Reclamo tributario: liquidación

Temuco, once de diciembre de dos mil diecisiete. - VISTOS: A fojas 1, comparece don LUIS FELIPE OCAMPO MOSCOSO, abogado, cédula de identidad N° 9.972.740-3, en representación de AGRICOLA SAN JOSÉ DE TILAMA S.A., RUT 76.043.289-K, sociedad del giro de cultivos frutícolas, ambos con domicilio para estos efectos en calle Manuel Bulnes N° 815, oficina N° 301 de la ciudad de Temuco, quién deduce reclamo en contra de la Liquidación N° 207, emitida por la IX Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos con fecha 25 de abril del año 2016, mediante la cual se determinan diferencias de impuesto a la renta de primera categoría de la contribuyente correspondientes al año tributario 2013, por la suma de $42.111.515.-, más intereses, reajustes y multas, conforme los argumentos de hecho y de derecho que a continuación se resumen: I.- Acto administrativo impugnado: Manifiesta que con fecha 28 de abril de 2016, su representada fue notificada de liquidación N° 207 emanada del Departamento de Fiscalización, Grupo de Medianas y Grandes Empresas de la IX Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos. Refiere que, esta liquidación tiene su origen en el proceso de fiscalización iniciado por el Servicio de Impuestos Internos, en el marco del Programa denominado “Operación Renta AT2013”, en donde se le informa de la existencia de las observaciones A09 (gasto por remuneraciones excesivo) y F63 (pérdidas de ejercicios anteriores es superior a los ingresos declarados en Formulario 22). Señala que mediante carta aviso N° 230217084, de fecha 19 de julio de 2013, le solicitaron los antecedentes detallados en dicho requerimiento al cual dio cumplimiento parcial, quedando pendientes los antecedentes que acrediten la pérdida y aquellos para la confección de la declaración de sueldos y honorarios según lo declarado en código 631 del formulario 22. Agrega que con fecha 19 de noviembre de 2014, se le efectuó un nuevo requerimiento de antecedentes mediante notificación folio 753989, para que aportara documentos que acreditaran las operaciones que involucran el movimiento y el saldo de las cuentas de intereses devengados empresas relacionadas y reajustes devengados del año tributario 2013, requerimiento que fue cumplido con fecha 29 de enero de 2015. Señala que luego de revisar los antecedentes y documentos de respaldo entregados, la autoridad tributaria procedió con fecha 9 de noviembre de 2015 a emitir la Citación N°129, donde le solicitó a su representada aclarar, ampliar, confirmar y/o rectificar sus declaraciones de Impuesto a la Renta, precisando que con fecha 24 de diciembre de 2015 respondió presentando documentación de respaldo y las explicaciones justificatorias de las partidas citadas, agregando que, no obstante, los antecedentes acompañados y las justificaciones presentadas, éstas no fueron consideradas suficientes para esclarecer las partidas objetadas y citadas, por lo cual, con fecha 25 de abril de 2016 se emitió Liquidación de Impuestos N° 207, que reclama en estos autos. II.- Fundamentos de la reclamación: 1.- En cuanto a la partida de remuneraciones por $39.989.316: Indica que esta partida se origina por un error a nivel de formulario N° 22 presentado en el año tributario 2013, dado que se declaró en el código 631 el saldo de las cuentas N°5-2-01-01-001 Sueldo Base y N° 6-3-01-01-001 Sueldo Base, que corresponden a Servicios Agrícolas (mano de obra, plantación, mantención y cosecha) y Administrativos prestados por San José Farms S.A. Señala que durante el proceso de revisión, se explicó el error al funcionario fiscalizador a fin de subsanarlo, sin resultado positivo y en la respuesta a la Citación se propuso rectificar el Formulario N° 22, realizando la correspondiente reclasificación de la partida declarada en el Código 631 al Código 635, por los Servicios Agrícolas y Administrativos prestados por San José Farms S.A., presentando un cuadro resumen con la explicación de cada cifra que componen las cuentas: DETALLE MONTO Reverso diferencia de Provisiones de Gastos al - Servicios de Packing Factura N° 772 6.262.78 31.12.2011 17.836.03 Gasto por servicio de Mano Obra Serv. Agrícolas Factura 95.213.38 4 2 Gasto por servicio de Mano Obra Serv. Agrícolas Factura 71.460.85 801 8 Gasto por servicio de Mano Obra Serv. Agrícolas Factura 14.669.00 854 4 ACTIVACIONES DE COSTOS - 864 9 TOTAL S-2-01-01-001 Sueldo Base 17.804.35 151.965.64 DETALLE MONTO 9 4 Gasto por servicio de Mano Obra Serv. ADM Factura 801 12.310.73 Gasto por servicio de Mano Obra Serv. ADM Factura 854 8.082.46 1 Gasto por servicio de Mano Obra Serv. Agricolas Factura 1.791.76 TOTAL 6-3-01-0l-001 Sueldo Base 22.184.95 864 2 TOTAL GENERAL DECL. COD. 631 39.989.316 Respecto de cada monto signado con una letra de referencia detalla al concepto que corresponde y la forma en la que tal suma se encontraría respaldada, indicando que resulta un gasto indispensable en el rubro contratar servicios de mano de obra para la mantención, poda, fertilización y cosecha del arándano, ya que es un hecho público y notorio que las empresas productoras de arándanos requieren efectuar esta clase de gastos para llegar al producto final, sin perjuicio, de incurrir en otros desembolsos por los riesgos inherentes a la producción del arándano orgánico y deficiencias propias del manejo, como por ejemplo: control de heladas; almacenamiento packing; control de los cosecheros; condiciones de calidad al llegar a destino exportado; etc., por lo que el órgano fiscalizador careció de todo criterio al rechazar la presente partida, dado que desde un comienzo se manifestó que lo declarado erróneamente en el código 631 del Formulario N° 22 del año tributario 2013 no correspondía a remuneraciones sino a servicios prestados por terceros, que fueron facturados de acuerdo con los requisitos establecidos en el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, los cuales detalla ha dado cumplimiento. Agrega que el Servicio de Impuestos Internos optó por liquidar la partida exigiendo cumplir con los requisitos especiales del artículo 31, inciso 3°, N° 6 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, considerando la totalidad de la cuenta como Gasto por Remuneraciones, exigiendo una prueba imposible como contratos de trabajo, liquidaciones de sueldo, imposiciones, las cuales no pueden ser demandadas a Agrícola San José de Tilama S.A., ya que quienes prestaron materialmente los servicios, corresponden a trabajadores con vínculo de subordinación y dependencia con la sociedad denominada San José Farms S.A., quien prestó el servicio de mano de obra externalizado a su representada. 2.- En cuanto a la partida de pérdida de ejercicios anteriores por $109.756.767: Aduce que corresponde a la pérdida de ejercicios anteriores declarada en el Código 634 del Formulario 22 del año tributario 2013, señalando que la pérdida de arrastre declarada está compuesta principalmente por las partidas de Intereses Devengados Empresas Relacionadas, Reajustes Devengados Empresas Relacionadas y Gastos de Sueldos, que como señaló corresponde a los Servicios Agrícolas y Administrativos prestados por San José Farms S.A., el cual es externalizado. Agrega que la pérdida de arrastre es consistente y se encuentra debidamente acreditada con la documentación respaldatoria y se encuentra integrada por gastos que tienen el carácter de necesarios para producir la renta. 3.- En cuanto a la partida de intereses devengados en operaciones con empresas relacionadas por $80.057.890: Señala que esta partida corresponde a traspasos de flujos basados en la cuenta corriente mercantil existente entre su representada y sus empresas relacionadas, este contrato se encontraría documentado y conforme al criterio sostenido por el Servicio en varios oficios emitidos y no corresponde a simples créditos ya que no se trataría de obligaciones de crédito de dinero, pura y simple en términos de la ley N°18.010, sino que, se trataría de una cuenta corriente mercantil en los términos del artículo 602 del Código de Comercio, agregando lo dispuesto en el artículo 605 del mismo cuerpo legal, en cuanto señala que “antes de la conclusión del contrato de cuenta corriente ninguno de los interesados es considerado como acreedor o deudor”. Indica que el argumento contenido en el acto reclamado se refiere a la individualización que hacen las partes al inicio de los contratos, en que se atribuyen la calidad de acreedor y deudor respectivamente, lo cual transformaría al contrato de cuenta corriente mercantil en una obligación de crédito de dinero, pura y simple, generando por ello, efectos contables y tributarios distintos a los consignados por el reclamante. Agrega que la consignación de la calidad de deudor en uno de ellos no implica, en ninguna forma, que dicho contrato pueda degenerar en uno diferente si el celebrado tiene todos los elementos esenciales a dicha convención, citando lo dispuesto en el artículo 1562 del Código Civil, en cuanto dispone que el sentido en que una clausula puede producir efectos ha de preferirse a aquel en que no sea capaz de producir efecto alguno, por lo que en el presente caso, el sentido que habría de primar es aquel que se identifica con los efectos que se reflejan en la contabilidad de las sociedades contratantes, esto es, un contrato de cuenta corriente mercantil que genera intereses, indicando que el N°2 del artículo 605 del Código de Comercio señala que la aplicación de intereses sobre las sumas entregadas respecto a cada parte en el contrato es un elemento de la naturaleza del mismo, por lo que no requiere pacto expreso al respecto. Añade que el propio Servicio en varios pronunciamientos ha explicitado esta característica de la cuenta corriente mercantil y ha reconocido la forma en que se manifiestan sus efectos en materia tributaria, tal como en los Oficios N°277, de 2009 y N°5115, de 2004. Indica que los flujos de dineros derivados del contrato de cuenta corriente mercantil se destinaron para solventar los gastos de operación y activos fijos de la empresa durante el período fiscalizado, dado que Agrícola San José de Tilama solo obtiene ingresos durante los meses en que produce el huerto, vale decir, entre los meses de noviembre y abril, debiendo contar con recursos para solventar sus gastos los que básicamente están constituidos por mano de obra, insumos, fertilizantes y todos aquellos relacionados con la mantención del huerto y los flujos obtenidos se destinaron para cubrir dichas necesidades. Señala que, los intereses que componen esta cuenta se originan en el contrato de cuenta corriente mercantil firmado entre la reclamante y sus empresas relacionadas, siendo el principal contrato el firmado con la Sociedad San José Farms S.A. y en cuyas estipulaciones contemplan que los flujos de dinero estarán afectos a una tasa de interés que guarda directa relación con la tasa a la cual la sociedad relacionada obtiene créditos con los distintos organismos financieros. Indica que los intereses que componen la cuenta es un sistema de cálculo que se determinan en base a las formulas básicas de matemática financiera, usadas también por el Servicio de Impuestos Internos, cuyo resultado se encuentra contenido en la tabla de amortización acompañada en el proceso de fiscalización, determinándose esta tasa en función de las tasas comerciales de la cual se obtiene un promedio para calcular dicho interés. Argumenta que, el Servicio de Impuestos Internos en sus liquidaciones desnaturaliza un contrato basándose en la utilización de la palabra “deudor”, sin detenerse a verificar los efectos del contrato reflejados en la contabilidad de las partes en el mismo y la aplicación práctica que se ha hecho del mismo. Asimismo, estima que el ente fiscalizador se equivoca al ponderar las circunstancias y liquidar impuestos, puesto que solo considera el efecto respecto de la reclamante, que implica rechazar el gasto por intereses, pero desconoce los efectos que se producen respecto a la contraparte en el contrato referido a los ingresos, lo cual ha debido considerar, siendo la mecánica normal del contrato de cuenta corriente mercantil que las partes tomen dinero con cargo a la cuenta y pongan dinero a la misma registrando gastos por intereses y también ingresos por dicho concepto, por lo que impugnado el contrato por no tratarse de una cuenta corriente mercantil respecto al gasto por intereses tampoco debe considerarse para efectos del ingreso correspondiente a los intereses cobrados. En cuanto al carácter de necesario para producir la renta de los gastos correspondientes a intereses derivados de la cuenta corriente mercantil y su reajuste, señala que es procedente de conformidad al artículo 31 de la Ley de la Renta, siempre que tales prestaciones sean empleadas en la adquisición, mantención y/o explotación de bienes y servicios que produzcan rentas gravadas con el Impuesto de Primera Categoría, indicando que los desembolsos fueron destinados a las actividades propias de su giro, por lo que ha sido procedente la deducción de dichos intereses como gasto necesario para producir la renta del ejercicio tributario, toda vez que corresponde a fondos necesarios para el funcionamiento ordinario de la sociedad. Hace presente que los balances son llevados de acuerdo a la ley y siendo fidedignos, tienen el valor de plena prueba, según lo establece el inciso 2° del artículo 21 del Código Tributario, en cuanto no se podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte y lo dispuesto en el inciso 15° del artículo 135 del mismo cuerpo legal. Concluye que, al acreditarse los resultados financieros y tributarios mediante los balances, determinación de la renta líquida imponible y declaraciones de impuesto a la renta, se debe desechar por completo los cuestionamientos respecto a la rebaja del gasto por intereses. Respecto de la partida correspondiente a reajuste, al estar íntegramente ligada a los intereses pactados en virtud de la cuenta corriente mercantil, su carácter necesario para producir la renta deviene de la propia disposición legal que manda corregir monetariamente este tipo de partidas, según lo explicado. 4.- En cuanto a la partida de reajustes devengados por $46.383.234: Indica que los reajustes devengados corresponden al registro de actualizaciones de los contratos de cuenta corriente mercantil firmados entre la reclamante y sus empresas relacionadas, señalando que en dichos contratos se estipula que los flujos de dinero estarán convertidos a unidades de fomento por lo cual de acuerdo al artículo 41 de la Ley de la Renta deben ser actualizados de acuerdo a la cotización vigente de dicha moneda o indicador, como ocurre con todos con todos los activos y pasivos monetarios de la Sociedad que son controlados en monedas distintas al peso. Señala igualmente que los reajustes nacen del respectivo contrato de cuenta corriente mercantil por lo que dichos contratos acreditan de forma fehaciente el gasto por este concepto. Indica que la presente partida es procedente ya que está asociada a la partida referida al movimiento de la cuenta corriente mercantil, reiterando que en la impugnación del contrato de cuenta corriente mercantil en su faceta referida a los intereses reconocidos como gasto por parte de la reclamante, se omite la consideración como ingreso de los mismos ello porque ambas sociedades en virtud de dicho contrato recíprocamente registran intereses a pagar y a cobrar de manera que para dar un adecuado tratamiento a los resultados y operar en términos lógicos, es imperioso reconocer el efecto que ambas situaciones generan y no sólo aquella que produce un efecto que beneficia al fisco. Estima que operar así genera una situación lejana a la lógica, pues se establece que el contrato, para un efecto, es una operación de crédito de dinero y para otro, una cuenta corriente mercantil, lo cual evidentemente vulnera las máximas de la lógica. Concluye finalmente solicitando que se tenga por presentado reclamo en contra de la totalidad de las partidas comprendidas en la Liquidación N°207, de fecha 25 de abril del año 2016 por impuesto a la renta de primera categoría, se acoja a tramitación y en definitiva se deje sin efecto en su totalidad la Liquidación reclamada por ser inexistentes las diferencias de impuestos y encontrarse las partidas sustentadas en la forma indicada, con expresa condena en costas. A fojas 47, se provee la reclamación confiriendo traslado al Servicio de Impuestos Internos por el término legal. A fojas 52, comparece doña LIDIA CASTILLO ALARCON, Directora de la IX Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, quien evacua traslado conferido con fecha 17 de agosto de 2016 en los siguientes términos: I.- Antecedentes de la actuación reclamada: Señala que la contribuyente Agrícola San José de Tilama S.A. presentó su declaración anual de renta para el año tributario 2013, registrando en el código 634 sobre “Pérdida de Ejercicios Anteriores” el monto de $109.756.767.-, en el código 631 sobre “remuneraciones” el monto de $39.989.316.- y en el código 643 sobre “Renta Líquida Imponible o Pérdida Tributaria del Período” $67.093.291.- Agrega que con ocasión de la revisión practicada a dicha declaración, se detectaron diferencias que causan las objeciones, situación que se puso en conocimiento de la contribuyente mediante notificación de operación renta N°230217084, de fecha 13 de agosto de 2013. Refiere que la contribuyente aportó con fecha 26 de septiembre 2013, el Balance Tributario año 2012, el detalle de activo fijo año 2012, determinación de renta líquida imponible al 31 de diciembre de 2012 y registro FUT a la misma fecha, más planilla de préstamos año 2012, quedando pendiente los antecedentes que acreditaran la pérdida de arrastre y los necesarios para la confección de la declaración de sueldos y/o honorarios según lo registrado en el código 631 del formulario 22. Indica que con fecha 19 de noviembre 2014, se reitera solicitud de información mediante formulario 3285 folio 753989 enviado por carta certificada al domicilio de la contribuyente. Precisa que según acta de recepción de fecha 29 de enero de 2015, la contribuyente Agrícola San José Tilama S.A. aportó antecedentes en forma parcial, determinando de la revisión y análisis de éstos que los gastos por remuneraciones, gastos por intereses devengados empresas relacionadas, reajustes devengados y pérdida de ejercicios anteriores no cumplían con los presupuestos establecidos en el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Con fecha 12 de noviembre de 2015, se notificó a la reclamante la Citación N°129, de 9 de noviembre de 2015, solicitándole a la reclamante que acreditara la efectividad de los gastos por remuneraciones, pérdida de ejercicios anteriores, intereses y reajustes devengados declarados en su formulario 22 folio 234540673, del año tributario 2013. Expresa que con fecha 24 de diciembre de 2015, la contribuyente dio respuesta a la Citación, confirmando la declaración de impuestos y sin acreditar los gastos que originaban las diferencias detectadas, por lo que de acuerdo a lo establecido en los artículos 21 y 24 del Código Tributario, se practicó Liquidación N°207 de fecha 25 de abril de 2016 sobre diferencias de Impuesto a la Renta de Primera Categoría año tributario 2013, por un monto neto de $42.111.515.- II.- Improcedencia de las argumentaciones del reclamo: Argumenta al respecto que el legislador ha establecido en forma expresa los requisitos que en forma copulativa han de cumplir los gastos para que puedan ser rebajados de los ingresos brutos al determinar la Renta Líquida Imponible, reproduciendo al efecto el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, indicando que para que los gastos efectuados por un contribuyente sean calificados como necesarios para producir la renta, deben ser obligatorios, esto es, encontrarse pactada su obligatoriedad mediante algún documento o norma legal; necesarios, esto es, que sean indispensables e inevitables; debe considerarse no sólo la naturaleza del gasto, sino también hasta que cantidad el gasto ha sido necesario para producir la renta; deben encontrarse pagados o adeudados al término del ejercicio; deben corresponder al ejercicio en que se está determinando la renta; deben ser acreditados fehacientemente ante el Servicio; no haber sido rebajados como costo directo y que se relacionen directamente con el giro del negocio o actividad que desarrolle el contribuyente. No obstante, lo anterior, en el caso de tratarse de remuneraciones de carácter voluntario, sólo serán aceptadas como gasto, mientras lleven implícito el principio de la universalidad. Precisa que, el cumplimiento de los referidos requisitos es de cargo del contribuyente en virtud de lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario. 1.- En cuanto al rechazo del gasto por remuneraciones: Señala que la legalidad y procedencia del acto administrativo impugnado se desprende de lo señalado por la propia contribuyente, en cuanto reconoce que su declaración de renta adolecía de un error o imprecisión al momento de ser presentada, registrando como remuneraciones montos que correspondían supuestamente a gastos por prestaciones de servicios, respecto de los cuales tampoco acreditó fehacientemente ante el Servicio su origen ni necesariedad, limitándose a reimprimir comprobantes contables, presentar planillas Excel y acompañar detalles de montos sin relacionarlos con la cuenta “Sueldo Base”, agrega que tampoco demostró las condiciones de la prestación de servicios efectuada por la empresa relacionada “San José Farms S.A.” ya que no señaló que personas participaron, lugar del trabajo, horas trabajadas, valor del servicio y forma de pago u otros antecedentes que dé cuenta de la efectividad del gasto. Agrega que, si la contribuyente incurrió en errores o imprecisiones en su declaración de impuestos y no aportó los antecedentes necesarios para acreditar el gasto de conformidad con el artículo 21 del Código Tributario, no puede pretender aprovecharse de su propia culpa o negligencia a objeto de obtener una sentencia judicial que corrija un error propio, motivo de la elaboración de la liquidación reclamada. A mayor abundamiento, cita lo dispuesto en el artículo 36 bis del Código Tributario, en cuanto a los errores que los contribuyentes cometen en sus declaraciones, de lo que concluye, los gastos por remuneraciones rechazados no fueron acreditados, determinando el Servicio de Impuestos Internos conforme a derecho los impuestos adeudados por la contribuyente. 2.- En cuanto a la partida de pérdida de ejercicios anteriores: Indica que la reclamante no presentó antecedentes que acreditaran el origen de dicha pérdida, y la información que proporciona el Balance Tributario año 2012 que acompañó determina un resultado de pérdida en el ejercicio del año 2011 ascendente a $61.920.659. , encontrándose entre las partidas más relevantes de gastos los intereses devengados de empresas relacionadas por $75.134.894.- y reajustes devengados por $71.955.024.-; no obstante, en respuesta a la Citación la contribuyente no adjuntó antecedentes de respaldo sobre dichas partidas. Cita lo dispuesto en el número 3° del artículo 31 de la Ley de la Renta, haciendo presente que los requisitos que establece dicha norma no fueron observados por la reclamante, debiendo confirmarse en consecuencia el rechazo de la pérdida declarada. 3.- En cuanto a la partida de intereses devengados: Expone respecto de este punto que no es posible para la repartición fiscal hacerse cargo de la supuesta divergencia que existiría entre la voluntad real y la declarada entre la contribuyente y sus empresas relacionadas, lo que obedecería a la errónea afirmación contenida en el texto de algunos de los contratos de cuenta corriente mercantil suscritos entre algunos integrantes del grupo de empresas que desnaturalizaría dicho contrato. Respecto a la primacía de la voluntad real de las partes, señala que esto sería así siempre que la discordancia no afecte a terceros y este no sería el caso, puesto que, se han determinado diferencias de impuestos. Continúa señalando que, para acreditar esta partida, la contribuyente en respuesta a la Citación presentó resumen de tabla de amortización y tres tablas con detalles respecto de la reclamante con tres empresas relacionadas: San José de Gorbea, Valles del Sur y San José Farms. Acompañó también, entre otros antecedentes que enumera, copia del contrato celebrado con San José Farms S.A. y no acompañó los demás contratos celebrados con las otras empresas relacionadas o documentos contables relacionados, por lo que tal gasto debe ser desestimado. Señala respecto al supuesto contrato de cuenta corriente mercantil suscrito con San José Farms S.A que, del análisis de la documentación aportada, se evidencia que tal contrato no es tal, pues las partes se denominan acreedor y deudor en circunstancias que uno de los elementos esenciales de este tipo de contrato es la “indivisibilidad de la cuenta”, en la cual no hay deudor ni acreedor sólo hay un debitado y acreditado. Agrega que, de acuerdo a la información proporcionada al Servicio por la contribuyente, relacionada con la composición societaria vigente durante el período liquidado, la sociedad acreedora San José Farms S.A., que tiene el mayor porcentaje de gastos por intereses devengados, es dueña del 75% de la reclamante, situación que le permite acordar cualquier tipo de condición en un contrato privado firmado por Ignacio Del Río Goudie como representante legal de ambas empresas. En cuanto a la liquidación de la cuenta corriente mercantil, señala que se debe estar a lo dispuesto en las clausulas cuarta y quinta del contrato; en la primera, se estableció que la liquidación final sería el 31 de diciembre de 2016, mientras que en la cláusula quinta se dispuso que las partes podrán efectuar conclusiones o cierres parciales en las fechas estipuladas de común acuerdo, precisando al efecto que de los antecedentes proporcionados por la contribuyente no se pudo verificar la existencia de cierres parciales por lo que materialmente no se puede determinar un saldo deudor o acreedor y por ende la existencia de los respectivos intereses, agregando que, tampoco consta que a falta de acuerdo entre las partes se le haya enviado una carta certificada en que se indique la voluntad unilateral de proceder a una liquidación parcial. Cita lo estipulado en la cláusula octava, respecto de la forma en que devengarán los intereses, los cuales se determinarán en su momento, previo acuerdo de las partes y acorde al costo de financiamiento que obtiene la acreedora en el mercado local, por lo que colige que dicho contrato es ambiguo por cuanto no se comprende en que momento comenzarán a devengarse los intereses, puesto que puede entenderse que estos se generarán desde que se efectúa la remesa o flujo o al realizarse la liquidación del contrato; no contempla concretamente la tasa de interés aplicable al contrato, encontrándose al arbitrio de circunstancias que no se precisan ni aclaran en el contrato, ni en la respuesta a la citación, insistiéndose que la tasa aplicada tiene directa relación con la tasa a la cual la sociedad relacionada obtiene créditos con distintos organismos financieros, no obstante estos dichos no fueron respaldados de modo que el interés como gasto no se encuentra acreditado fehacientemente ante el Servicio. Sostiene que más que una cuenta corriente mercantil, se podría estar frente a un mutuo, atendido a que no se pudo comprobar que el contrato correspondiera efectivamente a una relación recíproca entre las partes ni que contenga todos los elementos esenciales para su existencia de acuerdo a lo dispuesto con el artículo 602 del Código de Comercio. En relación a los registros contables de los intereses, destaca que a pesar de presentar la contribuyente el contrato de cuenta corriente mercantil, haber desarrollado una planilla de cálculo de intereses y reajustes con los préstamos recibidos de su relacionada y haber adjuntado fotocopias de cartolas bancarias, tales antecedentes no son consistentes, ya que dan cuenta del cálculo de intereses por montos y fechas distintos a los que fija el propio contrato. Además, cada vez que recibe un préstamo, el cálculo no se ve reflejado en la contabilidad, sino que registran “provisiones”, “reversa de provisiones” e “intereses”. Precisa que la sola existencia de asientos contables relacionados con las cuentas corrientes mercantiles y los documentos presentados por la contribuyente no resultan suficientes para acreditar fehacientemente la existencia de un gasto por intereses y una deuda; como tampoco el destino de los flujos provenientes de préstamos; el origen de la necesidad del financiamiento y que base o saldos están generando los intereses en cuestión. En cuanto al seguimiento en los registros contables de la composición de las cuentas corrientes mercantiles, explica que la fiscalizadora actuante analizó los documentos presentados, vouchers respaldados con fotocopias simples de cartolas bancarias de la reclamante y de San José Farms, no siendo posible verificar claramente cuál había sido el destino de los fondos recibidos. Concluye que no se aportó por la contribuyente antecedentes que acrediten que esta partida constituye un gasto que cumpla con los requisitos del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. 4.- En cuanto a la partida reajustes devengados: Aduce al respecto que la liquidación debe ser confirmada pues, tal como en el caso de la partida por intereses analizados previamente, los documentos acompañados no constituyen antecedentes que acrediten en forma fehaciente cual es el capital o monto de los importes traspasados, ni el saldo de lo que se adeuda a la fecha del reconocimiento de dichos reajustes, ya que no se ha producido una liquidación de las cuentas, fundamentándose este gasto en definitiva sólo en el contrato de cuenta corriente mercantil, antecedente insuficiente para considerar esta partida como gasto que cumple con los requisitos del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Expone que de conformidad con el N° 8 de dicha disposición, son deducibles como gastos los reajustes y diferencias de cambios provenientes de créditos o préstamos destinados al giro del negocio o empresa, incluso los originados en la adquisición de bienes del activo inmovilizado o realizable, sin embargo señala que la contraria no acreditó cuando correspondía que exista deuda con sus empresas relacionadas ni cuál fue el destino o finalidad de los supuestos fondos. Hace presente que cada uno de los argumentos y fundamentos señalados en el acápite sobre “intereses devengados empresas relacionadas”, especialmente en lo relativo a las particularidades de los contratos de cuenta corriente mercantil, son parte integrante del rechazo de los gastos por reajustes. Concluye que, si bien la contribuyente ha aportado antecedentes o documentos, estos no permitieron verificar el cumplimiento de los presupuestos establecidos en el artículo 31 de la Ley de impuesto a la Renta, por lo que en su concepto cabe rechazar el reclamo interpuesto y confirmar la Liquidación N° 207 que se encontraría emitida conforme a derecho. Solicita, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario, se tenga por evacuado traslado respecto del reclamo tributario por la contribuyente San José de Tilama S.A., solicitando se confirme la actuación reclamada, desechando el reclamo en todas sus partes, con expresa condena en costas. A fojas 60, se tiene por evacuado el traslado por el Servicio de Impuestos Internos. A fojas 62 y 78, se recibe la causa a prueba por el término legal, fijando los hechos sustanciales y pertinentes controvertidos sobre los que deberá recaer. A fojas 67 y 84, la reclamada acompaña lista de testigos. A fojas 80, la reclamante acompaña lista de testigos. De fojas 93 a 98 vuelta, rola acta de audiencia de rendición de prueba testimonial, de fecha 24 de noviembre de 2016. A fojas 99, la reclamante acompaña documentos en parte de prueba. A fojas 112, rola presentación de la parte reclamante acompañando documentos y solicitando diligencias. A fojas 115 y 122, la reclamante acompaña documentos en parte de prueba. A fojas 320, la reclamada acompaña documentos en parte de prueba y solicita custodia. A fojas 334, la reclamante efectúa delegación de poder. A fojas 337, rola audiencia de percepción documental desarrollada con fecha 6 de diciembre del año 2016. A fojas 338, se ordena certificar por la Secretaria Abogado del Tribunal la existencia de diligencias pendientes. A fojas 340, rola certificación de la Sra. Secretaria Abogado que señala que no existen diligencias pendientes y el término probatorio se encuentra vencido. A fojas 341, rola escrito de téngase presente de la parte reclamante. A fojas 353, se traen los autos para fallo. Con lo relacionado y, CONSIDERANDO: PRIMERO: Que, el abogado don Luis Felipe Ocampo Moscoso, en representación de la SOCIEDAD AGRÍCOLA SAN JOSÉ DE TILAMA S.A., ambos debidamente individualizados en autos, ha interpuesto reclamo en contra de la Liquidación de Impuestos N° 207, de fecha 25 de abril de 2016, emitida por la IX Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, solicitando que la misma se deje sin efecto, de acuerdo a los argumentos de hecho y de derecho ya referidos en la parte expositiva de la sentencia. SEGUNDO: Que, la parte reclamada, evacuando el traslado conferido, solicita el rechazo del reclamo en todas sus partes, con expresa condenación en costas, en base a los fundamentos y argumentos previamente referidos en la parte expositiva de esta sentencia. TERCERO: Que, conforme lo señalado por las partes en sus escritos principales y los antecedentes aportados al proceso, se determinó por parte del Tribunal la existencia de hechos sustanciales y pertinentes controvertidos, fijándose como puntos a probar los hechos y circunstancias que acrediten la naturaleza y procedencia de los servicios agrícolas y administrativos hechos valer como gasto por la reclamante en el año tributario 2013; que acrediten la procedencia de la pérdida de arrastre declarada por la reclamante en el año tributario 2013 y que demuestren la procedencia de los gastos correspondientes a intereses y reajustes devengados en contratos de cuenta corriente mercantil celebrados por la reclamante con empresas relacionadas, hechos valer en su declaración de impuesto a la renta del año tributario 2013. CUARTO: Que, la parte reclamante, durante el término probatorio, rindió prueba de acuerdo al siguiente detalle: - Prueba Documental: 1.- A fojas 25 y siguientes, acompaña al escrito de reclamo, copia de Liquidación N° 207, de fecha 25 de abril de 2016. 2.- A fojas 99 y siguientes, mediante escrito de fecha 25 de noviembre de 2016 y según detalle que señala, acompaña un archivador con los documentos que detalla en los números 1 a 142 del escrito, el cual se encuentra adjunto al expediente de autos según comprobante de fojas 111.- 3.- A fojas 112 y siguientes, mediante escrito de fecha 25 de noviembre de 2016, acompaña documentos que se adjuntan al expediente de acuerdo al comprobante de fojas 114, y que corresponden a: - Copia de respuesta a Citación N°129 de 2015, del contribuyente Agrícola San José de Tilama S.A., de fecha 24 de diciembre de 2015. - Copia de acta de recepción de documentos formulario N° 3309 del contribuyente Agrícola San José de Tilama S.A., de fecha 24 de diciembre de 2015. - Copia de detalle de archivador Citación N°129 de Agrícola San José de Tilama S.A, de fecha 24 de diciembre de 2015, Anexos 1 y 2. - Copia de detalle de archivador Citación N°129 de Agrícola San José de Tilama S.A, de fecha 24 de diciembre de 2015, referido a intereses y reajustes. - Copia de solicitud de prórroga de respuesta a Citación N°129, de 27 de noviembre de 2015. 3.- A fojas 112 y siguientes, mediante escrito de fecha 25 de noviembre de 2016, acompaña documentos electrónicos consistentes en disco compacto marca lmation, que contiene en formato digital comprobantes de cotizaciones previsionales de trabajadores de la sociedad San José Farms S.A., que se adjunta al expediente de acuerdo al certificado de fojas 114, constando a fojas 337 el acta de la respectiva audiencia de percepción documental de los mismos. 4.- A fojas 115 y siguientes, mediante escrito de fecha 25 de noviembre de 2016, acompaña documentos adjuntos al expediente según comprobante de fojas 121 consistente en un archivador que contiene documentos detallados en los N° 1 al 38 del escrito y una caja que contiene 106 libros de asistencia de trabajadores del año 2012. 5.- A fojas 122 y siguientes, mediante escrito de fecha 25 de noviembre de 2016, acompaña documentos adjuntos al expediente según comprobante de fojas 319, consistentes en dos cajas que contienen veinticuatro archivadores con los documentos detallados en los numeros 1 al 2.890 de su escrito. - Prueba Testimonial: La reclamante, según consta de acta de rendición de prueba testimonial rolante de fojas 95 a 98 vuelta, rindió prueba de testigos mediante el atestado de doña Claudia Alejandra Villar Sandoval, agregado a fojas 95; de don Ignacio Hamati Díaz, agregado a fojas 96 y de don Adrián Enrique Rodríguez Jarpa, agregado de fojas 97 a 98 vta. QUINTO: Que, por su parte, el Servicio de Impuestos Internos, durante el término probatorio, rindió prueba de acuerdo al siguiente detalle: - Prueba Documental: Antecedentes agregados con fecha 25 de noviembre de 2016, que se encuentran adjuntos al expediente según consta en certificado rolante a fojas 321, consistentes en: 1.- Una carpeta azul que contiene: - Fotocopia carta operación renta año tributario 2013. - Copia de notificación operación renta de fecha 12 de septiembre de 2013. - Copia de acta de recepción de 26 de septiembre de 2013 que contiene: Balance 2012, folios 1010 a 1014, Registro FUT al 31 de diciembre de 2012, folio 1008, Renta Líquida Imponible al 31 de diciembre de 2012, folio 1007, Planilla Excel de activo fijo 2012 y planillas con detalle de préstamos 2012. - Fotocopia notificación folio 753989, de 19 de noviembre de 2014. - Copia de acta de recepción de fecha 29 de enero de 2015. - Copia de Citación N° 129. - Copia de Notificación N° 119. - Copia de prórroga de respuesta a citación de fecha 27 de febrero de 2015. - Copia de Respuesta a Citación N°129, actas de recepción de los antecedentes que se acompañan a la respuesta a Citación N°129 (5 hojas), según detalle de la misma. - Copia de Liquidación N°207. 2.- Archivador lomo verde “Respuesta a Citación 129” con los siguientes antecedentes: - Anexo 1 (con los documentos que se detallaron en el acta de recepción de respuesta a Citación) con anexos que contiene: facturas originales números 772, 854 y 864, duplicado 801 y 12, comprobantes, planillas de cálculos e impresiones de cuentas sin folio. - Anexo 2 (con los documentos que se detallaron en el acta de recepción a respuesta a Citación) Balances, Renta Líquida Imponible y Registros FUT años 2009 a 2012 en hojas timbradas y foliadas. 3.- Archivador lomo verde “Respuesta a Citación N°129 Intereses y Reajustes” que contiene: una fotocopia de Contrato de Cuenta Corriente Mercantil con San Jose Farms S.A., treinta y nueve comprobantes según detalle de actas de recepción, cuadro resumen en planilla Excel, tres planillas de amortizaciones y hoja control Libro Mayor Cuentas por Pagar en hojas sueltas, sin folios. 4.- Archivador lomo verde denominado “Libro Diario Mayor 2011” que contiene Libro Diario Mayor 2011. 5.- Archivador lomo verde “Libro Diario Mayor 2012”, que contiene Libro Diario Mayor 2012. - Prueba Testimonial: Declara como testigo la funcionaria fiscalizadora Mónica Antonia Salazar Inostroza, según consta en acta de audiencia de prueba testimonial que rola de fojas 93 a 95 vuelta del expediente. SEXTO: Que, pueden establecerse como hechos no discutidos por los litigantes en la presente causa, los cuales se acreditan con los antecedentes que se contienen en la liquidación reclamada, los siguientes: 1.- Que la reclamante, con giro de explotación agrícola y frutícola, es contribuyente del Impuesto de Primera Categoría de la Ley de la Renta. 2.- Que la reclamante registró para el año tributario 2013 una pérdida tributaria del ejercicio ascendente a $67.093.291.- declarado en el formulario 22 folio 234540673 sobre declaración anual de impuesto a la renta. 3.- Que las partidas objetadas en Liquidación N°207, corresponden a gastos constituidos por: a) Remuneraciones por la suma de $39.989.316.-; b) Pérdida de arrastre por la suma de $109.756.767.-; c) Intereses por la suma de $80.057.890 y d) Reajustes por la suma de $46.383.234.- SÉPTIMO: Que, analizadas las alegaciones efectuadas por las partes, los antecedentes aportados en el reclamo y en el transcurso del término probatorio, es posible establecer que el debate en la presente causa se plantea en relación a la verificación del cumplimiento de los presupuestos que la ley establece para la deducción como gasto en la determinación de la Renta Imponible de la reclamante, de acuerdo a lo establecido en el artículo 31 de la Ley Sobre Impuesto a la Renta, los montos declarados por remuneraciones por la suma de $39.989.316.-; pérdida de arrastre por la suma de $109.756.767.-; intereses por la suma de $80.057.890.- y reajustes por la suma de $46.383.234.- I.- EN CUANTO AL GASTO POR REMUNERACIONES POR UN MONTO DE $39.989.316: OCTAVO: Que, de acuerdo a lo señalado en la Liquidación N° 207, la contribuyente Sociedad Agrícola San José de Tilama S.A. en su declaración de renta correspondiente al año tributario 2013, declaró por concepto de remuneraciones en el código 631 del formulario respectivo, la suma de $39.989.316.-, registrada en el Balance año 2012 folio 1011 y 1012 y en el Libro Mayor en los folios 1512, 1513 y 1514 y 1564. Respecto a esta deducción, se notificó a la reclamante la observación A09, la cual se reitera en la Citación N°129, a lo cual la actora señaló en su respuesta que el saldo de la cuenta N° 5-2-01-01- 001, Sueldo Base por $17.804.359 y cuenta N° 6-3-01-01-001, Sueldo Base por $22.184.957.- fue registrado erróneamente en el formulario 22 dado que estas partidas corresponden a servicios agrícolas y administrativos, prestados por la empresa San José Farms S.A. La Liquidación señala que, en relación a ésta partida, la contribuyente no presentó antecedentes que acreditaran los montos registrados como remuneraciones en su declaración de renta, así como tampoco presentó la Declaración Jurada Nº 1887, referida a sueldos. NOVENO: Que, el Servicio de Impuestos Internos, al momento de valorar la respuesta otorgada por la contribuyente en la liquidación que se impugna en autos, ha considerado el cuadro explicativo que se agrega a fojas 5 del expediente, señalando en cuanto a la Referencia (A) que dicho monto se trataría de una reversa de provisión de gastos contabilizada en el año 2011 por la suma de $8.706.010.- y de $9.130.022. Respecto de la factura N° 772, de fecha 30 de abril de 2012, señala que se han relacionado éstos valores con el gasto efectivo del período mediante comprobantes contables y planillas que registran los mismos valores, sin explicación del movimiento en cuanto al cálculo, respaldo del servicio prestado, la efectividad del gasto y como se relacionan con la cuenta Sueldo Base o Mano de Obra. La reclamante, en este punto, confirma en la reclamación que este registro corresponde a una reversa de provisión de gastos contabilizada el año 2011, reflejada en los comprobantes números 2881 y 2883 por $8.706.010.- y $9.130.022.- respectivamente, la cual fue reversada en el año comercial 2012 una vez detectada la diferencia, según comprobante N° 628, impreso en hoja timbrada Folio N°1617 del Libro Diario 2012. DÉCIMO: Que, en cuanto a la Referencia (B) por $6.262.784.-, de fojas 30 de autos, señala la entidad fiscal que la contribuyente aportó fotocopias de cinco órdenes de compra con los mismos montos y una planilla con diferentes centros de costos y cuentas, cifras que suman montos distintos a los de las facturas excepto el monto de $1.562.830.-, agregando que la actora no aclaró por quien, dónde y por cuánto tiempo se prestó el servicio, cuáles eran las condiciones y montos que debían pagarse, forma de pago, cómo se calculan los montos para provisionar, sistema de costos, aplicación de los costos a los distintos procesos, añadiendo que según comprobante interno, los valores fueron imputados contra la cuenta Proveedores Empresas Relacionadas. Al efecto, en el escrito de reclamación la contribuyente sólo se limita a señalar que tal gasto se respalda con la contabilidad y la factura N° 772, emitida por San José Farms S.A. UNDÉCIMO: Que, en cuanto a la Referencia (C) por $95.213.888.-, a fojas 30 de autos, se señala en la Liquidación que la factura N° 801 indica “servicios de mano de obra agrícola cobrados por San José Farms por el período de enero a junio por $110.878.987” y “Servicios Agrícolas Enero - Abril 2012 por $36.927.996.-”, y el respaldo de esta factura sería una planilla Excel con los mismos montos, indicando que los centros de costos se encuentran detallados en siglas y no están explicados por la contribuyente. Agrega que, aun cuando presenta otra planilla con códigos, las cuentas y cifras no se relacionan con el monto de la factura y sueldo base, precisando que los comprobantes dicen lo mismo y no aclaran la base de cálculos. En el reclamo, la contribuyente señala que dicho gasto se respalda con la contabilidad; con la factura N° 801 emitida por San José Farms S.A. y comprobante de centralización N°1417, impreso en hojas timbradas folio N°1699. DUODÉCIMO: Que, en cuanto a la Referencia (D) por $71.460.854.-, a fojas 30, la Liquidación reclamada señala que la factura N° 854 detalla “Servicios Agrícolas” por $ 96.696.075.- netos cobrados por San José Farms sin indicar período, qué tipo de servicio y cómo se relaciona con la cuenta Sueldo Base o Mano de obra, además adjunta planillas con centros de costos en siglas, sin explicarlas, cuentas sin nombre y cifras que no suman el monto de las facturas, sin explicar cómo se relacionan, agregando que en el comprobante se remarcan las cantidades de $71.460.854.- y $8.082.464.- las que no suman el monto de la factura y tampoco de las planillas, precisando que la imputación de este documento tributario también es contra la cuenta de proveedores empresas relacionadas. En la reclamación, se señala que este gasto se respalda con la contabilidad, con la mencionada factura emitida por San José Farms S.A., así como con Comprobante de Centralización N°2145, impreso en hojas timbradas folios números 1769 y 1770. DÉCIMO TERCERO: Que, respecto a la Referencia (E) por $14.669.009.-, a fojas 30 vuelta, la liquidación señala que proviene de la factura N°864, de San José Farms, de fecha 29 de noviembre de 2012, la que detalla “Servicios Agrícolas” por $35.440.245.- netos, sin más datos. Agrega que se adjunta una planilla de cálculo con distintos centros de costos, cuentas y cifras, entre ellas el monto de $14.669.009.- como sueldo producción de mantención, refiriendo la planilla distintos códigos que no se encuentran explicados y no hay antecedentes que aclaren el valor que consigna, quien, cuando y en que condiciones se presta el servicio, agregando que la imputación de la factura mencionada también es contra la cuenta Proveedores Empresas Relacionadas. En el reclamo, la contribuyente manifiesta que la referencia (E) corresponde a los servicios de mano de obra agrícola prestados por San José Farms S.A. durante el mes de octubre de 2012, agregando que se respalda con la contabilidad, la mencionada factura emitida por San José Farms S.A. y el Comprobante de Centralización N°10279, impreso en hojas timbradas Folio N°1826. DÉCIMO CUARTO: Que, en cuanto al monto referido con la letra (F) que asciende a $151.965.644.-, a fojas 30 vuelta, en la Liquidación se señala que sólo presentaron las impresiones de los comprobantes contables, sin antecedentes que expliquen y aclaren los montos que la contribuyente imputa, consignándose sólo el detalle de las glosas de activación de costos de enero a junio 2012, costos fijos de los meses de julio, agosto y octubre, los que tendrían relación con la cuenta Sueldo Base, sin embargo no aclara método de costeo, aplicación de costos, demostración de cálculo con antecedentes de respaldo, o la etapa de producción asociada a los costos .Al respecto, la contribuyente en su reclamación señala que corresponden a la activación de gastos de plantaciones de arándanos sin producir, para reflejar en su costo la mano de obra aplicada hasta que inicie su etapa productiva, señala que se respalda con la contabilidad y en los comprobantes que individualiza, agregando que optó por un criterio conservador al activar $151.965.544.-, de una facturación de $203.528.208.-, ya que en esa época el huerto estaba en etapa de desarrollo y un porcentaje importante de plantas se encontraba en fase de crecimiento, sin producción, determinándose un porcentaje entre las plantas productivas y no productivas, donde el porcentaje equivalente a estas últimas se aplicó a los gastos directos de producción activándolos en dicha proporción, constituyendo la base de la activación de estos gastos. DÉCIMO QUINTO: Que, respecto a la Referencia (G) por $12.310.731.-, no hay referencia específica en la Liquidación y al efecto la reclamante indica que corresponde a los servicios de administrativos prestados por San José Farms S.A., durante el período enero - junio de 2012, el que se respaldaría con la contabilidad, con la Factura N° 801, emitida por San José Farms S.A. y con el comprobante de centralización N°1417. DÉCIMO SEXTO: Que, en cuanto a la referencia (H) por $8.082.464.- en la Liquidación se señala que sólo se registra en comprobante y no se explica cuál es su origen. Al respecto, la reclamante indica que tal erogación corresponde a los servicios de administrativos prestados por San José Farms S.A. durante julio a septiembre de 2012, el cual estaría respaldado con la contabilidad, la factura N°854, emitida por San José Farms S.A. y el comprobante de centralización N° 2145 impreso en hojas timbradas folios números 1769 y 1770. DÉCIMO SÉPTIMO: Que, en cuanto a la Referencia (I) por $1.791.792.-, la Liquidación indica que este monto se registra en una planilla como sueldo de administración y de igual manera en el comprobante, sin más antecedentes, aunque se relaciona con la factura N° 864 la cual fue imputada a la cuenta de proveedores empresas relacionadas. Señala la reclamante que corresponde a los servicios administrativos prestados por San José Farms S.A. durante el mes de octubre de 2012, el que respalda con la contabilidad, con la mencionada factura emitida por San José Farms S.A. y el Comprobante de Centralización N°10279, impreso en hojas timbradas folio N°1826. DÉCIMO OCTAVO: Que, en lo referente a esta partida de gastos, cabe abordar en primer término a la alegación efectuada por la reclamante en cuanto dicha diferencia se habría originado por un error en que incurrió la contribuyente en el formulario 22 del año tributario 2013, donde se declaró en el código 631 el saldo de las cuentas Sueldo Base en circunstancias que corresponden a Servicios Agrícolas y Administrativos prestados por la sociedad San José Farms S.A. En este punto, debe precisarse que, de existir un error al momento de efectuar la declaración anual de impuesto a la renta, es de cargo del contribuyente acreditarla y además propender a su oportuna rectificación, atendido el carácter inmutable de la contabilidad y considerando que tal error no es de carácter meramente formal, puesto que tiene efectos en el cálculo de los impuestos, por lo que tal situación, de ser efectiva, pudo y debió ser corregida por el contribuyente en la etapa administrativa, atendido lo dispuesto en el artículo 36 bis del Código Tributario. DÉCIMO NOVENO: Que, no obstante lo señalado, y aun asumiendo en esta etapa jurisdiccional que existió un error en la declaración de estas erogaciones o gastos en el respectivo formulario 22, tal registro, ya sea como remuneraciones o como servicios agrícolas y administrativos, debe encontrarse debidamente acreditado en cuanto a su existencia y necesidad así como en su relación con el giro desarrollado por la contribuyente, debiendo al efecto demostrarse, a lo menos, la existencia de las prestaciones de servicios, las condiciones en que se llevaron a cabo, los montos involucrados, sus fechas de ejecución, y la o las personas que las ejecutaron. VIGÉSIMO: Que, en este sentido, los antecedentes allegados al proceso e incorporados mediante escrito de fecha 25 de noviembre de 2016, de acuerdo a comprobante de fojas 114, que consisten en documentos electrónicos almacenados en un disco compacto (CD) correspondientes a los comprobantes de cotizaciones previsionales de los trabajadores de la sociedad San José Farms S.A., los cuales fueron percibidos en audiencia cuya acta rola a fojas 337 del expediente de autos en que se verificó la existencia de archivos en formato PDF correspondientes a comprobantes de pago y detalle de cotizaciones previsionales efectuadas por San José Farms S.A. en distintas administradoras de fondos de pensiones, isapres, Instituto de Previsión Social (IPS), mutuales de seguridad y cajas de compensación, dan cuenta que dicha sociedad mantiene, en calidad de empleador, una relación laboral con los empleados que aparecen identificados en los antedichos documentos, conclusión similar a la que surge del análisis de los antecedentes incorporados mediante certificado de fojas 121, que corresponden a libros de asistencia numerados desde el N° 1 al 106, sin otra identificación, y que la reclamante señala que corresponden a libros de asistencia de empleados de San José Farms S.A. VIGÉSIMO PRIMERO: Que, cabe señalar que los antecedentes probatorios referidos en el considerando anterior no permiten establecer por si mismos el necesario vínculo que debe existir con los gastos imputados por la Sociedad San Jose de Tilama S.A. que han sido rechazados en el acto reclamado, puesto que no se han aportado en autos otros documentos que permitan establecer el vínculo relacional entre San José Farms S.A y San José de Tilama S.A. respecto a los servicios agrícolas y administrativos supuestamente prestados por la primera, ya que no se encuentra acreditado que los servicios que imputa la reclamante como gastos correspondan a los mismos por los cuales San José Farms S.A. ha contratado personal. Al efecto, la reclamante ha acompañado las facturas números 772, 801, 854 y 864, que en su concepto constituyen los respaldos de los gastos efectuados, pero se observa que tales documentos no consignan los detalles de los servicios facturados de acuerdo a las exigencias del Servicio de Impuestos Internos, ni tampoco se indica cómo se ha llegado al cálculo del monto de estos servicios, acompañando algún documento de respaldo que dé cuenta de su efectividad. VIGÉSIMO SEGUNDO: Que, no obstante haberse acompañado en autos los comprobantes de registros contables a que hace mención la reclamante en su libelo, la documentación que se detalla al efecto no se encuentra debidamente relacionada con la controversia planteada en autos, faltando los debidos respaldos del vínculo contractual existente entre ambas empresas en relación a la forma de prestación de tales servicios agrícolas y administrativos, ya que no se han entregado los detalles de la contratación, el tipo de servicios que se han prestado, el sistema de cobro y las personas que lo han desarrollado, todas exigencias efectuadas expresamente por el órgano fiscal en la etapa de auditoría a fin de determinar si, por su naturaleza, corresponden a gastos que son necesarios para producir la renta. En suma, sin desconocer la relación existente entre la reclamante y San José Farms S.A., se requiere prueba directa de los servicios que son hechos valer como gasto tributario en el año tributario 2013, no bastando al efecto la mera mención de la existencia de un vínculo entre ambas empresas, las cuales forman parte del mismo grupo empresarial. VIGÉSIMO TERCERO: Que, asimismo, respecto de la documentación acompañada por la reclamante en la etapa de fiscalización, la cual también se ha presentado en esta instancia, se ha podido establecer la existencia de los registros contables invocados por la contribuyente contenidos en el Libro Diario de los años 2011 y 2012, mas la existencia de tales registros no satisface los requerimientos de la entidad fiscalizadora, en términos de dar una explicación suficiente respecto de los movimientos contables desarrollados y la justificación de los mismos. Al efecto, cabe considerar que la contabilidad debe reflejar las actividades económicas desarrolladas por la contribuyente, pero dichas actividades no se explican por si solas con el registro de los resultados y, en este sentido, el requerimiento el Servicio de Impuestos Internos en cuanto a la acreditación de la existencia y procedencia de los gastos dice relación con la verificación del cumplimiento de los requisitos legales establecidos al efecto, puesto que las deducciones a la renta líquida determinada por el contribuyente deben ajustarse a las reglas establecidas en el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, siendo de cargo del reclamante acreditar, con los documentos de respaldo de la contabilidad tal como lo dispone el artículo 17 del Código Tributario, que las erogaciones cumplen con tales exigencias. VIGÉSIMO CUARTO: Que, en cuanto a la prueba testimonial rendida por la reclamante, el atestado de don Ignacio Hamati Díaz se refiere la naturaleza del error en el registro de un gasto del artículo 31 N° 6 de la Ley de Impuesto a la Renta refiriendo haber acompañado documentos al Servicio de Impuestos Internos sin detallar los mismos y el testigo Adrián Enrique Rodríguez Jarpa señala que estos servicios de mano de obra son prestados por la Sociedad San José Farms S.A. para efectos de mejor costeo y mayor eficiencia en los recursos económicos, explicaciones que permiten conocer la motivación de ciertas decisiones empresariales tomadas en el marco de la actividad económica de la reclamante o del grupo empresarial del que forma parte, pero que no aportan antecedentes concluyentes en cuanto al cumplimiento de los requisitos exigidos por la ley para que tales gastos tributarios puedan ser rebajados de la base imponible del impuesto de primera categoría de la contribuyente. VIGÉSIMO QUINTO: Que, en el sentido indicado, la sola existencia de gastos o erogaciones en que haya debido incurrir un contribuyente no autoriza la deducción de los mismos de su renta líquida imponible, debiéndose además acreditarse en forma suficiente su naturaleza y procedencia, exigencia claramente manifestada por el Servicio de Impuestos Internos en los términos señalados en la Citación N° 129, por lo que revisadas las actuaciones del ente fiscal que tienen su corolario en la liquidación N° 207 reclamada en autos, se estima que sus fundamentos han sido claramente expresados, las objeciones manifiestamente detalladas y los motivos del rechazo del gasto legalmente justificados, todo lo cual no ha sido desvirtuado en esta instancia por la reclamante, motivo por lo que se confirmará el agregado efectuado por el ente fiscal respecto de esta partida, según se dirá en lo resolutivo de la presente sentencia. II.- EN CUANTO A LA PÉRDIDA DE EJERCICIOS ANTERIORES POR UN MONTO DE $109.756.767: VIGÉSIMO SEXTO: Que, la liquidación N° 207 objeta las sumas referidas a pérdida tributaria de años anteriores, fundando tal rechazo en que habiéndosele notificado la observación F63 para verificar tales pérdidas declaradas en el Código 634, Recuadro N°2 del formulario 22 correspondiente al año tributario 2013, la contribuyente no presentó antecedentes que acreditaran su origen, agregando que de la información proporcionada por el Balance Tributario de la reclamante del año 2012, folios 1850 a 1854, surge que entre las partidas más relevantes de gastos se encuentran Intereses Devengados por $75.134.894.- y Reajustes Devengados por $71.955.024.- a empresas relacionadas, señalando que la contribuyente no adjuntó antecedentes de respaldo sobre estas partidas, conforme lo establecido el artículo 21 del Código Tributario, correspondiéndole acreditar como gasto la deducción de la partida pérdida de arrastre, por lo que se procedió a agregarla a la renta líquida imponible determinada. VIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, respecto de estos agregados, la contribuyente en su reclamación señala que mediante carta aviso N° 230217084, de fecha 19 de julio de 2013, se le solicitaron los antecedentes detallados en dicho requerimiento al cual dio cumplimiento parcial, quedando pendientes antecedentes que acreditaran la pérdida y aquellos necesarios para la confección de la declaración de sueldos y honorarios, según lo consignado en el código 631 del formulario 22. Señala que las perdidas registradas son consistentes con su contabilidad, sin detallar en qué consisten y en base a que antecedentes se puede estimar su procedencia, refiriendo que el monto señalado corresponde a la Pérdida de Ejercicios Anteriores declarada en el código 634 del Formulario N° 22 del año tributario 2013, la cual estaría compuesta principalmente por partidas de Intereses Devengados Empresas Relacionadas, Reajustes Devengados Empresas Relacionadas y Gastos de Sueldos que corresponde a los Servicios Agrícolas y Administrativos prestados por San José Farms S.A. los cuales son externalizados, agregando que se encuentran debidamente acreditadas con su documentación respaldatoria y se encontraría integrada por gastos que tienen el carácter de necesarios para producir la renta. VIGÉSIMO OCTAVO: Que, como es sabido, la normativa vigente encarga la fiscalización de los tributos al Servicio de Impuestos Internos y corresponde a esta judicatura revisar la procedencia de una determinada actuación administrativa que ha sido debidamente reclamada y establecer a su respecto la adecuada valoración que ha de darse a los antecedentes aportados por el contribuyente en la etapa de auditoría o revisión desarrollada por el ente fiscalizador, en caso de existir discrepancia respecto del alcance y sentido que ha de darse a un determinado precepto legal, así como verificar que el proceso de fiscalización desarrollado ofrezca garantías de cumplimiento de los derechos del contribuyente y que las actuaciones emanadas del órgano fiscal en la instancia administrativa se encuentren debidamente motivadas y fundadas. Al respecto, el ente fiscalizador señala que se le solicitó oportunamente al contribuyente que acreditara los gastos correspondiente a la pérdida de arrastre mediante antecedentes precisos, tales como libro de compraventas, facturas de proveedores, libro mayor de la cuenta costos, contratos, mutuos, etc., acompañando la contribuyente como respuesta a dicho requerimiento el Balance, Renta Líquida Imponible y Registro FUT del año 2011, indicando que dentro de la cuenta de gastos se encontraba la cuenta de intereses, pero no se precisó ni se acreditó con más antecedentes esta partida, por lo que conforme al artículo 31 de la Ley de la Renta la misma fue rechazada. VIGÉSIMO NOVENO: Que, las consideraciones contenidas en el acto administrativo impugnado dan cuenta que la reclamante no aportó los antecedentes suficientes o necesarios que permitieran demostrar la procedencia de este gasto en etapa de fiscalización. En este punto, de acuerdo con lo que dispone el artículo 11, inciso 2° de la ley 19.880.-, sobre Bases de los Procedimientos Administrativos, el acto reclamado se encuentra fundado, ya que ha señalado pormenorizadamente las inconsistencias detectadas que constituyen las objeciones en las cuales se basan las diferencias de impuesto determinadas, estimándose por tanto que la Liquidación impugnada, en la partida referida al gasto por pérdida tributaria, fue emitida cumpliendo con la normativa contenida en la Ley de la Renta y en el Código Tributario. TRÍGESIMO: Que, puede establecerse que el gasto que se analiza en este acápite corresponde a pérdidas de arrastre respecto de las cuales, para su calificación y procedencia, ha de estarse a lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, no bastando obviamente la mera afirmación efectuada en sede jurisdiccional de la existencia de tales deducciones, requiriéndose que el contribuyente acredite debidamente su procedencia con los antecedentes documentales o con los medios de prueba que respalden sus anotaciones contables. En este punto, el inciso 1° de dicha norma dispone que la renta líquida de las personas referidas en el artículo 30 del mismo cuerpo legal se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos. TRIGÉSIMO PRIMERO: Que, la reclamante es un contribuyente clasificado en la Primera Categoría de la Ley de la Renta, obligado a llevar contabilidad completa para efectos de acreditar su renta efectiva, por lo que cabe aplicar a su respecto lo establecido en el artículo 17 del Código Tributario, el cual dispone que toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, agregando que los libros de contabilidad deben ser llevados en lengua castellana y sus valores expresarse en la forma señalada en el artículo 18 del mismo texto legal, debiendo ser conservados por los contribuyentes, junto con la documentación correspondiente, mientras esté pendiente el plazo que tiene el Servicio para la revisión de las declaraciones, por lo que junto a la obligación de llevar la contabilidad respectiva, el contribuyente debe conservar la documentación correspondiente que respalda dichas anotaciones. TRIGÉSIMO SEGUNDO: Que, asimismo, el artículo 21 del Código Tributario dispone que corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. Asimismo, agrega la norma legal que se analiza, que para obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero del Código Tributario, dentro del cual se encuentra inserto el procedimiento general de reclamaciones conforme al cual se sustancia la presente causa. TRIGÉSIMO TERCERO: Que, en autos se ha ordenado probar los hechos y circunstancias que acrediten la procedencia de las pérdidas de ejercicios anteriores imputadas por la reclamante a su declaración de impuesto a la renta correspondiente al año tributario 2013, de lo cual se entiende que debe determinarse fehacientemente la existencia de dicha pérdida y esclarecerse su composición, considerando que ya ha existido un requerimiento en este sentido en la etapa administrativa de fiscalización a la cual el contribuyente no dio cumplimiento. En este punto, la reclamante ha acompañado en autos abundante documentación mediante escrito rolante a fojas 122 y siguientes, la cual se encuentra adjunta al expediente según comprobante de fojas 319 y detallada en dicha presentación. TRIGÉSIMO CUARTO: Que, al analizar la documentación acompañada por la reclamante, la cual está contenida en Archivador N° 1, consistente en Libro Diario año comercial 2008, Libro Mayor año comercial 2008, Libro Diario año comercial 2009 y Libro Mayor año comercial 2009 de la contribuyente Agrícola San José de Tilama S.A.; información contenida en Archivador N° 2, constituida por Libro Diario año comercial 2010 y Libro Mayor año comercial 2010 de la contribuyente Agrícola San José de Tilama S.A.; Información contenida en Archivador N° 3, correspondiente a Libro Diario año comercial 2011, Libro Mayor año comercial 2011 de la contribuyente Agrícola San José de Tilama S.A., así como una serie de facturas y boletas respecto de compras efectuadas en el año 2009, contenidas en los archivadores números 4 y 5; compras efectuadas en el año 2010, contenidas en archivadores números 6, 7, 8, 9, 10, y 12; compras efectuadas en el año 2011, contenidas en archivadores números 12, 13, 14, 15, 16 y 17 e información respecto de intereses y reajustes correspondiente al año 2009, contenido en el archivador N° 18; información respecto de intereses y reajustes correspondiente al año 2010, contenido en archivadores números 19, 20 y 21 e información respecto de intereses y reajustes correspondiente al año 2011, contenida en archivadores números 22, 23 y 24, puede advertirse que no se indica de forma pormenorizada y explícita la forma en que dichos documentos, antecedentes y registros esclarecen el fondo de lo discutido, esto es la procedencia de las pérdidas de arrastre, y desvirtúan de esa forma la actuación emanada del ente fiscalizador. TRIGÉSIMO QUINTO: Que, en efecto, no existe correlato entre lo argumentado por la actora en el escrito de reclamo y la prueba rendida en estos autos respecto de esta partida de gastos, ya que no es posible determinar que la prueba documental acompañada corresponda efectivamente a las pérdidas tributarias de arrastre que se hicieron valer por el reclamante en el año tributario 2013, ya que no se ha establecido claramente en qué consisten las pérdidas que se invocan y la efectividad de la existencia de las mismas, máxime si según lo alegado el forma poco precisa por la reclamante en su reclamación, tales pérdidas estarían constituidas “principalmente” por las partidas de intereses devengados de empresas relacionadas, reajuste devengados de empresas relacionadas y gastos de sueldos que corresponderían a servicios agrícolas y administrativos externalizados, punto que ya ha sido debidamente analizado en los considerandos anteriores cuando se abordó la partida de gastos por remuneraciones o servicios administrativos y agrícolas supuestamente prestados por San José Farms S.A. En este punto, la prueba testimonial rendida por la reclamante reafirma los antecedentes que se contienen en el reclamo, pero no permite por si misma establecer cómo se encuentra constituido y acreditado dicho gasto en los términos del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. En este sentido, la alegación central del reclamante consiste en que la documentación acompañada desvirtuaría la objeción del Servicio de Impuestos Internos, cuestión que a criterio de este Tribunal no ha acontecido en autos, pues la reclamante no logra acreditar en forma completa cuales son los incumplimientos o infracciones en que ha incurrido el órgano fiscalizador que sirven de fundamento para revisar su actuación, considerando que ya se ha desarrollado una auditoría que se ve reflejada en actuaciones fundadas del órgano fiscal, por lo que estableciéndose que los motivos del rechazo de este gasto se encuentran legalmente justificados, procede confirmar el agregado efectuado por el Servicio de Impuestos Internos respecto de esta partida, según se dirá en lo resolutivo de la presente sentencia. III.- EN CUANTO A LOS GASTOS POR INTERESES Y REAJUSTES PROVENIENTES DE CONTRATOS DE CUENTA CORRIENTE MERCANTIL CELEBRADOS ENTRE LA RECLAMANTE Y EMPRESAS RELACIONADAS: TRIGÉSIMO SEXTO: Que, la liquidación reclamada en autos también determina agregados a la renta líquida del impuesto de primera categoría de la reclamante provenientes del rechazo de gastos en el año tributario 2013 por concepto de intereses y reajustes pagados por la actora en virtud de contratos de cuenta corriente mercantil celebrados con las sociedades relacionadas San José Farms S.A., San José de Gorbea y Valles del Sur. TRIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, en la liquidación reclamada el Servicio de Impuestos Internos rechaza las partidas referidas en virtud que los contratos celebrados serían ambiguos, por cuanto la contribuyente señala que se trata de contratos de cuenta corriente mercantil, pero las partes se han denominado en dichas convenciones acreedor y deudor, considerando que el artículo 605 del Código de Comercio consagra que uno de los elementos esenciales en este tipo de contratos es la indivisibilidad de la cuenta. Indica que en los contratos se pactó una liquidación final al 31 de diciembre de 2016 y que las partes podrían realizar cierres o liquidaciones parciales cumpliendo con las formalidades pactadas, cuestión que no ocurrió. Expresa que no se comprende en qué momento se devengan los intereses y que no se contempla de manera concreta la forma de determinación de la tasa de interés aplicable a los contratos, indicando que podría tratarse de un mutuo más que de un contrato de cuenta corriente mercantil por cuanto no se pudo comprobar en la etapa de fiscalización que corresponda a una relación comercial entre las partes que contenga todos los elementos esenciales para su existencia de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 602 al 619 del Código de Comercio. Agrega que los intereses en este tipo de cuentas no son de la esencia del contrato, por lo que su existencia debe ser acreditada, debido que a la fecha de la dictación de la liquidación este contrato aún se encontraba vigente y no se ha acreditado el saldo del dinero adeudado a la fecha del reconocimiento de los intereses. Igualmente indica que la reclamante no demostró en la etapa de fiscalización que tales desembolsos hayan sido inevitables, indispensables y obligatorios y tampoco pudo corroborar la naturaleza, monto, destino, razonabilidad y proporcionalidad de tal gasto. TRIGÉSIMO OCTAVO: Que, la reclamante expresa en su libelo que los gastos rechazados corresponden a traspasos de flujos derivados de cuentas corrientes mercantiles entre empresas relacionadas, las cuales se encuentran debidamente documentadas y conformes al criterio del Servicio. Agrega que estos traspasos no corresponden a operaciones de crédito de dinero, sino que proceden de cuentas corrientes mercantiles en los términos del artículo 602 del Código de Comercio, celebrados entre la reclamante con sus relacionadas, agregando que el hecho de que los contratos consignen las calidades de deudor y acreedor no lo transforma en una obligación de dinero pura y simple, sino que debe estarse a la voluntad real de las partes al momento de contratar lo que se vería reflejado en la contabilidad de la empresa, que da cuenta que se trata de contratos de cuenta corriente mercantil. Indica que de conformidad con el número 2 del artículo 605 del Código de Comercio la aplicación de intereses sobre las sumas entregadas respecto de cada parte, es un elemento de la naturaleza del contrato, señalando que el Servicio se equivoca, ya que, si no existen intereses por parte de la sociedad reclamante, no debería existir un ingreso por dicho concepto con la sociedad con la cual se celebró el contrato. TRIGÉSIMO NOVENO: Que, respecto de los reajustes devengados, señala la ocurrente que corresponden al registro de las actualizaciones de los contratos de cuenta corriente mercantil ya referidos y que en estos se estipulan que los flujos de dinero se convertirán a unidades de fomento por lo que de acuerdo al artículo 41 de la Ley sobre Impuesto a la Renta estos valores deben estar actualizados de acuerdo a la cotización vigente de dicha moneda o indicador, tal como se ha realizado. Señala, además, que los gastos incurridos en intereses y reajustes pagados constituyen un gasto necesario para producir la renta según lo establece el artículo 31 de dicha ley, por cuanto, los desembolsos efectuados por su representada fueron destinados a actividades propias de su giro. CUADRAGÉSIMO: Que, la reclamada, al evacuar el traslado del reclamo, manifiesta que al individualizarse la reclamante en sus contratos celebrados con empresas relacionadas como acreedora y deudora, estaría reconociendo que existe una asimetría entre el texto del contrato y la supuesta voluntad real y efectiva de las partes, no pudiendo dicha repartición fiscal hacerse cargo de una supuesta divergencia entre las voluntades referidas, provocando esto un perjuicio a terceros, en este caso al erario fiscal producto que la planificación tributaria efectuada por la reclamante es elusiva. Agrega que, el contrato es ambiguo por cuanto no se comprende en qué momento se comenzaran a devengar los intereses y no se contempla de manera concreta una tasa de interés aplicable al contrato, no explicando el procedimiento que utilizó para determinar dicha tasa. CUADRAGÉSIMO PRIMERO: Que, cabe señalar al respecto, en cuanto a la naturaleza de los contratos objeto de escrutinio por parte del Servicio de Impuestos Internos contenidos en Archivador N° 1 adjunto al expediente de autos según comprobante de fojas 111, que dichos documentos aparecen firmados por una parte el día 2 de noviembre de 2009 entre la sociedad reclamante y la Sociedad Agrícola San José de Gorbea Limitada; con fecha 8 de octubre del año 2012, por la reclamante con Sociedad Valles del Sur S.p.A., consignándose en tales documentos que se trata de contratos de cuenta corriente mercantil, observando que las partes acordaron remitirse y recibir recíprocamente en propiedad cantidades de dinero en efectivo y otros valores sin aplicación a un empleo determinado, estableciéndose en su cláusula cuarta que los contratos tendrían duración hasta el 31 de diciembre de 2016. No obstante, en la cláusula quinta los comparecientes acordaron efectuar conclusiones o cierres parciales de la cuenta corriente en las fechas que de común acuerdo convengan, precisándose que en caso de no existir acuerdo para efectuar cierres parciales, estos deberán realizarse dentro del mes siguiente al que alguna de las partes remita a la otra una carta certificada en que se indique la voluntad unilateral de proceder a una liquidación parcial, precisándose en la cláusula sexta que en cada cierre parcial las partes compensarán las partidas de débitos y créditos registrados, determinándose el respectivo saldo deudor o acreedor que corresponde a cada una de ellas. Finalmente, la cláusula octava de los referidos contratos estipula que los valores remitidos y recibidos en la cuenta corriente devengarán un interés, que se determinará en su momento, previo acuerdo de las partes y acorde al costo de financiamiento que obtiene la acreedora en el mercado local. CUADRAGÉSIMO SEGUNDO: Que, en virtud de lo expuesto, se observa que los referidos documentos cumplirían con los requisitos establecidos en los artículos 602 y siguientes del Código de Comercio, que regulan los contratos de cuenta corriente mercantil, esto es nos encontramos en presencia de contratos bilaterales y conmutativos, siendo de la naturaleza de la cuenta corriente mercantil que las cantidades de dinero u otros valores sean recibidos por una de las partes en propiedad; el objeto de los contratos son las negociaciones y la transmisibilidad del dinero u otros valores en propiedad a quien los recibe y la compensación constante y sucesiva de créditos, siendo un hecho conocido de las partes que se celebraron entre empresas relacionadas; no existe una aplicación a un empleo determinado ni la obligación de tener esas cantidades o equivalentes a la orden del remitente, tal como lo establece el artículo 609 del Código de Comercio; además se trata de contratos indivisibles, en atención a que cada una de las remesas que se genera pierde su individualidad, lo que se deriva de la circunstancia que las sumas o valores objeto del contrato no pueden tener un destinado determinado; y de conformidad con el artículo 612 del referido Código, la conclusión puede ser definitiva o parcial, según si debe o no ser seguida de alguna operación de negocios. Se desvirtúa, por tanto, la alegación formulada por el Servicio de Impuestos Internos en cuanto a que se trataría de contratos de mutuo o préstamos de dinero, ya que en concepto del Tribunal no es concluyente para arribar a tal aserto el hecho que las partes se hayan denominado en los respectivos documentos como “acreedor” y “deudor”, ya que tal imprecisión, reconocida por la reclamante, aparece irrelevante cuando se efectúa un análisis comprensivo y una interpretación armónica de los pactos celebrados en los mencionados contratos, a la luz de las disposiciones legales que se han mencionado anteriormente. CUADRAGÉSIMO TERCERO: Que, además, las impugnaciones del ente fiscalizador respecto de los gastos provenientes de los intereses y reajustes que derivan de los mencionados contratos de cuenta corriente mercantil celebrados entre la reclamante y sus relacionadas se centran en los siguientes puntos: a) La existencia de liquidaciones parciales entre las partes contratantes que establecen deudas y acreencias respecto de contratos que expiran el 31 de diciembre de 2016, oportunidad en que recién podría llevarse a cabo la liquidación final. b) En cuanto a la acreditación de los gastos hechos valer por la reclamante, específicamente en cuanto a la existencia, monto y forma de determinación de los intereses y reajustes que se derivan de la referida cuenta corriente mercantil. c) En cuanto a la necesidad del gasto, de conformidad con lo establecido en el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. CUADRAGÉSIMO CUARTO: Que, al respecto, conviene tener presente que el artículo 618 del Código de Comercio prescribe que la existencia del contrato de cuenta corriente mercantil puede ser establecida por cualquiera de las pruebas que admite dicho Código, hecho que evidencia su carácter consensual, pero la invocación de dicho carácter evidentemente no libera al contribuyente de la obligación de acreditar su existencia por los medios establecidos en la ley, lo cual se encuentra en plena armonía con lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario, en cuanto a la carga de la prueba que concierne al contribuyente que pretende demostrar la efectividad de sus operaciones o la verdad de los antecedentes consignados en sus declaraciones de impuesto. CUADRAGÉSIMO QUINTO: Que, el análisis de las cláusulas que forman parte de los mencionados contratos de cuenta corriente mercantil, permite establecer que las partes contratantes acordaron expresamente la posibilidad de efectuar cierres parciales de manera consensual, requiriéndose la formalidad del envío de carta certificada solo en el caso de no existir acuerdo para llevar a cabo dichas operaciones y para el solo efecto de proceder a la liquidación parcial por voluntad unilateral de alguna de las partes. Tales pactos, en concepto de este Tribunal, se amparan en el principio de la autonomía de la voluntad, en virtud del cual los contratantes pueden establecer cualquier acuerdo que dispongan con la sola limitación que lo pactado no esté expresamente prohibido, y en tal sentido la posibilidad de establecer liquidaciones parciales no aparece reñido con las disposiciones legales que sobre la materia existen, resultando además concordante con el criterio que ha manifestado al respecto el Servicio de Impuestos Internos, por ejemplo en el Oficio N°277, de 5 de febrero de 2009, el cual en su parte pertinente, señala que el contrato de cuenta corriente mercantil no requiere para su perfeccionamiento el cumplimiento de solemnidades especiales, lo cual lleva a concluir al ente fiscalizador que la circunstancia de que dicho contrato no cumpla con la formalidad de constar por escrito (incluyendo aquí los cierres parciales acordados por las partes), no constituye un fundamento o mérito suficiente para que los gastos que figuren registrados en él sean rechazados tributariamente como tales. CUADRAGÉSIMO SEXTO: Que, en cuanto a la acreditación de los gastos hechos valer por la reclamante, en específico en cuanto a la existencia, monto y forma de determinación de los intereses y reajustes que se derivan de la referida cuenta corriente mercantil, tal circunstancia resulta acreditada con la documentación aportada por la reclamante durante el término probatorio, la cual se detalla en el considerando cuarto de la presente sentencia y que corresponde, según el detalle contenido en el escrito de fojas 99, a documentos que se refieren a la naturaleza y procedencia de los gastos correspondientes a intereses y reajustes devengados en contratos de cuenta corriente mercantil, adjuntos al expediente según comprobante de fojas 111. CUADRAGÉSIMO SÉPTIMO: Que, complementa la documentación probatoria aportada por la reclamante, las declaraciones prestadas por los testigos que comparecen en autos. Al efecto, don Adrián Rodríguez Jarpa, señala textualmente de fojas 97 a 98 vuelta que “…la Sociedad San José de Tilama, era administrada, financiada y dirigida por San José Farms S.A. la cual, al momento de asociarse con el otro accionista, tomó por acuerdo que San José Farms iba a financiar todo lo necesario para inversión del huerto, y el accionista minoritario aportaba el campo y el agua necesaria para la plantación. Lo anterior, explica el fundamento de la cuenta corriente mercantil, dado que San José Farms financiaba los déficits mensuales de capital de trabajo de la empresa y la Sociedad San José de Tilama abonaba a la cuenta corriente mercantil los ingresos obtenidos por la venta de su producción, el saldo estaba afecto a intereses, los cuales se determinaban en forma mensual y en comparación a las tasas de interés de mercado vigente para la época. La cuenta corriente mercantil señalada se respalda en un contrato el cual se liquida el presente año.” Agrega que, así como Agrícola San José de Tilama declaró como gastos los intereses y reajustes determinados, la sociedad San José Farms S.A., tributó los intereses y reajustes cobrados a la reclamante. En cuanto a la determinación de los intereses y reajustes, señala que se realizó en función de lo que señala la ley, agregando que tal situación es auditada en forma anual por empresas auditoras externas. También indica el testigo que en la etapa de fiscalización se entregó la documentación de respaldo, que para este caso particular correspondía a las tablas de desarrollo de la cuenta corriente mercantil, en donde se señala explícitamente la tasa de interés, monto de cada préstamo, fecha en que fue entregado, cartola bancaria que respalda el egreso, facturas que respaldan el uso de los fondos y la contabilización de cada partida que respalda el destino y tratamiento contable para efectos financieros y tributarios. También aclara el testigo que hubo liquidaciones anuales parciales y a este monto determinado se le calculaban los intereses y reajustes. CUADRAGÉSIMO OCTAVO: Que, la declaración referida en el considerando anterior, aparece corroborada por la declaración del testigo Ignacio Hamati Díaz, a fojas 96 de autos, quien señaló que agrícola San José de Tilama mantiene un contrato de cuenta corriente mercantil con San José Farms, el cual asocia intereses y reajustes, los cuales están a valor de mercado. Menciona que en la etapa de notificación y citación, se le explicó al Servicio, aportando además los contratos, traspasos de dineros, los pagos efectuados por San José Farms a nombre de San José de Tilama y las tablas de desarrollo de los créditos. También indica que se señaló al Servicio que, bajo el principio contable de la partida doble y amparado en el contrato de cuenta corriente mercantil, los montos que figuraban como pérdida en San José de Tilama fueron contabilizados como ingresos en San José Farms, agregando que se efectuaron liquidaciones parciales y la liquidación total de la cuenta corriente mercantil, la cual tiene fecha diciembre del año 2016. CUADRAGÉSIMO NOVENO: Que, en cuanto a la declaración prestada por la testigo de la parte reclamada respecto del punto que se analiza, la fiscalizadora Mónica Antonia Salazar Inostroza, a fojas 94, expone, en síntesis, que los intereses y reajustes se encuentran dentro de las partidas relevantes de la determinación de la renta líquida imponible del año tributario 2013, por lo que se había solicitado a la contribuyente, previo a la citación, antecedentes para su respaldo. Indica que inicialmente se presentó un detalle de préstamos de San José Farms como principal acreedor, luego se presentaron las mismas planillas, como tablas de amortización y en respuesta a la citación se presentó un contrato de cuenta corriente mercantil con la sociedad San José Farms y no con las otras empresas. Expone que, analizado el contenido de ese contrato, se observó que se había definido un acreedor y un deudor, San José Farms y San José de Tilama respectivamente, cuestión que no era consistente con un contrato de cuenta corriente mercantil. Señala respecto de la documentación que se aportó que se efectuaron cálculos de intereses y reajustes por cada traspaso de fondos efectuado por parte de San José Farms, lo cual tampoco era consistente con una cuenta corriente mercantil, ya que no se acreditó que esa cuenta se hubiese liquidado en alguno de estos períodos. Respecto de la tasa aplicada, la empresa señaló que eran acorde con el mercado, pero no acreditó ni respecto de ella ni de la empresa financiadora San José Farms que esta tasa fuera la mejor, con cotizaciones o algún estudio financiero, simplemente señaló que era su mejor financiamiento. Además, la aplicación de estos intereses y reajustes fue a saldos de cuentas por pagar con empresas relacionadas, que contenían además de estos traspasos de fondos, intereses y reajustes de otros años, lo cual no corresponde tratándose de gastos del período, generándose un cálculo de intereses sobre intereses. Finalmente señala que hay una relación importante entre estas empresas, por cuanto San José Farms es la dueña del 75% de San José de Tilama, lo que permite celebrar cualquier contrato con su empresa relacionada y el contrato de cuenta corriente mercantil fue suscrito por la misma persona natural en representación de ambas sociedades y no fue protocolizado ante notario público y además la empresa señala que este financiamiento nace de un proceso cíclico, en donde aparentemente en ciertos periodos hay déficit de ingresos, sin embargo estos préstamos se realizan durante todo el año Explica que en la Citación se solicitó específicamente que se acreditara o se presentaran documentos que acreditaran liquidaciones o cierres respecto de los intereses y reajustes no acreditados, los cuales no fueron acompañados. QUINCUAGÉSIMO: Que, respecto de lo referido por la testigo del Servicio de Impuestos Internos, cuyo atestado se refiere a las objeciones que se efectúan respecto de este gasto en la liquidación reclamada, debe tenerse presente lo que ya se ha razonado por este Tribunal en los considerandos anteriores, en cuanto se ha estimado que los mencionados contratos de cuenta corriente mercantil permiten los cierres parciales, en consecuencia, también la liquidación de intereses y reajustes de forma parcial. Respecto al cálculo de tales intereses y reajustes, del análisis de la documentación aportada por la reclamante al proceso, la que consiste principalmente en balances tributarios y planillas de control para el cálculo de intereses, planillas de control de traspasos asociados a la cuenta corriente con sus documentos de respaldo, Libro Diario y Libro Mayor, es dable concluir que dichas transacciones efectuadas en virtud de los contratos de cuenta corriente mercantil corresponden a partidas que deben reajustarse y devengan intereses en virtud de los acuerdos celebrados por las partes, los cuales obedecen, según ha resultado establecido en autos, a la realidad económica y operativa de las empresas relacionadas, quienes por las particularidades de la actividad frutícola desarrollada requerían de financiamiento en diversas épocas del año, de acuerdo a los ciclos de plantación y cosecha. QUINCUAGÉSIMO PRIMERO: Que, a su vez, la información de respaldo acompañada al proceso y que constituye la fuente y apoyo de los gastos por concepto de intereses y reajustes están relacionados con la mecánica de cálculo de dichos importes, y se encuentran amparados en tablas de desarrollo financiero originados en los movimientos de fondos suscritos entre la reclamante y sus relacionadas, por efecto de la existencia de los contratos de cuenta corriente mercantil, que corresponden a los movimientos económicos por concepto de sueldos, honorarios, pago de imposiciones, pago de gastos comunes, impuestos y seguros. Asimismo, la mecánica de cálculo de los intereses evidencia el uso de parámetros similares a los utilizados en el ámbito bancario y los reajustes se materializan de acuerdo a la variación de la unidad de fomento como índice de uso común en el mercado financiero. En el sentido expresado, se aprecia que esta forma de operar era una práctica utilizada entre las empresas relacionadas y que, en el caso de la reclamante, estos importes le significaron un gasto en los términos del número 1 del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y respecto de las acreedoras generó el reconocimiento de un ingreso en los términos del artículo 29 del mismo cuerpo legal. QUINCUAGÉSIMO SEGUNDO: Que, en cuanto a la materia que se analiza, el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta señala que “… La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30°, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio. Especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos, en cuanto se relacionen con el giro del negocio: 1° Los intereses pagados o devengados sobre las cantidades adeudadas, dentro del año a que se refiere el impuesto. No se aceptará la deducción de intereses y reajustes pagados o adeudados, respecto de créditos o préstamos empleados directa o indirectamente en la adquisición, mantención y/o explotación de bienes que no produzcan rentas gravadas en esta categoría.” QUINCUAGÉSIMO TERCERO: Que, en mérito de lo señalado precedentemente, estima este sentenciador que ha resultado acreditado en autos la procedencia de las deducciones hechas valer por la reclamante en sus declaraciones de impuesto a la renta del año tributario 2013 consistentes en los intereses y reajustes pagados provenientes de las liquidaciones o cierres parciales de los contratos de cuenta corriente mercantil suscritos entre la reclamante y sociedades relacionadas, especialmente con la Sociedad de Inversiones San José Farms S.A. Los antecedentes probatorios que se han mencionado, en especial la prueba documental acompañada por la reclamante consistente en las planillas de control y sus respectivos respaldos, como también la contabilización en los Libros Diario y Mayor de la sociedad reclamante, permiten establecer la existencia de los contratos de cuenta corriente mercantil celebrados entre la Sociedad Agrícola San José de Tilama S.A. y sus relacionadas, los cuales, en virtud de los cierres parciales efectuados de común acuerdo por las partes contratantes y permitidos en los contratos, generó el pago de intereses y reajustes devengados producto de dicho contrato, al tenor de lo señalado en el punto de prueba N° 3 de la resolución de fojas 62, por lo cual procede dejar sin efecto el agregado relacionado con esta partida de gastos, tal como se dirá en la parte resolutiva de la presente sentencia. QUINCUAGÉSIMO CUARTO: Que, en mérito de las alegaciones hechas por las partes, las declaraciones testimoniales y los documentos acompañados, todos apreciados conforme a las reglas de la sana crítica, este Tribunal Tributario y Aduanero, en consonancia con los argumentos y fundamentos que se exponen en los considerandos anteriores, estima del caso dar lugar en parte al reclamo tributario interpuesto en estos autos por la Sociedad San José de Tilama S.A., representada por el abogado don Luis Felipe Ocampo Moscoso en contra de la liquidación N° 207, emitida el 25 de abril de 2016 por la IX Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, la cual determina diferencias de impuesto a la renta de primera categoría para el año tributario 2013. QUINCUAGÉSIMO QUINTO: Que, no se emitirá condena en costas en la presente causa, por haberse acogido parcialmente el reclamo formulado en autos. En consecuencia, por las consideraciones precedentes y razones legales ya expuestas y visto además lo dispuesto en los artículos 21, 115, 121, 123, 131, 131 bis, 132 y 148 del Código Tributario; artículos 20, 21, 30, 31, 33 N°1 del Decreto Ley N° 824, de 1974, sobre Ley de Impuesto a la Renta; artículos 25 a 38 y 602 a 618 del Código de Comercio; artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil, y demás normas legales, SE RESUELVE: I.- HA LUGAR EN PARTE al reclamo interpuesto a fojas 1 y siguientes por la Sociedad Agrícola San José de Tilama S.A., representada por el abogado don Luis Felipe Ocampo Moscoso. II.- DÉJESE SIN EFECTO, en la liquidación N°207 emitida por la IX Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos con fecha 25 de abril de 2016, los agregados por impuesto a la renta de la primera categoría por las sumas de $80.057.890.- y $46.383.234.- que corresponden al rechazo de los gastos correspondientes a intereses y reajustes provenientes de contratos de cuenta corriente mercantil celebrados por la reclamante con empresas relacionadas, según lo razonado en los considerandos trigésimo sexto a quincuagésimo tercero de la presente sentencia. III.- SE CONFIRMA, en lo demás, la liquidación reclamada, conforme las motivaciones que se contienen en los considerandos octavo a trigésimo quinto de la presente sentencia. IV.- NO SE EMITE CONDENA EN COSTAS en la presente causa por haberse acogido parcialmente el reclamo formulado en autos. NOTIFÍQUESE la presente resolución a la parte reclamada mediante su publicación íntegra en el sitio de internet del Tribunal; y a la parte reclamante por medio de carta certificada remitida al domicilio registrado en autos, de conformidad a lo establecido en el inciso tercero del artículo 131 bis del Código Tributario. ANÓTESE, REGÍSTRESE, y en su oportunidad, ARCHÍVESE. RUC: 16-9-0000877-9 RIT: GR-08-00051-2016 Pronunciada por Orlando Cuevas Reyes, Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de La Araucanía. Autoriza doña Gabriela Andrea Merino Pérez, Secretaria Abogado del Tribunal. Orlando Ivan Cuevas Reyes Juez Tribunal de la Araucanía Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico