Reclamo tributario: resolución

“INDUSTRIAL DE PROCESOS DE LA METALURGIA. con SII, DIRECCIÓN REGIONAL SANTIAGO NORTE” RIT: GR-15-00037-2017 RUC N° 17-9-0000357-9 CUANTIA: 238,47 UTM Santiago, veinte de febrero de dos mil veinte. VISTOS: I. FASE DE DISCUSIÓN: A. Reclamo El reclamante presentó los siguientes fundamentos de hecho y de derecho: UNO: A fojas 1 y siguientes, comparece don Diego Berrios de la Hoz, en representación convencional de INDUSTRIAL DE PROCESOS DE LA METALUGICA, RUT: 76.317.743-2, quien deduce reclamo en contra de la Resolución Exenta 05/ DRE20.000 (02) emitida la Dirección Regional Metropolitana Santiago Norte del Servicio de Impuestos Internos, con fecha 05 de enero de 2017 y suscrita por doña Vania Uarac Senn, Directora Regional, en virtud de los siguientes antecedentes de hecho y de derecho que expone: La resolución reclamada: 1.- La resolución reclamada, se refiere a la solicitud de devolución de Créditos Fiscales I.V.A chatarra, folio 30001397 presentada el día 08 de junio del 2016, cuyo origen son las operaciones en que ha operado el cambio de sujeto y, consecuencia de esto, se procediera a la devolución de $32.233.895.- por el periodo de abril de 2016, monto en UTM solicitado 708,48. 2.- Señala que en la Resolución reclamada se analizan los antecedentes expuestos por su representada exigidas para el caso, “se concluye que corresponde acceder en parte a la devolución solicitada por el contribuyente correspondiendo hasta el monto del crédito fiscal del periodo relacionado con el IVA retenido, descontadas las facturas que se indican a continuación en relación a los siguientes proveedores”, a continuación, la resolución singulariza los 1 Timbre Electrónico documentos que da por íntegramente reproducidos, y que corresponde a las facturas número 367, 348, 60, 43, 44, 52, 56, 49, 48, 46, 57, 58, 45, 53, 47 emitidas por los respectivos proveedores, por la suma total de $11.079.402; que la misma resolución califica como “Menor devolución”. 3.- Funda su rechazo en lo siguiente: Lo anterior, debido a que se cuestiona la legitimidad de los proveedores como además la efectividad de las operaciones realizadas, cuestionándose la cadena de proveedores a su vez, cuyos montos no tienen coherencia. Por lo anterior, los proveedores señalados son contribuyentes con anotaciones negativas en el Servicio de Impuestos Internos. A mayor abundamiento, son contribuyentes que no han recargado y enterado efectivamente el impuesto IVA por cada una de las facturas rechazadas.” Y continúa señalando “Al respecto cabe aclarar que para acreditar la solicitud de devolución, no basta con acompañar las facturas de proveedores, o facturas de compra con retención del impuesto y comprobantes de pago de éstas, y su contabilización, sino que además se debe probar que las operaciones que dan derecho al crédito fiscal IVA, son reales, como lo prescribe el artículo 23 N°5 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (Decreto Ley 825), esto es que realmente se llevaron a cabo.” 4.- Por tanto, resuelve la resolución reclamada, NO HA LUGAR, a la suma de $11.079.402, de acuerdo a lo señalado en el considerando 3°. El fundamento del reclamo: 5.- La resolución reclamada ha incurrido en errores manifiestos que deben ser corregidos de manera que se de lugar a la devolución solicitada. 6.- El primer error consiste en el fundamento de la Resolución. Señala que en efecto, el SII se encuentra facultado por ley para pronunciarse respecto de la procedencia de la devolución de créditos fiscales por cambio de sujeto, y en uso de sus facultades ha dictado una serie de Resoluciones Exentas que regulan la materia. La última corresponde a la Resolución Exenta número 7, del año 2003, que dispone Cambio de Sujeto Total de Derecho del IVA en las ventas de chatarra. La última corresponde a la Resolución Exenta número 7, del año 2003, que dispone Cambio de Sujeto Total de Derecho del IVA en las ventas de chatarra. En su numeral 7, regula la manera en que los contribuyentes podrán recuperar su crédito fiscal, igual que el remanente que se origine. En esta resolución, en el párrafo final, dispone que “si durante la verificación de los antecedentes que dan origen al crédito fiscal se establecen créditos en exceso o que no reúnan los requisitos del artículo 23 de la ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, deberán deducirse del crédito fiscal del periodo, y a partir del remanente si lo hubiera, recalcular el monto de la devolución”. Señala que a simple vista, pareciera que el fundamento del rechazo, esto es, 2 Timbre Electrónico , debido a que se cuestiona la legitimidad de los proveedores como además la efectividad de las operaciones realizadas, cuestionándose la cadena de proveedores a su vez, cuyos montos no tienen coherencia. Por lo anterior, los proveedores señalados son contribuyentes con anotaciones negativas en el Servicio de Impuestos Internos. A mayor abundamiento, son contribuyentes que no han recargado y enterado efectivamente el impuesto IVA por cada una de las facturas rechazadas.” Y continúa señalando “Al respecto cabe aclarar que para acreditar la solicitud de devolución, no basta con acompañar las facturas de proveedores, o facturas de compra con retención del impuesto y comprobantes de pago de éstas, y su contabilización, sino que además se debe probar que las operaciones que dan derecho al crédito fiscal IVA, son reales, como lo prescribe el artículo 23 N°5 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (Decreto Ley 825), esto es que realmente se llevaron a cabo.”, se ajusta a las facultades que le confieren la ley al SII, sin embargo, esto no es efectivo, por cuanto, debe analizar en primer término, si el contribuyente que le realiza la solicitud reúne o no los requisitos legales para hacer uso del crédito fiscal contenido en las facturas, cuestión que no ha hecho, y sólo se ha limitado a señalar que de los antecedentes presentados, más la información que analiza (toda de terceros y nada en concreto sobre el derecho de uso del crédito por parte de su representado), hacen concluir que no procede la devolución. 7.- El SII está facultado para revisar y resolver las solicitudes de devolución que se le presenten, en virtud de lo dispuesto en el artículo 6° B número 5) y 9); sin embargo, las resoluciones que dicte deben ser siempre fundadas y ajustadas a derecho. De manera que si no se ajustan a derecho o no son fundadas, al igual que el caso en que no se pronuncia dentro del plazo señalado en el número 8.2 de la resolución exenta número 7 de 2003, debe proceder a la devolución solicitada. Sobre todo considerando que la solicitud se ha ajustado a derecho, en tiempo y forma, y con posterioridad, atendido a lo dispuesto por el artículo 3° inciso 3 del D.L. 825 no se podrá realizar una nueva solicitud para el mismo periodo por la vía de este procedimiento, lo que dificulta la recuperación de los créditos fiscales en perjuicio del contribuyente. 8.- El SII no ha iniciado, al momento de pronunciar la resolución reclamada, ningún proceso de fiscalización para el periodo solicitado, de manera que la expectativa de devolución no se encuentra supeditado al resultado de una fiscalización. Así como tampoco ha calificado como falsas ni ha fundado su resolución en facturas no fidedignas ni ha sostenido que falten los requisitos legales o reglamentarios para tener derecho al uso del crédito fiscal. Por tanto, tampoco es dable concluir que el contribuyente deba acreditar en esta etapa antecedentes que justifiquen el cumplimiento de los requisitos de efectividad de las operaciones conforme con el 23 N°5 citado del DL 825, ya que no está a priori, en presencia de facturas calificadas como falsas por parte del SII, que hagan aplicable esta norma. 3 Timbre Electrónico 9.- La resolución del SII deberá ser “ajustada a su marco regulativo, fundada suficientemente y realizada dentro de los términos que la ley prescribe” (Causa Rol Ingreso Corte 24557-2014 del 30 de noviembre del 2015). Así lo ha resuelto la Corte Suprema en fallos recientes. 10.- Indica que el Primer Requisito: que la resolución del SII deberá ser “ajustada a su marco regulativo”, ha sido cumplido, por cuanto el SII ha hecho uso de sus facultades legales. 11.- El segundo requisito: “fundada suficientemente”, ha sido incumplido, por lo antes expuesto; No ha fundado suficientemente su rechazo, se ha limitado a señalar que las bases de datos y la información de terceros, sin señalar cuáles; ni tampoco ha señalado cuál es el argumento jurídico para negar el derecho del uso del crédito fiscal contenido en facturas fidedignas; ha errado el uso de la norma, sin que realice una auditoría de los antecedentes, ni que esté pendiente fiscalización, ni que sea calificadas las facturas como falsas o no fidedignas o que se incumplan requisitos legales o reglamentarios. 12.- El tercer requisito: “realizada dentro de los términos que la ley prescribe”, ha sido incumplido, habida consideración que ha aplicado incorrectamente el artículo 23 número 5 del DL 825, han dejado sin aplicación el artículo 3° inciso 3° del DL 825, no ha aplicado correctamente la resolución exenta número 7 de 2003, obligatoria para el SII, en cuanto a los requisitos y su proceder para el caso de rechazo, y ha incumplido su obligación legal de fundar sus resoluciones. 13.- Señala finalmente, que la resolución, atendido que no ha sido fundada como es debido, resulta ser arbitraria e ilegal, atentando contra el principio de legalidad exigida para los órganos de la Administración del Estado. Esta arbitrariedad atenta contra los derechos de su representado, de manera que debe ser restablecido el imperio del derecho, ordenando la devolución solicitada, habida cuenta que ya no es posible para el SII buscar fundamentos que motiven el rechazo. La forma en que ha resuelto el SII, hace atribuible a su responsabilidad la falta de cumplimiento de las obligaciones de otros contribuyentes sobre los que no pueden tener injerencia. Y sólo con esta consideración y ningún otro antecedente, califica que no es posible verificar la materialidad de las operaciones de algunas facturas. . Por tanto, en mérito de lo expuesto, solicita tener por interpuesto reclamo tributario, en contra de la Resolución reclamada, acogerlo y ordenar se deje sin efecto la Resolución y se proceda a acoger la devolución solicitada, o bien se ordene al SII que el Director Regional la rectifique, en cumplimiento del fallo que se dicte, para que ordene la devolución solicitada, según lo expuesto en la reclamación. 4 Timbre Electrónico DOS: Que, a fojas 13, con fecha 04 de mayo de 2017, se tiene por interpuesto reclamo tributario y se confiere traslado al Servicio de Impuestos Internos por el término de 20 días, de conformidad al artículo 132 del Código Tributario. TRES: Que, a fojas 15, con fecha 19 de mayo de 2017, comparece doña VANIA UARAC SENN, Director Regional de la XIX Dirección Regional Metropolitana Santiago Norte del Servicio de Impuestos Internos, quien asume la representación del Servicio y designa abogado patrocinante y confiere poder. CUATRO: Que, a fojas 17, con fecha 26 de mayo de 2017, comparece doña BARBARA RITTER TRAUB, Abogada Jefe del Departamento Jurídico de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Norte del Servicio de Impuestos, en tiempo y forma, viene en evacuar el traslado conferido con fecha 04 de mayo de 2017, solicitando su rechazo, y en definitiva, con expresa condenación en costas, en atención a las siguientes consideraciones: I.- ANTECEDENTES DEL RECLAMANTE Y DEL RECLAMO: Señala que el contribuyente INDUSTRIAL DE PROCESOS DE LA METALURGIA, RUT N°76.317.743-2, representada legalmente por don ISMAEL SÁNCHEZ RODRÍGUEZ, RUT: 24.384.277-8, ABEL JESUS SANCHEZ RODRIGUEZ RUT: 24.383.924-6 y don RENE MAXIMILIANO ALCAFUZ ORELLANA RUT: 13.026.865-K, corresponde a una empresa cuya actividad comercial consiste en la Importación y Exportación de Derechos Industriales, Reciclaje, Desechos Industriales Metálicos y Plásticos, y Venta al por Mayor, y se encuentra domiciliada en Panamericana Norte 16868 N°4, Comuna de Lampa. Interpuso reclamo tributario en contra de la Res. Exenta N°05/DRE20.000 (02) de fecha 05 de enero de 2017, la que accede en parte a la devolución solicitada por el contribuyente correspondiente al monto del crédito fiscal del periodo relacionado con el IVA retenido, dándose lugar a una devolución de $21.154.493.- por el periodo correspondiente a abril de 2017 y no lo solicitado por el contribuyente correspondía a la suma de $32.233.895 por concepto de remanente no imputado de IVA crédito fiscal generado por las retenciones efectuadas por agentes retenedores de la comercialización de chatarra en virtud del Cambio de Sujeto dispuesto por la Resolución Exenta N°7 de 28 de enero de 2003, dictada por la Dirección Nacional del SII. 2.- FUNDAMENTOS DEL RECLAMO. Se refiere a cada una de las alegaciones de la reclamante: 3. HECHOS NO CONTROVERTIDOS. 5 Timbre Electrónico Expresa que del tenor del reclamo presentado por la contribuyente, puede concluirse que son hechos no controvertidos los siguientes: a) Con fecha 08.06.2016, el contribuyente presentó la solicitud folio 30001394, sobre devolución de remanente no imputado de IVA crédito fiscal por la suma de $32.233.895 (708,48 UTM), por el periodo de abril del 2016, generado por las retenciones efectuadas por agentes retenedores de la comercialización de la chatarra en virtud del cambio de sujeto dispuesto por la Resolución Exenta N°7 del 28.01.2003 de la Dirección Nacional del Servicio. b) Con fecha 05.01.2017 se emitió la Resolución Exenta N°05/DRE 20.000 (02) de la XIX Dirección Regional Metropolitana Santiago Norte del Servicio de Impuestos Internos, por medio de la cual se dio lugar en parte a la devolución solicitada. Accediéndose a la devolución de $21.154.493, y denegando la devolución de $11.079.402. La referida resolución se notificó al contribuyente por correo electrónico el día 05.01.2016. 4.- CONTESTACION DEL RECLAMO. 4.1.- Marco legal aplicable a) El impuesto al Valor Agregado se encuentra regulado en la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios (DL 825 del año 1974) y en el Reglamento sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (DS 55 del año 1977) b) La referida ley establece un impuesto a beneficio fiscal sobre las ventas y los servicios, ambos definidos en el cuerpo legal ya señalado. Asimismo, se gravan otras situaciones, que se encuentran descritas en el artículo 8 de la Ley de Impuestos a las Ventas y Servicios. c) La ley de Impuesto a las Ventas y Servicios utiliza el sistema de “Impuesto contra impuesto” en la determinación de la base imponible, lo que significa que reconoce el crédito por el IVA soportados en las compras de bienes y servicios sólo en la medida que accedan a hechos gravados, es decir, cuando importe debito fiscal mediante el recargo separado del IVA. d) El modelo chileno del IVA se autofiscaliza, debido a que genera una contradicción de intereses, pues la tentación del vendedor de no emitir la factura importa para el adquirente no tener crédito fiscal. e) El impuesto a las ventas y servicios utiliza el mecanismo crédito- débito, lo que implica que los contribuyentes de IVA tienen derecho a hacer valer un crédito fiscal contra el débito fiscal que se determina en el mismo periodo tributario. Esto significa que pagará la diferencia entre el crédito 6 Timbre Electrónico fiscal y el débito fiscal, lo cual se pagará sólo si el débito es mayor al crédito. f) El débito fiscal está constituido por la suma de los impuestos recargados en las ventas y servicios por el periodo tributario respectivo. Es la suma de los impuestos que recarga a los adquirentes o beneficiarios de los servicios que consta en sus facturas o boletas. En cambio, el crédito fiscal es el equivalente al impuesto recargado en las facturas que acrediten las adquisiciones o a la utilización de los servicios. g) No darán derecho a crédito fiscal las operaciones que se refieren a facturas no fidedignas, falsas o que no cumplen los requisitos legales o reglamentarios. h) Según lo dispuesto por el artículo 3 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, el sujeto pasivo del Impuesto al Valor Agregado o prestador de Servicios, sin embargo el inciso tercero del mismo artículo contempla la posibilidad que en ciertos casos, determinados por la ley o por normas generales que imparta la Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos, a su juicio exclusivo pueda verificarse el cambio de sujeto pasivo, de modo tal que, efectuado este cambio, el encargado de recaudar el tributo y de enterarlo en las arcas fiscales no será ya el vendedor o prestador del servicio, sino que el comprador o el beneficiario mismo. i) Posteriormente, el artículo 3 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios señala que la Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos podrá autorizar a los vendedores o prestadores de servicios, que no puedan recuperar oportunamente sus créditos fiscales, a imputar el respectivo impuesto soportado o pagado a cualquier otro impuesto fiscal incluso de retención o de recargo que deban pagar por el mismo periodo tributario, a darle el carácter de pago provisional mensual de la ley de la renta, o a que se les sea devuelto por el Servicio de Tesorerías en el plazo de treinta días de presentada la solicitud, la cual deberá formularse dentro del mes siguiente al de la retención del tributo efectuado por el adquirente o beneficiario del servicio; pero en todos los casos hasta el monto del débito fiscal correspondiente. j) En virtud de la facultad señalada en el numeral anterior, el Director Nacional dictó la Resolución Exenta N°07 del 28.01.2003 que dispone el cambio de sujeto total de derecho del IVA en las ventas de chatarra, dispone que los compradores de chatarra señalados en la referida resolución emitir una factura de compra y recargar separadamente el IVA a retener que deberá declarar y pagar el comprador como impuesto de retención, no teniendo el vendedor la obligación de emitir factura por esa venta. k) Señala que asimismo el numeral 7 de la Resolución Exenta N°07 del 28.01.2003 señala que: Los vendedores de chatarra a quienes se les retenga total mente el IVA en virtud de esta resolución, tendrán derecho 7 Timbre Electrónico a recuperar su crédito fiscal, al igual que el remanente que se origine, imputándolo directamente al débito fiscal producto de otras ventas que genere en el periodo, sin perjuicio de lo dispuesto en el art. 27 bis del D.L. N°825, de 1974. Si efectuadas las imputaciones contempladas en el párrafo anterior, subsistieren créditos fiscales o remanentes que no hayan podido ser imputados por efectos de los débitos fiscales retenidos que produce el cambio de sujeto, el contribuyente podrá pedir su devolución hasta el monto del débito fiscal retenido, presentando una solicitud, en la Unidad del Servicio de Impuestos Internos que tenga jurisdicción sobre el domicilio de la casa matriz del contribuyente. La solicitud de devolución deberá presentarse acompañada de los siguientes antecedentes: . Libros de Compras y Ventas, . Formularios N°29, presentados por los medios que el Servicio de Impuestos Internos autoriza, correspondientes a los últimos seis meses, incluido el del periodo por el cual solicita devolución, . Facturas de proveedores del periodo, . Facturas de ventas del periodo, y . Guías de despacho del periodo. La referida solicitud deberá presentarse indefectiblemente por cada periodo tributario, dentro del mes siguiente al de la retención del tributo, una vez efectuada la declaración mensual del artículo 64 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, deberán deducirse del crédito fiscal del periodo, y a partir del remanente si lo hubiera, recalcular el monto de la devolución. I.- Cita y transcribe el artículo 23 N°5 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios. 4.2.- Fundamentos para rechazar el reclamo Señala que, respecto a las alegaciones hechas por el reclamante, debemos en primer término señalar cual es la mecánica del IVA, y cómo en definitiva se va traspasando en las diferentes etapas o procesos de comercialización, de manera de dilucidar como un quiebre en las etapas primarias de la compra o venta de productos, su utilización posterior por los compradores y el devolver sumas no imputadas a débitos fiscales por cambio de sujeto implicaría un grave daño o perjuicio al interés fiscal, por cuanto se estarían devolviendo sumas de dinero a título de impuestos, que no han ingresado materialmente a las arcas fiscales. 8 Timbre Electrónico El impuesto al Valor Agregado es un gravamen indirecto al consumo, que se aplica a todas las transacciones del proceso de producción y circulación de bienes y servicios, pudiendo en cada etapa considerar lo abonado hasta ese momento como crédito de impuesto, es decir, que lo que se encuentra sujeto a imposición no es el valor total sino el valor añadido por cada empresa que compone el ciclo de fabricación y comercialización del bien o servicio. El gravamen incide una sola vez en el precio final de los bienes y servicios para alcanzar el valor agregado de cada fase del ciclo económico, ya que la suma de valores añadidos por cada etapa corresponde el precio total del bien o servicio abonado por el consumidor. Por lo anterior es de suma importancia para el Servicio de Impuestos Internos en su rol fiscalizador que le impone la ley, poner el mayor celo en procurar que no existía resquebrajamiento en el sistema legal, que generalmente se da al inicio de la cadena distributiva del bien o servicio. Señala que para evitar lo anterior, cada uno de los actores o intermediarios de la cadena de comercialización deben cumplir con la normativa tributaria declarando y enterando en las arcas fiscales como debito fiscal en definitiva la parte del impuesto que le corresponda y sólo de esta manera el adquirente o comprador tendrá el legítimo derecho a utilizar el importe respectivo como crédito fiscal. Ahora bien, según lo previsto en los artículos 2 N°3,3 Y 10del D.L. N°825 sobre Impuestos a las Ventas y Servicios, el sujeto del Impuesto al Valor Agregado, esto es, aquel a quien afecta el impuesto y está obligado a retenerlo y declararlo, es el vendedor. No obstante, como una manera de cautelar el interés fiscal, minimizando la evasión del pago al impuesto al Valor Agregado, permitiendo, de este modo que exista una competencia más leal entre los distintos agentes de determinados sectores primarios de la producción, y lograr reducir la evasión. El D.L. N°825 sobre Impuesto a las Ventas y Servicios otorga en su artículo 3° la facultad del Director del SII para cambiar el sujeto de derecho del Impuesto al Valor Agregado, en forma total o parcial. De esta manera, es posible hacer frente a los sectores de contribuyentes que presentan mayor grado de informalidad en sus operaciones y que por tal razón presentan bajo nivel de cumplimiento tributario. Estos contribuyentes, por lo general realizan ventas y que no poseen documentos tributarios, ya sea facturas o guías de despacho, o que por efecto de la fiscalización del Servicio de Impuestos Internos se encuentren figuran en nóminas de contribuyentes cuestionado o bloqueados por considerárseles como de difícil fiscalización, se procede a retener el impuesto. Así el funcionamiento de los cambios de sujeto implica que en el caso de ser total, la responsabilidad de enterar el IVA en arcas fiscales pasa del vendedor del producto en cuestión al comprador, el cual retiene el IVA generado en la transacción mediante la emisión de una factura de compra. 9 Timbre Electrónico Indica que sin perjuicio de lo anterior, debido a la propia mecánica de este impuesto, no obstante estar exento el vendedor de la obligación de recaudar y depositar este tributo en arcas fiscales, como la intención del legislador es que los agentes que están dentro de la cadena productiva no sean gravados por el tributo, y debido a que al operar el cambio de sujeto pasivo, el comerciante no podrá ya ejecutar el proceso de compensación de débitos y créditos fiscales, la ley autoriza a estos vendedores o prestadores de servicios – en el caso de marras, al reclamante INDUSTRIAL DE PROCESOS DE LA METALURGIA SPA a solicitar que el respectivo impuesto soportado o pagado les sea devuelto por el Servicio de Tesorería en el plazo de treinta días de presentada la solicitud. Señala que como se indicó anteriormente, es fundamental para autorizar las devoluciones de créditos fiscales IVA por cambio de sujeto, que la cadena de comercialización de este impuesto no haya sufrido o experimentado quiebres que impliquen devolver solicitudes de créditos por sumas que no fueron declaradas ni enteradas por los diferentes agentes retenedores en las etapas previas del proceso de compra y venta. Expresa que, resulta un deber para la administración tributaria velar porque toda solicitud de devolución en sus diferentes etapas hayan cumplido la normativa vigente. Señala que por otro lado, es fundamental señalar que la facultad que goza el Director Nacional del SII de cambiar el sujeto de derecho del IVA, ha sido ejercida por éste en la materia referida a la actividad de la reclamante, mediante Resolución exenta N°07 del 28.01.1993 que dispone el cambio de sujeto total de derecho del IVA en las ventas de chatarra. Esta resolución, señala los casos en que opera el cambio de sujeto del impuesto, la forma en que opera, y los procedimientos y requisitos para optar a la devolución del crédito fiscal por parte de aquellos vendedores a quienes se les retenga el IVA. En el N°7 de dicha resolución, se establece lo siguiente: “Los vendedores de chatarra a quienes se les retenga totalmente el IVA en virtud de esta resolución, tendrán derecho a recuperar su crédito fiscal, al igual que el remanente que se origine, imputándolo directamente al débito fiscal producto de otras ventas que genere en el periodo, sin perjuicio de lo dispuesto en el Art. 27 bis del D.L. N°825, de 1974. Si efectuadas las imputaciones contempladas en el párrafo anterior, subsistieren créditos fiscales o remanentes que no hayan podido ser imputados por efectos de los débitos fiscales retenidos que produce el cambio de sujeto, el contribuyente podrá pedir su devolución hasta el monto del débito fiscal retenido, presentando una solicitud, en la Unidad del Servicio de Impuestos Internos que tenga jurisdicción sobre el domicilio de la casa matriz del contribuyente. Por otra parte, si durante la verificación de los antecedentes que dan origen al crédito fiscal se establecen créditos en exceso o que no reúnan los requisitos 10 Timbre Electrónico del artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, deberán deducirse del crédito fiscal del periodo, y a partir del remanente si lo hubieran recalcular el monto de la devolución. Luego, pasa a refutar todas y cada uno de los argumentos sostenidos por el reclamante: a) Fundamento mismo de la Resolución Exenta N°05/DRE20.000 (02) de fecha 05 de enero de 2017. Respecto a este punto, cabe señalar que los argumentos del contribuyente no son efectivos en cuanto la resolución reclamada cumple con todos y cada uno de los requisitos de validez del acto administrativo. Estos requisitos son que sus órganos son que posean investidura regular, actúen dentro de su competencia y el acto se otorgue bajo las formas y procedimientos previstos por el legislador, de acuerdo a lo señalado en el artículo 7, inciso primero de la Constitución Política de la República. En efecto, en el presente caso, la resolución reclamada cumple con los tres requisitos de validez del acto administrativo señalados, debido a que fue dictado por un funcionario con investidura regular como es el Director Regional Metropolitana Santiago Norte del Servicio de Impuestos Internos, dentro de su competencia de conformidad a lo dispuesto en el DFL N°7 del año 1980 y, finalmente, el acto fue dictado conforme a los procedimientos legales, establecidos en el artículo 3 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios y en la Resolución Exenta N°7 de fecha 28.01.1993. Tratándose la actuación reclamada de un acto administrativo decisorio en el ejercicio de una potestad publica, claramente se advierte en la resolución reclamada la expresión de los antecedentes de hecho y de derecho que llevan a dictar el acto administrativo, manifestando claramente los fundamentos tenidos en vista para adoptar la decisión, fundándose básicamente en la falta de acreditación de las operaciones que dan origen al crédito fiscal, cuya devolución se solicita, por cuanto y a la fecha, dentro de los antecedentes aportados por el contribuyente, nunca se ha acreditado la efectividad material de la operación, toda vez que el contribuyente no ha hecho entrega al Servicio de ningún antecedente que permita tener por acreditadas las operaciones que dan origen al crédito y que permitan determinar la veracidad de estas operaciones. Tales documentos o antecedentes podrían consistir por ejemplo en comprobantes de traslado de mercaderías, guías de despacho, información acerca de los vehículos empleados en el traslado de los productos, comprobantes de pesaje, capacidad de bodegaje y/o canchas de acopio de la empresa, condiciones contractuales, contratos de compraventa de chatarra, guías de transporte, u otro que acredite en resumen la efectividad material de la operación, puesto que todos esos antecedentes no hacen otra cosa que ratificar la realización de las actividades 11 Timbre Electrónico que dice realizar la reclamante, antecedentes que no fueron aportados a la instancia administrativa, como tampoco en esta instancia jurisdiccional, por cuanto acompañó con citación al reclamo antecedentes que han obrado siempre en poder de esta parte y que no constituye nada nuevo, esto es copia de la resolución reclamada, copia del correo electrónico que da cuenta de la notificación de la resolución exenta reclamada. Resalta que, de los antecedentes anteriormente mencionados, ninguno permite determinar que las operaciones que dice que se realizaron se hubieren materializado, ofreciéndolas como medio probatorio e indicando que estos antecedentes contables y documentales están en sus dependencias. Agrega que, la Dirección Regional no ha podido verificar que se efectuaron las operaciones, ya que al revisar la solicitud de devolución presentada por el contribuyente se pudo constatar que en dicho periodo, registra como crédito fiscal IVA las siguientes facturas que fueron rechazadas por el Servicio ya que pertenecen a los siguientes proveedores que presentan irregularidades tributarias: PROVEEDOR RUT PROVEEDOR N° FACTURA FECHA MONTO NETO IVA TOTAL Agency of Services 76.413.269-6 367 25.04.2016 7.793.500 1.480.765 9.274.265 Chile SpA Agency of Services 76.413.269-6 348 19.04.2016 3.394.115 644.882 4.038.997 Chile SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 60 29.04.2016 9.123.950 1.733.551 10.857.501 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 43 05.04.2016 3.851.450 731.776 4.583.226 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 52 11.04.2016 3.384.550 728.565 4.563.115 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 56 18.04.2016 3.770.950 716.481 4.487.431 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 49 07.04.2016 3.560.580 676.510 4.237.090 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 48 07.04.2016 3.510.800 667.052 4.177.852 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 46 06.04.2016 3.375.540 641.353 4.016.893 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 57 26.04.2016 3.271.640 621.612 3.893.252 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 58 28.04.2016 3.047.500 579.025 3.626.525 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 45 06.04.2016 2.496.150 474.269 2.970.419 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 53 13.04.2016 1.754.400 333.336 2.087.736 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 47 06.04.2016 1.410.000 267.900 1.667.900 SpA Afirma que al revisar el comportamiento tributario de proveedores AGENCY OF SERVICES CHILE SPA, Rut N°76.413.269-6 y COMERCIALIZADORA ESAN SPA, Rut N°78.487.344-0 se detectaron las irregularidades que señala a continuación: 12 Timbre Electrónico a.- AGENCY SERVICES CHILE SPA, RUT: 76.413.269-6 Expresa que la información del Sistema de información integrada del contribuyente consta que: a.1) La representante legal de la sociedad es doña Cristina Magdalena Muñoz Morales, Rut: 13.576.308-K. a.2) El inicio de sus actividades se efectuó con fecha 03.11.2014 con el giro de servicios publicitarios y posteriormente con fecha 14.04.2015 incorporó el giro venta al por mayor de metales y minerales metalíferos. a.3) El contribuyente se encuentra domiciliado en Avenida Providencia 1881, oficina 1205, Providencia, domicilio virtual, proporcionado al contribuyente por la empresa virtual office & Bussines y desde fecha 21.02.2017 se encuentra pendiente su verificación de actividades. Asimismo, el contribuyente con fecha 11.11.2015 informó la sucursal las Dalias N°2798, Galpón C, Macul, sin embargo, dicha sucursal fue eliminada vía internet el día 05.07.2016. Es fundamental señalar que este Servicio concurrió a la sucursal del contribuyente donde constató que no existía acopio de chatarra ni tampoco existía espacio suficiente para acopiar 3.244 kilos de chatarra, cantidad de chatarra vendida que da cuenta las facturas N°348 y 367. a.4) El contribuyente posee una anotación negativa 52 (preventivo del jefe de departamento) en cuanto no dio cumplimiento a la notificación 791700 de 17.06.2016 y se encuentra incluido en la nómina de contribuyentes no condonables. En virtud de lo que expondrá posteriormente en el numeral a. 12) es importante señalar que don PATRICIO GERARDO TORRES OTEIZA, Rut: 10.172.892-7, se presentó personalmente en las dependencias a dar respuesta de lo solicitado en la notificación 791700 de 17.06.2016. a.5) El capital inicial de la sociedad es M$1.000. a.6) El último timbraje de facturas electrónicas se efectuó con fecha 27 de junio del año 2016, siendo la factura folio N°584 la última factura autorizada. a.7) La última declaración presentada de formulario 29 corresponde al mes de mayo de 2016, sin embargo, se observa que el contribuyente, presenta formularios N°29 con remanente de crédito fiscal. El total anual de créditos y débitos fiscales se detalla en su libelo. a.8) En el Formulario 29 del mes de abril del año 2016, señala que este contribuyente declara lo siguiente: 13 Timbre Electrónico a) Cantidad de facturas recibidas del giro (código 519): 1; b) Débitos de facturas emitidas (código 502): $114.465.304; c) Total créditos (código 537): $112.600.000; d) Base imponible (código 563) $592.631.578. a.9) La última presentación de Declaración Anual de Renta Formulario 22, corresponde al año tributario 2016, folio 24269705 se encuentra calzada. El año tributario 2015 el contribuyente no presentó Declaración Anual de Renta, estando obligado a hacerlo. a.10) De la información electrónica de compras que el contribuyente envió al Servicio se puede concluir que durante el año 2016 el único proveedor de chatarra de AGENCY OF SERVICES CHILE SPA es CRISTOPHER MIRANDA LOBOS, Rut 17.960.042-0. Respecto del mes de abril del año 2016, se efectúa una operación entre ambos contribuyentes por la suma de $592.631.578. a.11) Don CRISTOPHER MIRANDA LOBOS, Rut 17.960.042-0, “supuestamente” inició de actividades de primera categoría con fecha 14.01.2016 en forma personal a través del formulario 4415, informando “supuestamente” giro de venta al por mayor de otros productos intermedios, desperdicios y desechos. El domicilio “supuestamente” informado en el formulario 4415 de inicio de actividades por don CRISTOPHER MIRANDA LOBOS es AV. Providencia 1881, oficina 1502, Providencia, domicilio en el que nunca ha sido ubicado. Este contribuyente posee la anotación 45 (Contribuyente no ubicado en el domicilio) y 52 (anotación preventiva del jefe del departamento ya que ingresó una denuncia por suplantación de identidad). a.12) El último timbraje de facturas de don CRISTOPHER MIRANDA LOBOS se efectuó con fecha 21.03.2016 con el rango de la 16 a la 22, dichos timbrajes fueron realizados por don PATRICIO ANDRÉS SANDOVAL NAVARRETE, Rut: 76.131.661-3 y don PATRICIO GERARDO TORRES OTEIZA, Rut: 17.960.042- 0 (quien según lo señalado en el numeral a.4) concurrió a dar respuesta la notificación realizada a Agency of Services SpA) a.13) Las declaraciones mensuales de pago Formulario 29 de don Cristopher Miranda Lobos se encuentran con remanente y a continuación se presenta el total anual de débitos y créditos. a.14) Según el formulario del mes de abril del año 2016, declarado supuestamente por don CHRISTOPHER MIRANDA LOBOS, se informan débitos por facturas emitidas (código 502) por $112.600.000 y créditos reconocidos y reintegro/facturas del giro (código 520) $112.600.000, es decir el IVA se encuentra totalmente calzado. Las facturas emitidas por dicho contribuyente son documentos tributarios manuales a los que este Servicio no ha tenido acceso, por lo anterior no se encuentra determinado de donde proceden los créditos fiscales. 14 Timbre Electrónico En los numerales a.11) y a.14) anteriores señala haber destacado la frase “supuestamente” porque no tienen certeza que don Cristopher Miranda Lobos ejerza la actividad de primera categoría informada al Servicio, ya que con fecha 22.09.2016, dicho contribuyente presentó en la Unidad de Providencia, de la Dirección Regional Santiago Oriente del SII, una solicitud administrativa a través de formulario 2117, folio 77316135099, requiriendo la eliminación de la actividad de primera categoría con giro de comercialización de excedentes industriales, señalando que nunca inició actividades en la fecha señalada por el sistema debido a que se encontraba fuera del país. Con la misma fecha, señala que don Cristopher Miranda Lobos deja constancia de los hechos antes descritos en Carabineros de la Prefectura Santiago Cordillera 38° Comisaría Puente Alto, la que queda con el número de parte 110/evento 7923466, motivo “usurpación de nombre”. Agrega que, con fecha 30.09.2016, don Cristopher Miranda Lobos prestó declaración jurada ante el fiscalizador Fabián Chapilla Cortés y la abogado Susana Díaz Barros. En la referida Declaración Jurada se deja constancia que: i) no realizó personalmente inicio de actividades el día 14.01.2016 ya que en esa fecha se encontraba fuera del país; ii) No conoce a don Patricio Torres Oteiza ni a don Patricio Sandoval Navarrete, quienes timbraron facturas a su nombre; iii) No tiene ninguna relación comercial con AGENCY OF SERVICES CHILE SpA, iv) no ha emitido facturas el año 2016; v) No ha recolectado ni vendido chatarra durante el año 2016. De los antecedentes expuestos, señala que queda de manifiesto que don Cristopher Andrés Miranda Lobos, DESCONOCE LA EXISTENCIA DE CUALQUIER TIPO DE OPERACIÓN CON AGENCY OF SERVICES CHILE SPA, es víctima de usurpación de identidad y uso malicioso de instrumento público, y que el uso que se le ha dado a estas dice relación con la utilización de facturas ideológicamente falsas de venta de chatarra con el fin de obtener una devolución de impuestos amparados en el artículo 3 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios. b) COMERCIALIZADORA ESAN SpA. Durante el año 2016, el único proveedor de este contribuyente es Agency Of Services Spa, Rut 76.413.269-6, que registra inicio de actividades el 03.11.2014, y en este punto nos remitimos a lo señalado en el punto anterior. 15 Timbre Electrónico En virtud de todo lo expuesto anteriormente, este Servicio no se ha podido constatar que se efectuaron las operaciones, toda vez que éstas fueron realizadas con los proveedores mencionados en forma precedentes, quienes presentan diversas irregularidades, las que consisten en su mayoría, en contribuyentes con IVA calzado, no ubicados, sin declaración en F29, pero que no obstante ello registran ventas, incluso en el caso de uno de los proveedores del contribuyente estamos frente a un caso de denuncia por usurpación de identidad, luego y en este mismo orden de ideas, las facturas presentadas por el contribuyente no dan fe de las operaciones contenidas en ellas, toda vez que sus operaciones no han sido acreditadas de ninguna forma y de además corresponden a operaciones que han sido celebradas con terceros que presentan una serie de irregularidades, asimismo la forma de pago de las operaciones efectuada a través de un cheque de la cuenta personal de don ISMAEL SANCHEZ RODRÍGUEZ, no acredita el pago mismo del impuesto en cuanto no se acompañan comprobantes de que efectivamente se cobró el cheque referido. En razón de ello, en la misma Resolución Exenta N°05/DRE 20.000 (02) objeto del presente reclamo señala que “efectuadas las verificaciones exigidas para el caso, se concluye que corresponde acceder en parte a la devolución solicitada por el contribuyente, correspondiendo hasta el monto del crédito fiscal del periodo relacionado con el IVA RETENIDO, descontadas las facturas que se indican a continuación (…) Lo anterior debido a que los proveedores señalados son contribuyentes con anotaciones negativas en Servicio de Impuestos Internos, siendo cuestionada la legitimidad de los proveedores como además la efectividad de las operaciones realizadas, cuestionándose la cadena de proveedores a su vez, cuyos montos no tienen coherencia. A mayor abundamiento, son contribuyentes que no han recargado ni enterado efectivamente el Impuesto IVA por cada una de las facturas rechazadas” Seguidamente, la disposición legal que regula esta materia es el artículo 23 N°5 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, dispone que “No darán derecho a crédito los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y en aquellas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto”, luego y como puede apreciarse, este artículo señala que no darán derecho a crédito las facturas no fidedignas, son facturas no fidedignas aquellas que no dan fe de las operaciones contenidas ellas, cuestión que se ve refrendado por lo dispuesto en la Resolución N°7 de 2003, mencionada por el contribuyente, la cual indica en su número 7 que si durante la verificación de los antecedentes que dan origen al crédito fiscal se establecen créditos en exceso o que no reúnan los requisitos del artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, deberán deducirse del crédito fiscal del periodo, y a partir del remanente si lo hubiera, recalcular el monto de la devolución, es así entonces como se procedió en este caso, por cuanto ninguna de las operaciones contenidas en el crédito reunía los requisitos del artículo 23 de la 16 Timbre Electrónico ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, por las ya razones expuestas, asimismo el número 8 de dicha Resolución expone que sin perjuicio de lo anterior el contribuyente deberá mantener a disposición del Servicio de Impuestos Internos, para efectuar las verificaciones pertinentes, los Libros de Contabilidad y/o libros auxiliares obligatorios que correspondan, con sus anotaciones al día y la documentación sustentante siendo el contribuyente reclamante quien no acompañó ninguna documentación que sustenten dichas operaciones, más aún de conformidad con lo establecido al tenor del artículo 21 del Código Tributario. Expresa que, el Servicio tuvo motivos plausibles y suficiente para rechazar las facturas de los contribuyentes mencionados anteriormente ya que estos poseen anotaciones negativas, son subdeclarantes del crédito fiscal, además la efectividad de la operación y su monto no es coherente, por cuanto al habérsele realizado una cadena de IVA para verificar la operación y el cumplimiento de recargar y enterar en arcas fiscales los impuestos correspondientes en cada operación se detectó un mal empleo de crédito fiscal, dándose a entender que la operación y el cumplimiento de recargar y enterar en arcas fiscales los impuestos correspondientes en cada operación se detectó un mal empleo de crédito fiscal, dándose a entender que la operación de los impuestos soportados por las adquisiciones efectuadas no suponen la existencia real de la operación, es decir que las facturas que dan cuenta no corresponden efectivamente a una entrega real de bienes y por consiguiente el Servicio no pudo acceder a la devolución solicitada. Con respecto a lo señalado por el contribuyente que no corresponde acreditar el cumplimiento de los requisitos de la efectividad de las operaciones conforme al artículo 23 N°5 de la Ley de Impuestos a las Ventas y Servicios, ya que no estamos ante facturas calificadas como falsas por el SII que hagan aplicable esta norma, deben señalar que lo anterior no es efectivo en cuanto el contribuyente debe acreditar siempre ante el Servicio de Impuestos Internos la efectividad de la operación de la cual deriva su crédito fiscal. Por tanto, si no logra acreditar la operación, no puede hacer uso de este derecho, aun cuanto haya dado cumplimiento a todos los otros requisitos del artículo 23 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios ya que los requisitos establecidos por el artículo 23 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios son copulativos y debe darse cumplimiento a todos y cada uno de ellos para acceder a la solicitud de devolución por cambio de sujeto. (Corte de Apelaciones de Santiago, Recurso de Apelación, Sociedad Comercial e Industrial Chicureo Limitada con SII, Dirección Regional Santiago Centro, Rol 50-2014). Añade que, el Servicio mediante un proceso de auditoría determinó que el crédito fiscal cuya devolución se solicita, por los impuestos recargados o retenidos en las facturas, no se encuentra acreditado con documentación 17 Timbre Electrónico fehaciente y sustentatoria que dé cuenta de la efectividad de las operaciones y el derecho a utilizar el crédito fiscal y determinación de los montos declarados. Al efecto, constituye la razón conceptual detrás del numeral 1 del artículo 23 del Decreto Ley N°825 de 1974, otorgar un crédito equivalente al impuesto recargado en las facturas que acrediten adquisiciones de mercaderías o prestaciones de servicios, ya que la sola existencia de una factura que cumpla los requisitos de fondo y forma establecidos en las normas legales y reglamentarias no basta para acreditar el hecho económico, ya que el régimen de deducciones lleva implícito la exigencia de que las operaciones de que ellas dan cuenta correspondan efectivamente a una entrega de bienes o a la prestación de un servicio. De lo anterior, le sigue la consecuencia indefectible que el impuesto haya sido debidamente recargado y enterado en arcas fiscales por el vendedor. Púes únicamente puede hablarse de impuestos recargado si la operación realmente existió. En conformidad al procedimiento establecido en la Circular N°93 del 2001 y Circular N°59 de 1999, no ocurre en la especie una comprobación y determinación efectiva de las operaciones que dan cuenta los instrumentos invocados, en cuanto no consta que material y efectivamente se hayan llevado a efecto las operaciones que acusan y que, en definitiva, darían derecho al contribuyente a la solicitud sub lite, ha quedado establecido las irregularidades que se comentan y sostienen por el SII, en especial la incertidumbre de las operaciones del contribuyente y sus proveedores, que modo que lo dispuesto en el numeral 5 del artículo 23 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, el contribuyente no tiene derecho a utilizar el crédito fiscal del periodo cuestionado, y por ende, no procede otorgarle la mayor devolución de IVA conforme a lo antes mencionado. g) Facultades del SII en la revisión de las solicitudes de devolución por cambio de sujeto. Se refiere a las facultades de fiscalización del servicio de impuestos internos, citnado el artículo 7 de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos y el artículo 21 del Código Tributario, en virtud del cual afirma que el reclamante debió acreditar en sede administrativa, el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 3, 25 y 23 de la Ley de Impuestos a las Ventas y Servicios. Ley que a su vez señala expresamente que al contribuyente le asiste la obligación de acreditar fehacientemente la efectividad material de las operaciones que dan cuenta las facturas, y el derecho a utilizar el crédito fiscal consignado en ellas, teniendo presente especialmente lo previsto en el artículo 23, de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios. 18 Timbre Electrónico En cuanto al argumento del reclamante que señala que las resoluciones que se dicten deben ser siempre fundadas y ajustadas a derecho, de manera que si no se ajustan a derecho, no son fundadas o no se emiten dentro del plazo señalado en el número 8.2 de la Resolución Exenta N°7, se debe proceder a la devolución solicitada, señala que NO ES EFECTIVO, en cuanto NO ES PROCEDENTE aplicar lo dispuesto en el N°8 de la Res. 7 de 2003, la cual prescribe que una vez verificados los antecedentes y emitido el informe correspondiente a la revisión, la solicitud de devolución y Form. N°3229, con el monto de devolución determinado, serán remitidos al Servicio de Tesorerías para la devolución, si procede, de los créditos y remanentes que correspondan, dentro del plazo de treinta días, después de ser presentada la solicitud, ya que este plazo se aplica para enviar los antecedentes a Tesorería, en caso de que proceda la devolución, sin embargo, en la especie no cabe dar lugar a ella, por las razones expuestas. h) Inexistencia de un proceso de fiscalización. El contribuyente indica en su reclamo que no existió un proceso de fiscalización previa por parte del Servicio, sin indicar cuál es la normativa legal que nos obliga a ello, en virtud de la naturaleza de la solicitud de devolución que presentó al Servicio y le fue denegada pues, de un análisis de la normativa vigente y de los artículos ya transcritos que regulan esta materia, no existe ninguna norma que obligue al Servicio a realizar una auditoría previa para denegar el crédito fiscal contenido en las facturas, todo lo contrario es el contribuyente quien debe acreditar la existencia las operaciones contenido en ellas. i) La resolución Exenta N° 05/DRE 20.000 (02) de fecha 05 de enero de 2017 no se encuentra ajustada a derecho. El reclamante señala que si bien la resolución se encuentra “ajustada a su marco regulativo”, no se encuentra fundada suficientemente ni realizada en los términos que la ley prescribe. Respecto de la alegación que no se encuentra suficientemente fundada, se remite al 4.2. letra a), en la que señalan todos los argumentos para afirmar que la resolución se encuentra suficientemente fundada. Respecto de la alegación del reclamante que la resolución no fue realizada dentro de los términos que la ley prescribe, cabe señalar que se ha cumplido con todo lo señalado por la resolución exenta número 7 del año 2003, en cuanto a 19 Timbre Electrónico los requisitos y la forma de proceder para el caso de rechazo, tal como lo hemos expuesto en todo el presente escrito. j) Arbitrariedad e ilegalidad de la Resolución Exenta N°05/DRE20.000 (02) de fecha 05 de enero de 2017. En la especie, señala que la resolución reclamada ni es ilegal ni arbitraria, como pretende la reclamante, toda vez que, ha sido dictada por la autoridad competente para hacerlo, dentro de la esfera de atribuciones de la misma, cuidando las formas legales e indicando las motivaciones suficientes que permiten al contribuyente conocer las razones de la denegación de su solicitud. Es más, del texto del reclamo se desprende que el reclamante entendió todas y cada una de las impugnaciones que realizó el Servicio. k)SII atribuye al reclamante la falta de cumplimiento de obligaciones tributarias de terceros. Expresa que tal como se señaló a lo largo del presente traslado, el Servicio al analizar la procedencia de la devolución solicitada por el reclamante, conforme con los antecedentes que obraban en su poder, detectó la existencia de proveedores irregulares y al realizar la cadena de IVA, constató que efectivamente las operaciones que daban cuenta las facturas no se habían realizado materialmente. Finalmente expone, que es importante señalar que AGENCY OF SERVICES CHILE SPA, RUT: 76.413.269-6 y COMERCIALZIADORA ESAN SPA, RUT: 78.487.344-0, no son terceros absolutos en esta situación que son proveedores de la reclamante y quienes generan un porcentaje de su crédito fiscal del IVA cuya devolución ha solicitado al ente fiscal, por lo que las irregularidades tributarias de estos pueden influir en la determinación de la procedencia de la devolución, en especial si estas irregularidades suponen que no se efectuaron materialmente las operaciones que dan cuenta las facturas que el contribuyente pretende hacer valer ante el SII. Por todo lo anteriormente expuesto, solicita tener por evacuado el traslado respecto del reclamo tributario interpuesto en contra de la Resolución Ex N° 05/DRE 20.000 (02) de fecha 05.01.2017, emitida por la Dirección Regional Metropolitana Santiago Norte, solicitando el rechazo del reclamo en todas sus partes, con costas. 20 Timbre Electrónico CINCO: A fojas 29, con fecha 08 de agosto de 2017, se tiene por evacuado el traslado del reclamo por el Servicio de Impuestos Internos. II. CONTENIDO Y DILIGENCIAS DEL PROCESO: Uno: A fojas 1 y siguientes, comparece don Diego Berrios de la Hoz, en representación convencional de INDUSTRIAL DE PROCESOS DE LA METALUGICA, RUT: 76.317.743-2, quien deduce reclamo en contra de la Resolución Exenta 05/ DRE20.000 (02) emitida la Dirección Regional Metropolitana Santiago Norte del Servicio de Impuestos Internos, con fecha 05 de enero de 2017 y suscrita por doña Vania Uarac Senn, Directora Regional Dos: Que, a fojas 13, con fecha 04 de mayo de 2017, se tiene por interpuesto reclamo tributario y se confiere traslado al Servicio de Impuestos Internos por el término de 20 días, de conformidad al artículo 132 del Código Tributario. Tres: Que, a fojas 15, con fecha 19 de mayo de 2017, comparece doña VANIA UARAC SENN, Director Regional de la XIX Dirección Regional Metropolitana Santiago Norte del Servicio de Impuestos Internos, quien asume la representación del Servicio y designa abogado patrocinante y confiere poder. Cuatro: Que, a fojas 17, con fecha 26 de mayo de 2017, comparece doña BARBARA RITTER TRAUB, Abogada Jefe del Departamento Jurídico de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Norte del Servicio de Impuestos, en tiempo y forma, evacua el traslado conferido con fecha 04 de mayo de 2017, solicitando su rechazo. Cinco: A fojas 31, con fecha 16 de abril de 2019, consta resolución que recibe la causa a prueba y con fecha 17 de abril de 2019, consta comprobante de notificación por carta certificada a fojas 33. Seis. A fojas 34, con fecha 17 de mayo de 2019 el Servicio de Impuestos Internos, acompaña documentos y con fecha 24 de mayo de 2019, se tienen por acompañados. Siete. A fojas 104, con fecha 24 de junio de 2019, la reclamante revoca el Patrocinio y Poder del abogado Diego Berrios de la Hoz y confiere nuevo patrocinio y poder. Ocho. A fojas 114, con fecha 10 de septiembre de 2019, el Servicio de Impuestos Internos presenta escrito solicitando que se tenga presente lo que indica. 21 Timbre Electrónico Nueve. A fojas 124, con fecha dieciocho de febrero de 2020, consta la resolución autos para fallo. III. VISTOS Y CONSIDERANDO: PRIMERO: Que, A fojas 1 y siguientes, comparece don Diego Berrios de la Hoz, en representación convencional de INDUSTRIAL DE PROCESOS DE LA METALUGICA, RUT: 76.317.743-2, quien deduce reclamo en contra de la Resolución Exenta 05/ DRE20.000 (02) emitida la Dirección Regional Metropolitana Santiago Norte del Servicio de Impuestos Internos, con fecha 05 de enero de 2017 y suscrita por doña Vania Uarac Senn, Directora Regional. SEGUNDO: Que, a fojas 17, con fecha 26 de mayo de 2017, comparece doña BARBARA RITTER TRAUB, Abogada Jefe del Departamento Jurídico de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Norte del Servicio de Impuestos, en tiempo y forma, evacua el traslado conferido con fecha 04 de mayo de 2017, solicitando su rechazo. TERCERO: Que, fojas 31, con fecha 16 de abril de 2019, consta resolución que recibe la causa a prueba, fijándose el siguiente punto de prueba: 1.- Acredítese la concurrencia de los presupuestos de hecho exigidos por la Ley para la procedencia de la devolución de crédito fiscal IVA Chatarra solicitado por la sociedad reclamante el día 08 de junio de 2016, por el periodo abril de 2016, ascendente a la suma de $32.233.895.- devolución que fue denegada en parte, por la Resolución Exenta N°05/DRE 20.000 (02) reclamada en estos autos, emitida el 05 de enero de 2017, por la XIX Dirección Regional Metropolitana Santiago Norte, del Servicio de Impuestos Internos. Hechos, circunstancias y antecedentes que lo prueban. CUARTO: Que, antes de analizar el asunto controvertido en estos autos, cabe hacer presente que en los juicios tributarios la litis se determina a base de las alegaciones planteadas por el contribuyente en su escrito de reclamación y las alegaciones realizadas por el Servicio de Impuestos Internos en su escrito de contestación al reclamo, debiendo manifestarse éstas últimas siempre dentro del contexto de los fundamentos expresamente consignados en el acto que se reclama, pues de lo contrario podría verse afectado gravemente el derecho a defensa de la parte reclamante, al no existir los trámites de réplica ni dúplica en este tipo de juicios. En virtud de lo expuesto, cualquier alegación o planteamiento que las partes hayan realizado con posterioridad a las actuaciones antes descritas no puede formar parte del asunto controvertido respecto del cual este Tribunal Tributario y Aduanero deberá pronunciarse. En efecto, ha de tenerse en consideración que la decisión jurisdiccional no puede exceder el ámbito limitado por las partes, conforme a los planteamientos de los 22 Timbre Electrónico particulares contribuyentes y del ente estatal, y que este Tribunal se encarga de fijar en la resolución que determina los puntos sustanciales, controvertidos y pertinentes dictado en autos. (Sentencia dictada por la Undécima Sala de la Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago, Rol Ingreso Corte N° 110-2014, el 28 de diciembre de 2016). QUINTO: Que, en este proceso jurisdiccional, en los escritos principales del periodo de discusión y periodo de prueba, las partes rindieron la siguiente prueba: Reclamante: Documental: La reclamante acompañó los siguientes documentos: 1.- Copia de la personería para representar a la reclamante. 2.- Copia resolución reclamada. 3.- Correo electrónico de notificación de la resolución reclamada. Testimonial: No hay. Pericial: No hay. Otros: No hay. Servicio de Impuestos Internos: Documental: 1.- Copia de Resolución Exenta N°05/DRE20.000, que resuelve solicitud de cambio de sujeto del contribuyente Industrial de Procesos de la Metalurgia S.P.A RUT N°76.317.743-2. 2.- Copia de Informe N°204-4 de fecha 06 de diciembre de 2016, respecto de solicitud F3590 N°30001394. 3.- Copia de Libro de Compras, periodo abril de 2016, del contribuyente Industrial de Procesos de la Metalurgia S.P.A, 76.317.743-2. 23 Timbre Electrónico 4.- Copia de Factura Electrónica N°367 de 25 de abril de 2016, del contribuyente Agency of Services Chile SPA, RUT N°76.413.269-6. 5.- Copia de cheque N°3751155 y 3751156 BCO EDWARDS del representante legal del contribuyente Industrial de Procesos de la Metalurgia S.P.A. RUT N°76.317.743-2, en concepto de factura N°367. 6.- Copia de Factura Electrónica N°348 de 19 de abril de 2016, del contribuyente Agency of Services Chile SPA, RUT N°76.413.269-6. 7.- Copia de cheque N°5000603 BCO EDWARDS del representante legal del contribuyente Industrial de Procesos de la Metalurgia S.P.A., RUT N°76.317.743-2, en concepto de factura N°348. 8.- Copia de muestra de facturas electrónicas mes de abril de 2016 de la reclamante. 9.- Copia de información integrada del Contribuyente Agency of Services Chile SPA. 10.- Copia F29 del contribuyente Agency of Services Chile SPA periodo tributario abril 2016. 11.- Copia consulta de información Electrónica de Compra y Venta del contribuyente Agency of Services Chile SPA, RUT N°76.413.269-6, periodo abril de 2016. 12.- Copia de Información integrada del Contribuyente Cristopher Andrés Miranda Lobos, RUT:17.960.042-0. 13.- Copia Declaración Jurada de fecha 30 de septiembre de 2016 de don Cristopher Andrés Miranda Lobos, RUT: 17.960.042-0. 14.- Copia de Cédula de Identidad de Cristopher Andrés Miranda Lobos, RUT: 17.960.042-0. 15.- Copia de F29 del contribuyente Cristopher Andrés Miranda Lobos, RUT: 17.960.042-0 periodo tributario abril 2016. 16.- Copia Citación Fiscalia Local Ñuñoa por usurpación de nombre. 17.- Copia de Factura Electrónica N°60 de fecha 29 de abril de 2016 del contribuyente contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 18.- Copia Guía de despacho electrónica N°86 de fecha 29 de abril de 2016 del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 19.- Copia de comprobante de transferencia Banco Santander, cuyo origen es cuenta corriente de Ismael Sánchez Rodríguez, representante legal de la 24 Timbre Electrónico reclamante hacia cuenta corriente del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 20.- Copia de comprobante de transferencia Banco Santander, cuyo origen es cuenta corriente de Ismael Sánchez Rodríguez, representante legal de la reclamante hacia cuenta corriente del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 21.- Copia Factura Electrónica N°43 de 05 de abril de 2016 del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 22.- Copia de cheque N°5000601 BCO EDWARDS del representante legal del contribuyente Industrial de Procesos de la Metalurgia S.P.A., RUT N°76.317.743-2 en concepto de factura N°43 de la empresa Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 23.- Copia Factura Electrónica N°44 de 05 de abril de 2016 del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 24.- Copia de cheque N°3751142 BCO EDWARDS del representante legal del contribuyente Industrial de Procesos de la Metalurgia S.P.A., RUT N°76.317.743-2, en concepto de factura N°44 de la empresa Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 25.- Copia Factura Electrónica N°52 de 11 de abril de 2016 del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 26.- Copia de cheque N°0000030 BCO SANTANDER del representante legal del contribuyente Industrial de Procesos de la Metalurgia S.P.A., RUT N°76.317.743-2, en concepto de factura N°52 de la empresa Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 27.- Copia Factura electrónica N°56 de 18 de abril de 2016 del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 28.- Copia de cheque N°3751284 BCO EDWARDS del representante legal del contribuyente Industrial de Procesos de la Metalurgia S.P.A., RUT N°76.317.743-2, en concepto de factura N°56 de la empresa Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 29.- Copia Factura Electrónica N°49 de 07 de abril de 2016 del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 30.- Copia de cheque N°3749755 BCO EDWARDS del representante legal del contribuyente Industrial de Procesos de la Metalurgia S.P.A. RUT N°76.317.743- 2, en concepto de factura N°49 de la empresa Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 25 Timbre Electrónico 31.- Copia Factura Electrónica N°48 de 07 de abril de 2016 del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 32.- Copia de cheque N°3749754 BCO EDWARDS del representante legal del contribuyente Industrial de Procesos de la Metalurgia S.P.A., RUT N°76.317.743-2, en concepto de factura N°48 de la empresa Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 33.- Copia Factura Electrónica N°46 de 06 de abril de 2016 del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 34.- Copia de cheque N°3751145 BCO EDWARDS del representante legal del contribuyente Industrial de Procesos de la Metalurgia S.P.A., RUT N°76.317.743-2, en concepto de factura N°46 de la empresa Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 35.- Copia Factura Electrónica N°57 de 26 de abril de 2016 del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 36.- Comprobante de transferencia hacia contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0, cuyo comentario es “pago de factura 57”. 37.- Copia de factura Electrónica N°58 de 28 de abril de 2016 del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 38.- Copia de cheque N°3767891 BCO EDWARDS del representante legal del contribuyente Industrial de Procesos de la Metalurgia S.P.A., RUT N°76.317.743-2, en concepto de factura N°58 de la empresa Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.317.743-2, en concepto de factura N°58 de la empresa Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 39.- Copia Factura electrónica N°45 de 06 de abril de 2016 del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 40.- Copia de cheque N°3751144 BCO EDWARDS del representante legal del contribuyente Industrial de Procesos de la Metalurgia S.P.A., RUT N°76.317.743-2, en concepto de factura N°45 de la empresa Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 41.- Copia Factura Electrónica N°53 de 13 de abril de 2016 del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 42.- Copia de cheque N°3751271 BCO EDWARDS del representante legal del contribuyente Industrial de Procesos de la Metalurgia S.P.A., RUT N°76.317.743-2, en concepto de factura N°53 de la empresa Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 43.- Copia Factura Electrónica N°47 de 06 de abril de 2016 del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 26 Timbre Electrónico 44.- Copia de cheque N°3751146 BCO EDWARDS del representante legal del contribuyente Industrial de Procesos de la Metalurgia S.P.A., RUT N°76.317.743-2, en concepto de factura N°47 de la empresa Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 45.- Copia de información integrada del Contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. 46.- Copia F29 del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0, periodo tributario abril 2016. 47.- Copia de Detalle Libro Mensual 2016-4 (compra) del contribuyente Comercializadora Esan SPA, RUT N°76.487.344-0. Testimonial: No hay. Otros: No hay. SEXTO: Que son hechos establecidos y no controvertidos en la causa: 1.- La reclamante INDUSTRIAL DE PROCESOS DE LA METALURGIA, RUT N°76.317.743-2, es una empresa cuya actividad comercial consiste en la Importación y Exportación de Derechos Industriales, Reciclaje, Desechos Industriales Metálicos y Plásticos, y Venta al por Mayor, y se encuentra domiciliada en Panamericana Norte 16868 N°4, Comuna de Lampa. 2.- La reclamante con fecha 08 de junio de 2016 solicitó al Servicio de Impuestos Internos la suma de $32.233.895.- por concepto de remanente no imputado de IVA crédito fiscal generado por las retenciones efectuadas por agentes retenedores de la comercialización de chatarra en virtud del Cambio de Sujeto y el Servicio de Impuestos Internos, mediante la Res. Exenta N°05/DRE20.000 (02), accedió en parte a la devolución solicitada por el contribuyente correspondiente al monto del crédito fiscal del periodo relacionado con el IVA retenido, dándose lugar a una devolución de $21.154.493.- por el periodo correspondiente a abril de 2016. 3.- El contribuyente interpuso reclamo tributario en contra de la Res. Exenta N°05/DRE20.000 (02) de fecha 05 de enero de 2017, en tiempo y forma ante esta judicatura. SÉPTIMO: Que el acto reclamado en autos es la Res. Exenta N°05/DRE20.000 (02) de fecha 05 de enero de 2017, emitida por la Dirección Regional Santiago Norte del Servicio de Impuestos Internos, que se pronuncia sobre la solicitud de devolución de la reclamante de fecha 08 de junio de 2016, por un monto de $32.233.895.-, generado por las retenciones efectuadas por agentes 27 Timbre Electrónico retenedores de la comercialización de chatarra en virtud del Cambio de sujeto dispuesto por la Resolución Exenta N°7 del 28 de enero de 2003. La resolución expresa que, efectuadas las verificaciones exigidas para el caso, se concluye que corresponde acceder en parte a la devolución solicitada por el contribuyente, correspondiendo hasta el monto del remanente de crédito fiscal del periodo relacionado con el IVA retenido, descontadas las facturas que se indican a continuación en relación a los siguientes proveedores: Lo anterior, debido a que se cuestiona la legitimidad de los proveedores como además la efectividad de las operaciones realizadas, cuestionándose la cadena de proveedores a su vez, cuyos montos no tienen coherencia. Por lo anterior, los proveedores señalados son contribuyentes con anotaciones negativas en el Servicio de Impuestos Internos. A mayor abundamiento, son contribuyentes que no han recargado ni enterado efectivamente el impuesto IVA por cada una de las facturas señaladas. Al respecto, cabe aclarar que para acreditar la solicitud de devolución, no basta con acompañar las facturas de proveedores, o facturas de compra con retención del impuesto y comprobantes de pago de estas, y su contabilización, sino que además se debe probar que las operaciones que dan derecho a crédito fiscal IVA, son reales, como lo prescribe el artículo 23 N°5 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (Decreto Ley N°825), esto es, que realmente se llevaron a cabo. OCTAVO: Que, antes de resolver el asunto controvertido, se debe tener presente que en materia tributaria, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario, el contribuyente es el obligado a probar la verdad de sus declaraciones y la naturaleza de los antecedentes y montos de las operaciones 28 Timbre Electrónico que deben servir de base para el cálculo del respectivo impuesto, conteniendo la última norma citada un estatuto particular aplicable a la carga de la Prueba en el Procedimiento General de Reclamaciones, contenido en el Título II del Libro III del Código Tributario. El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. NOVENO: Que corresponde a este tribunal, en aplicación del artículo 76 inciso segundo de la Constitución Política de la República, pronunciarse sobre la validez del Acto Administrativo Liquidación reclamada, debiendo para ello interpretar y aplicar las normas legales pertinentes, apreciando su mérito, atendiendo a la procedencia y valoración de los medios de prueba aportados en autos, teniendo en particular presente lo dispuesto en el artículo 132, incisos décimo y décimo cuarto del Código Tributario, que establecen que en los juicios tributarios “se admitirá, además, cualquier otro medio probatorio apto para producir fe” y que la prueba será apreciada conforme a las reglas de la sana crítica. Que en nuestro ordenamiento jurídico se establece un sistema de autodeterminación de los impuestos, en virtud del cual, son los propios contribuyentes quienes, con la periodicidad que establecen las distintas normas tributarias aplicables, confeccionan, declaran y posteriormente pagan sus tributos, teniendo dicha situación como contrapartida las facultades fiscalizadoras con que cuenta el Servicio de Impuestos Internos, quien se encuentra legalmente habilitado para impugnar las declaraciones y determinaciones de sus impuestos efectuadas por los contribuyentes, facultando el artículo 117 del Código Tributario a dicha repartición pública para comparecer como parte en los procesos judiciales que hayan lugar en representación del Fisco. DÉCIMO: Que, de acuerdo a lo expuesto por la reclamante, los argumentos en que se funda su reclamo en contra de la Resolución reclamada, se resumen en las siguientes alegaciones ya señaladas en la parte expositiva: a) En cuanto al fundamento mismo de la resolución. b) Facultades del SII en la revisión de las solicitudes de devolución por cambio de sujeto. c) La resolución reclamada no se encuentra ajustada a derecho. Además de lo anterior, sostiene la reclamante que efectivamente tiene derecho a la devolución total de lo solicitado por cumplir con los requisitos establecidos en la Ley para acceder a la devolución. 29 Timbre Electrónico A su vez la defensa del Servicio de Impuestos Internos es reafirmar lo expuesto y resuelto en la Resolución reclamada, afirmando que el acto administrativo cumple cada uno de los requisitos del mismo como ya se señaló y que en definitiva no adolece de vicios y por otra parte, mantiene lo señalado respecto a los motivos dados en la resolución para el rechazo de la devolución, debiendo confirmarse por el tribunal y proceder al rechazo del reclamo, con costas. DÉCIMO PRIMERO: Que, previo a pronunciarse respecto de las alegaciones de las partes, debemos analizar el hecho gravado IVA y los requisitos que son necesarios para ser considerado contribuyente de IVA y tener derecho a crédito fiscal. El Decreto Ley N°825, grava “ventas” y “servicios”, al tenor de su Art. 1° que dispone “Establécese, a beneficio fiscal, un impuesto sobre las ventas y servicios, que se regirá por las normas de la presente ley. No grava todas las ventas ni todos los servicios. A la vez, grava situaciones que, en rigor, no constituyen ventas ni servicios. El IVA, en definitiva, grava como “ventas” y “servicios” aquellas situaciones que regula o que tipifica como “hechos gravados” a partir de los conceptos que define como “ventas” y como “servicios” o que especialmente la ley “asimila” a tales, siempre que además concurran los criterios de territorialidad. Nuestro sistema grava pues “ventas”, “servicios” y “asimilaciones” a éstos, en los términos que alude el Art. 8°, según el cual, “el impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos efectos serán considerados también como ventas y servicios, según corresponda...” En rigor, el DL 825 establece dos hechos gravados “básicos” y un conjunto de otras situaciones especiales que corresponden a las “asimilaciones” aludidas. El primer hecho gravado “básico” en materia de IVA, es la “venta”. Sin embargo, ésta debe entenderse en el sentido definido por el DL 825. Para configurar el hecho gravado “básico” del IVA, la venta para ser “venta”, debe ser efectuada por un “vendedor”. Algo así como un elemento subjetivo del tipo. Además, la “venta” efectuada por un “vendedor”, debe estar comprendida en las operaciones gravadas por el IVA bajo los criterios de territorialidad. De conformidad a lo señalado en el Nº 1 del Art. 2 del DL 825, en el Art. 2 letra k) y Art. 3 del Reglamento, “venta es toda convención, independiente de la designación que le den las partes, que sirva para transferir a Título oneroso el dominio de bienes corporales muebles, bienes corporales inmuebles, excluidos los terrenos, de una cuota de dominio sobre dichos bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos, como, asimismo, todo acto o contrato que conduzca al mismo fin o que la presente Ley equipare a venta”. El IVA grava “servicios”, según estos se encuentran definidos, sin que importe la habitualidad, siempre que estén prestados o utilizados en Chile. En el numeral 2° del Art. 2° del DL 825 se señala que “servicio” es “la acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración, siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los números 3 y 4 del Artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta”. Por su parte, el Art. 2° numeral 4° señala que se entiende por “prestador de servicios” a “cualquier persona natural o jurídica, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que preste servicios en forma habitual o esporádica”. 30 Timbre Electrónico Al margen de estas definiciones, el Art. 5 establece las normas de territorialidad de los servicios, señalando que se gravan los servicios prestados o utilizados en el territorio nacional, sea que la remuneración correspondiente se pague o perciba en Chile o en el extranjero, criterio que complementa señalando que “se entenderá que el servicio es prestado en el territorio nacional cuando la actividad que genera el servicio es desarrollada en Chile, independientemente del lugar donde éste se utilice”. Ahora bien, para estar frente a un “servicio” y configurarse este hecho gravado, debe, copulativamente: a).- Tratarse de un servicio, entendiendo ello como “toda acción o prestación que una persona realiza para otra”. b).- La acción o prestación debe ser remunerada, cualquiera sea la denominación de dicha remuneración. c).- El atributo personal. Requiere el hecho gravado que concurra una especial circunstancia de parte del prestador del servicio. Se trata, insistimos, de un atributo personal, desde la perspectiva del prestador. En efecto, se debe estar en presencia, para el prestador del servicio, de una actividad “clasificada”, para él, en los numerales 3 y 4 del Art. 20 de la Ley de Impuesto a la Renta (LIR). El Art. 5 del Reglamento señala a estos efectos que debe tratarse de una actividad cuya imposición quede sujeta a dichas normas, aunque en el hecho no se pague el impuesto de primera categoría por mediar una exención o por quedar la renta afecta a un impuesto especial sustitutivo de aquellos que establezca la Ley de Impuesto a la Renta. De manera que este requisito o atributo personal del prestador debe entenderse construido en torno a las rentas clasificadas en dichas disposiciones de la Ley de Impuesto a la Renta. Cuando la actividad se clasifique en los numerales 3 o 4 del Art. 20 de la Ley de Impuesto a la Renta, debemos entender configurado el hecho gravado. Si, en cambio, la actividad del prestador se clasifica en cualesquier otro numeral de esa disposición o en una disposición diversa de la LIR, estaremos en presencia de un servicio no gravado. El crédito fiscal constituye un elemento de la esencia del IVA, toda vez que la pretensión de este impuesto es gravar el valor efectivamente agregado. Este elemento constituye la diferencia sustancial entre un impuesto tipo valor agregado y uno en cascada. Conceptualmente un sistema de IVA supone una procedencia generalizada y amplia del crédito fiscal como condición de neutralidad que evita distorsionar el nivel de precios. El Art. 23 de la Ley, establece como elemento esencial del crédito fiscal el hecho de que el contribuyente con derecho a éste se encuentre afecto al pago del IVA, esto es, que sea contribuyente de IVA de conformidad a lo establecido en el Art. 3 del DL 825. De conformidad a lo establecido en el Art. 23 N° 1 del DL 825, “Dicho crédito será equivalente al impuesto de este Título recargado en las facturas que acrediten sus adquisiciones o la utilización de servicios, o, en el caso de las importaciones, el pagado por la importación de las especies al territorio nacional respecto del mismo periodo. Por consiguiente, dará derecho a crédito el impuesto soportado o pagado en las operaciones que recaigan sobre especies corporales muebles o servicios destinados a formar parte del Activo Realizable o Activo Fijo, y aquellas relacionadas con gastos de tipo general, que digan relación con el giro o actividad del contribuyente. Igualmente dará derecho a 31 Timbre Electrónico crédito el impuesto de este Título recargado en las facturas emitidas con ocasión de un contrato de venta o un contrato de arriendo con opción de compra de un bien corporal inmueble y de los contratos referidos en la letra e) del artículo 8.”. Esto es, la suma de los impuestos que han sido soportados en las adquisiciones por un contribuyente, es decir un vendedor o prestador de servicios en el giro generador de débito fiscal en el período tributario respectivo. Existe, en efecto, crédito fiscal para el contribuyente que genera débito fiscal. 32. Requisitos para Hacer Valer el Crédito Fiscal Para que un contribuyente pueda hacer valer el crédito fiscal, es necesario cumplir con los requisitos de fondo y forma que establece la Ley. 32.1. Requisitos de Fondo Si bien, a partir de la definición de crédito fiscal ya es posible dilucidar los impuestos soportados en operaciones que dan derecho a crédito, la Ley 18.630 incorporó una segunda parte al número 1 del Art. 23, la cual se refiere al activo realizable, al activo fijo y a los gastos de tipo general que son las adquisiciones que, cumpliendo con los requisitos señalados en la definición precedente, darán derecho a este crédito al contribuyente. En consecuencia, darán crédito fiscal al contribuyente de IVA el impuesto recargado en las facturas que acrediten adquisiciones o utilización de servicios por operaciones del giro que recaigan en: i) Especies corporales muebles o servicios destinados a formar parte de su activo realizable Esto es obvio. Ningún sistema de impuesto al valor agregado puede negar que exista derecho al crédito fiscal en las compras de los bienes del activo realizable pues, estos bienes, son, por definición, adquiridos, manufacturados o construidos para la reventa. Ni aún en el oscuro período jurisprudencial previo a la incorporación del actual Art. 23 N° 1, se negó crédito fiscal por la compra de este tipo de bienes bajo el imperio de la jurisprudencia restrictiva de la Corte Suprema. ii) Especies corporales muebles destinadas a formar parte del activo fijo En la actualidad, el crédito fiscal respecto de las adquisiciones de activo fijo, no presenta dificultades. No fue esta la situación previa a la modificación del Art. 23 N° 1. El criterio restrictivo de procedencia del crédito fiscal concebía éste sólo respecto del activo realizable, de manera que fue preciso modificar la ley para hacer comprender que un sistema de impuesto al valor agregado, para ser neutro, requiere de una procedencia generalizada y amplia de crédito fiscal, que cubra todas las adquisiciones que guarden relación, directa o indirectamente, con el giro generador de débito fiscal. Desde la modificación aludida, el IVA Chileno ha transitado de vuelta por causes más normales. Aún así, en algunos casos puntuales, se ha suscitado un problema de reconocimiento de crédito fiscal por las compras de activo fijo. El SII ha señalado, en el caso que el aporte de uno de los socios consista en todo el activo o pasivo de un negocio que explota individualmente y cuyo giro continúa la sociedad, asumiendo la responsabilidad legal correspondiente, procede la utilización del crédito fiscal según facturación del aporte (Oficio 5730 de 1980). 32 Timbre Electrónico iii) Los gastos de tipo general Acaso sea en esta materia donde se evidencia con mayor nitidez la discusión entre la procedencia amplia o restringida del crédito fiscal. El Art. 23 N° 1 en su redacción actual toma partido por la tesis del crédito amplio. Se trata de que el contribuyente de IVA para desarrollar su giro generador de débito fiscal deba, necesariamente, incurrir en gastos de “tipo general”, de muy diverso tipo. Los más obvios guardan relación con suministros de agua, luz, teléfono, artículos de escritorio, papelería, respecto de los cuales se producen en general pocas dificultades. En otros casos, la discusión suele presentarse, como por ejemplo en gastos de promoción, propaganda o representación. iv) Contratos generales de construcción e instalación o confección de especialidades El SII ha señalado que procede gravar con IVA la venta de un inmueble construido parcialmente por una empresa constructora, asimismo la mencionada empresa tiene derecho a utilizar el crédito fiscal recargado en las facturas que den cuenta de sus adquisiciones de bienes o utilización de servicios destinados a la construcción del inmueble, incluyendo el recargado en las facturas recibidas de la empresa constructora con la cual efectuará un contrato por suma alzada (o las facturas de los subcontratistas) para la construcción de parte del señalado inmueble (Oficio 1935 de 1998). 32.2. Requisitos de Forma El contribuyente que pretenda hacer valer el crédito fiscal según lo establecido en la presente ley, debe cumplir con dos requisitos formales según lo señalado en el Art. 25. a) Acreditar que el impuesto le ha sido recargado separadamente en las respectivas facturas, o pagado según los comprobantes de ingreso del impuesto tratándose de las importaciones. El recargo separado del impuesto se acredita mediante los originales de las facturas que emite el vendedor o prestador de servicios al adquirente o beneficiario del mismo. En la factura que se acreditan los impuestos recargados, y en definitiva el crédito fiscal, debe consignarse en forma separada el impuesto del precio de la venta o servicio (Art. 39 del Reglamento en relación al Art. 25 del DL 825). Respecto del crédito en materia de importaciones, éste se acredita mediante los comprobantes de ingreso y se rige por las mismas normas señaladas anteriormente. b) Acreditar que estos documentos han sido registrados en los libros contables El reglamento del DL 825 establece que los contribuyentes del IVA deben llevar un Libro de Compras y Ventas. Este libro tiene por objeto registrar diariamente las compras y ventas, importaciones y exportaciones y prestaciones de servicio efectuadas por el contribuyente. Aquellas operaciones exentas del pago de impuestos deben registrase en forma separada. Para los efectos de hacer uso del crédito fiscal, no basta con disponer del original de la factura, sino, adicionalmente, se requiere que la operación se encuentre debidamente registrada en el Libro de Compras y Ventas señalado (Art. 59 del DL 825 en relación al Art. 74 del Reglamento). 33 Timbre Electrónico Ahora bien, el derecho al crédito fiscal se puede perder, en el caso de facturas falsas. Aquellas que se refieren a facturas no fidedignas, falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios (Art. 23 Nº 5 de DL 825) a) De conformidad a lo establecido en el Art. 23 numeral 5 del DL 825, se pierde el derecho a crédito fiscal por los impuestos recargados o retenidos en:  Facturas declaradas por el SII como no fidedignas, esto es aquella que contiene irregularidades materiales que hacen presumir fundadamente que no se ajustan a la verdad, como, por ejemplo, facturas con correcciones, enmendaduras o que no guarden armonía con los asientos contables.  Facturas falsas; son aquella que faltan a la verdad en los datos contenidos en ellas. Esta falsedad puede ser material (en el sentido de que la falta a la verdad dice relación con el documento mismo), o bien ideológica (es decir que lo señalado sea falso o mentiroso). Como, por ejemplo, indicar un nombre, domicilio o RUT, inexistente o que no corresponde al emisor o receptor de la factura, o bien cuando registra una operación inexistente, o con montos diferentes a los reales o se falsean los timbres del SII.  Facturas que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios; es decir que no cumplan con los requisitos establecidos en los Artículos 54 del DL 825 o 69 del Reglamento.  Facturas emitidas por personas que no sean contribuyentes de IVA. b) Sin perjuicio de lo anterior, la propia norma establece mecanismos que deberá seguir el contribuyente a fin de no perder el crédito fiscal, al momento del pago de la correspondiente factura, los cuales consisten en:  Pagar la factura con cheque nominativo a nombre de su emisor;  Que dicho cheque sea girado en contra de la cuenta corriente de la persona natural o jurídica que efectúa la compra o recibe el servicio; y  Que se anote al reverso del cheque el número de la factura y el RUT del emisor. En caso que el SII posteriormente rechace el crédito fiscal por las causales antes indicadas, el contribuyente para hacer uso del crédito fiscal, adicionalmente deberá acreditar que la cuenta corriente bancaria respectiva se encontraba registrada en la contabilidad del girador del cheque, que el cheque girado se anotó oportunamente en la contabilidad, que la factura cumple con los requisitos formales y, finalmente que acredite la efectividad material de la operación y su monto por los medios de prueba instrumental o pericial que la Ley establece. b) En todo caso, mediante modificación introducida por la Ley 19.738, el contribuyente no pierde el derecho al crédito fiscal por las causales antes 34 Timbre Electrónico señaladas si acredita que efectivamente el impuesto fue recargado y enterado en arcas fiscales por el vendedor. c) Por último, cabe agregar que este mecanismo no podrá utilizarse, cuando el contribuyente haya tomado conocimiento o tenido participación en la falsedad o irregularidad de la factura. Que, en el caso de compras de chatarra en el caso de marras y tal como lo señala el Servicio de Impuestos Internos, según lo dispuesto por el Artículo N°3 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, el sujeto pasivo del Impuesto al Valor Agregado es el vendedor o prestador de Servicios, sin embargo, el inciso tercero del mismo artículo contempla la posibilidad que en ciertos casos, determinados por la ley o por normas generales que imparta la Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos, a su juicio exclusivo pueda verificarse el cambio de sujeto pasivo, de modo tal que, efectuado este cambio, el encargado de recaudar el tributo y de enterarlo en arcas fiscales no será ya el vendedor o prestador del servicio, sino que el comprador o el beneficiario del mismo. Así las cosas, los cambios de sujetos establecen la retención total o parcial del IVA asociado a compras o ventas de determinados productos o a la prestación de ciertos servicios. Luego se refiere a lo que se entiende por retención y en definitiva para las compras de chatarra, producto para el cual existe un cambio de sujeto con retención total, se debe retener la totalidad del IVA, correspondiente al 19% del monto neto de la transacción. El Director Nacional en uso de sus facultades legales dictó la Resolución Exenta N°86 del 24.08.2016, que reemplazó la Resolución Exenta N°7 del año 2003, que dispone el cambio de sujeto total de derecho del IVA en las ventas de Chatarra, dispone que los compradores de chatarra señalados en la referida resolución deberán emitir una factura de compra y recargar separadamente el IVA a retener que deberá declarar y pagar el comprador como impuesto de retención, no teniendo el vendedor la obligación de emitir factura por esa venta. Asimismo, el numeral 7 de la Resolución Exenta N°86 del 24.08.2016 señala que: “Los vendedores de chatarra a quienes se les retenga totalmente el IVA en virtud de esta Resolución, tendrán derecho a recuperar su crédito fiscal, al igual que el remanente que se origine, imputándolo directamente al débito fiscal producto de otras ventas que genere en el periodo. Si efectuadas las imputaciones contempladas en el párrafo anterior, subsistieren créditos fiscales o remanente que no hayan podido ser imputados por no poseer débitos fiscales suficientes, el contribuyente podrá solicitar su devolución hasta por el monto del débito fiscal retenido, o del remanente, si éste es menor, presentando una solicitud ante este Servicio. 35 Timbre Electrónico Agrega que la solicitud deberá presentarse de acuerdo a lo instruido en la Resolución Ex. SII N°41, del 6 de mayo de 2016, que establece nuevo procedimiento para solicitar la devolución por Cambio de Sujeto de Derecho de IVA, a través de Formulario y adicionalmente, se debe presentar en la forma y oportunidad que indiquen dichas instrucciones, lo siguiente: . Libro de Existencia de Chatarra que establece el resolutivo N°8 siguiente de esta Resolución; y . Otros documentos que, legalmente, acrediten el origen de la chatarra enajenada. La petición, deberá presentarse indefectiblemente por cada periodo tributario, dentro del mes siguiente al de la retención del tributo, una vez efectuada la declaración mensual que establece el artículo 64 de la Ley. En consecuencia, si el contribuyente acredita los requisitos para tener derecho a su crédito fiscal en forma señalada en el artículo 23 de la Ley sobre Impuestos a las Ventas y Servicios y a las formalidades de la Resolución Exenta N°86, ya individualizada, el Servicio debe acceder a la devolución en tiempo y forma, y en definitiva se pierde el derecho al crédito fiscal si la reclamante incumple algunos de los requisitos analizados contemplados en el artículo 23 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicio ya analizados latamente. DÉCIMO SEGUNDO: Que como ya se señaló como un hecho no discutido, cabe reiterar que la reclamante con fecha 08 de junio de 2016 solicitó al Servicio de Impuestos Internos la suma de $32.233.895.- por concepto de remanente no imputado de IVA crédito fiscal generado por las retenciones efectuadas por agentes retenedores de la comercialización de chatarra en virtud del Cambio de Sujeto y el Servicio de Impuestos Internos, mediante la Res. Exenta N°05/DRE20.000 (02), accedió en parte a la devolución solicitada por el contribuyente correspondiente al monto del crédito fiscal del periodo relacionado con el IVA retenido, dándose lugar a una devolución de $21.154.493.- por el periodo correspondiente a mayo de 2016. DÉCIMO TERCERO: Para resolver esta controversia debemos revisar los fundamentos del reclamo y los requisitos establecido en la Ley para la eficacia de los actos administrativos. Paran fundamentar su alegación, la reclamante argumenta: a) En cuanto al fundamento mismo de la resolución. b) Facultades del SII en la revisión de las solicitudes de devolución por cambio de sujeto. c) La resolución reclamada no se encuentra ajustada a derecho. De conformidad a lo anterior, se cuestiona la falta de los requisitos del acto administrativo en cuando al fondo por lo que, en este sentido, se debe determinar 36 Timbre Electrónico la eficacia de los actos administrativos, de conformidad a lo establecido en la Ley N°19.880, que establece las bases de los procedimientos administrativos que rigen los actos de los órganos de la administración del estado. En este aspecto, la Resolución reclamada, constituye un acto administrativo emanado del Servicio de Impuestos Internos y como tal, lo podemos definir de acuerdo a lo sostenido por el profesor Hugo Caldera como; “Exteriorización unilateral de competencia por parte de un órgano administrativo en el ejercicio de sus potestades jurídicas administrativas para alcanzar los fines públicos específicamente cometidos al órgano”. Por su parte, el profesor Eduardo Soto Kloss lo define como “Una ordenación racional unilateral, dictada por un órgano estatal en ejercicio de función administrativa que está destinado a satisfacer una necesidad pública concreta y produce efectos jurídicos directos”. Ahora bien, en la Ley N°19.880 contiene una definición de acto administrativo en el artículo 3, que dispone: Artículo 3º. Concepto de Acto administrativo. Las decisiones escritas que adopte la Administración se expresarán por medio de actos administrativos. Para efectos de esta ley se entenderá por acto administrativo las decisiones formales que emitan los órganos de la Administración del Estado en las cuales se contienen declaraciones de voluntad, realizadas en el ejercicio de una potestad pública. Los actos administrativos tomarán la forma de decretos supremos y resoluciones. El decreto supremo es la orden escrita que dicta el Presidente de la República o un Ministro "Por orden del Presidente de la República", sobre asuntos propios de su competencia. Las resoluciones son los actos de análoga naturaleza que dictan las autoridades administrativas dotadas de poder de decisión. Constituyen, también, actos administrativos los dictámenes o declaraciones de juicio, constancia o conocimiento que realicen los órganos de la Administración en el ejercicio de sus competencias. Por su parte, uno de los requisitos del Acto Administrativo es su fundamentación o motivación, establecido en el artículo 11 inciso segundo de la Ley de Procedimientos Administrativos, además de los artículos 16 inciso primero, artículo 40 inciso final y 41 inciso cuarto, de la misma ley. Ahora, en cuanto a los efectos del Acto administrativo en la Ley N°19880, El artículo 3° dispone, en su inciso final, que los actos administrativos gozan de presunción de legalidad, de imperio y exigibilidad frente a sus destinatarios, desde su entrada en vigencia, "salvo que mediare una orden de suspensión dispuesta por la autoridad administrativa dentro del procedimiento impugnatorio 37 Timbre Electrónico o por el juez, conociendo por la vía jurisdiccional", precepto que, en relación al principio de impugnabilidad de los actos administrativos y a la suspensión de sus efectos, no formula distinción alguna en cuanto al contenido o alcance de las declaraciones de voluntad que se contengan en dichos actos. De estas normas, se pueden desprender varios efectos del acto administrativo: a) Presunción de legalidad: Este efecto consiste en que desde que se dicta el Acto Administrativo, cualquiera que sea su naturaleza, y una vez cumplidos los trámites de procedimiento aplicables, el acto obliga y es capaz de desplegar su eficacia. Este efecto consiste en una presunción iuris tantum, con arreglo a la cual los actos administrativos se presumen ajustados a Derecho, hasta tanto su invalidez no fuera declarada formalmente por otro acto invalidatorio o por una sentencia judicial. En consecuencia, toda invocación de nulidad contra ellos debe ser necesariamente alegada y probada en juicio. b) Imperatividad: Es la obligatoriedad y el deber de cumplimiento que el acto administrativo genera una vez perfeccionado. Los actos administrativos en su condición de actos de la autoridad tienen como rasgo común y ordinario su directa fuerza obligatoria tanto para los ciudadanos como para la administración. Esta eficacia supone el deber inmediato de acatamiento de su contenido, único medio de asegurar a esa autoridad la disposición exclusiva de sus efectos como garantía última a la tutela y logro del bien común. Por ello puede imponerse a los administrados en forma unilateral y obligatoria, aumentando o limitando sus derechos. c) Exigibilidad: La exigibilidad o la ejecutoriedad, significa que el acto puede ser puesto en ejecución de inmediato por la propia administración autorizando su ejecución de oficio y sin necesidad de recurrir a otro poder o autoridad del Estado según sea el caso. En este sentido, el inciso segundo del artículo 51 de la ley N° 19.880, respecto de los efectos jurídicos de los actos administrativos, expresados en decretos o resoluciones, determina que aquellos se producirán desde su notificación o publicación, "según sean de contenido individual o general" y causan inmediata ejecutoriedad, entendida como su fuerza obligatoria o imperante. d) Irretroactividad: Este efecto implica que el acto sólo rige para el futuro, es decir con posterioridad a su entrada en vigencia de conformidad al artículo 51 inciso segundo de la mencionada ley, a menos que una norma expresa permita lo contrario, o según lo dispone el artículo 52 de la Ley N°19.880, salvo cuando produzcan 38 Timbre Electrónico consecuencias favorables para los interesados y no lesionen derechos de terceros. e) Impugnabilidad: Este efecto implica que los destinatarios de los mismos puedan discutir sus efectos mediante la interposición de recursos administrativos o jurisdiccionales. La impugnabilidad del acto administrativo se configura como una contrapartida indispensable al reconocimiento de la “presunción de legalidad” y de la “imperatividad” que beneficia ordinariamente a la potestad de los órganos de la administración proveyendo al individuo medios eficaces para cuestionar y discutir la validez del acto que se estima perjudicial. Este principio tiene reconocimiento en nuestra Carta Fundamental en el artículo 38 inciso segundo “cualquier persona que sea lesionada en sus derechos por la Administración del Estado, de sus organismos o de las municipalidades, podrá reclamar ante los tribunales que determine la ley, sin perjuicio de la responsabilidad que pudiere afectar al funcionario que hubiere causado el daño”. Por su parte, el artículo 2° y 9 de la Ley N°18.575, Orgánica Constitucional de Bases Generales de la Administración del Estado, desarrollan este principio constitucional: El artículo 2 de la citada ley dispone: “Los órganos de la Administración del Estado someterán su acción a la Constitución y a las leyes. Deberán actuar dentro de su competencia y no tendrán más atribuciones que las que expresamente les haya conferido el ordenamiento jurídico. Todo abuso o exceso en el ejercicio de sus potestades dará lugar a las acciones y recursos correspondientes”. A su vez, el artículo 9, expresa: “Los actos administrativos serán impugnables mediante los recursos que establezca la ley. Se podrá siempre interponer el de reposición ante el mismo órgano del que hubiere emanado el acto respectivo y, cuando proceda, el recurso jerárquico, ante el superior correspondiente, sin perjuicio de las acciones jurisdiccionales a que haya lugar”. En el mismo sentido, el artículo 15 de la Ley 19.880, incorpora la impugnabilidad como principio básico del procedimiento administrativo en su artículo 15, que expresa: “Principio de impugnabilidad. Todo acto administrativo es impugnable por el interesado mediante los recursos administrativos de reposición y jerárquico, regulados en esta ley, sin perjuicio del recurso extraordinario de revisión y de los demás recursos que establezcan las leyes especiales. Sin embargo, los actos de mero trámite son impugnables sólo cuando determinen la imposibilidad de continuar un procedimiento o produzcan indefensión. La autoridad que acogiere un recurso interpuesto en contra de un acto administrativo, podrá dictar por sí misma el acto de reemplazo” 39 Timbre Electrónico En conclusión, un acto administrativo puede impugnarse mediante recursos administrativos o bien mediante la interposición de acciones o recursos jurisdiccionales. DÉCIMO CUARTO: Que, establecido lo anterior, debemos determinar si la Resolución impugnada se encuentra debidamente fundada. En este contexto, el considerando 3° de la Resolución establece las causales o motivos por el cual deniega parte de la devolución, señalando expresamente: 3° Que, efectuadas las verificaciones exigidas para el caso, se concluye que corresponde acceder en parte a la devolución solicitada por el contribuyente, correspondiendo hasta el monto del crédito fiscal del periodo relacionado con el IVA retenido, descontadas las facturas que se indican a continuación en relación a los siguientes proveedores: Lo anterior, debido a que se cuestiona la legitimidad de los proveedores como además la efectividad de las operaciones realizadas, cuestionándose la cadena de proveedores a su vez, cuyos montos no tienen coherencia. Por lo anterior, los proveedores señalados son contribuyentes con anotaciones negativas en el Servicio de Impuestos Internos. A mayor abundamiento, son contribuyentes que no han recargado ni enterado efectivamente el impuesto IVA por cada una de las facturas señaladas. Al respecto, cabe aclarar que para acreditar la solicitud de devolución, no basta con acompañar las facturas de proveedores, o facturas de compra con retención del impuesto y comprobantes de pago de estas, y su contabilización, sino que además se debe probar que las operaciones que dan derecho a crédito fiscal IVA, son reales, como lo prescribe el artículo 23 N°5 de la Ley sobre Impuesto a 40 Timbre Electrónico las Ventas y Servicios (Decreto Ley N°825), esto es, que realmente se llevaron a cabo. Por su parte, el considerando 4° establece: 4° “Respecto a la devolución que se otorga se verificó que para la muestra seleccionada todas las facturas tienen la documentación de respaldo y que las facturas de compras recibidas y por las cuales se efectuaron las retenciones mencionadas, pertenecen a agente retenedor acreditado ante el Servicio de Impuestos Internos a la fecha en que ésta fue realizada, como también al hecho de que el remanente de I.V.A. Crédito Fiscal por el cual se autoriza la devolución, se encuentra respaldado por facturas que dan derecho al respectivo Crédito, por cuanto cumplen con los requisitos establecidos en el Artículo 23 del Decreto Ley N°825 de 1974 sobre Ley de Impuestos a las Ventas y Servicios”. DÉCIMO QUINTO: Que, como ya se analizó en el considerando décimo primero, el artículo 23 N°5 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios establece el derecho al crédito fiscal y la forma de perderlo, estableciendo los requisitos de forma y de fondo, así como la Resolución Exenta N°86 del 24 de agosto de 2016, que regula la forma especial del contribuyente de marras. Que, a criterio de este sentenciador, los motivos dados por la Resolución reclamada cumplen con el estándar suficiente del requisito de fundamentación del acto administrativo, pues la resolución en este caso señala expresamente que efectuó un proceso de verificación de los requisitos para tener derecho a devolución del crédito fiscal, que la mayoría de las facturas y proveedores cumplían con los requisitos como lo señala el considerando 4° de la resolución. Por su parte señala específicamente en el considerando 3° las facturas de los proveedores cuestionados, individualizando el monto neto, el I.V.A y el total de cada factura. Que a criterio de este sentenciador, la Resolución reclamada contiene los antecedentes de hecho y de derecho que fundamentan su decisión, pues indica que la reclamante solicitó el monto de $32.233.895.-, el concepto por el cual solicita dicho monto, la fecha de solicitud , analiza que dicha solicitud se encuentra dentro de plazo y posteriormente se analizan las causales del porqué no se otorgó la devolución completa, como ya se indicó, se detallan las facturas, proveedores y montos denegados y el motivo por el cual se denegó, explicitando claramente que es, “debido a que se cuestiona la legitimidad de los proveedores como además la efectividad de las operaciones realizadas, cuestionándose la cadena de proveedores a su vez, cuyos montos no tienen coherencia. Por lo anterior, los proveedores señalados son contribuyentes con anotaciones negativas en el Servicio de Impuestos Internos. A mayor abundamiento, son contribuyentes que no han recargado ni enterado efectivamente el impuesto IVA por cada una de las facturas señaladas. 41 Timbre Electrónico Al respecto, cabe aclarar que para acreditar la solicitud de devolución, no basta con acompañar las facturas de proveedores, o facturas de compra con retención del impuesto y comprobantes de pago de estas, y su contabilización, sino que además se debe probar que las operaciones que dan derecho a crédito fiscal IVA, son reales, como lo prescribe el artículo 23 N°5 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (Decreto Ley N°825), esto es, que realmente se llevaron a cabo”, en consecuencia, dichos argumentos permiten a la reclamante tomar total conocimiento de los fundamentos de la denegación y que en definitiva está reclamando en esta sede jurisdiccional. Por los motivos expuestos, este Tribunal no aprecia una falta de fundamentación del acto administrativo o que la resolución reclamada no se encuentra ajustada a derecho y en consecuencia, que resulte arbitraria o ilegal. En este caso, según da cuenta la resolución reclamada el Servicio de Impuestos Internos en uso de sus facultades legales, analizó los antecedentes a fin de determinar la procedencia de la devolución, no existiendo un actuar fuera de sus facultades legales, en consecuencia, se procederá a rechazar las alegaciones de la reclamante efectuadas en contra del acto administrativo mismo, siendo éstas las siguientes: a) En cuanto al fundamento mismo de la resolución. b) Facultades del SII en la revisión de las solicitudes de devolución por cambio de sujeto. c) La resolución reclamada no se encuentra ajustada a derecho. DÉCIMO SEXTO: Que, respecto de todas las facturas y proveedores individualizados en la resolución reclamada, el motivo por el cual no se dio lugar a la devolución es “debido a que se cuestiona la legitimidad de los proveedores como además la efectividad de las operaciones realizadas, cuestionándose la cadena de proveedores a su vez, cuyos montos no tienen coherencia. Por lo anterior, los proveedores señalados son contribuyentes con anotaciones negativas en el Servicio de Impuestos Internos. A mayor abundamiento, son contribuyentes que no han recargado ni enterado efectivamente el impuesto IVA por cada una de las facturas señaladas. Al respecto, cabe aclarar que para acreditar la solicitud de devolución, no basta con acompañar las facturas de proveedores, o facturas de compra con retención del impuesto y comprobantes de pago de estas, y su contabilización, sino que además se debe probar que las operaciones que dan derecho a crédito fiscal IVA, son reales, como lo prescribe el artículo 23 N°5 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (Decreto Ley N°825). Dichos argumentos, en definitiva, se encuentran consagrados según lo dispuesto en el artículo 23 N°5 del D.L 825 Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, que dispone que el derecho al crédito fiscal se puede perder, en el caso de facturas falsas. 42 Timbre Electrónico De conformidad a lo establecido en el Art. 23 numeral 5 del DL 825, se pierde el derecho a crédito fiscal por los impuestos recargados o retenidos en:  Facturas declaradas por el SII como no fidedignas, esto es aquella que contiene irregularidades materiales que hacen presumir fundadamente que no se ajustan a la verdad, como, por ejemplo, facturas con correcciones, enmendaduras o que no guarden armonía con los asientos contables.  Facturas falsas; son aquella que faltan a la verdad en los datos contenidos en ellas. Esta falsedad puede ser material (en el sentido de que la falta a la verdad dice relación con el documento mismo), o bien ideológica (es decir que lo señalado sea falso o mentiroso). Como, por ejemplo, indicar un nombre, domicilio o RUT, inexistente o que no corresponde al emisor o receptor de la factura, o bien cuando registra una operación inexistente, o con montos diferentes a los reales o se falsean los timbres del SII.  Facturas que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios; es decir que no cumplan con los requisitos establecidos en los Artículos 54 del DL 825 o 69 del Reglamento.  Facturas emitidas por personas que no sean contribuyentes de IVA. Pues bien, el Servicio cuestiona la materialidad de las operaciones que dan cuenta las facturas cuestionadas, sumados a los demás antecedentes de los contribuyentes que llevan a establecer la falsedad de las mismas. DÉCIMO SÉPTIMO: Que, en virtud de los antecedentes del caso de marras, a fojas 31, con fecha 16 de abril de 2019, consta resolución que recibe la causa a prueba, fijándose el siguiente punto de prueba: 1.- Acredítese la concurrencia de los presupuestos de hecho exigidos por la ley para la procedencia de la devolución de crédito fiscal IVA Chatarra, solicitado por la sociedad reclamante el día 08 de junio de 2016, por el periodo abril de 2016, ascendente a la suma de $32.233.895.- devolución que fue denegada en parte, por la Resolución Exenta N°05/DRE 20.000 (02) reclamada en estos autos, emitida el 05 de enero de 2017, por la XIX Dirección Regional Metropolitana Santiago Norte, del Servicio de Impuestos Internos. Hechos, circunstancias y antecedentes que lo prueban. Que las facturas cuestionadas corresponden a los siguientes proveedores: 43 Timbre Electrónico PROVEEDOR RUT PROVEEDOR N° FACTURA FECHA MONTO NETO IVA TOTAL Agency of Services 76.413.269-6 367 25.04.2016 7.793.500 1.480.765 9.274.265 Chile SpA Agency of Services 76.413.269-6 348 19.04.2016 3.394.115 644.882 4.038.997 Chile SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 60 29.04.2016 9.123.950 1.733.551 10.857.501 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 43 05.04.2016 3.851.450 731.776 4.583.226 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 52 11.04.2016 3.384.550 728.565 4.563.115 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 56 18.04.2016 3.770.950 716.481 4.487.431 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 49 07.04.2016 3.560.580 676.510 4.237.090 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 48 07.04.2016 3.510.800 667.052 4.177.852 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 46 06.04.2016 3.375.540 641.353 4.016.893 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 57 26.04.2016 3.271.640 621.612 3.893.252 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 58 28.04.2016 3.047.500 579.025 3.626.525 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 45 06.04.2016 2.496.150 474.269 2.970.419 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 53 13.04.2016 1.754.400 333.336 2.087.736 SpA Comercializadora Esan 78.487.344-0 47 06.04.2016 1.410.000 267.900 1.667.900 SpA Además, se cuestionan las Facturas N°367 de fecha 25/04/2016, por un monto Neto de $7.793.500, IVA $1.480.765. total $9.274.265 y Factura N°348, de fecha 19/04/2016, por un monto Neto de $3.394.115, IVA $644.882.-, total $4.038.997; del proveedor AGENCY OF SERVICES CHILE SPA, RUT: 76.413.269-6. DÉCIMO OCTAVO: Que, cabe recordar que, en principio, en materia tributaria, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario, el contribuyente es el obligado a probar la verdad de sus declaraciones y la naturaleza de los antecedentes y montos de las operaciones que deben servir de base para el cálculo del respectivo impuesto, conteniendo la última norma citada un estatuto particular aplicable a la carga de la Prueba en el Procedimiento General de Reclamaciones, contenido en el Título II del Libro III del Código Tributario. Que, es esencial, entonces, tener en cuenta que el despliegue probatorio de la reclamante, debió enfocarse en desvirtuar las imputaciones efectuadas por el Servicio de Impuestos Internos en la resolución reclamada. De ahí entonces, debió aportar antecedentes probatorios de acuerdo a los medios de prueba que consagra la ley, acreditar la efectividad de las operaciones con los proveedores cuestionados, la legitimidad de éstos y en definitiva, acreditar que dichas operaciones fueron reales. Lo anterior, con el fin de justificar la procedencia de la devolución solicitada, por concepto de crédito fiscal IVA Chatarra, solicitado por la sociedad reclamante el día 08 de junio de 2016, por el periodo abril de 2016, ascendente a la suma de $32.233.895.- suma devuelta parcialmente, toda vez que se devolvió la suma de $21.154.493.- quedando un saldo discutido y cuestionado por $11.079.402.- Por tanto, la suma, cuya devolución la reclamante 44 Timbre Electrónico debe acreditar su procedencia y derecho es en definitiva, por la suma de $11.079.402.- DÉCIMO NOVENO: Que, en estos autos, cabe hacer presente que la reclamante no rindió prueba en este proceso a fin de dar cumplimiento a su carga procesal de acreditar la procedencia y derecho al saldo de la devolución solicitada, y en definitiva, a desvirtuar las imputaciones y cuestionamientos efectuados por el ente fiscalizador en el acto reclamado, pues solo acompañó al momento de presentar el reclamo, la resolución reclamada, su notificación y la personería, antecedentes que constituyen un requisito para reclamar de conformidad al artículo 125 del Código Tributario. Por el contrario, el Servicio de Impuestos Internos, acompañó una serie de antecedentes documentales, destinados a reforzar los fundamentos de la resolución recurrida, y que en definitiva, permiten apreciar la veracidad de las imputaciones efectuadas por éste, lo que llevó a denegar el saldo solicitado. Que, así las cosas, ante la pasividad de la reclamante a fin de justificar el saldo de devolución cuestionado, queda establecido que no existen antecedentes en autos que permitan a este sentenciador acoger ni aún en parte el reclamo deducido en contra de la Resolución Res. Exenta N°05/DRE20.000 (02) de fecha 05 de enero de 2017, emitida por la Dirección Regional Santiago Norte del Servicio de Impuestos Internos, por tanto se procederá a rechazar en todas sus partes el reclamo deducido. DÉCIMO OCTAVO: Que a partir de lo razonado anteriormente y en virtud de los hechos que se han tenido por verdaderos en este juicio, ponderando la prueba de acuerdo a las reglas de la sana crítica, de las máximas de la experiencia, y en su caso, aplicando el principio de legalidad y demás principios generales del derecho tributario, se arribó a las conclusiones enunciadas en los considerandos que anteceden y el que resto de las alegaciones y antecedentes en nada alteran lo ya resuelto. DÉCIMO NOVENO: En consecuencia, vistos los antecedentes de hecho señalados, apreciados de acuerdo a las reglas de la sana crítica, y lo dispuesto en los artículos 2, 21, 123 y siguientes, 148 y siguientes, del Código Tributario; artículos 1, 3 y 23 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, Resolución Exenta N°86 de fecha 24 de agosto de 2016 , artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil, auto acordado sobre forma de las sentencias, Ley 20.322, Ley 19.880 y doctrinas y principios esbozados, normas del debido proceso y demás antecedentes considerados y leyes pertinentes, tomando en especial consideración la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso. Ponderada preferentemente la contabilidad del reclamante. 45 Timbre Electrónico SE RESUELVE: 1.- NO HA LUGAR AL RECLAMO, deducido por don Diego Berrios de la Hoz, en representación convencional de INDUSTRIAL DE PROCESOS DE LA METALUGIA SPA, RUT: 76.317.743-2, quien deduce reclamo en contra de la Res. Exenta N°05/DRE20.000 (02) de fecha 05 de enero de 2017, emitida por la Dirección Regional Santiago Norte del Servicio de Impuestos Internos- 2.- EN CONSECUENCIA, SE CONFIRMA la Res. Exenta N°05/DRE20.000 (02) de fecha 05 de enero de 2017, emitida por la Dirección Regional Santiago Norte del Servicio de Impuestos Internos- 3.- NO SE CONDENA EN COSTAS A LA RECLAMANTE POR HABER TENIDO MOTIVO PLAUSIBLE PARA LITIGAR. ANÓTESE, REGÍSTRESE y en su oportunidad ARCHÍVESE. Notifíquese la presente resolución al reclamante por carta certificada, y publíquese en forma íntegra en el sitio de Internet de este Tribunal. Dese aviso a los correos electrónicos registrados en el proceso. Déjese testimonio en el expediente. Pronunciada por don LUIS ALFONSO PÉREZ MANRIQUEZ, Juez Titular del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Autoriza don FELIPE MUÑOZ ALBÓNICO, Secretario Titular del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Luis Alfonso Pérez Manríquez Juez Tribunal R. Metropolitana. Primero 46 Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico