Reclamo tributario: resolución

“ENERSIS S.A. con SII, DIRECCIÓN GRANDES CONTRIBUYENTES” RIT: GR-15-00065-2014 RUC N°: 14-9-0000332-4 Santiago, treinta y uno de diciembre de dos mil quince. VISTOS: A fojas 1 y siguientes comparece don MARCOS CRUZ SANHUEZA, abogado, cédula nacional de identidad N° 10.702.983-4, en representación, de ENERSIS S.A., RUT N° 94.271.000-3, ambos domiciliados para estos efectos en Santa Rosa N° 76, Piso 2 comuna de Santiago, quien en la representación que inviste interpone reclamo en contra de la Res. Ex. N° 222 de 27 de agosto de 2012 (en adelante indistintamente la “Resolución”), y de la Liquidación N° 151 de 27 de agosto de 2012 (en adelante indistintamente la “Liquidación”), ambas notificadas con fecha 28 de agosto de 2012 por la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos fundamentado en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario y solicita se dejen sin efecto en virtud de las siguientes consideraciones: Comienza su argumentación indicando que con fecha 28 de abril de 2011, el SII, notificó a su representada Citación N° 19 de 25 de Abril del mismo año, mediante la cual se puso en su conocimiento que del análisis de la información de su representada que obra en poder de ese Servicio, no resultaba posible verificar en forma clara la correcta determinación de la retención del impuesto adicional que afecta a sus accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, por las distribuciones de dividendos de los años comerciales 2008 y 2009, en virtud de lo dispuesto en los artículos 58 N° 2, 74 N° 4, 79 y 82, todos de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Posteriormente, el 28 de agosto de 2012, el Servicio notifica Resolución Ex. N° 222/ 2012 y la Liquidación N° 151, ambas de fecha 27 de agosto de 2012, mediante Notificación N° 478-12/ G5, objeto del reclamo de autos. Deja constancia que, tanto en el texto de la Resolución como de la Liquidación, su mandante dio respuesta total a la notificación. Indica que Enersis, en virtud de la Circular N° 26 de 28 de abril de 2008, solicitó con fecha 06 de noviembre de 2012, Revisión de la Actuación Fiscalizadora (RAF) ante el Departamento Jurídico de la Dirección de Grandes Contribuyentes, la que fue rechazada por Res Ex. N° 25793/ 2013 de 03 de mayo de 2013 notificada con fecha 10 de Mayo del mismo año. Expone que el referido rechazo fue motivo de recurso de reposición interpuesto con fecha 13 de Mayo de 2013, rechazado por Resolución N° 36.545/ 2014 notificada con fecha 5 de Marzo de 2014. Señala que esta última resolución contenía la expresa información a su mandante que le restaban 7 días para deducir reclamación ante el Tribunal Tributario competente. De ello concluye, que a su le asiste a su representada el legítimo derecho de presentar Reclamo Tributario en contra de la Resolución y de la Liquidación objeto de esta presentación. En relación a la situación tributaria de Enersis S.A. durante los Años Tributarios 2009 y 2010, expone que el año tributario 2009 Enersis presentó declaración de renta, 1 Timbre Electrónico mediante formulario 22, folio 97374669, declarando una pérdida por primera categoría. Que en dicho formulario declaró y restituyó por cuenta de sus accionistas no domiciliados ni residentes en Chile, el crédito deducido en exceso en la aplicación del impuesto adicional por los dividendos pagados en el año 2008, restitución que ascendió a $6.264.860.176. La liquidación final de dicha declaración de impuestos arrojó una solicitud de devolución de $8.376.604.451 de los cuales a la fecha el SII sólo ha devuelto $177.349.062 existiendo una devolución pendiente de $8.199.255.389. Por su parte, respecto del año tributario 2010 indica que se presentó declaración de renta, mediante formulario 22, folio 94576010, declarando una pérdida por primera categoría. Que en dicho formulario se declaró y restituyó por el mismo concepto anterior el monto de $11.765.440.549. La liquidación final de dicha declaración arrojó un pago de impuesto por $12.255.362.336, todo lo anterior en virtud de lo que dispondría el artículo 74 N° 4 de la Ley de la Renta. Señala que por ello, el motivo de esta controversia sería establecer el correcto criterio para calcular y restituir el crédito por impuesto de primera categoría deducido en exceso en la aplicación del impuesto adicional, en virtud de lo dispuesto en el artículo 74 N° 4 de la Ley de la Renta, que debió efectuar la sociedad anónima Enersis S.A., por cuenta de sus accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, por las distribuciones de dividendos efectuadas a ellos durante los años comerciales 2008 y 2009. Cita el mencionado artículo, previo a la modificación de la Ley 20.630 de 27 de Septiembre del año 2012, haciendo especial referencia a la circunstancia que a su entender, esta modificación no alteraría el fondo ni la interpretación que cabe dar a la normativa original. Reclama que por el criterio que adopta el SII en la aplicación del mismo artículo, Enersis debe restituir el 100% del crédito aplicado provisoriamente. Mientras que, según su interpretación, su mandante sólo debería restituir la parte del crédito que resulte indebidamente deducido, según expresamente lo señala la norma. Recalca la importancia de tener presente el contexto normativo en el cual se desarrolla es controversia, enunciando las disposiciones legales y reglamentarias que, a su criterio, regulan este caso, siendo estas los Artículos 58 N° 2, 63 y Artículo 74, N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y la Circular N° 53 de 1990 del SII, que regula la forma de aplicar el referido artículo y sus modificaciones. Sobre las causales de impugnación de la resolución y su respectiva liquidación reclamadas, señala que habría una errónea aplicación de las normas sobre restitución del crédito por impuesto de primera categoría deducido en exceso; que Enersis ha aplicado de buena fe las instrucciones oficiales impartidas y que estaríamos frente a una vulneración del principio de legalidad tributaria por haber un aumento arbitrario e ilegal de la tasa de Impuesto Adicional por vía de interpretación administrativa. En relación a una errónea aplicación de las normas sobre restitución del crédito por impuesto de primera categoría deducido en exceso, explica que el Servicio sostiene, que Enersis no determinó en la forma que indica el art. 74 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, la cantidad que debió haber sido restituida por su parte al Fisco, en la determinación del impuesto adicional que afectó a los dividendos distribuidos a sus accionistas sin domicilio ni residencia en Chile por los años 2008 y 2009, y que debió 2 Timbre Electrónico haber restituido la totalidad, del crédito por impuesto de primera categoría deducido provisoriamente y no sólo la parte deducida en exceso. Que el Servicio señala que, en aquellos casos en que debe aplicarse la retención de impuesto provisoria por no existir utilidades tributables del año anterior suficientes para imputar los dividendos, y siempre que se confirme esa situación al 31 de diciembre del año en curso, la Ley ordena restituir el total del crédito utilizado provisoriamente, lo que constituiría un error porque el Servicio interpreta que cuando el artículo 74 N° 4 se refiere a que “la sociedad deberá restituir al Fisco el crédito deducido en exceso” estaría señalando que lo que se debe restituir es el total del crédito utilizado provisoriamente, independientemente de que respecto de una parte del mismo sí se haya tenido el derecho de utilizarlo cuando así haya sido confirmado al término del ejercicio. Según esta interpretación siempre y en todos los casos en que se deba practicar la retención provisoria de impuesto adicional, deduciendo obligatoriamente el crédito de primera categoría en carácter también de provisorio, habría que restituir al Fisco la totalidad del crédito aplicado y no sólo la parte utilizada en exceso como dispone la Ley. Que su mandante lo que ha realizado en los años tributarios, es restituir sólo aquella parte del crédito que resultó deducido indebidamente, tal como lo ordenaría según su interpretación el artículo 74 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, y la Circular N° 53 de 1990 del SII. Expone que el artículo 74, N° 4, señala que “si la deducción del crédito resultare indebida, total o parcialmente, la sociedad deberá restituir el crédito deducido en exceso”. Mientras que la Circular N° 53, de 1990, dispone que “En el evento que la deducción del crédito por impuesto de primera categoría al final del ejercicio resulte improcedente, ya sea total o parcialmente, por encontrarse la sociedad en una situación de pérdida tributaria, las respectivas empresas por cuenta del accionista extranjero, deberán restituir a las arcas fiscales el total o el exceso del crédito rebajado indebidamente de la retención de impuesto adicional practicada en su oportunidad” y que claramente estas normas ordenarían restituir el crédito que indebidamente se haya deducido de la retención del impuesto adicional y no el total del crédito aplicado. De esta manera, si el legislador ha señalado que lo que se debe restituir es lo que indebidamente se haya rebajado de la retención de impuesto adicional, es porque podría haber una parte de dicho crédito que sí podría estar debidamente rebajada. Siendo así, no correspondería que el SII exija devolver el 100% del crédito aplicado, sino sólo aquella parte que, total o parcialmente, haya resultado indebidamente deducido o rebajado en exceso. A estos efectos, lo que hizo Enersis, fue esperar el resultado tributario definitivo al término del ejercicio comercial respectivo, y volver a efectuar la imputación al FUT/ FUNT que ordena la Circular. De esta nueva imputación resultó que los dividendos que habían sido considerados provisoriamente como imputados a utilidades generadas en el ejercicio en marcha, y que por tal motivo habían quedado sujetos a la retención provisoria del 35% con crédito por impuesto de primera categoría (que en ese entonces era de 17%), debían finalmente imputarse en parte a utilidades tributarias recibidas de otras empresas con derecho a crédito por impuesto de primera categoría con diferentes tasas de crédito (15%, 16%, 16,5%, 17%) y/o en parte a utilidades tributarias sin crédito y/o en parte a utilidades financieras y/o en parte a utilidades no constitutivas de renta o exentas de impuestos. Siendo así determinó que la restitución del crédito debía efectuarse sólo por la parte del 3 Timbre Electrónico mismo que indebidamente había resultado deducido, pero no por el total del crédito aplicado provisoriamente, porque, resultaría evidente que una parte del crédito sí fue deducido en forma debida ya que en parte la imputación definitiva de los dividendos correspondió a utilidades que sí tenían derecho a crédito por impuesto de primera categoría, incluso que parte de los dividendos no debieron haber estado sujetos a tributación alguna por corresponder finalmente a ingresos no constitutivos de renta y/o exentos de impuestos. Evidencia que cuando la Ley señala “si la deducción del crédito resultare indebida, total o parcialmente, la sociedad deberá restituir el crédito deducido en exceso”, ese “exceso”, total o parcial, debe producirse o generarse respecto de “algo” y ese “algo” no puede ser otra cosa que el crédito que efectivamente correspondía y tenía derecho el contribuyente a utilizar. Señala que en este sentido, que Enersis ha restituido a través de sus declaraciones de renta, exceso de crédito o el crédito deducido indebidamente, pero que no puede el SII pretender que Enersis restituya el total del crédito aplicado. Remarca la importante de tener presente lo que dispone la citada Circular N° 53 de 1990 en su apartado XII, letra C), N° 2, que trascribe enfatizando ciertos pasajes de los cuales concluye que las instrucciones ordenan al contribuyente volver hacer la imputación (al FUT y FUNT) al término del ejercicio para definir la situación tributaria de los dividendos frente al impuesto adicional, y luego restituir el total o el exceso de crédito deducido provisoriamente, pero no el total en cualquier caso, y en consecuencia, sólo cabría interpretar que la restitución del crédito, es de sólo aquella parte del mismo que resulte en exceso una vez efectuada la imputación definitiva de los dividendos al FUT y FUNT de la sociedad. Que no interpretarla de esta forma, esas instrucciones carecerían de aplicación práctica. Señala que el Servicio en ningún momento se refiere en la Liquidación o en la Resolución a la Circular 53 para justificar su proceder. La pretensión del SII estaría basada exclusivamente en la apreciación que él mismo hace del Artículo 74 N° 4 de la Ley de la Renta, obviando que la Circular citada, establece el procedimiento a seguir para determinar la parte del crédito que ha sido deducido en exceso. Por otra parte, el SII tampoco se habría hecho cargo de establecer cómo se determinaría el crédito deducido en exceso en un caso como éste, en que los dividendos resultan ser imputados al término del ejercicio a distintos tipos de rentas tributables y no tributables, y con distintos tipo de créditos (0%, 15%, 16% , 16,5% y 17%), si no que por el contrario, optaría por un método simplista señalando que la sociedad debe restituir el 100% del crédito aplicado provisoriamente en contravención del artículo 74 N° 4. Indica que si la pretensión del legislador hubiese sido que el contribuyente a todo evento tuviese que restituir el 100% del crédito otorgado provisoriamente, no tendría sentido el haber expresado en su texto que se deberá restituir “el crédito deducido en exceso”. En atención a la aplicación de buena fe de las instrucciones oficiales impartidas por el SII en su Circular N° 53 de 1990, las imputaciones efectuadas por el Servicio habrían sido emitidas con infracción a lo dispuesto en el artículo 26 del Código Tributario. 4 Timbre Electrónico La interpretación de buena fe que habría hecho Enersis de la Circular N° 53, de 1990, es que al ordenar ésta esperar al término del ejercicio para volver hacer la imputación significa que la sociedad, al determinar definitivamente la naturaleza de las utilidades a las cuales fueron imputados los dividendos, debe calcular también el impuesto que en definitiva afecta a los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, y con motivo de ese cálculo definitivo establecer qué parte del crédito aplicado provisoriamente sí tuvo derecho a ser usado, y cual parte del mismo se habría deducido en exceso, para finalmente sólo restituir en arcas fiscales el exceso tal como ordena la Ley y la ya referida Circular. Que, por ese motivo y la correcta interpretación y de buena fe, que cabe hacer del artículo 74 N° 4, es que el exceso de crédito a restituir por haber sido deducido indebidamente es sólo aquella parte que resulta después de determinar el impuesto que en definitiva debió afectar a los dividendos tras su imputación definitiva al FUT/FUNT al término del ejercicio comercial respectivo. De esta manera, al restituir al Fisco sólo la parte del crédito deducida en exceso o indebidamente, se cumple la obligación tributaria del accionista sin domicilio ni residencia en Chile, sin adeudar suma alguna al Fisco por concepto de impuesto adicional y, al mismo tiempo, sin generar pago de impuesto en exceso que después haya que solicitar su devolución al Fisco. Cita el artículo 26 del Código Tributario que establecería en buenas cuentas que, si un contribuyente de buena fe se ajusta en la celebración de un acto o contrato a una interpretación oficial de la ley tributaria emanada del Director del Servicio, vigente a dicha fecha, el SII no podrá aplicar en forma retroactiva otro criterio a actos o contratos que se habían celebrado bajo la vigencia de dicha interpretación. El Servicio, no puede vulnerar el acto propio. En relación a una supuesta vulneración del principio de legalidad tributaria por el aumento arbitrario e ilegal de la tasa de Impuesto Adicional por vía de interpretación administrativa, explica que si el contribuyente tuviera que reintegrar todo el crédito utilizado provisoriamente, y no sólo la parte del crédito utilizado en exceso, se generaría un pago de impuestos en exceso para el contribuyente que se elevaría muy por sobre el 35% del Impuesto Adicional que legalmente establece el artículo 58 N° 2 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, pudiendo superar incluso al 42% del dividendo. Así por ejemplo, si a un dividendo le aplicáramos la retención provisoria, esto es, 35% con crédito por impuesto de primera categoría de 17%, si al término del ejercicio tuviese que devolver el total del crédito aplicado provisoriamente, el impuesto total pagado llegaría a 42%. Que, el criterio utilizado por Enersis para restituir sólo aquella parte del crédito que resulta deducido en exceso, permite dar cabal cumplimento a al artículo 74 N° 4 de la Ley de la Renta y no genera esa sobreimposición explicada anteriormente que se produce con el criterio del Servicio. Que la sobreimposición que se generaría por la interpretación que el Servicio hace del artículo 74, N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, es una clara vulneración al Principio de Legalidad que debe imperar en materia tributaria. Señala que es así como el criterio de fiscalización del Servicio lo que produciría es un aumento arbitrario e ilegal de los impuestos establecidos por Ley. En efecto, el Impuesto Adicional que afecta a los dividendos pagados a accionistas sin domicilio ni 5 Timbre Electrónico residencia en Chile se encuentra establecido en el artículo 58 N° 2 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, señalando éste artículo que tales rentas estarán afectas a un impuesto de 35% y tendrán derecho a un crédito por el impuesto de primera categoría que las haya afectado. Por su parte, el artículo 74 N° 4, contiene una norma de resguardo del interés fiscal, al trasladar a la sociedad anónima la responsabilidad de retener, declarar y enterar en arcas fiscales el Impuesto Adicional que afecta a los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, pero en ningún caso este artículo puede interpretarse como una norma que contiene un hecho gravado, o una obligación tributaria distinta para tales contribuyentes que en su aplicación práctica implicaría aumentar sus impuestos hasta el 42%. Explica que el Servicio es consciente que por su interpretación se genera la sobreimposición señalada anteriormente, pero que justifica su posición, erróneamente a su entender, señalando que ese exceso de impuesto en el cual la propia Ley ordenaría incurrir, debe ser solicitado su devolución por el accionista al Fisco conforme al artículo 126 del Código Tributario. Que esta interpretación obligaría a pagar impuestos en exceso que luego deben ser solicitados devolver por los accionistas. Que a su entender, si esta hubiese sido la generalidad que pretendió establecer la Ley, la misma debió haber consagrado expresamente la facultad del accionista de solicitar la devolución de los impuestos pagados en exceso en que la misma norma los colocaba. Consecuentemente la interpretación del Servicio carecería de toda lógica y razonabilidad en sí misma, y claramente no sería la pretendida por la Ley. Un correcto sentido, interpretación y efectos de la norma citada sería entender que el crédito a restituir al Fisco es aquel que haya resultado en exceso, luego de aplicar o utilizar la parte del crédito que sí se haya tenido derecho conforme a la imputación tributaria definitiva que le haya correspondido a cada dividendo en las utilidades tributarias (FUT/ FUNT) al término del ejercicio. Continua su argumentación analizando, mediante la historia de la Ley N° 18.985 el establecimiento del artículo 74 N° 4 de la Ley de Impuesto a la renta, señalando al efecto que, el año 1990 el Ejecutivo decide remitir al Congreso Nacional un proyecto de ley que tiene como eje central el aumento de la recaudación tributaria asumiendo los principios básicos que deben primar en el sistema tributario: equidad, eficiencia y simplicidad, que se propone la modificación del artículo 74, N° 4 de la Ley de Impuesto a la Renta. Así, el precepto propuesto contiene las normas de retención aplicables a los contribuyentes que distribuyan o paguen rentas afectas al impuesto adicional, que se establece en 35%. Rescata la relevancia de conocer la discusión legislativa del establecimiento de esta norma, plasmada en el Primer Informe de la Comisión de Hacienda, aprobado por unanimidad y sin enmiendas que cita: “Como regla general, tratándose de la remesa, retiro o pago de utilidades o de las cantidades retiradas a que se refiere el artículo 14 bis, la empresa desde la que se efectúa el retiro o remesa debe efectuar una retención con tasa de 35%, deduciendo el crédito por el impuesto de primera categoría correspondiente. De esta forma, el contribuyente de impuesto adicional, en la práctica, adelanta el total de la tributación que afecta a la renta que retira o se le remesa, incluso con la deducción del principal crédito que le beneficia. En caso de que la aplicación de este crédito finalmente no corresponda, por no producirse utilidades afectas al impuesto de primera categoría en la empresa desde la que se efectúa el retiro, el contribuyente de impuesto adicional 6 Timbre Electrónico deberá solicitar en su declaración anual la devolución de los impuestos retenidos en exceso, ya que, en tal caso, tampoco debería pagar impuesto adicional. Tratándose de dividendos pagados por sociedades anónimas a contribuyentes afectos al impuesto adicional, la norma que se propone establece que si la deducción del crédito por el impuesto de primera categoría resulta finalmente indebida, total o parcialmente, la sociedad anónima debe restituir al Fisco por cuenta del accionista el crédito deducido en exceso. Esta regla se hace cargo del régimen especial que afecta a las distribuciones de dividendos efectuadas por sociedades anónimas. Como se sabe, éstas están afectas al impuesto adicional, sea que la sociedad que efectúa la distribución tenga o no utilidades tributables en primera categoría con cargo a las cuales pagar los dividendos. Dicho de otra manera, el dividendo está siempre afecto a impuesto adicional, a menos que se impute a un ingreso no constitutivo de renta percibido por la empresa en caso de no haber renta tributaria de primera categoría. La cuestión es sólo si dicho dividendo da o no derecho a crédito. A lo anterior es preciso agregar que en el caso de los dividendos, la retención que hace la sociedad anónima por aquellos pagados a accionistas, contribuyentes de impuesto adicional es definitiva y no provisoria. Vale decir, la obligación tributaria se extingue con la retención y no hay posterior declaración del accionista en la que puedan solicitar compensación por los créditos que no se rebajaron al momento de la retención y que en definitiva proceden. Es necesario hacer presente que las modificaciones que se proponen en relación con las remesas de utilidades a inversionistas extranjeros sólo tienen por objeto permitir una más expedita aplicación de los créditos a que tienen derecho, en relación a su situación actual. Los representantes del Ejecutivo subrayaron el valor de la norma en estudio en cuanto la sociedad que hace la retención del impuesto adicional es responsable por el accionista que no tiene domicilio en Chile”. Del texto transcrito, concluye que si tales contribuyentes (accionistas sin domicilio ni residencia en Chile de sociedades anónimas constituidas en el país) no deben presentar una declaración de impuestos, es porque se ha trasladado a la sociedad anónima, mediante los mecanismos de retención, y eventualmente restitución de los créditos, la obligación de cumplir con el Impuesto adicional que a aquellos afecta, y que la única forma de hacer eso sería: 1°) esperando al término del ejercicio respectivo para, 2°) volver hacer la imputación al FUT/ FUNT, 3°) determinar el impuesto adicional definitivo que debió afectar la distribución de dividendos, y 4°) restituir al fisco cualquier diferencia que se produzca por haber utilizado un crédito de primera categoría en exceso. Afirma que el objetivo de la modificación fue simplificar y hacer más expedito el sistema de recaudación del impuesto adicional y de aplicación de los créditos respecto de tales contribuyentes. Y que por lo tanto, en ningún caso se quiso por la vía de esta modificación establecer una sobreimposición que podría llegar al 42% para que luego fuese el accionista quien tuviese que pedir la devolución de los impuestos pagados en exceso. Por otra parte, hace presente a este Tribunal la inexistencia de perjuicio fiscal, señalando al efecto el Servicio no ha establecido que su representada haya causado 7 Timbre Electrónico perjuicio alguno al interés fiscal. Lo anterior se encontraría ratificado en la propia Liquidación, en la cual el Servicio no ha impuesto multa alguna a Enersis, toda vez que, en primer lugar su Obligación Tributaria se encontraría plena y cabalmente cumplida; y, segundo, no ha incumplido norma alguna que signifique haber causado daño al patrimonio fiscal. Que, independientemente de la forma que se haya utilizado para calcular la restitución del crédito utilizado en exceso, lo cierto es que la obligación tributaria de los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, respecto de los dividendos pagados a ellos por Enersis en 2008 y 2009, se encuentra totalmente cumplida. De hecho, el Servicio en ningún momento ha objetado que se deban diferencias de impuesto, sino que se limita a señalar que la forma en que Enersis calculó la restitución del crédito no es la que ordena la Ley. Que, en consecuencia, como la obligación tributaria principal estaría totalmente cumplida, de aceptar la posición de los fiscalizadores, se llegaría al absurdo de que la suma que habría que reintegrar al Fisco ahora en concepto de restitución de crédito sería la misma suma que el accionista tendría que solicitar devolución en concepto de impuesto pagado en exceso, derecho éste último que nacería sólo si se aceptara y pagara lo pretendido por el Servicio, porque antes de este hecho no ha existido impuesto alguno pagado en exceso. Sobre la interpretación administrativa que impediría solicitar la devolución de impuestos pagados en exceso al Fisco, expone que no obstante el Servicio reconocer en la Liquidación, que cualquier monto retenido en exceso por impuesto adicional puede el accionista sin residencia solicitar su devolución, una reciente interpretación administrativa del mismo Organismo plasmada en el Oficio Ordinario N° 1268 de 11 de Junio de 2013, posterior a la fecha en que se notificaron a su representada tanto la Resolución como la Liquidación que se impugnan y posterior a la resolución que rechaza la solicitud de RAF presentada por Enersis, agravaría la situación de sobreimposición en que se coloca a los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile frente al impuesto adicional. Mediante el referido oficio, el Servicio respondió una consulta efectuada por un contribuyente, quien solicitaba la confirmación de una serie de criterios en relación con la restitución del crédito por Impuesto de Primera Categoría deducido en exceso, de acuerdo con lo dispuesto en la parte final, del inciso 1°, del artículo 74 N° 4 de la Ley de la Renta, señalando entre otras cosas que el contribuyente, accionista sin domicilio ni residencia en Chile, no tiene derecho a solicitar la devolución del impuesto pagado en exceso cuando la sociedad anónima a restituido el 100% del crédito aplicado provisoriamente, porque en su entendimiento ambos actos, tanto la retención de impuesto adicional provisoria, como la restitución del 100% del crédito aplicado en forma provisoria, se habrían efectuado correctamente de acuerdo con las instrucciones impartidas por el Servicio, y no habría según dicho Organismo disposición alguna que contemplara expresamente la devolución de impuestos en estos casos. Hace presente que, en su opinión, la interpretación del Servicio recogida en el citado oficio sería completamente arbitraria e ilegal por cuanto confirma la situación de sobreimposición que afectaría a los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile por causa del criterio que sustenta el Servicio en el sentido que el artículo 74 N° 4 ordenaría restituir el 100% del crédito utilizado provisoriamente y no sólo el exceso de crédito deducido indebidamente. Lo que traería como consecuencia que el impuesto adicional se eleva por sobre el 42%, tasa más elevada que el 35% legal que contempla el artículo 58 8 Timbre Electrónico N° 2 de la Ley sobre impuesto a la Renta. Por otra parte, exige que una norma expresa contemple la posibilidad de solicitar la devolución del impuesto pagado en exceso en tales casos, no obstante que el artículo 126 del Código Tributario en ninguna de sus partes señala tal exigencia. Ésta última norma señala que es posible obtener la restitución de sumas pagadas doblemente, en exceso, o indebidamente a título de impuestos, reajustes, intereses y multas, sin exigir en ninguna de sus partes que tal petición administrativa deba estar contemplada expresamente en las leyes respectivas. A su entender, bastaría con acreditar que en los hechos el exceso de impuesto pagado se ha producido y solicitar la devolución dentro de los plazos de prescripción. Que, exigir que la norma específica de un impuestos contemple expresamente la posibilidad de solicitar la devolución de impuestos pagados en exceso conforme al artículo 126, equivaldría a exigir que todos los hechos gravados con impuestos contemplados en nuestra legislación deberían contemplar expresamente tal previsión, lo que claramente no se ajustaría a Derecho. A su juicio, ello profundiza la supuesta arbitrariedad con la cual el Servicio pretendería aplicar el artículo 74 N° 4, ya que primero obliga a la sociedad anónima a deducir del impuesto adicional el crédito por impuesto de primera categoría, luego, si no existen utilidades tributarias al término del ejercicio respectivo, obliga a restituir el 100% del crédito deducido y no sólo el exceso, produciendo la sobreimposición que puede superar el 42%, y finalmente niega el derecho de devolución al accionista argumentando que tanto la retención de impuesto adicional provisoria y la restitución se habrían efectuado conforme a las instrucciones impartidas por el Servicio y en consecuencia no habría impuesto alguno que devolver al accionista. Finaliza su argumentación señalando que la modificación del artículo 74, N° 4 por la Ley 20.630 de 2012, que establecería la obligación de reintegrar al Fisco sólo la diferencia de Impuesto adicional que se determine al haber deducida indebidamente el crédito y no el total del crédito deducido en exceso, no cambia la forma en que desde el año 1990 ha debido calcularse la restitución del crédito deducido en exceso, ya que en virtud de los argumentos, no cabe otra cosa que concluir que la forma de calcular la citada restitución siempre ha debido ser la misma. Que, por el contrario, dicha modificación en su entender sólo ha tendido por objeto aclarar la correcta aplicación del sistema de retención y restitución de los créditos, y confirma que el actuar de Enersis siempre ha sido de buena fe y con estricto apego dicha norma y a sus instrucciones contendías en la Circular N° 53 de 1990. Peticiones Concretas Solicita, que en virtud de los fundamentos de hecho y de derecho expresados precedentemente, se deje sin efecto la Resolución Ex. N° 222 de fecha 27 de agosto de 2012 emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos, y acceder a la devolución solicitada mediante Formulario 22 por el año tributario 2009; de la misma manera solicito dejar sin efecto en todas sus partes la Liquidación N° 151, de fecha 27 de agosto de 2012. Se acompañan a esta presentación, los siguientes documentos, con citación: 9 Timbre Electrónico 1.- Copia de la Res. Ex. N° 222/ 2012 emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del SII. 2.- Copia de la Liquidación N° 151/ 2012 emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del SII. 3.- Copia de Citación N° 19 de 25 de abril de 2011, emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del SII. 4.- Extracto de páginas 399 a 401 del Primer Informe de la Comisión de Hacienda, en Historia de la Ley N° 18.985. 5.- Anexo N° 1 (compuesto por 3 hojas) con detalle de cálculo de restitución/devolución de diferencias de Impuesto Adicional de Enersis S.A. 6.- Copias Oficios Ordinarios N° 4209-1990, N° 487-1995 y N° 1067-2005. 7.- Copia de Resolución 25793/2013 de 03 de mayo de 2013 8.- Copia de Resolución 36545/2014 de 04 de marzo de 2014 9.- Copia de formulario N° 22, declaración de Impuesto a la Renta de Enersis S.A. por el año tributario 2009 folio 97374669. 10.- Copia de formulario N° 22, declaración de Impuesto a la Renta de Enersis S.A. por el año tributario 2010 folio 94576010. A fojas 81 y con fecha 02 de abril de 2014, se tiene por interpuesto el reclamo confiriéndose traslado al SII para contestar. Evacúa traslado. A fojas 88 y siguientes comparece doña María Francisca Villamán Rodríguez, abogado en representación del SII, evacuando el traslado conferido, solicitando el rechazo del reclamo interpuesto, con costas, en mérito de los fundamentos de hecho y de derecho que expone: Comienza su argumentación señalando que con motivo del programa de la Subdirección de Fiscalización denominado "Selectivo S-01/S-06 A.T. 2009", dirigido a contribuyentes impugnados con la observación A67 y/o F77 (Control dirigido a contribuyentes que declaren pago provisional por Impuesto de 1° Categoría de Utilidades Absorbidas (Art. 31 N° 3), y dentro del proceso de Operación Renta correspondiente al año tributario 2009, fue requerido el contribuyente por parte de la Unidad Fiscalizadora de una serie de antecedentes con el fin de verificar la correcta determinación del Pago Provisional declarado y demás observaciones de renta. Por otra parte, en virtud del proceso de Operación Renta año tributario 2010 fueron revisado por la misma Unidad las impugnaciones a la declaración de impuesto a la renta, ante lo cual fue requerido al contribuyente los antecedentes necesarios, con el fin de verificar la correcta determinación de la declaración de renta por el año tributario 2010. Por último, y en virtud del análisis de información que obró en poder del Servicio sobre el contribuyente Enersis S.A. proporcionada a través de declaraciones de impuesto y declaraciones juradas, realizadas por los años comerciales 2008 y 2009 referente a la 10 Timbre Electrónico distribución de dividendos a accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, con fecha 25 de Abril de 2011 se practicó Citación N° 19 notificada el 28 de Abril de 2011 en que se le solicitó, entre otras cosas, que: a) Presentara toda la información y antecedentes documentarios necesarios con el objeto de evaluar la correcta aplicación de las normas legales y pronunciamientos del SII, referente a la retención de los Impuestos Adicionales Mensuales originados en distribuciones de dividendos realizados por Enersis S.A., en los años comerciales 2008 y 2009, accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, además de la correcta presentación de las declaraciones juradas correspondientes; y b) Presentara los antecedentes necesarios con el fin de evaluar la correcta determinación del valor a restituir, correspondiente al crédito establecido en el Art. 63° de la Ley de Impuesto a la Renta en virtud del artículo 74° N° 4 de la misma Ley. Que, con fecha 30 de Junio, dentro de plazo ampliado, el contribuyente presento su respuesta a la citación. Producto de la revisión de los antecedentes aportados por el contribuyente, así como de otros que obraron en poder del SII, se concluyó en informe de la fiscalizadora a cargo de la revisión, que no se determinaron diferencias que incidan en la devolución solicitada por concepto de Pagos Provisionales Mensuales. Señala que en su presentación de 30 de Junio del año 2011, el contribuyente señaló a grandes rasgos lo siguiente: A) Explicación sobre el procedimiento utilizado por Enersis para la retención, declaración y pago del impuesto adicional que afecta a los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile: 1. Imputación y determinación de la calificación tributaria de dividendos: En primer lugar se imputa el dividendo al FUT/FUNT y se determina si el dividendo tendrá calificación tributaria definitiva o provisoria en la fecha de su pago. Si la sociedad cuenta con saldo FUT y/o FUNT suficiente al 31 de diciembre del año anterior, la situación tributaria de los dividendos será definitiva. Por el contrario, ser provisoria, la cual se confirmará o rectificará, cuando no exista suficiente saldo. 2. Cálculo de la retención de impuesto adicional por acción: En segundo lugar se calcula el monto de la retención que debe practicarse por cada acción de propiedad de los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, en virtud de la información tributaria a la fecha de la distribución, encontrándose con distintas calificaciones, tales como: Calificación definitiva: Imputación a utilidades con y sin crédito por impuesto de 1° categoría, imputación a utilidades no tributables, o dividendos con calificación tributaria provisoria, a los cuales se les otorga el crédito de primera categoría, situación que debe confirmarse o rectificarse con la información al 31 de diciembre del año en curso. 3. Determinación de los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile y cantidad de sus acciones: La determinación se realiza: a) Por RUT, seleccionando todos los RUT para accionistas extranjeros y b) por la información recibida de los propios accionistas o agentes intermediarios del mercado. 4. Información a los Bancos Custodios o Intermediarios sobre el monto de retención. 5. Pago del dividendo - retención del impuesto: En la fecha de pago del dividendo, se procede a efectuar la retención. Respecto de aquellos inscritos directamente en el 11 Timbre Electrónico registro de accionistas con RUT extranjero, Enersis realiza la retención. Por otra parte, aquellos, cuyas acciones son mantenidas en custodia y administradas por Bancos o Intermediarios del mercado, son éstos los que proceden a efectuar la retención conforme a la información entregada por Enersis. 6. Declaración y pago del impuesto adicional retenido: Es efectuada hasta el día 12 del mes siguiente al de practicada la retención, ya sea por Enersis S.A. o por Bancos Custodios. 7. Determinación de la calificación tributaria definitiva del dividendo: Si en la fecha de pago del dividendo los saldos de FUT/FUNT fueron insuficientes para imputar la totalidad del dividendo, entonces éste fue objeto de una calificación tributaria provisoria, con una retención, por pago de impuesto adicional, provisorio. En el mes de marzo o abril, del año siguiente, se procede a efectuar la calificación tributaria definitiva, pudiéndose determinar a) que haya que declarar y pagar diferencias de impuesto al Fisco, debido a que la tasa efectiva de retención definitiva resultó superior a la tasa de retención provisoria o b) que haya que solicitar devolución al Fisco debido a que la tasa efectiva de retención definitiva resultó inferior a la tasa provisional aplicada. 8. Declaración y pago (o solicitud de devolución) de las diferencias de impuesto determinadas: En los casos en que se deba declarar y pagar diferencias de impuesto al Fisco, es Enersis la que hace la declaración y pago mediante formulario 22 del año tributario correspondiente, según lo ordena el Art. 74 N° 4 de la LIR. En los casos en los que se deba pedir devolución al Fisco, es el contribuyente que retuvo, declaró y pagó el impuesto provisorio, el que solicita la devolución al Fisco, es decir, Enersis, solicitará la devolución por aquellos accionistas a los cuales Enersis les retuvo, declaró y pago el impuesto, mientras que los Bancos Custodios o Intermediarios que efectuaron la retención, declaración y pago de los impuestos por aquellos accionistas cuyas acciones custodian o administran, son los que solicitarán la devolución de impuesto por estos accionistas. B) Identificación de cada dividendo pagado en 2008 y 2009. N° identificador Fecha pago Monto del Cantidad de Dividendo por dividendo dividendo dividendo Acciones acción 77 y 77ª $ 30/04/2008 111.424.064.632 32.651.166.465 $ 3,41256 78 $ 19/12/2008 50.620.267.051 32.651.166.465 $ 1,53931 $ Total 2008 161.684.267.051 79 $ 13/05/2009 148.911.848.385 32.651.166.456 $ 4,56069 80 $ 17/12/2009 80.216.406.236 32.651.166.456 $ 2,45677 12 Timbre Electrónico $ Total 2009 229.128.254.621 C) Aplicación del procedimiento de retención, declaración y pago del impuesto adicional sobre los dividendos pagados en los años 2008 y 2008. 1. Dividendos pagados en el año 2008: 1.1 Dividendo N° 77 y 77 A. a) Imputación del dividendo y cálculo del impuesto provisorio: A la fecha del pago de estos dividendos, no existían remanente de FUT, por lo que fueron imputados al remanente FUNT disponible del año anterior y el saldo considerado provisoriamente imputado a utilidades con crédito del propio ejercicio. El impuesto retenido se determinó como sigue: Determinación imputación $ $ por acción Dividendo imputado a FUT con crédito 0 0,000000000000 Dividendo imputado a FUT sin crédito 0 0,000000000000 Dividendo imputados utilidades tributarias (provisorias) 61.334.528.586 1,878785208237 Dividendo imputados a FUNT Exento 19.830.831.016 0,607354442815 Dividendo imputados a FUNT No Renta 30.248.705.030 0,926420348980 Total 111.424.064.632 3,412560000000 Determinación Impuesto de Retención $ por acción * Determinación del Crédito de 1° Categoría Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,384811428193 * Base Imponible Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 2,263596636430 * Impuesto Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,79258822751 * Impuesto a retener Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,407447394558 b) Determinación de los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile e Impuesto retenido en la fecha de pago del dividendo: El total acciones en manos de 13 Timbre Electrónico inversionistas sin domicilio ni residencia en Chile son (el detalle de ellos, los detalla el contribuyente en su respuesta a citación): N° de Dividendo Impuesto Retenedor Acciones Original R$ etenido (1) 19.906.999.376 $ 67.933.829.793 8.111.055.029 ENERSIS (2) 3.495.101.632 $ 11.927.244.025 $ Banco de Chile 1.424.070.054 El contribuyente señaló en su escrito que el impuesto de $8.111.055.029 fue pagado mediante formularios N° 50, folios números 500467437 y 500472409, de fechas 30 de abril y 12 de Mayo de 2008, respectivamente, y que, el impuesto de $1.424.070.054 fue pagado por Banco de Chile, en su calidad de Custodio y administrador de las acciones de accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, mediante formulario N° 50, folio número 500469535, de fecha 10 de Mayo del mismo año. c) Imputación del dividendo y cálculo del impuesto definitivo: Aquí el contribuyente determina el "cálculo del impuesto adicional por la remesa de dividendos a accionistas sin domicilio ni residencia en Chile". Determinación imputación $ $ por acción Dividendo imputado a FUT con crédito 0 0,000000000000 Dividendo imputado a FUT sin crédito 0 0,000000000000 Dividendo imputados utilidades tributarias (provisorias) 47.634.242.543 1,458883332520 Dividendo imputados a FUNT Exento 21.875.516.077 0,699765565900 Dividendo imputados a FUNT No Renta 41.914.306.012 1,283700110890 Total 111.424.064.632 3,412560000000 Determinación Impuesto de Retención $ por acción * Determinación del Crédito de 1° Categoría Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,000000000000 * Base Imponible Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 1,458883332520 * Impuesto Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) * Impuesto a retener Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,510609166382 14 Timbre Electrónico 1.2 Dividendo N° 78: a) Imputación del dividendo y cálculo del impuesto provisorio: A la fecha del pago de estos dividendos, no existían remanente de FUT ni FUNT disponible del año anterior y el saldo considerado provisoriamente imputado a utilidades con crédito del propio ejercicio. El impuesto retenido se determinó como sigue: Determinación imputación $ $ por acción Dividendo imputado a utilidades tributarias 50.260.267.051 1,539310000000 (provisorias) Total 50.260.267.051 1,539310000000 Determinación Impuesto de Retención $ por acción * Determinación del Crédito de 1° Categoría Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,315280361446 * Base Imponible Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 1,854590361446 * Impuesto Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,649106626506 * Impuesto a retener Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,333826265060 b) Determinación de los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile e Impuesto retenido en la fecha de pago del dividendo: El total acciones en manos de inversionistas sin domicilio ni residencia en Chile son (el detalle de ellos, los detalla el contribuyente en su respuesta a la citación): N° de Dividendo Impuesto Retenedor Acciones O$ riginal Retenido (1) 19.837.827.444 30.536.566.163 $ 6.622.387.843 ENERSIS (2) 4.457.883.366 $ $ 1.488.158.554 Banco de 6.862.064.444 Chile El contribuyente señaló además que el impuesto de $6.622.387.843 fue pagado mediante formularios N° 50, folios números 500526161 y 500530657, de fechas 19 de Diciembre de 2008 y 12 de Enero de 2009, respectivamente, y que el impuesto de $1.488.158.554 fue pagado por Banco de Chile, en su calidad de Custodio y administrador de las acciones de accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, mediante formulario N° 50, folio número 500528721, de fecha 9 de Enero de 2009. 15 Timbre Electrónico c) Imputación del dividendo y cálculo del impuesto definitivo: Aquí el contribuyente determina el "cálculo del impuesto adicional por la remesa de dividendos a accionistas sin domicilio ni residencia en Chile". Determinación imputación $ $ por acción Dividendo imputado a utilidades financieras 50.260.267.051 1,539310000000 Total 50.260.267.051 1,539310000000 Determinación Impuesto de Retención $ por acción * Determinación del Crédito de 1° Categoría Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,000000000000 * Base Imponible Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 1,539310000000 * Impuesto a retener Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,538758500000 1.3 Cálculo de la diferencia de impuestos por dividendos de 2008 Dividendo N° 77 y N° 77 A Dividendo N° 78 Monto dividendo 3,412560000 1,539310000 Impuesto definitivo 0,510609166 0,5387585 Impuesto provisorio retenido -0,407447395 -0,333826265 Diferencia de impuesto 0,103161772 0,204932235 Reajuste 0,007324486 0 Diferencia de impuesto a pagar al Fisco por acción 0,204932235 N° de Acciones 23.402.101.008 24.295.710.810 Total diferencia a pagar al Fisco 2.585.610.561 4.978.974.316 Total Diferencia 7.564.584.877 16 Timbre Electrónico El contribuyente indicó que esta diferencia de impuesto fue declarada al Fisco mediante declaración de Impuesto a la Renta folio No 97374669 y declaración rectificatoria folio 0732209, presentado mediante solicitud administrativa formulario 2117, de 10 de Mayo de 2010. Señala que el contribuyente determinó esta diferencia considerando tanto respecto de acciones de accionistas directos como aquellos que operan a través del Banco de Chile). 2. Dividendos pagados en el año 2009: 2.1 Dividendo N° 79 y 79 A. a) Imputación del dividendo y cálculo del impuesto provisorio: A la fecha del pago de estos dividendos, no existían remanente de FUT ni FUNT disponible del año anterior y el saldo considerado provisoriamente imputado a utilidades con crédito del propio ejercicio. El impuesto retenido se determinó como sigue: Determinación imputación $ $ por acción Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 148.911.848.385 4,560690000000 Total 148.911.848.385 4,560690000000 Determinación Impuesto de Retención $ por acción * Determinación del Crédito de 1° Categoría Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,934117228916 * Base Imponible Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 5,494807228916 * Im puesto Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 1,923182530121 * Impuesto a retener Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,989065301205 b) Determinación de los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile e Impuesto retenido en la fecha de pago del dividendo: El total acciones en manos de inversionistas sin domicilio ni residencia en Chile son (el detalle de ellos, los detalla el contribuyente en su respuesta a citación): N° de Dividendo Impuesto Retenedor (1) A19c.c8i3o8n.e3s3 3 .108 Original Retenido ENERSIS $ $ 17 Timbre Electrónico 90.476.487.422 19.621.406.911 (2) 4.477.679.315 $ $ 7.147.457.546 Banco de 20.421.307.275 Chile El contribuyente señaló en su escrito que el impuesto de $16.621.406.91 fue pagado mediante formularios N° 50, folios números 500562629 y 500654209, de fechas 15 de Mayo de 2009 y 14 de Abril de 2010, respectivamente, y que, el impuesto de $7.147.457.564 fue pagado por Banco de Chile, en su calidad de Custodio y administrador de las acciones de accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, mediante formulario N° 50, folio número 500570292, de fecha 12 de Junio de 2009. c) Imputación del dividendo y cálculo del impuesto definitivo: Aquí el contribuyente determina el "cálculo del impuesto adicional por la remesa de dividendos a accionistas sin domicilio ni residencia en Chile". Determinación imputación $ $ por acción Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 77.276.859.954 2,366741170992 Dividendo imputado a FUT con crédito 16,5% 362.962.650 0,010013812225 Dividendo imputado a FUT con crédito 16% 6.272.420.304 0,192104019029 Dividendo imputado a FUT con crédito 15% 5.039.663.299 0,154348644909 Dividendo imputado a FUT sin crédito 59.995.942.179 1,837482352841 Dividendo imputados utilidades financieras 0 0,000000000000 Dividendo imputados a FUNT Exento / No renta 0 0,000000000000 Total 148.911.848.386 4,560689999990 Determinación Impuesto de Retención $ por acción * Determinación del Crédito de 1° Categoría Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 0,484754215745 Dividendo imputado a FUT con crédito 16,5% 0,001978777266 Dividendo imputado a FUT con crédito 16% 0,036591241720 Dividendo imputado a FUT con crédito 15% 0,027237996160 * Base Imponible 18 Timbre Electrónico Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 2,851495386737 Dividendo imputado a FUT con crédito 16,5% 0,011992589491 Dividendo imputado a FUT con crédito 16% 0,228695260749 Dividendo imputado a FUT con crédito 15% 0,181586641069 Dividendo imputado a FUT sin crédito 1,837482352841 * Impuesto Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 0,513269169613 Dividendo imputado a FUT con crédito 16,5% 0,002218629056 Dividendo imputado a FUT con crédito 16% 0,043452099542 Dividendo imputado a FUT con crédito 15% 0,036317328214 Dividendo imputado a FUT sin crédito 0,643118823494 Total Impuesto 1,238376049919 2.2 Dividendo N° 80: a) Imputación del dividendo y cálculo del impuesto provisorio: A la fecha del pago de estos dividendos, no existían remanente de FUT ni FUNT disponible del año anterior y el saldo considerado provisoriamente imputado a utilidades con crédito del propio ejercicio. El impuesto retenido se determinó como sigue: Determinación imputación $ $ por acción Dividendo imputado a utilidades tributarias 80.216.406.236 2,45677000000 (provisorias) Total 80.216.406.236 2,45677000000 Determinación Impuesto de Retención $ por acción * Determinación del Crédito de 1° Categoría Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,503193855422 * Base Imponible Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 2,959963855422 * Impuesto Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 1,035987349398 * Impuesto a retener 19 Timbre Electrónico Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,532793493976 b) Determinación de los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile e Impuesto retenido en la fecha de pago del dividendo: El total acciones en manos de inversionistas sin domicilio ni residencia en Chile son (el detalle de ellos, los detalla el contribuyente en su respuesta a la citación): N° de Dividendo Impuesto Retenedor Acciones O$ riginal R$ etenido (1) 20.039.724.866 49.232.994.859 10.677.035.030 ENERSIS (2) 4.353.125.846 $ $ 2.319.317.129 Banco de 10.694.628.985 Chile El contribuyente señaló además que el impuesto de $10.677.035.030 fue pagado mediante formularios N° 50, folios números 500621659 y 50065421, de fechas 11 de Diciembre de 2009 y 14 de Abril de 2010, respectivamente; y que el impuesto de $2.319.317.129 fue pagado por Banco de Chile, en su calidad de Custodio y administrador de las acciones de accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, mediante formulario N° 50, folio número 5006261211, de fecha 12 de Enero de 2010. c) Imputación del dividendo y cálculo del impuesto definitivo: Aquí el contribuyente determina el "cálculo del impuesto adicional por la remesa de dividendos a accionistas sin domicilio ni residencia en Chile". Determinación imputación $ $ por acción Dividendo imputado a FUT sin crédito 27.766.193.513 0,50389021873 Dividendo imputado a utilidades financieras 40.018.505.278 1,470652061687 Dividendo imputado a FUNT Exento 4.431.707.445 0,135728916440 Total 80.216.406.236 2,456770000000 Determinación Impuesto de Adicional $ por acción * Base Imponible Dividendo imputado a FUT sin crédito 0,850389021873 Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 1,470652061687 * Impuesto Dividendo imputado a FUT sin crédito 0,297636157656 Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,514728221590 20 Timbre Electrónico Total Impuesto 0,812364379246 2.3 Cálculo de la diferencia de impuestos por dividendos de 2008: diferencia de impuesto determinada por Enersis S.A. Dividendo N° 77 y N° 77 A Dividendo N° 78 Monto dividendo 4,560690000 2,456770000 Impuesto definitivo 1,23837605 0,812364379 Impuesto provisorio retenido -0,989065301 -0,532793494 Diferencia de impuesto 0,249310749 0,279570885 Reajuste 0 0 Diferencia de impuesto a pagar al Fisco por acción 0,249310749 0,279570885 N° de Acciones 19.838.3 33.108 20.039.7 24.866 Total diferencia a pagar al Fisco 4.945.909.686 5.602.523.616 $ Total Diferencia 10.548.433.302 Por otra parte, presentó por separado la diferencia de impuesto determinada por Bancos Custodios: Dividendo N° 77 y N° 77 A Dividendo N° 78 Monto dividendo 4,560690000 2,456770000 Impuesto definitivo 1,23837605 0,812364379 Impuesto provisorio retenido -1,5962415 -0,532793494 Diferencia de impuesto -0,35786545 0,279570885 Reajuste 0 0 Diferencia de impuesto a pagar al Fisco por acción 0,279570885 21 Timbre Electrónico N° de Acciones 4.353.125.846 Total diferencia a pagar al Fisco 1.217.007.245 Total Diferencia $ 1.127.007.245 Total a devolver al Fisco $ 11.756.440.547 El contribuyente señaló que la diferencia total a devolver al Fisco era la cantidad de $11.765.440.548. Esta diferencia de impuesto fue declarada al Fisco por formulario N° 22 de folio 94576010, de fecha 30 de Abril de 2010. En virtud de lo expuesto, el contribuyente señaló que se encontraba contestada en tiempo y forma la Citación y también por acreditadas y aclaradas la correcta determinación del impuesto adicional que afecta a los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, por las distribuciones de dividendos que les efectuó Enersis S.A. en los años 2008 y 2009. Del análisis de los antecedentes presentados durante la etapa de fiscalización la Unidad Fiscalizadora determinó la emisión de la Resolución N° 222/2012, y de la Liquidación N° 151, ambos actos, de fecha 27 de agosto de 2012. (ojo ver si agrego lo de página 14) Argumentos del SII. Luego, y en respuesta al reclamo interpuesto argumenta que se hace necesario señalar que los accionistas de una sociedad anónima que declare su renta efectiva de Primera Categoría mediante contabilidad completa, que no tengan domicilio o residencia en el país, deben tributar con Impuesto Adicional con tasa de 35% sobre la totalidad de las cantidades distribuidas a cualquier título por éstas, exceptuando aquellos ingresos que no constituyan renta, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 58 N° 2, en virtud de lo dispuesto en el artículo 14 letra A) número 2 de la LIR. Señala que desde la perspectiva de los accionistas de la sociedad anónima chilena que distribuye utilidades, todas las distribuciones que obtengan se gravan con Impuesto Global Complementario o Adicional, con independencia del monto a que ascienda el Fondo de Utilidades Tributables del artículo 14 letra A) N° 3, al momento de efectuar la distribución, salvo que ella se haga con cargo a alguna de las exclusiones de base imponible que prevé la ley. En lo relativo al Fondo de Utilidades Tributables, en el caso de contribuyentes accionistas de sociedades anónimas y en comandita por acciones, el fondo de utilidades tributables sólo será aplicable para determinar los créditos que correspondan según lo dispuesto en los artículos 56, números 3 y 63. Señala que el mismo artículo 14 en su letra d) indica que las distribuciones que realice la sociedad se deben imputar a las rentas o ingresos acumulados en la empresa a la fecha de la distribución en el siguiente orden: a) utilidades tributables afectas a impuestos terminales, comenzando por las más antiguas y con derecho a crédito por el Impuesto de Primera Categoría pagado por la sociedad; b) 22 Timbre Electrónico rentas no gravadas o exentas con impuestos terminales; e) otros ingresos o cantidades que no se registren en el FUT. En mérito de lo anterior, señala que la imputación de las distribuciones se realiza en el momento efectivo de la distribución de dividendos, considerando el Fondo de Utilidades Tributables existente al 31 de diciembre del año anterior, reajustado hasta la fecha del reparto. En el evento que las mencionadas distribuciones se realicen con cargo a las utilidades tributables, quedarán afectas al Impuesto Adicional del artículo 58 N° 2, y dicha obligación tributaria debe cumplirse mediante la retención por parte de la sociedad de dicho tributo de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 74 N° 4, en relación al artículo 79 de la Ley de la Renta, con tasa de 35%, con derecho a rebajar de aquella retención el Impuesto de Primera Categoría pagado por la empresa que remesa, siempre que las rentas se hayan encontrado afectas al impuesto de categoría. En caso contrario, los dividendos se encontraran exentos del Impuesto Adicional. Que, por otra parte, si la sociedad no registra Fondo de Utilidades Tributables positivo u otros ingresos o cantidades exentas o no gravadas con impuesto, al 31 de diciembre del año anterior y reajustadas a la época de la distribución, al cual imputar las distribuciones efectuadas, o bien tales rentas son insuficientes para cubrirlas, aquella parte no cubierta se considerará que corresponden a dividendos efectuados con cargo a las utilidades generadas en el ejercicio en marcha, o utilidades financieras en exceso de las tributables, para los efectos del crédito de primera categoría asociado, caso en el cual debe estarse al resultado tributario final que se obtenga en el período en curso o la llegada de utilidades tributables desde terceras empresas para determinar la situación tributaria frente al impuesto terminal, respetando el orden de imputación ya señalado. Que, en caso que la deducción del impuesto de categoría resulte, al final del período, improcedente, por encontrarse la empresa con utilidades tributarias insuficientes o con pérdidas tributarias, la sociedad por cuenta del accionista deberá restituir al Fisco el total del exceso de crédito rebajado indebidamente de la retención del Impuesto Adicional, y en la misma fecha en que la sociedad respectiva deba presentar su declaración de impuesto a la renta, debidamente reajustada. Agrega además que el artículo 74 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta establece en forma imperativa que en estos casos debe darse a todo evento el crédito por impuesto de primera categoría, y en la medida que éste resulte indebido, total o parcialmente, la entidad obligada a efectuar la retención de conformidad con la citada norma, deberá restituir al Fisco el crédito deducido en exceso, por cuenta del contribuyente de impuesto adicional, en la forma que explicita la citada disposición. En mérito de lo indicado, concluye que la sociedad se encuentra obligada a restituir al Fisco la totalidad del crédito deducido en exceso, y no una parte como lo habría hecho la reclamante. Lo anterior constituye una obligación tributaria especial de cargo de la sociedad, situación que no aconteció en este caso, dado que la reclamante sólo restituyó el impuesto adicional por él determinado, reteniendo la parte restante de él, cuya devolución correspondía a los accionistas y debía ser solicitada por estos conforme a lo dispuesto en el artículo 126 del Código Tributario. Señala que el accionista sin domicilio ni residencia en Chile, por su parte, tendrá derecho a pedir que se le re-liquide el impuesto retenido, dentro de los plazos de prescripción y desde el hecho o acto que sirva de fundamento, todo de conformidad con el Art. 126 del Código Tributario. 23 Timbre Electrónico En relación a una supuesta aplicación errónea de las normas sobre restitución del crédito por impuesto de primera categoría deducida en exceso, manifiesta que si bien está de acuerdo con lo señalado por la reclamante, en cuanto a que lo que se debe restituir como crédito es aquél utilizado en exceso en forma indebida al final del período, tal hecho es plenamente concordante con los actos emitidos por la Dirección de Grandes Contribuyentes del Sil y que fueron objeto del reclamo. Que, por otra parte, en lo que no está de acuerdo con la reclamante es que este sostiene que el SII de manera arbitraria le ha solicitado el total del crédito utilizado respecto de cada una de las distribuciones de dividendos llevadas a cabo por parte de Enersis por los años comerciales 2008 y 2009, hecho que sería ajeno a la realidad. Respecto del año 2008, reitera que el SII se apegó a lo señalado tanto en el N° 4 del artículo 74 de la Ley de la Renta como a lo contenido en la Circular N° 53 del año 1990. Al efecto explica que en abril de 2008 Enersis S.A. distribuyó la cantidad total de $111.424.064.632, correspondiente a $3,41256 por acción. Del total distribuido, la cantidad de $61.344.528.586 fue imputada a utilidades tributarias provisorias, que para efectos de la determinación del impuesto adicional que afecta a los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, se le otorgó un Crédito por Impuesto de Primera Categoría, también provisorio, correspondiente a la tasa vigente a la fecha de declaración (17%). Que, de acuerdo a los cálculos de determinación del impuesto adicional retenido, el contribuyente otorgó un crédito por impuesto de primera categoría por $7.665.395.106. Que por otra parte, de acuerdo al registro FUT y FUNT al 31 de diciembre de 2008, determinado en forma definitiva, el contribuyente no generó ni recibió de terceros utilidades tributables con derecho a crédito por impuesto de primera categoría, en consecuencia, la totalidad del crédito otorgado provisoriamente fue indebido, ante lo cual nace el deber de restitución ¡por parte de Enersis. Calcula la restitución que cabría respecto de esta distribución de dividendo de la siguiente forma: Crédito otorgado provisoriamente $ 7.665.395.106 Crédito otorgado definitivamente $ 0 Diferencia crédito a restituir $ 7.665.395.106 Reajuste a Diciembre de 2008 (7,1%) $ 544.243.053 Diferencia crédito a restituir reajustado $ 8.209.638.159 En consecuencia, el cálculo de la restitución que cabría respecto de esta distribución de dividendos se determinaría como sigue: Crédito otorgado provisoriamente $ 185.327.577.760 Crédito otorgado definitivamente $ 10.923.079.182 Diferencia crédito a restituir $ 7.609.678.578 24 Timbre Electrónico Reajuste a Diciembre 2009 (0%) $ 0 Diferencia crédito a restituir Reajustado $ 7.609.678.578 Por otra parte, y relativo a los Dividendos N° 80 de diciembre de 2009, expone que en diciembre de 2009 se distribuyó la cantidad total de $80.216.406.236, correspondiente a $2,45677 por acción. El total distribuido fue imputado a utilidades tributarias provisorias, que para efectos de la determinación del impuesto adicional que le afecta a los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile y que de acuerdo a la norma legal establecida en el Art. 74 N° 4 de la LIR, se le otorgó Crédito por impuesto de Primera Categoría, también provisorio, correspondiente a la tasa vigente a la fecha de declaración (17%). De acuerdo a los cálculos de determinación del impuesto adicional de retención el contribuyente otorgó un crédito por impuesto de primera categoría por $10.084.636.202. Que de acuerdo al registro FUT y FUNT al 31 de diciembre de 2009, el contribuyente no generó ni recibió de terceros, utilidades tributables con derecho a crédito por impuesto de primera categoría, en consecuencia, la totalidad del crédito otorgado provisoriamente fue indebido, ante lo cual nace el deber de restitución ¡por parte de Enersis. El cálculo de esta restitución se determinaría como sigue: Crédito otorgado provisoriamente $ 10.084.636.202 Crédito otorgado definitivamente $ 0 Diferencia crédito a restituir $ 10.084.636.202 Reajuste a Diciembre 2009 (0%) $ 0 Diferencia crédito a restituir Reajustado $ 10.084.636.202 La restitución total por el año 2009, se determinaría como sigue: Referencia N° 2 Crédito a restituir dividendo 79 y 79 A $ 7.609 .678.578 Crédito a restituir dividendo 80 $ 10.084.636.202 Diferencia crédito a restituir Reajustado $ 17.694.314.780 En virtud de lo expuesto, explica que respecto del impuesto adicional que le correspondería haber retenido a la sociedad por la distribución de dividendos a accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, se determinaron diferencias que fueron rectificadas, respecto de la restitución del crédito por impuesto de primera categoría, obligación establecida en el Art. 74 N° 4 de la LIR, se determinaron diferencias. El contribuyente no determinó el crédito otorgado en exceso o indebidamente, sino que 25 Timbre Electrónico determinó un impuesto adicional que le hubiera correspondido declarar al accionista no residente, concepto que no figura en la norma legal mencionada. En relación a la argumentación de haber Enersis aplicado de buena fe las instrucciones oficiales impartidas por el Servicio, entiende que en dicha afirmación se encuentra claramente el error de apreciación que tuvo el contribuyente al momento de aplicar las normas del N° 4 del artículo 74 de la LIR y la Circular 53/1990, ya que en ninguna parte de estos dos cuerpos normativos se asevera que al momento de determinar la calidad de dividendo definitivo al término del ejercicio, en razón o no de la existencia de FUT u otros ingresos o cantidades no gravadas con impuestos, se debe volver a recalcular el impuesto determinado al momento de la distribución del dividendo. Ambos documentos siempre hacen exclusivamente referencia a la restitución del crédito si la deducción del mismo resultare indebida, total o parcialmente, pero nunca se refiera a la posibilidad de llevar a cabo un nuevo cálculo respecto del impuesto ya determinado. Lo que se traduce en que el accionista extranjero debe devolver el crédito otorgado en exceso, devolución que para efectos de mayor seguridad y mejor fiscalización deberá ser realizada por la sociedad que pagó los dividendos, por cuenta del accionista extranjero. La idea del legislador fue ordenar la devolución del crédito, y determinar quién se haría cargo de tal devolución, pero en ninguna parte se plantea la idea de realizar un nuevo cálculo del impuesto adicional que habría correspondido pagar en caso de que el crédito, al 31 de diciembre del año en que se repartieron los dividendos, resultare indebido. Sobre una eventual vulneración del principio de legalidad tributaria por un supuesto aumento arbitrario e ilegal de la tasa de impuesto adicional por vía de interpretación administrativa, indica que las alegaciones presentadas por la reclamante parten de una situación que podría generarse respecto de los accionistas por los cuales se les retuvo el impuesto adicional respectivo y no del contribuyente que accionó de acuerdo al artículo 124 del Código Tributario y que dio origen al proceso por lo que no empecen a lo discutido en autos. Que, trata de presentar a este Tribunal una situación que afectaría a los accionistas extranjeros del contribuyente, situación a su juicio es totalmente ajena a la discusión, donde podría ocasionarse un pago en exceso de impuestos al producirse la obligación de restitución total del crédito otorgado al momento de la distribución de dividendos, donde ese pago en exceso de impuestos, tiene su propio proceso administrativo de tramitación, vía aplicación del artículo 126 del Código Tributario. Hechos que no fueron materia ni de la fiscalización llevada a cabo ni por ende, pudieran ser materia del conflicto del presente proceso. Señala que la Unidad Fiscalizadora trata de dar claridad en cuanto a que se está hablando por una parte del cumplimiento por parte del reclamante de la obligación tributaria consistente en la restitución del crédito, y por parte que, en caso de verse perjudicado el accionista de haber pagado en exceso impuestos, es él quien debe impetrar los mecanismos de devolución del artículo 126 del Código Tributario. En relación a la mención que el reclamante realiza de la historia de la Ley 18.985, señala que se puede advertir que el legislador indicó expresamente que lo que se perseguía era obtener la devolución del crédito por parte de la sociedad "por cuenta del accionista extranjero”. Lo que significa que la idea del legislador fue prescribir que el accionista extranjero debe devolver el crédito otorgado en exceso, devolución que deberá 26 Timbre Electrónico ser realizada por la sociedad que pagó los dividendos, por cuenta del accionista extranjero. Pero que, en ninguna parte se plantea la idea de realizar un nuevo cálculo del impuesto adicional que habría correspondido pagar en caso de que el crédito, al 31 de diciembre del año en que se repartieron los dividendos, resultare indebido. En relación a la supuesta inexistencia de perjuicio fiscal alegado por el reclamante, señala que esa postura es totalmente errada partiendo de la base que se está hablando de que existe incumplimiento absoluto de la obligación tributaria de restitución que ordena el N° 4 del artículo 74 de la LIR, por lo que no es efectivo que la obligación tributaria se encuentre plena y cabalmente cumplida. Manifiesta por otra parte, que la no existencia de una multa asociada a liquidación impugnada es simplemente porque las mutas del artículo 97 N° 11 del Código Tributario se aplican en el entendido de un retraso del pago de impuestos sujeto a retención o recargo, y que en el caso de autos no estamos bajo ese tipo de impuestos, sino que lo que se está pidiendo como restitución es el crédito por impuesto de primera categoría (sujeto a declaración) , por lo que se haría evidente que no era posible aplicar la multa mencionada. Tampoco sería aplicable la multa del 97 N° 2 porque no se trataría de un retardo u omisión en la presentación de declaraciones que constituyan base inmediata para la determinación o liquidación de impuestos Por su parte, respecto del argumento de la Interpretación Administrativa que impediría solicitar la devolución de impuestos pagados en exceso al Fisco, indica que estas se basan en una suposición que es totalmente ajena al proceso ya que acá la controversia versa sobre la existencia o no de la obligación de restituir el crédito establecido en el N° 4 el artículo 74 de la LIR, y no se está discutiendo la procedencia o no de la devolución del pago de impuestos realizada en exceso por parte de los accionistas extranjeros, materias que serían totalmente diferentes y que, para que pueda comenzar si quiera a discutirse la segunda de ellas se hace necesario de manera imperiosa la existencia a lo menos de la solicitud de devolución vía artículo 126 del Código Tributario, hecho que hasta la emisión de los actos reclamados no habría ocurrido. Por último, y respecto a las modificaciones introducidas al Artículo 74 N° 4 por la Ley 20.630 de 2012 argumentada por la contraria, expone que en el artículo 8° de la misma consta que no es posible dar aplicación retroactiva a la modificación legal del artículo 74 N° 4 como pretendería el contribuyente. Por lo que no cabría sino concluir que la anterior redacción del artículo 74 N° 4 de la Ley de la Renta (vigente al momento de los hechos que motivan la presente controversia) se refería necesariamente, a la restitución del total del crédito rebajado indebidamente de la retención del impuesto adicional y no a la diferencia de impuesto que deba determinarse, como lo indica actualmente la norma. Peticiones Concretas. Solicita se rechace el reclamo interpuesto, condenando al reclamante en costas. A fojas 105 se tiene por evacuado el traslado conferido al SII A fojas 113 y con fecha 30 de octubre de 2014 este Tribunal, con motivo de la resolución de fojas 421, resuelve se acumulen a estos autos las causas RUC N° 14- 27 Timbre Electrónico 9-0001380-K, RIT GR-15-00181-2014 y RUC N° 14-9-00001492-K, RIT GR-15-00196- 2014, seguidas ante este Tribunal. En mérito de la referida resolución, a fojas 116 y con fecha 18 de agosto de 2014 comparece don MARCOS CRUZ SANHUEZA, abogado, cédula nacional de identidad N° 10.702.983-4, en representación, de ENERSIS S.A., RUT N° 94.271.000-3, ambos domiciliados para estos efectos en Santa Rosa N°76, Piso 2 comuna de Santiago, interponiendo reclamo en contra de la Res. Ex. N° 63/2014 de 30 de Abril de 2014, y de la Liquidación N° 04/2014 de la misma fecha, ambas notificadas ese mismo día, por la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos. Señala que con fecha 25 de Julio de 2013, el SII, mediante Notificación N° 272-13 solicita la presentación de una serie de antecedentes con el fin de verificar, entre otros, observaciones de renta por el año tributario 2011, la correcta determinación del impuesto adicional de los artículos 58 N°1 y 2 y 60 inciso 1 de la Ley sobre Impuesto a la Renta aplicable a personas que no tengan residencia ni domicilio en Chile, en concordancia con lo establecido en los artículos 74 N° 4 y 79 de la misma ley, y la correcta determinación de la restitución del crédito de primera categoría otorgado por las sociedades anónimas y en comandita por acciones respecto de la cual señala que del análisis de la información de su representada que obra en poder de ese Servicio, no resulta posible verificar en forma clara la correcta determinación de la retención del impuesto adicional que afecta a sus accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, por las distribuciones de dividendos del año comercial 2010 (AT 2011) en virtud de lo dispuesto en los artículos 58 N° 2, 74 N° 4, 79 y 82, todos de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Deja constancia que, tanto en el texto de la Resolución como de la Liquidación, su mandante dio respuesta total a la notificación. En relación a la situación tributaria de Enersis S.A. durante el año tributario 2011, expone que con fecha 4 de Mayo de 2011 Enersis presentó declaración de renta, mediante formulario 22, folio 98745331, solicitando una devolución de impuestos por un monto de $706.326.110, compuesto de la siguiente manera: Formulario 22 Detalle Monto $ Restitución declarada ( Cod. 20, F. 22) 614.041.362 Impuesto Único Inc 3°, Art 21 LIR declarado 59,797.028 Crédito gasto de capacitación (40.080.000) Pagos Provisionales Mensuales (1.340.084.500) Total saldo a favor por liquidación anual de impuesto a la renta declarada (706.326.110) 28 Timbre Electrónico Hace presente, que por Resolución N° 63/2014 de 30 de abril de 2014, el SII resolvió no dar a lugar a la devolución de impuestos solicitada y ordenó la modificación del registro FUT. Fundamenta el referido reclamo, en las mismas consideraciones de hecho y derecho latamente expuestas previamente, agregando además las siguientes alegaciones. Indica que el sujeto pasivo de la obligación tributaria es la persona natural o jurídica que se encuentra en la necesidad jurídica de dar una suma de dinero al Estado. Se ha entendido doctrinariamente que de la figura del sujeto pasivo se deprenden la del contribuyente, del responsable y del sustituto del impuesto, figura esta última en la que se encontraría Enersis en el presente caso. Señala que su representada cumplió a cabalidad con la obligación tributaria en su carácter de sustituto, esto es, Retener, Declarar y Enterar el Impuesto Adicional a que se encuentran afectas las remesas de dividendos efectuadas a contribuyentes sin domicilio ni residencia en Chile, de acuerdo a lo que norma prescribe. Que, tratándose del pago dividendos, en virtud de lo que dispone la norma, retiene por concepto de Impuesto Adicional con tasa del 35%, con deducción del crédito establecido en el artículo 63, mediante la utilización del mecanismo establecido en la Circular N° 53 de 1990. Posteriormente procede a declarar, mediante Formulario 22 el Impuesto Adicional determinado y finalmente entera en arcas fiscales el correspondiente pago, en el que se entiende incluido el crédito utilizado en exceso. Manifiesta que aceptar como válido y correcto el criterio de fiscalización del Sil, implicaría que mi representada incurriese en un incumplimiento grave de su obligación como sustituto, toda vez que terminaría reteniendo por concepto de Impuesto Adicional una suma que no es la que la ley obliga a retener, sino que por el contrario podría llegar a retener un 43,75%, lo a su juicio evidencia un perjuicio para el contribuyente de dicho impuesto. Por otra parte, alega una supuesta contra versión de los principios constitucionales en materia impositiva, disponiendo para tales efectos que aceptar como válido el criterio de fiscalización adoptado en el presente caso por el Servicio, vulneraría los principios y garantías constitucionales establecidas en nuestra Constitución Política de la República. Señala que en esta materia sería conveniente tener presente lo dispuesto en el artículo 19 N° 26 de la Constitución, en cuanto establece que la ley, no podrá afectar los derechos en su esencia o imponer requisitos, condiciones o gravámenes que impidan el ejercicio de un derecho. Esto es lo que algunos autores denomina una "garantía", es decir todas aquellas seguridades y promesas que entrega la Constitución, en el sentido de que los derechos que ella consagra y reconoce han de ser respetados, sostenidos y defendidos por las autoridades, al tiempo que se dota a los titulares de procedimientos necesarios para hacerlos efectivos. Indica a este Tribunal que la interpretación constitucional debe hacerse favor libertatis y no pro fiscus pues precisamente debe interpretarse de manera amplia la norma que establece derechos y restrictivamente que la establece potestades (y las que limitan los derechos). 29 Timbre Electrónico En este respecto, centra su argumento en la vulneración de los principios de legalidad tributaria, no confiscación de los tributos y la buena fe. A estos efectos expone que el principio de legalidad tributaria se fundamenta en la necesidad de proteger a los contribuyentes en su derecho de propiedad, por cuanto, los tributos constituyen restricciones a este derecho, en cuanto se sustrae a favor del Estado, una parte del patrimonio de los particulares. Que, el fundamento de la reserva de ley tributaria viene directamente conectado con el rol de la ley como expediente idóneo para la configuración de un "sistema tributario justo" y cumpliría, en esa línea, la finalidad de garantizar, de un lado, el establecimiento de los tributos de manera institucional; y de otro, el monopolio de la ley cumpliría un papel importante en torno a las exigencias derivadas del principio de seguridad jurídica. Que, este principio, puede resumirse en un doble aspecto, el primero que dice relación con las facultades o atribuciones de los órganos del Estado, de conformidad a lo establecido en la Constitución Política de la República, en cuanto a que éstos sólo pueden realizar aquellas actuaciones que le Ley expresamente les ha atribuido, dicho de otra forma, sólo tienen las facultades y atribuciones que la ley expresamente les confiere. En un segundo aspecto, se refiere al denominado principio de la reserva legal, en cuanto la ley "reserva" algunas materias, las cuales sólo podrán ser reguladas mediante ley, como lo dispone el art. 60 de la Constitución, al señalar "que sólo son materias de ley", las que indica en este artículo. El legislador es la única autoridad que está facultada para establecer, suprimir, reducir o condonar tributos, establecer exenciones o modificar las existentes v determinar su forma, proporcionalidad o progresión. Ello sin perjuicio de la facultad del legislador de delegar esta facultad, a través del sistema del articulo 32 N° 3 y 61, relativo a los D.F.L. En definitiva postula que la obligación tributaria debe quedar de tal modo definido, que pueda cumplirse sin necesidad de otros antecedentes. Un criterio reductor, que permita a la ley fijar sólo los elementos esenciales, lleva el riesgo de la discrecionalidad administrativa. Ello, por cuanto la finalidad y fundamento de la reserva legal, en materia tributaria, radica en un deber de contribuir, con arreglo a criterios de justicia, que la propia Constitución establece y que le corresponde al legislador el establecer un sistema tributario justo, y en tal sentido, se considera justo, aquel que, creado por ley, respete los derechos constitucionalmente consagrados. Respecto del principio de no confiscación de los Tributos, señala que la doctrina ha considerado que un impuesto será confiscatorio en la medida por ejemplo que su tasa sea irrazonable. Que, este quantum es irrazonable cuando equivale a una parte sustancial del valor del capital, o de su renta, o de la utilidad, o cuando ocasiona el aniquilamiento del derecho de propiedad en su sustancia o en cualquiera de sus atributos. Que, este caso la razonabilidad tiene que ver con que los medios empleados por el Estado, sean rectamente apropiados en todas sus circunstancias, y no necesariamente tienen que ver con la oportunidad y conveniencia de los mismos. Que, mediante este principio se busca dar seguridad y certeza a los contribuyentes que los órganos del Estado respetaran sus patrimonios, fundados en el derecho de propiedad que a cada uno le asiste, toda vez que de acuerdo al ya analizado principio de legalidad, una vez establecido el hecho gravado, su base imponible, la tasa afecta y el mecanismo de cálculo por la ley, no puede la administración ni ningún órgano del Estado alterar dicha situación. 30 Timbre Electrónico Concluye señalando que el artículo 26 del Código Tributario establece en buenas cuentas que, si un contribuyente de buena fe (sin necesidad de un acto de reconocimiento expreso de su parte) se ajusta en la celebración de un acto o contrato a una interpretación oficial de la ley tributaria emanada del Director del Servicio, vigente a dicha fecha, el Sil no podrá aplicar en forma retroactiva otro criterio a actos o contratos que se habían celebrado bajo la vigencia de dicha interpretación. Que, este siempre ha sido el actuar de su representada, ajustado de Buena Fe a lo dispuesto en el artículo 74 N° 4 de la Ley de la Renta, como por lo expresado por la Administración mediante la Circular N°53 de 1990, en la que se dan a conocer las instrucciones que deben tenerse presente respecto de la aplicación de la norma antes señalada. Se acompañan a esta presentación, los siguientes documentos, con citación: 1. Copia de la Res. Ex. N° 63/2014 emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del SII. 2. Copia de la Liquidación N° 4/2014 emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del SII. 3. Copia de Notificación N° 272-13, de 25 de Julio de 2013 emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del SII. 4. Copia de acta de recepción de documentos de 7 de Agosto de 2013, emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del SII. 5. Extracto de páginas 399 a 401 del Primer Informe de la Comisión de Hacienda, en Historia de la Ley N° 18.985. 6. Copias Oficios Ordinarios N° 4209-1990, N° 487-1995 y N°1067-2005. 7. Copia de las Circulares N° 53 de 1990 y N° 25 de 2008 8. Acta sesión de Directorio N° 09/2013. Directorio de Enersis S.A. A fojas 235 se tiene por interpuesto el reclamo confiriéndose traslado al Servicio de Impuestos Internos. Evacúa Traslado A fojas 242 comparece don Marcelo Valdovinos Ríos abogado en representación del SII, evacuando el traslado conferido, solicitando el rechazo del reclamo interpuesto, con costas. Fundamenta su solicitud en los mismos argumentos previamente expuestos, señalando respecto de este reclamo en concreto, lo siguiente: En mayo de 2010, el contribuyente distribuyó un dividendo por la cantidad de $151.606.875.665. A la fecha del pago de este dividendo, no existía remanente de FUT proveniente del ejercicio anterior, por lo que fue imputado a utilidades tributables con crédito de 1° categoría del propio ejercicio, en carácter de provisorio. El contribuyente declaró y pagó dicha retención en los formularios 50 folios N° 5000018392, de 6 de Mayo de 2010, por $19.932.463.479 y folio N° 5000178662, de 14 de 31 Timbre Electrónico Junio de 2010, por $274.357.328. Posteriormente, al 31 de diciembre de 2010 verificó la imputación definitiva del dividendo distribuido en el mes de mayo de 2010, determinando la obligación de restitución del impuesto adicional otorgado a los accionistas extranjeros en exceso. Por el año tributario 2011, Enersis S.A. calculó y declaró en el código 20 del formulario 22, la cantidad de $614.041.362 correspondiente al concepto de restitución de crédito de primera categoría otorgado en exceso. Se exponen los cálculos efectuados por el contribuyente: Determinación imputación $ $ por acción Dividendo imputado a utilidades tributarias 151.606.875.66 4,6432300000 (provisorias) 5 Determinación Impuesto de retención $ por acción * Determinación del crédito de 1° categoría 0,9510230120480 Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0 * Base Imponible 5,5942530120480 Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0 * Impuesto 1,9579885542170 Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0 Impuesto a retener Dividendo imputado a utilidades 1,0069655421690 tributarias (provisorias) 0 La tabla anterior muestra que el contribuyente determina que el valor de la retención de impuesto adicional ascendió a $1,006965542169 por acción, considerando un crédito de primera categoría en calidad de provisorio ascendente a la tasa del periodo, es decir, 17% tasa incrementada. Enersis S.A. declaró el impuesto adicional asociado a sus accionistas sin domicilio ni residencia en Chile que se encuentran en el registro de accionista en forma directa. Los accionistas y el impuesto de retención asociado fueron: Accionista RUT Acciones Retención $ Banco Santander central Hispano S.A. MA 47.005.024-1 860.219 866.211 IBSF SILA Fondo de Inversión Mobila 47.005.007-1 1.358.110 1.367.570 JP Morgan Securities Inc. 47.009.201-7 18.250.090 18.337.212 32 Timbre Electrónico Santander central Hispano entidad de ENL 47.005.001-2 25.559.205 25.737.239 Banco Santander central Hispano S.A. por cuenta de Inv. Extranjeros 97.036.000-K 226.431.875 228.009.099 Endesa Latinoamericana 59.072.610-9 19.794.583.473 19.932.463.717 Total acciones 20.067.042.72 20.206.821.048 Imputación definitiva del dividendo distribuido Determinación imputación contribuyente $ $ por acción Dividendo imputado a FUT con crédito 16% $ 4.226.000.000 0,1294287603600 Dividendo imputado a FUT con crédito 17% $ 98.345.505.479 3,0120058830000 Dividendo imputado a FUT sin crédito $ 49.035.370.186 1,5017953566400 Total $ 151.606.875.665 4,6432300000000 Crédito proveniente del exterior contribuyente $ $ por acción Crédito imputado a FUT con crédito 16% $ 214.447.894 0,0065678478660 Crédito imputado a FUT con crédito 17% $ 5.105.927.301 0,1563780977460 Crédito imputado a FUT sin crédito $ 2.488.293.041 0,0762083965260 Total $ 7.808.668.236 0,2391543421380 Como se puede apreciar, forma parte del cálculo realizado por el contribuyente el crédito pagado en el exterior susceptible de imputar contra impuestos finales. Al respecto el contribuyente considera en su cálculo la cantidad de $7.808.668.236 bajo este concepto, sin embargo, de acuerdo al proceso de fiscalización materializado en modificación del registro FUT, dicho crédito susceptible de imputar contra impuesto finales es menor al utilizado por el contribuyente, pues asciende a $5.552.429.673. Agrega que además de la diferencia de cálculo detectada, no corresponde que la imputación del crédito contra impuestos finales sea efectuada por el contribuyente que distribuye los dividendos, sino que debió ser solicitada por el accionista extranjero. Además, este 33 Timbre Electrónico crédito por impuestos pagados al exterior puede ser imputado, pero no procede su devolución de acuerdo a lo establecido en el Articulo 41 C en relación al 41 A letra A N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Determinación de la restitución efectuada por el contribuyente Calculo impuesto adicional definitivo al 31 de diciembre 2010 $ por acción * Determinación del Crédito de 1° Categoría Dividendo imputado a FUT con crédito 16% 0,025904 115850 Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 0,648946116540 * Determinación del Crédito por impuestos de exterior Dividendo imputado a FUT con crédito 16% 0,006567847870 Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 0,156378097750 * Base Imponible Dividendo imputado a FUT con crédito 16% 0,161900724080 Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 3,817330097280 Dividendo imputado a FUT sin crédito 1,578003753170 * Impuesto Dividendo imputado a FUT con crédito 16% 0,024193289710 Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 0,530741319770 Dividendo imputado a FUT sin crédito 0,476092917080 Total Impuesto definitivo s/ Contribuyente 1,031027526560 En definitiva, el cálculo de la restitución realizado por el contribuyente de Acuerdo a los factores determinados y las acciones en manos de accionistas sin domicilio ni residencia en Chile es el siguiente: 34 Timbre Electrónico Como se puede apreciar de los cuadros señalados precedentemente, la forma de cálculo de la restitución determinada y declarada por el contribuyente fue efectuada en base a una diferencia de impuesto y no a una diferencia de crédito de primera categoría otorgado. En efecto, del análisis del cálculo presentado por el contribuyente, se verificó que no determinó en virtud de lo indicado en el Art. 74 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (norma vigente a la fecha de la declaración de impuesto a la renta por el año tributario 2011), la cantidad que debió haber sido restituida por su parte al Fisco por concepto de crédito deducido en exceso, en la determinación del impuesto adicional. Del análisis de los cálculos realizados por el contribuyente se puede concluir que determinó la "suma a restituir", calculando el impuesto final que le hubiera correspondido pagar al accionista sin domicilio ni residencia en Chile (tanto a sus accionistas directos como también aquellos que operaban a través del Banco de Chile), de acuerdo a la situación tributaria definitiva al 31 de diciembre de cada año. A su vez, ese monto lo comparó con la retención efectuada en su oportunidad, cuya diferencia la declaró en su formulario 22 del año tributario correspondiente al año comercial de la distribución del dividendo, en el código 20 del mismo, en el cual se debe declarar la restitución de crédito por Impuesto de Primera Categoría establecida en la norma legal mencionada. En suma, respecto a la forma de determinación del valor a restituir, podemos indicar que la norma legal establece que la sociedad debe restituir al Fisco el crédito otorgado en exceso, situación que no tuvo lugar en este caso, debido a que el contribuyente determinó un nuevo impuesto adicional de retención, conceptos que son distintos. Este cálculo erróneo determinó que el contribuyente en la especie no restituyera la totalidad del crédito otorgado en exceso, como lo dispone la norma legal citada, sino que determina una diferencia de impuesto adicional a pagar por parte del accionista, contrario a lo dispuesto en la ley. En virtud de lo expuesto y los antecedentes que constan en el registro FUT definitivo correspondiente al año tributario 2011, el monto del Crédito de Primera Categoría otorgado en forma provisoria en la determinación de la retención del impuesto adicional al momento de la distribución de dividendo, que debe restituir la sociedad por haber sido otorgado en exceso, asciende a la cantidad de ($6.117.253.682). Dicha suma resulta del cálculo correcto de la restitución que debe efectuar el contribuyente, esto es la determinación del crédito deducido en exceso, según se detalla a continuación: Cálculo restitución efectuado por el Servicio: Imputación Crédito Crédito no Ref definitiva $ Crédito 1° Unitario (*) residente (**) FUT ajeno sin 1 crédito 48.304.553.579 0 0,00000000 0 FUT ajeno 2 c/crédito 16% 4.163.546.798 793.055.740 0,02428874 487.403.218 Total 52.468.100.377 793.055.740 0,02428874 487.403.218 35 Timbre Electrónico Imputación Crédito Crédito no Provisoria $ Crédito 1° Unitario (*) residente (**) 1 FUT Provisorio 48.304.553.579 9.893.690.360 0,30301185 6.080.551.818 2 FUT Provisorio 4.163.546.798 852.773.492 0,02611770 524.105.083 Total 52.468.100.377 10.746.463.851 0,32912955 6.604.656.900 Diferencia restitución -6.117.253.682 (*) Corresponde a la cantidad de crédito de primera categoría por acción. El total de acciones asciende a 32.651.166.465 (**) Corresponde a la cantidad de acciones en manos de accionistas directos sin domicilio ni residencia en Chile que utilizaron crédito de 1° categoría en calidad de provisorio, 20.067.042.972. Calculo diferencia de impuesto Crédito provisorio 6.604.656.900 Crédito definitivo 487.403.218 Restitución 6.117.253.682 Reajuste 1,5% 91.758.805 Restitución reajustada 6.209.012.487 Restitución declarada F22 614.041.362 Diferencia de crédito a restituir reajustado 5.594.971.125 Como se puede apreciar respecto de la restitución del crédito por impuesto de primera categoría, obligación establecida en el Art. 74° N° 4 de la LIR vigente para el año tributario 2011, este Servicio determinó diferencia de $5.594.971.125. Esta diferencia se origina puesto que el contribuyente no determinó el crédito otorgado en exceso o indebidamente , sino que determinó un impuesto adicional que le hubiera correspondido declarar al accionista no residente, concepto que no figura en la norma legal mencionada (vigente para el año tributario 2011). Respecto a la declaración de renta por el año tributario 2011, efectuada a través del formulario 22 folio 98745331, el contribuyente declaró por el concepto de restitución de crédito por impuesto de primera categoría, de acuerdo a lo establecido en el Art. 74° N° 4 un monto de $614.041.362 (código 20 Form. 22), y como resultado de la fiscalización, se determinó que el contribuyente debió declarar la cantidad de $6.209.012.487, de acuerdo a lo señalado anteriormente. 36 Timbre Electrónico Argumenta por otra parte que no se produciría infracción de los principios constitucionales en materia impositiva. Respecto al principio de legalidad tributaria no existiría infracción alguna pues la obligación tributaria discutida en autos, estaría claramente especificada en la Ley (Principio de Reserva Legal). Que, tampoco habría infracción al principio de no confiscatoriedad de los tributos, toda vez que el caso de autos trata sobre la devolución de crédito deducido en exceso por el contribuyente, obligación que se encuentra establecida en la Ley, y no corresponde a la aplicación de tributos manifiestamente injustos o desproporcionados. Peticiones Concretas Se rechace el reclamo con condena en costas. A fojas 253 se tiene por evacuado el traslado conferido. A fojas 259 y siguientes, con fecha 29 de agosto de 2014, comparece don MARCOS CRUZ SANHUEZA, abogado, cédula nacional de identidad N° 10.702.983-4, en representación, de ENERSIS S.A., RUT N° 94.271.000-3, ambos domiciliados para estos efectos en Santa Rosa N°76, Piso 2 comuna de Santiago, interponiendo reclamo en contra de la Res. Ex. N° 95/ 2014 de 09 de Junio de 2014, y de la Liquidación N° 06/ 2014 de la misma fecha, ambas notificadas ese mismo día, por la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos. Por su parte respecto a la Res. Ex. N° 95/ 2014 de 09 de Junio de 2014, y de la Liquidación N° 06/ 2014 señala que con fecha 25 de Julio de 2013, el SII, mediante Notificación N° 44009, solicita la presentación de una serie de antecedentes con el fin de verificar, entre otros, observaciones de renta por el año tributario 2012, la correcta determinación del impuesto adicional de los artículos 58 N°1 y 2 y 60 inciso 1 de la Ley sobre Impuesto a la Renta aplicable a personas que no tengan residencia ni domicilio en Chile, en concordancia con lo establecido en los artículos 74 N° 4 y 79 de la misma ley, y la correcta determinación de la restitución del crédito de primera categoría otorgado por las sociedades anónimas y en comandita por acciones respecto de la cual señala que del análisis de la información de su representada que obra en poder de ese Servicio, no resulta posible verificar en forma clara la correcta determinación de la retención del impuesto adicional que afecta a sus accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, por las distribuciones de dividendos del año comercial 2011 (AT 2012) en virtud de lo dispuesto en los artículos 58 N° 2, 74 N° 4, 79 y 82, todos de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Por otra parte, señala que de la información presentada por el contribuyente a causa del programa ya mencionado anteriormente, como una fiscalización previa correspondiente al programa sobre créditos por impuestos pagados sobre rentas de fuente extranjera AT 2012, ambos programas del AT 2012, se determinaron diferencias por créditos por impuestos pagados sobre rentas extranjeras, y ajustes en la determinación del resultado tributario, sobre este punto en particular se llegó a conciliación con el SII, no existiendo observaciones o diferencias en estos puntos sobre las modificaciones al tax credit o los ajustes al resultado tributario. Deja constancia que, 37 Timbre Electrónico tanto en el texto de la Resolución como de la Liquidación, su mandante dio respuesta total a la notificación. En relación a la situación tributaria de Enersis S.A. durante el año tributario 2012, expone que con fecha 9 de Mayo de 2012 Enersis presentó declaración de renta, mediante formulario 22, folio 233560652, solicitando una devolución de impuestos por un monto de $2.296.095.601, compuesto de la siguiente manera: Formulario 22 Detalle Monto $ Restitución declarada ( Cod. 20, F. 22) 931.143.190 Impuesto Único Inc 3°, Art 21 LIR declarado 149.264.780 Crédito gasto de capacitación (45.472.000) Pagos Provisionales Mensuales (3.331.034.571) Total saldo a favor por liquidación anual de impuesto a la renta declarada (2.296.095.601) El que, producto de cambios conciliados en el proceso de revisión, quedaría de la siguiente forma: Formulario 22 Detalle Monto $ Impuesto renta primera categoría 12.502.522.847 Créditos rentas extranjeras (11.149.503.849) Restitución declarada ( Cod. 20, F. 22) 931.143.190 Impuesto Único Inc 3°, Art 21 LIR declarado 149.264.780 Crédito gasto de capacitación (45.472.000) Pagos Provisionales Mensuales (3.331.034.571) Total saldo a favor por liquidacion anual de impuesto a la renta declarada (943.076.603) Hace presente, que por Resolución N° 95/2014 de 09 de Junio 2014, el SII resolvió no dar a lugar a la devolución de impuestos solicitada y ordenó la modificación del registro FUT. Señala que el motivo de esta controversia sería establecer el correcto criterio para calcular y restituir el crédito por impuesto de primera categoría deducido en exceso en la 38 Timbre Electrónico aplicación del impuesto adicional, en virtud de lo dispuesto en el artículo 74 N° 4 de la Ley de la Renta, que debió efectuar la sociedad anónima Enersis S.A., por cuenta de sus accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, por las distribuciones de dividendos efectuadas a ellos durante el año 2011. Fundamenta el referido reclamo, en las mismas consideraciones de hecho y derecho latamente expuestas previamente. Se acompañan a esta presentación los siguientes documentos: 1- Copia de la Res. Ex. N° 95/2014 emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del SII. 2- Copia de la Liquidación N° 6/2014 emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del SII. 3- Copia de Notificación N° 44009, de 25 de Julio de 2013 emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del SII. 4- Copia de acta de recepción de documentos de 7 de Agosto de 2013, emitida por la Dirección de Grandes Contribuyentes del SII. 5- Extracto de páginas 399 a 401 del Primer Informe de la Comisión de Hacienda, en Historia de la Ley N° 18.985. 6- Copias Oficios Ordinarios N° 4209-1990, N° 487-1995 y N°1067-2005. 7- Copia de las Circulares N° 53 de 1990 y N° 25 de 2008 8- Acta sesión de Directorio N° 09/2013. Directorio de Enersis S.A. A fojas 394 se tiene por interpuesto el reclamo confiriéndose traslado al Servicio de Impuestos Internos. A fojas 396 y siguientes y con fecha 26 de septiembre de 2014 comparece doña María Francisca Villamán Rodríguez abogado en representación del SII, evacuando el traslado conferido, solicitando el rechazo del reclamo interpuesto, con costas. Fundamenta su solicitud en los mismos argumentos previamente expuestos, señalando respecto de este reclamo en concreto, lo siguiente: 1. Dividendos distribuidos en Enero 2011 En enero de 2010, el contribuyente distribuyó un dividendo por la cantidad de $51.312.103.450. A la fecha del pago de este dividendo, existía remanente de FUT proveniente del año anterior, sin embargo el total de dicho dividendo fue imputado a utilidades tributables con crédito de primera categoría del propio ejercicio, en carácter de provisorio. El contribuyente declaró y pagó dicha retención en los formularios 50 folios N° 50000917292, de 14 de Febrero de 2011, por $25.276.719 y folio N° 5000860592, de 27 de Enero de 2011, por $5.833.711.182. Posteriormente, al 31 de diciembre de 2011 39 Timbre Electrónico verificó la imputación definitiva del dividendo distribuido en el mes de enero de 2011, no determinando obligación de restitución. Esta situación se originó porque el impuesto adicional determinado al 31 de Diciembre de 2011 es menor al monto retenido. Se exponen los cálculos efectuados por el contribuyente: Determinación imputación $ $ por acción Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) $ 51.321.103.450 1,5718000000 Determinación Impuesto de retención $ por acción * Determinación del crédito de 1° categoría Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,39295000000000 * Base Imponible Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 1,96475000000000 * Impuesto Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 0,68766250000000 Impuesto a retener Dividendo imputado a utilidades tributarias 0,29471250000000 (provisorias) La tabla anterior muestra que el contribuyente determina que el valor de la retención de impuesto adicional ascendió a $0,2947125 por acción, considerando un crédito de primera categoría en calidad de provisorio ascendente a la tasa del periodo, es decir, 20% tasa incrementada. Enersis S.A. declaró el impuesto adicional asociado a sus accionistas sin domicilio ni residencia en Chile que se encuentran en el registro de accionista en forma directa. Los accionistas y el impuesto de retención asociado fueron: Accionista RUT Acciones Retención $ CaisBank 47.005.025-K 715.471 210.858 Banco Santander central Hispano S.A. 47.005.024-1 1.460.246 430.353 Santander central Hispano entidad de ENL 47.005.001-2 15.878.055 4.679.461 JP Morgan Securities Inc. 47.009.201-7 27.893.039 8.220.427 Endesa Latinoamericana 59.072.610-9 19.794.583.473 5.833.711.182 Total acciones 19.840.530.284 5.847.252.281 40 Timbre Electrónico Es importante señalar que respecto de la lista de accionistas indicada en tabla anterior, excepto Endesa Latinoamericana S.A., no se les otorgó el crédito provisorio indicado anteriormente. Imputación definitiva del dividendo distribuido Determinación imputación contribuyente $ $ por acción Dividendo imputado a FUT con $ crédito 20% 50.130.698.691 1,5353478640700 Dividendo imputado a FUT con $ crédito 17% 1.190.204.759 0,0644521359400 $ Total 51.321.103.450 1,5718000000100 Crédito proveniente del exterior contribuyente $ $ por acción Crédito imputado a FUT con crédito 20% $ 1.045.156.298 0,0320097690570 Crédito imputado a FUT con crédito 17% $ 647.757.422 0,0198387222400 Total $ 1.692.913.720 0,0518484912970 Como se puede apreciar, forma parte del cálculo realizado por el contribuyente el crédito por impuestos pagados en el exterior susceptible de imputar contra impuestos finales. Al respecto el contribuyente considera en su cálculo la cantidad de $1.692.913.720 bajo este concepto, sin embargo, de acuerdo al proceso de fiscalización materializado en modificación del registro FUT, dicho crédito se determinó en $4.436.903.268. A este respecto, cabe señalar que, además de la diferencia de cálculo detectada, no corresponde que la imputación del crédito contra impuestos finales sea efectuada por el contribuyente que distribuye los dividendos, sino que debió ser solicitada por el accionista extranjero. Cabe hacer presente que este crédito por impuestos pagados al exterior puede ser imputado, pero no procede su devolución de acuerdo a lo establecido en el Articulo 41 C en relación al 41 A letra A N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Determinación de la restitución efectuada por el contribuyente 41 Timbre Electrónico Calculo impuesto adicional definitivo al 31 de diciembre 2011 $ por acción * Determinación del Crédito de 1° Categoría Dividendo imputado a FUT con crédito 20% 0,391839 408280 Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 0,011529452880 * Determinación del Crédito por impuestos de exterior Dividendo imputado a FUT con crédito 120% 0,032009769060 Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 0,019838722240 * Base Imponible Dividendo imputado a FUT con crédito 20% 1,959197041410 Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 0,067820311060 Dividendo imputado a FUT sin crédito 0,000000000000 * Impuesto Dividendo imputado a FUT con crédito 20% 0,685718964490 Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 0,023737108870 Dividendo imputado a FUT sin crédito 0,000000000000 Total Impuesto definitivo s/ Contribuyente 0,261869787150 2. Dividendos distribuidos en Mayo 2011 En mayo de 2011, el contribuyente distribuyó un dividendo por la cantidad de $191.792.393.550. A la fecha del pago de este dividendo, no existía remanente de FUT proveniente del año anterior, por lo que fue imputado a utilidades tributables con crédito de 1° categoría del propio ejercicio, en carácter de provisorio. El contribuyente declaró y pagó dicha retención en los formularios 50 folios N° 5001560902, de 12 de septiembre de 2011 por $109.254.274 y folio N° 5001161622, de 12 de Mayo de 2011, por $21.801.185.143. Posteriormente, al 31 de diciembre de 2011 verificó la imputación definitiva del dividendo distribuido en el mes de mayo de 2011, determinando la obligación de restitución del crédito de primera categoría otorgado a los accionistas extranjeros en exceso. Respecto de éste dividendo el contribuyente calculó y declaró en el código 20 del formulario 22, la cantidad de $931.143.190 correspondiente al concepto de restitución de crédito de primera categoría otorgado en exceso. Se exponen los cálculos efectuados por el contribuyente: Determinación imputación $ $ por acción 42 Timbre Electrónico Dividendo imputado a utilidades tributarias $ 5,8739800000 (provisorias) 191.792.298.792 Determinación Impuesto de retención $ por acción * Determinación del crédito de 1° categoría Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 1,46849500000000 * Base Imponible Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 7,34247500000000 * Impuesto Dividendo imputado a utilidades tributarias (provisorias) 2,56986625000000 Impuesto a retener Dividendo imputado a utilidades tributarias 1,10137125000000 (provisorias) La tabla anterior muestra que el contribuyente determina que el valor de la retención de impuesto adicional ascendió a $1,10137125 por acción, considerando un crédito de primera categoría en calidad de provisorio ascendente a la tasa del periodo, es decir, 20% tasa incrementada. Enersis S.A. declaró el impuesto adicional asociado a sus accionistas sin domicilio ni residencia en Chile que se encuentran en el registro de accionista en forma directa. Los accionistas y el impuesto de retención asociado fueron: Accionista RUT Acciones Retención $ Santander Sicav Societe Generale 47.005.028-4 455.000 501.124 CaisBank 47.005.025-K 788.101 868.091 Bsf Banif Sila Fondo de Inversión Mobila 47.005.007-1 1.210.000 1.332.659 Pioner Funds 47.005.054-3 1.668.923 1.838.104 Banco Santander central Hispano S.A. 47.005.024-1 5.054.096 5.566.436 Santander central Hispano entidad de ENL 47.005.001-2 15.878.055 17.487.633 JP Morgan Securities Inc. 47.009.201-7 28.087.739 30.935.028 Endesa Latinoamericana 59.072.610-9 19.794.583.473 21.801.185.143 Total acciones 19.847.725.477 21.859.714.218 43 Timbre Electrónico Es importante señalar que respecto de la lista de accionistas indicada en tabla anterior, excepto Endesa Latinoamericana S.A., no se les otorgó el crédito provisorio indicado anteriormente. Imputación definitiva del dividendo distribuido Determinación imputación contribuyente $ $ por acción Dividendo imputado a FUT con crédito 20% $ 45.597.745.010 1,3965119763400 Dividendo imputado a FUT con crédito 17% $ 146.194.558.540 4,4774681693800 Total $ 191.792.303.550 5,8739801457200 Crédito proveniente del exterior contribuyente $ $ por acción Crédito imputado a FUT con crédito 20% $ 935.993.600 0,0286664674290 Crédito imputado a FUT con crédito $ 17% 3.000.964.169 0,0919098609300 $ Total 3.936.957.769 0,1205763283590 Como se puede apreciar, forma parte del cálculo realizado por el contribuyente el crédito por impuestos pagados en el exterior susceptible de imputar contra impuestos finales. Al respecto el contribuyente considera en su cálculo la cantidad de $3.936.957.769 bajo este concepto, sin embargo, de acuerdo al proceso de fiscalización materializado en modificación del registro FUT, dicho crédito se determinó en $46.103.733.502. A este respecto, cabe señalar que, además de la diferencia de cálculo detectada, no corresponde que la imputación del crédito contra impuestos finales sea efectuada por el contribuyente que distribuye los dividendos, sino que debió ser solicitada por el accionista extranjero. Cabe hacer presente que este crédito por impuestos pagados al exterior puede ser imputado, pero no procede su devolución de acuerdo a lo establecido en el Articulo 41 C en relación al 41 A letra A N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Determinación de la restitución de acuerdo a la declaración del contribuyente 44 Timbre Electrónico Calculo impuesto adicional definitivo al 31 de diciembre 2011 $ por acción * Determinación del Crédito de 1° Categoría Dividendo imputado a FUT con crédito 20% 0,356294 610940 Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 0,935896705000 * Determinación del Crédito por impuestos de exterior Dividendo imputado a FUT con crédito 120% 0,028666467423 Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 0,091909860930 * Base Imponible Dividendo imputado a FUT con crédito 20% 1,781473054710 Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 5,505274735310 Dividendo imputado a FUT sin crédito 0,000000000000 * Impuesto Dividendo imputado a FUT con crédito 20% 0,623515569150 Dividendo imputado a FUT con crédito 17% 1,926846157360 Dividendo imputado a FUT sin crédito 0,000000000000 Total Impuesto definitivo s/ Contribuyente 1,137594082210 En definitiva, el cálculo de la restitución realizado por el contribuyente de Acuerdo a los factores determinados y las acciones en manos de accionistas sin domicilio ni residencia en Chile es el siguiente: Como se puede apreciar de los cuadros señalados precedentemente, la forma de cálculo de la restitución determinada y declarada por el contribuyente fue efectuada en base a una diferencia de impuesto y no a una diferencia de crédito de primera categoría otorgado como establecía la Ley para el año tributario 2012. En efecto, del análisis del cálculo presentado por el contribuyente, se verificó que no determinó en virtud de lo indicado en el Art. 74 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (norma vigente a la fecha de la declaración de impuesto a la renta por el año tributario 2011), la cantidad que debió haber sido restituida por su parte al Fisco por concepto de crédito deducido en exceso, en la determinación del impuesto adicional. 45 Timbre Electrónico Del análisis de los cálculos realizados por el contribuyente se puede concluir que determinó la "suma a restituir", calculando el impuesto final que le hubiera correspondido pagar al accionista sin domicilio ni residencia en Chile (tanto a sus accionistas directos como también aquellos que operaban a través del Banco de Chile), de acuerdo a la situación tributaria definitiva al 31 de diciembre de cada año. A su vez, ese monto lo comparó con la retención efectuada en su oportunidad, cuya diferencia la declaró en su formulario 22 del año tributario correspondiente al año comercial de la distribución del dividendo, en el código 20 del mismo, en el cual se debe declarar la restitución de crédito por Impuesto de Primera Categoría establecida en la norma legal mencionada. En suma, respecto a la forma de determinación del valor a restituir, podemos indicar que la norma legal establece que la sociedad debe restituir al Fisco el crédito otorgado en exceso, situación que no tuvo lugar en este caso, debido a que el contribuyente determinó un nuevo impuesto adicional de retención, conceptos que son distintos. Este cálculo erróneo determinó que el contribuyente en la especie no restituyera la totalidad del crédito otorgado en exceso, como lo dispone la norma legal citada, sino que determina una diferencia de impuesto adicional a pagar por parte del accionista, contrario a lo dispuesto en la ley. En virtud de lo expuesto y los antecedentes que constan en el registro FUT definitivo correspondiente al año tributario 2012, el monto del Crédito de Primera Categoría otorgado en forma provisoria en la determinación de la retención del impuesto adicional al momento de la distribución de dividendo, que debe restituir la sociedad por haber sido otorgado en exceso, asciende a la cantidad de ($4.109.900.405). Dicha suma resulta del cálculo correcto de la restitución que debe efectuar el contribuyente, esto es la determinación del crédito deducido en exceso, según se detalla a continuación: Dividendo de Enero 2011 Cálculo restitución efectuado por el Servicio: Crédito unitario Crédito no Imputación $ Crédito 1° (*) residente (**) FUT propio c/crédito 17% 8.946.067.596 1.832.324.619 0,05611820 1.110.836.351 Crédito no Retención $ Crédito 1° Crédito unitario (*) residente (**) FUT provisorio 8.946.067.596 2.236.516.89 20% 9 0,06849730 1.355.875.616 Diferencia -245.039.265 46 Timbre Electrónico (*) Corresponde a la cantidad de crédito de primera categoría por acción. El total de acciones asciende a 32.651.166.465 (**) Corresponde a la cantidad de acciones en manos de accionistas directos sin domicilio ni residencia en Chile que utilizaron crédito de 1° categoría en calidad de provisorio, 19.794.583.473 Calculo diferencia de impuesto. Restitución Crédito provisorio 1.355.875.616 Crédito definitivo 1.110.836.351 Restitución 245.039.265 Reajuste 3,8% 9.31.492 Restitución reajustada 254.350.757 Restitución declarada F22 0 Diferencia 254.350.757 Dividendo de Mayo 2011 Cálculo restitución efectuado por el Servicio: Crédito Unitario Crédito no Imputación $ Crédito 1° (*) residente (**) FUT ajeno c/ crédito 17% 137.731.062.788 28.209.938.549 0,86397950 17.102.114.376 Crédito no Retención $ Crédito 1° Crédito Unitario residente FUT Provisorio 20% 137.731.062.788 34.432.765.697 1,055456464 20.874.67.848 Diferencia -3.772.553.472 (*) Corresponde a la cantidad de crédito de primera categoría por acción. El total de acciones asciende a 32.651.166.465 47 Timbre Electrónico (**) Corresponde a la cantidad de acciones en manos de accionistas directos sin domicilio ni residencia en Chile que utilizaron crédito de 1° categoría en calidad de provisorio, 19.794.583.473. Calculo diferencia de impuesto. Crédito provisorio 20.874.667.848 Crédito definitivo 17.102.114.376 Restitución 3.772.553.472 Reajuste 2,2% 82.996.176 Restitución reajustada 3.855.549.648 Restitución declarada F22 (mayo 2011) 931.143.190 Diferencia de crédito a restituir reajustado 2.924.406.458 Como se puede apreciar respecto de la restitución del crédito por impuesto de primera categoría, obligación establecida en el Art. 74° N° 4 de la LIR vigente para el año tributario 2012, este Servicio determinó diferencia de $3.178.757.215 ($254.350.757 por dividendos de enero 2011 y $ 2.924.406.458, por mayo del mismo año). Estas diferencias se originan puesto que el contribuyente no determinó el crédito otorgado en exceso o indebidamente , sino que determinó un impuesto adicional que le hubiera correspondido declarar al accionista no residente, concepto que no figura en la norma legal mencionada (vigente para el año tributario 2012). Respecto a la declaración de renta por el año tributario 2012, efectuada a través del formulario 22 folio 233560652, el contribuyente declaró por el concepto de restitución de crédito por impuesto de primera categoría, de acuerdo a lo establecido en el Art. 74° N° 4 un monto de $931.143.190 (código 20 Form. 22), y como resultado de la fiscalización, se determinó que el contribuyente debió declarar la cantidad de $4.109.900.405 ($254.350.757 por el dividendo de enero de 2011 y $3.855.549.648 por el dividendo de mayo de 2011),de acuerdo a lo señalado anteriormente. Ello determina un monto a pagar en el año tributario 2012 por concepto de Impuesto a la Renta, ascendente a $2.235.680.615 A fojas 412 se tiene por evacuado el traslado conferido. A fojas 424 y con fecha 21 de septiembre del presente, este tribunal considerando que existían hechos sustanciales pertinentes y controvertidos recibió la causa a prueba. A fojas 432 y con fecha 22 de diciembre del presente se resolvió Autos para Fallo. CONSIDERANDO: 48 Timbre Electrónico Primero. Que la contribuyente interpone los siguientes Reclamos Tributarios: 1- Con fecha 13 de marzo de 2014 en contra de la Resolución Ex. N° 222 y de la Liquidación N° 151 ambas de fecha 27 de agosto de 2012, referentes a la restitución del crédito por Impuesto de Primera Categoría deducido en exceso en la aplicación del Impuesto Adicional por dividendos distribuidos a sus accionistas no domiciliados ni residentes en Chile durante los años comerciales 2008, 2009, tributarios 2009 y 2010 respectivamente. 2- Con fecha 18 de agosto de 2014 en contra de la Resolución Ex. N° 63 y de la Liquidación N° 4 ambas de fecha 30 de abril de 2014 referentes a la restitución del crédito por Impuesto de Primera Categoría deducido en exceso en la aplicación del Impuesto Adicional por dividendos distribuidos a sus accionistas no domiciliados ni residentes en Chile durante el año comercial 2010, tributario 2011. 3- Con fecha 29 de agosto de 2014 en contra de la Resolución Ex. N° 95 y de la Liquidación N° 6 ambas de fecha 9 de junio de 2014 referentes a la restitución del crédito por Impuesto de Primera Categoría deducido en exceso en la aplicación del Impuesto Adicional por dividendos distribuidos a sus accionistas no domiciliados ni residentes en Chile durante el año comercial 2011, tributario 2012. Segundo. Que en síntesis, la reclamante señala que la controversia sería el correcto criterio para calcular y restituir el crédito por impuesto de primera categoría deducido en exceso en la aplicación del impuesto adicional, en virtud de lo dispuesto en el artículo 74 N° 4 de la Ley de la Renta, que debió efectuar la reclamante por cuenta de sus accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, por las distribuciones de dividendos efectuadas a ellos. Que el Servicio señala que, en aquellos casos en que debe aplicarse la retención de impuesto provisoria por no existir utilidades tributables del año anterior suficientes para imputar los dividendos, y siempre que se confirme esa situación al 31 de diciembre del año en curso, la Ley ordena restituir el total del crédito utilizado provisoriamente, independiente que respecto de una parte del mismo sí hubiera derecho a utilizarlo cuando así haya sido confirmado al término del ejercicio. Tercero. Por otra parte en atención a la aplicación de buena fe de las instrucciones oficiales impartidas por el SII en su Circular N° 53 de 1990, las imputaciones efectuadas por el Servicio en las respectivas Resoluciones y Liquidaciones reclamadas habrían sido emitidas con infracción a lo dispuesto en el artículo 26 del Código Tributario. Cuarto. Que al reintegrar todo el crédito utilizado provisoriamente, y no sólo la parte del crédito utilizado en exceso, se generaría un pago de impuestos en exceso por sobre el 35% del Impuesto Adicional que legalmente establece el artículo 58 N° 2 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, pudiendo superar incluso al 42% del dividendo, y menciona un ejemplo al respecto. Que el Servicio justifica su posición, señalando que ese exceso de impuesto en debe ser solicitado por el accionista al Fisco conforme al artículo 126 del Código Tributario. Quinto. Señala que de la historia de la Ley N° 18.985 se colige que el establecimiento del artículo 74 N° 4 de la Ley de Impuesto a la renta que el objetivo de la 49 Timbre Electrónico modificación fue simplificar y hacer más expedito el sistema de recaudación del impuesto adicional y de aplicación de los créditos respecto de tales contribuyentes. Sexto. Arguye la inexistencia de perjuicio fiscal, señalando al efecto que el Servicio no ha establecido que su representada haya causado perjuicio alguno al interés fiscal ya que no ha impuesto multa alguna. Que independientemente de la forma que se haya utilizado para calcular la restitución del crédito utilizado en exceso, lo cierto es que la obligación tributaria de los accionistas sin domicilio ni residencia en Chile, respecto de los dividendos pagados a ellos por Enersis se encuentra totalmente cumplida y que el Servicio en ningún momento ha objetado que se deban diferencias de impuesto, sino que se limita a señalar que la forma en que Enersis calculó la restitución del crédito no es la que ordena la Ley. Séptimo. Alude a la existencia de Oficio Ordinario N° 1268 de 11 de Junio de 2013, en el cual el SII señalaría entre otras cosas que el contribuyente, accionista sin domicilio ni residencia en Chile, no tiene derecho a solicitar la devolución del impuesto pagado en exceso cuando la sociedad anónima ha restituido el 100% del crédito aplicado provisoriamente, porque en su entendimiento ambos actos, tanto la retención de impuesto adicional provisoria, como la restitución del 100% del crédito aplicado en forma provisoria, se habrían efectuado correctamente de acuerdo con las instrucciones impartidas por el Servicio, y no habría según dicho Organismo disposición alguna que contemplara expresamente la devolución de impuestos en estos casos. Que, a su juicio, la modificación del artículo 74, N° 4 por la Ley 20.630 de 2012, que establecería la obligación de reintegrar al Fisco sólo la diferencia de Impuesto adicional que se determine al haber deducida indebidamente el crédito y no el total del crédito deducido en exceso, no cambia la forma en que desde el año 1990 ha debido calcularse la restitución del crédito deducido en exceso. Octavo. Que por su parte el SII señala que el artículo 74 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta establece en forma imperativa que en la medida que el crédito de Primera Categoría resulte indebido, total o parcialmente, la entidad obligada a efectuar la retención de conformidad con la citada norma, deberá restituir al Fisco el crédito deducido en exceso, por cuenta del contribuyente de impuesto adicional, en la forma que explicita la citada disposición, es decir, la totalidad del crédito deducido en exceso, y no una parte como lo habría hecho la reclamante, quien determinó un impuesto adicional que le hubiera correspondido declarar al accionista no residente, concepto que no figura en la norma legal mencionada. Noveno. Lo anterior constituye una obligación tributaria especial de cargo de la sociedad, situación que no aconteció en este caso, dado que la reclamante sólo restituyó el impuesto adicional por él determinado, reteniendo la parte restante de él, cuya devolución correspondía a los accionistas y debía ser solicitada por estos conforme a lo dispuesto en el artículo 126 del Código Tributario. Por su parte, el accionista sin domicilio ni residencia en Chile, tendrá derecho a pedir que la reliquidación del impuesto retenido. Décimo. En cuanto a la aplicación de buena fe de las instrucciones oficiales impartidas por el Servicio, entiende que en dicha afirmación se encuentra claramente el error de apreciación que tuvo el contribuyente al momento de aplicar las normas del N° 4 del artículo 74 de la LIR y la Circular 53/ 1990, ya que en ninguna parte de estos dos cuerpos normativos se asevera que al momento de determinar la calidad de dividendo 50 Timbre Electrónico definitivo al término del ejercicio, en razón o no de la existencia de FUT u otros ingresos o cantidades no gravadas con impuestos, se debe volver a recalcular el impuesto determinado al momento de la distribución del dividendo. Ambos documentos siempre hacen exclusivamente referencia a la restitución del crédito si la deducción del mismo resultare indebida, total o parcialmente, pero nunca se refiera a la posibilidad de llevar a cabo un nuevo cálculo respecto del impuesto ya determinado. Undécimo. Sobre una eventual vulneración del principio de legalidad tributaria por un supuesto aumento arbitrario e ilegal de la tasa de impuesto adicional por vía de interpretación administrativa, indica que las alegaciones presentadas por la reclamante parten de una situación que podría generarse respecto de los accionistas por los cuales se les retuvo el impuesto adicional respectivo y no del contribuyente que accionó de acuerdo al artículo 124 del Código Tributario y que dio origen al proceso por lo que no empecen a lo discutido en autos. De esta forma plantea una situación que afectaría a los accionistas extranjeros del contribuyente, situación que a su juicio es totalmente ajena a la discusión, donde podría ocasionarse un pago en exceso de impuestos al producirse la obligación de restitución total del crédito otorgado al momento de la distribución de dividendos, donde ese pago en exceso de impuestos, tiene su propio proceso administrativo de tramitación, vía aplicación del artículo 126 del Código Tributario. Hechos que no fueron materia ni de la fiscalización llevada a cabo ni por ende, pudieran ser materia del conflicto del presente proceso. Duodécimo. En relación a la mención que el reclamante realiza de la historia de la Ley 18.985, señala que se puede advertir que el legislador indicó expresamente que lo que se perseguía era obtener la devolución del crédito por parte de la sociedad "por cuenta del accionista extranjero”. Lo que significa que la idea del legislador fue prescribir que el accionista extranjero debe devolver el crédito otorgado en exceso, devolución que deberá ser realizada por la sociedad que pagó los dividendos, por cuenta del accionista extranjero. Pero que, en ninguna parte se plantea la idea de realizar un nuevo cálculo del impuesto adicional que habría correspondido pagar en caso de que el crédito, al 31 de diciembre del año en que se repartieron los dividendos, resultare indebido. Decimotercero. En relación a la supuesta inexistencia de perjuicio fiscal alegado por el reclamante, señala que esa postura es totalmente errada partiendo de la base que se está hablando de que existe incumplimiento absoluto de la obligación tributaria de restitución que ordena el N° 4 del artículo 74 de la LIR, por lo que no es efectivo que la obligación tributaria se encuentre plena y cabalmente cumplida. Manifiesta por otra parte, que la no existencia de una multa asociada a liquidación impugnada es simplemente porque las mutas del artículo 97 N° 11 del Código Tributario se aplican en el entendido de un retraso del pago de impuestos sujeto a retención o recargo, y que en el caso de autos no estamos bajo ese tipo de impuestos, sino que lo que se está pidiendo como restitución es el crédito por impuesto de primera categoría (sujeto a declaración) , por lo que se haría evidente que no era posible aplicar la multa mencionada. Tampoco sería aplicable la multa del 97 N° 2 porque no se trataría de un retardo u omisión en la presentación de declaraciones que constituyan base inmediata para la determinación o liquidación de impuestos 51 Timbre Electrónico Decimocuarto. Por su parte, respecto del argumento de la Interpretación Administrativa que impediría solicitar la devolución de impuestos pagados en exceso al Fisco, indica que estas se basan en una suposición que es totalmente ajena al proceso ya que acá la controversia versa sobre la existencia o no de la obligación de restituir el crédito establecido en el N° 4 el artículo 74 de la LIR, y no se está discutiendo la procedencia o no de la devolución del pago de impuestos realizada en exceso por parte de los accionistas extranjeros, materias que serían totalmente diferentes y que, para que pueda comenzar si quiera a discutirse la segunda de ellas se hace necesario de manera imperiosa la existencia a lo menos de la solicitud de devolución vía artículo 126 del Código Tributario, hecho que hasta la emisión de los actos reclamados no habría ocurrido. Decimoquinto. Por último, y respecto a las modificaciones introducidas al Artículo 74 N° 4 por la Ley 20.630 de 2012 argumentada por la contraria, expone que en el artículo 8° de la misma consta que no es posible dar aplicación retroactiva a la modificación legal del artículo 74 N° 4 como pretendería el contribuyente. Por lo que no cabría sino concluir que la anterior redacción del artículo 74 N° 4 de la Ley de la Renta (vigente al momento de los hechos que motivan la presente controversia) se refería necesariamente, a la restitución del total del crédito rebajado indebidamente de la retención del impuesto adicional y no a la diferencia de impuesto que deba determinarse, como lo indica actualmente la norma. Decimosexto. Asegura que la forma de cálculo de la restitución determinada y declarada por el contribuyente fue efectuada en base a una diferencia de impuesto y no a una diferencia de crédito de primera categoría otorgado. En suma, respecto a la forma de determinación del valor a restituir, indica que la norma legal establece que la sociedad debe restituir al Fisco el crédito otorgado en exceso, situación que no tuvo lugar en este caso, debido a que el contribuyente determinó un nuevo impuesto adicional de retención, conceptos que son distintos. Este cálculo erróneo determinó que el contribuyente en la especie no restituyera la totalidad del crédito otorgado en exceso, como lo dispone la norma legal citada, sino que determina una diferencia de impuesto adicional a pagar por parte del accionista, contrario a lo dispuesto en la ley. Decimoséptimo. Respecto al principio de legalidad tributaria no existiría infracción alguna pues la obligación tributaria discutida en autos, estaría claramente especificada en la Ley. Que, tampoco habría infracción al principio de no confiscación de los tributos, toda vez que el caso de autos trata sobre la devolución de crédito deducido en exceso por el contribuyente, obligación que se encentra establecida en la Ley. Decimoctavo. Que, atendido el mérito del proceso y existiendo controversia sobre hechos sustanciales y pertinentes se recibió la causa prueba mediante resolución de fojas 424 de fecha 21 de septiembre de 2015, fijándose como punto de la misma el siguiente: “Acredítese la correcta determinación, declaración y restitución, por cuenta de los accionistas no domiciliados ni residentes en Chile, del crédito deducido en exceso en la aplicación del Impuesto Adicional por los dividendos distribuidos a dichos accionistas durante los años comerciales 2008, 2009, 2010 y 2011 y que constituyen el fundamento de las resoluciones y liquidaciones reclamadas. Hechos y circunstancias que lo acreditan.” 52 Timbre Electrónico Decimonoveno. Que las normas de la Ley de la Renta pertinentes a autos son las siguientes: Artículo 58 N° 2: “Se aplicará, cobrará y pagará un impuesto adicional a la renta, con tasa del 35% en los siguientes casos: 2. Las personas que carezcan de domicilio o residencia en el país, pagarán este impuesto por la totalidad de las utilidades y demás cantidades que las sociedades anónimas o en comanditas por acciones respecto de sus accionistas, constituidas en Chile, les acuerden distribuir a cualquier título, en su calidad de accionistas….” Artículo 63 inciso primero “A los contribuyentes del impuesto adicional se les otorgará un crédito equivalente al monto que resulte de aplicar a las cantidades gravadas conforme a los artículos 58, 60 inciso primero y 61, la misma tasa de primera categoría que las afectó.” Artículo 74 N° 4: “Estarán igualmente sometidos a las obligaciones del artículo anterior: 4. Los contribuyentes que remesen al exterior, retiren, distribuyan o paguen rentas afectas al impuesto adicional de acuerdo con los artículos 58, 59, 60 y 61……En el caso de los dividendos pagados por sociedades anónimas o en comandita por acciones, si la deducción del crédito resultare indebida, total o parcialmente, la sociedad deberá restituir al Fisco el crédito deducido en exceso, por cuenta del contribuyente de impuesto adicional.” Circular N° 53, de 1990: “Ahora bien, si las citadas sociedades al 31 de diciembre del año precedente, no registran un Fondo de Utilidades Tributables u otros ingresos o cantidades no afectas a dicho tributo, para imputar las distribuciones efectuadas, o tales rentas o cantidades a la fecha indicada no son suficientes para cubrirlas, la parte de dichos repartos no cubiertos con las referidas rentas tributables o ingresos no gravados, según sea el caso, se considerará que corresponden a dividendos provisorios efectuados con cargo a las utilidades generadas en el propio ejercicio en marcha. En este caso, para definir la situación tributaria de las mencionadas distribuciones frente al impuesto adicional del artículo 58 N° 2 de la ley, deberá esperarse el resultado tributario definitivo obtenido por la sociedad al término del ejercicio comercial respectivo, observando al efecto, el orden de imputación establecido anteriormente. No obstante lo anterior, en la situación descrita, de todas manera deberá practicarse la retención del impuesto adicional que dispone el N° 4 del artículo 74 de la ley, con tasa de 35%, con derecho a deducir también de esta retención, el crédito por impuesto de primera categoría, con la alícuota que corresponda, aunque tales rentas o cantidades a la fecha del reparto todavía no hayan sido afectadas con el citado tributo de categoría. En el evento que la deducción del referido crédito por impuesto de primera categoría al final del ejercicio resulte improcedente, ya sea total o parcialmente, por encontrarse las referidas sociedades a la fecha indicada, en una situación de 53 Timbre Electrónico pérdida tributaria, las respectivas empresas por cuenta del accionista extranjero, deberán restituir a las arcas fiscales el total o el exceso del crédito rebajado indebidamente de la retención de impuesto adicional practicada en su oportunidad”. Vigésimo. Que al iniciar la aplicación de las normas citadas al caso de autos, debe recordarse los hechos esenciales presentados por la reclamante en cada uno de los reclamos. Estos son los siguientes: Año tributario 2009 No hubo utilidades tributarias, se solicitó Pagos Provisionales por Utilidades Acumuladas y en la línea 35 del Formulario 22 (código 20) se declaró y restituyó por cuenta de los accionistas no domiciliados ni residentes en Chile el crédito deducido en exceso por $6.264.860.176. No se acompañan Formularios 50 de declaración y pago del impuesto adicional. Año tributario 2010 Hubo utilidades tributarias y en la línea 35 del Formulario 22 (código 20) se declaró y restituyó por cuenta de los accionistas no domiciliados ni residentes en Chile el crédito deducido en exceso por $11.765.440.549. No se acompañan Formularios 50 de declaración y pago del impuesto adicional. Año tributario 2011 No hubo utilidad tributaria y en el código 20 se declaró y restituyó por cuenta de los accionistas no domiciliados ni residentes en Chile el crédito deducido en exceso por $614.041.362. No se acompaña Formulario 22. No se acompañan Formularios 50 de declaración y pago del impuesto adicional. Año tributario 2012 No hubo utilidad tributaria y en el código 20 se declaró y restituyó por cuenta de los accionistas no domiciliados ni residentes en Chile el crédito deducido en exceso por $931.143.1901. No se acompañan Formularios 50 de declaración y pago del impuesto adicional. Vigésimo primero. Que como se dijo anteriormente, estos 4 años tributarios fueron objeto de 3 reclamos que fueron acumulados. La integridad de los hechos alegados en los libelos son los arriba indicados. Vigésimo segundo. Que en todos ellos, al ser tan similares, la reclamante indica lo siguiente: “Así, el SII sostiene que según lo dispuesto en dicho artículo (74 inciso 4º) Enersis debe restituir el 100% del crédito aplicado provisoriamente, mientras que para mi representada solo se debe restituir la parte del crédito que resulte indebidamente deducido según expresamente lo señala la misma norma.” Vigésimo tercero. Que respecto a las exigencias del libelo, este Tribunal se ha pronunciado reiteradamente en este sentido en las causas RIT GR-15-00237-2013, GR- 15-00259-2013, GR-15-00287-2013 y GR-15-00326-2013, en las cuales se indica lo siguiente: 54 Timbre Electrónico El profesor Cristian Maturana M., de la Facultad de Derecho de la Universidad de Chile, indica que en primer lugar el actor debe efectuar una exposición clara de los hechos que configuran la pretensión. El cumplimiento de este requisito es de vital trascendencia, puesto que permite: Calificar la pretensión que se ha deducido y determinar la competencia del tribunal para conocer de ella; Establecer si los hechos tienen o no el carácter de controvertidos según el reconocimiento que haga el demandado durante el curso del período de discusión, no siendo ellos objeto de prueba en este último caso; Facilita que el tribunal al recibir la causa a prueba pueda resolver acerca de la admisibilidad, pertenencia e idoneidad de la prueba ofrecida a las partes. Facilita al tribunal la determinación de los hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos sobre los cuales ha de recaer la prueba en el período probatorio y Finalmente, facilita al tribunal la labor de establecimiento de los hechos que debe efectuar en la sentencia mediante la apreciación de la prueba que se hubiere rendido en el proceso. Los hechos que configuran la pretensión solo corresponde introducirlos al proceso mediante su afirmación al actor y jamás al juez, por lo que la configuración de la pretensión es siempre acto de parte; y por otro lado, solo de deberán contener en la resolución que recibe la causa a prueba los hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos que se afirmen en los escritos en el período de discusión, por lo que no podrá llegar a ser acreditado un hecho no afirmado por las partes. En consecuencia, quien no afirma un hecho necesario para la eficaz configuración de una pretensión y que permita ser acogida de acuerdo al derecho, comienza a perder el juicio con la demanda que presenta.1 Retomando la afirmación anterior, al observar el escrito de reclamo de autos, este no contiene los fundamentos de hecho por los cuales cada una de las partidas de gasto debe ser acreditada. La reclamante se limita, de fojas 4 a 6, a identificar como los documentos presentados al Servicio probarían el gasto, pero sin indicar, por ejemplo, porqué incurrir en ese gasto fue necesario para producir la renta, el primero y más importante de los ya descritos requisitos de los gastos. Vigésimo cuarto. Que teniendo en cuenta la explicación del sentido de la norma legal de presentación del escrito de reclamo, al cual este sentenciador puede acudir gracias a la supletoriedad de la normativa tributaria, las omisiones de los libelos son las siguientes: 1 MATURANA MIQUEL, Cristian. Separata Juicio Ordinario Capítulo V, Agosto 2009. 55 Timbre Electrónico a) La mención básica, realizada incluso por el Servicio mismo, refrendada por documentos publicados por la misma reclamante, del número de acciones de la compañía: 32.651.166.465 y que sobre esa base es que se reparten dividendos. b) Monto de los dividendos repartidos. c) Monto de los dividendos imputados a FUT, FUNT exento y FUNT no renta en forma provisoria. d) Monto de los dividendos imputados a FUT, FUNT exento y FUNT no renta en forma definitiva. Vigésimo quinto. Que los hechos omitidos son muy importantes para el establecimiento lógico y cronológico de la operación del impuesto adicional, la cual comienza, en este caso, con la determinación de un dividendo, el cual debe ser objeto de un incremento, al cual se calcula el impuesto de 35%, sobre el cual se descuenta el crédito de Primera Categoría. Pues bien, los reclamos nada indican de esta operativa, omitiendo la información base de la misma: el monto de los dividendos. Esto se repite en cada uno de los reclamos respecto a todas las reparticiones de dividendos con el otorgamiento de créditos provisorios. Vigésimo sexto. Dicho lo anterior, la reclamante identifica los créditos de primera categoría otorgados a los accionistas no domiciliados ni residentes en Chile con el Impuesto de Primera Categoría declarado. Esto tiene sentido, y podría comprenderse respecto a los años tributarios 2009, 2011 y 2012, porque la reclamante efectivamente declara pérdidas tributarias, a pesar de lo cual declara en el código 20 (lo cual se puede comprobar solamente en los Formulario 22 de los años tributarios 2009 y 2010 ya que el resto no fue acompañado) un Impuesto de Primera Categoría. No obstante, esto pierde sustento al no identificar apropiadamente el dividendo en cuanto a monto y al registro FUT o FUNT al está siendo imputado. Vigésimo séptimo. Que a mayor abundamiento, tal identificación tampoco se acredita en autos, porque la reclamante no acompaña la documentación de respaldo mínima que sustente el crédito. El impuesto adicional, de acuerdo a lo indicado en el Artículo 79 de la Ley de la Renta es de declaración y pago mensual. De acuerdo a las instrucciones del Servicio y la práctica usual de los contribuyentes, la manera en que esto se manifiesta o concreta es mediante el Formulario 50, el cual contiene dos cuadros esenciales: la base imponible del impuesto y otro para el crédito de Primera Categoría. Es menester reiterar, entonces, que la reclamante no ha establecido como hechos sobre los cuales este sentenciador pueda pronunciarse, cuál es la base imponible ni la operativa que le lleva a determinar el crédito provisorio que finalmente otorga a los contribuyentes finales de impuesto adicional, omitiendo además, el registro al cual imputa las distribuciones de dividendo. Vigésimo octavo. Que la circunstancia que los hechos no sean debatidos por las partes, en el sentido que en autos el Servicio no discuta el monto de los dividendos, no exime a la reclamante de establecerlos y hacerlos formar parte de la litis, puesto que el Tribunal no conoce los hechos ni tiene porque conocerlos y que, como indica el profesor Maturana ya citado, es labor de las partes integrarlos a la litis. El Tribunal Tributario y Aduanero no es el Tribunal Tributario dependiente del Servicio de Impuestos Internos, por lo cual no tiene manera alguna de conocer de los hechos si estos no son introducidos al 56 Timbre Electrónico proceso por las partes, en especial por el reclamante, los cuales, en un proceso normal, posteriormente deben ser objeto de acreditación y finalmente, una vez establecidos, del análisis jurídico. No se está en presencia de un hecho público o notorio. Vigésimo noveno. Que no obstante lo anterior, este Tribunal se pronunciará, a pesar de las falencias advertidas sobre los hechos, sobre el fondo del asunto. Trigésimo. Que, el Centro de Estudios Tributarios de la Universidad Chile2 (CETU), sobre el crédito otorgado indebidamente y la modificación legal de la ley N° 20.630, indica lo siguiente: “En general, con anterioridad a este cambio (el de la ley N° 20.630), dicha diferencia se determinaba considerando el crédito otorgado indebidamente versus el crédito que efectivamente correspondía según el FUT determinado al término del ejercicio. Sin embargo, a contar del 01 de enero de 2013, la restitución se determinará entre el impuesto que debió pagar el contribuyente versus la retención que materialmente fue ingresada al fisco.” Trigésimo primero. Que a fojas 9 en reclamo de fecha 13 de marzo de 2014: a fojas 123 vta. y 124 en reclamo de fecha 18 de agosto de 2014 y a fojas 266 vta. y 267 en reclamo de fecha 29 agosto, la reclamante ilustra a modo de ejemplo la diferencia de criterio entre Enersis y el SII para el cálculo de la restitución y una eventual sobre imposición. Sin embargo, en tal ejemplo se puede observar que en la tabla que muestra el criterio del SII el cálculo muestra “Restitución del 100% del Crédito (20)”, mientras que en la tabla que representa el criterio de Enersis, no muestra una “Restitución del 100% del Crédito” como en el caso anterior, sino que “Impuesto del 35% sobre el Dividendo Pagado”, es decir, hay un nuevo cálculo del impuesto (28), y a continuación determina la cantidad a restituir por la diferencia entre el impuesto pagado a la fecha del dividendo y el impuesto que se debía pagar o determinado en definitiva (28-15=13). Trigésimo segundo. Que, a fojas 16 y siguientes consta Resolución Ex. N° 222/ 2012, en la cual desde la página 3 a la 10 contiene la respuesta del contribuyente a la Citación N° 19 de 25 de abril de 2011. Luego, en las páginas 4,5,6 y 7 se indica la metodología aplicada por Enersis en la distribución de los dividendos Nos 77, 77ª y 78, todos distribuidos durante el año comercial 2008; lo mismo ocurre en las páginas 7,8,9 y 10 respecto de los dividendos 79, 79 A y 80 distribuidos durante el año comercial 2009. Trigésimo tercero. Que, en los cuadros explicativos del cálculo y determinación de la retención, declaración, pago del impuesto adicional y de la restitución del crédito por Impuesto de Primera Categoría deducido en exceso, que no se encuentran en los reclamos, sino que en los actos administrativos, por lo cual se encuentran en los actos administrativos reclamados, los cuales ni siquiera han sido ratificados por la reclamante, se observa respecto de los dividendos 77 y 77 A del año comercial 2008, bajo el título 2 CETU, Reporte Tributario N° 36, Abril 2013, página 9. 57 Timbre Electrónico “Imputación del Dividendo y Cálculo del Impuesto Provisorio” se indica entre otros “Determinación del Crédito de 1° Categoría (0,384811428133)”; Impuesto a Retener (0,407447394558). Trigésimo cuarto. Luego bajo el título “Imputación del Dividendo y Cálculo del Impuesto Definitivo” se indica “Determinación del crédito de 1° Categoría (0,00000000)”; “Impuesto (0,510609166382)”. Trigésimo quinto. A continuación en la página 7 bajo el título “Cálculo de la Diferencia de Impuesto por Dividendos de 2008”, se indica respecto de los dividendos 77 y 77 A, “Impuesto Definitivo (0,510609166)”; “Impuesto Provisorio (0,407447395)”; “Diferencia de Impuesto (0,103161772); “Reajuste (0,007324486); “Diferencia a pagar al Fisco por acción (0,110486258)”; “N° de acciones (23.402.101008); “Total diferencia a pagar al Fisco (2.585.610.561)”. Trigésimo sexto. Que, de acuerdo al considerando anterior se concluye que la reclamante de autos, determinó la cantidad a restituir por la diferencia en el “Impuesto a Retener” (provisorio) y el “Impuesto” (definitivo), debiendo por el contrario restituir el crédito deducido en exceso, total o parcialmente, esto es, la diferencia entre “Determinación del Crédito de 1° Categoría (0,384811428133)” y “Determinación del crédito de 1° Categoría (0,00000000)”; es decir la cantidad a restituir debió ser 0,384811428133 por acción. Trigésimo séptimo. Que, lo anterior ocurre también respecto del dividendo 78 de 2008, de los dividendos 79, 79 A y 80 de 2009. Trigésimo octavo. Que a fojas 15, en el N° 5 del primer otrosí la reclamante acompaña Anexo N°1 con detalles del cálculo de lo que denomina restitución o devolución de “Diferencias de Impuesto Adicional” de Enersis S.A. Trigésimo noveno. Que, lo analizado en los considerandos anteriores se observa también a fojas 135 con motivo de los dividendos distribuidos durante el año comercial 2010, cuyos cuadros explicativos están contenidos en la Resolución Ex. N° 63/ 2014 acompañado por la contribuyente en reclamo de fecha 18 de agosto de 2014, donde además se observa a fojas 136 que el SII aplicando la norma del artículo 74 N° 4 de la LIR, vigente a la fecha de las distribuciones, considera la restitución del exceso de crédito y no el 100% del crédito como asegura la reclamante, por lo que no cabe más que rechazar dicha alegación. Cuadragésimo. Que lo razonado precedentemente se condice también con los cuadros explicativos del cálculo del contribuyente respecto de los dividendos distribuidos durante el año comercial 2011, contenidos en Resolución Ex. N° 95/ 2014 de fojas 279 y acompañada en reclamo de fecha 29 de agosto de 2014. Cuadragésimo primero. Que, por todo lo antes razonado no cabe sino concluir que el contribuyente interpretó equivocadamente el texto del artículo 74 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (Artículo 1°, DL N° 824) vigente a la fecha de las distribuciones de los dividendos cuyos créditos por Impuesto de Primera Categoría fueron deducidos en exceso en la aplicación del Impuesto adicional. 58 Timbre Electrónico Cuadragésimo segundo. Respecto de la supuesta infracción al Principio de Legalidad o Reserva Legal y al principio de no confiscación de los impuestos, al estar determinados en la ley todos los elementos de la obligación tributaria, estas alegaciones deberán ser desechadas. Cuadragésimo tercero. Por tanto, en mérito de las consideraciones de hecho precedentes, las razones legales ya expuestas, ponderada la prueba de acuerdo a las reglas de la sana crítica, tomando en especial consideración su multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión con las pruebas o antecedentes del proceso, que se trata de un contribuyente sujeto a contabilidad completa, y visto además lo dispuesto en los artículos, 2, 16, 17, 21, 24, 59, 60, 63, 123 y siguientes, 131 bis, ,132, 148 y 200 del Código Tributario, artículos 2, 14, 58, 63, 74, del DL N° 824 sobre Impuesto a la Renta, artículos 144, 170 y 254 del Código de Procedimiento Civil, auto acordado sobre la forma de las sentencias, principios, doctrinas y jurisprudencia invocadas y demás normas pertinentes, ponderando preferentemente la contabilidad, Ley 20.322 y demás normas legales pertinentes. SE RESUELVE: I. NO HA LUGAR EN TODAS SUS PARTES A los reclamos de fecha 13 de marzo, 18 de agosto y 29 de agosto, todos del año 2014. En consecuencia, II. CONFÍRMANSE LAS LIQUIDACIONES Y RESOLUCIONES reclamadas en este proceso, todas emitidas por la Dirección de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Internos. III. NO SE CONDENA EN COSTAS, por haber tenido motivo plausible para litigar. ANÓTESE, REGÍSTRESE y en su oportunidad ARCHÍVESE. Pronunciada por don LUIS ALFONSO PÉRÉZ MANRÍQUEZ, Juez Titular del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Autoriza FELIPE MUÑOZ ALBÓNICO, Secretario del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Luis Alfonso Pérez Manríquez 59 Juez Tribunal R. Metropolitana. Primero Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico