Reclamo tributario: liquidación

Setecientos cuarenta y tres –743– “ISAPRE VIDA TRES S.A. con SII DIRECCIÓN DE GRANDES CONTRIBUYENTES” RUC N° 16-9-0001486-8 RIT N° GR-18-00203-2016 Santiago, dieciocho de junio de dos mil veinticuatro. VISTOS: A fojas 1, comparece don NICOLÁS CABELLO ETEROVIC, abogado, C.N.I. N°13.270.302-7, en representación de ISAPRE VIDA TRES S.A., Rol Único Tributario N°96.502.530-8, ambos domiciliados para estos efectos en Avenida Apoquindo 3600, piso 2°, comuna de Las Condes, quien en virtud de lo dispuesto en el artículo 123 y siguientes del Código Tributario, interpone reclamo tributario en contra de las Liquidaciones Nos. 135, 136, 137 y 138, emitidas con fecha 30 de agosto de 2016, por el Director de la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos (en adelante, SII), solicitando acogerlo, declarando que se aceptan sin reparos las declaraciones de impuesto a la renta presentadas por la Isapre en los años tributarios (en adelante, AT) 2013, 2014 y 2015, con costas, en virtud de los siguientes fundamentos: En el capítulo de su reclamo titulado: “INTRODUCCIÓN”, explica que su representada es una Institución de Salud Previsional (en adelante, Isapre) y aunque los precios de los planes de salud de los afiliados a las Isapres, se encuentran expresados en Unidades de Fomento (en adelante, UF), las alzas de los costos de las prestaciones son mayores al aumento de dicho indicador, por lo que la adecuación del precio base de los planes obedece a la realidad económica de las Isapres, ya que los ingresos están conformados principalmente por las cotizaciones, lo que encuentra sustento en el artículo 197 del DFL N°1. Agrega que es de público conocimiento que el alza de los planes ha generado en la práctica que un alto porcentaje de afiliados recurran de protección ante las diferentes Cortes del país, por considerar que el alza sería arbitraria y, además, que casi todos los recursos de protección resultan acogidos por las Cortes, condenando en costas a las Isapres. En el capítulo de su libelo denominado: “RESUMEN DE LOS ARGUMENTOS”, expone, que no existe por parte del SII un análisis jurídico de cada caso particular sino un conjunto de afirmaciones genéricas sobre la actividad comercial del contribuyente; que una liquidación tributaria por parte del SII, es un acto de revisión contable, especifico y preciso de cada gasto y no un ejercicio de discusión conceptual o filosófica; que un gasto común, obligatorio e inevitable en una industria que afecta a todos los competidores, es obviamente necesario para producir la renta; que el SII contradice sus propios actos; que el SII soslaya la naturaleza especial del recurso de protección y de la regulación de costas aplicables a ellos; que el SII quiere aplicar un doble castigo a la Isapre, lo que es inconstitucional; y, que ni la Superintendencia ni los tribunales han considerado que la actuación de las Isapres son ilegales. En el capítulo de su reclamo titulado: “ANTECEDENTES”, expresa que con fecha 28/04/2016 el SII emitió la Citación N°76, en la que se objetó el tratamiento tributario otorgado de las costas judiciales pagadas por su representada en los AT 2013, 2014 y 2015 provenientes de sentencias judiciales que acogieron recursos de protección interpuestos por sus afiliados. Agrega que oportunamente se contestó la citación haciendo valer alegaciones por las que el pago cuestionado corresponde a un gasto necesario y como tal debe ser aceptado por el SII, no obstante ello, se emitieron las Liquidaciones reclamadas, en contra de las que dedujo reposición administrativa voluntaria (en adelante, RAV), el que fue rechazado por resolución exenta de fecha 02/12/2016. En el capítulo de su libelo denominado: “RAZONES POR LAS CUALES LAS LIQUIDACIONES RECLAMADAS DEBEN DEJARSE SIN EFECTO”, en primer lugar, indica que la facultad de liquidar el AT 2013 se encuentra prescrita y así habrá de declararse. Refiere que de conformidad al artículo 200 del Código Tributario, el SII tenía plazo hasta el 30/04/2016 para liquidar los impuestos correspondientes al AT 2013, puesto que en esa fecha expiraba el plazo de 3 años en que dicho pago debió efectuarse. Agrega que con fecha 28/04/2016 se aumentó dicho plazo producto de la emisión de Citación, y el nuevo plazo para liquidar Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico Setecientos cuarenta y tres vuelta –743 vta.– expiraba el 28/07/2016, aumentado en un mes por la concesión de prórroga para responder la Citación, por lo que la facultad para liquidar expiraba el 28/08/2016, y al liquidar los impuestos con fecha 30/08/2016, el plazo de 3 años se encontraba ya vencido. En segundo término, menciona que las Liquidaciones deberán quedar sin efecto, en razón de la propia interpretación oficial del SII respecto de las normas que regulan el tratamiento tributario de las costas en el marco de un recurso de protección. En efecto, agrega que el SII mediante Oficio N° 137 de fecha 22/08/2016, indica que corresponde aceptar como gasto necesario el pago de costas en recursos de protección en que las Cortes no hayan declarado que la Isapre carecía de motivo plausible para litigar, lo que no fue señalado por las Cortes cuando les impusieron la condena en costas. En tercer lugar, indica que las Liquidaciones impugnadas omiten una distinción elemental y como consecuencia de aquello, incurren en generalizaciones inaceptables. Relata que al momento de contestar los requerimientos de información del SII, acompañó 07 DVD con archivos electrónicos de todos los fallos pronunciados por las diferentes Cortes de Apelaciones del país, con motivo de recursos de protección interpuestos contra su representada durante los años 2012, 2013 y 2014. Añade que, no obstante, el SII emitió las liquidaciones reclamadas sin revisar tales archivos, donde fácilmente podría haber constatado que en escasas oportunidades su representada fue condenada en costas “por carecer de motivo plausible para litigar”. En cuarto término, señala que las condenas en costas de los recursos de protección se rigen por el respectivo auto acordado y no por el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil y, dado que su representada no ha sido condenada en costas por carecer de motivo plausible para litigar y considerando el pronunciamiento del Oficio 137 del SII, las liquidaciones reclamadas deben dejarse sin efecto, aceptándose que el pago de costas efectuado por su representada, constituye un gasto necesario para producir la renta. En quinto lugar, afirma que las sentencias recaídas en recursos de protección producen cosa juzgada formal, por lo que no procede entender que la reclamante carecía de motivo plausible para litigar, reproduciendo jurisprudencia en abono de su tesis. En sexto término, explica que, en el contexto de un recurso de protección, el recurrido, como es el caso de las Isapres, no “litiga”, por lo que mal pudo ser condenada por “carecer de motivo plausible para litigar”; y, al comparecer simplemente está informando lo solicitado por la Corte respectiva. En séptimo lugar, expone que al acoger los recursos de protección las Cortes no han estimado que el proceder de las Isapres sea ilegal, sino que han calificado su proceder únicamente como arbitrario. En octavo término, expresa que no cabe considerar ilegal la adecuación unilateral de los precios base de los planes de salud efectuada por las Isapres, ya que se hace en ejercicio de una facultad legal, contemplada en los artículos 197 inciso tercero, 205 y 206 del DFL N°1 del Ministerio de Salud. En noveno lugar, indica que el SII no puede calificar de ilegal la conducta de su representada ya que la autoridad competente –la Superintendencia del ramo– aprobó todas las alzas de planes en forma previa. En décimo término, respecto al concepto de gasto necesario y error en la calificación efectuada por el SII: indica que los pagos por costas personales son necesarios para producir la renta de las Isapres. Refiere que la Liquidación afirma que las costas pagadas no son un gasto necesario, pues serían evitables por parte de la Isapre, fundando su calificación de gasto no necesario considerando que se trataría de gastos “excepcionales” y que no se relacionarían directamente con sus ingresos. Afirma que el SII se equivoca en su análisis o criterio, pues el pago de las costas por recursos de protección, son un gasto asociado al ingreso, ya que, si no hubiera adecuación a los planes de salud, no habría costas, pero tampoco ingresos. En decimoprimer lugar, expresa que, para justificar su criterio el SII analiza la inevitabilidad del pago de costas en abstracto, debiendo hacerlo en concreto. Expone que, por las características del negocio de las Isapres, necesitan subir los planes de sus afiliados, dicha alza es en concreto inevitable para obtener ingresos, porque los costos de los planes aumentan en mayor proporción al precio de la UF. Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico Setecientos cuarenta y cuatro –744– En decimosegundo término, refiere que se equivoca el SII al sostener en el punto tres del capítulo III de la Liquidación [sic] que las costas personales tendrían una naturaleza indemnizatoria. Indica que tan general es el análisis del SII que ni siquiera distingue si corresponde a daño emergente o lucro cesante, y tampoco dice qué es lo que dejó de ganar el afiliado o el abogado. Posteriormente, indica cómo en decimocuarto [sic] lugar, que incluso en el evento que se llegara a considerar que las costas personales constituyen una especie de indemnización, cabe tener en cuenta que se ha fallado que no toda indemnización debe tener el tratamiento tributario de un gasto rechazado, reproduciendo jurisprudencia en abono de su tesis. Seguidamente, expresa cómo en decimoquinto [sic] lugar, que la sanción del artículo 21 de la LIR no resulta aplicable al caso. Menciona que incluso en el evento que el SII considere que la conducta de la Isapre ha sido contraria a la ley (cuestión que los tribunales no han hecho), la aplicación del artículo 21 sería igualmente improcedente en virtud del principio de inexigibilidad de otra conducta, pues no se encontraba su parte en posición de adoptar una conducta diferente. A continuación, refiere cómo en decimosexto [sic] lugar, que el SII contradice sus propios actos de fiscalización previos. Afirma que la Renta Líquida Imponible (en adelante, RLI) de Vida Tres ha sido revisada en el pasado al menos en dos oportunidades por el SII, primero con ocasión de los ingresos brutos y luego en el marco de la fiscalización relacionada con créditos por donaciones. Asevera que el SII estando en conocimiento del pago de las costas sub lite, año a año aceptó sus declaraciones y no puede contravenir sus actos fiscalizadores pasados y calificar el pago por costas judiciales como un gasto rechazado. Finalmente, indica cómo en decimoséptimo [sic] lugar, que el SII ha infringido el principio de confianza legítima, a partir de las evidentes contradicciones entre las Liquidaciones reclamadas y el Oficio N°137 del SII de 22/08/2016, al considerar como gasto rechazado los pagos efectuados por Vida Tres por concepto de costas en el marco de un recurso de protección, afectando el principio mencionado, el cual está estrechamente relacionado con la doctrina de los actos propios, ya analizada precedentemente. A fojas 107, se tiene por interpuesto reclamo y se confiere traslado a la reclamada para contestar. A fojas 113, comparece doña Ximena Pradenas Barra, abogada, en representación de la reclamada, quien, evacuando el traslado conferido, solicita se rechace completamente el reclamo y se confirmen íntegramente las liquidaciones reclamadas, con costas, en virtud de los siguientes fundamentos: En el capítulo de su contestación titulado: “ANTECEDENTES GENERALES DEL PROCESO DE FISCALIZACIÓN”, explica que en cumplimiento del programa "Plan Masivo Especial” AT 2014 y 2015, el SII requirió al contribuyente mediante Notificación N°1060, de 09/09/2015, que aportara documentación, para efectos de revisar el correcto tratamiento tributario –como gasto rechazado afecto al artículo 21 de la LIR en relación con el artículo 33 N°1 letra g) del mismo cuerpo legal–, otorgado a las costas personales a que fue condenada por sentencias judiciales emitidas por Cortes de Apelaciones en el marco de recursos de protección acogidos en su contra. Agrega que el contribuyente con fecha 01/10/2015, aportó antecedentes solicitados según “Acta de Recepción de Documentación” Formulario 3309, de cuyo análisis se concluyó que no fueron suficientes para acreditar el correcto tratamiento tributario otorgado a los gastos señalados. En el capítulo de su libelo denominado: “ANTECEDENTES QUE FUNDAN LA PRESENTE LIQUIDACIÓN” [sic], expone que con fecha 28/04/2016, se le notifica al contribuyente la Citación N°76, mediante la que se puso en su conocimiento observaciones al tratamiento tributario otorgado a los gastos incurridos por costas judiciales que inciden en la determinación de la RLI de los AT 2013, 2014 y 2015, a la que, previa prorroga, dio respuesta con fecha 29/06/2016, deduciendo alegaciones que fueron desestimadas por el SII, procediendo a emitir las Liquidaciones reclamadas. Luego, con fecha 21/09/2016, la reclamante interpuso RAV en contra de las Liquidaciones reclamadas, el que fue rechazado mediante Resolución de fecha 02/12/2016. En el capítulo de su contestación titulado: “CONTESTACIÓN DEL RECLAMO”, en primer lugar, respecto a la alegación relativa a la prescripción de la acción fiscalizadora, refiere que conforme al artículo 200 Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico Setecientos cuarenta y cuatro vuelta –744 vta.– del Código Tributario, el plazo desde el cual se empieza a computar la prescripción de las facultades fiscalizadoras corresponde a la fecha de vencimiento del plazo para efectuar el pago del impuesto de que se trate. Agrega que el recurrente computa en forma errónea los plazos desde la fecha en que se practica la Citación, en circunstancias que dicho plazo se computa desde el plazo legal en que debió efectuarse el pago, el que se aumenta en tres meses desde que se cita al contribuyente y se aumenta por un mes si se otorga prórroga. Afirma que el plazo de prescripción ordinario venció el 30/04/2016, la ampliación de 3 meses empezó a correr a continuación del anterior, es decir, desde el 01/05/2016 y venció el 01/08/2016; luego, la ampliación del plazo por la prórroga para dar respuesta inicia a continuación del vencimiento anterior, es decir, el día 02/08/2016 y concluye el día 02/09/2016. En segundo término, respecto a las alegaciones de los numerales 4.2, 4.3 y 4.4 del escrito de reclamo, referidos a la supuesta incorrecta interpretación del Oficio N°137 de fecha 22/08/2016; la falta de distinción entre las costas ordinarias y aquellas que se imponen en las acciones constitucionales y la diferencia entre las costas del Código de Procedimiento Civil, señala que las tres alegaciones mencionadas tienen el mismo argumento de fondo, por ello las analizará en el mismo acápite. Explica que el Director del SII mediante la emisión del Ordinario N°137, delimitó su ámbito de aplicación en los siguientes términos: a) No pretende extenderse a otros casos ni contribuyentes distintos de las Isapres; b) Se debe entender la condena en costas personales como una medida que en términos generales sanciona manifestaciones de mala fe procesal; c) Los desembolsos por “costas personales” a que han sido condenados en recursos de protección no cumplen los requisitos del artículo 31 de la LIR y por ende, están sujetos a lo dispuesto en el artículo 21 de la LIR, aun cuando sean obligatorios, pues no son necesarios para producir la renta; d) El Tribunal Constitucional también entiende la condena en costas en sede de protección, como un reproche a la conducta personal del litigante. En tercer lugar, respecto a la importancia que tendría en este caso la cosa juzgada formal que emana de los fallos dictados en los recursos de protección, alegada en el numeral 4.5 del reclamo, expone que la relación causal que hace la contraria en cuanto a que no podría rechazarse el gasto por cuanto la calidad de vencido podría ser modificada por un juicio posterior, no tiene ningún asidero. En cuarto término, respecto a la carencia de calidad de litigante en los Recursos de Protección contenido en el apartado 4.6 del reclamo, expresa que en nada afecta la estructura del procedimiento establecido en el Auto Acordado del recurso de protección, en cuanto a la denominación que se le atribuye al recurrente y recurrido, para sostener la alegación del reclamante. En quinto lugar, respecto a la aseveración de que las Cortes han estimado que el proceder de Vida Tres sea ilegal y a la facultad legal de las isapres de adecuar unilateralmente los planes de salud, ambas contenidas en los apartados 4.7 y 4.8 del reclamo, indica que sin desconocer las facultades a que hace referencia, no es menos cierto que las Cortes han estimado que dichas facultades, sea por cuestiones formales o de fondo, no han sido aplicadas correctamente por la Isapre a sus afiliados, lo que tampoco cabe al SII cuestionar. En sexto término, respecto a las alegaciones relativas a la supuesta validación de la Superintendencia de Salud, del alza de los planes por parte de las Isapres del acápite 4.9 del reclamo, manifiesta que ello no tiene relación alguna con la cuestión discutida en autos, esto es, la pertinencia del gasto para efectos tributarios. Consigna que es la propia Superintendencia de Salud la que en su página web aparece informando sobre el procedimiento de reclamo que los afiliados pueden presentar ante ella por las adecuaciones unilaterales de las alzas en los planes de salud, lo que puede ilustrar sobre la falsa exposición de los hechos en que se funda la contraria. En séptimo lugar, respecto a la procedencia de los pagos efectuados por Vida Tres como gasto necesario y el supuesto análisis en abstracto del vocablo inevitable, expuestas en los acápites 4.10 y 4.11 del reclamo, menciona que los desembolsos por concepto de costas personales incurridos por Isapre Vida Tres SA a consecuencia de recursos de protección, no cumplen los requisitos del artículo 31 de la LIR, puesto que dichos pagos eran completamente evitables, toda vez que si el contribuyente hubiese actuado con la debida diligencia al enviar la “carta de adecuación” las Cortes no habrían Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico Setecientos cuarenta y cinco –745– calificado su conducta de arbitraria e ilegal ni se le habría condenado en costas. Previo desarrollo de los requisitos del gasto necesario, concluye que los gastos incurridos por concepto de costas personales condenados en los recursos de protección, no cumplen con los requisitos del artículo 31 de la LIR y por tanto, están sujetos a lo dispuesto en el artículo 21 de dicha ley, aun cuando sean de carácter obligatorio al estar establecidos mediante sentencia judicial, pues no son necesarios al no estar relacionados con su giro ni destinados a generar ingresos, sino que están destinados a resarcir los gastos incurridos por la parte vencedora en el procedimiento jurisdiccional. En octavo término, respecto a la errónea calificación del carácter indemnizatorio de las costas y el efecto que ocurriría si igualmente se les calificara de dicha manera, que se exponen en los acápites 4.12 y 4.13 [sic] del reclamo, refiere que este argumento resulta inconexo con el juicio, dado que el gasto ha sido rechazado por las razones ya expuestas, sin importar su naturaleza o denominación, sino porque no es necesario, al ser evitable, ni estar relacionado con el giro. Agrega que las costas no pierden el carácter indemnizatorio para el litigante vencedor en el caso de marras, dado que las costas idealmente ingresan a su patrimonio y son percibidas por los abogados e ingresadas en dicho acto a su patrimonio a consecuencia del contrato de resultas que suscribieron las partes. En noveno lugar, respecto a la aplicación del artículo 21 de la LIR del acápite 4.15 del reclamo, señala que siendo las costas un desembolso que resulta ser un gasto no necesario, gatilla automáticamente el efecto establecido en el artículo 1° del artículo 33 de la LIR y procede evaluar su situación frente al artículo 21 de la LIR, debiéndose aplicar dicha tributación si la partida en cuestión es representativa de un desembolso de dinero y no corresponde alguna de las exclusiones o situaciones de excepción contempladas en la misma disposición. Concluye que, no es efectivo que para aplicar el impuesto se requiera una conducta antijurídica del contribuyente, sino que simplemente haber reconocido como gasto aceptado tributariamente uno que no lo es. En décimo término: Supuestas contradicciones del SII, validaciones como consecuencia de revisiones anteriores y vulneración al principio de confianza legítima. Afirma que la reclamante desacredita el proceso de fiscalización dado que habrían existido procesos anteriores en las cuales no se habría cuestionado el tratamiento dado a las costas judiciales. Agrega que de hecho, nos encontramos simplemente ante un proceso de fiscalización tendiente a revisar el correcto tratamiento tributario otorgado a las costas personales provenientes de sentencias emitidas por Cortes de Apelaciones y mientras las revisiones apunten a períodos que no se encuentren prescritos, el SII no sólo puede, sino que tiene la obligación legal de revisar las declaraciones de impuestos presentadas por los contribuyentes, bastando la revisión de los respectivos ejercicios, sin determinar diferencias de impuestos en los periodos tributarios anteriores. Concluye que Isapre Vida Tres SA, fue fiscalizada anteriormente, sin embargo, este proceso de fiscalización no tuvo relación con la materia de las presentes liquidaciones. A fojas 216, consta haberse recibido la causa a prueba, la que fue modificada a fojas 236 y 236 vuelta. A fojas 741, consta haber quedado estos Autos para fallo. CONSIDERANDO: I.- CUESTIONES PRELIMINARES. 1°) Que, conforme al mérito de la inobjetada instrumental, acompañada e individualizada en el primer otrosí del reclamo de fojas 1, agregada de fojas 36 a 49, consistente en las Liquidaciones Nos. 135, 136, 137 y 138, practicadas con fecha 30 de agosto de 2016, por el Sr. Director de la Dirección de Grandes Contribuyentes del SII, determinaron a la reclamante, para los AT 2013, 2014 y 2015, Impuesto Único artículo 21 de la LIR y Reintegro artículo 97 de la LIR por $572.792.868.-, reajustes por $53.204.364.-, intereses por $240.906.862.-, y una multa del artículo 97 N°11 del Código Tributario por $142.855.621.-, lo que da un total liquidado, a agosto de 2016, ascendente a $1.009.759.714. Los principales fundamentos fácticos de las Liquidaciones reclamadas radican en que, en cumplimiento del programa "Plan Masivo Especial” AT 2014 y 2015, el SII requirió al contribuyente mediante Notificación N°1060, de fecha 09/09/2015, para que aportara documentación destinada a revisar el correcto tratamiento tributario como gasto rechazado afecto al artículo 21 de la LIR, en relación con Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico Setecientos cuarenta y cinco vuelta –745 vta.– el artículo 33 N°1 letra g) del mismo cuerpo legal, otorgado a las costas personales provenientes de sentencias judiciales emitidas por Cortes de Apelaciones que acogieron recursos de protección. El contribuyente con fecha 01/10/2015, aportó los antecedentes solicitados según “Acta de Recepción de Documentación” Formulario 3309, los que no fueron suficientes para acreditar el correcto tratamiento tributario otorgado a los gastos señalados. Luego, se le notifica al contribuyente la Citación N°76, de fecha 28/04/2016 mediante la que se puso en su conocimiento las observaciones al tratamiento tributario otorgado a los gastos incurridos por costas judiciales que inciden en la determinación de la RLI de los AT 2013, 2014 y 2015. El contribuyente, previa prorroga de 1 mes, con fecha 29/06/2016, dio respuesta a la Citación N°76 ya descrita, presentando antecedentes y oponiendo una serie de alegaciones que fueron desestimadas por el SII, procediendo a emitir las Liquidaciones reclamadas. Las partidas liquidadas consisten en agregados a la base imponible de Impuesto Único inc. 1° del art. 21 de la LIR: a) Por concepto de “Gastos rechazados determinados según fiscalización por concepto de costas personales, según Anexo N°1” por la suma de $356.716.200.- para el AT 2013; b) Por concepto de “Gastos rechazados determinados según fiscalización por concepto de costas personales, según Anexo N°2” por la suma de $588.115.120.- para el AT 2014; y, c) Por concepto de “Gastos rechazados determinados según fiscalización por concepto de costas personales, según Anexo N°3” por la suma de $666.882.944.- para el AT 2015. 2°) Que, de acuerdo con lo expuesto por las partes en sus escritos de discusión y el tenor de los puntos de prueba fijados en autos, la cuestión debatida se centra en determinar: a) Si al tenor del artículo 200 del Código Tributario la facultad de liquidar el AT 2013 se encuentra prescrita; b) Si corresponde dejar sin efecto las Liquidaciones reclamadas por la existencia de una contradicción y/o cambio de criterio del SII en el tratamiento tributario del concepto liquidado “costas personales”, respecto del informado y aplicado a la reclamante en períodos tributarios anteriores a los reclamados; c) Si corresponde dejar sin efecto la Liquidación reclamada porque los gastos impugnados en las Liquidaciones reclamadas por concepto de “Costas personales”, cumplen con los requisitos para ser aceptados como gasto necesario para producir la renta, exigidos en el artículo 31 de la LIR y así poder ser deducidos como gastos tributarios, respecto de los AT 2013, 2014 y 2015; y, d) Si procede en su caso, aplicar el Impuesto Único del artículo 21 de la LIR y/o la obligación de reintegro del artículo 97 de la LIR, dispuesta en las Liquidaciones reclamadas para los AT 2013, 2014 y 2015. 3°) Que los hechos no controvertidos de autos son los siguientes: - El giro de la reclamante Isapre Vida Tres S.A., es ser una Institución de Salud Previsional, y tiene por objeto exclusivo el otorgamiento de prestaciones y beneficios de salud. - Las Isapres generan ingresos principalmente a través de las cotizaciones que sus afiliados pagan por los planes de salud. - La reclamante presentó sus declaraciones de impuesto a la renta para los AT 2013, 2014 y 2015. - Mediante Notificación N°1060, de fecha 09/09/2015, el SII requirió al contribuyente que aportara documentación para revisar el correcto tratamiento tributario otorgado a las costas personales provenientes de sentencias judiciales emitidas por las Corte de Apelaciones respectivas, en cuanto hayan acogido recursos de protección e impuesto sanción en costas. - Con fecha 01/10/2015 la reclamante aportó los antecedentes solicitados conforme a Acta de Recepción Formulario 3309, los que el SII consideró insuficientes, por lo que se notificó al contribuyente la Citación N°76 de fecha 28/04/2016, informándole una serie de observaciones referidas al tratamiento tributario otorgado a los gastos incurridos por concepto de costas procesales, que inciden en la determinación de la RLI de los AT 2013, 2014 y 2015. - El contribuyente, previa prórroga otorgada por el lapso de un mes, con fecha 29/06/2016, dio respuesta a la Citación N°76, deduciendo alegaciones. - Con fecha 30/08/2016, el SII practicó a la reclamante las Liquidaciones reclamadas. - Con fecha 21/09/2016, el contribuyente interpuso recurso de RAV en contra de las Liquidaciones reclamadas, el cual fue rechazado mediante resolución de fecha 02/12/2016. Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico Setecientos cuarenta y seis –746– 4°) Que, según lo establecido en la sentencia interlocutoria de prueba de fojas 216, modificada a fojas 236, los hechos substanciales, pertinentes y controvertidos fijados como puntos de prueba fueron: 1) Antecedentes que acrediten la prescripción alegada por la parte reclamante respecto al año tributario 2013. 2) Antecedentes que acrediten que los gastos impugnados en las liquidaciones reclamadas por concepto de “Costas personales”, cumplen con los requisitos para ser aceptados como gasto necesario para producir la renta, exigido en el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y, así, poder ser deducidos como gastos tributarios, respecto de los años tributarios 2013, 2014 y 2015. 3) Antecedentes que acrediten la procedencia o improcedencia de la aplicación del Impuesto Único del artículo 21 inciso tercero de la Ley sobre Impuestos a la Renta y/o la obligación de Reintegro del artículo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, dispuesta por las liquidaciones reclamadas, para los años tributarios 2013, 2014 y 2015. 4) Antecedentes que acrediten la existencia de contradicción y/o cambio de criterio del SII en el tratamiento tributario del concepto liquidado “Costas personales”, respecto del informado y aplicado a la reclamante en períodos tributarios anteriores a los reclamados. 5°) Que la reclamante, con el objeto de acreditar los hechos que sirven de fundamento a su reclamo, se hizo valer de los siguientes elementos de convicción: - INSTRUMENTAL, acompañada e individualizada en el primer otrosí de su reclamo de fojas 1, agregada de fojas 24 a 96 vta.; la acompañada e individualizada a fojas 240, en parte agregada en autos de fojas 248 a 399 vuelta y en parte custodiada en la Secretaría del Tribunal bajo el N°17-2023, según consta en certificado de fojas 616, la que además de una serie de carpetas contiene 7 sobres contenedores de DVD a cuyo respecto se realizó audiencia de percepción documental a fojas 641 a 642 vta. 6°) Que la reclamada, con el objeto de acreditar los hechos que sirven de fundamento a su contestación, se hizo valer de los siguientes elementos de convicción: - INSTRUMENTAL, acompañada e individualizada en su escrito de fojas 403, agregada de fojas 405 a 604. 7°) Que el artículo 21, inciso primero del Código Tributario –ubicado en el Libro Primero del citado cuerpo legal, que trata De la administración, fiscalización y pago– dispone que: “Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto.” El inciso segundo del precepto citado agrega que: “El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. En tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64 del Código Tributario, practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Para obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero.” Por su parte, el artículo 1698 del Código Civil –que regula la carga de la prueba– establece que: “Incumbe probar las obligaciones o su extinción a quien alega aquéllas o ésta.” 8°) Que, antes de examinar la prueba aportada al proceso, cabe señalar que el entonces artículo 132 inciso 14° (actual inciso 13°) del Código Tributario prescribía que: “La prueba será apreciada por el Juez Tributario y Aduanero de conformidad con las reglas de la sana crítica y, asimismo, el razonamiento lógico y jurídico para llegar a su convicción. Al apreciar las pruebas de esta manera, el tribunal deberá expresar en la sentencia las razones jurídicas y las simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima. En general, tomará en especial consideración la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas o Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico Setecientos cuarenta y seis vuelta –746 vta.– antecedentes del proceso que utilice, de manera que el examen conduzca lógicamente a la conclusión que convence al sentenciador.”. El entonces inciso 15° del precepto legal citado señalaba que: “No obstante lo anterior, los actos y contratos solemnes sólo podrán ser acreditados por medio de la solemnidad prevista por la ley. En aquellos casos en que la ley requiera probar mediante contabilidad fidedigna, el juez deberá ponderar preferentemente dicha contabilidad.”. 9°) Que, con el objeto de establecer los hechos controvertidos por las partes, en primer lugar, corresponde analizar la indubitada INSTRUMENTAL aportada por la reclamante, consistente en: A) Los siguientes documentos agregados al expediente consistentes en copia simple de: (A.1) Notificación N°1060 y minuta informativa, ambas de fecha 09/09/2015, agregadas de fojas 24 a 26, en la que consta que el SII requirió a la contribuyente que aportara documentación para revisar el correcto tratamiento tributario otorgado a las costas personales provenientes de sentencias judiciales emitidas por las Corte de Apelaciones respectivas, en cuanto hayan acogido recursos de protección e impuesto sanción en costas; (A.2) Citación N°76 de fecha 28/04/2016 y su notificación de fecha 29/04/2016, agregadas de fojas 27 a 35, en la que consta que el SII informa a la reclamante una serie de observaciones referidas al tratamiento tributario otorgado a los gastos incurridos por concepto de costas procesales, que inciden en la determinación de la RLI de los AT 2013, 2014 y 2015, solicitándole una serie de antecedentes que detalla; (A.3) Liquidaciones Nos. 135, 136, 137 y 137, emitidas por el SII con fecha 30/08/2016, agregadas de fojas 36 a 49, ya analizadas en el motivo 1°) precedente; (A.4) Balance General al 31/12/2012, agregado de fojas 50 a 61 y a fojas 375 a 380 vuelta, Balance General al 31/12/2013, agregado de fojas 63 a 76 y a fojas 381 a 387 vuelta, y Balance General al 31/12/2014, agregado de fojas 80 a 91 y a fojas 388 a 393 vuelta, firmados por el representante legal y el contador de la empresa; (A.5) RLI al 31/12/2012, 312/12/2013 y 31/12/2014, agregadas a fojas 62 y 394, 77 y 394 vuelta, 92 y 395, respectivamente, junto con el Fondo de Utilidades Tributables al 31/12/2013, agregado a fojas 78, con firmas del representante legal y el contador de la empresa; (A.6) Certificado de Determinación de Base de Impuesto Único afecto al Artículo 21 al 31/12/2013 y 31/12/2014, agregado a fojas 79 y 396 y a fojas 93 y 396 vuelta, respectivamente, firmados por el representante legal y el contador de la empresa; (A.7) Oficio N°137, emitido por el Director del SII con fecha 22/08/2016, agregado de fojas 94 a 96 vuelta, donde se concluye que los desembolsos efectuados por las Isapres a título de costas personales en las que han sido condenadas en recursos de protección no cumplen con los requisitos del artículo 31 de la LIR y por lo tanto, están sujetos a lo dispuesto en el artículo 21 de la LIR, aun cuando sean de carácter obligatorio al estar establecidos mediante sentencia judicial; (A.8) Sentencia de fecha 20/08/2019, emitida por el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Ñuble y Región del Biobío, causa RIT GR-10-000131-2016, agregada de fojas 248 a 256 vuelta, que acoge el reclamo deducido por Isapre Mas Vida S.A. en contra del SII Dirección de Grandes Contribuyentes, anulando liquidaciones que rechazaron gastos por concepto de costas procesales a que fue condenada dicha Isapre, con motivo de la interposición de recursos de protección por parte de sus afiliados; (A.9) Sentencia de fecha 03/03/2020, emitida por la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Concepción, Rol Ingreso en Corte N° Tributario y Aduanero 76-2019, agregada de fojas 257 a 262 vuelta, que confirma la sentencia apelada y descrita en el numeral precedente; (A.10) Sentencia de fecha 23/08/2019, emitida por el Segundo Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, en la causa RIT GR-16-00105-2016 RUC 16-9-0001498-1, agregada de fojas 263 a 287, que acoge reclamación interpuesta por Isapre Consalud y deja sin efecto liquidaciones emitidas por el SII por concepto de gastos rechazados por “costas personales” a que fue condenada dicha Isapre, por interposición de recursos de protección de sus afiliados, en relación con sus AT 2012 al 2014; (A.11) Sentencia de fecha 28/04/2021, emitida por la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago, Rol Ingreso en Corte N° Tributario y Aduanero 355-2019, agregada de fojas 288 a 290, que confirma la sentencia apelada y descrita en el numeral precedente; (A.12) Dos Sentencias pronunciadas por el Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, de fechas 12/07/2023 y 19/06/2023, respectivamente, caratuladas “Isapre Vida Tres S.A. con SII DGC”, agregadas de fojas 291 a 308 vuelta y de fojas 309 a 328, donde la primera, resuelve acoger el reclamo interpuesto y dejar sin efecto la Resolución N°115, emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del SII con fecha 17/06/2019, correspondiente al AT 2017 por ser los gastos incurridos por concepto de costas procesales necesarios para producir la renta; y, la segunda, acoge también el reclamo interpuesto y Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico Setecientos cuarenta y siete –747– deja sin efecto las Liquidaciones Nos. 30 a 32, todas de fecha 30/04/2019, emitidas por la Dirección de Grandes Contribuyentes del SII, correspondientes a los AT 2016 y 2018, también considerando que los gastos incurridos por concepto de costas procesales a que fue condenada la Isapre, son necesarios para producir la renta; (A.13) Informe en Derecho sobre “Criterios para aplicar las costas personales en los recursos de protección deducidos contra Isapres para evitar alza en los planes de salud”, agregado de fojas 329 a 343 vuelta, suscrito con fecha 26/03/2021, por don Alejandro Romero Seguel; (A.14) Informe en Derecho, agregado de fojas 344 a 357 vuelta, referido a la “Deducibilidad de costas personales como gastos para efectos tributarios”, suscrito con fecha 29/03/2022 por doña Carolina Fuensalida M.; (A.15) Informe en Derecho, agregado de fojas 358 a 374, solicitado con motivo de una Citación efectuada por el SII a la Isapre Colmena Golden Cross S.A., suscrito por don Raúl Tavolari Oliveros en el mes de diciembre del año 2016; (A.16) Copias de F22 de la reclamante, en su versión compacta, correspondiente a los períodos 2012, 2013 y 2014, agregados de fojas 397 a 399 vuelta; B) Los siguientes documentos custodiados en la Secretaría del Tribunal bajo el N°17-2023: 4 cajas contenedoras de: (B.1) Caja N°1: Libro Mayor de la reclamante, de la cuenta contable 1011123372 Banco Santander Cta Corriente 00-082-00-05331-7 período diciembre 2011, en hojas foliadas sin firmas; Libro Mayor legal de la cuenta contable 1011123372 Banco Santander Cta Corriente 00-082- 00-05331-7 período enero a diciembre de 2012; Libro Mayor legal de la cuenta contable 1011123372 Banco Santander Cta Corriente 00-082-00-05331-7 período enero a diciembre de 2013; (B.2) Caja N°2: Libro Mayor legal de la cuenta contable 1011123372 Banco Santander Cta Corriente 00-082-00-05331- 7 período enero a diciembre de 2014; Libro Mayor legal de la cuenta contable 2011730002 Cuenta Por pagar proveedores, periodo diciembre 2011; Libro Mayor legal de la cuenta contable 2011730002 Cuenta por pagar proveedores, periodo enero a diciembre de 2012; Libro Mayor legal de la cuenta contable 2011730002 Cuenta Por pagar proveedores, periodo enero a diciembre 2013; Libro Mayor legal de la cuenta contable 2011730002 cuenta por pagar proveedores, periodo enero a diciembre 2014; Libro Mayor legal de la cuenta contable 1011940019 Fondo a rendir, período diciembre 2011; Libro Mayor legal de la cuenta contable 1011940019 Fondo a rendir, período enero a diciembre 2012; Libro Mayor legal de la cuenta contable 1011940019 Fondo a rendir, período enero a diciembre 2013; Libro Mayor legal de la cuenta contable 1011940019 Fondo a rendir, período enero a diciembre 2014; Libro Mayor legal de la cuenta contable 4511530006 Costas Judiciales, período enero a diciembre 2012; Libro Mayor legal de la cuenta contable 4511530006 Costas Judiciales, período enero a diciembre 2013; Libro Mayor legal de la cuenta contable 4511530006 Costas Judiciales, período enero a diciembre 2014; (B.3) Caja N°3: 9 carpetas azules con muestras de recursos de protección con sentencias de la Corte Suprema; 17 carpetas amarillas con muestras de recursos de protección correspondientes al año 2014, de distintas Cortes de Apelaciones del País; (B.4) Caja N°4: 18 carpetas de color amarillo con muestras de recursos de protección correspondientes al año 2013, con sentencias emanadas de la Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago; 14 carpetas de color amarillo con muestras de recursos de protección correspondientes al año 2012, con sentencias emanadas de la Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago; 3 dispositivos DVD, a cuyo respecto se realizó audiencia de percepción documental a fojas 641, contenedores de diferentes archivos tales como detalle de costas, rendiciones y cartolas años 2011, 2012, 2013 y 2014 de la reclamante; 4 dispositivos DVD, a cuyo respecto se realizó audiencia de percepción documental a fojas 642, contenedores de diferentes archivos de la reclamante tales como detalle de casos poder judicial año 2013 y 2014 de distintas Cortes del país, lo que se debe complementar con links aportados por la reclamante a fojas 646 -para descargar información- que fue analizada en la audiencia de percepción documental ya descrita. 10°) Que, en segundo término, corresponde analizar la indubitada INSTRUMENTAL aportada por la reclamada, consistente en copia simple de los siguientes documentos: (1) Sentencia del Tribunal Constitucional de fecha 06/08/2010, agregada en autos de fojas 405 a 446 vuelta y extraída desde la Biblioteca del Congreso Nacional, en causa Rol N°1710-10, proceso iniciado de oficio para decidir sobre la constitucionalidad del artículo 38 ter de la Ley de Isapres; (2) Sentencia pronunciada por el Tribunal Constitucional con fecha 14/04/2011, en los autos ROL N°1.557-09-CCA, agregada en autos de fojas 447 a 468, sobre acción de inconstitucionalidad del apartado 11 del Auto Acordado sobre Tramitación y Fallo del Recurso de Protección; (3) Documento denominado “Mercado de la Salud Privada en Chile”, agregado de fojas 469 a 568, emitido por la Pontificia Universidad Católica de Valparaíso en el año Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico Setecientos cuarenta y siete vuelta –747 vta.– 2012 a petición de la Fiscalía Nacional Económica, señalando como link de acceso el siguiente: https://www.fne.gob.cl/wpcontent/uploads/2012/11/INFORME-PUCV-MERCADOSALUD.pdf [sic]; (4) Lista o muestra de recursos de protección correspondientes a los años 2013 y 2014, aportados por el reclamante en la etapa de fiscalización, agregada de fojas 569 a 569 vuelta; (5) Detalle de la contabilización de las costas judiciales en el Libro Mayor AT 2013 y 2014 de la reclamante, agregados de fojas 570 y 571 vuelta, aportados por el reclamante en la etapa de fiscalización; (6) Set de 8 sentencias sobre recursos de protección incoados en contra de la parte reclamante, pronunciadas por la Iltma. Corte de Apelaciones de Concepción, durante los años 2013 y 2014, agregadas en autos de fojas 572 a 604, en las cuales, sin embargo, no consta el hecho de que se encuentran firmes y ejecutoriadas. II.- EN CUANTO A LA PROCEDENCIA DE DEJAR SIN EFECTO LAS LIQUIDACIONES RECLAMADAS. a) Sobre la alegación de la actora, relativa a que la acción fiscalizadora se encuentra prescrita respecto del AT 2013. 11°) Que la reclamante explica –a fojas 5 vta.–, que la facultad de liquidar el AT 2013 se encuentra prescrita de conformidad al artículo 200 del Código Tributario, ya que el SII tenía plazo hasta el 30/04/2016, puesto que en esa fecha expiraba el plazo de 3 años en que dicho pago debió efectuarse. Añade que con fecha 28/04/2016, se aumentó dicho plazo producto de la emisión de Citación y el nuevo plazo para liquidar expiraba el 28/07/2016, aumentado en un mes por la concesión de prórroga para responder la Citación, por lo que la facultad para liquidar expiraba el 28/08/2016, y al liquidar los impuestos con fecha 30/08/2016, el plazo de 3 años se encontraba ya vencido. Por su parte, la reclamada –a fojas 121–, afirma que el plazo desde el cual se empieza a computar la prescripción de las facultades fiscalizadoras es la fecha de vencimiento del plazo para efectuar el pago del impuesto. Asevera que el recurrente computa en forma errónea los plazos desde la fecha en que se practica la Citación, en circunstancias que dicho plazo se computa desde el plazo legal en que debió efectuarse el pago, por lo que el plazo de prescripción ordinario venció el 30/04/2016, la ampliación de 3 meses empezó a correr a continuación del anterior, es decir, desde el 01/05/2016 y venció el 01/08/2016; luego, la ampliación del plazo por la prórroga para dar respuesta inicia a continuación del vencimiento anterior, es decir, el día 02/08/2016 y concluye el día 02/09/2016. 12°) Que, no existe discusión entre las partes litigantes acerca de los siguientes hechos: a) La sociedad reclamante presentó su declaración de impuestos a la renta para el AT 2013; b) Con fecha 28/04/2016, el SII practicó a la sociedad reclamante la Citación N°76; c) El contribuyente solicitó prórroga para contestar dicha Citación, la que fue concedida por el lapso de 1 mes; y, d) Con fecha 30/08/2016, el SII practicó a la parte reclamante las Liquidaciones reclamadas. 13°) Que la primera parte del inciso primero del artículo 59 del Código Tributario dispone que: “Dentro de los plazos de prescripción, el Servicio podrá examinar y revisar las declaraciones presentadas por los contribuyentes. (…).”. Además, el artículo 200, inciso primero del Código Tributario, establece que: “El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquier deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que hubiere lugar, dentro del término de tres años contando desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago.” A su vez, el inciso cuarto de la misma disposición legal preceptúa que: “Los plazos anteriores se entenderán aumentados por el término de tres meses desde que se cite al contribuyente, de conformidad al artículo 63 o a otras disposiciones que establezcan el trámite de la citación para determinar o reliquidar un impuesto, respecto de los impuestos derivados de operaciones que se indiquen determinadamente en la citación. Si se prorroga el plazo conferido al contribuyente en la citación respectiva, se entenderán igualmente aumentados, en los mismos términos, los plazos señalados en este artículo.”. (énfasis añadido) 14°) Que, por su parte, el artículo 48, inciso primero del Código Civil previene que: "Todos los plazos de días, meses o años de que se haga mención en las leyes o en los decretos del Presidente de la República, de los tribunales o juzgados, se entenderá que han de ser completos; y correrán además Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico https://www.fne.gob.cl/wpcontent/uploads/2012/11/INFORME-PUCV-MERCADOSALUD.pdf Setecientos cuarenta y ocho –748– hasta la medianoche del último día del plazo.”. Su inciso segundo agrega que: “El primero y último día de un plazo de meses o años deberán tener un mismo número en los respectivos meses. El plazo de un mes podrá ser, por consiguiente, de 28, 29, 30 ó 31 días, y el plazo de un año de 365 ó 366 días, según los casos.”. Por último, el inciso cuarto de esta disposición añade que: “Se aplicarán estas reglas a las prescripciones, a las calificaciones de edad, y en general a cualesquiera plazos o términos prescritos en las leyes o en los actos de las autoridades chilenas; salvo que en las mismas leyes o actos se disponga expresamente otra cosa.”. 15°) Que, a partir de los hechos asentados y las disposiciones legales citadas, cabe concluir que el plazo de tres años establecido en el artículo 200 del Código Tributario, comenzó a correr el 01/05/2013 y venció el 01/05/2016, pues de otro modo el plazo del artículo 200 comprendería el último día del término fijado para el pago de los impuestos y con ello se infringiría la regla del artículo 48 del Código Civil, que dispone que los plazos deben ser completos. A su vez, el aumento de tres meses más un mes por la prórroga, también debe computarse una vez expirado el plazo anterior, ya que si se contara desde el último día del plazo que se extiende o, en un supuesto todavía más claro y extremo, desde la fecha de una citación notificada en una etapa inicial del plazo de tres años, también se infringiría la regla del artículo 48 del Código Civil y, en el último caso, se llegaría a la situación absurda que este “aumento” terminaría por provocar una reducción del plazo inicial de tres años. En virtud de lo anterior, el aumento de tres meses que operó por haber mediado Citación más la prórroga de un mes, comenzó a correr el día 02/05/2016 y venció la medianoche del 02/09/2016, por lo que resulta suficientemente claro que las Liquidaciones reclamadas, al ser emitidas el 30/08/2016, fueron practicadas y notificadas dentro del plazo legal, conclusión que descarta la prescripción alegada por la actora y analizada en este apartado. b) En cuanto a la alegación de la actora, relativa a que las Liquidaciones deberán quedar sin efecto por la existencia de una contradicción y/o cambio de criterio del SII en el tratamiento tributario del concepto liquidado “costas personales”, respecto del informado y aplicado a la reclamante en periodos tributarios anteriores a los reclamados. 16°) Que, la reclamante explica –a fojas 18 y siguientes– que la RLI de Vida Tres ha sido revisada en el pasado al menos en dos oportunidades por el SII, y dicho organismo, estando en conocimiento del pago de las costas sub lite, año a año aceptó sus declaraciones y no puede contravenir sus actos fiscalizadores pasados y calificar el pago por costas judiciales como un gasto rechazado. Añade que además el SII ha infringido el principio de confianza legítima, a partir de las evidentes contradicciones entre las Liquidaciones reclamadas y el Oficio N°137 del SII de 22/08/2016, al considerar como gasto rechazado los pagos efectuados por Vida Tres por concepto de costas en el marco de un recurso de protección, afectando el principio mencionado, el cual está estrechamente relacionado con la doctrina de los actos propios. Por su parte, la reclamada –a fojas 143 y siguientes–, afirma que la actora desacredita el proceso de fiscalización dado que habrían existido procesos anteriores en los cuales no se habría cuestionado el tratamiento dado a las costas judiciales. Agrega que, de hecho, nos encontramos simplemente ante un proceso de fiscalización tendiente a revisar el correcto tratamiento tributario otorgado a las costas personales provenientes de sentencias emitidas por Cortes de Apelaciones y mientras las revisiones apunten a períodos que no se encuentren prescritos, el SII no sólo puede, sino que tiene la obligación legal de revisar las declaraciones de impuestos presentadas por los contribuyentes, bastando la revisión de los respectivos ejercicios, sin determinar diferencias de impuestos en los períodos tributarios anteriores. Asevera que Isapre Vida Tres S.A., fue fiscalizada anteriormente, sin embargo, ese proceso de fiscalización no tuvo relación con la materia de las presentes Liquidaciones. 17°) Que, el artículo 25 del Código Tributario establece que: “Toda liquidación de impuestos practicada por el Servicio tendrá el carácter de provisional mientras no se cumplan los plazos de prescripción, salvo en aquellos puntos o materias comprendidos expresa y determinadamente en un pronunciamiento jurisdiccional o en una revisión sobre la cual se haya pronunciado el Director Regional, a petición del contribuyente tratándose de términos de giro. En tales casos, la liquidación se estimará Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico Setecientos cuarenta y ocho vuelta –748 vta.– como definitiva para todos los efectos legales, sin perjuicio del derecho de reclamación del contribuyente si procediera.” (énfasis añadido) Por su parte, el artículo 26 del Código Tributario establece que: “No procederá el cobro con efecto retroactivo cuando el contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias sustentada por la Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares, dictámenes, informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o más de éstos en particular. El Servicio mantendrá a disposición de los interesados, en su sitio de Internet, las circulares o resoluciones destinadas a ser conocidas por los contribuyentes en general y los oficios de la Dirección que den respuesta a las consultas sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias. Esta publicación comprenderá, a lo menos, las circulares, resoluciones y oficios emitidos en los últimos tres años. En caso que las circulares, dictámenes y demás documentos mencionados en el inciso 1º sean modificados, se presume de derecho que el contribuyente ha conocido tales modificaciones desde que han sido publicadas de acuerdo con el artículo 15.” (énfasis añadido) 18°) En consecuencia, a partir de los hechos establecidos y las disposiciones legales citadas en el considerando precedente, cabe concluir que no hay indicios de que el SII haya aceptado los gastos asociados a costas personales que podría haber tenido la reclamante en los períodos tributarios anteriores a los impugnados en autos, motivo por el cual, no se evidencia una contradicción y/o cambio de criterio por parte de dicho organismo en el tratamiento tributario del concepto liquidado “costas personales”. A mayor abundamiento, cabe hacer presente que el SII se encuentra facultado legalmente para efectuar cambios de criterios, como también dentro de los plazos de prescripción se encuentra facultado para reliquidar un impuesto previamente liquidado, de lo que se deriva que las Liquidaciones tienen un carácter provisional mientras esté pendiente dicho plazo, de modo que, conforme lo razonado en este acápite, se deberá rechazar la alegación de la reclamante que se analiza. c) En cuanto a si corresponde dejar sin efecto las Liquidaciones reclamadas porque los pagos efectuados por la reclamante por concepto de costas personales cumplen con el requisito de ser gasto necesario, exigido en el artículo 31 de la LIR, para ser deducidos como gasto tributario, respecto de los AT 2013, 2014 y 2015. 19°) Que, la reclamante –a fojas 13 vuelta y siguientes–, asevera que los pagos por costas personales son necesarios para producir la renta de las Isapres y refiere que las Liquidaciones erradamente afirman que las costas pagadas no son un gasto necesario, pues serían evitables por parte de la Isapre, considerando que se trataría de gastos “excepcionales” y que no se relacionarían directamente con sus ingresos. Sostiene que el SII se equivoca en su análisis o criterio, pues el pago de las costas por recursos de protección, son un gasto asociado al ingreso, ya que si no hubiera adecuación a los planes de salud, no habrían costas, pero tampoco ingresos. Por su parte, la reclamada sostiene –a fojas 134 y siguientes–, que los desembolsos por concepto de costas personales incurridos por Isapre Vida Tres S.A. a consecuencia de recursos de protección, no cumplen los requisitos del artículo 31 de la LIR, puesto que dichos pagos eran completamente evitables, toda vez que si el contribuyente hubiese actuado con la debida diligencia al enviar la “carta de adecuación” las Cortes no habrían calificado su conducta de arbitraria e ilegal ni se le habría condenado en costas. Agrega que por lo anterior, están sujetos a lo dispuesto en el artículo 21 de la LIR, aún cuando sean de carácter obligatorio al estar establecidos mediante sentencia judicial, pues no son necesarios al no estar relacionados con su giro ni destinados a generar ingresos, sino que están destinados a resarcir los gastos incurridos por la parte vencedora en el procedimiento jurisdiccional. 20°) Que, atendida la gravedad y precisión de las Liquidaciones reclamadas, es posible concluir que el SII, para la aplicación del Impuesto Único inciso 1° del artículo 21 de la LIR y la determinación de su Base Imponible, constató –específicamente a fojas 38– que la reclamante dedujo el concepto de “Costas Personales” como gasto necesario para producir la renta de su renta bruta y que no agregó Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico Setecientos cuarenta y nueve –749– estos montos de la determinación de su RLI para los años comerciales 2012, 2013 y 2014 (AT 2013, 2014 y 2015), lo cual resulta concordante con las RLI aportadas por la propia reclamante y que han sido analizadas en el motivo 9°) literal (A.5) precedente. De igual forma, atendida la gravedad y precisión de las Liquidaciones reclamadas analizadas en el motivo 1°), también es posible tener por acreditado y establecido en autos que la actora pagó por concepto de costas, determinadas en las sentencias dictadas con motivo de los recursos de protección presentados por sus clientes ante las respectivas Cortes de Apelaciones del país, montos por la suma de $356.716.200.- para el AT 2013, $588.115.120.- para el AT 2014, y, $666.882.944.- para el AT 2015, que constituyen las partidas liquidadas. Por otro lado, es un hecho pacífico de la causa, que en autos no se encuentra discutida la efectividad del gasto objetado, ni su origen, ni tampoco el período en que se determinó la diferencia impositiva (AT 2013, 2014 y 2015), de forma que lo discutido en el asunto sublite radica exclusivamente en si el pago por concepto de costas personales a que fue condenada Isapre Vida Tres S.A. en los recursos de protección presentados por sus clientes y/o afiliados ante las respectivas Cortes de Apelaciones del país, cumple con el requisito de ser un gasto necesario conforme a lo establecido en el artículo 31 de la LIR, siendo la discusión de autos, dicha necesariedad para producir la renta y su vinculación al giro de la reclamante. Finalmente, atendido lo expuesto por las partes y su concordancia con los actos reclamados, también es un hecho pacífico que las Isapres generan ingresos principalmente a través de las cotizaciones que sus afiliados pagan por los planes de salud. 21°) Que la primera parte del inciso primero del artículo 29 de la LIR, vigente a la época, disponía que: “Constituyen ‘ingresos brutos’ todos los ingresos derivados de la explotación de bienes y actividades incluidas en la presente categoría, excepto los ingresos a que se refiere el artículo 17. (...).” (énfasis añadido). A su vez, la primera parte del inciso primero del artículo 30 de la citada Ley establece que: “La renta bruta de una persona natural o jurídica que explote bienes o desarrolle actividades afectas al impuesto de esta categoría en virtud de los números 1, 3, 4 y 5 del artículo 20, será determinada deduciendo de los ingresos brutos el costo directo de los bienes y servicios que se requieran para la obtención de dicha renta.” (énfasis añadido). Asimismo, la primera parte del inciso primero del artículo 31 también de la LIR dispone que: “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30°, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio.” (énfasis añadido). Por su parte, el entonces artículo 33 N° 1, letra g) de la mencionada Ley, que trata sobre los agregados que deben efectuarse en la determinación de la RLI, prescribe que: “g) Las cantidades cuya deducción no autoriza el artículo 31° o que se rebajen en exceso de los márgenes permitidos por la ley o la Dirección Regional, en su caso”. Finalmente, el artículo 21 letra i de la LIR, vigente en los períodos fiscalizados, establecía que: “Las sociedades anónimas, los contribuyentes del número 1 del artículo 58, los empresarios individuales y las sociedades de personas, obligadas a declarar sus rentas efectivas de acuerdo a un balance general según contabilidad completa o acogidas al artículo 14 bis, deberán declarar y pagar conforme a los artículos 65, número 1, y 69 de esta ley, un impuesto único de 35%, que no tendrá el carácter de impuesto de categoría, el que se aplicará sobre: i. Las partidas del número 1 del artículo 33, que correspondan a retiros de especies o a cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo, procediendo su deducción en la determinación de la renta líquida imponible de primera categoría. La tributación señalada se aplicará salvo que estas partidas resulten gravadas conforme a lo dispuesto en el literal i), del inciso tercero de este artículo.” (énfasis añadido) Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico Setecientos cuarenta y nueve vuelta –749 vta.– 22°) Que, conforme la normativa antes reproducida, es posible señalar que la Ley no entrega una definición o concepto de lo que se entiende por gasto necesario para producir la renta, de modo que para dilucidar el punto debemos recurrir a lo señalado de forma reiterada por la Jurisprudencia emanada de la Excma. Corte Suprema acerca de la materia, quien señala que el concepto de gasto necesario debe ser obtenido a partir de los propios requisitos que se desprenden del artículo 31 de la LIR. En efecto, la Segunda Sala del Máximo Tribunal, en Sentencia de fecha 10/11/2014 recaída en causa Rol 8421-13, ha concluido: “Que si bien el concepto de gasto necesario no ha sido definido por la Ley de la Renta, esta Corte ha concluido, a partir de la lectura de la norma transcrita, que sin duda se refiere a aquellos gastos que se relacionan directamente con el ejercicio o giro del contribuyente, que sean necesarios para producir la renta y que tengan el carácter de inevitables y obligatorios. Esta última característica se desprende de la significación gramatical del vocablo "necesarios", esto es, aquellos desembolsos en que inevitablemente ha debido incurrir el contribuyente para generar la renta líquida imponible que se pretende determinar. Que atendiendo a estos conceptos, el gasto debe justificarse fehacientemente ante el ente fiscalizador y ser éste además necesario, sólo así puede considerarse en la determinación de la base imponible para el cálculo del impuesto a la renta, conforme al texto expreso de la ley…”(énfasis añadido) Por su parte, en Sentencia recaída en causa rol N°14.771-2014 de fecha 19/05/2015, entre otras causas, la Excma. Corte Suprema conociendo de un Recurso de Casación en el Fondo, ha señalado que: “Es posible colegir los siguientes requisitos para la determinación de la renta líquida en casos como el que se analiza, en lo referido a los gastos cuya deducción se pretende: a) Que correspondan a desembolsos pagados o adeudados; b) Que se encuentren respaldados o justificados fehacientemente con la documentación correspondiente a fin de probar su naturaleza, necesidad, efectividad y monto; c) Que correspondan al período en que se está determinando la renta; d) Que pertenezcan al giro de la empresa, negocio o actividad; e) Que no se trate de gastos que la ley declare como “no deducibles” y; f) Que no se encuentren rebajados como costo directo de acuerdo al artículo 30 de la Ley de Impuesto a la Renta.” 23°) Que, el artículo 197 del DFL N°1 del Ministerio de Salud del año 2006, señala en su inciso 3°: “Anualmente las Instituciones podrán revisar los contratos de salud, pudiendo sólo modificar el precio base del plan, con las limitaciones a que se refiere el artículo 198, en condiciones generales que no importen discriminación entre los afiliados de un mismo plan. Las revisiones no podrán tener en consideración el estado de salud del afiliado y beneficiario.” (énfasis añadido) Por su parte el artículo 206 del mismo del DFL N°1 del Ministerio de Salud del año 2006, en sus incisos 2°, 3°, 4° y 5°, prescribe: “La Institución de Salud Previsional deberá informar a la Superintendencia, dentro de los noventa días siguientes a la publicación del mencionado decreto, el precio que cobrará por las Garantías Explícitas en Salud. Dicho precio se expresará en unidades de fomento o en la moneda de curso legal en el país. Corresponderá a la Superintendencia publicar en el Diario Oficial, con treinta días de anticipación a la vigencia del antedicho decreto, a lo menos, el precio fijado por cada Institución de Salud Previsional. Se presumirá de derecho que los afiliados han sido notificados del precio, desde la referida publicación. La Institución de Salud Previsional podrá cobrar el precio desde el mes en que entre en vigencia el decreto o al cumplirse la respectiva anualidad; en este último caso, no procederá el cobro con efecto retroactivo. La opción que elija la Institución de Salud Previsional deberá aplicarse a todos los afiliados a ella. El precio sólo podrá variar cada tres años, contados desde la vigencia del decreto respectivo, o en un plazo inferior, si el decreto es revisado antes del período señalado. En las modificaciones posteriores del decreto que contiene las Garantías Explícitas en Salud, la Institución de Salud Previsional podrá alterar el precio, lo que deberá comunicar a la Superintendencia en los términos señalados en el inciso segundo de este artículo. Si nada dice, se entenderá que ha optado por mantener el precio.” (énfasis añadido) 24°) Que, a partir de la prueba rendida, los hechos establecidos, la Jurisprudencia y disposiciones legales citadas, cabe concluir que los gastos por pagos de costas judiciales a que fue condenada la Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico Setecientos cincuenta –750– reclamante, necesariamente deben ser aceptados como una rebaja de la renta bruta de la reclamante de conformidad con lo establecido en el artículo 31 de la LIR, en atención a que: a) La génesis del gasto proviene del ejercicio de una facultad legal consagrada en el artículo 197 y 205 del DFL N°1 del Ministerio de Salud, que permite a las Isapres adecuar unilateralmente los precios base de los planes de salud y las modificaciones en las primas GES; y, b) La Isapre tanto en su comparecencia a las Cortes de Apelaciones para evacuar los informes, como en el cumplimiento de la sentencia en que fue condenada al pago de las costas, ejerce su derecho a defensa de manera obligatoria, toda vez que el no evacuar el informe o no cumplir el fallo, le puede generar consecuencias que podrían afectar el giro de su negocio. Así, tal como se señaló, las acciones de informar y posteriormente pagar las costas, constituyen actuaciones obligatorias (no voluntarias ni espontáneas) para la reclamante, quien se ve compelida, en primer término, a evacuar un informe respecto de los hechos que motivan la interposición de la acción de protección, en un plazo breve y perentorio; en segundo lugar, al cumplir las sentencias y pagar las costas personales, ordenadas mediante sentencia dictada por un Tribunal Superior de Justicia, dichos pagos constituyen desembolsos aparte de obligatorios, ineludibles e inevitables para producir la renta, al existir una relación directa con los ingresos, pues el no cumplir trae aparejado consecuencias que la Ley y el Auto Acordado sobre tramitación del Recurso de Protección establecen, lo que permite concluir que la reclamante está asegurando la continuidad del giro de la empresa y de sus ingresos propiamente tal. En consecuencia, encontrándose acreditado en autos que el pago por concepto de costas personales a que fue condenada Isapre Vida Tres S.A. en los recursos de protección presentados por sus clientes y/o afiliados ante las respectivas Cortes de Apelaciones del país, cumplen con los requisitos establecidos en el artículo 31 de la LIR, son necesarios y vinculados al giro de la reclamante, procede que sean deducidos como gasto tributario, respecto de los AT 2013, 2014 y 2015. d) En cuanto a la procedencia de aplicar el Impuesto Único del artículo 21 de la LIR y la obligación de reintegro, dispuesto en las Liquidaciones reclamadas. 25°) Que, atendido lo razonado en los considerandos Nos. 19°) al 24°) precedentes, y no concurriendo los supuestos de hecho contemplados para la aplicación del Impuesto Único del artículo 21 de la LIR dispuesto en las Liquidaciones reclamadas, toda vez que, el gasto por concepto de pago de costas personales a que fue condenada Isapre Vida Tres S.A., satisface los presupuestos legales establecidos en el artículo 31 de la LIR resultando aceptados tributariamente, es que no se analizará la procedencia del citado Impuesto Único y la obligación de reintegro, por improcedente. III.- CUESTIONES FINALES. 26°) Que, conforme lo razonado anteriormente, cabe hacer presente que en nada altera la decisión del asunto sub-lite las demás alegaciones y defensas planteadas por las partes y no desarrolladas expresamente en los motivos precedentes, así como tampoco altera lo que se ha razonado, el resto de la prueba allegada al proceso y no mencionada expresamente, ya que consisten en su mayoría en antecedentes que dan cuenta de hechos no controvertidos o copias de sentencias acompañadas en sustento de las afirmaciones de las partes. 27°) Que, según lo dispuesto en el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil, se liberará a la reclamada del pago de las costas, por haber tenido motivo plausible para litigar. Del mérito de las consideraciones precedentes, normas legales citadas y visto además lo dispuesto en los artículos 14, 20, 21, 29 a 33, 68 y 93 al 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta; los artículos 16 y siguientes, 21, 59, 115, 123 al 148 y 200 del Código Tributario; los artículos 3°, 144, 160 y 170 del Código de Procedimiento Civil; y, el Auto Acordado de la Excelentísima Corte Suprema sobre Forma de las Sentencias, SE RESUELVE: I.- Que se acoge el reclamo interpuesto en lo principal de fojas 1, por don Nicolás Cabello Eterovic, abogado, C.N.I. N°13.270.302-7, en representación de ISAPRE VIDA TRES S.A., RUT N°96.502.530-8, Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico Setecientos cincuenta vuelta –750 vta– en contra de las Liquidaciones Nos. 135, 136, 137 y 138, emitidas con fecha 30 de agosto de 2016, por el Director de la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos, dejándose sin efecto en todas sus partes, conforme lo razonado en el motivo 24°) precedente, que se da por expresamente reproducido en esta parte. II.- Que el Señor Director de la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos, dispondrá el cumplimiento administrativo de lo resuelto. III.- Que cada parte pagará sus propias costas. ANÓTESE, REGISTRESE Y ARCHIVESE EN SU OPORTUNIDAD, dejando los testimonios que resulten procedentes. NOTIFÍQUESE la presente resolución a la parte reclamada, mediante su publicación en el sitio de Internet del Tribunal, y a la parte reclamante, mediante carta certificada remitida al domicilio registrado en autos para tales efectos, y dese aviso a las direcciones de correos electrónicos registradas, de conformidad a lo establecido en el artículo 131 bis del Código Tributario. Proveyó, don Cristhián Navarrete Cottet, Juez no Inhabilitado del Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Autoriza, doña Carolina Arenas Concha, Secretaria Subrogante del Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. “ISAPRE VIDA TRES S.A. con SII DIRECCIÓN DE GRANDES CONTRIBUYENTES” RUC N° 16-9-0001486-8 RIT N° GR-18-00203-2016 Detalle cuantía en UTM Bruta 21.864,3 Neta 12.402,67 Reajuste 1.152,03 Multa 3.093,25 Intereses 5.216,35 Cristhian Eduardo Navarrete Cottet Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez no Inhabilitado Tribunal R. Metropolitana. Cuarto Documento firmado electrónicamente por don/ña Cristhian Eduardo Navarrete Cottet, el 18-06-2024. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 2dd4e5ee65ea42b888124b11fd4d1ff6 Timbre Electrónico 2024-06-18T14:49:12-0400 FEA