico la Renta de Primera Categoría, sin perjuicio de las franquicias tributarias que pudiere gozar conforme a otras normas legales especiales. DÉCIMO SÉPTIMO: Que, por su lado, el artículo 5° del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, establece un beneficio tributario relacionado con la actividad de los establecimientos educacionales, que cumplan con los requisitos previstos en el referido cuerpo legal. Al respecto, teniendo presente para ello que las normas tributarias y, en particular, aquellas que establecen beneficios o franquicias, como es el artículo 5° mencionado, son normas de derecho estricto y por tanto deben ser interpretadas restrictivamente, no es posible aplicar la analogía en su interpretación ni tampoco extender su aplicación a situaciones que no se encuentran expresamente reguladas por el legislador. DÉCIMO OCTAVO: Que, en relación con el sujeto contribuyente de la franquicia legal, teniendo presente que el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, se encuentra bajo el Título I “De la Subvención a la Educación Gratuita”, debe entenderse conferida para los establecimientos educacionales gratuitos que cumplan los requisitos previstos en el artículo 6 del mismo cuerpo legal, esto es, aquellos que los habilitan a impetrar el beneficio de la subvención que el Estado presta a los establecimientos educacionales. Que, además, conforme al tenor literal del pretérito artículo 23, establecido bajo el Título II del mismo D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, también debe entenderse que la mencionada franquicia legal se encontraba prevista para aquellos establecimientos educacionales de financiamiento compartido regulados en el mismo decreto. Lo anterior teniendo presente que la referida norma señalaba expresamente la frase: “Sin perjuicio de lo establecido en el Título I (…)”, es decir, hacía aplicables a los mismos las disposiciones previstas en el referido Título I, dentro de las cuales se encuentra la franquicia tributaria prevista en el artículo 5°, con la salvedad que la subvención se regía por las disposiciones especiales establecidas en el Título II y, en lo que no se contraponía con ellas, por las normas de los Títulos I, III y IV de la misma ley. DÉCIMO NOVENO: Que, ahora bien, en cuanto al contenido de la franquicia legal, el artículo 5° del D.F.L. N° 2, de 1998, establecía que el beneficio tributario consiste en que aquella parte de los ingresos correspondientes a la subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 18, que se utilicen o inviertan en el pago de remuneraciones del personal; en la administración, reparación, mantención o ampliación de las instalaciones de los establecimientos beneficiados; o en cualquier otra inversión destinada al servicio de la función docente, no estará afecta a ningún tributo de la Ley sobre Impuesto a la Renta. 22 Timbre Electrónico Es decir, conforme a lo dispuesto en el citado artículo 5°, la franquicia tributaria regulada a la época de los períodos liquidados sólo procede en relación con los ingresos consistentes en “la subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 18” y sólo en aquella parte que se utilice o invierta en las destinaciones previstas en el norma legal, por lo que no se trata de una exención genérica como indica la parte reclamante, debido a que aquella parte de los conceptos ya señalados, que no sean destinados a alguno de los destinos expresamente considerados en la norma, no se verá beneficiada con la franquicia tributaria. VIGÉSIMO: Que, por tanto, de acuerdo a lo analizado, si bien la actividad de establecimiento educacional se encuentra afecta a Impuesto a la Renta de Primera Categoría, en caso que dicho establecimiento, a la época de los períodos liquidados, cumpliera con los requisitos legales previstos en el D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, los ingresos correspondientes a la subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 18, no estaban afectos a ningún tributo de la Ley sobre Impuesto a la Renta, pero sólo en aquella parte que fueran utilizados o invertidos o destinados a alguno de los fines contemplados en la misma disposición legal. VIGÉSIMO PRIMERO: Que, en cuanto a las características del establecimiento educacional reclamante no se encuentra controvertido que, durante los años tributarios considerados en las liquidaciones de autos, percibía una subvención del Estado. Que, además, conforme al mérito de las pruebas rendidas en autos, así de los talonarios de escolaridad y de los Libros Contables acompañados, que se encuentran bajo la Custodia del Tribunal T-7-2016, unido a lo que se extrae de las alegaciones de las partes, consta que se trata de una establecimiento educacional de financiamiento compartido, de aquellos a que se refiere el Título II del D.F.L. N° 2, de 1998. VIGÉSIMO SEGUNDO: Que, así las cosas, teniendo presente lo anterior y lo razonado en considerandos precedentes, se concluye que al ser la parte reclamante un establecimiento educacional, se encuentra afecta a Impuesto a la Renta de Primera Categoría y que, a su vez, a la época de los períodos liquidados, gozaba de la exención prevista en el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, en aquella parte de sus ingresos que correspondían a “la subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 18” y sólo hasta o en aquella parte que se utilice o invierta, efectivamente, en las destinaciones previstas en dicha norma legal. 23 Timbre Electrónico Que, por el contrario, por aplicación de la misma norma del artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, se concluye que aquella parte de sus ingresos que correspondan a “la subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 18”, que no sean destinados a alguno de los destinos expresamente considerados en la norma, no se verá beneficiado con la franquicia tributaria, los cuales deben tributar conforme a las normas del Impuesto a la Renta de Primera Categoría, según se ha indicado, debiendo ser declarados como ingresos afectos al referido impuesto. II. INGRESOS NO DECLARADOS. VIGÉSIMO TERCERO: Que, habiéndose concluido lo anterior, corresponde determinar si los ingresos cuestionados en autos se encontraban beneficiados con la franquicia tributaria prevista en el pretérito artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, según alega la contribuyente reclamante, o bien, si debían ser declarados como ingresos afectos a Impuesto a la Renta de Primera Categoría, conforme se consignan en las liquidaciones y como señala la parte reclamada. VIGÉSIMO CUARTO: Que a fin de determinar lo anterior, resulta conveniente tener presente y reiterar lo ya determinado en considerando anteriores, en cuanto a que sólo aquella parte de la subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 18”, que se utilice o invierta, efectivamente, en las destinaciones previstas en el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, será beneficiada con la liberación de los tributos de la Ley sobre Impuesto a la Renta. A contrario sensu, aquella parte o desembolso que no se encuentre relacionado con la función docente, estará afecta a tributación conforme a la Ley de Impuesto a la Renta. En consecuencia, acorde a la norma señalada y vigente a la fecha de los períodos liquidados, en la medida que dichos ingresos egresen en función de alguno de los fines docentes previstos en el referido artículo, gozarán de la franquicia tributaria y, por lo tanto, no estarán afectos a ningún tributo de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Mientras que, en la medida que aquellos desembolsos no cumplan el requisito de destinación docente, constituirán un ingreso que debe formar parte de la base imponible para efectos de la Ley sobre Impuesto a la Renta, conforme al artículo 29 de la misma norma legal, al cual es procedente efectuar las imputaciones de los costos, gastos y ajustes que correspondan, contenidos en los artículos 30 y siguientes del mismo cuerpo legal. VIGÉSIMO QUINTO: Que, en primer lugar, en relación con los Ingresos por Subvención no destinados a labor de docencia no tributados, la parte reclamante cuestiona 24 Timbre Electrónico que se haya incluido bajo este concepto a los retiros que efectuaron los socios durante los años tributarios considerados en las liquidaciones de autos, alegando que lo dispuesto en el artículo 5° del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, no avala tal interpretación, pues no indicaría que dichos conceptos deban agregarse a la renta líquida imponible de Primera Categoría como asimismo, tampoco lo hace el procedimiento contemplado en los artículos 29 a 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Agregando que la norma tributaria que se debe aplicar es la prevista en el D.F.L. N° 2, de 1998, no requiriendo crear otra. Además, señala que un retiro de utilidades no es un gasto ni una inversión de los establecidos en el D.F.L. N° 2, antes citado y que, por lo demás, el lucro es de la esencia de una sociedad o establecimiento educacional; y que el retiro de utilidades tiene su fundamento en la docencia, aun sin ser un gasto o una inversión. Por último, reitera que un retiro no es un gasto sino que una operación propia de sociedades. Que, a su turno, la parte reclamada señala que la contribuyente reclamante registra retiros de dineros efectuados por sus socios, financiados con ingresos provenientes de subvenciones y, dado que dichos recursos o desembolsos no cumplen con el requisito de estar destinados a la docencia del establecimiento educacional, deja de ser acreedor del beneficio de liberación tributaria, por lo que deben tributar con el Impuesto a la Renta de Primera Categoría. VIGÉSIMO SEXTO: Que, sobre el particular, cabe señalar que atendido el mérito de los antecedentes de autos y el tenor en estudio del artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, la reclamación tributaria deberá ser rechazada a su respecto. En efecto, conforme a las normas vigentes a la época de los períodos liquidados, se ha concluido en los considerandos precedentes que las rentas del establecimiento educacional de la parte reclamante se encuentran afectas a Impuesto a la Renta de Primera Categoría, agregándose que goza de la exención prevista en el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, en aquella parte de sus ingresos que correspondan a “la subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 18” y sólo hasta o en aquella parte que se utilice o invierta, efectivamente, en las destinaciones previstas en dicha norma legal. Por lo tanto, aquella parte de los conceptos anteriores que no egresen destinados a alguno de los fines docentes contemplados en el artículo antes mencionado, tributará con Impuesto a la Renta de Primera Categoría, constituyendo un ingreso que debe formar parte de la base imponible para efectos de la Ley sobre Impuesto a la Renta, conforme al artículo 29 del mismo cuerpo legal, al cual es procedente efectuar las imputaciones de los costos, gastos y ajustes que correspondan, contenidos en los artículos 30 y siguientes de la citada ley. 25 Timbre Electrónico Sin embargo, de las alegaciones de la parte reclamante se aprecia que sus fundamentos dicen relación, en síntesis, con su derecho a efectuar retiros por tratarse de una Sociedad y que éstos no serían ni gastos ni inversiones de aquellas contempladas en el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación. Es decir, no discute que los retiros efectuados por sus socios tengan su origen en las subvenciones que percibió de parte del Estado, agregándose que aun si los egresos por retiros tuvieran o no una finalidad docente, estos no son ni un gasto ni una inversión de aquellas que autoriza a efectuar el artículo 5 antes citado, tal y como reconoce, por lo que debe concluirse que no reúnen las condiciones previstas en dicha norma para que los ingresos utilizados mantengan la franquicia tributaria discutida en autos, por lo que no se encuentran liberados de la tributación prevista en la Ley sobre Impuesto a la Renta. VIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, por lo demás, analizados los antecedentes probatorios de autos, conforme a las reglas de la sana crítica, se observa que la parte reclamante no ha desvirtuado, conforme a lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario, las impugnaciones efectuadas por el S.I.I. en las liquidaciones reclamadas, toda vez que del mérito de las distintas probanzas no se acredita que los retiros efectuados por los socios no hayan sido financiados con el dinero de las subvenciones recibidas por el establecimiento educacional reclamante. En efecto, en el Libro Mayor del año comercial 2010, año tributario 2011, la contribuyente registró en su contabilidad retiros por la suma de $280.000.000.-, esto es, pagos a los socios con cargo a dineros que mantenía en la cuenta corriente del Banco BBVA , según anotaciones en el Libro Mayor folio 6446, por la suma de $40.000.000; folio 6463, por la suma de $56.000.000; folio 6483, por la suma de $40.000.000; folio 6496, por la suma de $40.000.000; y folio 6519, por la suma de $40.000.000; y en la cuenta corriente del Banco Santander-Santiago, según registros en el Libro Mayor folio 6531, por la suma total de $24.000.000; folio 6552, por la suma total de $20.000.000 y folio 6565, por la suma total de $20.000.000.- Respecto a lo anterior, en el caso de la cuenta corriente en el Banco Santander- Santiago, la parte reclamante registra el ingreso de los dineros correspondientes a las subvenciones entregadas por el Estado en el mismo año 2010, así en el mes de enero, folio 6445, por la suma de $32.837.311; febrero, folio 6462, por la suma de $32.837.311; en el mes de marzo, folio 6472, por la suma de $33.444.494; en el mes de abril, folio 6483, por la suma de $32.783.144 y $961.873; en el mes de mayo, folio 6495, por la suma de $36.402.881; en el mes de junio, folio 6508, por la suma de $6.717.651 y $36.449.390; en el mes de julio, folio 6519, por la suma de $36.484.933; en el mes de agosto, folio 6531; por la suma de 26 Timbre Electrónico $36.348.481; en el mes de septiembre, folio 6543, por la suma de $36.423.320; en el mes de octubre, folio 6553, por la suma de $36.698.647; en el mes de noviembre, folio 6565, por la suma de $36.697.183; y en el mes de diciembre, folio 6577, por la suma de 38.267.098 y $2.707.591; además de otros conceptos que también se consideran subvenciones del Estado como, por ejemplo, la subvención preferencial (SEP) y de excelencia académica. Así las cosas, de los antecedentes anteriores y teniendo presente que la contribuyente no lleva contabilidad separada de sus ingresos afectos y exentos, no es posible comprobar que los retiros antes mencionados se hayan efectuado con cargo a ingresos distintos de las subvenciones entregadas por el Estado, ya que los retiros se financiaron directamente de cuentas en que se mantenían disponibles los recursos obtenidos por subvenciones, ingresos estos últimos que exceden al monto de los retiros, misma situación que ocurre en el caso de los retiros efectuados por la parte reclamante en los años comerciales 2011 y 2012, años tributarios 2012 y 2013, respectivamente, en los cuales se registran pagos a los socios por la cantidad de $147.600.000.- y $122.000.000, correspondientemente, también registrados con cargo a la cuenta corriente de la reclamante en el Banco Santander-Santiago, por lo que no ha desvirtuado los referidos conceptos liquidados, toda vez que se verifica que los referidos ingresos no fueron utilizados en gastos o inversiones relacionadas con la función docente, conforme requiere el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, razón por la que las subvenciones destinadas a pagar retiros de los socios deben ser afectadas con la tributación prevista para los establecimientos educacionales en la Ley sobre Impuesto a la Renta. Por otro lado, en relación con la cuenta corriente de la reclamante en el Banco BBVA, se comprueba que los retiros efectuados en dicha cuenta se hicieron con cargo a saldos disponibles del ejercicio anterior, según consta del folio 6446 del Libro Mayor y folio 6264 del Libro Diario. Sin embargo, al no haberse acompañado la contabilidad del ejercicio en que fueron percibidos dichos ingresos no puede establecerse que tengan un origen distinto a las subvenciones entregadas por el Estado, por lo que dicho concepto liquidado tampoco ha sido desvirtuado. VIGÉSIMO OCTAVO: Que, en segundo lugar, en cuanto a los Ingresos de escolaridad no tributados, se discute por las partes si dicho concepto liquidado se encuentra o no liberado de la tributación de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por cuanto, conforme alega la parte reclamante corresponderían a derechos de escolaridad de aquellos acogidos a la franquicia tributaria a que se refiere el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, a lo que se opone la parte reclamada, quien señala que los referidos ingresos de la contribuyente reclamante no concuerdan con dicho concepto, ya que, citando los artículos 16 y 17 del D.F.L. N° 2, antes referido, los derechos de escolaridad sólo pueden ser percibidos por 27 Timbre Electrónico establecimientos educacionales de educación gratuita. VIGÉSIMO NOVENO: Que, al respecto, cabe señalar que según el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, vigente a la época de los conceptos liquidados y que se ha concluido en el considerando Décimo Octavo le es aplicable tanto a los establecimientos educacionales gratuitos como a aquellos de financiamiento compartido, los derechos de escolaridad estarán liberados de la tributación de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en cuanto sean utilizados o invertidos por el establecimiento educacional en la función docente. Que, por lo tanto, debe determinarse si los ingresos cuestionados bajo el concepto de “ingresos de escolaridad no tributados” caben o no dentro de la noción de derechos de escolaridad a que se refería el antiguo artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998. TRIGÉSIMO: Que, en relación a qué debe entenderse por derechos de escolaridad, el artículo 17, hoy derogado, y el artículo 18 del D.F.L. N° 2, de 1998, en su redacción vigente a la época de la materia de autos, establecían lo siguiente: “Artículo 17. Se entenderá por derechos de escolaridad los cobros efectuados por el establecimiento educacional a los padres y apoderados y los aportes que efectúen los padres y apoderados al establecimiento y a terceras instituciones relacionadas con él, tales como centros de padres, fundaciones, corporaciones, entidades culturales, deportivas u otras y los cobros que efectúen dichas instituciones a aquéllos durante el año. No obstante, no se considerará derecho de escolaridad las cuotas ordinarias de los centros de padres y apoderados y el derecho de matrícula cobrado en los términos a que se refiere el artículo anterior. Son instituciones relacionadas aquellas que transfieran recursos al establecimiento a cualquier título, o cuyos objetivos por naturaleza propia estén referidos a los padres, apoderados, alumnos, ex alumnos o profesores del establecimiento. Los derechos de escolaridad serán declarados en el mes siguiente a su percepción.” 28 Timbre Electrónico “Artículo 18. Las donaciones de cualquier naturaleza que se hagan a los establecimientos educacionales no obstarán al pago de la subvención, salvo que ellas se establezcan como exigencias de ingreso o permanencia, en los términos indicados en la letra e) del artículo 6º. Las donaciones deberán ser declaradas en el mes siguiente a su percepción, acompañándose los documentos constitutivos de ellas otorgadas por los respectivos donantes. Estas donaciones estarán exentas del trámite de insinuación. Las donaciones en dinero de los padres y apoderados al establecimiento educacional o a las instituciones relacionadas con el mismo, tales como fundaciones, corporaciones, entidades culturales o deportivas, se considerarán derechos de escolaridad y se sujetarán a lo dispuesto en los artículos 16 y 17 de esta ley.” Es decir, conforme a las normas antes transcritas, los derechos de escolaridad comprendían tanto los cobros efectuados por el establecimiento educacional a los padres y apoderados y los aportes que efectuaban los padres y apoderados al establecimiento y a terceras instituciones relacionadas con él, como las donaciones en dinero de los padres y apoderados al establecimiento educacional o a las instituciones relacionadas con el mismo. TRIGÉSIMO PRIMERO: Que, por su lado, el artículo 16 del D.F.L. N° 2, de 1998, también hoy derogado, a la época de la materia de autos, establecía lo siguiente: “Artículo 16. Sin perjuicio de lo dispuesto en la letra d) del artículo 6º de esta ley, los establecimientos de educación media regidos por las disposiciones del presente Título, podrán percibir derechos de matrícula y derechos de escolaridad. El pago de los derechos de escolaridad será voluntario para el apoderado, quien podrá aceptarlo en su integridad, fijar la parte de él que pagará mensualmente, o rechazarlo. Un 40% del total de los derechos de escolaridad que recaude el establecimiento educacional será descontado del monto total de las subvenciones 29 Timbre Electrónico que le corresponda percibir. En el caso de los establecimientos educacionales técnico profesionales este descuento será de un 20%. Con todo, cuando el monto total de los derechos de escolaridad que recaude mensualmente el establecimiento educacional no supere el 10% de lo que le corresponde percibir en el mismo período por concepto de subvención, no procederá ningún descuento, y se destinará dentro del año lectivo exclusivamente a finalidades que se contemplen en el proyecto educativo del establecimiento que lo perciba. Los establecimientos subvencionados de educación media podrán cobrar por concepto de derechos de matrícula, por una sola vez al año, la cantidad que anualmente fije el Ministerio de Educación mediante decreto supremo, la cual no podrá exceder del 20% de la unidad tributaria mensual vigente al momento de efectuarse el cobro. Los padres y apoderados, en casos calificados mediante el respectivo informe social, elaborado por profesional competente, podrán establecer convenios con la dirección del establecimiento educacional para pago del derecho de matrícula hasta por un máximo de tres cuotas.” TRIGÉSIMO SEGUNDO: Que, en relación con la materia en estudio, los incisos primero y segundo del artículo 24, e inciso primero del artículo 34, ambos del D.F.L. No. 2, de 1998, hoy derogados pero vigentes a la fecha de los conceptos cuestionados, señalaban lo siguiente: “Artículo 24. Los establecimientos educacionales de financiamiento compartido podrán efectuar cobros mensuales por alumno no mayores a 4 U.S.E. Para los efectos de este Título, se entenderá por cobro mensual promedio el valor que resulte de aplicar el artículo 34 de la presente ley.” “Artículo 34. Para los efectos del cálculo de la subvención se entenderá que el cobro mensual por alumno será el valor que resulte de sumar los cobros efectuados dentro del año por el establecimiento educacional a los padres y apoderados y los aportes y donaciones en dinero que éstos efectúen al establecimiento y a terceras instituciones relacionadas con él, tales como centros de padres, fundaciones, corporaciones, entidades culturales, deportivas u otras, y los cobros que efectúen dichas instituciones a aquéllos durante todo el año, para luego dividir esa suma por doce y por el número de alumnos del establecimiento, incluidos los que reciban educación gratuita. No obstante, no se considerarán 30 Timbre Electrónico cobro mensual por alumno las cuotas ordinarias de los centros de padres y apoderados que regula el artículo 22, ni los derechos de matrícula cobrados en los términos a que se refiere el artículo 16.” TRIGÉSIMO TERCERO: Que, a fin de resolver la controversia en análisis, resulta conveniente tener presente las definiciones, en las acepciones relacionadas a la materia, establecidas en el Diccionario de la Real Academia Española, respecto de las siguientes palabras: - Cobro: “Acción y efecto de cobrar”. - Cobrar: “1. tr. Recibir dinero como pago de una deuda. U. t. c. intr. Cobrar en metálico. 2. tr. Obtener el pago de algo. Por fin cobré mis últimos trabajos.” - Pago: “1. m. Entrega de un dinero o especie que se debe. 2. m. Satisfacción, premio o recompensa.” - Aporte: “1. m. aportación (‖ bienes aportados). 2. m. Contribución, participación, ayuda.” TRIGÉSIMO CUARTO: Que, por otra parte, jurídicamente los conceptos de cobrar y pagar son distintos, así por ejemplo queda demostrado de los artículos 487 y 2132 del Código Civil. En efecto, cobrar dice relación con la facultad de cobro de un crédito; mientras que el pago, cuando es efectivo, es una forma de extinción de las obligaciones. TRIGÉSIMO QUINTO: Que, teniendo presente las normas y conceptos transcritos precedentemente, este sentenciador concluye que los cobros mensuales que pueden efectuar los establecimientos educacionales de financiamiento compartido se adecúan a la definición de derechos de escolaridad que establece el artículo 17 en relación con el artículo 18 del D.F.L. N° 2, de 1998. Lo anterior debido a que según los términos que utilizan dichas normas se consideran derechos de escolaridad no sólo los cobros que efectúen los establecimientos educacionales a los padres y apoderados sino también los aportes y donaciones que estos realicen, mismos conceptos que sumados corresponden al valor que puede cobrar mensualmente un establecimiento de financiamiento compartido, conforme indica el artículo 24 en relación con el artículo 34 del cuerpo legal en estudio. 31 Timbre Electrónico Unido a lo precedente, se tiene presente que el artículo 17 del D.F.L. N° 2, de 1998, utiliza el mismo vocablo “cobros” que también emplea el artículo 24 del mismo cuerpo legal. Agregándose que los derechos de escolaridad forman parte del financiamiento de los establecimientos educacionales subvencionados ya sean de educación gratuita como de financiamiento compartido, toda vez que, según lo previsto en los artículos 16 y 25, el monto de la subvención se ve reducido conforme a los montos que por dichos conceptos perciban, los cuales gozarán de la franquicia tributaria sólo en la medida que sean utilizados o invertidos en alguno de los fines docentes previstos en el inciso primero del pretérito artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, buscando con ello financiar y mejorar la calidad de los establecimientos educacionales. TRIGÉSIMO SEXTO: Que no obsta a lo concluido precedentemente, lo dispuesto en los incisos primero y segundo del artículo 16 antes transcrito, toda vez que aquellos regulan, en forma específica, el caso de los derechos de escolaridad que autoriza pueden percibir los establecimientos de educación media regidos por el Título I, señalando que el pago de estos será voluntario para el apoderado, quien podrá aceptarlo, total o parcialmente, o rechazarlo. Añadiéndose que, según se entiende jurídicamente, las nociones de cobrar y pagar son distintas y corresponden a dos momentos diferentes, en donde el primero atañe a la facultad de cobrar y el segundo al pago, último que será voluntario tratándose de los establecimientos de educación media regidos por el Título I del D.F.L. N°2, de 1998, del Ministerio de Educación, en estudio. TRIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, así las cosas, la reclamación tributaria deberá ser acogida en aquella parte que se refiere a los conceptos liquidados por “Ingresos de escolaridad no tributados”, toda vez que, según se ha razonado, corresponden a derechos de escolaridad cobrados por la parte reclamante en su carácter de establecimiento educacional de financiamiento compartido, los que, de acuerdo a lo establecido en el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, se encuentran liberados de la tributación de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en aquella parte que utilice o invierta en la función docente. Por lo tanto, dichos recursos tributarán sólo en la medida que la contribuyente reclamante los utilice o invierta en fines distintos de aquellos contemplados en la norma legal antes citada. TRIGÉSIMO OCTAVO: Que, en tercer lugar, en cuanto a los ingresos liquidados por concepto de “Intereses obtenidos no tributados”, la parte reclamante alega, en síntesis, que deben estar liberados de tributación de la Ley sobre Impuesto a la Renta debido a que, 32 Timbre Electrónico conforme a lo dispuesto en el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, constituirían inversiones destinadas al servicio de la función docente, ya que puede utilizar el dinero e intereses en una inversión posterior con fines educacionales. Agregando que de acuerdo al aforismo jurídico de que “lo accesorio sigue la suerte de lo principal”, los intereses obtenidos respecto de la parte que corresponde a rentas no gravadas con Impuesto a la Renta, no puede ser afectos a lo establecido en el N° 4 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Que, por su lado, la parte reclamada señala que la contribuyente reclamante percibió intereses provenientes de depósitos a plazo, los que trató como ingresos exentos del Impuesto a la Renta de Primera Categoría, en circunstancias que se encuentran afectos conforme lo dispuesto en el N° 2 en relación con el N° 4 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Añadiendo, en cuanto a la alegación de la parte reclamante relativa a que los intereses podrían provenir de inversiones que se destinarán a la función docente, que el Director Nacional del S.I.I., mediante Oficio N° 1719, de fecha 26.09.2014, indicó que la rentabilidad que generen o puedan generar dichas inversiones, que cumplan con los requisitos que señala, se afecta con impuesto conforme a las reglas generales de la Ley sobre Impuesto a la Renta y no gozan de la liberación tributaria. TRIGÉSIMO NOVENO: Que, analizados los antecedentes probatorios de autos, de acuerdo a las reglas de la sana crítica, se concluye que la parte reclamante no acreditó haber declarado los intereses percibidos durante los años tributarios 2011, 2012 y 2013, por la suma de $533.151, $3.465.721 y $4.822.003, respectivamente, lo que se comprueba al revisar los formularios 22 de dichos años tributarios, que rolan a fojas 152 y siguientes, y los antecedentes contables consistentes en balances, inventarios, libros caja y mayor, y libro F.U.T. de la parte reclamante, que contiene la determinación de la renta líquida imponible que finalmente declaró, en la que no se incorporaron estas sumas de dinero. En lo particular, en el Balance del año comercial 2010, año tributario 2011, folio 6603, se consigna en el código de cuenta contable 4101007, “serv afectos 1era. Cate”, por la suma de $918.319, que según el detalle en el Libro Mayor, folios 6456 y 6547, está conformado por los ingresos por “Prov. Fact. 15, arriendo lab”, por la suma de $798.319, contabilizado con fecha 31.01.2010 y por “Ingresos fact. 16, Ins. Capacit”, por la suma de $120.000, contabilizado con fecha 08.09.2010, monto que es concordante con la renta líquida declarada en el Formulario 22, misma situación que se presenta en relación con los años tributarios 2012 y 2013, en que se señala en el Balance del año comercial 2011, año tributario 2012, folio 6986, en el código de cuenta contable 4101007, “serv afectos 1era. Cate”, por la suma de $546.219, que según el detalle en el Libro Mayor, folios 6953, está conformado por los ingresos por “Prov. Fact. Venta 21-22”, por la suma de $546.219, contabilizado con fecha 14.11.2011 y que, en relación con los folios 6908 y 6932, 33 Timbre Electrónico corresponden a “arriendo lab” y “arriendo lab. computación”; y en el Balance del año comercial 2012, año tributario 2013, folio 7564, en que se indica en el código de cuenta contable 4101007, “serv afectos 1era. Cate”, por la suma de $277.311, que según el detalle en el Libro Mayor, folio 7282, está conformado por los ingresos por arriendo de laboratorio, por la suma de $277.311, contabilizado con fecha 31.07.2012, en ambos casos montos que son coincidentes con la renta líquida declarada en el Formulario 22 respectivo. Que, por lo demás, no es posible aplicar el aforismo jurídico alegado por la parte reclamante, en cuanto a que los intereses de depósitos a plazo, obtenidos por la parte reclamante, accedan a rentas exentas, toda vez que, teniendo presente el tenor del artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, sólo los ingresos correspondientes a subvenciones, derechos de escolaridad, derechos de matrícula y donaciones a que se refiere el artículo 18, se encuentran beneficiados por la franquicia tributaria, y sólo hasta aquella parte que, efectivamente, se utilice o invierta en los fines contemplados en la misma norma. Es decir, el concepto de intereses obtenidos de depósitos a plazo no se encuentra contenido en la norma legal, la que como se ha sostenido, al tratarse de una franquicia tributaria, debe ser interpretada en sentido estricto, debiendo por tanto aplicarse en el caso la tributación general prevista en la Ley sobre Impuesto a la Renta. En consecuencia, los referidos intereses liquidados corresponden a ingresos no contemplados en la norma que contempla la franquicia tributaria, que al obtenerse de depósitos a plazos se generan de una fuente distinta de renta, por lo que deben tributar conforme al Impuesto a la Renta de Primera Categoría, de acuerdo a lo previsto en el N° 2 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, al tratarse de una renta percibida o devengada por una contribuyente que desarrolla actividades del N° 4 del mismo artículo 20 antes señalado, debiendo por tanto rechazarse la reclamación tributaria a su respecto. CUADRAGÉSIMO: Que, en cuarto lugar, en relación con los ingresos liquidados por “Saldo acreedor cuenta corrección monetaria”, la parte reclamante sostiene que dicho concepto no fue afectado con Impuesto a la Renta de Primera Categoría debido a que la corrección monetaria calculada es parte y consecuencia de activos y pasivos que forman parte de un sistema que se encuentra exento, alegando que lo accesorio sigue la suerte de lo principal. Que, por su lado, la parte reclamada indica que el saldo acreedor que arroja la cuenta de corrección monetaria fue deducida de la renta líquida imponible por la contribuyente reclamante, no obstante que la letra b) del N° 2 del artículo 32 de la Ley sobre Impuesto a la Renta establece que este concepto debe ser agregado. Añadiendo que no es efectivo que la 34 Timbre Electrónico contribuyente reclamante goce de un sistema de exención genérico. CUADRAGÉSIMO PRIMERO: Que a fin de resolver lo debatido por las partes en relación con el concepto liquidado precedente, cabe reiterar lo ya señalado en cuanto a que la contribuyente reclamante, al tratarse de un establecimiento educacional, se encuentra afecta a Impuesto a la Renta del Primera Categoría y que, además, goza de una franquicia tributaria sólo en relación con los ingresos correspondientes a subvenciones, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refería el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación y hasta aquella parte que se utilice o invierta en los fines contemplados en la misma norma legal. Por lo que corresponde desestimar la alegación de la contribuyente reclamante en cuanto a que gozaría de un sistema de exención genérico. Que, teniendo presente lo anterior, la reclamación tributaria respecto de las partidas liquidadas por “Saldo acreedor cuenta corrección monetaria” no podrá prosperar, toda vez que es improcedente que la contribuyente reclamante deduzca estas partidas como ingreso exento, ello teniendo presente que el artículo 5 antes citado establece cuáles son los conceptos beneficiados con la liberación tributaria, dentro de los cuales no se incluye el referido saldo acreedor de la cuenta de corrección monetaria, no pudiendo aplicarse al caso el aforismo jurídico consistente en que lo accesorio sigue la suerte de lo principal, ya que tratándose de una franquicia tributaria la interpretación de la norma legal correspondiente debe hacerse en forma estricta. III. PROCEDENCIA DE LOS GASTOS RECHAZADOS. CUADRAGÉSIMO SEGUNDO: Que, en relación con los gastos rechazados en las liquidaciones de autos, en primer lugar, cabe referirse a aquellos por concepto de “Indemnizaciones voluntarias pagadas a finiquitos de retiros de socios de la empresa, sin consignar leyes sociales ni Impuesto a la Renta”. Que al respecto, la parte reclamante transcribiendo parte de los fundamentos que habría alegado en su respuesta a la Citación, señala que se está en presencia de una renta exenta y que, por tanto, aunque aumenten los gastos rechazados, sólo disminuirá dicha renta, pero no aparecerá una renta afecta. Agregando que el “sistema tributario previsto en el D.F.L. N° 2 es autosuficiente y es especial”, no previendo topes ni las condiciones señaladas en la liquidación, sino que lo que importa es la destinación a fines de docencia. Indica, además, que si se han recibido ingresos exentos para fines docentes o relacionados directamente con la actividad y con estos se han efectuado los pagos relacionados a dicha función, esto es, pago de indemnizaciones voluntarias o no, conforme a las leyes laborales, a trabajadores que son socios 35 Timbre Electrónico de la contribuyente, es y seguirá siendo un gasto relacionado con dicha función, debiendo aplicarse el régimen tributario de exención y no las normas generales de los artículos 29 a 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Añadiendo que si bien las relaciones laborales terminaron de “mutuo acuerdo”, igualmente se fijó una suma indemnizable, equivalente al pago de los años de servicios efectivamente prestados en la sociedad educacional, lo que “es viable conforme al Código del Trabajo”. Por último, señala que los socios prestaban servicios remunerados como profesores y estaban bajo órdenes e instrucciones del Director, por lo que habría una relación laboral. Que, por su lado, en síntesis, la parte reclamada indica que la Sociedad reclamante efectuó pagos por indemnizaciones a socios que efectivamente trabajaban en la empresa, los que tenían asignadas remuneraciones por concepto de sueldo empresarial, pero que no tienen derecho a indemnizaciones, por no tener la calidad de trabajadores, al ser dueños de la misma, por lo que no cumplen los requisitos para ser consideradas como gastos necesarios para producir la renta, según lo dispone el N° 6 del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Señalando que lo alegado por la parte reclamada no tiene asidero legal, ya que es contribuyente de Impuesto a la Renta de Primera Categoría y si dentro de sus ingresos obtiene rentas exentas debe efectuar los ajustes que la misma ley le impone, deduciendo dichas partidas de las utilidades del ejercicio y que igual cosa ocurre con los gastos que no son aceptados por la ley, conforme a los artículos 31 y 33 del cuerpo legal citado, los que deberán agregarse al resultado de la empresa. Adicionando que la indemnización por años de servicio sólo se da cuando exista un término de contrato entre un empleador y un trabajador, bajo ciertas circunstancias, pero nunca cuando el empresario o socio deje de laborar en su negocio porque legalmente no puede ser trabajador de sí mismo, al no existir subordinación. A mayor abundamiento, indica que los ingresos exentos de gravamen obtenidos por el establecimiento educacional en los años tributarios 2011, 2012 y 2013, no cumplen los requisitos para ser calificados de tales, por lo que los gastos rechazados van a ser inherentes a ingresos renta y, en consecuencia, deben formar parte de la renta líquida imponible. CUADRAGÉSIMO TERCERO: Que, teniendo presente lo ya concluido en considerandos precedentes, deberá desestimarse lo alegado por la parte reclamada en cuanto a que el D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, contemplaría un sistema tributario autosuficiente, ello por cuanto se ha determinado que el establecimiento educacional es contribuyente de Impuesto a la Renta de Primera Categoría y que sólo los ingresos por subvención, derechos de escolaridad, derechos de matrícula y donaciones a que se refiere la misma norma, gozan de un beneficio tributario, y sólo en aquella parte que se utilice o invierta, efectivamente, en alguno de los fines previstos en el artículo 5 de aquel cuerpo legal. 36 Timbre Electrónico CUADRAGÉSIMO CUARTO: Que, ahora bien, analizado el gasto por concepto de Indemnizaciones voluntarias pagadas por finiquitos de retiros de socios, la reclamación tributaria a su respecto deberá ser rechazada, lo anterior por cuanto la parte reclamante no ha logrado acreditar la procedencia de los mismos como parte de los gastos o inversiones que, conforme a lo dispuesto expresamente en el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, los establecimientos educacionales subvencionados de financiamiento compartido debían efectuar para gozar de la liberación de los tributos previstos en la Ley sobre Impuesto a la Renta, por lo que, en consecuencia, al no encontrarse dicho gasto relacionado con una renta exenta sino a una renta afecta, debe recurrirse a las normas generales de tributación, debiendo acreditarse la procedencia del mismo conforme a lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, lo que tampoco se efectuó. En efecto, según lo alegado por la parte reclamante, los pagos por indemnizaciones voluntarias a sus socios estarían relacionados con ingresos exentos, por cuanto se encuentran relacionados con la función docente exigida en el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación. Sin embargo, la referida norma, en su texto vigente a la fecha de las operaciones liquidadas, señalaba que no estarían afectos a la Ley sobre Impuesto a la Renta, la subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 18, en la parte que se utilicen o inviertan en alguno de los siguientes conceptos: - El pago de remuneraciones del personal; - En la administración, reparación, mantención o ampliación de las instalaciones de los establecimientos beneficiados; o - En cualquier otra inversión destinada al servicio de la función docente. Así las cosas, aun cuando no se encuentra controvertido que los socios a que se refiere el concepto liquidado se desempeñaban como profesores en el establecimiento educacional, las indemnizaciones por años de servicios como pago de finiquitos o desahucios no corresponden al concepto de “remuneración del personal”. Lo anterior teniendo presente que, conforme a lo dispuesto en el N° 13 del artículo 17 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, tales indemnizaciones se calculan sobre la base de un mes de remuneración por cada año de servicio, por lo que estas sólo forman parte de la base de su cálculo, y que, además, a falta de una definición en las leyes del ramo, el artículo 41 del Código del Trabajo señala expresamente que no constituyen remuneración “la indemnización por años de servicios establecida en el artículo 163 y las demás que proceda pagar al extinguirse la relación contractual”. Que, por otro lado, en cuanto al resto de los desembolsos que el artículo 5 en estudio autoriza efectuar, claramente, la indemnización por años de servicios no dice relación 37 Timbre Electrónico con las instalaciones de los establecimientos educacionales, ya sea en cuanto a la administración, reparación, mantención o ampliación, así como tampoco atañe a una inversión destinada al servicio de la función docente, ya que corresponden a un gasto y no a una inversión, y además no cumple una finalidad docente, ya que representa la desvinculación del beneficiario de dicho pago, razones todas por las que lo alegado por la parte reclamante en cuanto a que dicho pago estaría relacionado con la función docente no podrá prosperar. CUADRAGÉSIMO QUINTO: Que, teniendo presente lo antes concluido, debe analizarse si los desembolsos cuestionados, al no estar asociados a ingresos exentos por no reunir las exigencias previstas en el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, cumplen con los requisitos legales que autorizan su deducción como gasto, conforme a las normas previstas para determinar la renta líquida imponible del Impuesto a la Renta de Primera Categoría, toda vez que la contribuyente debe tributar bajo dicha categoría por las rentas que obtenga por su actividad de establecimiento educacional. Que, al respecto, al tratarse de indemnizaciones voluntarias, esto es, que no era obligatorio para la contribuyente pagarlas debe concluirse que no se trata de un gasto necesario para generar la renta. Añadiéndose a lo precedente que los beneficiarios de dicho pago eran socios de la sociedad, por lo que el pago de indemnizaciones laborales a su respecto tampoco es procedente, ya que no existía una relación laboral con la contribuyente reclamante. Lo anterior, en consideración que los socios de una sociedad no son empleados de la misma sino dueños, faltando los requisitos de dependencia y subordinación que el artículo 3 del Código del Trabajo requiere para ser considerados como “trabajador”, no pudiendo estimarse lo contrario por la existencia de un Director, toda vez que, en el caso de autos, la contribuyente es una sociedad de personas, en donde la injerencia de los socios es preponderante. Que, en consecuencia, en atención a lo razonado, no habiéndose desvirtuado los gastos liquidados por el concepto de indemnizaciones voluntarias pagadas por finiquitos de retiro de socios, la reclamación tributaria a su respecto deberá ser desestimada. CUADRAGÉSIMO SEXTO: Que, en segundo lugar, en cuanto a los gastos rechazados por “Exceso de sueldo empresarial”, la parte reclamante reitera lo que habría señalado en su respuesta a la Citación, señalando que se está en presencia de una renta exenta y de un sistema especial que no establece topes ni condiciones adicionales a las establecidas en cuanto a la “destinación”. Agregando que se trata “de una exención de una actividad toda”, por lo que no se pueden aplicar las normas generales y que, en consecuencia, 38 Timbre Electrónico no procede gravar, como gasto rechazado los eventuales excesos por sobre lo previsto para el régimen general. Que, a su vez, la parte reclamada señala que los socios, que trabajan efectivamente en el establecimiento educacional, se asignaron remuneraciones que tienen la calidad de sueldo empresarial, por lo que se trata de gastos aceptados por la Ley sobre Impuesto a la Renta, hasta el monto que hubiera estado afecto a cotizaciones previsionales obligatorias, encontrándose rechazado en lo demás, citando al respecto el N° 6 del artículo 31 de dicha ley. CUADRAGÉSIMO SÉPTIMO: Que, por lo tanto, conforme a lo alegado por las partes no se encuentra controvertido la efectividad de haberse pagado sueldos a los socios que se desempeñaban en el establecimiento educacional, así como tampoco que se trataría de los socios indicados en las liquidaciones de autos. CUADRAGÉSIMO OCTAVO: Que, sobre el particular, también deberá rechazarse la pretensión de la parte reclamante, por cuanto no se trata “de una exención de una actividad toda” sino que, tal y como se ha señalado precedentemente, los establecimientos educacionales tributan por sus rentas obtenidas por dicha actividad conforme al Impuesto a la Renta de Primera Categoría y, en el caso de aquellos subvencionados que, a la época de los años tributarios cuestionados, cumplían los requisitos que establecía el D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, gozaban de una liberación tributaria sólo respecto de los ingresos que correspondían a la subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refería el mismo cuerpo legal y sólo hasta la parte que se utilizara o invirtiera en los fines contemplados en el artículo 5 del referido D.F.L., es decir, se trata de una exención respecto sólo de determinados ingresos que cumplan con determinados requisitos y no de una exención general establecida a la actividad desarrollada por los establecimientos educaciones, por lo que, en caso de no reunirse dichas características la exención no podrá aplicarse, debiendo tributar por dichos recursos no utilizados o no invertidos en los fines previstos en la referida norma. CUADRAGÉSIMO NOVENO: Que, además, los fines en que se podía utilizar o invertir la subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones contempladas en el artículo 18 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, se refieren a aquellos analizados en el considerando Cuadragésimo Cuarto, dentro de los cuales no se contempla el exceso de sueldo empresarial de los socios que se desempeñen en los establecimientos educacionales, razón por la que al no reunirse dichas características los desembolsos cuestionados deben ser considerados efectuados con rentas afectas y, por lo tanto, los gastos referidos deben cumplir con los requisitos establecidos en las normas 39 Timbre Electrónico generales de tributación de la Ley sobre Impuesto a la Renta para autorizar su deducción como tal. En efecto, no se encuentra acreditado de los antecedentes de autos, analizados conforme a las reglas de la sana crítica, que los dineros cuestionados que los socios percibían al prestar sus servicios en el establecimiento educacional correspondieran a alguno de los desembolsos que el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación autoriza efectuar para gozar del beneficio tributario. Lo anterior por cuanto, las partidas cuestionadas bajo el concepto de Exceso de sueldo empresarial no forman parte de la administración, reparación, mantención o ampliación de las instalaciones de los establecimientos beneficiados; ni corresponden a cualquier otra inversión destinada al servicio de la función docente, ya que consisten en gastos, es decir, no son inversiones; ni tampoco pueden ser consideradas como remuneraciones del personal, ya que los socios de la contribuyente no son “personal” del establecimiento educacional sino empleadores que trabajan en el negocio o empresa. En relación a este último punto, se agrega que según establece el artículo 41 del Código del Trabajo, “Se entiende por remuneración las contraprestaciones en dinero y las adicionales en especie avaluables en dinero que debe percibir el trabajador del empleador por causa del contrato de trabajo”, definición que no se adecúa a los montos rechazados que la contribuyente reclamante pagaba a los socios por sus labores como profesores del establecimiento educacional, toda vez que los socios al participar de la propiedad de una sociedad de personas más bien corresponden a empleadores y no al personal dependiente y subordinado, por lo que el dinero que percibían por sus funciones no son remuneraciones propiamente tal sino que se trata de lo que la doctrina ha denominado como “sueldo empresarial”. Que, en consecuencia, no reuniéndose los requisitos para la aplicación de la liberación tributaria de los tributos establecidos en la Ley sobre Impuesto a la Renta en relación con los ingresos con los cuales se pagaron los conceptos liquidados en estudio, debe aplicarse la regulación prevista en este último cuerpo legal, dentro del cual tales gastos se encuentran contemplados como aceptados para efectos del Impuesto a la Renta de Primera Categoría, según lo previsto en el inciso tercero del N° 6 del artículo 31 del referido cuerpo legal, pero sólo hasta el monto que hubiera estado afecto a cotizaciones previsionales obligatorias, por lo que el exceso pagado por la contribuyente reclamante debe ser considerado como un gasto rechazado conforme lo establece expresamente la letra g) del N° 1 del artículo 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, debiendo rechazarse la reclamación tributaria a su respecto. QUINCUAGÉSIMO: Que, en tercer lugar, corresponde determinar si la parte reclamante podía deducir como gasto aceptado el concepto rechazado en las liquidaciones por “Pago de Impuesto a la Renta”. 40 Timbre Electrónico Que, al respecto, la parte reclamante se limitó a reiterar que se está en presencia de una renta exenta, de una actividad exenta, de un régimen especial al cual no correspondería aplicar las normas generales, salvo por aquellos ingresos no amparados en dicha exención. Que, por su parte la reclamada señala que el N° 2, del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, expresamente, considera dicho concepto como un gasto no aceptado y, por ende, no necesario para producir la renta. Reiterando, además, que la contribuyente reclamante no está inserta en un sistema tributario exento, sino que es excepcional. QUINCUAGÉSIMO PRIMERO: Que lo alegado por la parte reclamante deberá ser desestimado en atención a los mismos argumentos antes señalados en la presente sentencia, en cuanto a que no se trata de una exención establecida para la actividad del establecimiento educacional sino que, conforme a lo previsto en el antiguo artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, la liberación tributaria se encuentra instituida respecto de ciertos ingresos y sólo en la medida que estos egresen para determinados gastos o inversiones ya analizados con anterioridad, dentro de los cuales no se contempla la partida reclamada, ya que el Pago del Impuesto a la Renta no constituye un gasto o inversión de aquellos consignados en la norma legal, por lo que teniendo presente que el referido artículo regula una franquicia tributaria su interpretación debe ser estricta, aplicándose sólo a los casos expresamente determinados. Que, en consecuencia, no reuniéndose los requisitos para que el ingreso asociado al gasto por pago de Impuesto a la Renta quede comprendido en la liberación de tributación de la Ley sobre Impuesto a la Renta, dicho ingreso no goza de la franquicia tributaria y el gasto, por lo tanto, al estar relacionado con una renta afecta debe cumplir con las normas de tributación general, debiendo estimarse como un gasto rechazado conforme se encuentra establecido expresamente en el N° 2 del artículo 31 de la ley antes citada y agregarse a la renta líquida imponible, según lo dispone la letra g) del N° 1 del artículo 33 del mismo cuerpo legal. Que, por tanto, la reclamación tributaria deberá ser rechazada a su respecto, de acuerdo a lo razonado precedentemente. QUINCUAGÉSIMO SEGUNDO: Que, en cuarto lugar, se analizarán los gastos cuestionados en las liquidaciones de autos, referentes a “Pago Sueldos a cónyuges socios”. En relación a lo anterior, la parte reclamante reitera que se está en presencia de una renta exenta y un régimen especial y sustitutivo, una exención de una actividad toda al cual 41 Timbre Electrónico no se le pueden aplicar las normas generales de un sistema general, por lo que no procedería gravar, como gasto rechazado, los eventuales sueldos de los cónyuges. Agregando que se trataría de una presunción “eminentemente” legal, por lo que al haber trabajado en la sociedad, el gasto debe ser aceptado, ya que les corresponde una remuneración, siendo este servicio necesario para cumplir el fin de un establecimiento educacional. Señalando, además, que para pagar los sueldos el Ministerio de Educación los verifica, por lo que sería imposible suponer que tienen un sueldo si no trabajan. Que, al respecto, la parte reclamada repite lo señalado en otros apartados en cuanto a lo argumentado por la contribuyente reclamante e indica que estos gastos son calificados de rechazados de acuerdo a lo previsto en la letra b) del N° 1 del artículo 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, señalando que se trata de un mandato imperativo y no de una presunción legal, que admita prueba en contrario. QUINCUAGÉSIMO TERCERO: Que, en cuanto a la primera de las alegaciones de la parte reclamante, se reitera lo ya concluido por este sentenciador previamente, en relación a que la sociedad reclamante es una contribuyente de Impuesto a la Renta de Primera Categoría respecto de las rentas que obtenga por la actividad que desarrolla, por lo que no se trata de una exención respecto de una actividad toda sino que de una franquicia tributaria establecida para ciertos ingresos que egresen como determinados gastos e inversiones, señalados expresamente en el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, por lo que, en caso de no reunirse dichas características la exención no podrá aplicarse, debiendo tributar por dichos recursos no utilizados o no invertidos en los fines previstos en la referida norma. QUINCUAGÉSIMO CUARTO: Que, por otro lado, corresponde analizar si las remuneraciones pagadas por la sociedad reclamante a los cónyuges a que se refieren las liquidaciones de autos, esto es, don Jorge Luis Loyola Sepúlveda y doña Yasna Loretto Berríos Rebolledo, correspondan a alguno de los conceptos que el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, autoriza se efectúen para que los ingresos asociados a los mismos gocen de la exención tributaria. Al respecto, analizada la prueba rendida en autos, conforme a las reglas de la sana crítica, se ha podido establecer que dichos pagos corresponden a remuneraciones del personal del establecimiento educacional reclamante. Lo anterior, se puede colegir de los Contratos de Trabajo y Anexos correspondientes de cada uno de ellos, de los que puede comprobarse que el primero se encuentra contratado para desarrollar funciones de Profesor, mientras que la segunda para funciones como Secretaria Administrativa; además de haberse 42 Timbre Electrónico acompañado los Libros de Remuneraciones Docentes y no Docentes, en los que consta se pagaron las remuneraciones correspondientes a dichos servicios. Que, en relación con lo precedente, se agrega que el artículo 5 citado no distingue entre las remuneraciones pagadas al personal docente y no docente. Que habiéndose acreditado lo anterior, el gasto cuestionado al encontrarse relacionado con un ingreso exento, liberado de los tributos previstos en la Ley sobre Impuesto a la Renta, no debe formar parte de la determinación del Impuesto a la Renta afecto a Primera Categoría, no procediendo aplicar dicha normativa en la que, efectivamente, se establece que dichos gastos deben ser agregados a la renta líquida al tenor de la letra b) del N° 1 del artículo 33. Y, en consecuencia, la reclamación tributaria a su respecto deberá ser acogida en esta parte. QUINCUAGÉSIMO QUINTO: Que, finalmente, en cuanto al último de los conceptos cuestionados en las liquidaciones reclamadas de autos, esto es, aquellos calificados como “Gasto Rechazado por no tener respaldo documentario”, cabe señalar que la parte reclamante indicó se trataría de pagos voluntarios de remuneraciones a trabajadores, reiterando su alegación respecto a que se está en presencia de una renta o actividad exenta y que, por tanto, si aumentan los gastos rechazados, disminuirá la renta exenta, pero nunca aparecerá una renta afecta. Añadiendo que los pagos no han sido arbitrarios y que el hecho de no haber sido pagados a todos no es una condición sine qua non para su rechazo. Que, a su turno, la parte reclamada señala que bajo este concepto se cuestionaron pagos voluntarios efectuados a parte de los trabajadores de la contribuyente reclamante, los que no se vieron afectados por las leyes previsionales ni de salud, los que no fueron aceptados por no pagarse a todos los trabajadores ni haberse acreditado ni justificado fehacientemente, según lo establece el inciso primero del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, al no constar en documento legal de respaldo. QUINCUAGÉSIMO SEXTO: Que al respecto cabe desestimar lo alegado por la parte reclamante en cuanto a que se trataría de una exención tributaria prevista para la actividad toda que desarrolla y que no podrían aplicarse las reglas generales. Lo anterior por las razones ya tantas veces reiteradas en considerandos anteriores, por tratarse de una actividad gravada con Impuesto a la Renta de Primera Categoría que goza de una liberación tributaria sólo respecto de ciertos ingresos y en la medida que se utilicen o inviertan en los fines legales determinados en el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, situación que debe ser acreditada por la parte reclamante. 43 Timbre Electrónico Que así las cosas, teniendo presente lo anterior y que, según los antecedentes probatorios de autos, analizados conforme a las reglas de la sana crítica, no constan los respaldos que acrediten que el pago de dichos montos constituyeran alguno de los desembolsos previstos en la referida norma legal para que el ingreso respectivo gozara de la exención tributaria, como que los mismos correspondieran a remuneraciones del personal; o gastos en administración, reparación, mantención o ampliación de las instalaciones del establecimiento educacional; o que se tratara de una inversión destinada al servicio de la función docente, no cabe sino concluir que se trata de un gasto en un fin distinto de aquellos exigidos por la norma y que, por lo tanto, al estar relacionado con un ingreso afecto, la parte reclamante debió acreditar su procedencia conforme a las normas generales del Impuesto a la Renta, lo que no efectuó, debiendo rechazarse la reclamación tributaria a su respecto. III. MÉTODO DE CÁLCULO CUESTIONADO POR LA PARTE RECLAMANTE. QUINCUAGÉSIMO SÉPTIMO: Que, por último, la parte reclamante cuestiona el método de cálculo mediante el cual se determinaron las diferencias de impuestos en las liquidaciones de autos. Al respecto, controvierte que el S.I.I., al establecer un porcentaje proporcional a los ingresos que se consideraron como afectos, incluyó en dicho ítem los ingresos por financiamiento compartido, los intereses percibidos y la corrección monetaria, agregando que luego se determinaron los gastos aceptados a proporcionar descontando, entre otros, los gastos por sueldo a los cónyuges, sobresueldo empresarial y la indemnización a los socios, señalando en relación con el año tributario “2001” (debe decir “2011”) que, aun cuando dichos conceptos fueran considerados como “gastos afectos” estos sólo suman $60.907.757.-, mientras que, a través del sistema de proporcionalidad instruido en la Circular N° 69, de 2010, del S.I.I., se determinó que los gastos afectos son equivalentes al 31% del gasto, ascendiendo a $196.916.032.-, lo cual sería ilógico. Así las cosas, dice que no sólo los conceptos de ingresos y gastos serían errados sino que también el cálculo de manera proporcional de conformidad a la Circular N° 68, ya citada, puesto que esta última se encuentra prevista para la Ley sobre Impuesto a la Renta y no para los ingresos no afectos a dicha ley establecidos en el D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, señalando que estos últimos nunca han estado afectos, por lo que se distinguen de los ingresos no constitutivos de renta de aquellos contemplados en el artículo 17 de la Ley antes mencionada y de los ingresos exentos. Indicando, además, que la Circular N° 91, de fecha 17.12.1980, establece el procedimiento que se debe aplicar en relación con el artículo 5 del D.F.L. N° 2, antes referido, por lo que debe primar sobre la Circular N° 68, antes mencionada. Agregando que suponiendo que debiera aplicarse la proporcionalidad ello conduciría a un absurdo, ya que las rentas pretendidas e impuestos calculados se duplican y triplican, pues los mismos montos liquidados se superponen y se terminan gravando doble o 44 Timbre Electrónico triplemente, en consideración a que las bases tienden a ser las mismas. Concluye que el D.F.L. N° 2, de 1998, el Ministerio de Educación, no establece un procedimiento de proporcionalidad sino que debe determinarse qué parte de los ingresos se ha destinados a gastos e inversiones no docentes, lo que el fiscalizador del S.I.I. no efectuó, indicando que la proporcionalidad debe aplicarse a aquellos contribuyentes del régimen general. QUINCUAGÉSIMO OCTAVO: Que, en relación con lo anterior, la parte reclamada indica que la actividad de la reclamante se enmarca en, cuanto al Impuesto a la Renta, en Primera Categoría. Añadiendo que el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación establece una exención tributaria y que la única oportunidad en que los ingresos por subvenciones, derechos y donaciones a que se refiere la norma en análisis, se encontrarían afectos a los impuestos de la Ley sobre Impuesto a la Renta, se produce cuando tales recursos son utilizados o invertidos en fines distintos a los de docencia, formando parte de los ingresos brutos de la empresa, de acuerdo a lo señalado en el artículo 29 de la Ley antes citada y debiendo tributar con el Impuesto a la Renta de Primera Categoría. Por otro lado, señala que efectivamente los ingresos establecidos en el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación, no se encuentran contemplados en el N° 7 del artículo 17 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que trata sobre las devoluciones de capitales sociales. Sin embargo, señala que el N° 29 del mismo artículo 17, establece que no constituye renta los ingresos que no se consideren renta o que se reputen capital según texto expreso de una ley, por lo que los ingresos por subvenciones al ser un ingreso no afectado con impuestos pasan a ser un ingreso no renta. Además, indica que la Circular N° 91, de fecha 17.12.1980, invocada por la parte reclamante, fue dictada con anterioridad al D.F.L. N° 2, de 1998, en estudio, señalando que dicha parte tampoco ha demostrado que determinó su renta líquida imponible conforme a ella. Agregando que mediante la Circular N° 68, de fecha 03.11.2010, el Director del S.I.I. instruyó, conforme al No. 1, letra A) del artículo 6 y el inciso segundo del artículo 27 del Código Tributario, sobre la forma de proporcionar los gastos incurridos en una empresa en que existan ingresos afectos como también ingresos no constitutivos de rentas y rentas exentas, los cuales tienen gastos y costos de utilización común que le sean imputables a cada concepto. Señalando que, conforme lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario y artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, los contribuyentes deben acreditar el monto, o la proporción en su caso, de los gastos en que han incurrido y que han sido necesarios para producir la renta, y que, en el caso, la contribuyente reclamante no separa en sus estados financieros (Balance General) los gastos y desembolsos imputables a cada tipo de ingreso, por lo que es plenamente aplicable la 45 Timbre Electrónico Circular en comento. QUINCUAGÉSIMO NOVENO: Que, a fin de resolver el asunto controvertido en relación con el método de cálculo aplicado por el S.I.I. en las liquidaciones de autos, cabe tener presente que lo debatido no se refiere a la existencia de errores matemáticos en el mismo sino a la procedencia del procedimiento utilizado por el órgano fiscalizador, cuestionando al respecto la calificación de los ingresos y gastos considerados para dichos efectos y la aplicación del método de proporcionalidad. Lo anterior se concluye teniendo presente, además, lo reconocido expresamente por la parte reclamante al interponer su recurso de reposición en contra de la resolución que recibió la causa a prueba y lo resuelto por el Tribunal al acoger, en parte, el mismo, según consta a fojas 136 y siguiente, y a fojas 140 y vuelta, respectivamente. SEXAGÉSIMO: Que, en primer lugar, en relación con la calificación de los conceptos de ingresos y gastos rechazados que la parte reclamante impugna, estos se refieren a los mismos cuya calidad jurídica se ha determinado en los considerandos precedentes, al analizar los ingresos y la procedencia de los gastos rechazados, razón por la cual se estima innecesario reiterar lo ya resuelto, debiendo estarse las partes a lo ya indicado. SEXAGÉSIMO PRIMERO: Que, ahora bien, consta de las liquidaciones reclamadas que el método utilizado por el S.I.I. para determinar las diferencias de impuestos correspondió a una fórmula de prorrateo o proporcionalidad, teniendo como base la relación correspondiente a los ingresos que se calificaron como afectos y no afectos, y los gastos afectos y no afectos, agregándose aquellos ingresos afectos que no habían sido declarados como tales y lo mismo los gastos que se calificaron como rechazados. Que, al respecto, cabe señalar que, según se ha establecido en la presente sentencia, los establecimientos educacionales son contribuyentes de Impuesto a la Renta de Primera Categoría, que gozan de una franquicia tributaria en relación con determinados ingresos en la parte que estos sean utilizados o invertidos en los fines que expresamente indica la norma que establece el beneficio, esto es, el artículo 5 del D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación. Es decir, claramente existe la posibilidad de que tales contribuyentes obtengan tanto ingresos afectos como exentos, no regulándose en el D.F.L. ya referido el procedimiento que se debe adoptar en dicho caso, por lo que no se trata de un cuerpo legal autosuficiente como invoca la parte reclamante. SEXAGÉSIMO SEGUNDO: Que en relación con lo anterior el inciso segundo del artículo 27 del Código Tributario establece lo siguiente: 46 Timbre Electrónico “Cuando para otros efectos tributarios sea necesario separar o prorratear diversos tipos de ingresos o de gastos y el contribuyente no esté obligado a llevar una contabilidad separada, el Servicio pedirá a éste los antecedentes que correspondan, haciendo uso del procedimiento contemplado en el artículo 63°. A falta de antecedentes o si ellos fueren incompletos, el Servicio hará directamente la separación o prorrateo pertinente.” Es decir, de acuerdo a la norma transcrita precedentemente, en caso que el contribuyente no esté obligado a llevar contabilidad separada y si el S.I.I. ha solicitado antecedentes y estos no son aportados o resultan insuficientes, el órgano fiscalizador podrá efectuar la separación o prorrateo de diversos tipos de ingresos o de gasto, cuando ello sea necesario. SEXAGÉSIMO TERCERO: Que, en el caso de autos, se comprueba de los antecedentes aportados por la parte reclamante que ésta no lleva contabilidad separada de sus ingresos afectos y no afectos, así como también se verifica que registra gastos que pueden guardar relación con unos y otros, razón por la que resultaba plenamente procedente la aplicación de un prorrateo o proporcionalidad, debiendo rechazarse desde ya el cuestionamiento que respecto de su procedencia efectuó la parte reclamante. Que, por lo demás, la contribuyente reclamante no cuestiona que dentro de los gastos considerados en el cálculo efectuado en las liquidaciones se hayan incluido gastos que no son comunes a los ingresos afectos y exentos. Agregándose a lo precedente que la Circular N° 91, de 1980, no es pertinente para el caso de autos, toda vez que dicha actuación administrativa del S.I.I. decía relación con el D.L. N° 3.476, de 1980 y no con el D.F.L. N° 2, de 1998, del Ministerio de Educación que regula la materia en estudio, aun cuando exista una similitud en la redacción entre las normas del artículo 5 del D.F.L. N° 2 con el artículo 11 del D.L. N° 3.476, de 1980 y que, además, el referido acto administrativo no es vinculante en esta instancia jurisdiccional, al no tratarse de una norma legal. SEXAGÉSIMO CUARTO: Que, por último, sin perjuicio de haberse desestimado lo alegado por la parte reclamante en relación con la procedencia del método de cálculo efectuado en el acto administrativo reclamado, las liquidaciones deberán recalcularse en atención a los conceptos acogidos en la presente sentencia. SEXAGÉSIMO QUINTO: Que, en consecuencia y de acuerdo a todo lo razonado 47 Timbre Electrónico precedentemente, este sentenciador llega a la convicción que la parte reclamante ha desvirtuado en forma parcial los antecedentes en que se fundamentan las Liquidaciones Nos. 389 a 394, de fecha 25.07.2014, por lo que la reclamación de autos deberá ser acogida en parte, sólo en cuanto a las partidas liquidadas por concepto de “Ingresos de escolaridad no tributados” y de “Pago Sueldos a cónyuges socios”, debiendo recalcularse las liquidaciones en atención a los mismos. Que, por otro lado, la reclamación tributaria deberá rechazarse en lo demás, esto es, respecto de las partidas por ingresos no declarados por los conceptos de “Subvención no destinados a labor de docencia no tributados”, “Intereses obtenidos no tributados” y “Saldo acreedor cuenta corrección monetaria”; y los Gastos Rechazados por los conceptos de “Indemnizaciones voluntarias pagadas a finiquitos de retiros de socios de la empresa, sin consignar leyes sociales ni Impuesto a la Renta”, “Exceso de sueldo empresarial”, “Pago de Impuesto a la Renta” y “Gastos rechazados por no tener respaldo documentario”. SEXAGÉSIMO SEXTO: Que, por último, no se condenará en costas a las partes, por no haber resultado totalmente vencidas ninguna de ellas, conforme a lo establecido en el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil en relación con el artículo 148 del Código Tributario. Y considerando, además, lo dispuesto en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, en los artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil y Ley Orgánica de los Tribunales Tributarios y Aduaneros, contenida en el artículo primero de la Ley No. 20.322, que Fortalece y Perfecciona la Jurisdicción Tributaria y Aduanera. SE DECLARA: I.- HA LUGAR EN PARTE a la reclamación tributaria interpuesta por doña MARÍA ALICIA ALBORNOZ ACUÑA, RUT N° 16.726.784-K y doña YOANINA ALEXSANDRA HERRERA FUENZALIDA, RUT N° 16.899.504-0, en representación de la SOCIEDAD EDUCACIONAL SAN JAVIER LIMITADA, RUT N° 79.803.790-0, ya individualizadas, en contra de las Liquidaciones Nos. 389 y 394, de fecha 25.07.2014, emitidas por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos, conforme a lo establecido en la parte considerativa de esta sentencia, en especial, lo consignado en el considerando Sexagésimo Quinto. 48 Timbre Electrónico II.- DÉJANSE SIN EFECTO PARCIALMENTE las Liquidaciones Nos. 389 y 394, de fecha 25.07.2014, emitidas por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos, y CONFÍRMANSE en lo demás, en los términos consignados en la parte considerativa, en especial lo señalado en el considerando Sexagésimo Quinto. III.- NO SE CONDENA EN COSTAS por no haber resultado vencida totalmente ninguna de las partes, conforme a lo establecido en el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil en relación con el artículo 148 del Código Tributario. IV.- El Director Regional del Servicio de Impuestos Internos dispondrá el cumplimiento administrativo del presente fallo, conforme a lo establecido en el numeral 6° de la letra B.- del artículo 6° del Código Tributario, lo que implica, a lo menos, la dictación de los actos administrativos de anulación, reliquidación y giro correspondientes. Notifíquese a la parte reclamante por carta certificada. Notifíquese a la parte reclamada mediante la publicación de la presente resolución en el sitio de Internet del Tribunal. Adicionalmente, dese aviso al correo electrónico registrado para tales efectos por las partes. Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. Dictada por don Hernán Farías Sepúlveda, Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la VII Región del Maule. En Talca, a , se publicó en el sitio de Internet del Tribunal la resolución precedente. Hernan Enrique Farias Sepulveda 49 Juez Tribunal del Maule Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico