Reclamo tributario: resolución

Página 1 de 38 “PELARCO EXPORTACIONES SPA con SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS DIRECCION REGIONAL STGO ORIENTE” RUC 21-9-0000420-1 RIT GR-15-00069-2021 CUANTÍA: 201,55 UTM Santiago, veintisiete de julio de dos mil veintidós. VISTOS. A fojas 1, con fecha 31 de mayo de 2021, comparece don GONZALO FERRADA MOLINA, abogado, Rut 9.460.424-9 domiciliado en calle Amunategui 277 Of. 803 de esta ciudad de Santiago, quien comparece en representación convencional de la sociedad PELARCO EXPORTACIONES SpA, sociedad comercializadora del giro de su denominación, Rut N° 76.820.352-0, de su mismo domicilio para estos efectos. Viene en deducir reclamación tributaria en contra de la RESOLUCIÓN EXENTA N° 214 DE FECHA 9 DE FEBRERO DE 2021, emitida por la Dirección Regional Metropolitana Oriente del Servicio de Impuestos Internos. I. FASE DE DISCUSIÓN. A. RECLAMO TRIBUTARIO. 1. ANTECEDENTES. Señala que, mi representada es una sociedad, destinada a la exportación de productos derivados del agro. Carece de giro agrícola, por lo que los frutos exportados previamente debe comprarlos en el mercado nacional, de forma tal, que sin ellos nada puede exportar. Agrega que, tal cual lo ha sostenido el Servicio en la resolución 214, durante el mes de agosto del año 2020, mi representada efectuó 9 exportaciones de frutas congeladas, amparadas éstas en las facturas de exportación N° 162, 163, 164, 165, 166, 167, 168, 169 y 172 documentos todos que obran en poder del Servicio, al igual que las Declaraciones Únicas de Salida autorizados por el Servicio de Aduanas. Indica que, en resumen, en agosto de 2020 se exportó los siguientes productos: Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 2 de 38 Sostiene que, en su calidad de exportador de bienes, en el mes de agosto de 2020 utilizamos el derecho que consagra el artículo 36 del DL. 825 de 1974 y solicitamos a través del Formulario 3600, Folio 10256622 de fecha 29 de septiembre de 2020 la devolución del Impuesto al Valor Agregado que hubiere soportado en la adquisición de los bienes exportados durante el referido mes de 2020. Advierte que, específicamente se solicitó la devolución de un IVA EXPORTADOR por la suma de $52.008.296.- que corresponde a la totalidad de IVA recargado en los bienes adquiridos y que posteriormente hubiéremos exportado. Expone que, mediante resolución exenta N° 214 -en contra de la que se recurre- de fecha 9 de febrero de 2021, notificada por correo electrónico el mismo día a mi representada, de las sumas solicitadas devolver por concepto de IVA Exportador, sólo autorizó una devolución parcial de $10.439.659.-, rechazando la devolución de todo el IVA recargado en las facturas emitidas por BMC International Chile rut N° 76.140.303-6 y Comercial El Yali SpA, RUT 77.134.861-0, por estimar, en ambos casos que no se cumplía con los requisitos de trazabilidad de los productos vendidos a mi representada, y asimismo, no se logró, en su conceto, acreditar la efectividad de las operaciones y pagos en los términos previstos en el artículo 23 N° 5 del DL 825. Sostiene que, es necesario recalcar que mi representada exportó 42.000 kilos de espárragos congelado emitiendo en respaldo de tal venta las facturas de exportación 167 y 168 y los DUS 9683126 y 9688151; y que dichos espárragos los adquirió de la sociedad BMC Chile International, quien le emitió las facturas 291 y 292 cuyo impuesto retenido se ha solicitado devolver y el Servicio rechazo sin causa justificada alguna. Destaca que, igualmente exportó 32.007 kilos de frambuesa congelada emitiendo en respaldo de tal venta las facturas de exportación 163, 164 y 166 y los DUS 9667734, 9676995 y 9683127; y que dicha frambuesa las adquirió, en parte, de la sociedad BMC Chile International, quien le emitió las facturas 300 y 301 cuyo impuesto retenido se ha solicitado devolver y el Servicio rechazo sin causa justificada alguna. Agrega que, que igualmente exportó 48.024,12 kilos de frutilla congelada emitiendo en respaldo de tal venta la factura de exportación 169 y los DUS 9689756 y 9689757; y que dicha frutilla a Comercial Yali SpA quien emitió la factura de venta de 7.840 kilos, y en parte Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 3 de 38 a BMC Chile International, quien emitió las facturas de venta 302 y 303 cuyo impuesto retenido se ha solicitado devolver y el Servicio rechazo sin causa justificada alguna. Señala que, como se puede observar, toda la fruta exportada, previamente es comprada, el mismo mes en el mercado nacional, en forma tal que sin ella no existe exportación alguna. Indica que, estimamos errada la resolución Exenta N° 214 en contra de la que se recurre por esta vía, y para una mejor comprensión del Tribunal, creo necesario transcribir parte pertinente del referido art. 36 del DL 825 que consagra el derecho en favor de mi representada de solicitar la devolución del Iva Exportador. Dicha norma dice, en parte pertinente: “Artículo 36°- Los exportadores tendrán derecho a recuperar el impuesto de este Título que se les hubiere recargado al adquirir bienes o utilizar servicios destinados a su actividad de exportación. Igual derecho tendrán respecto del impuesto pagado al importar bienes para el mismo objeto. Las solicitudes, declaraciones y demás antecedentes necesarios para hacer efectivos los beneficios que se otorgan en este artículo deberán presentarse en el Servicio de Impuestos Internos. Para determinar la procedencia del impuesto a recuperar se aplicarán las normas del artículo 25°…….” Expone que, por su parte, el artículo 25 a que hace referencia el artículo 36 señala: Artículo 25°- Para hacer uso del crédito fiscal, el contribuyente deberá acreditar que el impuesto le ha sido recargado en las respectivas facturas, o pagado según los comprobantes de ingreso del impuesto tratándose de importaciones, y que estos documentos han sido registrados en los libros especiales que señala el artículo 59°. En el caso de impuestos acreditados con factura, éstos sólo podrán deducirse si se hubieren recargado separadamente en ellas. Expresa que, mi representada dio cabal cumplimiento a todas y cada una de las exigencias contenidas en el artículo 25 citado, y no solo ello, sino que además acredito con su contabilidad, el haber exportado durante el periodo revisado (agosto 2020) la fruta comprada a nuestros proveedor BMC International Chile quien emitió las facturas, competentes, las contabilizaron al ingresarlas en sus libros contables, declararon el IVA recargadas en ellas, y finalmente lo pagaron en Tesorería General de la República. Señala que, sensible, por decir lo menos, resulta observar como el Servicio utiliza argumentaciones ilegales y contrarias al espíritu del artículo 36 citado para negar lugar a la devolución del impuesto solicitado. Explica que, es arbitrario, por cuanto en parte alguna ni el artículo 36, ni el artículo 25 del DL 825 y menos el Decreto Supremo 348 de 1975 del Ministerio de Economía Fomento y Turismo exigen que los productos exportados se encuentren pagados, ya que en muchas oportunidades éstos incluso, van a consignación. Solamente pueden exigir que Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 4 de 38 la mercancía haya sido real y efectivamente exportada lo que en el caso de autos existió y se acreditó cabalmente al Servicio. Agrava la arbitrariedad el hecho que haya sido el mismo Servicio quien constató y enunció en la referida resolución que mi representada, en el periodo correspondiente a la recepción de las facturas cuyo impuesto ha solicitado devolución, efectuó ventas al exterior por la fruta comprada a nuestros proveedores BMC International Chile y Comercial El Yali SpA. Agrega que, es ilegal asimismo, por cuanto prescinde de la aplicación del inciso quinto del N° 5 del artículo 23 del DL 825, norma que señala textualmente que, respecto de las facturas que amparan el impuesto cuya devolución se solicita, no es necesario acreditar la concurrencia de las normas de excepción contenidas en los incisos anteriores del referido art. 23 N° 5, por cuanto dicha disposición señala: “NO OBSTANTE, LO DISPUESTO EN LOS INCISOS SEGUNDO, TERCERO Y CUARTO, NO SE PERDERÁ EL DERECHO A CRÉDITO FISCAL, SI SE ACREDITA QUE EL IMPUESTO HA SIDO RECARGADO Y ENTERADO”. Sostiene que, la norma es meridianamente clara y no admite discusión ni dobles interpretaciones: “acreditándose que el impuesto fue recargado en la factura y posteriormente enterado en arcas fiscales por parte del vendedor o prestador de servicio, el contribuyente que utiliza dicho crédito se entiende liberado de la obligación de dar cumplimiento a las medidas de protección, previstos en los incisos 2, 3 y 4º del artículo 23 Nº 5 para no perder el uso de dicho crédito fiscal”, que fue precisamente el motivo que llevo al sentenciador de primera instancia para acoger la reclamación en lo que respecta a las partidas indicadas. Indica que, por lo demás este es la sana interpretación que la Exma. Corte Suprema a dado a esta materia, en sentencia de fecha 6 de junio del año 2020, en los autos rol 1285- 2018 y que en parte pertinente señala: SEXTO: que en cuanto a la acusación que se ventila en el recurso relativa a que en el fallo se ha apartado de los mandatos que impone el artículo 23 N.º 5 del dl 825, para tener por acreditada la efectividad de las operaciones, no es pertinente, por cuanto la norma en cuestión, en la parte invocada, sólo regula la forma de permitir el reconocimiento del crédito fiscal invocado en documentos que han sido cuestionados, cuando se da cumplimiento a las medidas que la disposición prescribe, cuestión de suyo diversa de la prueba que se requiere para demostrar la realidad de la operación y que se enteró el impuesto en arcas fiscales, que es lo debatido en autos, de acuerdo a lo que se advierte de la simple lectura del fallo de segunda instancia, situación que evidencia aún más la forma como el libelo se aparta de los hechos asentados en el proceso y que sostienen lo resuelto. Destaca que, esta Sentencia rechaza un recurso de casación en el Fondo deducido por el Servicio de Impuestos Internos en contra de una sentencia pronunciada por la Corte de Temuco de fecha 1º de diciembre de 2017 en los autos rol 53-2016 y por la que dicho Tribunal de Alzada revoca una sentencia del Tribunal Tributario, acogiendo en recurso en Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 5 de 38 todas aquellas partidas en que se hubiere acreditado el entero y pago del impuesto recargado en las facturas de compra. O de sentencia dictada por la Excma. Corte Suprema rol 61450-16, en la que se consigna en parte pertinente: “Sexto: Que en lo que concierne al requisito que contempla el artículo 23 N° 5 inciso cuarto de la Ley Sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, la sentencia estableció que los formularios 29 del contribuyente Adiodino Ruminot daban cuenta que los débitos fiscales consignados en las facturas cuestionadas fueron debidamente declarados y pagados en arcas fiscales en las fechas que correspondían y que las rectificatorias efectuadas con posterioridad solo modificaban el crédito fiscal declarado primitivamente, con excepción del período 06-2011, el que no fue declarado, por la suma de $847.628. Sin perjuicio de ello, la Tesorería General de la República inició las acciones de cobro al contribuyente Adiodino Ruminot, por las omisiones y alteraciones a su crédito fiscal, circunstancias que el reclamante de autos ignoraba, obrando de buena fe, desconociendo las irregularidades que afectaban a las facturas impugnadas. Séptimo: Que lleva la razón el recurrente cuando sostiene que pesa sobre el contribuyente la carga de justificar la pertinencia de sus pretensiones, en conformidad al artículo 21 del Código Tributario, porque como se desprende de autos, el Servicio de Impuestos Internos ejerció sus facultades fiscalizadoras, condiciones en las que la compañía debía acreditar en las instancias administrativa y judicial los requisitos de procedencia de la devolución solicitada, de acuerdo a lo que dispone el artículo 23 N° 5 de la Ley Sobre Impuesto a las Ventas y Servicios. A partir del análisis de la prueba rendida, el fallo resolvió acoger el reclamo, pues las exigencias de hecho a que se refiere la norma fueron efectivamente justificadas, lo que determina que podía reconocerse el derecho a la devolución solicitada.” Explica que, pues bien en el caso de autos, sociedad BMC Chile International incorporó en sus libros contables las facturas emitidas a mi representada, como asimismo, a través de los formularios 29 declararon y enteraron en arcas fiscales los impuestos que tales documentos generaron, y por lo tanto el Servicio ha hecho una aplicación ilegal, en el caso sub litem de la norma citada. Añade que, mi representada no es agricultor, sino solamente un comercializador de frutas al exterior, un exportador, y por lo tanto toda la fruta que exporta previamente debe comprarla. De allí surge la pregunta que el Servicio ha sido incapaz de responder: ¿Si mi representada en el período en revisión, efectuó exportaciones de 285.471,36 de kilos de fruta comprada a las sociedad BMC Chile International y Comercial El Yali SpA,; si lo anterior se acreditó tanto con la contabilidad de mi representada, como con los BL y DUS de aduana; si asimismo existen las remesas de dinero del extranjero por los montos exportados, cuál sería la responsabilidad en el origen de la fruta exportada?. Expresa que, la respuesta es sencilla: NINGUNA, simplemente el Servicio mañosa y arbitrariamente está negando un derecho a un contribuyente con argumentaciones abiertamente contrarias a la Ley, razón por la que recurro por la vía de la reclamación a Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 6 de 38 efecto que, en uso de sus facultades legales, declare ilegal la resolución exenta 214 de fecha 9 de febrero del año en curso, ordenando al Servicio proceder al total de la devolución del Iva solicitado, con expresa condena en costas. 2. CONCLUSIONES. Indica que, y con el mérito de lo expuesto, lo dispuesto en las disposiciones citadas y artículos 115 y siguientes del Código Tributario, tener por deducida reclamación judicial en contra de la RESOLUCIÓN EXENTA N° 214 de fecha 9 de febrero del año en curso, darle tramitación de rigor, y en definitiva acogerla en todas sus partes, dejándola sin efecto, y ordenando consecuencialmente al Servicio de Impuestos Internos proceder a la devolución de la totalidad del Iva Exportador solicitado por la sociedad PELARCO EXPORTACIONES SpA, Rut N° 76.820.352-0, con expresa condena en costas. En subsidio de lo anterior, que se procede a la devolución menos que VS. Determine conforme al mérito del proceso, con o sin costas. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 7 de 38 B. RESPUESTA AL RECLAMO TRIBUTARIO. A fojas 46 y siguientes, con fecha 02 de julio de 2021, comparece don MANUEL ARAYA ZACARÍAS, en representación de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, quien evacúa el traslado conferido por este Tribunal, solicitando el rechazo del reclamo en todas sus partes, se confirme la Resolución Ex. N° 214 de fecha 09.02.2021, con costas, en mérito de los fundamentos de hecho y derecho que a continuación expone. I. HECHOS. Señala que, mediante presentación de Formulario 3600, folio N° 10256622, de fecha 29 de septiembre de 2020, la contribuyente solicitó devolución de IVA Exportador por el período de agosto de 2020, según el artículo 36 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (en adelante también Ley IVA) y el Art. 1° del D.S. N° 348, de 1975, por la suma de $52.008.296.- Agrega que, de la revisión de los antecedentes de la solicitud de devolución de IVA Exportador, se dispuso y notificó por correo electrónico con fecha 02 de octubre de 2020, mediante la Resolución Ex. N° 2249 del Departamento de Fiscalización N° 2, la realización de una Fiscalización Especial Previa de las operaciones que dieron origen o que servían de antecedentes del crédito fiscal cuya devolución se solicitaba. Indica que, con fecha 14 de diciembre de 2020, se emitió el Acta de Recepción Total de documentos, emitiéndose con fecha 22 de diciembre de 2020 la Resolución Ex. N° 2637, que dispuso como plazo máximo para Fiscalización Especial Previa el 06 de enero de 2021. Expone que, con fecha 06 de enero de 2021 se emitió la Resolución Ex. N° 7, notificada en la señalada data, autorizando en parte la devolución de IVA Exportador correspondiente al mes de agosto de 2020, en la que además se dispuso el 10 de febrero de 2021, como vencimiento al plazo adicional de 25 días hábiles, para que este Servicio concretara las actuaciones o acciones de carácter administrativo o judicial encaminadas a subsanar o sancionar los reparos, deficiencias o irregularidades detectadas. Sostiene que, en la declaración Jurada del Formulario 3601, folio N° 1888530 de fecha 29 de septiembre de 2020, y en concordancia con la información entregada por el Servicio Nacional de Aduanas, la contribuyente en el período de agosto de 2020, exportó lo siguiente: Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 8 de 38 En resumen, exportó las siguientes cantidades de productos: En consecuencia, en consideración a que la contribuyente solicitó la devolución de los créditos fiscales de agosto de 2020, este Servicio revisó el Registro de Compras, detectándose que los dos principales proveedores, los que en conjunto representan el 79,94% de sus créditos fiscales totales, eran BMC INTERNATIONAL CHILE, Rut N° 76.140.303-6, y COMERCIAL EL YALI SpA, Rut N° 77.134.8612-0. Explica que, de acuerdo al Registro de Compras de la contribuyente, en agosto de 2020, la contribuyente recibió 6 facturas de BMC International, con un IVA de $35.962.472, equivalente al 69% de los créditos fiscales del periodo, y una factura electrónica de Comercial el Yali SpA, con un IVA asociado de $5.669.373, equivalente al 10,94% de sus créditos fiscales. El detalle de lo antes expuesto es el siguiente: Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 9 de 38 Señala que, para constatar la trazabilidad y el origen de los productos, se revisó el Registro de Compras de BMC International Chile, Rut N° 76.140.303-6, la que inició actividades el 23 de marzo de 2011, siendo sus actividades las de: Venta al por mayor de Frutas y Verduras; Venta al por mayor no especializada; Actividades de consultoría de gestión y otras actividades de Servicios de apoyo a las empresas N.C.P., con domicilio en Pérez Valenzuela 1098 of. 54 de la comuna de Providencia, cuyo destino es oficina y de acuerdo a nuestras bases de datos no tiene sucursal informada en donde pueda realizar bodegaje, logística, procesos, etc. Agrega que, de la revisión del Registro de Compras de BMC International Chile, se verificó que su principal proveedor es Molina Exportaciones SpA, Rut N° 76.153.943-4, sociedad esta última cuyo principal proveedor es la misma sociedad Molina Exportaciones SpA, Rut N° 76.153.943-4. Destaca que, en este caso no se pudo verificar el origen de los productos, debido a que las sociedades participantes de la cadena de proveedores son comercializadoras, en donde el origen de los créditos fiscales proviene de MOLINA EXPORTACIONES SPA, RUT N° 76.153.943-4, quien le compra la fruta a una sociedad que a su vez compra la fruta a MOLINA EXPORTACIONES SPA, RUT N° 76.153.943-4. Afirma que, de la revisión de Comercial El Yali Spa, Rut N° 77.134.861-0, se verificó que inició actividades el 10/03/2020, cuya actividad económica es Corretajes de frutas al por mayor y menor, con domicilio en O’Higgins 385 1, Curicó, cuyo destino es habitacional, y que de acuerdo a nuestras bases de datos, el domicilio no ha sido acreditado. Además, no tiene sucursal informada en donde pueda realizar su actividad. Alude que, se precisa en la resolución reclamada que este proveedor se encuentra No Declarante de los períodos de agosto y septiembre de 2020. Al revisar sus Registros de Compras desde marzo a agosto 2020, se pudo comprobar que no tiene compras de ningún tipo, por lo que no contaba con los 7.840 Kg. de frutillas que fueron presuntamente vendidas al solicitante. Indica que, debido a las irregularidades detectadas y al no poder determinar la procedencia de los créditos fiscales, cuya devolución se solicita, mediante notificación F3301 Folio 337 de fecha 05 de octubre de 2020, se le solicitó a la contribuyente acreditar la efectividad material y los pagos conforme al art. 23 N°5 de la Ley de IVA, de las facturas electrónicas recibidas de los proveedores BMC INTERNATIONAL CHILE, RUT N° 76.140.303-6 y COMERCIAL EL YALI SPA, RUT N° 77.134.861-0. El contribuyente no aportó lo solicitado. Señala que, la Resolución reclamada indica que de los antecedentes obtenidos en la etapa de fiscalización y del análisis de la información que obra en poder de este Servicio, así como de las verificaciones realizadas a los antecedentes aportados por el contribuyente, se ha determinado que no ha sido posible comprobar la veracidad de las operaciones que dieron origen o que sirven de antecedentes del crédito fiscal consignadas en las facturas electrónicas recibidas de los proveedores BMC INTERNATIONAL CHILE, RUT N° Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 10 de 38 76.140.303-6 y COMERCIAL EL YALI SPA, RUT N° 77.134.861-0 ni la materialidad de los productos vendidos por éstos al solicitante, por lo que, no tiene derecho al uso de los créditos fiscales asociados a las facturas emitidas por estos proveedores. Determina que, en vista de lo previamente expuesto, el acto administrativo reclamado resuelve confirmar la Resolución Ex. N° 7 de fecha 06 de enero de 2021, la que determinó una devolución parcial de $10.439.659, por concepto de IVA Exportador, según se indica en el siguiente detalle: II. ALEGACIONES DE LA RECLAMANTE. Señala que, en primera instancia, la parte reclamante indica que la contribuyente es una sociedad destinada a la exportación de productos agrícolas, siendo los productos exportados previamente comprados en el mercado nacional. Agrega que, luego menciona que solicitó con fecha 29 de septiembre de 2020 la devolución de IVA Exportador correspondiente al período de agosto de 2020, mediante el Formulario 3600, folio N° 10256622 por la suma de $52.008.296, que correspondería a la totalidad del IVA recargado en los bienes adquiridos y que posteriormente se habrían exportado, efectuándose todas las transacciones en el mismo mes. Indica que, según la contribuyente el detalle de lo exportado sería el siguiente: Expone que, la Resolución reclamada sería errónea, dado que la contribuyente habría dado cumplimiento a todas y cada una de las exigencias del artículo 25 de la Ley de IVA, y que además habría acreditado con su contabilidad las exportaciones ya aludidas y que sus proveedores habrían emitido las facturas competentes, las que habrían sido contabilizadas y que habrían declarado el IVA recargado y que se habría enterado en arcas fiscales. Sostiene que, el acto reclamado sería arbitrario, dado que los artículos 36 y 25 de la Ley de IVA y el Decreto Supremo N° 348 de 1975 del Ministerio de Economía Fomento y Turismo, no exigirían que los productos exportados estén pagados, exigiendo dichas normas únicamente que la mercancía haya sido real y efectivamente exportada. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 11 de 38 En consecuencia, agrega que la Resolución Ex. N° 214 de fecha 09 de febrero de 2021, sería ilegal, por cuanto prescindiría de la aplicación del inciso quinto del N° 5 del artículo 23 de la Ley de IVA, dado que respecto de las facturas que ampararían el impuesto cuya devolución se solicita, no sería necesario acreditar la concurrencia de las normas de excepción de la ya referida norma, siempre que se acredite que el impuesto recargado en la factura fue enterado en arcas fiscales por parte del vendedor o prestador del servicio. Explica que, asimismo, asevera que la Corte Suprema en las sentencias de las causas rol 1285-2018 y 61.450-16, indicaría que el entero del IVA en arcas fiscales, recargado en las correspondientes facturas, daría por cumplido el requisito del inciso cuarto del artículo 23 N° 5 de la Ley de IVA. Señala que, en la especie BMC Chile International habría consignado en sus libros contables las facturas emitidas a la contribuyente y que en sus Formularios 29 habría declarado y enterado en arcas fiscales los impuestos recargados en los documentos tributarios respectivos. Agrega que, habiéndose acreditado la exportación de fruta, la contribuyente no tendría ninguna responsabilidad en el origen de los productos, por lo que solicita que se declare ilegal la Resolución Ex. N° 214 de fecha 09 de febrero de 2021 y que se proceda a la devolución total de IVA solicitada por el período de agosto de 2020. III.- CONSIDERACIONES PREVIAS: CRÉDITO FISCAL DEL IVA, PAGO EFECTIVO DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, EXPORTACIÓN DE BIENES Y RECUPERACIÓN DEL CRÉDITO FISCAL IVA EXPORTADOR. Señala en primer término que, a fin de poner en contexto las alegaciones que expondremos en el apartado IV.- siguiente al referirnos a los fundamentos de hecho y de derecho en virtud de los cuales el Tribunal deberá rechazar el reclamo de autos, es necesario detenernos y comprender la forma en que opera el beneficio tributario de devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado en caso de un exportador de bienes, ámbito en el cual se desarrolla el asunto de autos, para lo cual solicitamos a este Tribunal tener presente lo siguiente: 1. CRÉDITO FISCAL DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. Señala que, el número 1° del inciso primero del artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios dispone que los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado tendrán derecho a un Crédito Fiscal contra el Débito Fiscal determinado por el mismo período tributario, el cual será equivalente al IVA recargado en las facturas que acrediten adquisiciones de bienes o utilización de servicios, o, en el caso de las importaciones, aquel pagado en la importación de las especies al territorio nacional respecto del mismo período. En consecuencia, dará derecho a crédito el IVA soportado o pagado en las operaciones que recaigan sobre especies corporales muebles o servicios destinados a formar parte del activo realizable o activo fijo, y aquellas relacionadas con gastos de tipo general, que digan Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 12 de 38 relación con el giro o actividad del contribuyente. Igualmente dará derecho a crédito el IVA recargado en las facturas emitidas con ocasión de un contrato de venta o un contrato de arriendo con opción de compra de un bien corporal inmueble y de los contratos referidos en la letra e) del artículo 8° de la ley ya citada. Agrega que, sin embargo, los números 2°, 4° y 5° del artículo 23 de la ley individualizada precedentemente, deniegan el Crédito Fiscal en determinadas situaciones, señalando el número 5° del artículo 23 a que hemos hecho referencia, que no darán derecho a crédito fiscal los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y en aquéllas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto. Indica que, encontrándose un contribuyente en alguna de las situaciones contempladas precedentemente, no será factible la utilización del Crédito Fiscal del IVA, procediendo entonces la determinación por parte del Servicio de las diferencias que por concepto de Débito Fiscal atañen al contribuyente, y el reintegro del IVA en los casos excepcionales en que haya sido devuelto, lo anterior sin perjuicio del uso del Crédito Fiscal en caso de facturas no fidedignas o falsas, con la concurrencia copulativa de los requisitos estrictos en torno a la forma de pago de ésta, circunstancia excepcional establecida a objeto de proteger al contribuyente que ha actuado de buena fe. Expone que, en efecto, en caso de facturas no fidedignas o falsas, aun cuando el N° 5 del artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios establece que no darán derecho a crédito fiscal los impuestos recargados o retenidos en tales facturas, la norma establece una importante excepción, en el caso que las citadas facturas hayan sido pagadas de acuerdo a la modalidad indicada en el N° 5 del artículo recién citado, y asimismo, cuando el prestador del servicio o el vendedor ha enterado en arcas fiscales el IVA recargado. Sostiene que, con respecto a la modalidad de pago que se debe observar para poder utilizar como Crédito Fiscal el IVA recargado en facturas no fidedignas o falsas, éste debe ser efectuado: a) Con un cheque nominativo, vale vista nominativo o transferencia electrónica de dinero a nombre del emisor de la factura, girados contra la cuenta corriente bancaria del respectivo comprador o beneficiario del servicio. b) Haber anotado por el librador al extender el cheque o por el banco al extender el vale vista, en el reverso del mismo, el número del rol único tributario del emisor de la factura y el número de ésta. En el caso de transferencias electrónicas de dinero, esta misma información, incluyendo el monto de la operación, se deberá haber registrado en los respaldos de la transacción electrónica del banco. En consecuencia, no obstante lo anterior, la ley dispone en forma particular para aquellos casos en que una factura fuere objetada por el Servicio de Impuestos Internos con posterioridad a su pago, perdiendo el comprador o beneficiario del servicio el derecho al Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 13 de 38 Crédito Fiscal que ella hubiere originado, a menos que acredite a satisfacción de este Servicio, las circunstancias siguientes: a) La emisión y pago del cheque, vale vista o transferencia electrónica, mediante el documento original o fotocopia de los primeros o certificación del banco, según corresponda, con las especificaciones que determine el Director del Servicio de Impuestos Internos. b) Tener registrada la respectiva cuenta corriente bancaria en la contabilidad, si está obligado a llevarla, donde se asentarán los pagos efectuados con cheque, vale vista o transferencia electrónica de dinero. c) Que la factura cumple con las obligaciones formales establecidas por las leyes y reglamentos. d) La efectividad material de la operación y de su monto, por los medios de prueba instrumental o pericial que la ley establece, cuando el Servicio de Impuestos Internos así lo solicite. Explica que, de lo anterior se colige que si bien se exige para el uso del Crédito Fiscal que las facturas sean auténticas y cumplan con todos los requisitos legales y reglamentarios, excepcionalmente se admite el uso del crédito fiscal en caso de facturas no fidedignas, falsas, que no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios y otorgadas por personas que no son contribuyentes de IVA, si concurren los requisitos ya señalados, lo anterior a fin de proteger a los contribuyentes de buena fe que pueden recibir, sin percatarse de ello, facturas falsas o no fidedignas. 2. PAGO EFECTIVO DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. Señala que, ahondando en lo señalado precedentemente, debemos recordar cuál es la mecánica del IVA y como, en definitiva, se va traspasando en las diferentes etapas o procesos de comercialización, de manera de dilucidar como un quiebre o corte en Ia cadena de las etapas primarias de Ia compra o venta de productos, su utilización posterior por los compradores y el devolver sumas no imputadas a débitos fiscales, implicaría un grave daño o perjuicio al interés fiscal, por cuanto se estarían devolviendo sumas de dinero a título de impuestos, que no han ingresado materialmente a las arcas fiscales. Agrega que, el Impuesto al Valor Agregado es un impuesto que grava el valor añadido o agregado a un producto en las distintas fases de su producción y su final comercialización, afectando a todas las transacciones efectuadas dentro del proceso económico, encontrándose sujeto a imposición solamente el valor agregado que cada participante de la cadena de comercialización añade al bien en particular, existiendo la posibilidad de utilizar como crédito el impuesto soportado en la adquisición de bienes o utilización de servicios que permiten agregarle valor al bien en cada etapa productiva, cuestión que recoge el artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, que dispone que los contribuyentes de IVA tendrán derecho a un crédito fiscal, contra el débito fiscal determinado por el mismo período tributario, el cual será equivalente al IVA recargado en las facturas que acrediten adquisiciones de bienes o utilización de servicios, o, en el caso de las importaciones, aquel pagado en la importación de las especies al territorio Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 14 de 38 nacional respecto del mismo período, debiendo por cierto cada intermediario cumplir con la normativa tributaria y enterar en arcas fiscales como débito fiscal Ia parte del impuesto que le corresponda, de modo tal que el adquiriente o comprador tendrá el legítimo derecho a utilizar el importe respectivo como crédito fiscal, debiendo el Servicio de Impuestos Internos, en atención al rol fiscalizador que le confiere la ley, procurar que no existan interrupciones o quiebres en la cadena de comercialización de un bien o servicio. Indica que, por lo tanto, para acceder a las devoluciones del crédito fiscal del IVA, es fundamental que la cadena de comercialización y pago de este impuesto no haya sufrido o experimentado quiebres que impliquen acceder a solicitudes de devolución de créditos por sumas que no fueron declaradas ni enteradas por los diferentes actores en las etapas previas del proceso de compra y venta, cuestión que pudo observarse al tiempo de la fiscalización efectuada al contribuyente, y que culminó con la emisión de la Resolución impugnada en estos autos, tal como lo expondremos en el transcurso de esta presentación. 3. EXPORTACIÓN DE BIENES Y RECUPERACIÓN DEL CRÉDITO FISCAL IVA EXPORTADOR. Señala que, la calificación de una venta como convención afecta al Impuesto al Valor Agregado podemos encontrarla en el N° 1 del artículo 2 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, norma que señala que para efectos de la aplicación de la referida ley debe entenderse por venta “toda convención independiente de la designación que le den las partes, que sirva para transferir a título oneroso el dominio de bienes corporales muebles, bienes corporales inmuebles construidos, de una cuota de dominio sobre dichos bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos, como, asimismo, todo acto o contrato que conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta”. Por lo tanto, cualquier acto que presente las características descritas en la norma citada es considerado como “venta” para efectos tributarios, y en consecuencia, se encontrará afecto al Impuesto al Valor Agregado, salvo que exista a su respecto disposición expresa que lo releve de tal carga. Agrega que, conforme lo establece el N°1 del artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, los contribuyentes tendrán derecho a un crédito fiscal contra el débito fiscal determinado en el mismo período tributario, equivalente al impuesto recargado en las facturas que acrediten sus adquisiciones o la utilización de servicios, debiendo el contribuyente acreditar que el impuesto le ha sido recargado en las respectivas facturas, y que dichos documentos han sido registrados en los libros que establece el artículo 74 del Decreto Supremo N° 55 del Ministerio de Hacienda sobre Reglamento de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios. Indica que, por otra parte, el artículo 12 letra D) de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios exime del Impuesto al Valor Agregado a aquellos ingresos percibidos por la venta de especies al exterior. Expone que, en atención a lo expuesto, no existiendo posibilidad de utilizar el crédito fiscal al realizar operaciones exentas del Impuesto al Valor Agregado, en el caso de un Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 15 de 38 contribuyente exportador la ley ha debido solucionar este asunto, en atención a que el IVA soportado por éste incrementaría el valor de los bienes y servicios exportados, razón por la cual el inciso 1° del artículo 36 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios prescribe en lo pertinente que “Los exportadores tendrán derecho a recuperar el impuesto de este Título que se les hubiere recargado al adquirir bienes o utilizar servicios destinados a su actividad de exportación. Igual derecho tendrán respecto del impuesto pagado al importar bienes para el mismo objeto”, cuestión refrendada por el artículo 1° del D.S. N° 348 de 1975 del Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción, que señala en lo pertinente que “Las personas que para los efectos del artículo 36º del decreto ley Nº825, de 1974, y de este decreto supremo, se consideran exportadores de bienes y servicios … podrán recuperar el impuesto del Título II o el de los artículos 37º Letras a), b) y c), 40º, 42º, 43º bis y 46º del título III, según corresponda, del decreto ley Nº 825, que se les haya recargado al adquirir bienes o utilizar servicios destinados a su actividad de exportación o considerada como tal, o que hayan pagado al importar bienes para el mismo objeto, en la forma establecida en el presente Reglamento”. Sostiene que, de este modo, de acuerdo con las citadas instrucciones, para que un contribuyente calificado como exportador de bienes pueda acceder al beneficio establecido en las normas en comento, es menester que la actividad desarrollada por el contribuyente se encuentre gravada con el Impuesto al Valor Agregado, liberándose del pago de dicho impuesto en virtud de la exención establecida en el artículo 12° letra D) de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, además de encontrarse efectivamente enterados en arcas fiscales los impuestos asociados a las facturas que acrediten sus adquisiciones o la utilización de servicios que digan relación con la actividad del contribuyente, de modo tal que el Fisco proceda a devolver algo que efectivamente entró dentro de su patrimonio. IV.- EL RECLAMO DEBE SER RECHAZADO EN TODAS SUS PARTES. 1. SOBRE LA SUPUESTA ARBITRARIEDAD DEL ACTO RECLAMADO. Señala que, respecto a la alegación de la parte reclamante relativa a que acto reclamado sería arbitrario, dado que los artículos 36 y 25 de la Ley de IVA y el Decreto Supremo N° 348 de 1975 del Ministerio de Economía Fomento y Turismo, no exigirían que los productos exportados estén pagados, exigiendo dichas normas únicamente que la mercancía haya sido real y efectivamente exportada, cabe recordar que la contribuyente con fecha 29 de septiembre de 2020, mediante Formulario 3600, folio N° 10256622, solicitó la devolución de IVA Exportador respecto del período de agosto de 2020, ante lo cual con fecha 02 de octubre de 2020, mediante Resolución Ex. N° 2249, se informó a la contribuyente la realización de una Fiscalización Especial Previa (FEP), acto que en su Considerando 5° comunicaba a la contribuyente que la finalidad de la referida fiscalización era determinar la efectividad de las operaciones que daban origen a la solicitud de devolución del referido IVA Exportador. Agrega que, en razón de haberse dispuesto una FEP, mediante notificación F3301 Folio 337 de fecha 05 de octubre de 2020, se solicitó a la contribuyente que, en el plazo de un mes, hiciera llegar a este Servicio la documentación señalada en el referido Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 16 de 38 requerimiento, lo anterior con el objeto de acreditar la efectividad de las operaciones y la actividad económica que involucraba la exportación del período de agosto de 2020, requiriéndole además la acreditación del pago de proveedores de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 23 N° 5 de la Ley de IVA, respecto de determinados proveedores, entre los que se encontraban la sociedad BCM International Chile y Comercial El Yali SpA. Indica que, el objetivo de la fiscalización, en lo que dice relación con el pago de proveedores de conformidad con lo dispuesto en el artículo 23 N° 5 de la Ley de IVA - cuestión que fue solicitada por el Servicio y que la reclamante considera arbitraria-, tenía como fin último otorgarle la posibilidad de utilizar el crédito fiscal u obtener su devolución en el caso de los exportadores, en caso que, con posterioridad al pago de una factura, ésta fuere objetada por el Servicio, debiendo para ello dar cumplimiento a los requisitos establecidos en el actual inciso cuarto del N° 5 del artículo 23 de la Ley de IVA, tales son: a) La emisión y pago del cheque, vale vista o transferencia electrónica, mediante el documento original o fotocopia de los primeros o certificación del banco, según corresponda, con las especificaciones que determine el Director del Servicio de Impuestos Internos. b) Tener registrada la respectiva cuenta corriente bancaria en la contabilidad, si está obligado a llevarla, donde se asentarán los pagos efectuados con cheque, vale vista o transferencia electrónica de dinero. c) Que la factura cumple con las obligaciones formales establecidas por las leyes y reglamentos. d) La efectividad material de la operación y de su monto, por los medios de prueba instrumental o pericial que la ley establece, cuando el Servicio de Impuestos Internos así lo solicite. Expone que, sin perjuicio de los requisitos individualizados precedentemente, el actual inciso quinto del N° 5 del artículo 23 de la Ley de IVA prescribe que: “No obstante lo dispuesto en los incisos segundo y tercero, no se perderá el derecho a crédito fiscal, si se acredita que el impuesto ha sido recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor”. Sostiene que, de la simple lectura de la norma previamente transcrita, es evidente que la acreditación del pago de las facturas en las que se encuentran recargados los créditos fiscales IVA, tiene como único objetivo la verificación de la utilización de dichos créditos, y en el caso que no se pueda acreditar dicha circunstancia, los contribuyentes pueden subsanar dicha situación respaldando que el tributo recargado fue debidamente enterado en arcas fiscales, por lo que no se observa ninguna arbitrariedad en el actuar de esta Administración. La acreditación del pago de las facturas de conformidad a lo dispuesto en el artículo 23 N° 5, de la Ley de IVA, es esencial, dado que en caso contrario la contribuyente, al habérsele impugnado los créditos fiscales IVA, pierde el derecho a éstos, tal es la razón por la que en la comunicación de Fiscalización Especial Previa y en el requerimiento de antecedentes asociado, se le solicitó acreditar la efectividad de las Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 17 de 38 operaciones y el pago de las facturas conforme a lo dispuesto en la antedicha norma legal, cuestión que la contribuyente no logró respaldar en dicha instancia de fiscalización. En consecuencia, el requerimiento efectuado a la contribuyente, en lo que dice relación con las operaciones llevadas a cabo con sus proveedores BMC International Chile y Comercial El Yali SpA, fue motivado ante la revelación del siguiente escenario en el que se llevaron a cabo las operaciones cuestionadas: 1) La sociedad BMC INTERNATIONAL CHILE registra domicilio en Pérez Valenzuela 1098 of. 54 de la comuna de Providencia, cuyo destino es oficina y de acuerdo a nuestras bases de datos, no tiene sucursal informada en la que pueda realizar bodegaje, logística, procesos u otra actividad necesaria para llevar a cabo su actividad. Se verificó, que el principal proveedor de BMC INTERNATIONAL CHILE, es MOLINA EXPORTACIONES SPA, RUT N° 76.153.943-4, quien representa el 97,25% de los créditos fiscales totales de los períodos agosto 2019 a agosto 2020, por ventas principalmente de frutillas. En cuanto a la revisión a los Registros de Compras de MOLINA EXPORTACIONES SPA, RUT N° 76.153.943-4, se detectó que sus principales proveedores son BMC INTERNATIONAL CHILE y otros proveedores, los que a su vez tienen como principal proveedor a MOLINA EXPORTACIONES SPA, RUT N° 76.153.943- 4, quien además informa el mismo domicilio que algunos de sus proveedores. No se pudo verificar el origen de los productos, debido a que las sociedades participantes de la cadena de proveedores son comercializadoras, en donde el origen de los créditos fiscales proviene de MOLINA EXPORTACIONES SPA, RUT N° 76.153.943-4, siendo una cadena de proveedores que se compran y venden recíprocamente. 2) Respecto a las verificaciones realizadas a COMERCIAL EL YALI SPA, RUT N° 77.134.861-0, se pudo constatar que ésta registra inicio de actividades el 10/03/2020, cuya actividad económica es corretajes de frutas al por mayor y menor, registrando el domicilio de O’Higgins 385 1, Curicó, cuyo destino es habitacional, y que de acuerdo a nuestras bases de datos, no ha sido acreditado. Además, no tiene sucursal informada en la que pueda realizar bodegaje, logística, procesos u otra actividad necesaria para llevar a cabo su actividad. Por otra parte, este proveedor se encuentra No Declarante de los períodos de agosto y septiembre de 2020, detectándose en sus Registros de Compras desde marzo a agosto 2020, que no tiene compras de ningún tipo, por lo que no contaba con los 7.840 Kg. de frutillas que fueron presuntamente vendidas a la contribuyente de autos. Explica que, estando entonces el Servicio en conocimiento de tales antecedentes es que requirió a la contribuyente de autos la acreditación de las operaciones que sustentaban el crédito fiscal cuya devolución solicitó, pues evidentemente, resultaba poco probable que sus proveedores pudiesen haber realizado la venta de los productos de los Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 18 de 38 que daban cuenta las Facturas N°s. 291, 292, 300, 301, 302 y 303 emitidas por BCM International Chile, y la Factura N° 2 emitida por Comercial El Yali SpA. Así, exhortada la contribuyente a acreditar la efectividad material de las operaciones registradas en las facturas que sustentaban la devolución del IVA Exportador del período agosto de 2020, o el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 23 N° 5 de la Ley de IVA, durante el proceso de fiscalización hizo llegar a esta Administración un conjunto de antecedentes que permitirían tal acreditación y en consecuencia, harían factible la devolución de sus créditos fiscales correspondientes. Sin embargo, no fue posible efectuar la devolución del monto total solicitado por la contribuyente -se dio lugar a la devolución de $10.439.659-, manteniéndose el cuestionamiento efectuado por el Servicio a las Facturas emitidas por los proveedores recién individualizados. Señala que, en efecto, no obstante la documentación formal acompañada por la contribuyente durante el procedimiento de revisión -cuya entrega quedó consignada en el Acta de Recepción/Entrega y/o Acceso Documentación, Formulario 3309 Folio N° 67 de fecha 14.12.2020 que se acompaña en el Cuarto Otrosí de esta presentación-, de acuerdo con los antecedentes existentes en las bases de datos de este Servicio y de los documentos presentados por la propia contribuyente, se observó que no era posible tener por ciertas las operaciones de compraventa de frutillas y espárragos por casi 120.000 kilos de las que deban cuenta las facturas individualizadas en el párrafo precedente, toda vez que, como hemos señalado, los supuestos proveedores de la reclamante no contaban con la infraestructura necesaria para llevar a cabo las operaciones que señalan las facturas de venta emitidas a la contribuyente de autos, no logrando explicar ni acreditar la reclamante cómo pudo adquirir los bienes transados, si las sociedades proveedoras no reunían las características de sociedades operativas. En este punto, debemos destacar que la actividad probatoria del contribuyente debe ser completa, e incluir la trazabilidad de las mercaderías transadas, de modo tal de descartar la existencia de una red irregular de proveedores, cuestión que no ocurrió durante el proceso de fiscalización, pues los documentos por él acompañados al tiempo de la fiscalización no permitieron lograr el convencimiento de este Servicio en cuanto a encontrarnos efectivamente a una cadena del IVA sin quiebres. Por otra parte, la carga de la prueba de cargo del contribuyente no sólo se refiere a las operaciones llevadas a cabo o al cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 23 N° 5 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, sino que incluso puede extenderse a la acreditación de la situación tributaria de sus proveedores, toda vez que lo que interesa probar, en definitiva, es el correcto y efectivo pago del débito asociado a las facturas cuestionadas, tal como lo señala el inciso 5° del N° 5 del artículo 23 de la ley citada, que establece: “No obstante lo dispuesto en los incisos segundo y tercero, no se perderá el derecho a crédito fiscal, si se acredita que el impuesto ha sido recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor”. Agrega que, confirma lo expuesto en el número 3 anterior lo resuelto por la Excma. Corte Suprema en sentencia de fecha 23.03.2016, que rechaza el recurso de casación interpuesto por un contribuyente, dictada en causa Rol N° 1961-2015 caratulada “EFCO Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 19 de 38 SERVICIOS GENERALES S.A. CON S.I.I.”, respecto de la cual debemos hacer presente lo dispuesto en su Considerando Quinto, que señala: “Quinto: Que, denuncia también el recurso la vulneración del artículo 21 del Código Tributario en relación a los artículos 23 N° 5 del D.L. N° 825 y 1698 del Código Civil, porque según el mencionado artículo 21 el contribuyente tiene la obligación de desvirtuar las impugnaciones que digan relación sólo con los documentos, libros y otros medios de prueba en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, y no respecto a hechos, documentos o conductas de terceros, materia respecto de la cual rige el artículo 1698 del Código Civil, residiendo en ese aspecto la carga de la prueba en el contribuyente. En este punto el recurrente pasa por alto que la norma que rige la carga de la prueba y los medios probatorios que deben utilizarse para satisfacerla, está establecida en la parte final del inciso segundo del artículo 21 del Código Tributario, al disponer que “Para obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero”, de ese modo, la carga de la prueba no está limitada a aportar sus propios documentos y libros, sino que conforme al inciso 10° del artículo 132 del Código Tributario -y sin perjuicio de las limitaciones que la misma disposición establece- a “cualquier otro medio probatorio apto para producir fe” y desvirtuar las impugnaciones del Servicio. Lo anterior resulta más evidente en los casos en que se impute la falsedad ideológica de una factura, pues en ese supuesto el artículo 23 N° 5 inciso tercero del D.L. N° 825 exige para conservar el crédito fiscal no sólo demostrar la regularidad de su propia contabilidad en base a los extremos enunciados en las letras a), b) y c) de ese inciso, sino que además, expresamente requiere en su letra d) acreditar “La efectividad material de la operación y de su monto”, objetivo para el cual generalmente será necesario acudir a prueba adicional a la propia contabilidad del comprador de la mercadería o beneficiario del servicio, indagando en la situación del proveedor de dichos bienes o servicios. De ahí entonces que no resulte errado que, para concluir que no se encuentra acreditada la efectividad de las operaciones que dan cuenta las facturas emitidas a la reclamante por DELTA S.A. y MILENIUM S.A., la sentencia haya aludido a los antecedentes de constitución y contables de las empresas de segundo y tercer nivel, así como a los socios y representantes de ambas, pues atendida la naturaleza del hecho que pesaba sobre el contribuyente demostrar -efectividad de las operaciones- tal consideración resultaba inexcusable. A mayor abundamiento, como se menciona en el fallo al enunciar las diligencias del proceso, esos antecedentes de constitución y contables de las empresas de segundo y tercer nivel, así como de los socios y representantes de ambas, fueron aportados por el Servicio de Impuestos Internos en el juicio al acompañarse en los escritos de fs. 102 y 173, el que como parte en este procedimiento según lo reconoce el artículo 117 del Código Tributario, puede aportar prueba para avalar las impugnaciones realizadas en las liquidaciones reclamadas como para confrontar las probanzas que para desvirtuarlas rinda el reclamante, lo que en caso alguno importa alterar la carga de la prueba en esta litis. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 20 de 38 Finalmente, no está demás explicar que el hecho principal que debía acreditar el contribuyente no correspondía al de un tercero sino a uno propio, consistente, como se lee en el basamento 4to, en “la forma en que EFCO prestaba sus servicios a terceros utilizando trabajadores de las empresas del tercer nivel BRISTOL S.A., SERVICIOS DE PERSONAL URBE S.A., GLOBAL WORLD S.A., AGENCY S.A., GAMMA S.A. y LABORUM S.A., subcontratados a través de MILENIUM y DELTA”, y es la insuficiente actividad probatoria del reclamante lo que impidió al tribunal esclarecer si los servicios de EFCO fueron prestados a sus clientes “con personal propio o por trabajadores de las empresas denominadas del tercer nivel u otras”. Por lo antes razonado, el artículo 1698 del Código Civil no tiene aplicación en la especie, pues resulta desplazado por el artículo 21 del Código Tributario en virtud de lo prescrito en el inciso 2° del mismo texto. Así, atendido lo que se viene explicando, no se ha infringido por la sentencia recurrida los artículos 21 del Código Tributario y 1698 del Código Civil”. Destaca que, de igual forma, la sentencia dictada por la Excma. Corte Suprema con fecha 04.07.2017 en causa Rol N° 44.112-2016, caratulada “EXPORTADORA DE METALES CABILDO LTDA. CON S.I.I.” confirma lo expuesto precedentemente por esta parte, en cuanto a la obligación probatoria que atañe al contribuyente en casos de detectarse facturas falsas, al señalar en sus Considerandos Noveno y Décimo: “Noveno: Que, sin perjuicio que lo anterior es bastante ya para negar lugar al libelo, no está de más recordar que el inciso tercero del artículo 23, N° 5°, del D.L. N° 825 estatuye que “si con posterioridad al pago de una factura ésta fuese objetada por el Servicio de Impuestos Internos, el comprador o beneficiario del servicio perderá el derecho al crédito fiscal que ella hubiere originado, a menos que acredite a satisfacción de dicho Servicio, lo siguiente: … d) La efectividad material de la operación y de su monto, por los medios de prueba instrumental o pericial que la ley establece, cuando el Servicio de Impuestos Internos así lo solicite. Entonces, si el Servicio “objeta” una factura por alguno de los supuestos enunciados en el inciso primero de dicha disposición, entre otros, por tratarse de facturas falsas, como aconteció en el evento sub lite, reparo no cuestionado por el recurso, surge para la contribuyente la carga, si procura conservar el crédito fiscal correspondiente al IVA recargado en la factura dubitada, de comprobar, junto a los demás requisitos que enumera esta regla en comento, la efectividad material de la operación de que da cuenta la factura observada y de su monto. Tal peso es concordante con aquella prevista en el artículo 21 del Código Tributario, cuando prescribe: “Corresponde al contribuyente probar ... la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto”. Décimo: Que, bajo este prisma, para que nazca la carga antes aludida, no cabe exigir que, en forma preliminar, el Servicio haya demostrado la falsedad de la factura, menos aun tratándose de falsedad ideológica, porque, amén de Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 21 de 38 impracticable según se dirá, implicaría invertir el peso que la mentada disposición expresamente hace recaer sobre la contribuyente. Sobre el tema, nada más repárese que cuando en la letra d) del inciso tercero del N° 5° del artículo 23 del D.L. N° 825 preceptúa que la contribuyente debe probar “La efectividad material de la operación”, no exige sino que compruebe que la factura no es ideológicamente falsa, es decir, que las ventas o servicios que se detallan en el documento fueron reales y no simulados o aparentes, medió por tanto una real transferencia de bienes o prestación de servicios y un correlativo pago de precio o remuneración. Así, no podría en un mismo procedimiento, sea administrativo o judicial, recaer la carga de la prueba simultáneamente en ambos contendientes para que uno, por su lado demuestre la falsedad de las operaciones, y el otro, acredite la efectividad de las mismas. En otras palabras, lo postulado por el recurso, que los falladores equivocadamente comparten, importaría que para que en un procedimiento surgiera para el contribuyente la carga de probar que la factura no es operación como lo manda la disposición de marras, previamente el Servicio debería acreditar, siempre dentro del procedimiento, que tal instrumento es ideológicamente falso, o sea, que las operaciones no son materialmente efectivas. Semejante planteamiento, además de procesalmente impracticable como se adelantó, resulta contrario al claro tenor del artículo 23, N° 5°, en examen, cuyo sentido es concordante con el régimen general adoptado por el legislador de hacer recaer el peso de la prueba en la contribuyente, por ser ello armónico a nuestro sistema impositivo que radica, por regla general, la determinación del impuesto en aquéllos, quienes quedan sujetos sólo a una eventual fiscalización y auditoría posterior donde deberán demostrar la verdad de esas declaraciones con la documentación contable y extracontable que le haya servido de soporte”. Afirma que, finalmente, debemos recordar que el artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios dispone que los contribuyentes del IVA tendrán derecho a un crédito fiscal, contra el débito fiscal determinado por el mismo período tributario, el cual será equivalente al IVA recargado en las facturas que acrediten adquisiciones de bienes o utilización de servicios, o, en el caso de las importaciones, aquel pagado en la importación de las especies al territorio nacional respecto del mismo período. En consecuencia, dará derecho a crédito el IVA soportado o pagado en las operaciones que recaigan sobre especies corporales muebles o servicios destinados a formar parte del activo realizable o activo fijo, y aquellas relacionadas con gastos de tipo general, que digan relación con el giro o actividad del contribuyente. Igualmente dará derecho a crédito el IVA recargado en las facturas emitidas con ocasión de un contrato de venta o promesa de venta de un bien corporal inmueble y de los contratos referidos en la letra e) del Art. 8° de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios. Alude que, la citada disposición, sin embargo, deniega el crédito fiscal, entre otros, por el IVA recargado o retenido en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y en aquellas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de IVA, cuestión estipulada en el N° 5 de artículo 23 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 22 de 38 Servicios. Específicamente, en caso de facturas no fidedignas o falsas, aun cuando el numeral 5° de la citada norma establece que no dará derecho a crédito fiscal los impuestos recargados o retenidos en tales facturas, se establece una excepción en el caso que las citadas facturas hayan sido pagadas de acuerdo a la modalidad indicada en el numeral 5 del citado artículo 23, cuyas instrucciones fueron impartidas a través de la Circular N° 93, de fecha 19.12.2001, y asimismo, cuando el prestador del servicio o el vendedor ha enterado en arcas fiscales el IVA recargado. Indica que, con respecto a la modalidad de pago que se debe observar para poder utilizar como crédito fiscal el IVA recargado en facturas no fidedignas o falsas, indica el inciso 2° del artículo 23 N° 5 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios que éste debe ser efectuado con un cheque nominativo, vale vista nominativo o transferencia electrónica de dinero a nombre del emisor de la factura, girados contra la cuenta corriente bancaria del comprador o beneficiario del servicio, consignando en el reverso del cheque por parte de su librador el número de RUT del emisor de la factura y el número de ésta. En caso de transferencias electrónicas de dinero, en los respaldos de la transacción bancaria debe haberse consignado el monto de la operación más los mismos datos señalados precedentemente. Señala que, no obstante lo expuesto, la Ley regula en forma particular aquellos casos en que una factura fuere objetada por el Servicio de Impuestos Internos con posterioridad a su pago. En tal situación, el comprador o beneficiario del servicio pierde el derecho al crédito fiscal que ella hubiere originado, a menos que acredite a satisfacción de este Servicio, las circunstancias siguientes: a) La emisión y pago del cheque, vale vista o transferencia electrónica, mediante el documento original o fotocopia de los primeros o certificación del banco, según corresponda, con las especificaciones que determine el Director del Servicio de Impuestos Internos. b) Tener registrada la respectiva cuenta corriente bancaria en la contabilidad, si está obligado a llevarla, donde se asentarán los pagos efectuados con cheque, vale vista o transferencia electrónica de dinero (la Circular 93 de fecha 19.11.2001 ha precisado que la cuenta corriente contra la cual se giró el cheque, a su fecha de emisión, debe encontrarse registrada en la contabilidad del comprador o beneficiario del servicio; asimismo, debe haber sido anotado oportunamente el cheque girado en la contabilidad del comprador o beneficiario del servicio). c) Que la factura cumple con las obligaciones formales establecidas por las leyes y reglamentos. d) La efectividad material de la operación y de su monto, por los medios de prueba instrumental o pericial que la ley establece, cuando el Servicio de Impuestos Internos así lo solicite. Determina que, demás está señalar que el cumplimiento de estos requisitos debe ser copulativo. En caso que el contribuyente no pudiera acreditar el cumplimiento de los requisitos que harían procedente la devolución del crédito fiscal IVA establecidos en los ahora incisos 2° y 4° del artículo 23 N° 5 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 23 de 38 igualmente podría utilizarlo, u obtener devolución en el caso del exportador, en caso de dar cumplimiento a la norma del inciso 5°, esto es, acreditando que el impuesto ha sido recargado o enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor, acreditación que tampoco ocurrió, como veremos a continuación. 2. SOBRE LA SUPUESTA ILEGALIDAD DEL ACTO RECLAMADO. Señala que, respecto a la alegación de la parte reclamante referida a que la Resolución reclamada sería ilegal por haber omitido lo dispuesto en el inciso quinto del N° 5 del artículo 23 de la Ley de IVA, cabe señalar que durante el procedimiento de fiscalización se solicitó de forma expresa a la contribuyente acreditar el pago de facturas, ya individualizadas, conforme a la ya mencionada norma, cuestión que la contribuyente no logró respaldar, no acreditando tampoco que el impuesto había sido recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor, circunstancia que le habría permitido -no obstante no haber dado cumplimiento a los requisitos establecidos en el inciso cuarto del N° 5 del artículo 23 en análisis-, poder hacer uso, mediante su devolución, del crédito fiscal del período de agosto de 2020. Agrega que, tal como consta en Acta de Recepción de Documentos Formulario 3309 Folio 67 de fecha 14.12.2020 que se acompaña en el Cuarto Otrosí de esta presentación, con el objeto de dar cumplimiento al Requerimiento de Antecedentes Formulario 3301 Folio 337 de fecha 05.10.2020, la contribuyente acompañó la siguiente documentación: - Factura de Exportación N°161, DUS N°9663201-0, N°9666432-k, N°9667735-9, BL N°9739418, GD N°359, N°362, N°363. - Factura de Exportación N°162, DUS N°9671714-8, N°9674433-1, N°9676997-0, BL N°9739501, GD N°388, Orden de Compra N°39164. - Factura de Exportación N°163, DUS N°9667734-0, BL N°9739473, GD N°370. - Factura de Exportación N°164, DUS N°9676996-4, BL N°9739506, GD N°389, Orden de Compra N°15968. - Factura de Exportación N°165, DUS N°9682785-7, BL N°9739542, GD N°400, Orden de Compra N°39168. - Factura de Exportación N°166, DUS N°9683127-7, BL N°9739507, GD N°407, Orden de Compra N°15969. - Factura de Exportación N°167, DUS N°9683126-9, BL N°9739510, GD N°408. - Factura de Exportación N°168, DUS N°9688151-7, BL N°9739511, GD N°409. - Factura de Exportación N°169, DUS N°9689757-k, N°9689756-1, BL N°9739553, GD N°420, N°350, Orden de Compra N°37269. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 24 de 38 - Factura de Exportación N°172, DUS N°9697807-3, N°9693372-K, N°9694955-3, BL N°9739268, GD N°427, Orden de Compra N°39172. - Minuta Explicativa. - Libro mayor Folio 054-056, 061-063, 068-070, 075-077, 082-084, 091-094, 100- 103, 108-110. - Libro Mayor y Libro Diario en formato excel año 2020. - 50 correos electrónicos por aviso de transferencia electrónicas efectuadas por BMC International Chile. Indica que, como se observa, ninguno de estos documentos tenía la aptitud suficiente para poder tener por acreditado el requisito establecido en el inciso quinto del N° 5 del artículo 23 de la Ley de IVA, por lo que no fue posible tener certeza que el impuesto cuya devolución solicitaba la contribuyente había sido recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales por los vendedores cuyas operaciones fueron cuestionadas, circunstancia que, ante la falta de acreditación de los dispuesto en el inciso cuarto del N° 5 del artículo recién citado, habría hecho posible acceder al requerimiento de la reclamante. Expone que, cabe hacer presente que la contribuyente indica en la página 10 de su escrito de reclamo tributario que “Pues bien en el caso de autos, sociedad BMC Chile International incorporó en sus libros contables las facturas emitidas a mi representada, como asimismo, a través de los formularios 29 declararon y enteraron en arcas fiscales los impuestos que tales documentos generaron, y por lo tanto el Servicio ha hecho una aplicación ilegal, en el caso sub litem de la norma citada”. Al respecto, debemos señalar que la contribuyente no ha acreditado ante este Servicio en la instancia de fiscalización el que el IVA consignado en las facturas del proveedor BMC Chile International haya sido debidamente declarado y enterado en arcas fiscales -baste revisar la documentación acompañada durante el procedimiento de fiscalización para así concluirlo-, por lo que es de toda lógica que si dicha circunstancia no está debidamente respaldada, no se pueda tener por cumplido lo expuesto en el inciso quinto del N° 5 del artículo 23 de la Ley de IVA. Sostiene que, por otra parte, cabe mencionar que tal como lo indica la Resolución reclamada, el proveedor Comercial el Yali SpA, en los períodos de agosto y septiembre de 2020, tiene la calidad de no declarante, lo que inmediatamente permite descartar que los impuestos asociados a las transacciones con él efectuadas estuvieran pagados, pues como hemos señalado, ni siquiera han sido declarados. En consecuencia, en atención a lo relatado, mal podría estimarse que, al emitir la Resolución de autos, el Servicio habría actuado de manera ilegal, pues no habiéndose acreditado el efectivo recargo y entero del IVA en cuestión, se hacía inviable devolver impuestos que nunca ingresaron al erario fiscal. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 25 de 38 Explica que, pronunciándonos sobre la jurisprudencia citada por la reclamante, debemos señalar que la Excma. Corte Suprema en fallo dictado en causa Rol N° 1285-2018 de fecha 06.06.2020, efectivamente realiza en el Considerando Sexto -citado por la actora- , un análisis respecto al recurso intentado por este Servicio, en cuanto se planteó un problema de acreditación que a juicio del Máximo Tribunal no era pertinente subsumir en la norma del artículo 23 N° 5 de la Ley de IVA “por cuanto la norma en cuestión, en la parte invocada, sólo regula la forma de permitir el reconocimiento del crédito fiscal invocado en documentos que han sido cuestionados, cuando se da cumplimiento a las medidas que la disposición prescribe, cuestión de suyo diversa de la prueba que se requiere para demostrar la realidad de la operación y que se enteró el impuesto en arcas fiscales, que es lo debatido en autos, de acuerdo a lo que se advierte de la simple lectura del fallo de segunda instancia, situación que evidencia aún más la forma como el libelo se aparta de los hechos asentados en el proceso y que sostienen lo resuelto”. Por lo tanto, se aprecia que la cita efectuada por la reclamante en nada se relaciona con el caso específico de autos, pues en el caso analizado en la sentencia, se observa que habría existido cierta acreditación por parte del contribuyente, y que al plantear el ente fiscal su recurso, a juicio de los sentenciadores, se habría apartado de tales consideraciones y de lo debatido en autos, por lo que se concluye que el reproche efectuado por los sentenciadores se orienta a cuestiones formales relacionadas con la forma de abordar el recurso por parte de este Servicio. Rescatamos en cambio lo indicado por la Excma. Corte Suprema en el Considerando Duodécimo del fallo en estudio, en el que, pronunciándose sobre el recurso de casación interpuesto por el contribuyente (ambas partes recurrieron), resolvió que: “Duodécimo: Que como puede apreciarse de la lectura del recurso, éste se limita a señalar algunas disposiciones legales referidas al tratamiento de la prueba, pero no especifica las premisas fácticas que deberían ser favorables a sus pretensiones, fundadas en verdaderas violaciones de las leyes reguladoras de la prueba, lo que se produce cuando los sentenciadores invierten el onus probandi, rechazan las pruebas que la ley admite, aceptan las que la ley rechaza, desconocen el valor probatorio de las que se produjeron en el proceso cuando la ley les asigna uno determinado de carácter obligatorio, o alteran el orden de precedencia que la ley les diere, situaciones que no fueron denunciadas por el recurso y que no se advierten del examen de los antecedentes. En efecto, la simple enunciación de las normas legales que cita, pasan a transformarse, en los hechos, en una petición de una nueva valoración de las probanzas, lo que naturalmente es contrario al sentido mismo del recurso de casación, ello sin perjuicio que de la revisión de la sentencia impugnada aparecen claros los razonamientos por los cuales los jueces del fondo no dieron por establecida la efectividad de las operaciones de que dan cuenta parte de las facturas discutidas ni por enterado el impuesto correspondiente en arcas fiscales, amén a que el razonamiento de los jueces del fondo no es equivocado desde el momento que no resulta suficiente para acreditar la efectividad de las operaciones de compras objetadas y el pago del tributo, la sola circunstancia de efectuar las declaraciones en los Formularios 29, sin que coincidan el monto del crédito fiscal utilizado por la reclamante y la cantidad pagada por el vendedor dentro del mes correspondiente, por cuanto lo cuestionado no es el hecho que se emitieron facturas al contribuyente Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 26 de 38 por dos proveedores y que se efectuaron las declaraciones del impuesto correspondientes a los períodos en que los mencionados documentos mercantiles se emitieron, sino que ellas se efectuaran y el pago del tributo respectivo, aspectos en los cuales no se rindió prueba alguna, como tampoco respecto de las exigencias del artículo 23 N° 5 del DL 825”. Señala que, de esta forma, el Considerando Duodécimo se enfoca precisamente en los hechos que debió acreditar el contribuyente de la sentencia, tales son los requisitos del artículo 23 N° 5 de la Ley de IVA y que se efectuara el pago del impuesto, elementos que tampoco fueron acreditados por la reclamante de autos durante el proceso de fiscalización. Tal como se indica en la sentencia extractada, es evidente que para que opere el inciso quinto del N° 5 del artículo 23 de la Ley de IVA, es necesario que se acredite que el IVA recargado en las facturas impugnadas haya sido enterado en arcas fiscales Agrega que, finalmente, y en relación con el fallo citado por la contribuyente, dictado con fecha 06.08.2018 por la Excma. Corte Suprema en causa Rol N° 61450- 2016, tal como indica la parte reclamante, el Tribunal de Casación indica en su Considerando Sexto y Séptimo que para tener por cumplido lo dispuesto en el artículo 23 N° 5 de la Ley de IVA, se debe acreditar la declaración y pago de los débitos fiscales contenidos en las correspondientes facturas, cuestión que, de acuerdo al artículo 21 del Código Tributario, debe ser acreditado por el contribuyente que hace valer sus pretensiones, y que una vez respaldado lo previamente expuesto, se puede reconocer el derecho a la devolución solicitada, circunstancias que precisamente no ocurrieron durante la fiscalización realizada a la reclamante de autos. 3. SOBRE EL SUPUESTO CUMPLIMIENTO DE LO DISPUESTO EN EL ARTÍCULO 25 DE LA LEY DE IVA. Señala que, al respecto, cabe mencionar que el artículo 36 de la Ley de IVA, dispone en sus incisos primero y segundo lo siguiente: “Los exportadores tendrán derecho a recuperar el impuesto de este Título que se les hubiere recargado al adquirir bienes o utilizar servicios destinados a su actividad de exportación […] Para determinar la procedencia del impuesto a recuperar se aplicarán las normas del artículo 25”. Agrega que, por su parte, el artículo 25 de la Ley de IVA indica lo siguiente: “Para hacer uso del crédito fiscal, el contribuyente deberá acreditar que el impuesto le ha sido recargado en las respectivas facturas, o pagado según los comprobantes de ingreso del impuesto tratándose de importaciones, y que estos documentos han sido registrados en los libros especiales que señala el artículo 59°. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 27 de 38 En el caso de impuestos acreditados con factura, éstos sólo podrán deducirse si se hubieren recargado separadamente en ellas”. Indica que, si bien el inciso segundo del artículo 36 de la Ley de IVA señala que se aplicará lo dispuesto en el artículo 25 del ya referido cuerpo legal, esta última norma se refiere al uso del uso del crédito fiscal, es decir, supone que ya se encuentra debidamente acreditado el derecho al crédito fiscal, es por eso que en la Fiscalización Especial Previa, que fundamenta la Resolución Ex. 214 de fecha 09 de febrero de 2021, se solicita a la contribuyente acreditar conforme al N° 5 del artículo 23 de la Ley de IVA el derecho a los créditos que harían procedente su solicitud de devolución, esto en consideración a las irregularidades detectadas en la revisión de antecedentes acompañados por la contribuyente. Expone que, en atención a lo previamente expuesto, es evidente que el sólo hecho de que las facturas tengan recargado el IVA y que el impuesto se encuentre registrado de forma separada, y que dichos documentos tributarios estén debidamente contabilizados, no es suficiente para hacer uso del crédito fiscal IVA para que sea procedente la devolución del artículo 36 de la Ley de IVA en el contexto de la fiscalización realizada a la contribuyente, pues ésta se enmarca dentro de la hipótesis contenida en el artículo 23 N° 5 de la ley citada. Sostiene que, en vista de lo expuesto previamente, se solicita tener por contestado el reclamo tributario presentado con fecha 31 de mayo de 2021, y que se rechace en su totalidad, dado que la parte reclamante no acredita la efectividad de los créditos fiscales IVA provenientes de las facturas emitidas por sus proveedores BMC INTERNATIONAL CHILE, Rut N° 76.140.303-6, y COMERCIAL EL YALI SpA, Rut N° 77.134.8612-0, por lo que es evidente que resulta improcedente reconocer el derecho a la devolución por IVA Exportador de agosto de 2020, que este Servicio ha denegado en sede administrativa. V.- PETICIONES CONCRETAS. 1.- Se tenga por contestado el traslado conferido con fecha 07 de junio de 2021. 2.- Se rechace íntegramente el reclamo tributario. 3.- Se confirme la Resolución reclamada. 4.- Se condene en costas a la reclamante. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 28 de 38 II. CONTENIDO Y DILIGENCIAS DEL PROCESO. 1º) A fs. 1 y siguientes, con fecha 08 de marzo de 2019, comparece don Mario Ignacio Melo Quintana, Cédula Nacional de Identidad Nº 9.949.367-4, abogado, en representación de la PELARCO EXPORTACIONES SpA, sociedad comercializadora del giro de su denominación, RUT N° 76.820.352-0, ambos domiciliados en calle Amunategui 277 Of. 803, ciudad de Santiago, quien en tiempo y forma interpone reclamo tributario de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de la Resolución Exenta N° 214 de fecha 9 de febrero de 2021 y notificada por correo electrónico con idéntica fecha de la Dirección de Regional Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos. 2º) A fs. 31, con fecha 07 de junio de 2021, este Tribunal tuvo por interpuesto el reclamo tributario bajo el procedimiento general de reclamaciones y confirió traslado al Servicio por el término de 20 días para que formulara sus descargos. 3º) A fs. 44, con fecha 30 de junio de 2021, este Tribunal tuvo presente la representación del Servicio en la presente causa. 4º) A fs. 46 y siguientes, con fecha 02 de julio de 2021, comparece don MANUEL ARAYA ZACARÍAS, en representación de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, quien evacúa el traslado conferido por este Tribunal, solicitando el rechazo del reclamo en todas sus partes, se confirme la Resolución Exenta N° 214 de fecha 9 de febrero de 2021, con costas, en mérito de los fundamentos de hecho y derecho enunciados en la parte expositiva de la presente sentencia. 5º) A fs. 79, con fecha 05 de julio de 2021, este Tribunal tuvo por evacuado el traslado del Servicio en tiempo y forma. 6º) A fs. 83, con fecha 06 de septiembre de 2021, se lleva a efecto audiencia de conciliación con la asistencia de la parte Reclamada y de la parte Reclamante. Atendida las posiciones contradictorias de las partes, la conciliación no se produce. 7º) A fs. 84, con fecha 06 de septiembre de 2021, este Tribunal recibió la causa a prueba y procedió a suspender el termino probatorio en autos de acuerdo a los dispuesto en el artículo 6 de la Ley 21.226. En este estado de la causa los puntos de prueba quedaron del siguiente tenor: 1.- ACREDÍTESE la procedencia y efectividad de la solicitud de devolución de Iva Exportador por un monto total de $41.568.637, en relación con el acto reclamado en autos, Resolución exenta N° 214 de fecha 9 de febrero de 2021. Hechos, antecedentes y circunstancias que lo acrediten. 8º) A fs. 90, con fecha 07 de diciembre de 2021, a petición de parte, este Tribunal resuelve reanudar el termino probatorio suspendido de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 6 de la Ley 21.226. 9º) A fs. 92 y siguientes, con fecha 26 de diciembre de 2021, la parte Reclamante presenta escrito acompañando documentos. 10º) A fs. 1889, con fecha 22 de julio de 2022, se cita a las partes a oír sentencia. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 29 de 38 III. CON LO RELACIONADO Y CONSIDERANDO. PRIMERO. Que, a fs. 1 y siguientes, con fecha 31 de mayo de 2021, comparece don Gonzalo Ferrada Molina, Cédula Nacional de Identidad Nº 9.460.424-9, abogado, en representación de la SOCIEDAD PELARCO EXPPORTACIONES SpA, sociedad del giro de su denominación, RUT N° 76.820.352-0, ambos domiciliados en calle Amunategui 277 Of. 803 de la ciudad de Santiago, quien en tiempo y forma interpone reclamo tributario de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de la Resolución Exenta N° 214 de fecha 9 de febrero de 2021 y notificada con idéntica fecha por correo electrónico de la Dirección de Regional Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos. Cuyos fundamentos de hecho y derecho, y sus peticiones concretas se dan por reproducidos en esta parte de la sentencia, los que ya fueron explicitados en la parte expositiva de esta sentencia. SEGUNDO. Que, el reclamo tributario de fs. 1 y siguientes, se ha interpuesto dentro de los plazos y en la forma que establece la ley al efecto. TERCERO. Que, a folio 46 y siguientes, con fecha 02 de julio de 2021, comparece don Manuel Araya Zacarías, en representación de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, quien evacúa el traslado conferido por este Tribunal, solicitando el rechazo del reclamo en todas sus partes, se confirme la Resolución Exenta N° 214 de fecha 9 de febrero de 2021, con costas, en mérito de los fundamentos de hecho y derecho enunciados en la parte expositiva de la presente sentencia. CUARTO. Que, conforme consta en el proceso, la Resolución Exenta N° 214 de fecha 9 de febrero de 2021, reclamada en autos se emitió al contribuyente PELARCO EXPORTACIONES SPA. RUT 76.820.352-0, resolviendo lo siguiente: RESUELVO: SE CONFIRMA LO RESUELTO EN RESOLUCION EX. N°7 del 06/01/2021, en la cual se resolvió ha lugar en parte a la solicitud de devolución de IVA Exportador presentada por el contribuyente PELARCO EXPORTACIONES SPA, RUT N°76.820.352-0, en Formulario 3600 Folio N°10256622, por el periodo agosto 2020, de acuerdo con el artículo 36 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, por la suma de $10.439.659.- QUINTO. Que, en la presente causa se estableció como punto de prueba el siguiente: 1.- ACREDÍTESE la procedencia y efectividad de la solicitud de devolución de Iva Exportador por un monto total de $41.568.637, en relación con el acto reclamado en autos, Resolución exenta N° 214 de fecha 9 de febrero de 2021. Hechos, antecedentes y circunstancias que lo acrediten. SEXTO. Que, con el fin de acreditar la efectividad de sus afirmaciones, la parte Reclamante rindió la siguiente prueba: A. En la presentación del Reclamo. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 30 de 38 1. Copia de resolución Exenta N° 215 de fecha 9 de febrero de 2021 en contra de la cual se recurre. 2. Copia de la escritura pública de la cual consta personería para representar a la sociedad Pelarco Exportaciones SpA. 3. Impresión obtenida de la pagina del Servicio que da cuenta de la solicitud de devolución IVA Exportador efectuada por mi representada. 4. Resolución 2249 por la cual el Servicio ordena una Fiscalización Especial Previa (FEP) en el proceso de devolución IVA Exportador iniciado por mi representada. 5. Copia de escritura pública, en formato digital, del cual consta poder para representar a la sociedad Pelarco Exportaciones SpA. 6. Certificado de título obtenido de la página web del Poder Judicial. B. Instrumental. 1. Documentos respaldatorios de exportación efectuada a través de la factura N° 163 emitida a SUNMARK FOODS, consistentes en: a) Factura de exportación N° 163 de fecha 13 de agosto de 2020; b) Guía de despacho electrónica N° 370; c) Declaración Única de Salida de Aduanas de Chile; y d) BL emitido en respaldo de dicha exportación. 2. Documentos respaldatorios de exportación efectuada a través de la factura N° 164 emitida a SUNMARK FOODS, consistentes en: a) Factura de exportación N° 164 de fecha 13 de agosto de 2020; b) Guía de despacho electrónica N° 389; c) Declaración Única de Salida de Aduanas de Chile; y d) BL emitido en respaldo de dicha exportación. – e) Factura de compra N° 301 de BMC Chile International; f) Guía de despacho N° 4147 emitida por BMC Chile International; g) Orden de compra 15968; 3. Documentos respaldatorios de exportación efectuada a través de la factura N° 165 emitida a MERCER FOODS, consistentes en: a) Factura de exportación N° 165 de fecha 18 de agosto de 2020; b) Guía de despacho electrónica N° 400; c) Declaración Única de Salida de Aduanas de Chile; y d) BL emitido en respaldo de dicha exportación. – 4. Documentos respaldatorios de exportación efectuada a través de la factura N° 162 emitida a MERCER FOODS, consistentes en: a) Factura de exportación N° 162 de fecha 13 de agosto de 2020; b) Guía de despacho electrónica N° 388; c) Declaración Única de Salida de Aduanas de Chile; y d) BL emitido en respaldo de dicha exportación. – 5. Documentos respaldatorios de exportación efectuada a través de la factura N° 161 emitida a MERCER FOODS, consistentes en: a) Factura de exportación N° 161 de fecha 05 de agosto de 2020; b) Guía de despacho electrónica N° 359, 362 y 363; c) Declaración Única de Salida de Aduanas de Chile; y d) BL emitido en respaldo de dicha exportación. – 6. Documentos respaldatorios de exportación efectuada a través de la factura N° 166 emitida a SUNMARK FOODS, consistentes en: a) Factura de exportación N° 166 de fecha 18 de agosto de 2020; b) Guía de despacho electrónica N° 407; c) Declaración Única de Salida de Aduanas de Chile; y d) BL emitido en respaldo de dicha exportación. – e) Factura de compra N° 300 de BMC Chile International; Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 31 de 38 f) Guía de despacho N° 4148 emitida por BMC Chile International; g) Orden de compra N° 15969; 7. Documentos respaldatorios de exportación efectuada a través de la factura N° 167 emitida a GREENS FOODS SpA, consistentes en: a) Factura de exportación N° 167 de fecha 18 de agosto de 2020; b) Guía de despacho electrónica N° 408; c) Declaración Única de Salida de Aduanas de Chile; y d) BL emitido en respaldo de dicha exportación. – e) Factura de compra N° 291 de BMC Chile International; f) Guía de despacho N° 4135 emitida por BMC Chile International; g) despacho de contenedores desde Agro Pehuenche N° 182 8. Documentos respaldatorios de exportación efectuada a través de la factura N° 168 emitida a ICED SPA SURGELATI, consistentes en: a) Factura de exportación N° 168 de fecha 18 de agosto de 2020; b) Guía de despacho electrónica N° 409; c) Declaración Única de Salida de Aduanas de Chile; y d) BL emitido en respaldo de dicha exportación. – e) Factura de compra N° 292 de BMC Chile International; f) despacho de contenedores desde Agro Pehuenche N° 183 9. Documentos respaldatorios de exportación efectuada a través de la factura N° 169 emitida a SHANDONG WEIZEN FOOD SPECIALTY CO. LTD, consistentes en: a) Factura de exportación N° 169 de fecha 21 de agosto de 2020; b) Guía de despacho electrónica N° 421; c) Guía de despacho N° 350 emitida por Mauricio Vignolo, procesador de la fruta. d) Declaración Única de Salida de Aduanas de Chile; y e) BL emitido en respaldo de dicha exportación. – f) Factura de compra N° 302 y 303 de BMC Chile International; g) Guía de despacho N° 4145 y 4146 emitida por BMC Chile International; h) Despacho de contenedores desde Agro Pehuenche N° 184-185. 10. Documentos respaldatorios de exportación efectuada a través de la factura N° 172 emitida a MERCER FOODS, consistentes en: a) Factura de exportación N° 172 de fecha 25 de agosto de 2020; b) Guía de despacho electrónica N° 427; c) Tres Declaraciones Única de Salida de Aduanas de Chile; y d) BL emitido en respaldo de dicha exportación. – e) Orden de compra N° 39172 11. Factura electrónica N°2 de fecha 01 de agosto de 2020 emitida por Comercial El Yali SpA; 12. Guías de despacho N° 17,18, 19, 20, 21, 22 y 24 emitidas por Comercial El Yali SpA.- 13. Fotocopia autorizada ante Notario de declaración Mensual y Pago Simultáneos de Impuestos, Formulario 29 de BMC International Chile, correspondiente al mes de Agosto de 2020; 14. Fotocopia autorizada ante Notario de registro compras ventas del mes de agosto de 2020 de la sociedad BMC INTERNATIONAL CHILE. SÉPTIMO. Que, por su parte, el Servicio de Impuestos Internos acompañó en autos la siguiente información: A. En la presentación de Contestación del Reclamo. 1. Resolución Ex. N° 2249 de fecha 02.10.2020, que dispone la Fiscalización Especial Previa. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 693b1ad9703e4b0da0d9b24724e823e8 Timbre Electrónico Página 32 de 38 2. Requerimiento de Antecedentes Formulario 3301 Folio 337 de fecha 05.10.2020. 3. Acta de Recepción de Documentos Formulario 3309 Folio 67 de fecha 14.12.2020. 4. Resolución Ex. N° 2637 de fecha 22.12.2020. 5. Resolución Ex. N° 7. OCTAVO. Que, corresponde a este Tribunal en aplicación del artículo 76 inciso segundo de la Constitución Política de la República, pronunciarse sobre la validez del acto administrativo reclamado en autos, esto es, la Resolución Exenta N° 214 de fecha 9 de febrero de 2021, debiendo para ello interpretar y aplicar las normas legales pertinentes, apreciando su mérito, atendiendo a la procedencia y valoración de los medios de prueba aportados en autos, teniendo en particular presente lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario, que establece que en los juicios tributarios “se admitirá, además, cualquier otro medio probatorio apto para producir fe” y que la prueba será apreciada conforme a las reglas de la sana crítica. NOVENO. Que, dicho lo anterior, esta magistratura se pronunciará acerca de las alegaciones efectuadas en la etapa de discusión del proceso. En este contexto, la controversia principal de autos se centra en determinar la ilegalidad, arbitrariedad y correcta emisión de la Resolución Exenta N° 214 de fecha 9 de febrero de 2021 Reclamada en autos. DÉCIMO. Que, a continuación, este Tribunal expondrá el marco general de la normativa aplicable al Impuesto al valor agregado en relación con la exportación realizada por los contribuyentes, contemplado Decreto Ley 825 Ley Sobre Impuesto A Las Ventas Y Servicios, para efectos de contextualizar la controversia planteada en el proceso. Según el artículo 23 N° 5 de LIVS, en lo pertinente al caso, establece: 5°.- No darán derecho a crédito los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y en aquéllas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto. Lo establecido en el inciso anterior no se aplicará cuando el pago de la factura se haga dando cumplimiento a los siguientes requisitos: a) Con un cheque nominativo, vale vista nominativo o transferencia electrónica de dinero a nombre del emisor de la factura, girados contra la cuenta corriente bancaria del respectivo comprador o beneficiario del servicio. b) Haber anotado por el librador al extender el cheque o por el banco al extender el vale vista, en el reverso del mismo, el número del rol único tributario del emisor de la factura y el número de ésta. En el caso de transferencias electrónicas de dinero, esta misma información, incluyendo el monto de la operación, se deberá haber registrado en los respaldos de la transacción electrónica del banco. El contribuyente deberá aportar los antecedentes que acrediten las circunstancias de las letras a) y b) precedentes, dentro del plazo de un mes contado desde la fecha de notificación del requerimiento realizado por el Servicio de Impuestos Internos. En caso que no dé cumplimiento a lo requerido, previa certificación del Director Regional respectivo, se presumirá que la factura es falsa o Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 27-07-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación