Reclamo tributario: liquidación

TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DE TARAPACA RUC 17-9-0001455-4 RIT GR-02-00040-2017 CONSTRUCTORA V&V LTDA. RUT 78.901.770-0 Iquique, nueve de agosto de dos mil dieciocho. VISTOS: A fojas 1 comparece don MANUEL ALEJANDRO CARRIÓN OLIVARES, abogado, en representación de sociedad “CONSTRUCTORA V & V LTDA.”, ambos domiciliados en esta ciudad, Bolívar 202, Oficina 509, quién reclama en contra de las Liquidaciones Nros. 371, 372, 373 y 374, de fecha 29 de agosto de 2017, notificada por correo electrónico con fecha 30 de agosto del mismo mes y año, en atención a los siguientes antecedentes de hecho y de derecho que pasa a exponer: La reclamante alega prescripción pues no nos encontramos frente a aquellos casos que dan lugar al aumento del plazo de prescripción por tres meses, establecido en el artículo 200°, inciso IV, en relación con el artículo 63°, inciso final, ambos del Código Tributario, razonando del modo siguiente: En las Liquidaciones N°371 y 372 (AT1 2014), el plazo de prescripción para que el SII ejerciese su acción fiscalizadora se extinguía el 30 de abril del 2017; como la citación Nº 92 fue emitida el 28 de abril del 2017 y notificada el 29 de abril siguiente, opera el aumento del plazo de prescripción de 3 meses que indican los artículos 200° inciso IV y 63°, inciso final, del Código 1 AT: Año Tributario; artículo 2°, N° 9 de la Ley de la Renta, en adelante solo LIR. 1 Timbre Electrónico Tributario, con lo cual el plazo se amplía ahora hasta el 30 de julio del 2017. Como su representada solicitó, el 23 de mayo de ese año, ampliación del plazo para contestar la citación, la que se le concedió ́ por 30 días más (siendo el primer día del nuevo plazo el 31 de julio de 2017), plazo de días corridos, ampliación que extiende, en la misma medida, el plazo de prescripción, acorde a las mismas dos normas antes citadas, expiraba el 29 de agosto del 2017; como las liquidaciones se notificaron el 30 de agosto del 2017, los cobros efectuados en las liquidaciones referidas se encuentran total y absolutamente prescritos. En subsidio –y en cuanto al fondo- esencialmente reitera los argumentos vertidos en su respuesta a la citación de fs. 51, que seguidamente se transcriben y a los cuales nos damos por remitidos en aras de la brevedad. Por todo lo cual solicita se declare la prescripción de las Liquidaciones Nº 371 y 372 y/o en subsidio, que los cobros efectuados en las Liquidaciones Nº 371 y 372 reclamadas se encuentran totalmente justificadas, dejando sin efecto las liquidaciones reclamadas, o que la justificación es parcial, debiendo determinarse nuevamente las diferencias de impuestos, y que los cobros efectuados en las liquidaciones Nº 373 y 374 reclamadas (Reintegros AT 2015), se encuentran totalmente justificados, dejando sin efecto las liquidaciones reclamadas, o que la justificación es parcial, debiendo determinarse nuevamente las diferencias de impuestos, con costas. A fs. 149 comparece don GLAUCO MORALES CORTÉS, abogado del Departamento Jurídico de la I DIRECCIÓN REGIONAL IQUIQUE del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, ambos domiciliados en esta ciudad, Tarapacá 470, quién solicita el rechazo del reclamo anterior, con costas. 2 Timbre Electrónico Respecto a la alegación de prescripción y cómputo de su plazo, señala que según el artículo 200° y 63°, del Código del ramo, la citación produce el efecto de aumentar el plazo de prescripción, -ordinaria o extraordinaria-, en tres meses. Refiere que la forma de computar el plazo expuesto por el reclamante, no se ajusta al tenor literal del artículo 200°, en atención a que el inicio del cómputo del plazo de prescripción comienza a correr a partir del día inmediatamente siguiente del vencimiento del pago de los impuestos y no desde el último día que disponen los contribuyentes para pagarlos; norma que debe complementarse con el artículo 48°, del Código Civil, en virtud del artículo 2°, del Código Tributario, que contiene las reglas generales relativas al mecanismo de contabilización de los plazos. Sostiene que la Excma. Corte Suprema ha recogido este criterio en fallo de fecha 29 de octubre de 2001, causa Rol 3070-2000, al señalar, en el considerando séptimo, lo que reproduce a fojas 150. Agrega que dicho criterio ha sido ratificado por el mismo Excmo. Tribunal en fallo reciente, pronunciado el 19 de enero de 2017, causa Rol 14862-2016 al señalar, en su considerando séptimo, lo que reproduce a fojas 151. Para el SERVICIO, el plazo de prescripción establecido en el artículo 200° no puede sino contarse desde (el día siguiente al de) la fecha de vencimiento del plazo para la declaración y pago del impuesto respectivo y que, en este caso, correspondía al 30 de abril del 2017. Luego, en este entendido y habida consideración de la notificación válida de la Citación N° 92, del 28 de abril de 2017, este plazo se aumentó en tres 3 Timbre Electrónico meses conforme lo estipulado en el inciso final, del artículo 63°, del Código Tributario. De igual modo, y conforme la solicitud de prórroga pedida por el reclamante para evacuar la contestación a la citación antedicha, es que dicho plazo de prescripción se aumentó por el número de días que consigna la Resolución N° 160, de fecha 23 de mayo de 2017. De este modo, la notificación de las liquidaciones reclamadas, se verificaron dentro del plazo legal, lo cual conduce al rechazo de la acción deducida en la especie en lo que a la supuesta prescripción extintiva se refiere. En cuanto al fondo, reitera los argumentos relativos a los conceptos “A” “B”, “E” y “F”, vertidos tanto en la citación N° 92, de fs. 25, como en las liquidaciones reclamadas de fs. 58, que seguidamente se transcriben y a los cuales nos damos por remitidos en aras de la brevedad, por todo lo cual pide tener por evacuado traslado respecto del reclamo tributario interpuesto en contra de las Liquidaciones N°371, 372, 373 y 374 solicitando se confirme la actuación reclamada, desechando el reclamo con costas. Los antecedentes del proceso: A fojas 100 se decreta que previo a proveer se acompañen por la actora los documentos que allí se indican, lo que se cumple a fojas 102 y se provee a fojas 143, donde se tiene por interpuesto el reclamo. A fs. 145 el SII se hace parte y otorga patrocinio y poder a apoderados, lo que se provee a fs. 147. A fs. 149 el SII contesta el reclamo anterior, lo que se provee a fs. 160, llamándose a audiencia de conciliación. 4 Timbre Electrónico A fojas 162 se lleva a cabo la audiencia de conciliación, la que no se produce. A fs. 163 se recibe la causa a prueba. A fojas 166 la reclamada solicita rectificación de la resolución de puntos de prueba, y presenta lista de testigos, a lo que se accede a fs. 167, rectificando errores numéricos del auto de prueba y, en lo demás, se tiene por presentada su lista de testigos. A fojas 169 la reclamante solicita oficio a la Dirección Regional del SII, por negación de devolución de documentos de auditoria tributaria y acompaña documentos, lo que se provee a fojas 174. A fojas 176, la reclamada acompaña documentos, pide posiciones y exhibición de documentos y acompaña documentos electrónicos y documentos, lo que se provee a fs. 189 y 196 A fs. 189 testimonial de la reclamante. A fojas 192 la reclamada acompaña documentos, lo que se provee a fojas 196. A fs. 198 se deja sin efecto la solicitud de oficio pedida por la reclamante a fs. 174. A fs. 200 la reclamante hace uso de la citación y se opone a la exhibición de documentos decretada a fojas 169, de lo que se le da traslado a la reclamada a fojas 205. A fs. 207 audiencia de percepción de documento electrónico, fijada a fojas 196. 5 Timbre Electrónico A fs. 208 la reclamada evacua traslado de fojas 205, lo que se resuelve, en fojas 210, dándose ha lugar en parte a la exhibición de documentos, fijándose nueva audiencia al efecto. A fs. 212 la reclamada solicita certificación que la reclamante no cumplió con la exhibición de documentos pedida en el 3° otrosí de fs. 2177, tal como fue decretado a fs. 196, y pide se haga efectivo el apercibimiento legal del caso, lo que se resuelve, a fojas 213, en el sentido de estarse a lo resuelto a fojas 210. A fs. 215 acta de audiencia de absolución de posiciones, decretada a fojas 196, la que no se realiza por ausencia del absolvente. A fs. 216 la reclama solicita la segunda citación del absolvente para la absolver posiciones, lo que el Tribunal resuelve, a fojas 217, en el sentido de dejar sin efecto lo proveído a fojas 196, citando nuevamente, notificando esta vez por carta certificada al absolvente. A fs. 220 audiencia de exhibición de documentos, decretada a fojas 210. A fs. 221 la reclamada solicita certificación en el sentido que no se verificó la diligencia de exhibición de documentos y pide se haga efectivo apercibimiento legal, lo que se provee a fs. 222. A fs. 224 acta de audiencia de absolución de posiciones, la que no se realiza por ausencia del absolvente. A fs. 225 la reclamada solicita segunda citación del absolvente, lo que se decreta a fojas 226. 6 Timbre Electrónico A fs. 229 la reclamante alega entorpecimiento respecto de las posiciones y solicita nueva fecha y hora, de lo que se le da traslado a la reclamada a fojas 232. A fs. 234 la reclamada evacua traslado decretado a fojas 232 y objeta documentos del entorpecimiento, lo que se provee a fojas 235 donde se cita en nueva fecha al absolvente. A fs. 238 Acta de Absolución de Posiciones, decretada a fojas 235, la que no se lleva a efecto por no estar presente la reclamada y solicitante de la diligencia. A fs. 239 se traen los autos para fallo. Los documentos siguientes: A fs. 24 acta de notificación de citación, N° 1548072, del 27 de abril del 2017; a fs. 25 citación N°92, de 28 de abril del 2017, con sus respectivos anexos; a fs. 48 Solicitud ampliación de plazo para contestar citación N° 92, del 23 de mayo de 2017; a fs. 49 Resolución N° 60, del 23 de mayo de 2017 que concede ampliación de plazo para dar respuesta a citación; a fs. 50 notificación de resolución N° 160, folio 1548084, del 13 de mayo de 2017; a fs. 51 respuesta a la citación N° 92/2017, del 28 de junio de 2018; a fojas 58 liquidaciones Nros. 371 al 374 del 29 de agosto de 2017, con sus respectivos anexos; a fs. 88 Correo electrónico del SII del 30 de agosto de 2017, por el cual se notifican las liquidaciones Nros 371 a la 374; a fs. 89 Finiquito trabajador don FELIX NORBERTO TRUJILLO ORTIZ por un total de $1.330.714.- del 27 de septiembre de 2013; a fs. 89 vlta. fotocopia de cheque serie B-13, N° 1796323, de la cuenta corriente de la reclamante N° 19548583, del banco BCI, a nombre del trabajador 7 Timbre Electrónico anterior, por la suma de $330.714.-; a fojas 90 fotocopia cheque serie B13 N°1796323 del mismo banco y cuenta anterior, girado a don FELIX NOLBERTO TRUJILLO ORTIZ, por un monto de $330.714.-; a fojas 91 fotocopia cheque serie B13 N°1817610, del mismo banco y cuenta anterior, girado a don FELIX NOLBERTO TRUJILLO ORTIZ, por un monto de $1.000.000.; a fs. 92 Finiquito del trabajador don RODRIGO ENRIQUE HERRERA TAMAYO, por un total de $2.500.000.- del 4 de octubre de 2013; a fs. 92 vlta. copia del cheques B13 N° 1796339, de la misma cuenta y banco anterior, por la suma de $2.500.000.- emitido a nombre del trabajador anterior; a fs. 93 finiquito del trabajador don RAUL ISIDORO SAAVEDRA VASQUEZ, por un total de $9.611.711.-, del 20 de abril de 2015; a fs. 94 contrato de Cuenta Corriente Mercantil, de 10 abril de 2013, suscrito entre la reclamante y GRUPO DIGITAL SAC; a fojas 96 Boleta de Honorarios Electrónica N°308, del 26 de junio de 2013, de MABEL ISABEL TRUJILLO PEREZ, por un monto de $9.000.000, emitida a la reclamante; a fojas 97 Boleta de Honorarios Electrónica N° 312, del 15 de mayo de 2014 de MABEL ISABEL TRUJILLO PEREZ, por un monto de $5.000.000.- emitida a la reclamante; a fs. 98 mandato judicial del personero de la reclamante; a fs. 103 y siguientes, determinación de la RLI2 de la reclamante al 31 diciembre del 2013; 31 diciembre del 2014 y 31 diciembre de 2015; a fs. 106 Declaración anual de Impuesto a la Renta (F-22) AT 2014, Folio 226021264; a fs. 113 F-22 AT 2015, Folio 235278235; a fs. 120 F-22 AT 2016, Folio 242819966; a fs. 128 y siguientes Balances Tributarios por el comercial 2013, 2014 y 2015; a fs. 146 Resolución TRA N°246/1751/2015 del SII que designa Director Regional; a fs. 165 comprobante de 2 RLI: Renta Líquida Imponible. 8 Timbre Electrónico notificación por carta certificada de resolución que recibe la causa a prueba; a fs. 171 Comprobante Recepción Solicitud de devolución de antecedentes hecha en SII, del 13 diciembre 2017; a fs. 172 Solicitud del 12 de diciembre de 2017, de devolución de documentos relativos a liquidaciones Nros. 371 a 374 de 2017; a fs. 193 Contrato trabajo suscrito entre don DAMIAN RODOLFO JARA CUEVAS y la reclamante, del 18 de enero de 2013, con su respectivo convenio de horas extras y declaración del Trabajador; a fs. 219, 228 y 237, comprobante de notificación por carta certificada del 9 de abril de 2018 de citación a absolver posiciones a don DANIEL VISHINDAS RELWANI; a fojas 231 Comprobante de compra de pasajes aéreos N°10087792001, destino Las Vegas, del señor VISHINDAS RELWANI y familia. Por cuerda separada, físico no escaneable, con identificación del ítem desde fojas 179 a 188, con certificado de custodia a fojas 203 a 204. CONSIDERANDO: 1.- A fs. 1 comparece don MANUEL ALEJANDRO CARRIÓN OLIVARES, en representación de la sociedad CONSTRUCTORA V&V LTDA., ambos ya antes individualizados, quien reclama en contra de las liquidaciones Nros. 371 a la 374, conforme a las consideraciones de hecho y de derecho ya antes referidas ya a las cuales nos damos por remitidos en aras de la brevedad. 2.- A fs. 149 comparece don GLAUCO MORALES CORTÉS, en representación del SII, quien contesta el reclamo anterior, solicitando su rechazo con costas, conforme a las consideraciones de hecho y de derecho también ya antes referidas y a las cuales nos damos por remitidos en aras de la brevedad. I.- TESTIMONIAL: 9 Timbre Electrónico 3.- Testimonial de la reclamada: 3.a) A fs. 189 testimonial de la reclamada, dichos del testigo don MARIO JOFRE FLORES, quien declara al tenor del auto de prueba de fs. 163 y modificado a fojas 167. II.- HECHOS NO CONTROVERTIDOS: 4.- Son hechos no controvertidos los siguientes: a) Aparece del código 614 de los F-223 AT 2014, 2015 y 2016, corrientes a fs. 113 y siguientes, que la reclamante es un contribuyente que tributa Impuesto a la Renta, declarando renta efectiva demostrada con contabilidad completa y balance general. b) Consta de fs. 128, 133 y 1328, que conforme a balances generales tributarios de los ejercicios comerciales 2013, 2014 y 2015 la reclamante contabilizó “utilidad” contable o financiera de cada uno de esos ejercicios por los valores siguientes, conforme a los cuales, a fs. 103, 104 y 105, procede a determinar la respectiva RLI, impuesto de 1° Categoría, PPM y devolución; a saber: EJERC. RESULTAD AGREGAD. DEDUCC. DESAGRE RLI IMPUESTO PPM DEVOLUC. COMERC. O DEL 1° CATEG. EJERCICIO 2013 113.465.727 46.464.120 0 0 159.929.847 31.985.969 81.428.978 (49.443.009) 2014 137.291.479 33.105.478 0 0 170.396.957 35.783.361 245.112.992 209.329.631 2015 123.810.060 63.041.360 26.077.148 0 160.774.272 36.174.211 211.431.181 175.256.970 c) Aparece de esos mismos F-22 que para dichos AT la reclamante efectuó las siguientes declaraciones: 3 F-22: Formulario 22 sobre declaración Anual de Impuesto a la Renta; artículo 69° de la LIR. 10 Timbre Electrónico PERIODO FOLIO BASE IMPTO 1° PPM LINEA SALDO DEVOLUCION BASE IMP IMPTO. FORM. 22 IMPONIBLE CATEGORIA 53-54 PUESTO A SOLICITADA IMPTO ART. 21 1°CATEG Código 205 CODIGO DISP SOCIOS LINEA 66, ART. 21 LINEA43 LINEA38 366 LINEA 65 CODIGO 878 LINEA43 COD 114 COD184 COD867 CÓD113 AT 2014 226021264 159.929.847 31.985.969 81.428.978 49.443.009 0 0 0 AT 2015 235278235 170.396.957 35.783.361 245.112.992 59.906.612 149.936.670 0 0 AT 2016 242819966 160.774.272 36.174.211 211.431.181 81.210.173 94.046.797 0 0 Así por ejemplo, para el AT 2014, cuyo F-22 corre a fs. 106 y siguientes, en el recuadro N° 2 “Base imponible de 1° Categoría”, la actora determinó, en el código 643, “Renta Líquida Imponible (o pérdida tributaria), una base imponible de $159.929.847.-, suma que llevó al código 18 de la línea 38, valor al cual aplicó la tasa del Impuesto del 20%, declarando en el código 20, de esa misma línea, la suma de $31.985.969.- A su vez, como en el comercial 2013 había efectuado PPM9, a cuenta del impuesto, por $81.428.978.-, impetró dicha 4 El Suplemento tributario AT 2014 señala respecto de esta línea y código lo siguiente: “(2) Base Imponible: (a) La base imponible del Impuesto de Primera Categoría de éstos contribuyentes, está constituida por la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría, calculada de acuerdo al mecanismo establecido en los artículos 21 y 29 al 33 de la Ley de la Renta.(b) De conformidad a lo expresado en la letra precedente, estos contribuyentes la base imponible del Impuesto de Primera Categoría a trasladar a la primera columna de la Línea 38 (Código 18), deberán determinarla previamente en el Recuadro Nº 2, contenido en el reverso del Formulario Nº 22, titulado “BASE IMPONIBLE DE PRIMERA CATEGORIA”. La base para proporcionar la información que se requiere en este recuadro, se debe extraer de los Registros Contables del contribuyente y del Balance General de Ocho Columnas a que están obligados a confeccionar para los efectos tributarios al término de cada ejercicio, conforme a las normas de la Resolución Ex. Nº 2.154, publicada en el D.O. de 24.07.91.” Más adelante agrega: “Cantidades a registrar en las Columnas de la Línea 38 del Formulario Nº 22: En resumen, en la Línea 38 deben registrarse las siguientes cantidades: (1) Primera Columna: Base Imponible (a) En esta columna se anota la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, determinada sobre rentas efectivas de conformidad con las normas e instrucciones impartidas en las Letras (A) a la (G) anteriores, y sobre la cual se aplica la tasa correspondiente de dicho tributo, equivalente al 20% vigente para este Año Tributario 2014. 5 El mismo Suplemento señala: “(3) Ultima Columna Línea 38: En la tercera Columna de la Línea 38 debe registrarse la diferencia que resulte entre el Impuesto de Primera Categoría determinado, equivalente a la tasa del 20% aplicada sobre la cantidad registrada en la primera columna “Base Imponible”, menos la cantidad anotada en la Columna “Rebajas al Impuesto”, cuando corresponda. No anote ninguna cantidad cuando la suma de la columna “Rebajas al Impuesto” resulta de un monto igual al Impuesto de Primera Categoría determinado en la forma antes indicada.” 6 El mismo Suplemento señala: “Pagos Provisionales (Art. 84) (Código 36): (1) En el Código (36) de esta línea se anotará el total de los Pagos Provisionales Mensuales Obligatorios, debidamente actualizados, que los contribuyentes conforme al Art. 84, letras a la i), hayan ingresado efectivamente en las Instituciones Recaudadoras Autorizadas, en los meses de Febrero del año 2013 hasta el 13 de Enero del año 2014 ó el 19 ó 20 de Enero de 2014, en estos dos últimos cuando se trate de contribuyentes que declaren y paguen sus impuestos vía Internet y emitan documentos tributarios electrónicos.” 7 El mismo Suplemento refiere: “(1) Si el contribuyente que declara es una sociedad de personas, sociedad de profesionales, comunidad o sociedad de hecho, en esta línea debe registrarse los PPM, retenciones y demás créditos que la sociedad o comunidad declarante puso a disposición de sus socios o comuneros, sólo hasta la concurrencia de los tributos adeudados por éstos últimos, según su propia declaración de impuestos. (2) Se hace presente, que la respectiva sociedad o comunidad declarante mediante el Formulario N° 1837, debe informar al SII, el correspondiente monto de los créditos y PPM, puesto a disposición de sus respectivos socios o comuneros, declaración jurada que deberá presentarse hasta el 10.05.2014.” 8 El mismo Suplemento: “(1) En esta línea se debe anotar la diferencia que resulte de restar de la cantidad registrada en la Línea 64 la cantidad anotada en la Línea 65, cuando corresponda. (2) Dicha diferencia a favor del declarante será devuelta por el Servicio de Tesorerías, previo reajuste.” 9 PPM; Pagos provisionales Mensuales; artículo 84° de la LIR. 11 Timbre Electrónico suma contra el referido impuesto, en la línea 53, código 36, quedando con un saldo a favor de $49.443.009.-, valor que puso a disposición de sus socios en la línea 65, código 8610, con lo cual no impetró devolución alguna en la línea 66, código 87. A su vez, en la línea 43 ( “Impuesto Único según Inc. 1° del Art. 21°”), código 113 (base imponible) y 114, no declaró valor alguno. La misma mecánica anterior aplica para los AT 2015 y 2016. d) Emana de la citación N° 25, de 28 de abril del 2017, notificada el día 29 siguiente que el SII, de acuerdo a las facultades de fiscalización establecidas en los artículos 59° y siguientes del Código Tributario, citó a la reclamante para que acredite, rectifique, aclare, amplié o confirmé los registros en su declaración de impuestos a la renta AT 2014, 2015 y 2016 folios 226021264, 235278235, 242819966 respectivamente, respecto de las diferencias detectadas por el programa denominado “Auditoria integral a constructores de viviendas”, cuyo objetivo es verificar el correcto tratamiento tributario de sus ingresos, costos, gastos y ajustes realizados a la renta líquida. Así, de la revisión y análisis de la información en poder de ese SERVICIO, han surgido antecedentes que ameritan solicitar que acredite el pago exceso de movilización, colación e indemnización a sus trabajadores sin respaldo, gastos de empresas relacionadas, gastos varios sin respaldo, honorarios y gastos financieros sin respaldo; costos y/o gastos que afectan la determinación de la RLI de Primera Categoría y la base imponible del Impuesto Único del Art. 21° de la LIR, si no logran ser desvirtuadas las 10 El artículo 94°, N° 3 de la LIR señalaba, en su texto vigente para dicho AT 2014 lo siguiente: “El impuesto provisional pagado en conformidad con los artículos anteriores por el año calendario o período de balance, deberá ser imputado en orden sucesivo, para pagar las siguientes obligaciones tributarias: . . . 3°. - Impuesto Global Complementario o Adicional que deban declarar los socios de sociedades de personas. En este caso aquella parte de los pagos provisionales que se imputen por los socios se considerarán para todos los efectos de esta ley, como retiro efectuado en el mes en que se realice la imputación”. 12 Timbre Electrónico pretensiones del SERVICIO declaradas en los AT 2014, 2015 y 2016, periodo revisado conforme a lo dispuesto en el inciso 1°, del Artículo 200°, del Código Tributario. Se adjunta, como parte integrante de la citación Hoja de Trabajo N°2 y siguientes, las que deben ser atendidas conforme a lo señalado en el cuerpo de esta citación y los anexos de las partidas citadas. En mérito de lo anterior, pide acreditar, rectificar, aclarar, ampliar o confirmar los registros en su contabilidad y declaraciones de impuestos respecto de las diferencias detectadas, contestando en los plazos y términos señalados en el Código Tributario. ANTECEDENTES: 1. De conformidad con las facultades de fiscalización establecidas en los artículos 59° y siguientes del Código Tributario, con fecha 25 de julio 2016, se practicó Notificación N° 50, correspondiente al programa “Auditoria integral a los constructores de vivienda para la revisión de los años comerciales 2013 al 2015”. 2. Con fecha 25 de agosto del 2016 el contribuyente solicita prórroga para presentar los antecedentes, la que es concedida hasta el 16 de septiembre del 2016, mediante el ordinario N° 104 de fecha 25 agosto del 2016. 3. El 15 de septiembre del 2016 presenta, de manera parcial, los antecedentes requeridos, acompañando un pendrive que contiene libro de compra y ventas y libro de remuneraciones, ambos libros del periodo julio 2013 hasta junio 2016; libros diarios, mayor y balance por los años comerciales 2013 al 2015 y el libro de determinación de la RLI y Fondo de Utilidades Tributables, en hojas 13 Timbre Electrónico sueltas autorizadas por el SERVICIO y copia escritura de constitución y modificaciones. 4. De la revisión y análisis de las Declaraciones de Impuesto a la Renta, de los antecedentes en poder del SERVICIO y de la documentación aportada por el contribuyente, surgieron antecedentes que ameritan solicitar que se acredite la adecuada declaración y pago de los Impuestos de Primera Categoría contenidos en la LIR, en sus F-22, folios 226021264, 235278235 y 242819966, de los AT 2014, 2015 y 2016. 5. El contribuyente pagó exceso de movilización y colación; indemnización a sus trabajadores sin respaldo; gastos de empresas relacionadas; gastos varios sin respaldo y gastos financieros sin respaldo. ANALISIS LEGAL: De acuerdo a los dispuesto en el inciso 1°, del artículo 31°, indica que, para determinar la Renta Líquida, se deducirán todos los gastos necesarios para producirla, pagados o adeudados durante el ejercicio comercial correspondiente y siempre que se acrediten o justifiquen con documentación fehaciente ante el SII. La ley no define la noción de "necesario para producir la renta". El artículo 31° alude a ellos como "necesarios para producir la renta bruta", determinada según el Art. 30°. El término designa un vínculo, un tipo de relación entre la erogación y el ingreso, pero que la Ley tributaria no ha definido expresamente. Frente a un término no legalmente definido y conforme a las normas del artículo 2º y 16°, del Código Tributario y del artículo 21°, del Código Civil, será 14 Timbre Electrónico un gasto necesario aquel que la técnica contable defina como tal. Atendido que la finalidad de la contabilidad es informar de la verdadera marcha económica de la empresa, ella considera gastos necesarios todos aquellos vinculados al desarrollo económico de la compañía. El SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS ha definido el vocablo que hablamos como indispensable y obligatorio, utilizando el Diccionario de la Real Academia. De acuerdo a la Real Academia Española, se define necesario como aquello "Que forzosa o inevitablemente ha de ser o suceder" y como "Que se hace y ejecuta obligado por otra cosa, como opuesto a voluntario y espontáneo". En este mismo sentido, existen reiterados oficios e instrucciones del SII que insisten en que esa necesidad debe entenderse en el sentido de "inevitable y obligatorio", agregando en algunos casos el término "imprescindible". El SII ha señalado: "...este Servicio, a través de diversos pronunciamientos emitidos sobre la materia, ha establecido que, para que un gasto pueda ser calificado de necesario para producir la renta y, por consiguiente, susceptible de ser rebajado en la determinación de la renta líquida imponible de primera categoría, debe reunir los siguientes requisitos copulativos 1.- Que se relacione directamente con el giro o actividad que se desarrolla; 2.- Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, entendiéndose esta expresión en el sentido de lo que es menester, indispensable o que hace falta para un determinado fin, contraponiéndose a lo superfluo. En consecuencia, el concepto de gasto necesario debe entenderse como aquellos desembolsos de carácter inevitables u obligatorios, considerándose no sólo la 15 Timbre Electrónico naturaleza del gasto, sino además su monto, es decir, hasta qué cantidad el gasto ha sido necesario para producir la renta del ejercicio anual, cuya renta líquida imponible se está determinando; 3.- Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios requeridos para la obtención de la renta; 4.- Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, sea que éste se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio. De este modo, para el debido cumplimiento de este requisito, es menester que el gasto tenga su origen en una adquisición o prestación real y efectiva y no en una mera apreciación del contribuyente 5.- Por último, que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos; es decir, el contribuyente debe probar la naturaleza, necesidad, efectividad y monto de los gastos con los medios probatorios de que disponga, pudiendo el Servicio impugnarlos, si por razones fundadas no se estimaren fehacientes". (Oficio Nº 1.871 de 23.05.2006) Al tenor de los dispuesto en el número 6, del artículo 31°, toda remuneración por servicios personales de los trabajadores de la empresa, que signifique para la empresa incurrir en un gasto, se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio, constituye gasto aceptado. Para las colaciones y movilizaciones, estas se han cancelado en exceso y de manera arbitraria y dichos excesos no han cumplido con la obligación de retener y pagar el Impuesto Único a los trabajadores. Las indemnizaciones legales son aquellas establecidas por la Ley y las contractuales en instrumentos que regulan la relación laboral entre 16 Timbre Electrónico trabajadores y empleadores, tales como contratos individuales, colectivos y convenios colectivos de trabajo. Ambos tipos de indemnizaciones constituyen un gasto tributario en el ejercicio en que se cumpla con los presupuestos establecidos, ya sea en la Ley o en los contratos que las originan, sea que se encuentren pagadas o adeudadas. Conforme a lo establecido en el artículo 63° del Código Tributario, se procede a citar las partidas que se indican a continuación, dentro de los plazos de prescripción del artículo 200°, inciso 1°, del Código Tributario, definiendo las diferencias detectadas bajo el siguiente concepto: Concepto A: Deberá acreditar con documentación legal y fehaciente el pago de colación y movilización a sus trabajadores que se pagan en excesos a la permitida por la norma legal, constituyendo un gasto que no cumple con el requisito del Art. 30° y del inciso 1 y N° 6, del Art. 31° de la LIR para ser aceptados. Concepto B: Deberá acreditar, con documentación legal y fehaciente, el pago de Indemnizaciones a sus trabajadores que se pagan en exceso a la permitida por la norma legal, constituyendo un gasto que no cumple con el requisito del Art. 30° y del inciso 1 y N° 6, del Art. 31°, de la LIR para ser aceptados. Concepto C: Deberá acreditar con documentación legal y fehaciente el pago de gastos asociados a facturas y/o boletas extendidos a empresas relaciones como: - INMOBILIARIA VELAMAR SAC, Rut. 76.088.446-4 - INMOBILIARIA AQUAMARE S.A., Rut. 76.216.413-2 17 Timbre Electrónico - INMOBILIARIA SUNSHINES S.A.C., Rut. 76.283.023-k Constituyendo un gasto que no cumple con el requisito del Art. 30° y del inciso 1, del Art. 31°, de la LIR para ser aceptados. Concepto D: Deberá acreditar con documentación legal y fehaciente el pago de Gastos sin documentación de respaldo. Constituyendo un gasto que no cumple con el requisito del Art. 30° y del inciso 1 del Art. 31° de la LIR, para ser aceptados. Concepto E: Deberá acreditar con documentación legal y fehaciente el pago de Gastos financieros sin documentación de respaldo, constituyendo un gasto que no cumple con el requisito del Art. 30° y del inciso 1 y N° 1, del Art. 31°, de la LIR para ser aceptados. Concepto F: Deberá acreditar con documentación legal y fehaciente el pago de Honorarios sin justificar, constituyendo un gasto que no cumple con el requisito del Art. 30° y del inciso 1, del Art. 31° de la LIR para ser aceptados. El artículo 33°, N° 1, de la LIR, establece que se agregarán a la renta líquida las partidas que la disminuyeron y que no cumplen los requisitos para ser considerados un costo y/o un gasto aceptado. Adicionalmente, estas partidas que no cumplen los requisitos para ser aceptadas se gravaran con lo establecido en el artículo 21° de la LIR. Para la acreditación de los costos y/o gastos, deberá aportar los antecedentes que se solicitaban a fs. 28 y siguientes de la referida citación. 18 Timbre Electrónico A fs. 29 y siguientes se procedía a señalar cada una de las partidas citadas: IMPUESTO A LA RENTA DE 1° CATEGORIA AT 2014 PARTIDA CONCEPTO ANEXO MONTO 1 A COLACION 7.507.965 1 A MOVILIZACION 7.471.925 1 B INDEMNIZACIONES Y FINIQUITOS 20.461.771 1 C GASTOS EMPRESAS RELACIONADAS 4.080.782 1 D GASTOS SIN RESPALDO 12.520.843 1 E GASTOS FINANCIEROS 372.966.945 1 F GASTOS HONORARIOS 10.000.000 IMPUESTO A LA RENTA DE 1° CATEGORIA AT 2015 1 A COLACION 13.460.370 1 A MOVILIZACION 13.889.329 1 C GASTOS EMPRESAS RELACIONADAS 6.101.571 1 D GASTOS SIN RESPALDO 6.086.007 1 E GASTOS FINANCIEROS 172.099.158 1 F GASTOS HONORARIOS 5.555.556 IMPUESTO A LA RENTA DE 1° CATEGORIA AT 2016 1 A COLACION 19.533.000 1 A MOVILIZACION 19.230.226 1 B INDEMNIZACIONES Y FINIQUITOS 33.571.888 1 C GASTOS EMPRESAS RELACIONADAS 6.389.123 1 D GASTOS SIN RESPALDO 1.909.691 e) Aparece de fs. 48 que, el 23 de mayo del 2017, la reclamante solicitó ampliación del plazo para responder a la citación anterior, la que se le concedió mediante Resolución N° 160, de 23 de mayo siguiente, por 30 días, conforme consta de fs. 49, la que le fue notificada personalmente ese mismo día, según aparece de acta de fs. 50. f) Emana de fs. 51 que la reclamante dio respuesta a la citación anterior, el 28 de junio siguiente, señalando lo siguiente: 1.- ASIGNACIÓN DE COLACIÓN Y MOVILIZACIÓN En relación al "CONCEPTO A", cuya materia versa sobre el pago de colación y movilización a los trabajadores, señala que los hechos que dan origen al concepto, emanan del pago efectuado a los trabajadores de una asignación, cuyo importe consta en el Libro de Remuneraciones que se acompañó al proceso de revisión. Así, tal como lo dispone el artículo 62°, del Código del Trabajo, todas 19 Timbre Electrónico las remuneraciones que figuren en dicho libro serán las únicas que podrán considerarse como gasto por remuneraciones en la contabilidad de la empresa. Por lo tanto, y no existiendo en dicha norma ninguna distinción, no es procedente concluir que algunas de las remuneraciones anotadas sí pueden rebajarse como gasto y otras no. El Código del Trabajo, en su artículo 41°, define remuneración como toda contraprestación en dinero y las adicionales en especies avaluables en dinero, que debe percibir el trabajador del empleador por causa del contrato de trabajo. En el inciso 2° del citado cuerpo normativo se establece que "No constituyen remuneración las asignaciones de movilización, de pérdida de caja, de desgaste de herramientas y de colación, los viáticos, los prestaciones familiares otorgados en conformidad a la ley, la indemnización por años de servicios establecida en el artículo 163° y las demás que proceda pagar el extinguirse la relación contractual ni, en general, las devoluciones de gastos en que se incurra por causa del trabajo", de manera que las asignaciones anotadas no serían remuneración en la medida que tengan un carácter compensatorio; esto es, sean de un monto razonable y prudente en relación a la finalidad para la cual se han establecido, de entregar al trabajador una suma equivalente al costo real del gasto que le implique alimentarse y movilizarse con motivo del desempeño del trabajo. Por su parte, la jurisprudencia de la SUPERINTENDENCIA DE SEGURIDAD SOCIAL ha sostenido que aun cuando la asignación de colación y movilización haya sido excluida del concepto de remuneración por el Código del Trabajo, adquirirá tal carácter en la medida que la suma otorgada por tal concepto exceda los gastos razonables de colación y movilización en que el dependiente 20 Timbre Electrónico debe incurrir para alimentarse y trasladarse durante las horas de trabajo, correspondiendo al inspector del trabajo respectivo calificar esta circunstancia en cada caso en particular (dictámenes Nºs 2879, de 12.08.83, y 3554, de 03.10.83). Es decir, en el evento de considerarse que el pago de la referida asignación es excesivo, esta adquiere el carácter de remuneración para todos los efectos legales. Por otra parte, jurisprudencia reciente de la Excma. Corte Suprema ha establecido que para que el beneficio o asignación de que se trate deba ser incluido en el concepto de ultima remuneración mensual, es necesario que tenga el carácter de permanente, razón por la que las asignaciones de colación y movilización, que aparecen canceladas mensualmente, revisten la naturaleza de permanencia que exige la disposición especial que rige la materia y son aplicables a la base de cálculo de las indemnizaciones sustitutiva del aviso previo y por años de servicios que se otorgan al trabajador, sin que obste a ello que tales rubros puedan no constituir remuneración en términos generales. Así las cosas, la asignación de colación y movilización no será remuneración si su monto dice relación con: a) El valor que normalmente debe pagar el trabajador por el rubro destinado a ser cubierto por esa prestación, teniendo en consideración los valores corrientes en la ciudad de Iquique y Alto Hospicio, b) Al rango socio-económico del dependiente, y c) Al nivel de remuneraciones del mismo. Si bien dicha asignación no ha sido pactada de manera textual en los contratos de trabajo, se debe recordar que, en materia laboral, opera la institución denominada "cláusula tácita"; es decir, se entenderá que aquellas remuneraciones 21 Timbre Electrónico que sean pagadas por el empleador, aun cuando no estén incorporadas expresamente en el contrato, se deben entender que sí lo están. Además, la teoría de la “primacía de la realidad”, establece que la relación laboral se determina tal y como es en los hechos, independientemente que se haya omitido incorporarlo al contrato. La misma DIRECCIÓN DEL TRABAJO, en diversas Órdenes de Servicio, ha establecido que, para poder fijar el sentido y alcance de cláusulas contractuales, se debe recurrir a las normas de interpretación de contratos del Código Civil; en especial el artículo 1564°, inciso 3°, denominada la “regla de conducta”, y en virtud del cual se ha declarado que "Conforme al precepto legal citado, que doctrinariamente responde a la teoría antes nombrada, un contrato puede ser interpretado por la forma como las partes lo han entendido y ejecutado, en términos tales que tal aplicación puede legalmente llegar a suprimir, modificar o complementar cláusulas expresas de un contrato; es decir, la manera como las partes han cumplido reiteradamente en el tiempo una determinada estipulación puede modificar o complementar el acuerdo que en ella se contenía". Esta doctrina consta, además, entre otros, de dictámenes Ords. Nros 4.224-172, de 24.07.96; 480-38, de 29.01.93, y 226-8, de 10.01.92. A mayor abundamiento aún, la jurisprudencia ha sido enfática en determinar que en caso que un contrato de trabajo diga una cosa y la realidad sea otra, primará la realidad, "Que así las cosas, y en virtud del principio de primacía de la realidad que impera en el Derecho del Trabajo, que implica que, en caso de desacuerdo entre lo que ocurre en la práctica y lo que surge de documentos o acuerdos, debe estarse preferentemente a lo primero, conforme a lo dispuesto en el Art. 8° del Código del Trabajo” (Corte de Apelaciones de Temuco, rol 554-2006, 01 agosto de 2006). 22 Timbre Electrónico De esta forma, lo relevante de estas asignaciones pagadas a los trabajadores es que sea necesaria para producir la renta y que se encuentre debidamente documentada y contabilizada. En efecto, en la especie, el pago efectuado a los trabajadores por su representada se ha tratado de un pago necesario para producir la renta; su monto ha sido establecido en consideración a los valores corrientes en la ciudad de Iquique y el desplazamiento fuera de la región para aquellos trabajadores no residentes en ella; al rango socio-económico del dependiente y al nivel de remuneraciones del mismo, encontrándose su pago debidamente registrado y respaldado en la contabilidad de la empresa, como se demuestra en los documentos aportados en el procedimiento de revisión, siendo perfectamente ajustado a derecho que el contribuyente haya rebajado su importe como gasto, para efectos de determinar su Impuesto a la Renta. II.- INDEMNIZACIÓN AÑOS DE SERVICIO: Respecto al "CONCEPTO B", que aborda las indemnizaciones pagadas a los trabajadores con motivo del término de sus servicios, se hace presente que éstas cumplen a cabalidad los requisitos generales establecidos en la Ley de la Renta para que los gastos sean considerados necesarios, esto es: a) Que se relacione directamente con el giro o actividad que se desarrolla; b) Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, entendiéndose por tales aquellos desembolsos de carácter inevitable u obligatorio. Por consiguiente, debe considerarse no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto; es decir, hasta qué cantidad el gasto ha sido necesario para 23 Timbre Electrónico producir la renta del ejercicio anual, cuya renta líquida imponible se está determinando; c) Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios requeridos para la obtención de la renta; d) Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, sea que éste se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio; y e) Por último, que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, requisito que se cumple en este acto al probar la naturaleza, necesidad, efectividad y monto de los gastos cuestionados. Ahora bien, los gastos por indemnización se han materializado obligadamente y resultan exigibles, tanto si el término del contrato de trabajo es imputable a la empresa como si es imputable al trabajador. Adjunta los comprobantes contables con cada gasto registrado y finiquitos, en original, o las actas de audiencias celebradas antes los Juzgados del Trabajo, cuyas copias se encuentran digitalizadas en el portal web del Poder Judicial11. V.- GASTOS FINANCIEROS: En relación al "CONCEPTO E", que trata el pago de gastos financieros, hace presente que la cuenta 4227003 "Gastos Bancarios", refleja el movimiento contable de la cuenta corriente mercantil existente entre su representada y la sociedad "GRUPO DIGITAL S.A.C", en virtud de la cual, aprovechando su posición preferente en el mercado financiero, ésta obtenía préstamos o créditos para la primera, siendo de cargo de "CONSTRUCTORA V y 11 Se ha eliminado la respuesta relativa a los conceptos “B” y “C” conciliados en las liquidaciones posteriores. 24 Timbre Electrónico V", el pago de los reajustes e intereses pagados a los bancos e instituciones financieras, por los préstamos o créditos contratados. Así, esta cuenta refleja los intereses y comisiones pagados, respecto del endeudamiento de la empresa más la amortización o pago de capital de la deuda. Cabe señalar que el inciso primero, del artículo 31°, de la LIR, dispone que la renta líquida se determinará, deduciendo de la renta bruta, todos los gastos necesarios para producirla, que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30° de la misma ley, pagados o adeudados durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante ese SERVICIO. Por su parte, este mismo artículo, en su inciso tercero, preceptúa que especialmente procederá la deducción de determinados gastos, en cuanto se relacionen con el giro del negocio, comprendiéndose dentro de ellos los indicados en su N° 1; esto es, los intereses pagados o devengados, sobre las cantidades adeudadas dentro del año a que se refiere el impuesto. Por su parte, el artículo 602°, del Código de Comercio, determina lo que transcribe a fs. 55. A su turno, el artículo N° 1, del Decreto Ley N° 3475, de 1980, dispone en su N° 3, lo que allí señala. Finalmente, la Ley N° 18.010, en su artículo 1°, define a la operación de crédito de dinero como aquella por la cual una de las partes entrega a la otra o se obliga entregarle una cantidad de dinero, y la otra a pagarle en un momento distinto de aquel en que se celebre la convención. De acuerdo a las normas legales anteriormente transcritas, se concluye que, de acuerdo a su definición, un contrato de cuenta corriente mercantil no da origen a una operación de crédito de dinero propiamente tal y -por lo tanto-, no se encuentra gravado con el Impuesto de Timbres y Estampillas, pero 25 Timbre Electrónico lo más importante es que, en la práctica, se compruebe la efectividad de una relación comercial verdadera entre las partes. En este orden de ideas, es del caso señalar que, en su caso, el objeto de la remesa –en este caso el dinero-, fue transferido y queda determinada su libre disposición por el receptor en plena propiedad, resultando de ello que no tuvo un empleo determinado, ni tampoco existió la obligación de tener a la orden del remitente su valor equivalente. Los movimientos de la cuenta corriente se encuentran debidamente justificados y se acompañan a esta presentación. VI.- PAGOS DE HONORARIOS: Respecto al "CONCEPTO F", referido al pago de honorarios, en ese acto adjuntaba la documentación que acredita el registro contable y pago del gasto por honorarios. g) Aparece de fs. 65 y siguientes que el SII solo acoge parcialmente los antecedentes vertidos en la respuesta a la citación anterior, emitiendo las liquidaciones que ahora se reclaman, todo ello en consideración a lo siguiente: ANÁLISIS DE LA RESPUESTA A LA CITACIÓN: De la respuesta, en relación al “Concepto A” sobre pago en exceso, por concepto de asignación de colación y movilización, reconoce en el punto 8 de su argumentación, sobre la asignación de colación y movilización, que (ellas) no han sido pactadas de manera textual en los contratos de trabajo. Respecto a la asignación de movilización podemos acotar que fue establecida primitivamente por el artículo 20°, del Decreto Ley N° 97, de 1973, en favor de los trabajadores del sector privado que, para desempeñar sus funciones, 26 Timbre Electrónico deben trasladarse al lugar de faenas, usando algún medio de movilización colectiva y fijando un monto primitivo; esta misma disposición estableció que, respecto de aquellos casos en que, por convenios o avenimientos, se hubiere convenido un beneficio similar, pero de una cuantía que superare la cantidad primitiva de aquella fecha, se estaría a esta última cantidad; es decir, a la que resultare más provechosa para el trabajador. El monto de la asignación de movilización determinada en la forma antedicha no se consideraba remuneración ni renta para ningún efecto legal, por mandato expreso del inciso final, del citado artículo 20°, del Decreto Ley N° 97, del año 1973. En consecuencia, ya sea la cantidad fijada primitivamente en aquella fecha o aquella otra superior que convencionalmente estuviese vigente al 24 de octubre de 1973, no tributaban con el Impuesto Único, de Segunda Categoría, de la LIR, como tampoco los incrementos que una experimentasen a posteriori, por concepto los reajustes legales emanados de las disposiciones legales vigentes. En el caso de las asignaciones de movilización no contempladas en convenios colectivos o actas de avenimientos, vigentes al 24 de octubre de 1973, sólo no constituía renta para los fines de eximirse del Impuesto Único de Segunda Categoría, la cantidad fijada primitivamente de carácter mensual, debidamente incrementada por los reajustes legales otorgados con posterioridad; si se hubiesen establecido convencionalmente asignaciones de movilización de un monto superior al recién indicado, el exceso quedaba afecto al Impuesto Único de Segunda Categoría o todo valor que se pagase por concepto de asignación de movilización y que excediese a las cantidades 27 Timbre Electrónico Con fecha 28 de mayo de 1988 se publicó en el Diario Oficial la Ley N° 18.717, cuyo artículo 8° derogó el artículo 20°, del Decreto Ley 97, del año 1973 y sus modificaciones complementarias, a contar del 01 de junio de 1.988, disponiendo que la asignación de movilización que, a esa fecha, estén percibiendo los trabajadores en virtud de las disposiciones que se derogan, se incorporarán como tal al respectivo contrato individual de trabajo. Por su parte, el artículo 10° de la Ley N° 18.717, incluye la asignación de movilización en el N° 14, del artículo 17°, de la Ley de Impuesto a la Renta quedando -de esta forma-, al igual que la colación, como un ingreso que no constituye renta para quién la perciba, hasta una cantidad calificada como razonable, a juicio del Director Regional respectivo. A este respecto, y sin perjuicio de la calificación que le corresponda al Director Regional, es del caso señalar que la Dirección Nacional considera que resulta aceptable, para estos efectos, la tarifa más económica que deba pagar cada trabajador en un vehículo común de la locomoción colectiva, de acuerdo con los viajes que deba efectuar desde su domicilio al lugar de trabajo y viceversa, por cada día de trabajo, situación que podrá acreditarse con un listado de cada trabajador con la referencia de su domicilio y de la cantidad diaria asignada. Sin perjuicio de lo expresado, en los casos puntuales en que el contribuyente estime necesario otorgar una cantidad mayor por concepto de asignación de movilización, podrá recurrir al Director Regional respectivo a fin de que, en uso de sus facultades legales, y de acuerdo con los antecedentes aportados o que disponga, determine en un monto diferente dicha asignación. 28 Timbre Electrónico Cuando la asignación de movilización supere el límite calificado como “razonable” por el respectivo Director Regional, dicho exceso se considerará como una mayor renta para el trabajador que la perciba y -por consiguiente-, se afectará con el Impuesto Único de Segunda Categoría que corresponda. Como puede apreciarse, hasta el 31 de mayo de 1988, la concesión de este beneficio, en el caso de los trabajadores del sector privado, se encontraba establecido por Ley, por lo que el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS se encontraba impedido para establecer, modificar o regular su otorgamiento. A partir del 1° de junio de 1.988, con motivo de su incorporación al N° 14, del artículo 17°, de la LIR, la asignación de movilización no constituirá renta sólo hasta la cantidad que el Director Regional estime razonable, conforme con la facultad que esa misma norma legal le otorga. De lo transcrito, se puede colegir, (respecto) de la asignación de movilización que se pague a los trabajadores, lo siguiente: a) Debe constar en el contrato de trabajo o en sus anexos o bien, en los convenios colectivos o actas de avenimientos. b) Se considera la asignación de movilización razonable, el monto aplicado a la tarifa más económica que deba pagar cada trabajador en un vehículo común de la locomoción colectiva, de acuerdo con los viajes que deba efectuar desde su domicilio al lugar de trabajo y viceversa, por cada día de trabajo. c) En el caso puntual en que el contribuyente estime necesario otorgar una cantidad mayor por concepto de asignación de movilización, podrá recurrir al Director Regional respectivo a fin de que, en uso de sus facultades 29 Timbre Electrónico legales, y de acuerdo con los antecedentes aportados o que disponga, determine en un monto diferente dicha asignación. d) Que el monto de asignación de locomoción considerado razonable, será ingreso no renta para el trabajador, conforme al N° 14, del artículo 17° de la LIR. e) El monto que supere la cantidad de asignación de locomoción considerado razonable, será considerado renta, conforme al Art. 2° de la LIR y - por ende-, afecto al Impuesto Único de Segunda Categoría. f) En el evento que el empleador estimase necesario otorgar una cantidad mayor por concepto de asignación de movilización a sus trabajadores, podrá recurrir al Director Regional respectivo para que, en uso de sus facultades legales, y de acuerdo con los antecedentes aportados o que disponga, determine en un monto diferente a dicha asignación. Respecto de la situación del contribuyente auditado frente al pago de asignación de movilización a sus trabajadores, debe tenerse presente, lo preceptuado en el artículo 31° de la LIR, en cuanto permite la deducción de gastos, siempre que se cumplan con los siguientes requisitos copulativos: - Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, entendiendo por tales aquellos desembolsos de carácter inevitable u obligatorio, en relación con el giro del negocio; en este caso, aquellos gastos indispensables para que el trabajador pueda trasladarse oportunamente desde su hogar al lugar en donde desempeña sus funciones, y viceversa, de acuerdo a lo expresado en los párrafos precedentes; 30 Timbre Electrónico - Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios requeridos para la obtención de la renta; - Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto para la empresa, en la medida que cumplan con los requisitos de necesarios que señala la referida norma. Considerando que los trabajadores por los cuales se le canceló una asignación de movilización excesiva, dicha asignación no se estipula en sus contratos de trabajo ni anexos, ni acta de avenimiento, ni negociación colectiva. Es más, el contribuyente, en su escrito, reconoce que no se han estipulado textualmente en los contratos de trabajos. Por consiguiente, el contribuyente no ha podido justificar que estos gastos devienen del acuerdo laboral ni que ha tenido la obligatoriedad de pagarlos a sus trabajadores y nos permite concluir que corresponde a una asignación de carácter voluntaria. Sin embargo, se le ha reconocido aquel gasto de asignación de movilización conforme a las estipulaciones legales y que tienen que ver con el gasto que incurre el trabajador para trasladarse oportunamente desde su hogar al lugar en donde desempeña sus funciones y viceversa. Asimismo, no acreditó que el pago de asignación de movilización en exceso al valor considerado razonable, haya sido autorizado previamente por Director Regional del SERVICIO ni que haya tenido que pagar una asignación de movilización por traslados fuera de la ciudad. Se debe tener presente que, de los contratos laborales de los trabajadores, aportados en la respuesta a la citación, los domicilios de ellos, figuran en la ciudad de Iquique; el domicilio del contribuyente y las faenas, todas se ubican en la ciudad de Iquique, lo cual permite deducir que los trabajadores, 31 Timbre Electrónico para llegar a su lugar de trabajo, han debido tomar solamente una locomoción colectiva, como también de vuelta a su hogar. Considerando la realidad local del transporte público, donde se puede llegar a cualquier lugar de la ciudad, tomando solamente una locomoción, ya sea, del transporte público mayor o menor, y que para la ciudad un monto razonable es de $ 700.- el pasaje, monto muy superior al monto más económico de la locomoción colectiva local que es de $ 470.- a la fecha de hoy. Al tenor de lo señalado en el párrafo anterior, podemos concluir que el monto considerado razonable es el que resulte de multiplicar el valor del pasaje $ 700.- por la cantidad de 4 viajes diarios, por seis días a la semana y cuatro semanas al mes, de lo que se obtiene un monto razonable al mes de $67.200.-. Se desprende del análisis del libro de remuneraciones que el contribuyente canceló, a la gran mayoría de sus trabajadores, un monto inferior al monto considerado razonable. Respecto a la jurisprudencia de la SUPERINTENDENCIA DE SEGURIDAD SOCIAL que cita en su repuesta, se debe entender que su interpretación es meramente de carácter previsional, para el pago de cotizaciones previsionales para el trabajador, conforme a sus facultades legales. El contribuyente vulnera normas de carácter laboral y tributario, por cuanto intenta aplicar, de manera amplia, el concepto de asignación de movilización, cuando bien sabemos que aquél va directamente relacionado con el gasto que debe incurrir el empleador para que el trabajador pueda llegar a su lugar de trabajo y de vuelta a su hogar. En el caso en particular, la empresa pagó “en exceso la asignación de movilización”, en base a los beneficios tributarios a los 32 Timbre Electrónico trabajadores y no de acuerdo a la actividad y necesidad para el desarrollo del giro de la empresa. En materia tributaria, la asignación de movilización considerada razonable para el trabajador como un ingreso no renta, conforme al N° 14, del artículo 17° de la LIR, dado que es el gasto que incurre el trabajador por concepto de movilización para cumplir funciones en su empleo, y para el empleador es el gasto que debe incurrir para que sus trabajadores lleguen a cumplir funciones en su empresa. En cambio, para el trabajador aquel monto de asignación de movilización en exceso constituye renta, conforme al artículo 2° de la LIR y para el empleador es un gasto no aceptado, conforme al Art. 21°, 31° y Art. 33°, de la LIR. En este concepto “A” citado, son atingentes las siguientes normas legales que refiere a fs. 68: artículos 9º, 11°, 41°, 42° y 44°, del Código del Trabajo. Para la asignación de colación, de acuerdo con lo dispuesto por el N° 14, del artículo 17°, de la LIR, la cantidad que los empleadores concedan por su cuenta, en cumplimiento de la jornada única de trabajo, a título de “asignación de colación”, no constituirá renta respecto al trabajador, siempre que se trate de una cantidad calificada razonable, a juicio del Director Regional respectivo. No obstante lo anterior, la referida asignación no constituirá renta para quién la perciba cuando se cumplan las siguientes condiciones: 1°) Que el monto de la asignación sea razonable y uniforme para todos los trabajadores de una empresa, y 2°) Que su monto diga relación con el valor de un almuerzo corriente. Sin embargo, en casos excepcionales, ella podrá ser superior en razón al nivel 33 Timbre Electrónico jerárquico del trabajador, permitiéndose que el personal superior pueda gozar de una cuantía mayor que el resto de los trabajadores. Cuando el monto de la asignación exceda del que corresponde, de acuerdo con las condiciones enumeradas, el excedente se considerará renta para los beneficiarios y se gravará con el Impuesto Único de Segunda Categoría. Los montos así determinados, constituirán un gasto para la empresa que los pague, siempre que se reúnan los requisitos del artículo 31° de la LIR, que se enumeran a continuación: - Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, entendiendo por tales aquellos desembolsos de carácter inevitable u obligatorio en relación con el giro del negocio; en este caso, aquellos gastos indispensables para que el trabajador pueda solventar su alimentación en la jornada única laboral, el cual debe ser uniforme para todos los trabajadores, de acuerdo a lo expresado en los párrafos precedentes; - Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios requeridos para la obtención de la renta; - Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto para la empresa, en la medida que cumplan con los requisitos de necesarios que señala la referida norma. De lo transcrito, se puede colegir lo siguiente respecto de la asignación de colación que se pague a los trabajadores: a) Debe constar en el contrato de trabajo o en sus anexos. O bien, en los convenios colectivos o actas de avenimientos. 34 Timbre Electrónico b) Se considera la asignación de colación razonable, el monto que diga relación con el valor de almuerzo corriente. Sin perjuicio, que dicho monto, en carácter excepcional, podrá ser superior en razón al nivel jerárquico del trabajador. c) Que debe ser uniforme para todos los trabajadores. d) En el caso puntual en que el contribuyente estime necesario otorgar una cantidad mayor por concepto de asignación de movilización, podrá recurrir al Director Regional respectivo a fin de que, en uso de sus facultades legales, y de acuerdo con los antecedentes aportados, disponga o determine un monto diferente para dicha asignación. e) Que el monto de asignación de colación considerado razonable, será ingreso no renta para el trabajador, conforme al N° 14, del artículo 17°, de la LIR. f) El monto que supere el monto de asignación de colación considerado razonable y uniforme para todos los trabajadores, será considerado renta conforme al Art. 2° de la LIR y, por ende, afecto al Impuesto Único de Segunda Categoría. Considerando que los trabajadores por los cuales se le canceló una asignación de colación excesiva, dicha asignación no se estipula en sus contratos de trabajo ni anexos, ni acta de avenimiento, ni negociación colectiva; es más, el contribuyente, en su escrito, reconoce que no se han estipulado textualmente en los contratos de trabajos, se concluye que el contribuyente no ha podido justificar que estos gastos devienen del acuerdo laboral, ni que ha tenido la obligatoriedad de pagarlos a sus trabajadores y nos permite concluir que corresponde a una asignación de carácter voluntaria. Sin embargo, se le ha reconocido aquel gasto 35 Timbre Electrónico de asignación de colación conforme a las estipulaciones legales y que tienen que ver con el gasto que incurre el trabajador para cumplir una jornada única laboral. Asimismo, no acreditó que el pago de asignación de colación en exceso al valor considerado razonable, haya sido autorizado previamente por Director Regional del SERVICIO ni que haya tenido que pagar una asignación de colación por traslados fuera de la ciudad. Se debe tener presente, que: de los contratos laborales de los trabajadores, aportados en la respuesta a la citación, la jornada diaria de trabajo no se han establecido como única. Que en su gran mayoría se encuentran excluido de cumplir jornada de trabajo, conforme a lo previsto en el inciso segundo, del artículo 22°, del Código del Trabajo y los que no, tienen una holgura de una hora y media para ir a sus casas a almorzar. Considerando que el valor corriente en plaza de la alimentación es equivalente a $ 3.000.-, que incrementado en un 50% para solventar situaciones imprevistas, nos permite concluir que el monto considerado razonable puede alcanzar a $ 4.500.- diarios. Al tenor de lo señalado en el párrafo anterior podemos concluir que el monto considerado razonable es el que resulte de multiplicar el valor del almuerzo $ 4.500.- diarios, por seis días a la semana y cuatro semanas al mes se obtiene un monto razonable al mes de $ 108.000.-. Se desprende del análisis del libro de remuneraciones que el contribuyente canceló a la gran mayoría de sus trabajadores un monto muy inferior al monto considerado razonable. 36 Timbre Electrónico Respecto a la jurisprudencia de la SUPERINTENDENCIA DE SEGURIDAD SOCIAL, que cita en su repuesta, se debe entender que su interpretación es meramente de carácter previsional, para el pago de cotizaciones previsionales para el trabajador, conforme a sus facultades legales. En resumen, el contribuyente pagó exceso de asignación de colación y movilización arbitrariamente a algunos de sus trabajadores, sin considerar la finalidad de estos tipos asignaciones dado que superaban con creces los montos legales establecidos, por lo que se considera que no cumplen los requisitos establecidos en el Art. 31° de la LIR, gravándose con el Impuesto Único, del Art. 21°, del mismo cuerpo legal Respecto al “Concepto B”, que corresponde indemnizaciones por años de servicios que se pagan en exceso a la permitida por la norma legal, en éste justifica de manera parcial aquellas indemnizaciones ocasionadas por término de la relación laboral, aportando copias de los finiquitos de trabajos y/o actas de avenimiento. Sin embargo, en casos puntuales existiendo finiquito, se acordó indemnizaciones de “carácter voluntario”, por lo cual no existió una obligación contractual ni legal para su pago. Considerando lo expuesto, no cumple a cabalidad lo establecido en el artículo 31° de la LIR, por lo que no fue obligatorio ni inevitable su desembolso. Mientras que para el “Concepto C”, referidos a los gastos asociados a facturas y/o boletas, extendidos a empresas inmobiliarias relacionadas, aportó contratos de construcción de obras en aquel periodo, por lo que esta partida se encuentra conciliada totalmente en los años comerciales citados. 37 Timbre Electrónico Para el “Concepto D”, referidos a los gastos sin documentación de respaldo, aportó respaldo documentario, por lo que esta partida se encuentra “conciliada totalmente” en los años comerciales citados. En relación al “Concepto E”, que trata los gastos financieros, aportó voucher contables con y sin documentación de respaldo, indicando que la cuenta 4227003 “Gastos Bancarios”, refleja el movimiento contable de la Cuenta Corriente Mercantil entre su representada y la SOCIEDAD GRUPO DIGITAL S.A.C. Sin embargo, sus registros contables hacen alusión a una cuenta por pagar mediante N° de cuenta 2102001. Del análisis y verificación de cada uno de los cargos a la Cuenta de Gastos Bancarios, se pudo determinar que, en algunos casos, existieron pagos de intereses por préstamos bancarios obtenidos por la sociedad GRUPO DIGITAL S.A.C. y que fueron traspasados a la sociedad CONSTRUCTORA V&V LTDA., como también la existencia de gastos bancarios por préstamos bancarios que la sociedad GRUPO DIGITAL S.A.C. había obtenido en el sistema financiero y que no fueron traspasados en su totalidad a la sociedad constructora. Asimismo, gastos bancarios de créditos obtenidos (por) la sociedad GRUPO DIGITAL S.A.C y que no fueron traspasados a la constructora o que no aportó su respaldo documentario correspondiente, razón por la cual, se concilia parcialmente esta partida. En atención a lo anterior, los gastos bancarios no conciliados no cumplen los requisitos copulativos del artículo 31° ni el N° 2 del artículo 31° de la LIR, dado que no aportó documentos de respaldo correspondientes y que, en aquellos casos que los aportó, no recibió la totalidad del crédito o bien los créditos 38 Timbre Electrónico que generaron el pago de intereses no fueron obtenidos para la constructora, dado que financieramente no fueron a dar a sus arcas, según se desprende de sus registros. En alusión al Concepto “F” que trata sobre los honorarios, en este concepto solo menciona que adjunta el registro contable. Las boletas de honorarios electrónicas detallan servicios de asesoría contable y tributarias, asesoría tributaria contable Balance, declaraciones juradas renta AT 2014, que no guardan relación, en plenitud, con los servicios detallados en las boletas honorarios electrónicas; no acreditó que el servicio detallado hubiese sido necesario para producir la renta de los periodos, dado que contaba con el personal y asesores adecuados para efectuar las labores detalladas, por lo cual procede, a fs. 73 a practicar los siguientes agregados a la RLI: IMPUESTO A LA RENTA DE 1° CATEGORIA AT 2014 CITACION LIQUIDACION PARTIDA CONCEPTO ANEXO MONTO 1 A COLACION 7.507.965 3.079.965 1 A MOVILIZACION 7.471.925 4.716.725 CORRECCION MONETARIA 176.283 1 B INDEMNIZACIONES Y FINIQUITOS 20.461.771 3.500.000 CORRECCION MONETARIA 23.500 1 C GASTOS EMPRESAS RELACIONADAS 4.080.782 0 1 D GASTOS SIN RESPALDO 12.520.843 0 1 E GASTOS FINANCIEROS 372.966.945 232.074.265 1 F GASTOS HONORARIOS 10.000.000 10.000.000 CORRECCION MONETARIA 220.000 IMPUESTO A LA RENTA DE 1° CATEGORIA AT 2015 1 A COLACION 13.460.370 5.775.752 1 A MOVILIZACION 13.889.329 7.183.903 CORRECCION MONETARIA 314.244 1 C GASTOS EMPRESAS RELACIONADAS 6.101.571 0 1 D GASTOS SIN RESPALDO 6.086.007 0 1 E GASTOS FINANCIEROS 172.099.158 101.602.228 1 F GASTOS HONORARIOS 5.555.556 5.555.556 CORRECCION MONETARIA 138.889. IMPUESTO A LA RENTA DE 1° CATEGORIA AT 2016 1 A COLACION 19.533.000 8.282.658 1 A MOVILIZACION 19.230.226 12.162.626 CORRECCION MONETARIA 691.473 1 B INDEMNIZACIONES Y FINIQUITOS 33.571.888 7.193.338 CORRECCION MONETARIA 115.093 1 C GASTOS EMPRESAS RELACIONADAS 6.389.123 0 1 D GASTOS SIN RESPALDO 1.909.691 0 39 Timbre Electrónico Consecuentemente, se procede a fs. 76 y siguientes a efectuar las siguientes determinaciones de diferencias de impuestos: DETERMINACION DE IMPUESTO A LA RENTA AT 2014 1.- CALCULO DE IMPUESTO DE 1° CATEGORIA BASE IMPONIBLE DECLARADA EN N° FOLIO VALORES F-22 226021264 159.929.847 + AGREGADOS SEGÚN AUDITORIA + ASIGNACION COLACION EN EXCESO 3.079.965 + ASIGNACION DE MOVILIZACION EN EXCESO 4.716.725 + CORR. MONET. ASIGNACION COLACION Y MOVILIZACION EN EXCESO 176.283 + INDEMNIZACION FINIQUITOS VOLUNTARIOS 3.500.000 + CORREC. MONET. FINIQUITOS VOLUNTARIOS 23.500 + GASTOS FINANCIEROS SIN JUSTIFICAR 232.074.265 + HONORARIOS SIN JUSTIFICAR 10.000.000 + CORREC. MONET HONORARIOS SIN JUSTIFICAR 220.000 - DEDUCCION O DESAGREGADO SEGÚN AUDITORIA - ASIGNACION COLACION EN EXCESO 3.079.965 - ASIGNACION DE MOVILIZACION EN EXCESO 4.716.725 - CORR. MONET. ASIGNACION COLACION Y MOVILIZACION EN EXCESO 176.283 - INDEMNIZACION FINIQUITOS VOLUNTARIOS 3.500.000 - CORREC. MONET. FINIQUITOS VOLUNTARIOS 23.500 - HONORARIOS SIN JUSTIFICAR 10.000.000 - CORREC. MONET HONORARIOS SIN JUSTIFICAR 220.000 = BASE IMPONIBLE SEGÚN AUDITORIA 392.004.112 IMPUESTO DE 1° CATEGORIA SEGÚN AUDITORIA (Base imponible por tasa impuesto 1° Categoría) 392.004.112 X 0,20 78.400.822 = IMPUESTO 1° CATEGORIA 78.400.822 78.400.822 CRÉDITOS CONTRA EL IMPUESTO + PPM PAGADOS 81.428.978 - PPM PUESTO A DISPOSICION DE -49.443.009 LOS SOCIOS (COD. 86 FORM 22) =PPM DISPONIBLE A IMPUTAR 31.985.969 -31.985.969 =IMPUESTO DE 1° CATEGORIA ADEUDADO 46.414.853 + REAJUSTE ART. 72° LIR 2,1% 974.712 =IMPUESTO O REMANENTE DE 1° CATEGORIA 47.389.565 2.- CALCULO DE IMPUESTO ÚNICO ART. 21° LIR BASE IMPONIBLE DECLARADA EN N° FOLIO VALORES F-22 226021264 - + AGREGADOS SEGÚN AUDITORIA + ASIGNACION COLACION EN EXCESO 3.079.965 + ASIGNACION DE MOVILIZACION EN EXCESO 4.716.725 + CORR. MONET. ASIGNACION COLACION Y MOVILIZACION EN EXCESO 176.283 + INDEMNIZACION FINIQUITOS VOLUNTARIOS 3.500.000 + CORREC. MONET. FINIQUITOS VOLUNTARIOS 23.500 + HONORARIOS SIN JUSTIFICAR 10.000.000 + CORREC. MONET HONORARIOS SIN JUSTIFICAR 220.000 = BASE IMPONIBLE SEGÚN AUDITORIA 21.716.473 IMPUESTO ÚNICO SEGÚN AUDITORIA (Base Imponible por tasa del Impuesto único) 21.716.473 x 0,35 7.600.766 = Impuesto Único Art. 21° 7.600.766 7.600.766 + reajuste Art. 72° LIR 2,1% 159.616 = Impuesto Único Art. 21° a pagar 7.760.382 = Impuesto Total a pagar según auditoría 55.149.947 40 Timbre Electrónico DETERMINACIÓN DE IMPUESTO A LA RENTA AT 2015 1.- CÁLCULO DE IMPUESTO DE 1° CATEGORÍA BASE IMPONIBLE DECLARADA EN N° FOLIO VALORES F-22 235278235 170.396.957 + AGREGADOS SEGÚN AUDITORÍA + ASIGNACIÓN COLACIÓN EN EXCESO 5.775.752 + ASIGNACIÓN DE MOVILIZACIÓN EN EXCESO 7.183.903 + CORR. MONET. ASIGNACIÓN COLACIÓN Y MOVILIZACIÓN EN EXCESO 314.244 + INDEMNIZACIÓN FINIQUITOS VOLUNTARIOS + CORREC. MONET. FINIQUITOS VOLUNTARIOS + GASTOS FINANCIEROS SIN JUSTIFICAR 101.602.228 + HONORARIOS SIN JUSTIFICAR 5.555.556 + CORREC. MONET HONORARIOS SIN JUSTIFICAR 138.889 - DEDUCCIÓN O DESAGREGADO SEGÚN AUDITORIA - ASIGNACIÓN COLACIÓN EN EXCESO - 5.775.752 - ASIGNACIÓN DE MOVILIZACIÓN EN EXCESO - 7.183.903 - CORR. MONET. ASIGNACIÓN COLACIÓN Y MOVILIZACIÓN EN EXCESO - 314.244 - INDEMNIZACIÓN FINIQUITOS VOLUNTARIOS - CORREC. MONET. INDEMNIZACIÓN FINIQUITOS VOLUNTARIOS - HONORARIOS SIN JUSTIFICAR - 5.555.556 - CORREC. MONET HONORARIOS SIN JUSTIFICAR 138.889 = BASE IMPONIBLE SEGÚN AUDITORÍA 272.276.963 IMPUESTO DE 1° CATEGORÍA SEGÚN AUDITORÍA (Base imponible por tasa impuesto 1° Categoría) 272.276.963 X 0,21 57.178.162 = IMPUESTO 1° CATEGORÍA 57.178.162 57.178.162 CRÉDITOS CONTRA EL IMPUESTO + PPM PAGADOS 245.112.992 - PPM PUESTO A DISPOSICIÓN DE -59.906.612 LOS SOCIOS (COD. 86 FORM 22) = PPM DISPONIBLE A IMPUTAR 185.206.380 - 185.206.380 + CRÉDITO DE CAPACITACIÓN - 513.651 = IMPUESTO O REMANENTE DE 1° CATEGORIA - 128.541.869 + REAJUSTE ART. 72 0,6% = IMPUESTO O REMANENTE DE PRIMERA CATEGORÍA DETERMINADO - 128.541.869 2.- CÁLCULO DE IMPUESTO ÚNICO ART. 21° LIR BASE IMPONIBLE DECLARADA EN N° FOLIO VALORES F-22 235278235 - + AGREGADOS SEGÚN AUDITORÍA + ASIGNACIÓN COLACIÓN EN EXCESO 5.775.752 + ASIGNACIÓN DE MOVILIZACIÓN EN EXCESO 7.183.903 + CORR. MONET. ASIGNACIÓN COLACIÓN Y MOVILIZACIÓN EN EXCESO 314.244 + INDEMNIZACION FINIQUITOS VOLUNTARIOS - + CORREC. MONET. FINIQUITOS VOLUNTARIOS - + HONORARIOS SIN JUSTIFICAR 5.555.556 + CORREC. MONET HONORARIOS SIN JUSTIFICAR 138.889 = BASE IMPONIBLE SEGÚN AUDITORÍA 18.968.344 IMPUESTO ÚNICO SEGÚN AUDITORÍA (Base Imponible por tasa del Impuesto único) 18.968.344 x 0,35 6.638.920 = Impuesto Único Art. 21° 6.638.920 6.638.920 - Remanente de primera categoría - 128.541.869 = Saldo a devolver al 30/04/2015 - 121.902.949 Corrección Monetaria Art. 97 1,2% - 1.462.835 = Saldo a devolver reajustado - 123.365.784 + Devoluciones e imputaciones de fecha 28/05/2015 151.735.910 = Monto a reintegrar al 28/05/2015 28.370.126 41 Timbre Electrónico DETERMINACIÓN DE IMPUESTO A LA RENTA AT 2016 1.- CÁLCULO DE IMPUESTO DE 1° CATEGORÍA BASE IMPONIBLE DECLARADA EN N° FOLIO VALORES F-22 242819966 160.774.272 + AGREGADOS SEGÚN AUDITORÍA + ASIGNACIÓN COLACIÓN EN EXCESO 8.282.658 + ASIGNACIÓN DE MOVILIZACIÓN EN EXCESO 12.168.626 + CORR. MONET. ASIGNACIÓN COLACIÓN Y MOVILIZACIÓN EN EXCESO 691.473 + INDEMNIZACIÓN FINIQUITOS VOLUNTARIOS 7.193.338 + CORREC. MONET. FINIQUITOS VOLUNTARIOS 115.093 + GASTOS FINANCIEROS SIN JUSTIFICAR + HONORARIOS SIN JUSTIFICAR + CORREC. MONET HONORARIOS SIN JUSTIFICAR - DEDUCCIÓN O DESAGREGADO SEGÚN AUDITORIA - ASIGNACIÓN COLACIÓN EN EXCESO - 8.282.658 - ASIGNACIÓN DE MOVILIZACIÓN EN EXCESO - 12.168.626 - CORR. MONET. ASIGNACIÓN COLACIÓN Y MOVILIZACIÓN EN EXCESO - 691.473 - INDEMNIZACIÓN FINIQUITOS VOLUNTARIOS - 7.193.338 - CORREC. MONET. INDEMNIZACIÓN FINIQUITOS VOLUNTARIOS - 115.093 - HONORARIOS SIN JUSTIFICAR - CORREC. MONET HONORARIOS SIN JUSTIFICAR = BASE IMPONIBLE SEGÚN AUDITORÍA 160.774.272 IMPUESTO DE 1° CATEGORÍA SEGÚN AUDITORÍA (Base imponible por tasa impuesto 1° Categoría) 160.774.274 X 0,23 36.174.211 = IMPUESTO 1° CATEGORÍA 36.174.211 36.174.211 CRÉDITOS CONTRA EL IMPUESTO + PPM PAGADOS 211.431.181 - PPM PUESTO A DISPOSICIÓN DE - 81.210.173 LOS SOCIOS (COD. 86 FORM 22) = PPM DISPONIBLE A IMPUTAR 130.221.008 - 130.221.008 + CRÉDITO DE CAPACITACIÓN - 513.651 = IMPUESTO O REMANENTE DE 1° CATEGORIA - 94.560.448 + REAJUSTE ART. 72 1,1% = IMPUESTO O REMANENTE DE PRIMERA CATEGORÍA DETERMINADO - 94.560.448 2.- CÁLCULO DE IMPUESTO ÚNICO ART. 21° LIR BASE IMPONIBLE DECLARADA EN N° FOLIO VALORES F-22 242819966 - + AGREGADOS SEGÚN AUDITORÍA + ASIGNACIÓN COLACIÓN EN EXCESO 8.282.658 + ASIGNACIÓN DE MOVILIZACIÓN EN EXCESO 12.168.626 + CORR. MONET. ASIGNACIÓN COLACIÓN Y MOVILIZACIÓN EN EXCESO 691.473 + INDEMNIZACION FINIQUITOS VOLUNTARIOS 7.193.338 + CORREC. MONET. FINIQUITOS VOLUNTARIOS 115.093 + HONORARIOS SIN JUSTIFICAR - + CORREC. MONET HONORARIOS SIN JUSTIFICAR - = BASE IMPONIBLE SEGÚN AUDITORÍA 28.451.188 IMPUESTO ÚNICO SEGÚN AUDITORÍA (Base Imponible por tasa del Impuesto único) 28.451.188 x 0,35 9.957.916 = Impuesto Único Art. 21° 9.957.916 9.957.916 - Remanente de primera categoría - 94.560.448 = Saldo a devolver al 30/04/2016 - 84.602.532 Corrección Monetaria Art. 97 1,47% - 1.243.657 = Saldo a devolver reajustado - 85.846.189 + Devoluciones e imputaciones de fecha 27/05/2016 95.447.349 = Monto a reintegrar al 28/05/2015 9.601.160 Valores todos que se llevan a la carátula de las liquidaciones, en fs. 58: 42 Timbre Electrónico LIQUIDACION IDENTIFICACION DEL IMPUESTO PERIODO IMPUESTO N° TRIBUTARIO 371 IMPUESTO DE 1° CATEGORIA ABRIL 2014 47.389.565 372 IMPUESTO ÚNICO ART. 21° ABRIL 2014 7.760.382 373 REINTEGRO DEVOLUCION INDEBIDA MAYO 2015 28.370.126 374 REINTEGRO DEVOLUCION INDEBIDA MAYO 2016 9.601.160 TOTAL 93.121.233 h) En contra de la liquidación anterior, se reclama a fs. 1. III.- HECHOS CONTROVERTIDOS: 5.- Aparece de la resolución de 163, modificada a fs. 167, que son hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos los siguientes: a) Efectividad que la acción fiscalizadora del SII se encuentra prescrita respecto de las diferencias de impuestos cobradas en el AT 2014. b) Efectividad de constituir gastos necesarios para producir la renta las siguientes diferencias cobradas en los siguientes conceptos y montos. AT 2014 CONCEPTO GLOSA MONTO A PAGO COLACION 3.079.965 A PAGO MOVILIZACION 4.716.725 TOTAL A 7.796.690 B PAGO DE INDEMNIZACION EN EXCESO 3.500.000 E PAGO GASTOS FINANCIEROS SIN DOCUMENTACION 232.074.265 DE RESPALDO (CUENTA 4227003) F PAGO HONORARIOS SIN JUSTIFICAR 10.000.000. TOTAL AGREGADOS 253.370.955 AT 2015 CONCEPTO GLOSA MONTO A PAGO COLACION 5.775.752 A PAGO MOVILIZACION 7.183.903 TOTAL A 12.959.655 E PAGO GASTOS FINANCIEROS SIN DOCUMENTACION 101.602.228 DE RESPALDO (CUENTA 4227003) F PAGO HONORARIOS SIN JUSTIFICAR 5.555.556 TOTAL AGREGADOS 120.117.439 AT 2016 CONCEPTO GLOSA MONTO A PAGO COLACION 8.282.658 A PAGO MOVILIZACION 12.168.626 TOTAL A 20.451.284 B PAGO DE INDEMNIZACION EN EXCESO 7.193.338 TOTAL AGREGADOS 27.644.622 43 Timbre Electrónico IV.- NORMAS LEGALES Y REGLAMENTARIAS APLICABLES. 6.- Para resolver la controversia de autos son necesarias las siguientes normas legales y reglamentarias: A.- CODIGO TRIBUTARIO: a) El artículo 16° que dispone que “En los casos en que la ley exija llevar contabilidad, los contribuyentes deberán ajustar los sistemas de ésta y los de confección de inventarios a prácticas contables adecuadas, que reflejen claramente el movimiento y resultado de sus negocios” mientras que el inciso I del artículo 17° siguiente manda que “Toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario”. b) El artículo 21° en cuanto establece que “Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. En tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64 practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Para obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero” mientras que 44 Timbre Electrónico el inciso I, del artículo 24° complementa que “A los contribuyentes que no presentaren declaración estando obligados a hacerlo, o a los cuales se les determinaren diferencias de impuestos, el Servicio les practicará una liquidación en la cual se dejará constancia de las partidas no comprendidas en su declaración o liquidación anterior. En la misma liquidación deberá indicarse el monto de los tributos adeudados y, cuando proceda, el monto de las multas en que haya incurrido el contribuyente por atraso en presentar su declaración y los reajustes e intereses por mora en el pago”. c) artículo 36° señala que “El plazo de declaración y pago de los diversos impuestos se regirá por las disposiciones legales y reglamentarias vigentes. . . . Cuando el plazo de declaración y pago de un impuesto venza en día feriado, en día sábado o el día 31 de diciembre, éste se prorrogará hasta el primer día hábil siguiente.” d) El artículo 63° dispone que “El Servicio hará uso de todos los medios legales para comprobar la exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y para obtener las informaciones y antecedentes relativos a los impuestos que se adeuden o pudieran adeudarse. El Jefe de la Oficina respectiva del Servicio podrá citar al contribuyente para que, dentro del plazo de un mes, presente una declaración o rectifique, aclare, amplíe o confirme la anterior. Sin embargo, dicha citación deberá practicarse en los casos en que la ley la establezca como trámite previo. A solicitud del interesado dicho funcionario podrá ampliar este plazo por una sola 45 Timbre Electrónico vez, hasta por un mes. Esta facultad podrá ser delegada en otros jefes de las respectivas oficinas. La citación producirá el efecto de aumentar los plazos de prescripción en los términos del inciso 4º del artículo 200 respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en ella”. e) El inciso I, del artículo 64° indica que “El Servicio podrá tasar la base imponible, con los antecedentes que tenga en su poder, en caso que el contribuyente no concurriere a la citación que se le hiciere de acuerdo con el artículo 63º o no contestare o no cumpliere las exigencias que se le formulen, o al cumplir con ellas no subsanare las deficiencias comprobadas o que en definitiva se comprueben”. f) El artículo 200° establece que “El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que diere lugar, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago. El plazo señalado en el inciso anterior será de seis años para la revisión de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa. Para estos efectos constituyen impuestos sujetos a declaración aquellos que deban ser pagados previa declaración del contribuyente o del responsable del impuesto. . . . Los plazos anteriores se entenderán aumentados por el término de tres meses desde que se cite al contribuyente, de conformidad al artículo 63 o a 46 Timbre Electrónico otras disposiciones que establezcan el trámite de la citación para determinar o reliquidar un impuesto respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en la citación. Si se prorroga el plazo conferido al contribuyente en la citación respectiva se entenderán igualmente aumentados, en los mismos términos, los plazos señalados en este artículo”. g) El inciso final, del artículo 126°, dispone que “Tampoco serán reclamables las resoluciones dictadas por el Director Regional o por la Dirección Regional sobre materias cuya decisión este Código u otros textos legales entreguen a su juicio exclusivo.” B.- LEY DE LA RENTA: a) El inciso final del artículo 68° señala que “Los demás contribuyentes no indicados en los incisos anteriores deberán llevar contabilidad completa o un solo libro si la Dirección Regional así lo autoriza.” b) El artículo 17°, Nros. 13 y 14 indica que “No constituye renta: 13º.- La asignación familiar, los beneficios previsionales y la indemnización por desahucio y la de retiro hasta un máximo de un mes de remuneración por cada año de servicio o fracción superior a seis meses. Tratándose de dependientes del sector privado, se considerará remuneración mensual el promedio de lo ganado en los últimos 24 meses, excluyendo gratificaciones, participaciones, bonos y otras remuneraciones extraordinarias y reajustando previamente cada remuneración de acuerdo a la variación que haya experimentado el Índice de Precios al Consumidor entre el último día del mes anterior al del devengamiento de la remuneración y el último día del mes anterior al del término del contrato. 47 Timbre Electrónico 14º.- La alimentación, movilización o alojamiento proporcionado al empleado u obrero sólo en el interés del empleador o patrón, o la cantidad que se pague en dinero por esta misma causa, siempre que sea razonable a juicio del Director Regional.” c) El artículo 21° disponía, en su texto vigente para el AT 2014 que “Las sociedades anónimas, los contribuyentes del número 1, del artículo 58, los empresarios individuales y las sociedades de personas, obligadas a declarar sus rentas efectivas de acuerdo a un balance general según contabilidad completa o acogidas al artículo 14 bis, deberán declarar y pagar conforme a los artículo 65, número 1, y 69, de esta ley, un impuesto único de 35%, que no tendrá el carácter de impuesto de categoría, el que se aplicará sobre: i. Las partidas del número 1, del artículo 33, que corresponden a retiros de especies o a cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo, procediendo su deducción en la determinación de la renta líquida imponible de primera categoría. La tributación señalada se aplicará salvo que estas partidas resulten gravadas conforme a lo dispuesto en el literal i), del inciso tercero de este artículo;” d) Los artículos 29° al 33° establecen la forma de determinación de la renta líquida imponible afecta a Impuesto a la Renta de 1° Categoría, que se puede resumir del modo siguiente: INGRESOS BRUTOS, EXCEPTO LOS INGRESOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA Artículo 29° (+) MENOS: COSTO DE VENTAS O SERVICIOS Artículo 30° (-) MENOS: GASTOS NECESARIOS PARA PRODUCIR LA RENTA Artículo 31° (-) AJUSTES A LA RENTA LÍQUIDA IMPONIBLE, SEGÚN NORMAS ARTÍCULO 41 Artículo 32° (+/-) AJUSTES POR AGREGADOS Y DEDUCCIONES Artículo 33° (+/-) RENTA LÍQUIDA IMPONIBLE DE PRIMERA CATEGORÍA (=) 48 Timbre Electrónico El artículo 30° siguiente manda que “La renta bruta de una persona natural o jurídica que explote bienes o desarrolle actividades afectas al impuesto de esta categoría en virtud de los Nºs.1, 3, 4 y 5 del artículo 20, será determinada deduciendo de los ingresos brutos el costo directo de los bienes y servicios que se requieran para la obtención de dicha renta. En el caso de mercaderías adquiridas en el país se considerará como costo directo el valor o precio de adquisición, según la respectiva factura, contrato o convención, y optativamente el valor del flete y seguros hasta las bodegas del adquirente.” e) El artículo 31° indica que “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio.” La jurisprudencia, así como la doctrina, están contestes en los requisitos del gasto para que sea considerado necesario para producir la renta y, en consecuencia, deducibles de la renta bruta: “Conforme al artículo 31° de la Ley y a las instrucciones del Servicio de Impuestos Internos, los gastos deben reunir, para que puedan deducirse, los siguientes requisitos generales: (i) Que se trate de gastos necesarios para producir la renta. El Servicio de Impuestos Internos entiende por tales aquellos desembolsos de carácter inevitable u obligatorio en relación con el giro del negocio, considerando no solo la naturaleza del gasto sino que, además, su monto; es decir, hasta qué cantidad el gasto es necesario para producir la renta. Asimismo, deben reunir la 49 Timbre Electrónico doble condición de ser comunes, habituales y regulares, por una parte, e inevitables, obligatorios, imprescindibles o indispensables para producir la renta, por la otra. Al respecto, cabe señalar que el concepto de gasto necesario para producir la renta está íntimamente vinculado al principio que los autores denominan autonomía de gestión de la empresa, conforme al cual corresponde a ésta apreciar la oportunidad y necesidad de sus gastos, de manera que al fisco solo le corresponde una labor de fiscalización, tendiente a impedir los abusos; (ii) Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios requeridos para la obtención de la renta; (iii) Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, sea que este se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio. Para el debido cumplimiento de este requisito, es menester que el gasto tenga su origen en una adquisición o prestación real y efectiva y no en una mera apreciación del contribuyente. Las deducciones que solamente sean resultado de una estimación de gastos o provisiones para gastos futuros no se permiten, a menos que la Ley las autorice expresamente; (iv) Que se acrediten y justifiquen fehacientemente ante el Servicio de Impuestos Internos, quien puede impugnar los medios probatorios aportados por el contribuyente, si por razones fundadas no se estimaren fehacientes. Creemos que la forma normal de acreditar los gastos será mediante las correspondientes facturas o boletas, según el caso. Sin perjuicio de lo señalado pensamos que los gastos deben reunir, además, los siguientes requisitos: 50 Timbre Electrónico (v) Que se trate de gastos destinados al giro del negocio o empresa; (vi) Que no se trate de gastos que la ley declare no deducibles. Los gastos necesarios constituyen un grupo de deducciones de amplio alcance y de aplicación no taxativa. Por ello, aunque no estén indicados expresamente en la Ley, su deducción es procedente, si cumplen los requisitos generales recién enumerados”12. A su vez, la Excma. Corte Suprema se ha servido indicar que “el concepto de gasto necesario no ha sido definido por la Ley de la Renta; sin embargo, de la lectura de la norma transcrita se infiere que éste sin duda se refiere a aquellos gastos que se relacionan directamente con el ejercicio o giro de la sociedad que sean necesarios para producir la renta, y que tengan el carácter de inevitables y obligatorios. Esta última característica se desprende de la significación gramatical del vocablo "necesarios", esto es, aquellos desembolsos en que de manera precisa, forzosa e inevitablemente el contribuyente ha debido incurrir para generar la renta líquida imponible que se pretende determinar”13. f) El artículo 33°; N° 1, letra g) dispone que “Para la determinación de la renta líquida imponible, se aplicarán las siguientes normas: 1º.- Se agregarán a la renta líquida las partidas que se indican a continuación y siempre que hayan disminuido la renta líquida declarada: . . . . 12 PEDRO MASSONE PARODI, “El Impuesto a la Renta”, Edeval, 1996, pág. 167-168. En el mismo sentido, ROBERTO SOTOMAYOR KLAPP, “Concepto general del gasto Necesario ante la jurisprudencia Tributaria”; Editorial metropolitana 2005, págs. 11 y siguientes. 13 Excma. Corte Suprema, 23 de noviembre del 2013, considerando 8°, rol N° 2955-12, COMERCIAL Y PESQUERA HANAMAR LIMITADA c/ SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS; en el mismo sentido, 10 de noviembre del 2014, considerando 5°, rol N° 8421-13, HERRERA RAHILLY, CRISTIAN c/ SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS. 51 Timbre Electrónico g) Las cantidades cuya deducción no autoriza el artículo 31º o que se rebajen en exceso de los márgenes permitidos por la ley o la Dirección Regional, en su caso.” g) El artículo 69° indica que “Las declaraciones anuales exigidas por esta ley serán presentadas en el mes de abril de cada año, en relación a las rentas obtenidas o atribuidas en el año calendario comercial anterior, según proceda”. C.- CODIGO CIVIL: a) El artículo 48° indica que “Todos los plazos de días, meses o años de que se haga mención en las leyes o en los decretos del Presidente de la República, de los tribunales o juzgados, se entenderá que han de ser completos; y correrán además hasta la medianoche del último día del plazo. El primero y último día de un plazo de meses o años deberán tener un mismo número en los respectivos meses. El plazo de un mes podrá ser, por consiguiente, de 28, 29, 30 ó 31 días, y el plazo de un año de 365 ó 366 días, según los casos. Si el mes en que ha de principiar un plazo de meses o años constare de más días que el mes en que ha de terminar el plazo, y si el plazo corriere desde alguno de los días en que el primero de dichos meses excede al segundo, el último día del plazo será el último día de este segundo mes. Se aplicarán estas reglas a las prescripciones, a las calificaciones de edad, y en general a cualesquiera plazos o términos prescritos en las leyes o en los actos de las autoridades chilenas; salvo que en las mismas leyes o actos se disponga expresamente otra cosa.” 52 Timbre Electrónico b) El artículo 1438° refiere que “Contrato o convención es un acto por el cual una parte se obliga para con otra a dar, hacer o no hacer alguna cosa. Cada parte puede ser una o muchas personas.” El artículo 1564° dispone que “Las cláusulas de un contrato se interpretarán unas por otras, dándose a cada una el sentido que mejor convenga al contrato en su totalidad. Podrán también interpretarse por las de otro contrato entre las mismas partes y sobre la misma materia. O por la aplicación práctica que hayan hecho de ellas ambas partes, o una de las partes con aprobación de la otra.” c) El artículo 2446° define: “La transacción es un contrato en que las partes terminan extrajudicialmente un litigio pendiente, o precaven un litigio eventual. No es transacción el acto que sólo consiste en la renuncia de un derecho que no se disputa.” D.- CÓDIGO DEL TRABAJO: a) El artículo 41° indica que “Se entiende por remuneración las contraprestaciones en dinero y las adicionales en especie avaluables en dinero que debe percibir el trabajador del empleador por causa del contrato de trabajo. No constituyen remuneración las asignaciones de movilización, de pérdida de caja, de desgaste de herramientas y de colación, los viáticos, las prestaciones familiares otorgadas en conformidad a la ley, la indemnización por años de servicios establecida en el artículo 163 y las demás que proceda pagar al 53 Timbre Electrónico extinguirse la relación contractual ni, en general, las devoluciones de gastos en que se incurra por causa del trabajo.” b) El artículo 62° menciona que “Todo empleador con cinco o más trabajadores deberá llevar un libro auxiliar de remuneraciones, el que deberá ser timbrado por el Servicio de Impuestos Internos. Las remuneraciones que figuren en el libro a que se refiere el inciso anterior serán las únicas que podrán considerarse como gastos por remuneraciones en la contabilidad de la empresa.” c) El artículo 159°, N° 1 dispone que “El contrato de trabajo terminará en los siguientes casos: 1.- Mutuo acuerdo de las partes.” d) El inciso final del artículo 177° señala que “El finiquito ratificado por el trabajador ante el inspector del trabajo o ante alguno de los funcionarios a que se refiere el inciso segundo, así como sus copias autorizadas, tendrá mérito ejecutivo respecto de las obligaciones pendientes que se hubieren consignado en él.” e) El artículo 178° previene que “Las indemnizaciones por término de funciones o de contratos de trabajo establecidas por ley, las pactadas en contratos colectivos de trabajo o en convenios colectivos o en acuerdos de grupo negociador que complementen, modifiquen o reemplacen estipulaciones de contratos colectivos, no constituirán renta para ningún efecto tributario. Sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso anterior, cuando por terminación de funciones o de contrato de trabajo, se pagaren además otras indemnizaciones a las precitadas, deberán sumarse éstas a aquéllas con el único 54 Timbre Electrónico objeto de aplicarles lo dispuesto en el Nº 13 del artículo 17 de la ley sobre Impuesto a la Renta a las indemnizaciones que no estén mencionadas en el inciso primero de este artículo.” f) El artículo 464°, N° 3 refiere que “Son títulos ejecutivos laborales: 3.- Los finiquitos suscritos por el trabajador y el empleador y autorizados por el Inspector del Trabajo o por funcionarios a los cuales la ley faculta para actuar como ministros de fe en el ámbito laboral;” E.- CÓDIGO DE COMERCIO: a) El artículo 602° define: “La cuenta corriente es un contrato bilateral y conmutativo por el cual una de las partes remite a otra o recibe de ella en propiedad cantidades de dinero u otros valores, sin aplicación a un empleo determinado ni obligación de tener a la orden una cantidad o un valor equivalente, pero a cargo de acreditar al remitente por sus remesas, liquidarlas en las épocas convenidas, compensarlas de una sola vez hasta concurrencia del débito y crédito y pagar el saldo.” V.- EFECTIVIDAD QUE LA ACCION FISCALIZADORA DEL SII SE ENCUENTRA PRESCRITA RESPECTO DE LAS DIFERENCIAS DE IMPUESTOS COBRADAS EN EL AT 2014: 7.- La reclamante alega prescripción de las liquidaciones N°371 y N°372, toda vez que, a la fecha de su notificación (30 de agosto del 2017) se había cumplido el plazo de prescripción de 3 años, aumentado por los tres meses de la citación N° 92, más 30 los días de la prórroga concedida por la Res. N° 160, de fs. 49. 55 Timbre Electrónico El SII responde que tal prescripción no existe toda vez que, el plazo respectivo, comienza a correr al día siguiente, contado desde la expiración del plazo legal para pagar los impuestos y no desde el último día para pagarlos, todo ello conforme al artículo 48° del Código Civil y jurisprudencia que cita a fs. 149 vlta y siguientes. 8.- Para resolver este punto es preciso considerar lo establecido en el citado artículo 48° del Código Civil. Comentando esta norma PESCIO VARGAS refiere que: “La primera regla que consigna el artículo 48 para la computación de los plazos, es la que han de ser completos; y correrán, además, hasta la medianoche del último día del plazo. De esta suerte, cada medida de tiempo, año, mes o día, ha de transcurrir íntegramente, conforme al sistema cronológico adoptado por el legislador. Día es el espacio de tiempo que emplea la tierra al girar completamente sobre su eje, espacio de consta de dos partes: una llamada también día, que corresponde al periodo de tiempo en que el sol está en el horizonte y, la otra, denominada noche. El intervalo completo de medianoche a medianoche es lo que se denomina día civil y consta de 24 horas. El año se compone de 365 días, con excepción de los años bisiestos, que tienen un día más. . . . . El mes es cada una de las divisiones doce partes en que está dividido el año. . . El día inicial se computa en el término; pero, como generalmente el momento en que empieza a transcurrir el plazo no coincide con la iniciación del día, resultaría que el día “a quo”, es decir, aquel en que comienza el plazo no sería un día completo y es por eso y para evitar incertidumbres y controversias 56 Timbre Electrónico acerca del instante mismo en que se cumple, que el legislador ha concedido un lapso extra: hasta la medianoche del último día del plazo. La ley ha señalado un instante preciso: “la medianoche” o sea, el momento en que expira el día en que se extingue el plazo, esto es, la hora 24 del último día del plazo. . . . . . . En cambio en el sistema adoptado en la revisión del Proyecto, se computa siempre una parte del día inicial y corre el plazo además hasta la medianoche del último día del plazo, denominado “dies ad quem”14. 9.- En las liquidaciones Nros. 371 y 372, se cobran diferencias de Impuesto a la Renta de 1° Categoría e Impuesto Único del artículo 21° de la LIR, impuestos que, acorde al citado artículo 69° de la misma Ley, debieron pagarse durante (todo) el mes de abril del 2014; esto es, usando la terminología del artículo 48°, este plazo de pago corría hasta la medianoche del último día del término que, en este caso, es el 30 de abril del 2014. Consecuentemente, el plazo de prescripción ordinaria de 3 años contenido en el inciso I, del artículo 200°, del Código Tributario, no podía comenzar dicho 30 de abril (como erradamente lo sostiene el actor), pues el mismo expiraba precisamente a la medianoche de ese día 30, sino el 1 de mayo del 2014 siguiente, el que expiraba entonces a la medianoche del 1 de mayo del 2017, acorde a la misma mecánica del citado artículo 48°15. 14 VICTORIO PESCIO VERGAS; Manual de Derecho Civil, Título Preliminar del Código Civil, Tomo I, Pág. 404 y Sgtes.; Colección Manuales jurídicos; Editorial Jurídica de Chile, 1978. El destacado es del autor. 15 Para no complejizar aún más la cuestión, hemos omitido referirnos al inciso IV, del artículo 10° del Código Tributario, en cuanto refiere que “Cuando el último día de un plazo de mes o de año sea inhábil, éste se entenderá prorrogado al primer día hábil siguiente.” 57 Timbre Electrónico Ahora bien, como se notificó la citación N° 92, de fs. 25, el 29 de abril del 2017; esto es, dentro del plazo inicial de prescripción, operó el aumento del plazo de prescripción en 3 meses, establecido en los artículos 200°, inciso IV, en relación con el artículo 63°, inciso final, ambos del Código del ramo, plazo que se iniciaba el 2 de mayo del 2017 para expirar a la medianoche del 2 de agosto de ese mismo año, acorde a la misma mecánica del citado artículo 48°. Pero como además la reclamante solicitó ampliación del plazo para dar respuesta a la citación, el que le fue concedido por 30 días, aplica a su respecto el aumento adicional por dicha prórroga, establecido en las mismas dos normas antes indicadas, con lo cual nuestro plazo de prescripción llega ahora hasta la medianoche del 1° de septiembre de ese mismo año. Como las liquidaciones referidas fueron notificadas, por e-mail, el 30 de agosto de ese mismo año, según aparece de fs. 88, ellas se verificaron dentro del plazo de prescripción, siendo procedente así declararlo. 10.- La metodología usada por el actor de computar como inicio del plazo el 30 de abril es la fórmula de facto empleada, -con meros fines simplificatorios o didácticos-, por todos los operadores tributarios; mecánica en la cual al SII se le reduce el plazo para ejercer su acción fiscalizadora (prescripción) en -a lo menos-, un día; pero lo cierto es que dicha simplificación no tiene correlato alguno en la legalidad que establece el citado artículo 48°, en cuanto dispone que los plazos16 “han de ser completos” y corren “hasta la medianoche del último día del plazo”. 16 En este caso, los 3 plazos que están jugando en la especie: 1.- Plazo para pagar los impuestos (todo el mes de abril del 2014); 2.- Plazo de prescripción (3 años); 3.- Plazo de aumento de la prescripción de 3 meses por la citación y 4.- Plazo de 30 días corridos, por la ampliación concedida para dar respuesta a la citación. 58 Timbre Electrónico VI.- EFECTIVIDAD DE CONSTITUIR GASTOS NECESARIOS PARA PRODUCIR LA RENTA LAS SIGUIENTES DIFERENCIAS COBRADAS EN LOS SIGUIENTES CONCEPTOS Y MONTOS. AT 2014 CONCEPTO GLOSA MONTO A PAGO COLACION 3.079.965 A PAGO MOVILIZACION 4.716.725 TOTAL A 7.796.690 B PAGO DE INDEMNIZACION EN EXCESO 3.500.000 E PAGO GASTOS FINANCIEROS SIN DOCUMENTACION DE 232.074.265 RESPALDO (CUENTA 4227003) F PAGO HONORARIOS SIN JUSTIFICAR 10.000.000. TOTAL AGREGADOS 253.370.955 AT 2015 CONCEPTO GLOSA MONTO A PAGO COLACION 5.775.752 A PAGO MOVILIZACION 7.183.903 TOTAL A 12.959.655 E PAGO GASTOS FINANCIEROS SIN DOCUMENTACION DE 101.602.228 RESPALDO (CUENTA 4227003) F PAGO HONORARIOS SIN JUSTIFICAR 5.555.556 TOTAL AGREGADOS 120.117.439 AT 2016 CONCEPTO GLOSA MONTO A PAGO COLACION 8.282.658 A PAGO MOVILIZACION 12.168.626 TOTAL A 20.451.284 B PAGO DE INDEMNIZACION EN EXCESO 7.193.338 TOTAL AGREGADOS 27.644.622 11.- recordemos que este punto solo dice relación con los conceptos “A”, “B”, “E” y “F” citados y posteriormente liquidados, toda vez que los conceptos “C” y “D” fueron conciliados a fs. 72 y 73 de las liquidaciones. A su vez, recuérdese que, por no constituir un “desembolso efectivo”, las sumas de $232.074.265.- en el AT 2014 y $101.602.228.- en el AT 2015, solo constituyen agregados a las diferencias de Impuesto a la renta de 1° categoría, pero no respecto del Impuesto Único del artículo 21°, según aparece de fs. 76 y 77. 59 Timbre Electrónico Analizaremos entonces, para mejor claridad metodológica, separadamente los mencionados conceptos no conciliados: CONCEPTO “A”: DEBERÁ ACREDITAR, CON DOCUMENTACIÓN LEGAL Y FEHACIENTE, EL PAGO DE COLACIÓN Y MOVILIZACIÓN A SUS TRABAJADORES QUE SE PAGAN EN EXCESOS A LA PERMITIDA POR LA NORMA LEGAL, CONSTITUYENDO UN GASTO QUE NO CUMPLE CON EL REQUISITO DEL ART. 30° Y DEL INCISO 1 Y N° 6, DEL ART. 31° DE LA LIR PARA SER ACEPTADOS. 12.- La reclamante refiere a fs. 11 que el pago tanto de la asignación de colación como de movilización constan del libro de remuneraciones las que, conforme al artículo 62°, del Código del Trabajo, son las únicas que pueden considerarse como gasto de remuneraciones en la contabilidad de la empresa; que además, dichas asignaciones, acorde al inciso II, del artículo 41°, del mismo Código, no son remuneraciones en la medida que tengan un carácter compensatorio por su monto razonable y prudente; que jurisprudencia de la SUPERINTENDENCIA DE SEGURIDAD SOCIAL ha establecido que tales asignaciones solo constituirán remuneración en la medida en que excedan los gastos razonables de colación y movilización del trabajador. A su vez, doctrina de la Excma. Corte Suprema establece que si tales asignaciones tienen permanencia mensual, entonces su monto debe considerarse para el pago de la indemnización sustitutiva del aviso previo y por años de servicios, sin perjuicio que no constituyan remuneración en términos generales; que si bien admite que tales asignaciones no han sido pactadas textualmente en los contratos respectivos, al haberlas efectivamente pagado, opera a su respecto la denominada “cláusula tácita” y 60 Timbre Electrónico “teoría de la primacía de la realidad”, que establecen que serán “remuneraciones” las que efectivamente haya pagado el empleador conforme al artículo 1564°, inciso III, del Código Civil y 8° del Código del Trabajo, tesis que ratifican dictámenes de la Inspección del Trabajo y doctrina de la I. Corte de Apelaciones que cita a fs. 14. El SII responde, a fs. 153 vlta., que el actor admite que las asignaciones efectivamente no fueron pactadas en los contratos de trabajo respectivos; que ambas asignaciones no constituyen renta, pero solo hasta el monto calificado como razonable por el Director Regional, según lo prescrito en el N° 14, del artículo 17° de la LIR; calificación que regula en su Circular 36, de 1988, por lo cual su exceso es considerado renta para el trabajador y se afecta con el Impuesto Único de 2° Categoría; en consecuencia, para que la asignación de movilización no constituyese renta debía haber estado pactada expresamente en el respectivo contrato de trabajo; debió haber sido de un monto considerado como “razonable” por el Director Regional respectivo; si el actor quería conceder una suma mayor debió haber solicitado del Director Regional la autorización respectiva; en consecuencia al no concurrir dichos requisitos, el exceso de asignación no constituye un gasto necesario para producir la renta, conforme a lo prevenido en el artículo 31° de la LIR, pues no existía la obligatoriedad de pagarlos por no estar pactados en el contrato, siendo en consecuencia una asignación meramente voluntaria. Sin perjuicio de lo anterior, se consideró razonable el monto de $700 x 4 veces al día x 6 días a la semana, lo que da la suma de $67.200.- mensuales por trabajador, que es el monto concedido en la liquidación respecto de la suma originalmente citada. 61 Timbre Electrónico En cuanto a la asignación de colación, al igual que en el caso anterior, el actor reconoce que no estaba pactada en los contratos de trabajo, por lo cual no tenía obligación de pagarlas, siendo así una asignación meramente voluntaria; que tampoco solicitó la misma autorización del Director Regional para pagar un monto superior al razonable, no obstante lo cual se consideró un monto de $4.500.- diarios por trabajador, por 6 días a la semana, por mes, lo que da un monto mensual por trabajador de $108.000.- que es lo concedido en las liquidaciones reclamadas respecto al monto originalmente citado. 13.- Para acreditar sus dichos, el SII rinde a fs. 189 testimonial de don MARIO JOFRE FLORES, quien previamente juramentado y al tenor de los puntos de prueba de fs. 163 y modificado a fojas 167, expone: DECLARA A LA LETRA B: RESPUESTA: No es efectivo que constituyan gastos necesarios para producir la renta, para el concepto “A”, movilización y colación; el contribuyente, no estaba obligado a pagar dichas asignaciones en exceso a la permitida por ley, ya que contractualmente ni en acta de avenimiento se establecía su obligación, como también dichos montos no eran universales para sus trabajadores; con esto puedo decir, que habían trabajadores que se les pagaba valores inferiores a los cuales se le está pagando a los trabajadores, como tampoco no se evidencia, algún tipo de política de pago a estos empleados, considerando que la asignación de movilización debiera pagarse en aquellos casos en que el trabajador le permita movilizarse a su lugar de trabajo o faena; o sea, compensar dicho monto. Asimismo dicha colación, el empleador la debiera otorgar en aquellos casos en que el empleado, tenga algún tipo de jornada única, 62 Timbre Electrónico por lo que sostiene que dicho exceso no constituye un gasto aceptado para el empleador; interrogado por el tribunal para que dijese, por qué motivo, y conforme a lo dispuesto en el N° 14°, del artículo 17°de la LIR, los montos pagados por la reclamante a sus trabajadores por concepto de asignación de movilización y colación, excedería de lo razonable, responde que para poder responder es necesario ver la historia de la Ley y cuando el legislador estableció este beneficio a los trabajadores del sector privado, lo estableció conforme al artículo 20°, del DL 97, del año 1973, que establecía un beneficio a los trabajadores que deben trasladarse a sus faenas usando un medio de movilización colectiva y fijando un monto primitivo en escudos; ahora, se le podía otorgar un beneficio mayor a dicho monto, en la medida que fuesen mediante convenios, para todos los trabajadores o actas de avenimiento; esta disposición fue derogada en 1988, en su artículo 8°, en la cual en su artículo 10° nace este beneficio como un ingreso no renta agregando el artículo 17°, N° 14 de la LIR; en resumen, el monto que debiera aceptarse como gasto es aquél en el cual el trabajador incurre por gastos de movilización para llegar a su lugar de trabajo o faena; tiene un carácter compensatorio; este beneficio no se afecta ni con Impuesto Único ni con descuentos previsionales, a condición de que sea un monto en que incurra un trabajador, calculado sobre una locomoción pública en general. En la especie, la locomoción pública más económica es la micro, que tiene un valor en esta ciudad es de $470.- por pasaje y lo que se aceptó como gasto es de $700.- por cada viaje, que, calculado por los 4 viajes diarios, de lunes a sábado y por 4 semanas, se estableció un monto límite de $67.200.- aproximadamente; la empresa pagaba sobre $400.000.- en algunos casos. El lugar de faena de la empresa está en la 63 Timbre Electrónico ciudad de Iquique, no en el interior. En cuanto a la colación, ella se paga cuando cumple jornada única en el trabajo, de manera de compensar aquellos gastos por colación o alimentación que el trabajador tiene al almorzar fuera de su casa; en la especie, el valor promedio de colación era de $3.000.- diarios, la que se le incrementó en un 50%, $4.500.-; dicho monto calculado por 6 días por 4 semanas, da un monto de $108.000.- mensuales, lo que se consideró razonable, y la empresa pagaba una cifra mayor, en algunos casos a los $400.000.- Se debe agregar que los montos pagados no estaban establecidos en los contratos de trabajos ni en sus modificaciones; tampoco convenios colectivos y se evidencia que no existía una política de cálculo de estos montos, ya que se pagaban de manera arbitraria; en algunos casos se pagaba un monto mayor o menor y no era para todos los trabajadores uniforme; repreguntado para que dijese ¿Qué documentación de la acompañada le permitieron establecer que las asignaciones del concepto “A”, no eran universales y en exceso?, responde que el libro de remuneraciones electrónico, proporcionado el 15 de septiembre de 2016, desde julio 2013 a junio de 2016. 14.- Los montos originalmente citados y posteriormente liquidados por este concepto “A”, en sus dos vertientes (movilización y colación) son los siguientes: IMPUESTO A LA RENTA DE 1° CATEGORIA AT 2014 CITACION LIQUIDACION PARTIDA CONCEPTO ANEXO MONTOS 1 A COLACION 7.507.965 3.079.965 1 A MOVILIZACION 7.471.925 4.716.725 CORRECCION MONETARIA 176.283 IMPUESTO A LA RENTA DE 1° CATEGORIA AT 2015 1 A COLACION 13.460.370 5.775.752 1 A MOVILIZACION 13.889.329 7.183.903 CORRECCION MONETARIA 314.244 IMPUESTO A LA RENTA DE 1° CATEGORIA AT 2016 1 A COLACION 19.533.000 8.282.658 1 A MOVILIZACION 19.230.226 12.162.626 64 Timbre Electrónico 15.- La reclamante admite que ambas asignaciones no están pactadas en los respectivos contratos de trabajo, a la vez que omite toda referencia en orden a haber solicitado del Director Regional respectivo, la autorización previa para efectos de establecer su monto como “ingreso no renta” conforme al N° 14, del artículo 17° de la LIR. Respecto de este concepto, la actora acompañó en pendrive, según ítem de fs. 188, certificado a fs. 203 vlta., libro de remuneraciones por los periodos 2013 a junio del 2016. 16.- Tal como refiere el testigo JOFRE a fs. 189, el SII calculó una asignación de movilización por viaje diaria de $700.-, por cada viaje, 4 veces al día; esto es $2.800.- diarios, por 6 días a la semana; esto es $16.800.- semanales, por 4 semanas, lo que da una asignación mensual, por trabajador, de $67.200.-, cualquier exceso por sobre dicho monto se reputó gasto rechazado desembolsado para la empresa y renta para el trabajador. En cuanto a la asignación de colación, el mismo testigo refiere que se consideró adecuada una asignación diaria de $4.500.-, la que aplicada a 6 días a la semana arroja la cifra de $27.000.-, por 4 semanas mensuales da un total de $108.000.-, aplicándose al exceso la misma mecánica precedente (gasto desembolsado rechazado para la empresa; renta para el trabajador). 17.- Conforme a lo anterior -y solo a vía ejemplo-, para el mes de enero del 2013, aparece del referido libro de remuneraciones, que los siguientes trabajadores percibieron las sumas que se transcriben por concepto de asignación de movilización y colación: 65 Timbre Electrónico ENERO 2013 NOMBRE TRABAJADOR MONTO MONTO ASIGNACIÓN ASIGNACION MOVILIZACIÓN COLACION CASTILLO ULLOA 140.000 140.000 CORTEGANA GUEVARA 78.563 60.000 PIZARRO ZAMORANO 144.267 152.000 RAMOS AGUILAR 114.526 12.000 RIOS CRUZ 321.612 287.067 Consta de los anexos N° 1 (exceso de colación y movilización año comercial 2013, 2014 y 2015), de fs. 79, 83 y 86, que en ellos se registraron todas las asignaciones de movilización y colación de un valor superior a los referidos $67.200.- y $108.000.- mensuales por trabajador, arrojando las siguientes diferencias anuales: EXCESO DE ASIGNACIONES DE MOVILIZACION Y COLACIÓN AÑO MONTO EXCESO MONTO EXCESO MOVILIZACION COLACION 2013 4.716.725 3.079.965 2014 7.183.903 5.775.752 2015 12.168.626 8.282.658 Por lo cual este sentenciador confirmara estos agregados, relativos al concepto “A” liquidado, atendido que tales montos de asignación no son los mismos para todos los trabajadores de la reclamante; no estaban escriturados en el contrato de trabajo respectivo; no se percibe una secuencia racional y uniforme en su pago para todos sus empleados ni tampoco se solicitó autorización del Director Regional17 para pagar su monto excesivo, conforme al mencionado N° 14, del artículo 17° de la LIR. CONCEPTO “B”: DEBERÁ ACREDITAR, CON DOCUMENTACIÓN LEGAL Y FEHACIENTE, EL PAGO DE INDEMNIZACIONES A SUS TRABAJADORES QUE SE PAGAN EN EXCESO A LA PERMITIDA POR LA 17 Quien ejerce esta facultad dentro de los términos señalados en el citado inciso final, del artículo 126°, del Código Tributario; esto es, su resolución no es reclamable por obrar “a su juicio exclusivo”. 66 Timbre Electrónico NORMA LEGAL, CONSTITUYENDO UN GASTO QUE NO CUMPLE CON EL REQUISITO DEL ART. 30° Y DEL INCISO 1 Y N° 6, DEL ART. 31°, DE LA LIR PARA SER ACEPTADOS. 18.- La reclamante refiere, en el punto 28, de fs. 14, que cumple a cabalidad con los requisitos de todo gasto establecidos en la LIR; que tales pagos le fueron obligatorios, siendo irrelevante que su obligatoriedad sea imputable a la empresa, al trabajador o se origine por el mutuo acuerdo de ambas partes; que se acompañaron a la fiscalización los finiquitos relativos a los trabajadores FELIX NORBERTO TRUJILLO ORTIZ, RODRIGO ENRIQUE HERRERA TAMAYO y RAUL ISIDRO SAAVEDRA VASQUEZ, los cuales tienen calidad de título ejecutivo conforme al citado Art. 464°, N° 3, en relación con el Art. 177°, ambos del Código del Trabajo; finiquito que tiene la calidad de un contrato de transacción conforme a los artículos 1438° y 2446° del Código Civil; carácter que el SII no puede desconocer como tampoco el pago de las indemnizaciones establecidas en ellos. El SII responde en el punto 3.2, de fs. 158, que la actora pretende conferir el carácter de pago obligatorio a una “indemnización voluntaria” conferida a sus trabajadores conforme a lo dispuesto en el citado artículo 159°, N° 1, del Código del Trabajo; que no se ha acreditado, ni en la fiscalización previa ni en el presente juicio, la existencia de un juicio pendiente o la necesidad de precaver un litigio eventual, por lo cual tales indemnizaciones se pagaron voluntariamente, sin existir obligación contractual o legal para su pago, siendo un gasto que no reúne el carácter de obligatorio ni inevitable para generar la renta y, -por lo mismo-, no 67 Timbre Electrónico reúne los requisitos de todo gasto, contenidos en el mencionado artículo 31° de la LIR. 19.- Al respecto, el mencionado testigo del SII, JOFRE FLORES refiere a fs. 189 que, para el concepto “B”, pagos de indemnizaciones en exceso, ellas no constituye gasto aceptado dado que el empleador no está obligado a su pago, según se puede desprender de su contrato de trabajo; es más, en el finiquito de los dos trabadores se consigna como “pago voluntario”, por lo cual no existía la obligación ni legal para su pago; interrogado por el tribunal para que dijese si la indemnización objetada en el concepto “B”, constituye una especie de participación o gratificación voluntaria, a las que alude el N° 6 del artículo 31°, de la LIR, responde que no; no constituye una gratificación o participación voluntaria, dado que lo que paga el empleador a su trabajador es por término de la relación laboral y que, conforme al contrato de trabajo, no tenía la obligación de pagarla, considerando que, en el periodo de auditoría, se les pagó indemnización voluntaria a 3 personas, dentro de un universo de más de 300 trabajadores despedidos y que en la etapa de revisión, no aportó las causales por la cual el empleador decidió pagar ese tipo de indemnización. 20.- Los montos originalmente citados y posteriormente liquidados por este concepto “B”, emanados del anexo N° 2 de fs. 80 y 87, son los siguientes: IMPUESTO A LA RENTA DE 1° CATEGORIA AT 2014 CITACION LIQUIDACION PARTIDA CONCEPTO ANEXO MONTO 1 B INDEMNIZACIONES Y FINIQUITOS 20.461.771 3.500.000 CORRECCION MONETARIA 23.500 IMPUESTO A LA RENTA DE 1° CATEGORIA AT 2016 1 B INDEMNIZACIONES Y FINIQUITOS 33.571.888 7.193.338 CORRECCION MONETARIA 115.093 68 Timbre Electrónico 21.- Corre a fs. 89 y siguiente finiquito del trabajador FELIX NOLBERTO TRUJILLO ORTIZ, de fecha 27 de septiembre del 2013, por el cual se le paga una “indemnización voluntaria” por término de contrato de trabajo, conforme al N°1, del citado artículo 159°, del Código del Trabajo, por la suma de $1.000.000.- Corre a fs. 92 y siguiente finiquito del trabajador RODRIGO ENRIQUE HERRERA TAMAYO, de fecha 4 de octubre del 2013, por el cual se le paga una “indemnización voluntaria” por término de contrato de trabajo, conforme al N° 1, del citado artículo 159°, del Código del Trabajo, por la suma de $2.500.000.- Corre a fs. 93 y siguiente finiquito del trabajador RAUL ISIDORIO SAAVEDRA VASQUEZ, de fecha 20 de abril del 2015, por el cual se le paga una “indemnización voluntaria” por término de contrato de trabajo, conforme al N° 1, del citado artículo 159°, del Código del Trabajo, por la suma de $7.193.338.- 22.- Analizados los antecedentes anteriores, lo cierto es que: a) Que tales indemnizaciones tienen el carácter de voluntarias, según refieren los mismos finiquitos; b) “No” se ha acreditado en la causa cuál es el promedio mensual ganado por estos 3 trabajadores en los últimos 24 meses previos a su despido, excluyendo gratificaciones, participaciones, bonos, y otras remuneraciones extraordinarias, reajustada previamente cada remuneración de acuerdo a la variación del IPC, todo ello según lo prevenido en el citado N° 13, del artículo 17° de la LIR, a fin de determinar que se trata de una indemnización legal, conforme al citado inciso I, del artículo 178°, del Código del Trabajo; 69 Timbre Electrónico c) Tampoco se ha establecido que tales indemnizaciones hayan sido pactadas en un contrato colectivo de trabajo; en un convenio colectivo de trabajo o un acuerdo de un grupo negociador que complemente, modifique o reemplace estipulaciones contenidas en un contrato colectivo para que tales indemnizaciones “no constituyan renta”, acorde a lo prevenido en el citado inciso II, del mismo artículo 178°; 23.- Esto es, no se ha acreditado por el actor, conforme al citado artículo 21°, del Código Tributario, que tales “indemnizaciones voluntarias” estén dentro del “tope legal” que dicha norma establece o si, excediéndolo, hayan sido pactadas en un contrato o convenio colectivo de trabajo o en un acuerdo de grupo negociador que los complemente, modifique o reemplace; tanto para ser consideradas un ingreso “no renta” respecto del trabajador como un “gasto necesario” respecto de la empresa reclamante. Esto es: a) Siendo ellas voluntarias; b) No acreditarse tampoco el tope legal o que; c) Si existiere exceso, el monto fuese acordado por alguna de las 3 formas ya antes indicadas, d) Que además, según dichos de JOFRE FLORES, de un universo de 300 trabajadores despedidos, solo se pagó indemnización voluntaria únicamente a las referidas 3 personas; rige lo señalado expresamente en cada uno de los finiquitos mencionados, en el sentido que tales indemnizaciones son meramente “voluntarias”, no estando la empresa reclamante “legalmente” obligada 70 Timbre Electrónico a su pago18;, por cuya causa “no” puede ser un “gasto necesario para producir la renta”, siendo procedente confirmar los agregados de este concepto “B”, haciendo presente que, como corresponden a un desembolso efectivo, reúnen el requisito de la letra i), del inciso I, del artículo 21°, de la ley del ramo, para gravarse con Impuesto Único. CONCEPTO “E”: DEBERÁ ACREDITAR CON DOCUMENTACIÓN LEGAL Y FEHACIENTE EL PAGO DE GASTOS FINANCIEROS SIN DOCUMENTACIÓN DE RESPALDO, CONSTITUYENDO UN GASTO QUE NO CUMPLE CON EL REQUISITO DEL ART. 30° Y DEL INCISO I Y N° 1, DEL ART. 31°, DE LA LIR PARA SER ACEPTADOS. 24.- Respecto de este concepto refiere la actora, en el punto 31 de fs. 18, que la cuenta N° 4227003, “Gastos bancarios”, refleja el movimiento contable de la cuenta corriente mercantil que existe entre la reclamante y GRUPO DIGITAL S.A.C., pactado en atención a que la última, aprovechando su posición preferente en el mercado financiero, obtenía préstamos o créditos para la reclamante, siendo de cargo de la actora el pago de los reajustes e intereses pagados a los bancos e instituciones financieras, por los préstamos o créditos contratados por GRUPO DIGITAL S.A.C.; de este modo, la mencionada cuenta refleja los intereses y comisiones pagados por el endeudamiento de la empresa, más la amortización o pago del capital de la deuda; así, de acuerdo a los artículos 31° de la LIR, 602° del Código de Comercio; artículo 1°, N° 3, del DL 3475 de 18 Mayores antecedentes se encuentran en el “Reporte Tributario” del CENTRO DE ESTUDIOS TRIBUTARIOS de la Universidad de Chile; N° 27, de junio del 2012, “Indemnizaciones por término de la relación laboral”, en: http://www.cetuchile.cl/index.php?option=com_content&view=article&id=560:tratamiento-tributario-de-la-indemnizacion-por- termino-de-la-relacion-laboral&Itemid=156 En el mismo sentido ver Circular N° 29, de 17 de mayo de 1991. 71 Timbre Electrónico 1980, (Ley de Timbres y Estampillas) y artículo 1° de la Ley 18.010, la cuenta corriente mercantil no da origen a una operación de crédito de dinero por lo cual no se afecta al Impuesto de la Ley de Timbres, siempre y cuando se acredite una verdadera relación comercial entre las partes; que la remesa de dinero entregada por GRUPO DIGITAL S.A.C. fue transferida a la actora y entregada a su libre disposición, sin un empleo determinado y sin que existiese tampoco obligación de la reclamante de tener, a disposición del remitente, un valor equivalente; los movimientos de dicha cuenta se encuentran debidamente justificados y los antecedentes de los mismos se acompañaron en la etapa de fiscalización previa. El SII responde, en el punto 3.3, de fs. 158 vlta., que la contraria aportó vouchers contables “sin documentación de respaldo”, indicando que la cuenta N° 4227003, “gastos bancarios”, reflejaría el movimiento contable de la cuenta corriente mercantil entre las mencionadas partes; sin embargo, sus registros contables hacen alusión a una “cuenta por pagar” mediante cuenta N° 2102001; que del análisis de cada uno de los cargos a la cuenta “gastos bancarios” se determinó que, en algunos casos, existió pago de intereses por préstamos bancarios obtenidos por GRUPO DIGITAL S.A.C., los cuales efectivamente fueron traspasados a la reclamante; pero también la existencia de gastos bancarios por préstamos bancarios, obtenidos también por GRUPO DIGITAL S.A.C., pero que “no” fueron traspasados en su totalidad a la actora; como también gastos bancarios de créditos obtenidos por aquella, pero que no fueron traspasados a la reclamante o ésta no aportó el respaldo documentario correspondiente, motivo por el cual solo se “concilió parcialmente” esta partida. Así, estos gastos no conciliados no cumplen los requisitos copulativos del artículo 72 Timbre Electrónico 31°, inciso I, ni del N° 1 del mismo artículo, dado que no aportó el respaldo correspondiente o aportándolo, no recibió la totalidad del crédito o se comprobó que los créditos, que generaron el pago de intereses, no fueron obtenidos para la reclamante, pues financieramente no fueron a dar a sus arcas, conforme aparece de sus propios registros. 25.- El Testigo del SII, JOFRE FLORES, refiere a fs. 189 que, para el concepto “E”, pago de gasto financiero sin la documentación de respaldo, dicho gasto no es necesario para la producción de renta, dado que el contribuyente no aportó documentación de respaldo que acreditase que los créditos obtenidos por la empresa GRUPO DIGITAL SAC, hayan sido traspasado a la empresa CONSTRUCTORA V & V LTDA., como también acreditó parcialmente el traspaso de montos inferiores al crédito obtenido por GRUPO DIGITAL SAC y, en otros casos, no aportó documentación soportable. Cabe destacar que en la contestación de la citación N° 92 el contribuyente, en su gran mayoría, aportó solamente comprobantes contables, sin documentación de respaldo, sin indicar autorizaciones de los voucher contables, razón por la cual tuvo que concurrir, en el mes de agosto de 2017, una empleada, doña LETICIA CACERES LEIVA, con algunos comprobantes y respaldos de GRUPO DIGITAL SAC, con quien se trabajó -de manera conjunta-, para establecer cuáles de las partidas citadas se tenían respaldo; contrainterrogado para que dijese ¿Con relación al concepto “E”, gastos financieros, para que aclare sus dichos sobre si fueron o no acompañados documentos de respaldo para el concepto citado y cómo éstos se reflejaron en la liquidación reclamada?, responde que, en la contestación de la citación, como dije anteriormente, solo acompañó contrato de cuenta corriente mercantil, algunos 73 Timbre Electrónico voucher, con respaldo y otros que eran, en su gran mayoría, sin respaldo. Estos eran en borradores, razón por la cual aporta el contribuyente, con fecha 17 de agosto de 2017, algunos respaldos de la empresa GRUPO DIGITAL SAC, el cual fue analizado de manera conjunta con la empleada del contribuyente, la señora LETICIA CACERES LEIVA; aquellas partidas que acreditó el contribuyente no fueron liquidadas; por tanto, no se reflejan en la liquidación. 26.- Los montos originalmente citados y posteriormente liquidados por este concepto “E”, emanados del anexo N° 3 de fs. 81 y 84, son los siguientes: IMPUESTO A LA RENTA DE 1° CATEGORIA AT 2014 CITACION LIQUIDACION PARTIDA CONCEPTO ANEXO MONTO 1 E GASTOS FINANCIEROS 372.966.945 232.074.265 IMPUESTO A LA RENTA DE 1° CATEGORIA AT 2015 1 E GASTOS FINANCIEROS 172.099.158 101.602.228 Gastos que no implicaron un desembolso efectivo, por cuya causa solo se afectaron con 1° Categoría. 27.- El referido contrato de cuenta corriente mercantil corre a fs. 94, suscrito con fecha 10 de abril del 2013, firmando ante Notario el día 16 siguiente. En el balance del comercial 2013 y 2014, corrientes 129 y siguientes y fs. 133 aparecen las siguientes cuentas: BALANCE COMERCIAL 2013 CUENTA N° DESCRIPCION DEBITOS CREDITO SALDO SALDO DEUDOR ACREEDOR 2102001 CUENTAS POR PAGAR 3.081.791.245 5.621.180.669 0 5.621.180.669 4227003 GASTOS BANCARIOS 396.908.478 267.976 396.640.502 0 BALANCE COMERCIAL 2014 CUENTA N° DESCRIPCION DEBITOS CREDITO SALDO SALDO DEUDOR ACREEDOR 2102001 CUENTAS POR PAGAR 6.578.458.684 9.250.397.298 0 2.671.938.614 4227003 GASTOS BANCARIOS 194.039.403 92.000 193.947.403 0 Acorde a lo anterior, podemos construir la siguiente secuencia: 74 Timbre Electrónico COMERCIAL 2013 (AT 2014) SALDO DEUDOR MONTO SALDO CITADO MONTO JUSTIFICADO MONTO DE LA CUENTA JUSTIFICADO DE LA CUENTA EN RESPUESTA A LIQUIDADO N° 4227003 ANTES DE 4227003 CITACION CITAR 396.640.502 23.673.557 372.966.945 140.892.680 232.074.265 COMERCIAL 2014 (AT 2015) SALDO DEUDOR MONTO SALDO CITADO MONTO JUSTIFICADO MONTO DE LA CUENTA JUSTIFICADO DE LA CUENTA EN RESPUESTA A LIQUIDADO N° 4227003 ANTES DE 4227003 CITACION CITAR 193.947.403 21.848.245 172.099.158 70.496.930 101.602.228 28.- Respecto de esos $232.074.265.- y $101.602.228.- es que el SII sostiene que corresponden a: a) Créditos obtenidos por GRUPO DIGITAL S.A.C. que solo fueron traspasados parcialmente a la reclamante; b) Créditos obtenidos por GRUPO DIGITAL S.A.C. que no fueron traspasados a la reclamante; c) Pago supuestos intereses, y comisiones, o abonos de capital (gastos financieros o bancarios), respecto de los cuales no se acompañó la documental legal de respaldo. Recuérdese que solo se acompañaron a la causa los balances respectivos, el contrato de cuenta corriente mercantil y –en la etapa de fiscalización- los vouchers respectivos, documentación toda que, -por sí sola-, es insuficiente para acreditar los movimientos de la mencionada cuenta N°4227003 y sus respetivos saldos anuales, reiterando que es de cargo del contribuyente la prueba de tales gastos para ser aceptados como tales, acorde al citado artículo 21° del Código del ramo, por cuya causa este sentenciador también confirmará los agregados de este concepto “E”. CONCEPTO F: DEBERÁ ACREDITAR CON DOCUMENTACIÓN LEGAL Y FEHACIENTE EL PAGO DE HONORARIOS SIN JUSTIFICAR, 75 Timbre Electrónico CONSTITUYENDO UN GASTO QUE NO CUMPLE CON EL REQUISITO DEL ART. 30° Y DEL INCISO 1, DEL ART. 31° DE LA LIR PARA SER ACEPTADOS. 29.- Finalmente, la reclamante refiere en el punto 36, de fs. 20, que adjunta la documentación que acredita la emisión de las respectivas boletas por parte de doña MABEL ISABEL TRUJILLO PÉREZ, su registro contable y el pago de las mismas. El SII responde, en el punto 3.4. de fs. 159, que no se detalla en qué consistieron los servicios prestados, su necesidad o vinculación con el giro o actividad de la empresa, haciendo presente que la reclamante contaba con personal y asesores adecuados para efectuar las labores indicadas en las respectivas boletas. 30.- El citado testigo del SII, JOFRE FLORES, refiere a fs. 189 que no constituye gasto necesario para producir la renta dado que los servicios detallados en las boletas de honorarios no fueron prestados por la señora MABEL TRUJILLO, dado que el servicio detallado era prestado por su marido, RENE GANGAS, lo que se puede deducir de declaración jurada prestada por la señora MABEL TRUJILLO. 31.- Los montos originalmente citados y posteriormente liquidados por este concepto “F”, emanados del anexo N° 4 de fs. 82 y 85, son los siguientes: IMPUESTO A LA RENTA DE 1° CATEGORIA AT 2014 CITACION LIQUIDACION PARTIDA CONCEPTO ANEXO MONTO 1 F GASTOS HONORARIOS 10.000.000 10.000.000 CORRECCION MONETARIA 220.000 IMPUESTO A LA RENTA DE 1° CATEGORIA AT 2015 1 F GASTOS HONORARIOS 5.555.556 5.555.556 CORRECCION MONETARIA 138.889. 76 Timbre Electrónico Gastos que, por constituir un desembolso efectivo, se desagregaron de la base imponible de 1° categoría para afectarse solo con el Impuesto Único del artículo 21° de la LIR. Corren a fs. 97 y 97 las siguientes boletas de honorarios electrónicas emitidas por doña MABEL ISABEL TRUJILLO PEREZ a la reclamante: BOLETA FECHA PRESTACION MONTO N° 308 26-06-13 ASESORIA CONTABLE Y TRIBUTARIA OCTUBRE 2012 Y JUNIO 2013 10.000.000 312 15-05-14 ASESORIA TRIBUTARIA CONTABLE BALANCE DD.JJ , RENTA AT 2014 5.555.556 32.- Aparece de declaración jurada prestada por la misma MABEL ISABEL TRUJILLO PEREZ ante funcionarios del SII con fecha 21 de agosto del 2017, acompaña en custodia, que la referida persona da respuesta a las siguientes preguntas: PREGUNTA N° 5: ¿Ud. En la declaración de renta del año tributario 2014 y 2015 le confeccionó la declaración de impuesto a la Renta a la CONSTRUCTORA V & V LTDA., Rut. 78.901.770-0? RESPUESTA: No; yo no hice nada de balance ni de declaración de impuesto a la renta a la CONSTRUCTORA. PREGUNTA N° 7: ¿La CONSTRUCTORA en el tiempo que prestó servicios, tenía contadores y asistentes contables? RESPUESTA: Yo le puedo decir que había contadores y la jefa era PAMELA DUARTE. PREGUNTA N° 11: Se le exhibe Boleta Honorario Electrónica N° 308, emitida el 26 de junio del 2013, por un monto total de $10.000.000.- emitida a 77 Timbre Electrónico la CONSTRUCTORA V&V LTDA., Rut. 78.901.770-0 ¿Señale en qué consistió el servicio detallado en Boleta Honorario Electrónica N° 308? RESPUESTA: Es lo que le dije anteriormente; la asesoría contable era que estuviese bien respaldado las imputaciones y egresos contables. En lo tributario yo no lo hacía. La boleta honorario electrónica fue mal confeccionada; lo único malo es que el detalle no era tributario. PREGUNTA N° 12: ¿Confeccionó Ud. Boleta Honorario Electrónica N° 308, emitida el 26 de junio del 2013, por un monto total de $10.000.000, a la CONSTRUCTORA V&V LTDA. Rut. 78.901.770-0? RESPUESTA: No, lo hizo mi esposo, se debe haber equivocado. PREGUNTA N° 13: Se le exhibe Boleta Honorario Electrónica N° 312, emitida el 15 de mayo del 2014, por un monto total de $5.555.556.- emitida a la CONSTRUCTORA V&V LTDA. Rut. 78.901.770-0 ¿Señale en qué consistió el servicio detallado en Boleta Honorario Electrónica N° 312? RESPUESTA: Es lo que le dije anteriormente; la asesoría contable era que estuviese bien respaldadas las imputaciones y egresos contables. En lo tributario yo no lo hacía ni hice las declaraciones juradas de la renta 2014. La boleta honorario electrónica fue mal confeccionada. PREGUNTA N° 14: ¿Confeccionó Ud. Boleta Honorario Electrónica N° 312, emitida el 15 de mayo del 2014, por un monto total de $5.555.556, a la CONSTRUCTORA V&V LTDA. Rut. 78.901.770-0? RESPUESTA: No, ésta también la hizo mi marido. De lo cual se desprende que los servicios que se indican en las boletas respectivas no son los efectivamente prestados a la reclamante; que 78 Timbre Electrónico aparece dudosa la naturaleza de los mismos; que la referida profesional no prestó asesoría tributaria a la actora ni participó en asesoría tributaria alguna o respecto de las declaraciones de impuestos respectivas, todo lo cual amerita confirmar los agregados contenidos en este concepto “F” de las liquidaciones reclamadas. VII.- RESUMEN: 33.- De todo lo antes analizado se concluye los siguiente: a) Que no procede la prescripción de la acción fiscalizadora del SII por cuanto, la tesis de la reclamante, no se conforma a la mecánica de cómputos de plazos de meses días o años que establece el artículo 48°, del Código Civil (apartado V, considerandos 5° y siguientes). b) En cuanto al fondo, respecto del concepto “A”, relativo a los montos finalmente liquidados, el pago a sus trabajadores, de asignaciones de colación y de movilización, que se pagaron, en los montos liquidados, en exceso a la cantidad legalmente permitida, constituye un gasto (desembolsado) que no cumple con el requisito de ser necesario para producir la renta y, por lo mismo, afecto al Impuesto Único del inciso I, del artículo 21° de la LIR; (apartado VI, considerandos 12° y siguientes); c) Respecto del concepto “B”, en cuanto a los montos finalmente liquidados, el pago de “indemnizaciones voluntarias” a sus 3 trabajadores, constituye un gasto (desembolsado) que no cumple con el requisito de ser necesario para producir la renta y, por lo mismo, afecto al Impuesto Único del inciso I, del artículo 21° de la LIR; (apartado VI, considerandos 18° y siguientes); d) Respecto del concepto “E”, en cuanto a los montos finalmente liquidados, el pago de gastos financieros sin documentación de respaldo, no 79 Timbre Electrónico cumple con el requisito de ser necesario para producir la renta y, por lo mismo, es un agregado a la base imponible afecta a Impuesto a la renta de Primera categoría; (apartado VI, considerandos 24° y siguientes); e) Finalmente, en cuanto al concepto “F”, el pago de honorarios de que dan cuenta las dos boletas impugnadas, cuyos servicios no fueron suficientemente acreditados, constituyen un gasto (desembolsado) que no cumple con el requisito de ser necesario para producir la renta y, por lo mismo, afecto al Impuesto Único del inciso I, del artículo 21° de la LIR; (apartado VI, considerandos 29° y siguientes); por todo lo cual se confirmarán las liquidaciones reclamadas. Y VISTO lo dispuesto en el artículo 123º y siguiente del Código Tributario; SE RESUELVE: NO HA LUGAR al reclamo deducido a fojas. 1: I. TÉNGASE por conciliados los conceptos “C” y “D” conforme a lo señalado a fs. 72 de las mismas liquidaciones. II. CONFIRMANSE las liquidaciones Nros. 371 a 374, de fecha 29 de agosto del 2017, corrientes a fs. 58 y siguientes de la causa, SIN COSTAS por estimar que la reclamante tuvo motivos plausibles para litigar. EJECUTORIADO que sea el presente fallo, EMÍTANSE por el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, los giros pertinentes, debiendo remitir copia de los mismos, junto a su acta de notificación, a este Tribunal. NOTIFÍQUESE a la RECLAMANTE conforme lo dispuesto en el inciso III, del artículo 131° bis del Código Tributario y a la RECLAMADA de modo 80 Timbre Electrónico general. DESE aviso. DÉJESE testimonio. REGÍSTRESE y en su oportunidad ARCHÍVESE. RUC : 17-9-0001455-4 RIT : GR-02-00040-2017 PRONUNCIADA POR EL JUEZ TITULAR DEL TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DE TARAPACÁ DON MARIO GUZMÁN CORTÉS. AUTORIZA LA SECRETARIA ABOGADA TITULAR DOÑA LUCY OLIVARES VICENTELO. DISTRIBUCIÓN: -Expediente. -Reclamante (por carta certificada) -Registro de Fallos. 81 Mario Segundo Guzman Cortes Juez Tribunal Tarapacá Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico