Reclamo tributario: resolución

Temuco, veintinueve de mayo de dos mil veinte. Vistos: A fojas 1, comparece don Fernando Heriberto Drake Martin, cédula de identidad N° 12.047.330-1, en representación de Fernando Drake y Compañía Limitada, RUT 78.563.100-5, con giro de prestación de servicios forestales, vivero y distribuidor de insumos agrícolas, ambos domiciliados en la Ruta 5 Sur, Kilómetro N° 657, sector Pillanlelbun, comuna de Lautaro, Región de la Araucanía, quién representado por el abogado don Juan Sebastián Portales Velasco, domiciliado para estos efectos en calle Holandesa N° 460, departamento 1105, de la ciudad de Temuco, viene en deducir reclamo en contra de la Resolución Exenta N° 992, de fecha 10 de diciembre de 2018, emitida por la IX Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, la cual deniega la solicitud de rectificación de la declaración de impuesto a la renta del año tributario 2018 presentada por el contribuyente y, por ende, rechaza la devolución de impuestos solicitada por la suma de $22.235.376, fundado en los argumentos que seguidamente se exponen: 1) Manifiesta que con fecha 11 de octubre de 2018 su representada ingresó una solicitud de rectificación del formulario 22, correspondiente al año tributario 2018, a través del formulario N° 2117 dentro del plazo de tres años que establece el artículo 126 del Código Tributario. Indica que dicha rectificación se encuentra apegada estrictamente a la contabilidad y normativa tributaria y a lo sucedido en el año comercial 2017, teniendo como consecuencia que el contribuyente tuviere derecho a una devolución de impuestos por la suma de $22.235.376. Señala que para justificar lo anterior acompañó la documentación correspondiente, la cual detalla, agregando que con fecha 16 de enero de 2019 impugnó mediante una reposición administrativa voluntaria la Resolución Exenta N° 992, la que con fecha 21 de marzo de 2019 también denegó la devolución de impuestos solicitada, señalando que no es posible que el contribuyente rectifique su determinación de la renta líquida por no haberlo realizado dentro de los plazos legales. Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico 2) Señala que la resolución que impugna en estos autos deja sin efecto el artículo 126 del Código Tributario, al señalar que si los beneficios no se declaran en las declaraciones juradas correspondientes no pueden ser modificadas por el contribuyente, sin perjuicio que, de los antecedentes contables tenidos a la vista, quede establecido que si podía acogerse a ellos. Argumenta que, si existe un error en una declaración jurada, esta nunca podría ser corregida a favor del contribuyente lo que es una contradicción evidente con lo dispuesto en la Circular N° 72, del año 2001 y del propio texto del referido artículo y de esta forma el Fisco se estaría haciendo dueño de dineros que no le pertenecen. Agrega que es de público conocimiento que durante el año tributario 2018 entró en plena vigencia la reforma tributaria con el evidente colapso del sistema, señalando que incluso el Servicio de Impuestos Internos reconoció lo anterior y permitió que el atraso en las declaraciones juradas no fuera sancionado con multa. 3) Reconoce que el contribuyente no optó en su declaración de renta original por la depreciación acelerada del artículo 33 N° 5 bis de la Ley de la Renta y sólo lo está realizando por medio de la rectificación de la renta líquida imponible y las correspondientes declaraciones juradas números 1923 y 1938. Indica que la Circular N° 62, del año 2014, impide que una vez optado al régimen de depreciación acelerada pueda modificarse, afectando de esa forma la opción que permitiría el artículo 126 del Código Tributario. 4) Con respecto a la rectificación de la declaración jurada N° 1923, que permitiría acogerse al beneficio del artículo 14 ter letra c) de la ley de la Renta, indica que la resolución impugnada señala que habría precluido el derecho a rectificar y acogerse a dicha franquicia, señalando que en esta parte el Servicio no fundamenta su interpretación y simplemente le prohíbe rectificar. Señala que tanto los antecedentes contables como tributarios acreditan que el contribuyente si podía acogerse a la franquicia, pues los retiros presentados en la declaración jurada N° 1938, que también corrigió, no existieron y se reinvirtieron justamente en los activos fijos como maquinarias e inmuebles durante el año comercial 2017. Indica que la resolución impugnada no analiza la contabilidad y los demás antecedentes acompañados a la solicitud y solamente la rechaza por una interpretación formal. Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico 5) Señala que rectificar consiste en dejar sin efecto una declaración anterior y presentar una nueva que sería la única valida y vigente para todos los efectos legales y que es un derecho que se encuentra consagrado en el artículo 19 N° 20 de la Constitución Política de la República. Indica que es conocido en la doctrina que si el contribuyente realiza una nueva declaración y de ella aparece una devolución se denomina “modificatoria con devolución” y que la declaración y pago simultáneo, su rectificatoria o modificatoria son actos que, según la ley, nacen de una conducta voluntaria del contribuyente. Cita la Circular N° 22, del año 2001, que en su parte general establece un principio que la resolución impugnada no considera, cuál es el que paga por error lo que no debe, tiene acción para repetir lo pagado. De esta forma señala que tanto la ley como el propio Servicio reconocen que pueden existir errores de hecho o derecho por parte del contribuyente y que este estaría en su pleno derecho de realizar la rectificación del caso, pero en un plazo acotado de tiempo. 6) Concluye solicitando se tenga por presentado reclamo en contra de la resolución Exenta N° 992 y que se ordene acceder a la rectificación de la renta líquida imponible y las respectivas declaraciones juradas números 1923 y 1938 junto al formulario 22 del año tributario 2018 y de esta forma se dé lugar a la devolución de impuestos solicitada. DILIGENCIAS DEL PROCESO: A fojas 198, se provee la reclamación confiriendo traslado al Servicio de Impuestos Internos por el término legal. A fojas 200, comparece don Erwin Errandonea Geldres, Director Regional Subrogante de la IX Dirección Regional Temuco del Servicio de Impuestos Internos, con domicilio en calle Claro Solar N° 873, segundo piso, Temuco, quien evacua el traslado conferido con fecha 25 de abril de 2019 en los siguientes términos: 1) Se refiere en primer término a los antecedentes que originaron la emisión de la resolución exenta N° 992 reclamada, mediante la cual la entidad fiscalizadora resolvió no dar lugar a la solicitud de rectificación del formulario 22 del año Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico tributario 2018 y a la devolución de impuestos por la suma de $22.235.376 por no reunir los requisitos para optar a la depreciación acelerada del artículo 31 N° 5 bis de la Ley de la Renta al no haber incluido dicha modalidad en su declaración de renta presentada con fecha 4 de julio de 2018, sino utilizar un método distinto para determinar la cuota anual por este concepto y por otro lado, no cumplir con los requisitos para hacer uso del beneficio tributario del artículo 14 ter letra C) del mismo cuerpo legal, al no registrar las rebajas en la declaración de impuesto a la renta al momento de su presentación y no registrarlo en la declaración jurada N° 1923 primitiva. 2) En cuanto a la improcedencia de los argumentos esgrimidos por el reclamante, el Servicio señala que el artículo 31 N° 5 bis de la Ley de la Renta, incorporado por la ley N° 20.780, establece un régimen opcional de depreciación acelerada para micro, pequeñas y medianas empresas, indicando cuáles son sus requisitos. Indica también que se emitió la Circular N° 62, del año 2014, a través de la cual el Director del Servicio interpretó la referida norma estableciendo que los contribuyentes que cumplan con los requisitos indicados para cada caso, pueden optar por hacer uso del beneficio establecido en el N° 5 bis o aplicar la norma general de depreciación contenida en el N° 5 del artículo 31, pero una vez que hayan ejercido dicha opción mediante la respectiva declaración de impuestos, esta resultaría irrevocable no pudiendo modificar su opción aduciendo a la corrección de errores propios en virtud de lo dispuesto en el artículo 126 del Código Tributario, ya que no puede entenderse que existe un error en el ejercicio libre de una opción otorgada por la ley. De esta forma, indica que, para hacer uso del beneficio de depreciación instantánea existe un procedimiento claramente establecido y que el contribuyente no cumplió, toda vez que, al momento de presentar su declaración de impuesto a la renta del año tributario 2018, no ejerció su opción. 3) Por otra parte, indica que el artículo 14 ter, letra C) de la Ley sobre Impuesto a la Renta, vigente desde el 1 de enero de 2017, establece un beneficio otorgado a los contribuyentes de renta atribuida o parcialmente integrado, consistente en un incentivo al ahorro en el que los contribuyentes podrán optar anualmente por rebajar de su renta líquida imponible afecta a impuesto de primera categoría hasta Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico un monto equivalente al 50% de la renta líquida que se mantenga en la empresa. Asimismo, señala que el inciso 5° de la norma en comento señala que los contribuyentes deberán ejercer la opción dentro del plazo para presentar la declaración anual de impuestos respectiva, debiendo manifestarlo de manera expresa en la forma que establezca el Servicio mediante resolución. De igual forma, indica que la entidad fiscalizadora emitió la Resolución Exenta N° 82, de 31 de agosto de 2017, la que establece que el plazo para presentar la declaración jurada N° 1923 es hasta el día 22 de marzo de cada año o día hábil siguiente. De esta forma, indica que el contribuyente no cumplió con los plazos anteriormente señalados, toda vez que respecto del año tributario 2018 no presentó la declaración jurada N° 1923 al 22 de marzo de dicho año y la declaración de impuesto a la renta fue presentada el 4 de julio de 2018, fuera del plazo legal y sin deducción de la renta líquida imponible por concepto del artículo 14 ter letra C) de la Ley sobre Impuesto a la Renta. 4) Indica que de conformidad a las normas legales y reglamentaria señaladas anteriormente se debe desestimar el reclamo, ya que las disposiciones tributarias invocadas por el reclamante, consistentes en beneficios incorporados por la Reforma Tributaria, contaban con claras normas de regulación que el contribuyente no cumplió lo que no se puede calificar como error con el fin de pretender rectificar su declaración de impuesto a la renta a través del artículo 126 del Código Tributario, por cuanto no es un error sino que simplemente el contribuyente no ejerció sus opciones en tiempo y forma. Señala que el artículo 1452 del Código Civil establece que el error sobre un punto de derecho no vicia el consentimiento, que en este caso correspondería al ejercicio de la opción, manifestando que el contribuyente no puede alegar error teniendo un concepto equivocado de la ley o ignorando una disposición legal o sus interpretaciones, debido a que aún puede recuperar el gasto incurrido solo que no de la forma señalada como beneficio, sino de acuerdo a la regla general, esto es, rebajando el desembolso como una depreciación ordinaria, lo mismo que ocurriría respecto del beneficio del artículo 14 ter letra C). Concluye que, al no ejercer la opción en la temporalidad señalada por el legislador y circulares del Servicio de Impuestos Internos, ha precluido el derecho del contribuyente para Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. 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A fojas 222, rola prueba testimonial de la parte reclamada. A fojas 223, la parte reclamada formula observaciones a la prueba. A fojas 227, se ordena certificar por la Secretaria Abogado del Tribunal la existencia de diligencias pendientes. A fojas 229, rola certificación de la Secretaria Abogado que señala que no existen diligencias pendientes y el término probatorio se encuentra vencido. A fojas 230, se cita a las partes a oír sentencia. Con lo relacionado y, Considerando: Primero: Que, don Fernando Drake Martin, en representación de Fernando Drake y Cía. Limitada, ambos ya individualizados en autos, ha presentado reclamo en contra de la Resolución Exenta N° 992, de 10 de diciembre de 2018, mediante la cual el Servicio de Impuestos Internos denegó la solicitud de rectificación de la Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. 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Segundo: Que, la parte reclamada, evacuando el traslado conferido, solicita el rechazo de la reclamación en todas sus partes, con expresa condenación en costas, en base a los fundamentos de hecho y de derecho referidos previamente en la parte expositiva de la presente sentencia. Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico Tercero: Que, conforme al mérito de los antecedentes allegados a la causa, se estableció por parte de este Tribunal la existencia de hechos sustanciales y pertinentes controvertidos, fijándose como puntos a probar, a fojas 211, los hechos y circunstancias que acrediten la procedencia de la rectificación de la declaración de renta de la reclamante correspondiente al año tributario 2018, solicitada con el objeto de hacer valer el beneficio de depreciación acelerada contenido en el artículo 31 N° 5 bis de la Ley de Impuesto a la Renta y con la finalidad de hacer uso del beneficio tributario que establece la letra C) del artículo 14 ter de la Ley de la Renta, consistente en la deducción de la renta líquida gravada con el impuesto de primera categoría hasta por un monto de 50% de la que se mantenga en la empresa, solicitudes que fueron denegadas por el Servicio de Impuestos Internos mediante la Resolución Exenta N° 992 que se impugna en autos. Cuarto: Que, la parte reclamante, durante el término probatorio, ratificó como medios de prueba los antecedentes documentales acompañados a su escrito de reclamo, los cuales se detallan en el considerando primero de esta sentencia. Quinto: Que, por su parte, el Servicio de Impuestos Internos, durante el término probatorio, rindió prueba testimonial declarando el testigo don Jorge González Jorquera, abogado de la IX Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, cuya acta de declaración rola a fojas 222 del expediente. Sexto: Que, constituyen hechos establecidos y no controvertidos por las partes, los cuales se acreditan con los antecedentes que en cada caso se señalan, los siguientes: 1.- El reclamante Fernando Drake y Cía. Ltda. registra el giro de prestación de servicios forestales, vivero y distribuidor de insumos agrícolas, entre otros, y tiene la calidad de contribuyente del impuesto a la renta de primera categoría, tributando en el régimen de renta atribuida establecido en el artículo 14 A) de la Ley sobre Impuesto a la Renta vigente al momento de la emisión del acto administrativo Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico reclamado en autos, lo anterior según se constata en el documento rolante a fojas 22 de autos. 2.- El reclamante presentó la declaración de renta correspondiente al año tributario 2018 con fecha 4 de julio del mismo año, en la que determinó un impuesto de primera categoría por la suma de $33.747.772, pagos provisionales por la suma de $33.756.557 y un saldo a devolver por la suma de $8.785. 3.- La sociedad Fernando Drake y Cía. Ltda. presentó con fecha 4 de julio de 2018 las declaraciones juradas números 1923 y 1938. 4.- El reclamante presentó ante el Servicio de Impuestos Internos, con fecha 11 de octubre de 2018, una solicitud que contenía la propuesta de rectificatoria de su formulario 22 del año tributario 2018, modificando el impuesto de primera categoría a la suma de $11.521.181 y determinando una devolución por la suma de $22.235.376. I.