Reclamo tributario: resolución que deniegue peticiones del art. 126 del Código Tributario

1 TITO OPHIR PARDO PINTO RUT N° 6.132.886-6 Valparaíso, veintidós de diciembre de dos mil veintitrés. VISTO: Que a fojas 1 y siguientes compareció don Milenko Zurita Rojas, abogado, RUT N°12.282.538-8, en representación de don TITO OPHIR PARDO PINTO, RUT N°6.132.886-6, empresario, ambos domiciliados para estos efectos en Calle Trece Norte, número ochocientos tres, comuna de Viña del Mar, V Región, quien interpuso Reclamo General Tributario en virtud de las siguientes consideraciones: 1. Indica que dirige su acción en contra de las Resoluciones N°s 1331 a 1348, notificadas por correo electrónico con fecha 28.10.2021, mediante las cuales se denegó la petición de devolución de créditos fiscales IVA de los periodos de julio 2018 a septiembre de 2019; noviembre 2019, diciembre de 2019 y febrero 2020, sustentada en el artículo 126 del D.L.830 de 1974. ANTECEDENTES 2. Indica que don Tito Ophir Pardo Pinto, es empresario individual y tributa con el impuesto de primera categoría con renta efectiva y contabilidad completa, agregando que inició actividades el 01.04.2005 declarando como actividad económica la determinación y acabado de edificios, código 433000. La glosa descriptiva de su actividad económica es “Contratista en instalaciones eléctricas reparación de viviendas y edificios asesoría en instalaciones eléctricas”. 3. Agrega que el reclamante es facturador electrónico desde agosto del año 2016 y nunca ha presentado problemas tributarios ni “brechas de cumplimiento tributario”, tampoco ostenta ninguna anotación por parte del SII. 4. Menciona que, desde julio del año 2018, el reclamante sólo ha tenido los siguientes clientes: Ingeniería Servicios y Construcción SpA, RUT 76.457.907-0, que gira en el rubro de obras menores en construcción con domicilio en Viña del Mar; Constructora Convet Limitada, RUT 76.044.833-8, con domicilio en la ciudad de Santiago y Constructora Inmobiliaria Guillermo Castro y Cía. Limitada, RUT 83.178.200-5. 5. Indica que uno de sus clientes, esto es, empresa Constructora Inmobiliaria Guillermo Castro y Cía. Ltda., RUT N°83.178.200-5, le efectúa los pagos por los servicios prestados mediante la emisión de facturas de compra con retención Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 2 del 100% del débito fiscal IVA, para lo cual se ampara en la Resolución Exenta N°142 de 26 de diciembre de 2005, que dispuso el cambio de sujeto de derecho IVA en los contratos de instalación o confección de especialidades a las empresas constructoras. 6. Agrega que existe una ambivalencia y sobreabundancia de normativa sobre la materia, que genera una confusión, mencionando al efecto las Res. Ex. SII N°142 de 2005, N°39 de 2008, N°2 de 2018 y N°42 de 2018, y realizando el siguiente análisis: • Res. Ex SII N°142 de 2005. Dispuso el cambio sujeto derecho de IVA en la construcción; • Res. Ex SII N°39 de 27 de marzo de 2008. Excepcionó de la Res. Ex SII N°142 de 2005 a los emisores o facturadores electrónicos creados por la Res. Ex SII N°45 de 2003. Por lo tanto, la empresa constructora ya no debería retener al reclamante. La Res. Ex SII N°39 de 27 de marzo de 2008 entraría en vigor el primer día del mes siguiente al de su publicación en el diario oficial, data que corresponde al 1 de abril del año 2018. • Res. Ex SII N°2 de 12 de enero de 2018. Derogó la Res. EX SII N°39 de 2008, y ordenó a los agentes retenedores de los distintos rubros, dentro de los que se encuentra la construcción, emitir facturas de compra y retener, declarar y enterar el IVA establecido en dichas resoluciones, dentro de las cuales se encuentra la número 142 de 2005, por lo tanto, de acuerdo con esta normativa el reclamante se encuentra sujeto a retención por la actividad de la construcción. • Res. Ex SII N°42 de 30de abril de 2018. En el resolutivo 12 de esta resolución se deroga la Res. Ex SII N°2 de 12 de enero de 2018 dictada tres meses antes. La Resolución 42 de 2018 creó un nuevo régimen de cambio total de sujeto pasivo del IVA sobre la base de dos conceptos: Contribuyentes sujetos a retención según nómina y, agentes retenedores también establecidos en una nómina. El Agente retenedor deberá emitir factura de compra y recargar separadamente el 100% del IVA a retener. 7. Agrega que es posible apreciar que, la Resolución N°42 de 2018, derogó la resolución N°2 del mismo año la que, a su vez, había derogado la resolución N°39 en el 2008. Luego, esta última resolución, no vuelve a estar vigente por esta sola circunstancia, ya que en la vigencia de la Resolución N°2 de 2018 “derogó” la Res. 39 de 2008, es decir, esta última resolución “esta legítimamente derogada”. Distinto sería el caso de que la resolución número 2 de 2018 haya tenido un vicio de nulidad, pues allí entenderíamos que esta resolución nunca tuvo eficacia, lo que no es el caso. 8. Continúa afirmando que, el reclamante, se ha sujetado de buena fe a las instrucciones dictadas por el ente fiscalizador, en este sentido al estar ligado al rubro de la construcción está sujeto al cambio de sujeto establecido en la Res. EX. N°142 de 2005, ya que la Res. 39 de 2008 y la Res.2 de 2018 estarían derogadas. Es más, Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 3 el cliente del reclamante Constructora Inmobiliaria Guillermo Castro y Cía. Ltda., se encuentra en la nómina de agentes retenedores de IVA de acuerdo con la Res. EX. N°42 de 2018. 9. Menciona que con fecha 25 de marzo del año 2021, el reclamante presentó una solicitud, mediante petición administrativa número de folio 77321550875, al SII en virtud del artículo 126 del Código Tributario, solicitando la devolución del remanente de crédito fiscal IVA del periodo febrero de 2021, ascendente a la suma de $42.182.068 correspondiente a remanentes de crédito fiscal originados por el cambio de sujeto de IVA y las retenciones efectuadas por la empresa Constructora Inmobiliaria Guillermo Castro y Cía. Ltda., y que se arrastran desde agosto del año 2017 a la fecha. 10. Agrega que el 28 de octubre del año 2021, la V Dirección Regional del SII de Valparaíso notificó al reclamante las resoluciones materia de autos, en las cuales se negó lugar a las devoluciones solicitadas por cada uno de los periodos indicados en la petición, desde julio del año 2018 a febrero del año 2020. FUNDAMENTO JURÍDICO DE LA DEVOLUCIÓN 11. Afirma que la retención del IVA ha sido efectuada de acuerdo con la normativa vigente, reiterando que tiene derecho a obtener la devolución de los créditos fiscales y remanentes acumulados. Todo lo anterior conforme a la parte final del inciso 3°del artículo 3 del D.L.825, indicando que conforme a dicha disposición los supuestos para obtener la devolución serían los siguientes: a) Que exista una norma administrativa general que ordene el cambio de sujeto. b) Que el vendedor o prestador de servicios no pueda recuperar oportunamente su crédito fiscal, y c) Que exista una solicitud de devolución. FUNDAMENTO ILEGAL DE LAS RESOLUCIONES RECLAMADAS 12. Señala que el fundamento de las resoluciones reclamadas y que se puede apreciar en el segundo párrafo de la parte considerativa, es ilegal : “Que, en el caso particular, se ha podido comprobar que el solicitante no ostenta la calidad de contribuyente sujeto a retención, razón por la cual, siendo facturador electrónico, debió facturar directamente los servicios prestados, en calidad de contribuyente de derecho del IVA, de acuerdo a lo dispuesto en la resolución exenta N°39 de 27 de marzo de 2008; calidad que lo priva del derecho a obtener la devolución del remanente de crédito fiscal del periodo, sin perjuicio de su utilización bajo el régimen tradicional de imputación de créditos contra débitos que establece el ordenamiento jurídico”. Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 4 13. Agrega que la fundamentación es ilegal por las siguientes razones: a) Al contribuyente reclamante no le era aplicable la Res. Ex. N°39 de 27 de marzo de 2008, pues desde julio de 2018, periodo desde el cual se solicita la devolución de créditos fiscales IVA, dicha resolución había sido derogada por la Res. Ex SII N°2 de 12 de enero de 2018. (La confusión del órgano fiscalizador radica en una sucesión de resoluciones que lo hace interpretar artificiosamente que una resolución puede revivir después de haber sido derogada). b) Al estar derogada la Res. Ex SII N°2 de 2018, rige en plenitud la Res. Ex SII N°142 de 2005. Por lo tanto, la retención efectuada por la empresa Constructora Inmobiliaria Guillermo Castro y Cía. Ltda., es legítima. c) Conforme las circunstancias descritas con anterioridad, al privar del derecho de obtener la devolución del remanente de crédito fiscal del período, es del todo antijurídico, ya que se le priva de su derecho de obtener la restitución de un crédito fiscal no imputable, indirectamente afectando el derecho de propiedad, enriqueciéndose el Estado sin causa y de manera ilegal. DERECHO A LA DEVOLUCIÓN 14. Indica que en el caso improbable que este Tribunal estime que no ha operado un cambio de sujeto a la luz de la normativa vigente (artículo 3 inciso tercero de la Ley de IVA), de todas formas, debiera operar la devolución por las normas generales de la tributación en nuestro país. 15. Señala que las devoluciones solicitadas se han sustentado en el artículo 126 del Código Tributario, en especial, en lo que dice relación con la restitución de sumas pagadas en exceso o indebidamente a título de impuestos. Agrega que, sea que opere o no el cambio de sujeto, lo cierto es que el pago es en exceso e indebido, toda vez que se ha pagado más impuesto al valor agregado que el correspondiente a las operaciones comerciales del reclamante y es indebido, porque no existe disposición legal que habilite al fisco para apropiarse de un dinero mal ingresado. SANCIONES ADMINSTRATIVAS EN CASO DE INCUMPLIMIENTO DE LAS RESOLUCIONES DE CAMBIO DE SUJETO 16. Luego de analizar las resoluciones N°42 del 2018, 39 del 2008, y 142 de 2005, sostiene que aun cuando se hubiesen incumplido las resoluciones de cambio de sujeto en virtud del artículo 3 de la Ley sobre Impuestos a las Ventas y Servicios, las únicas sanciones administrativas contempladas en las diversas Res. Exentas dictadas sobre la materia consisten en multas, por lo que el fisco no se encuentra habilitado para apropiarse de impuestos enterados indebidamente. Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 5 ENRIQUECIMIENTO SIN CAUSA ILÍCITO POR PARTE DEL FISCO 17. Concluye que, a la luz de los antecedentes esbozados, el fisco al negarse a devolver los créditos fiscales se apropia indebidamente de los dineros del contribuyente reclamante, al paso de enriquecerse sin causa legal y de manera ilícita. 18. Agrega que con esta conducta antijurídica el Fisco afecta el derecho de propiedad del contribuyente reclamante, consagrado en el artículo 19 N°24 de la Constitución, relativo al derecho de propiedad en sus diversas especies. 19. Conforme a todo lo anterior, solicita tener por interpuesto el reclamo, acogerlo a tramitación y que se dejen sin efecto las Resoluciones N°s 1331 a N°1348, ordenando al ente fiscalizador la inmediata devolución solicitada, todo con expresa condenación en costas. Que a fojas 37 y siguientes compareció la abogada, doña Chantal Ronzier Maggiolo, en representación de la V DIRECCIÓN REGIONAL DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, ambos domiciliados en Melgarejo N° 669, segundo piso, Valparaíso, V Región, solicitando el rechazo del reclamo en atención a las siguientes consideraciones: 1. Luego de describir los antecedentes, argumentos del reclamante y marco normativo, señala que el reclamo debe ser rechazado de acuerdo con las siguientes consideraciones: 2. Indica que según lo previsto en los artículos 2°, 3° y 10 de la Ley de IVA, por regla general, el sujeto pasivo de derecho del Impuesto al Valor Agregado es el vendedor o prestador de servicios. No obstante, el inciso tercero del artículo 3° del D.L.825 de 1974, prescribe que este tributo afectará al adquirente, en los casos en que así lo determine la Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos, a su juicio exclusivo. 3. Agrega que, con el objeto de cautelar debidamente el interés fiscal, el SII ha estimado necesario, en algunos casos, hacer uso de la facultad establecida en el inciso tercero del artículo 3° de la Ley del IVA, cambiando el sujeto de derecho del Impuesto al Valor Agregado, traspasando la responsabilidad de la declaración y pago del tributo a quien realiza la adquisición de determinados bienes y servicios. 4. Afirma que en lo que interesa en el caso de autos, es posible verificar que mediante Resolución Exenta N°142 de 26 de diciembre de 2005, el SII, de acuerdo con lo dispuesto en el inciso tercero del artículo3° del D.L. N°825 de 1974, dispuso el cambio de sujeto de derecho del Impuesto al Valor Agregado, traspasando la responsabilidad de la declaración y pago del tributo que afecta a los contratos de instalación o confección de especialidades a las empresas constructoras. Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 6 5. Agrega que, con posterioridad a la emisión de la Resolución precedentemente citada, el SII emitió dos resoluciones sobre la materia, conforme se indica: • Resolución Ex. N°39 de 27 de marzo de 2008: por medio de esta Resolución este Servicio estableció que quedarían excepcionados del régimen de cambio de sujeto establecido en la Resolución Ex. N°142 de 2005, los contribuyentes que se encontraran autorizados por el Servicio de Impuestos Internos para ser emisores electrónicos, de acuerdo con lo señalado en la Res. Ex. SII N°45, de 2003. • Resolución Ex. N°2 de 12 de enero de 2018: esta Resolución establecía que los agentes retenedores, que adquieran bienes o contraten servicios afectos al cambio de sujeto del Impuesto al Valor Agregado, establecido por la Res. Ex. N°142 de 2005, deberían emitir las facturas de compra respectivas y, además, retener, declarar y enterar en arcas fiscales el porcentaje del Impuesto al Valor Agregado establecido en dichas Resoluciones, independiente de la condición de electrónico que pudiese tener el vendedor de estos productos. Entre sus resolutivos, se consideraba la derogación de la Res. Ex. N°39. • Agrega que la Resolución Ex. N°2, de acuerdo con lo instruido en su resolutivo tercero, entraría en vigor a contar del primer día del mes subsiguiente a la fecha de su publicación en extracto oficial. No obstante, lo establecido de su entrada en vigor, mediante Resolución Ex. N°20, de 28 de febrero de 2018, se estableció un nuevo plazo de entrada en vigor, para el 1° de mayo de 2018. • Menciona que un nuevo y definitivo tropiezo sufriría la implementación de la citada Res. Ex. N°2, ya que ese Servicio, en uso de sus facultades legales, por razones de buen servicio y a fin de otorgar el máximo de facilidades a los contribuyentes que estarían obligados por esta resolución, y considerando reuniones de trabajo con distintos actores, estimó conveniente modificar los criterios al cambio de sujeto que establecía la Res. Ex. N°2, lo que supuso dejarla sin efecto. Lo anterior, fue dispuesto mediante Res. Ex. N°42 de 30 de abril de 2018, que dejó sin efecto dicha Res. Ex. N°2, a contar del 02 de mayo de 2018, estableciéndose, un nuevo régimen de retenciones de cambio de sujeto, entre cuyos aspectos más relevantes se encuentra el hecho de crearse dos nóminas, una de “contribuyentes sujetos a retención”, y otra de “Agentes retenedores”, las cuales serán publicadas en la página web del Servicio los últimos días hábiles de junio y diciembre de cada año. Además, se establece en su resolutivo N°13, que el cambio de sujeto rige a contar del 1° de agosto de 2018. 6. Afirma que teniendo presente lo indicado, esto es, que la resolución Ex. N°42 de 2018, vino a dejar sin efecto lo dispuesto por la Res. Ex. N°2 de ese mismo año, impidiendo en consecuencia su entrada en vigor (entre cuyos resolutivos se consideraba la derogación de la Res. Ex. N°39) es que se mantiene en pleno Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 7 vigor la Resolución Ex. N°39 de 2008 y la N° 142 de 2005. 7. Señala que luego de lo expuesto, cabe explicar que de la lectura del resolutivo primero de la Resolución Ex. N°42 de 30 de abril de 2018, se desprende que el cambio total del sujeto pasivo de derecho del Impuesto al Valor Agregado que implementa este Servicio en uso de las facultades previstas en el inciso 3° del D.L. N° de 1974, exige como presupuesto fundamental, la existencia de ventas o prestaciones de servicios gravados con IVA, realizados por contribuyentes sujetos a retención, a adquirentes o beneficiarios de servicios calificados como agentes retenedores. 8. Concluye indicando que el derecho que asiste al contribuyente sujeto a retención, de recuperar su crédito fiscal, al igual que el remanente que se origine, imputándolo directamente al débito fiscal producto de otras ventas que genere en el periodo o de obtener su devolución hasta el monto del débito retenido, o del remanente , si este es menor, exige, como condición básica, que éste haya ostentado la calidad de sujeto de retención y, al mismo tiempo, el adquiriente o beneficiario del servicio haya tenido la calidad de agente retenedor. 9. Indica que se ha comprobado que el contribuyente Pardo Pinto-facturador electrónico- en su calidad de empresario individual, declara rentas sobre base efectiva en la Primera Categoría según contabilidad completa, y que en su calidad de contribuyente de derecho de IVA, se encuentra obligado a emitir facturas electrónicas según lo dispuesto por la Ley N°20.727 de 2004 y no registra la anotación causal N°5522, mediante la cual se lleva el control de la nómina de contribuyentes sujetos a retención, según lo dispuesto en Resoluciones Exentas N°42 y 54 de 2018. 10. Concluye que, el reclamante no tiene la calidad de contribuyente sujeto a retención, - ya que simplemente no figura en nómina alguna de contribuyentes sujetos a retención-, razón por la cual debió facturar directamente los servicios prestados, en calidad de contribuyente de derecho del IVA. 11. Agrega que el hecho de ser sujeto de IVA, lo priva del derecho de obtener la devolución de remanente de crédito fiscal del período, sin perjuicio de su utilización bajo el régimen tradicional de imputación de créditos contra debito que establece el ordenamiento jurídico. 12. Señala en cuanto a que el contribuyente se haya acogido de buena fe a las instrucciones del Servicio, ello no resulta efectivo, ya que la secuencia y vigencia de la Resoluciones impartidas sobre la materia se acreditan de su sola lectura, a saber, Res. Ex. N°142 de 2005, N°39 de 2008, N°2 de 2018 y N°20 de 2018, para arribar en definitiva a lo dispuesto en la Res. 42 de 2018, que dispone el cambio de sujeto pasivo de derecho de Impuesto al Valor Agregado, por las ventas y prestaciones de servicios gravados con IVA que realicen contribuyentes sujetos a retención, a adquirentes o Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. 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N°77320103350, aclarándole y reiterándole que al no ser sujeto a retención debe facturar los servicios prestados en tanto contribuyente de IVA y así declararlos; calidad que lo priva del derecho a obtener devolución del remanente de crédito fiscal del periodo en cuestión, sin perjuicio de su utilización bajo el régimen tradicional de imputación de créditos contra débitos. 14. Indica que ,no obstante, habérsele indicado formalmente en dos oportunidades la forma de proceder, el contribuyente se mantuvo obtuso en su actuar, y continuó sin emitir las facturas de venta que le correspondía otorgar por los servicios prestados, haciendo caso omiso de lo informado por este Servicio, por lo que no podría aducir a esta altura un desconocimiento sobre la materia como tampoco la existencia de sumas pagadas en exceso o indebidamente a título de impuesto; pago que en todo caso fue efectuado por Constructora Inmobiliaria Guillermo Castro y Cía. Ltda., RUT N°83.178.200-5. 15. Finalmente, afirma que el Servicio de Impuestos Internos no se ha apropiado indebidamente de dineros, ya que ese Servicio no ha cuestionado los remanentes declarados por el contribuyente -aun cuando tampoco se han validado- limitándose a indicar que los remanentes los podrá imputar siempre a los débitos fiscales futuros. 16. Conforme todo lo anteriormente expuesto, solicita se confirmen las Resoluciones N°1331 a N°1348, desechando, en consecuencia, el reclamo de autos, con expresa condenación de costas. Los Antecedentes del Proceso: A fojas 32, se tiene por interpuesto el reclamo y se confiere traslado. A fojas 34, escrito de la reclamada asumiendo representación, el que se provee a fojas 46. A fojas 36, certificación de la Secretaria Abogada del Tribunal autorizando poder. A fojas 37, escrito de la reclamada evacuando el traslado, contestando el reclamo y acompañando documentos, el que se provee a fojas 46. A fojas 48, se cita a audiencia de conciliación. Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 9 A fojas 50, escrito del reclamante haciendo presente observaciones y acompañando documentos, el que se provee a fojas 55. A fojas 57, escrito del reclamante rectificando escrito, el que se provee a fojas 65. A fojas 59, escrito del reclamante acompañando documentos, el que se provee a fojas 65. A fojas 67, acta de audiencia de conciliación frustrada. A fojas 69, certificación de la Señora Secretaria Abogada del Tribunal de la audiencia de conciliación frustrada. A fojas 70, se solicita fijar domicilio al abogado del reclamante bajo apercibimiento. A fojas 72, escrito del reclamante cumpliendo lo ordenado a fojas 70, el que se provee a fojas 74. A fojas 74 se recibe la causa a prueba. A fojas 77, escrito de la reclamada delegando poder, el que se provee a fojas 81. A fojas 79, certificación de la Señora Secretaria Abogada del Tribunal de la autorización de poder. A fojas 81, a sus antecedentes carta certificada devuelta agregada a fojas 80 y 80 vta. A fojas 83, se hace efectivo apercibimiento decretado a fojas 81. A fojas 85, escrito de la reclamada acompañando y ratificando documentos, el que se provee a fojas 100. A fojas 102, escrito del reclamante solicitando curso progresivo de autos, el que se provee a fojas 104 citando a las partes a oír sentencia. Los Documentos Siguientes: A fojas 9 a 27, Resoluciones N°s 1331 a 1348 y su notificación; a fojas 28 a 30, mandato judicial; a fojas 31 y 35, certificado de envío y recepción; a fojas 42 a 43, copia Ord. N° 77320342996; a fojas 44 y 44 vuelta, Res. Ex. N° 7730103359; a fojas 45, certificado de envío y recepción; a fojas 52, publicación diario oficial de resolución N°2; a fojas 53, publicación diario oficial de resolución N°20;a fojas 54 y 58, certificado de envío y recepción; a fojas 60, resolución exenta N°142; a fojas 61, Resolución N°39; a fojas 62, publicación diario oficial de resolución N°2; a fojas 63, publicación en diario oficial de Resolución N°20; a fojas 64 y 73, certificado de envío y recepción; a fojas 76, comprobante de notificación de Correos de Chile; a fojas 78, certificado de envío y recepción; a fojas 80 y 80 vuelta, carta certificada devuelta de Correos de Chile; a fojas 86, certificado N°1 de 2023; a fojas 87 a 90; resolución exenta N°142; a fojas 91 a 92 vuelta, resolución N°39; a fojas 93 a 93 vuelta, Resolución N°2; a fojas 94 a 94 vuelta, resolución N°20; a fojas 95 a Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 10 97 vuelta, resolución N°42; a fojas 98 a 98 vuelta, resolución N°54; a fojas 99, certificado de envío y recepción; a fojas 103, certificado de envío y recepción. CONSIDERANDO: 1. Que a fojas 1, compareció la parte reclamante antes individualizada, quien dedujo su acción conforme las consideraciones referidas precedentemente y a las cuales nos atenemos. 2. Que a fojas 37, compareció la parte reclamada antes individualizada, quien contestó el reclamo en virtud de las consideraciones ya expresadas y a las cuales también nos remitimos. I. HECHOS NO CONTROVERTIDOS: 3. Que conforme aparece de los escritos de fojas 1 y 37, como de sus respectivos antecedentes acompañados, no ha sido objeto de controversia en el período de discusión: a) Que el contribuyente reclamante se encuentra afecto al Impuesto a las Ventas y Servicios (IVA) y al Impuesto a la Renta de Primera Categoría, debe declarar sus Rentas Efectivas sobre la base de Contabilidad Completa y determina su Renta Líquida imponible según las normas de los artículos 29 al 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. b) Que el contribuyente reclamante se desempeña en el rubro de instalaciones y presta servicios a la actividad de la construcción y, es facturador electrónico desde agosto de 2016. c) Que la Resolución Exenta SII N°142 de 2005, dispuso el cambio sujeto derecho de IVA en la construcción d) Que la Resolución Exenta SII N°39 de 27 de marzo de 2008, excepcionó de la Resolución Exenta SII N°142 de 2005 a los emisores o facturadores electrónicos. e) Que la Resolución Exenta SII N°2 de 12 de enero de 2018 publicada en el Diario Oficial el día 20 de enero de 2018, derogó la Res. EX SII N°39 de 2008, y ordenó a los agentes retenedores de los distintos rubros, dentro de los que se encuentra la construcción, emitir facturas de compra y retener, declarar y enterar el IVA establecido en dichas resoluciones, dentro de las cuales se encuentra la número 142 de 2005. f) Que la Resolución Exenta SII N°20 de 28 de febrero de 2018 publicada en el Diario Oficial el día 6 de marzo de 2018, estableció un nuevo plazo de entrada en vigor de la Resolución N°2, para el día 1° de mayo de 2018. Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 11 g) Que la Resolución Exenta N°42 de 30 de abril de 2018, en el resolutivo 12 de esta resolución derogó la Res. Ex SII N°2 de 12 de enero de 2018. Además, creó un nuevo régimen de cambio total de sujeto pasivo del IVA sobre la base de dos conceptos: Contribuyentes sujetos a retención según nómina y, agentes retenedores también establecidos en una nómina. h) Que el contribuyente reclamante presentó con fecha 27.08.2021, conforme el artículo 126 del Código Tributario, solicitud de devolución de remanente de crédito fiscal por los períodos tributarios de julio a diciembre de 2018, enero a septiembre de 2019, noviembre y diciembre de 2019; y febrero de 2020, por un monto total de $32.108.668, correspondiente al IVA retenido por servicios de construcción. i) Que no es controvertido por las partes que, a la fecha de solicitud de devolución de remanente de crédito fiscal por la contribuyente reclamante, se encontraba vigente la Resolución Exenta N°142 de 2005, que dispuso el cambio sujeto derecho de IVA en la construcción. j) Que con fecha 28 de octubre de 2021, el Servicio de impuestos Internos procedió a dictar las resoluciones reclamadas N°s 1331 a 1348, mediante las cuales se denegó la petición de devolución de créditos fiscales IVA, en base a los siguientes fundamentos expresados en su segundo considerando: “Que, en el caso en particular, se ha podido comprobar que el solicitante no ostenta la calidad de Contribuyente Sujeto a Retención, razón por la cual, siendo facturador electrónico, debió facturar directamente los servicios prestados, en calidad de contribuyente de derecho de IVA, de acuerdo a lo dispuesto en Resolución Exenta N°39 de 27 de marzo de 2008; calidad que lo priva del derecho a obtener la devolución del remanente de crédito fiscal del periodo, sin perjuicio de su utilización bajo el régimen tradicional de imputación de créditos contra débitos que establece el ordenamiento jurídico”. II. HECHOS CONTROVERTIDOS: 4. Que conforme la resolución que recibió la causa a prueba a fojas 74, se fijaron los siguientes hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos: a) Procedencia de la devolución de IVA Crédito Fiscal solicitada y; b) Efectividad de haberse dictado las actuaciones reclamadas erróneamente y con infracción a las disposiciones legales y reglamentarias aplicables. III. NORMATIVA APLICABLE: 5. Que el artículo 1 del DFL N°7, Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos, dispone que: “Corresponde al Servicio de Impuestos Internos la aplicación y fiscalización de todos los impuestos internos actualmente establecidos o que se establecieren, fiscales o de otro carácter en que tenga interés el fisco y cuyo control no esté especialmente encomendado por la ley a una autoridad diferente.” Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 12 6. Que el artículo 15 del Código Tributario dispone que: ”Las notificaciones por avisos y las resoluciones o los avisos, relativos a actuaciones de carácter general que deban publicarse, se insertarán por una vez en el Diario Oficial, pudiendo disponer el Director, Subdirectores o Directores Regionales su publicación en extracto”. 7. Que el artículo 26 inciso tercero del Código Tributario, dispone lo siguiente: “En caso que las circulares, dictámenes y demás documentos mencionados en el inciso 1° sean modificados, se presume de derecho que el contribuyente ha conocido tales modificaciones desde que hayan sido publicadas de acuerdo con el artículo 15°”. 8. Que el artículo 126 del Código Tributario señala que “No constituirán reclamo las peticiones de devolución de impuestos cuyo fundamento sea: 1.- Corregir errores propios del contribuyente. 2.- Obtener la restitución de sumas pagadas doblemente, en exceso o indebidamente a título de impuestos, reajustes, intereses y multas. Con todo, en los casos de pagos provenientes de una liquidación o giro, de los cuales se haya reclamado oportunamente, sólo procederá devolver las cantidades que se determinen en el fallo respectivo. Si no se hubiere reclamado no procederá devolución alguna, salvo que el pago se hubiere originado por un error manifiesto de la liquidación o giro. 3.- La restitución de tributos que ordenen leyes de fomento o que establecen franquicias tributarias. A lo dispuesto en este número se sujetarán también las peticiones de devolución de tributos o de cantidades que se asimilen a éstos, que, encontrándose dentro del plazo legal que establece este artículo, sean consideradas fuera de plazo de acuerdo a las normas especiales que las regulen. Las peticiones a que se refieren los números precedentes deberán presentarse dentro del plazo de tres años, contado desde el acto o hecho que le sirva de fundamento. (…).” 9. Que el artículo 3 del Decreto Ley 825 sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, otorga la facultad a la Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos de disponer el cambio de sujeto del tributo, a autorizar a los vendedores o prestadores de servicios que no puedan recuperar oportunamente el crédito fiscal a imputar el crédito fiscal a cualquier otro impuesto fiscal, a darle el carácter de pago provisional mensual de la Ley de la Renta, o a que les sea devuelto por el Servicio de Tesorería en el plazo de 30 días de presentada la solicitud. 10. Que los artículos 23 y 25 del mencionado Decreto Ley 825 sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, establecen la forma de determinación del crédito fiscal contra el débito fiscal por el impuesto al Valor Agregado y la forma de hacer uso de éste. Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 13 IV. DELIMITACIÓN DE LA CONTROVERSIA. 11. Que, en primer término, debiendo la sentencia fundarse en un proceso previo legalmente tramitado y siendo su objetivo la declaración del derecho aplicable a un determinado caso en particular, son las partes las que efectúan su delimitación mediante el acto fiscal reclamado, la demanda y correlativa contestación, estando vedado al Juez extenderse a las circunstancias no sometidas a su decisión, de tal forma que, en virtud del Principio de Congruencia Procesal, el primer límite de la revisión jurisdiccional es aquel que emana del mismo acto impugnado y su motivación,1 es decir, el Tribunal no puede ir más allá de la decisión fiscal cuestionada ni fallar conforme presupuestos que no fundaron la actuación reclamada, límite que tiene su expresión en la naturaleza de estos nuevos procedimientos, en los que, tal como lo ha establecido la Excelentísima Corte Suprema, lo que se pretende impugnar por esta vía es “la legalidad formal y de fondo de la actuación del ente fiscalizador…”2 V. RESOLUCIONES DICTADAS CON INFRACCIÓN A LAS DIPOSICIONES LEGALES Y REGLAMENTARIAS APLICABLES 12. Que, el reclamante alega que las actuaciones cuestionadas contendrían un fundamento ilegal, específicamente, en su segundo considerando, en el que señala lo siguiente: “Que, en el caso en particular, se ha podido comprobar que el solicitante no ostenta la calidad de Contribuyente Sujeto a Retención, razón por la cual, siendo facturador electrónico, debió facturar directamente los servicios prestados, en calidad de contribuyente de derecho de IVA, de acuerdo a lo dispuesto en Resolución Exenta N°39 de 27 de marzo de 2008; calidad que lo priva del derecho a obtener la devolución del remanente de crédito fiscal del periodo, sin perjuicio de su utilización bajo el régimen tradicional de imputación de créditos contra débitos que establece el ordenamiento jurídico”. 13. Que el reclamante alega que, si bien es facturador electrónico, no le era aplicable la Resolución Exenta SII N°39, de marzo de 2008, pues en el mes de julio de 2018, período desde el cual se solicita la devolución de créditos fiscales IVA, dicha resolución N°39, había sido derogada por la Resolución Exenta SII N°2 de fecha 12 de enero de 2018. 14. Que, asimismo, agrega que al haber estado derogada la Resolución Exenta N°39, a la fecha de petición de solicitud de devolución de remanente de crédito fiscal IVA estaba vigente la Resolución Exenta N°142 del 2005 y le era aplicable, por lo que en virtud de esta última resolución su solicitud de devolución resulta del todo 1 Massone Parodi, Pedro. Tribunales y Procedimientos Tributarios, Primera Ed. Santiago de Chile. Legalpublishing. 2009, p. 82. 2 Oficio Nº 4-2012/4 de enero de 2012, que informa proyecto de ley interpretativo de los artículos 2° y 4° transitorios de la Ley N° 20.322 Orgánica de Tribunales Tributarios y Aduaneros Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 14 legítima y procedente. 15. Que, conforme lo ya establecido en el precedente tercer considerando, como del examen de los antecedentes de fojas 9-26 vta., 42 a 44 vta., 52- 53, 60-63, 86 a 98 vta., y de la sola lectura de las actuaciones reclamadas de fojas 9 a 26 vuelta, aparece que el conflicto a resolver radica en determinar si la mencionada Resolución Exenta N°39, fundamento legal de los actos reclamados, estaba derogada o no al momento de que se expidieran dichos actos y, por tanto, las actuaciones fiscales que sustenta serían ilegales por contener un fundamento jurídico que no se encontraba vigente. 16. Que, en primer término, y para despejar el debate, las actuaciones reclamadas no mencionan ni hacen presente en sus fundamentos, que se tomaron en consideración las instrucciones de la Resolución Exenta SII N°42 del 30 de abril de 2018, para denegar la devolución solicitada, como ha pretendido complementar la parte reclamada en la contestación del reclamo, haciendo un análisis de la aplicación de esta última resolución al reclamante. En este sentido, debe señalarse que la “motivación diferida” ha sido declarada inadmisible por la Corte Suprema, así, por ejemplo, en sentencia del año 2014, el máximo Tribunal confirmó lo sentenciado por la Corte de Apelaciones de Concepción, señalando que: “Hace exigible, de una adecuada y suficiente fundamentación de sus decisiones, en el momento de expedirlas y no con posterioridad cuando el organismo se defiende de los recursos intentados en su contra”.3 17. Que, en enseguida, el inciso 3 del artículo 26 del Código Tributario dispone lo siguiente: “En caso que las circulares, dictámenes y demás documentos mencionados en el inciso 1° sean modificados, se presume de derecho que el contribuyente ha conocido tales modificaciones desde que hayan sido publicadas de acuerdo con el artículo 15°”. A su vez, el artículo 15 señala que las resoluciones de carácter general que deban publicarse se insertarán por una vez en Diario Oficial, pudiendo disponerse su publicación en extracto. 18. Que, la Resolución Exenta SII N°39 de 2008, había sido derogada por la Resolución Exenta N°2 de 2018, según se lee expresamente en esta última resolución, a saber: “1. Deróguese la Resolución Exenta SII N° 39, de 2008, y sus modificaciones realizadas mediante Resoluciones Exentas SII N° 102, de 04.11.2014 y N° 55, de fecha 17.06.2016.” 19. Que, en el número 3 de la mencionada Resolución 2 se señala: “La presente Resolución regirá a contar del primer día del mes subsiguiente a la fecha de su publicación en extracto en el Diario Oficial”. En este sentido, debe señalarse que la publicación se realizó con fecha 20 de enero de 2018, por lo que la Resolución 3 CORTE SUPREMA, Durán contra Superintendencia de Seguridad Social, Región del Biobío, rol 11709-2014, 3 de junio, considerando 23°. Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 15 comenzó a regir con fecha 1 de marzo de 2018. 20. Que, la Resolución Exenta SII N°20 de 28 de febrero de 2018, estableció un nuevo plazo de entrada en vigor de la Resolución N°2, fijando su vigencia a partir del día 1° de mayo de 2018, sin embargo, la publicación en el Diario Oficial se produjo con fecha 6 de marzo de 2018. Por lo anterior, es posible advertir que la Res Ex N°2 estuvo vigente al menos entre el día 1 y 5 de marzo del año 2018, considerando que las resoluciones generales tienen efecto una vez publicadas en el Diario Oficial, sin perjuicio de las normas particulares de vigencia que pudieran contener. 21. Que, por último, la Resolución Exenta N°42 de 30 de abril de 2018, en su resolutivo 12° deroga la Res. Ex SII N°2 de 12 de enero de 2018, señalando: “Se deroga la Resolución Exenta SII N°2 de 2018, a contar del 2 de mayo de 2018.” 22. Que, por lo tanto, a la luz de las fechas de publicación y vigencia indicadas, la Resolución N°2 cumplió sus efectos jurídicos de manera plena, siendo uno de ellos la derogación de la ya mencionada Resolución Exenta N°39, sin importar, el que haya sido derogada posteriormente la primera (Resolución N°2), acción que no tiene el efecto de hacer volver a la vida jurídica una norma ya derogada. Por lo que, en el mes de julio de 2018 la norma vigente en materia de cambio de sujeto era la Resolución N°142 de 2005. 23. Que, no obstante estar derogada la Resolución Exenta N°39, las actuaciones reclamadas igualmente se fundamentan en dicha Resolución y no dan explicación alguna acerca de los motivos por los que aplican al contribuyente una Resolución que ya no tenía vigencia según se ha anotado. 24. Que, comprobado entonces que los actos reclamados contienen un fundamento jurídico que no tiene validez jurídica para los efectos de sostener la denegatoria de la solicitud del contribuyente, debe analizarse la sanción que el ordenamiento jurídico prevé para este tipo de casos. 25. Que, el contencioso administrativo tributario es un procedimiento de plena jurisdicción destinado a declarar o no la ilegalidad de los actos emitidos por la Administración Tributaria, pudiendo revisarse tanto sus aspectos factuales como jurídicos y, en consecuencia, dejarlos sin efecto o declarar su nulidad, si fuere el caso. 26. Que, conforme a las alegaciones de la reclamante contenidas en el libelo principal queda de manifiesto que al reclamar la ilegalidad de los actos impugnados en estos autos, por contener como fundamento jurídico de la denegatoria una Resolución Exenta derogada, lo que está advirtiendo es “la violación de la ley de fondo atingente a la materia o ilegalidad, referida al objeto o al motivo del acto”4, que es una 4 Valdivia, José Miguel. Manual de Derecho Administrativo. Tirant Lo Blanch. Valencia, 2018, p.240 Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 16 causal de nulidad del acto administrativo, sin perjuicio de que el contencioso tributario permite dejar sin efecto el acto por haberse dictado erróneamente y haberse desvirtuado debidamente la pretensión fiscal. 27. Que, todo lo anterior, conduce forzosamente a concluir que las actuaciones de fojas 12, han sido dictadas erróneamente al haber aplicado al contribuyente la derogada Resolución Exenta SII N°39 de 2008. 28. Que, por otra parte, no habiendo sido fundada la denegatoria de devolución en la aplicación de la Resolución N°42 del 2018, y no siendo controvertido la vigencia de la Resolución Exenta N°142 del 2005 a la fecha de presentación de la solicitud materia de autos, ésta resulta procedente. 29. Que en virtud de lo anteriormente desarrollado, examinada las actuaciones de autos según lo ya establecido, apreciando la prueba del proceso de acuerdo a las reglas de la sana crítica, conforme lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario, de la aplicación del razonamiento jurídico y reglas de la lógica (razón suficiente), como también por la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de los antecedentes de autos, es posible concluir que las actuaciones reclamadas fueron formuladas con infracción a los supuestos y requisitos que exigen las normas citadas, y atendida esta sola circunstancia -y sin que ello implique un pronunciamiento sobre el resto del fondo de la cuestión debatida-, se deberá acoger el reclamo de autos y dejar sin efecto la actuaciones reclamadas, por lo que así se declarará, siendo innecesario pronunciarse sobre los demás hechos, peticiones y sus respectivas probanzas por ser incompatibles con lo resuelto y no haber servido de fundamento al presente fallo. Y TENIENDO PRESENTE lo dispuesto en los artículos o dispuesto en el artículo 6° B) N° 6° y artículos 124 y siguientes del Código Tributario; SE RESUELVE: 1. HA LUGAR AL RECLAMO de fojas 1. DÉJESE SIN EFECTO las actuaciones reclamadas que negaron lugar a la devolución solicitada en autos. 2. DEVUÉLVASE la correspondiente suma solicitada por la reclamante conforme lo resuelto precedentemente. 3. Que conforme lo dispuesto en el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil, NO SE CONDENA EN COSTAS a la reclamada vencida, por estimar que ha tenido motivo plausible. Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 17 NOTIFÍQUESE, REGÍSTRESE y, en su oportunidad, CERTIFÍQUESE y ARCHÍVESE. DÉJESE testimonio. DESE aviso. RUC: 22-9-0000062-8 RIT: GR-14-00017-2022 PRONUNCIADA POR EL JUEZ TITULAR DEL TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DE VALPARAÍSO DON MARCELO ALEJANDRO VALDOVINOS RÍOS. AUTORIZA LA SECRETARIA ABOGADA TITULAR DOÑA LILY PAOLA FELIÚ AZZAR. DISTRIBUCIÓN: Expediente. Reclamante Libro de sentencias Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez Tribunal de Valparaiso Documento firmado electrónicamente por don/ña Marcelo Alejandro Valdovinos Ríos, el 22-12-2023. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 3fdbc085b32e4aa686b81db97f6b0519 Timbre Electrónico 2023-12-22T10:44:14-0300 LILY PAOLA FELIU AZZAR 2023-12-22T11:04:24-0300 FEA