- En cuanto a la utilización de la franquicia tributaria del artículo 14 ter letra c) de la Ley de la Renta: Séptimo: Que, la Resolución Exenta Nº 992, reclamada en autos, deniega la solicitud de rectificatoria de la declaración de impuesto a la renta del reclamante correspondiente al año tributario 2018, en razón de que el contribuyente presentó su declaración fuera del plazo legal y, además, no efectuó la deducción del artículo 14 ter, letra c), de la Ley sobre Impuesto a la Renta a través de la determinación de la renta líquida imponible declarada, presentando la declaración jurada Nº 1923 con fecha 4 de julio del mismo año también fuera de plazo y sin la deducción de la mencionada norma legal, rectificándola posteriormente el 3 de agosto de 2018, todo lo anterior fundado en las instrucciones que ha impartido el Servicio de Impuestos Internos respecto de esta materia. Octavo: Que, la reclamante sostiene que el acto administrativo reclamado no realiza un análisis de la documentación que acompañó a su solicitud de rectificación, sino que el Servicio de Impuestos Internos simplemente denegó dicha Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico petición por una apreciación formal de lo establecido en el mencionado artículo 14 ter, letra c), sin considerar el derecho que asiste a los contribuyentes de rectificar sus declaraciones, conforme lo establece el artículo 126 del Código Tributario. Noveno: Que, por su parte, la reclamada, al evacuar el traslado de autos, refiere los mismos antecedentes en que se funda la resolución reclamada, en cuanto a que el contribuyente no cumplió con los requisitos legales y reglamentarios para acogerse al beneficio del artículo 14 ter, letra c), de la Ley de la Renta, lo cual no se puede calificar como un error que permita rectificar su declaración de renta a través del artículo 126 del Código Tributario, por cuanto simplemente el contribuyente no ejerció su opción en tiempo y forma. Décimo: Que, la materia que se analiza en autos se encuentra regulada en el artículo 14 ter, letra c), de la Ley sobre Impuesto a la Renta vigente a la fecha de la dictación de la Resolución Exenta reclamada en autos, norma que establece un incentivo al ahorro para medianas empresas, consignando que los contribuyentes obligados a declarar su renta efectiva según contabilidad completa por rentas del artículo 20 de la ley, sujetos a las disposiciones de las letras A) o B) del artículo 14, cuyo promedio anual de ingresos de su giro no supere las 100.000 unidades de fomento en los tres últimos años comerciales, incluyendo aquel respecto del cual se pretende invocar el incentivo, podrán optar anualmente por efectuar una deducción de la renta líquida imponible gravada con el impuesto de primera categoría hasta por un monto equivalente al 50% de la renta líquida imponible que se mantenga invertida en la empresa. La referida deducción no podrá exceder del equivalente a 4.000 unidades de fomento, según el valor de esta el último día del año comercial respectivo. Luego, en su inciso quinto, señala que los contribuyentes deberán ejercer la opción a que se refiere esta letra, dentro del plazo para presentar la declaración anual de impuestos a la renta respectiva, debiendo manifestarlo de manera expresa en la forma que establezca el Servicio mediante resolución. Por su parte, el artículo 69 del mismo cuerpo legal dispone expresamente que las declaraciones Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico anuales exigidas por esta ley serán presentadas en el mes de abril de cada año, en relación a las rentas obtenidas o atribuidas en el año calendario o comercial anterior. Undécimo: Que, conforme al mandato legal, el Servicio de Impuestos Internos ha impartido instrucciones sobre la materia mediante la Resolución Exenta N° 82, de 31 de agosto de 2017, que establece la obligación de presentar el Formulario N° 1923, denominado “Declaración Jurada Anual sobre determinación de la Renta Líquida Imponible, Renta a Atribuir y Renta Atribuida a los propietarios, titulares, Socios, Accionistas de SpA o Comuneros, para contribuyentes acogidos a las disposiciones de la letra A) del artículo 14 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. (régimen de impuesto de primera categoría con imputación total de crédito en los impuestos finales)” a los contribuyentes que hayan optado o que, por defecto, queden sujetos a dicho régimen, vigente a contar del 1° de enero de 2017. Asimismo, señala la mencionada Resolución que el plazo para presentar dicha declaración jurada vence el día 22 de marzo de cada año o el día hábil siguiente. Duodécimo: Que, tal como se establece en el considerando sexto de la presente sentencia, el reclamante presentó su declaración de renta correspondiente al año tributario 2018 fuera del plazo legal y, además, sin acogerse al beneficio tributario establecido en el artículo 14 ter, letra c), de la Ley de la Renta, consistente en la deducción de la renta líquida imponible gravada con el impuesto de primera categoría hasta por un monto equivalente al 50% de la que se mantenga invertida dentro de la misma empresa. Debe considerarse en este punto que el legislador dispuso expresamente en la norma referida que los contribuyentes que quisieran acogerse a dicha franquicia tributaria debían hacerlo dentro del plazo para presentar la declaración anual de impuesto a la renta respectiva, lo cual permite concluir, sin lugar a duda, que el reclamante de autos debía ejercer su opción hasta el 30 de abril del año 2018. Décimo tercero: Que, es importante tener presente que tanto el artículo 14 ter, letra c), de la Ley sobre Impuesto a la Renta como la Resolución Exenta N° 82, del Servicio de Impuestos Internos, dictada precisamente en cumplimiento de las Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico prescripciones de la ley, contienen normas e instrucciones generales que han sido impartidas para todos los contribuyentes y no existe ninguna justificación razonable que permita sostener que en este caso se deba hacer una excepción que suponga un tratamiento especial al reclamante de autos, distinto al trato que se le debe dar al resto de los contribuyentes que se encuentran sometidos a este régimen tributario. Igualmente, debe considerarse que el contribuyente no presentó su declaración de renta dentro del plazo legal, esto es hasta el 30 de abril de 2018, y al presentarla en forma extemporánea el 4 de julio del mismo año no hizo uso del beneficio tributario que se analiza, pretendiendo con una mera declaración rectificatoria (o modificatoria) salvar todos los incumplimientos observados y hacer uso de la franquicia tributaria ya aludida al margen de lo que dispone la ley. Décimo cuarto: Que, asimismo, el reclamante no entrega en su escrito de reclamo ninguna explicación razonable del motivo por el cual se le debería eximir de la exigencia legal para hacer uso del beneficio, esto es, no explica fundadamente los motivos que le impidieron presentar su declaración de impuesto a la renta dentro del plazo legal ni tampoco aclara la razón por la cual, presentándola en forma extemporánea, tampoco ejerció la opción para acceder a la señalada franquicia. El contribuyente solo se limita a señalar que el año tributario 2018 fue el primer período en que comenzó a operar efectivamente la reforma tributaria y que se habría generado confusión en la generalidad de los contribuyentes, sin dar mayores explicaciones al respecto, argumento que pierde peso al considerar que las leyes N°20.780 y N°20.899 fueron publicadas en septiembre de 2014 y febrero de 2016, respectivamente, por lo cual existió un período de tiempo razonable para que el contribuyente y sus asesores se instruyeran sobre los plazos y modalidades para acceder a la franquicia tributaria del artículo 14 ter, letra c), de la Ley de la Renta. Décimo quinto: Que, conforme lo razonado en los considerandos anteriores, y al tenor del punto de prueba N° 1 fijado en la resolución de fojas 211, se considera improcedente la solicitud de rectificación de la declaración de renta correspondiente al año tributario 2018, formulada por el reclamante Fernando Drake y Cía. Ltda. Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico para acceder extemporáneamente a la franquicia tributaria establecida en el artículo 14 ter, letra C), de la Ley sobre Impuesto a la Renta, estimándose en consecuencia procedente la denegatoria del Servicio de Impuestos Internos contenida en la Resolución Exenta N° 992, de fecha 10 de diciembre de 2018. No modifica tal conclusión la documentación contable acompañada por la reclamante, ya que tales antecedentes probatorios no se consideran relevantes para resolver la controversia planteada en este juicio, por cuanto lo solicitado expresamente por el reclamante en la parte petitoria de su escrito de reclamo es que se le permita rectificar la determinación de la renta líquida imponible contenida en la declaración de renta del año tributario 2018 y también las declaraciones juradas que corresponda, en relación con la utilización de la franquicia mencionada, lo cual este Tribunal ha estimado que no es procedente por los motivos ya señalados anteriormente. II.- En cuanto a la depreciación acelerada establecida en el artículo 31 N°5 bis de la Ley de la Renta: Décimo sexto: Que, la Resolución Nº 992, reclamada en autos, deniega igualmente la solicitud de rectificatoria de la declaración de impuesto a la renta del reclamante correspondiente al año tributario 2018, puesto que la sociedad Fernando Drake y Cía. Ltda. en su declaración original no se acogió al beneficio de la depreciación instantánea establecido en el artículo 31 N° 5 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, no pudiendo hacerlo de manera posterior por prohibirlo expresamente la Circular N° 62, del año 2014, que imparte instrucciones específicas sobre la materia. Similar argumento señala el Servicio de Impuestos Internos al evacuar el traslado del reclamo, haciendo mención a que el contribuyente no hizo uso de su opción dentro de los plazos que establece la ley, en la forma en que esta lo determina, no cumpliendo por ende con los requisitos legales y reglamentarios para acogerse al mencionado beneficio. Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico Décimo séptimo: Que, el reclamante en su libelo reconoce que no optó en su declaración de renta original a la depreciación del artículo 31 N° 5 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta y sólo lo está realizando por medio de la declaración rectificatoria. Señala que la Circular N° 62, del año 2014, impide que una vez que se opta por el mencionado régimen de depreciación se pueda modificar, alegando que de esta forma la instrucción del Servicio afectaría el ejercicio de una prerrogativa legal establecida en el artículo 126 del Código Tributario. Décimo octavo: Que, en lo que se refiere a la deducción de gastos, cabe señalar que el artículo 31, inciso primero, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en su texto vigente a la fecha de la emisión de la resolución reclamada, establece que “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio”. El número 5 de dicha disposición establece que se puede deducir como gasto una cuota anual de depreciación por los bienes físicos del activo inmovilizado a contar de su utilización en la empresa, calculada sobre el valor neto de los bienes a la fecha del balance respectivo, y el porcentaje o cuota correspondiente al período de depreciación dirá relación con los años de vida útil que mediante normas generales fije la Dirección y operará sobre el valor neto total del bien. Agrega la norma que, no obstante, el contribuyente podrá aplicar una depreciación acelerada, entendiéndose por tal aquélla que resulte de fijar a los bienes físicos del activo inmovilizado adquiridos nuevos o internados, una vida útil equivalente a un tercio de la fijada por la Dirección o Dirección Regional, aclarando que no podrán acogerse al régimen de depreciación acelerada los bienes nuevos o internados cuyo plazo de vida útil total fijada por la Dirección o Dirección Regional sea inferior a tres años y precisando que los contribuyentes podrán en cualquiera oportunidad abandonar el régimen de depreciación acelerada, volviendo así definitivamente al régimen normal de depreciaciones a que se refiere este número. Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico Décimo noveno: Que, por su parte, el N° 5 bis de la referida disposición legal, que regula de manera específica la materia que se discute en estos autos, establece en lo pertinente que para los efectos de lo dispuesto en el número 5° los contribuyentes que en los tres ejercicios anteriores a aquel en que comience la utilización del bien, sea que se trate de bienes nuevos o usados, registren un promedio anual de ingresos del giro igual o inferior a 25.000 unidades de fomento, podrán depreciar los bienes del activo inmovilizado considerando una vida útil de un año, disponiendo que los contribuyentes que no registren operaciones en los años anteriores podrán acogerse a este régimen de depreciación siempre que tengan un capital efectivo no superior a 30.000 unidades de fomento, al valor vigente en el primer día del mes del inicio de las actividades, agregando que si la empresa tuviere una existencia inferior a tres ejercicios, el promedio se calculará considerando los ejercicios de existencia efectiva. Continua señalando en su inciso segundo que los contribuyentes que, en los tres ejercicios anteriores a aquel en que comience la utilización del bien, registren un promedio anual de ingresos del giro superior a 25.000 unidades de fomento y que no supere las 100.000, podrán aplicar el régimen de depreciación a que se refiere el párrafo precedente, para bienes nuevos o importados, considerando como vida útil del respectivo bien el equivalente a un décimo de la vida útil fijada por la Dirección o Dirección Regional, expresada en años, depreciando los valores decimales que resulte y, en todo caso, la vida útil resultante no podrá ser inferior a un año. Vigésimo: Que, el Servicio de Impuestos Internos reguló esta materia a través de la Circular N° 62, de 2 de diciembre de 2014, la cual se refiere, en general, a la forma en que deben hacer valer su opción los contribuyentes y como realizar el cálculo de la referida depreciación al determinar su renta líquida imponible, disponiendo en su parte final bajo el título de “otras reglas comunes” que “los contribuyentes que cumplan con los requisitos indicados, pueden optar por hacer uso del beneficio establecido en el N° 5 bis o aplicar la norma general de depreciación contenida en el N° 5 del artículo 31, pero una vez que hayan ejercido dicha opción mediante la respectiva declaración de impuestos, esta resulta irrevocable, no pudiendo modificar su opción aduciendo corrección de errores propios en virtud de lo dispuesto en el artículo 126 Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico del Código Tributario, ya que no puede entenderse que existe un error en el ejercicio libre de una opción otorgada por la ley.” Vigésimo primero: Que, al respecto, conviene precisar en primer término que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 36 bis del Código Tributario, las declaraciones rectificatorias son aquellas que, al modificar los datos de la base imponible, tasa, créditos e impuestos consignados en la primitiva declaración arrojan el pago de mayores impuestos que debe enterar el contribuyente. En el presente caso, la modificación que se propone determina una devolución de impuestos a favor del contribuyente, por lo tanto, en estricto rigor se trata de una declaración modificatoria o complementaria a través de la cual la sociedad Fernando Drake y Cía. Ltda. pretende subsanar errores u omisiones cometidos en su declaración de renta original. Vigésimo segundo: Que, en virtud de las normas legales y reglamentarias referidas anteriormente, es posible concluir que el contribuyente que quiera deducir un gasto de su renta bruta para determinar correctamente su renta líquida imponible, debe efectuarlo a través del respectivo formulario 22 sobre declaración anual de impuesto a la renta. Sin embargo, el texto legal no establece ninguna prohibición para ejercer el beneficio sobre depreciación acelerada establecido en el artículo 31 N° 5 bis de la Ley de la Renta en forma posterior, esto es, mediante una declaración rectificatoria o modificatoria de la original, y la limitación temporal del ejercicio de este régimen especial de depreciación solo se establece en la Circular N° 62, cuyas disposiciones pertinentes han sido consignadas en el considerando vigésimo precedente. Vigésimo tercero: Que, en tal sentido, si el legislador hubiese querido limitar el ejercicio de este derecho lo habría señalado de manera expresa en el texto legal, tal como se hizo respecto de la franquicia tributaria del artículo 14 ter, letra c) de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que se analizó en el apartado I.- de esta sentencia, teniendo presente que ambos beneficios fueron incorporados al Decreto Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico Ley N° 824 por la ley N° 20.780, publicada en septiembre de 2014, la cual modificó el sistema de tributación de la renta e introdujo diversos ajustes en el sistema tributario. Entonces, estima este sentenciador que al no establecerse en la ley que el uso de esta depreciación acelerada especial tenía la calidad de una opción irrevocable para el contribuyente, deben aplicarse los criterios generales en cuanto a la utilización de los gastos tributarios, a la corrección de los errores u omisiones en que puedan incurrir los contribuyentes y a las declaraciones rectificatorias o modificatorias que pretendan subsanar tales incorrecciones. Vigésimo cuarto: Que, tal como se ha expresado, si se examina el artículo 31 N° 5 bis de la Ley de la Renta, puede comprobarse que en dicha norma se establecen los requisitos generales para que los contribuyentes puedan depreciar bienes del activo inmovilizado considerando una vida útil de un año (lo que se denomina depreciación instantánea), los que se refieren fundamentalmente al promedio anual de ingresos del giro, capital efectivo, forma de cálculo de la deducción y características del bien que se deprecia. En ninguna parte de la norma en análisis el legislador delegó en el Servicio de Impuestos Internos la determinación de algún plazo o modalidad especial para hacer uso de este beneficio tributario, como si lo hizo tratándose de la franquicia establecida en el artículo 14 ter, letra c) de la Ley de la Renta, ya analizada en la presente sentencia. Vigésimo quinto: Que, de esta forma, en virtud del principio de reserva legal en materia tributaria, la Circular N° 62, del año 2014, que constituye el principal fundamento de la resolución reclamada para sostener la denegatoria a la modificación de la declaración de renta del año tributario 2017 del reclamante, no puede impedir que el contribuyente haga uso de su opción legal, no siendo admisible que por la vía reglamentaria la Administración Tributaria establezca instrucciones que, en definitiva, limiten o hagan imposible el ejercicio de un derecho establecido en la ley. Al respecto, es pertinente citar al tratadista Arturo Fermandois, quien, refiriéndose a la reserva legal, señala que “(…) la norma ejecutora no podrá jamás imponer parámetros, regulaciones, requisitos, formalidades u Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico ordenaciones que sean más exigentes, gravosos o dificultosos que los que ha impuesto previamente la ley.”1 En tal sentido, se advierte que la mencionada Circular propone una premisa equivocada para concluir que es irrevocable la opción por un determinado régimen de depreciación, al disponer que el contribuyente no puede modificarla aduciendo corrección de errores propios en virtud de lo dispuesto en el artículo 126 del Código Tributario, ya que no puede entenderse que existe un error en el ejercicio libre de una opción otorgada por la ley. Es decir, el Servicio estima que los contribuyentes, por ejercer libremente una opción otorgada por la ley, no pueden equivocarse y si cometen algún error no tienen derecho a corregirlo, lo cual resulta absurdo más aun cuando dicho aserto no aparece respaldado en la Circular N° 62 por ningún razonamiento lógico, pues no se explica en dicha instrucción porqué la opción de elegir uno u otro régimen de depreciación es irrevocable, ya que si un gasto se encuentra debidamente respaldado y los cálculos se han hecho en forma correcta, no se divisa ningún problema para que el contribuyente modifique su opción dentro de los plazos que la ley establece para la corrección de las declaraciones anuales de impuesto a la renta. Al respecto, la declaración del testigo presentado por el Servicio, a fojas 222, no aporta ningún antecedente relevante que ayude a dilucidar la cuestión que se analiza, puesto que en cuanto al ejercicio del derecho que tiene el contribuyente de optar por alguno de los regímenes establecidos en el artículo 31 números 5 y 5 bis de la Ley de la Renta, se remite a los argumentos desarrollados en la resolución reclamada, concluyendo, al igual que la instrucción del Servicio, que la opción libre y espontánea excluye la idea de error. Vigésimo sexto: Que, de lo expuesto precedentemente, y considerando el punto de prueba N° 2 de la resolución de fojas 211, este sentenciador estima pertinente acoger en esta parte el reclamo de autos, debiendo en consecuencia el Servicio de Impuestos Internos autorizar la rectificación de la declaración de renta presentada el año tributario 2018 por el contribuyente Fernando Drake y Cía. Ltda., 1 Fermandois Vöringer Arturo, Derecho Constitucional Económico, T. I., Ediciones Universidad Católica de Chile, Santiago, año 2001, pág. 133. Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico incorporando los respectivos gastos por depreciación a que alude en su reclamo, sin perjuicio de las facultades que le competen al ente fiscalizador para determinar la procedencia y correcto cálculo del gasto que por tal concepto se hace valer en el señalado año tributario. III.- Decisión del asunto controvertido: Vigésimo séptimo: Que, en consecuencia, en mérito de las alegaciones efectuadas por las partes, los documentos acompañados y la prueba testimonial rendida en autos, todos apreciados conforme a las reglas de la sana crítica, este sentenciador, en consonancia con los argumentos y fundamentos expuestos en los considerandos anteriores, arriba a las siguientes conclusiones: 1.- Se considera improcedente la solicitud de rectificación de la declaración de renta correspondiente al año tributario 2018, formulada por el reclamante Fernando Drake y Cía. Ltda. para acceder extemporáneamente a la franquicia tributaria establecida en el artículo 14 ter, letra c), de la Ley sobre Impuesto a la Renta, estimándose procedente la denegatoria del Servicio de Impuestos Internos contenida en la Resolución Exenta N° 992, de fecha 10 de diciembre de 2018. 2.- Se estima procedente la solicitud de rectificación de la declaración de renta del reclamante correspondiente al año tributario 2018 efectuada con la finalidad de acogerse al régimen de depreciación instantánea establecido en el artículo 31 Nº 5 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, sin perjuicio de las facultades fiscalizadoras que le competen al Servicio de Impuestos Internos para determinar la procedencia y correcto cálculo del gasto que se hace valer en el señalado año tributario. Vigésimo octavo: Que, no se emitirá condena en costas, en atención a que se ha acogido parcialmente el reclamo formulado en autos. En consecuencia, por las consideraciones precedentes y razones legales ya expuestas y visto además lo dispuesto en los artículos 21, 30, 36 bis, 115, 121, 123, 131, 131 bis, 132 y 148 del Código Tributario; artículos 14 a), 14 ter letra c), Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico 20, 30, 31 y 69 del Decreto Ley N° 824, de 1974, sobre Ley de la Renta; artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil, y demás normas legales, Se resuelve: I.- Ha lugar en parte al reclamo formulado por el contribuyente Fernando Drake y Compañía Limitada, representado por el abogado don Juan Sebastián Portales Velasco, ambos ya individualizados en autos, en contra de la Resolución Exenta N° 992, emitida con fecha 10 de diciembre de 2018 por la IX Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos. II.- Se acoge la petición del reclamante en orden a rectificar su declaración de impuesto a la renta del año tributario 2018 para acogerse al régimen de depreciación instantánea establecido en el artículo 31 N° 5 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, debiendo el Servicio de Impuestos Internos procesar dicha declaración rectificatoria, sin perjuicio de las facultades que le competen a la entidad fiscalizadora en cuanto a determinar la procedencia del gasto impetrado y la corrección del cálculo de la renta líquida imponible del contribuyente de autos en el señalado período, conforme las motivaciones contenidas en los considerandos décimo sexto a vigésimo sexto de la presente sentencia. III.- No se hace lugar a la solicitud planteada por el reclamante Fernando Drake y Cía. Ltda. en orden a rectificar su declaración de impuesto a la renta del año tributario 2018 para hacer uso de la franquicia tributaria establecida en el artículo 14 ter, letra c), de la Ley de la Renta, por lo cual se confirma la resolución reclamada en este punto, según los fundamentos vertidos en los considerandos séptimo a décimo quinto de la presente sentencia. IV.- No se emite condena en costas por haberse acogido parcialmente el reclamo formulado en autos. Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico Notifíquese la presente resolución a la parte reclamada mediante su publicación íntegra en el sitio de internet del Tribunal y a la parte reclamante por medio de carta certificada remitida al domicilio registrado en autos, de conformidad a lo establecido en el inciso tercero del artículo 131 bis del Código Tributario. Anótese, regístrese y en su oportunidad, archívese. CUANTÍA: 459,85 UTM RUC: 19-9-0000382-2 RIT: GR-08-00027-2019 Pronunciada por don Orlando Cuevas Reyes, Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de La Araucanía. Autoriza doña Gabriela Andrea Merino Pérez, Secretaria Abogado del Tribunal. Orlando Ivan Cuevas Reyes Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez Tribunal de la Araucanía Documento firmado electrónicamente por don/ña Orlando Ivan Cuevas Reyes, el 29-05-2020. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación e0b751cb-8713-44c5-be3f-49271465ca3d Timbre Electrónico 2020-05-29T13:24:38-0400 FEA