Reclamo tributario: giro

1 1 RESUMEN: PARTES: SOCIEDAD DE TRANSPORTES SALAMANCA LIMITADA CON SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS RUC N°: 12-9-00000448-4 RIT: GR-06-000051-2012 MATERIA: Reclamo de Giro PROCEDIMIENTO: General de Reclamación La Serena, veintisiete de marzo de dos mil trece. VISTOS: Que, a fojas 21 y siguientes, con fecha 24 de octubre del año 2012, comparece don Cristian Eugenio Laborda Mora, abogado, cedula de identidad N°13.456.328- 1, en representación de SOCIEDAD DE TRANSPORTES SALAMANCA LTDA. o también SOTRASAL LTDA, empresa de transportes de carga terrestre, Rol Único Tributario N°77.292.810-6, ambos domiciliados para estos efectos en Pasaje Las Estepas N° 1063, Sector Vista Azul, La Serena, expresando que viene en deducir reclamo en contra de Giro Formulario 21, Folio N°007-5333429126, de fecha 26 de julio de 2012, emitido en contra de la reclamante por un monto de $4.480.865, más reajuste de $336.065, más multas e intereses por $5.202.284, configurando un total a pagar de $10.019.214, por improcedencia de devolución de IVA solicitada, debido a falta original de la factura, con expresa condena en costas, conforme los antecedentes de hecho y de derecho que a continuación se exponen. A.- Manifiesta que con fecha 26 de julio de 2012, y luego de haber sido citados al Servicio de Impuestos Internos de lllapel, y de un proceso de fiscalización, se notificó a la reclamante el giro, según se indicó por la fiscalizadora, debido a infracción por la falta de un documento original, Factura de compra N°000922 de fecha 25 de noviembre de 2009 emitida por la empresa Transportes San Eduardo Limitada, por concepto de servicios de transporte de minerales efectuados a la reclamante, por un monto de $23.478.447, que a su vez generó un IVA de $4.460.905, haciendo un monto total de la factura de $27.939.352, documento que no se encontró en su versión original en los archivos contables de la reclamante durante la fiscalización. Agrega que la operación de compra efectuada, quedó debidamente documentada con la respectiva factura de venta, sus originales y copias. Asimismo, la prestación del servicio por parte de la empresa emisora de la factura quedó registrada en sus libros de venta y servicios con fecha 25 de noviembre de 2009, página N° 39 del mencionado libro, con el número de factura 922, cliente Sotrasal Ltda., Rut 77.292.810-6, venta $23.478.447, IVA, 4.460.905, total facturas $27.939.352. Que de igual forma la empresa recurrente, registró la operación de compra en su libro de compra del mes de noviembre de 2009 de la siguiente forma: cantidad 19, número de factura 922, fecha de factura 25/11/2009, cliente, Soc. Com. San Eduardo Ltda., RUT N° 76.072.020-8, exentas de IVA [en blanco], 2 2 Especific; Normal, neto de factura, $23.478.447, IVA 19%, $4.460.905, total de factura $27.939.352, todos documentos cuyas copias acompaña al reclamo. Agrega que la operación fue declarada en el formulario 29, con fecha 14 de diciembre de 2012. Es decir la prestadora del servicio declaró y pagó el IVA recargado en la operación de prestación de servicios efectuada al reclamante, esta última en tanto, también declaró y solicitó la devolución del recargo de IVA en conformidad a la ley del IVA, documentos mencionados que acompaña al reclamo. B.- Respecto de la emisión del giro, señala que ha procedido porque a juicio de la fiscalizadora, no se aportó por parte de la empresa reclamante la factura original. Que la factura en cuestión se encontraba extraviada debido al cambio de la oficinas de la empresa reclamante, y se procedió a presentar una serie de documentos y antecedentes a la fiscalizadora, incluyendo copia de la factura, y copia autorizada de la copia de la factura proporcionada por la empresa que la emitió, así como todos los registros contables de libros de compra y de venta de ambas empresas, emisora y receptora de la factura, como las declaraciones y pagos de IVA efectuados, todo lo cual fue desestimado. Agrega que no se eludió en ningún momento la declaración y pago de obligaciones tributarias, y que si bien la factura en cuestión, su original, se extravió, este extravío fue de carácter fortuito. A mayor abundamiento, indica, se efectuaron todos los pasos necesarios para reconstituir la contabilidad afectada, particularmente por la pérdida fortuita del documento factura de compra original ya individualizada, acompañándose dichos documentos a la reclamación y habiendo proveído los mismos también durante la fiscalización de la cual fue objeto la reclamante. El extravío de la factura se conoció en el año 2012, durante una fiscalización efectuada por el SII en el mes de abril y que se extendió hasta el mes de julio. Que considerando lo anterior, la reclamante procedió tal y como lo prescriben las normas del Código Tributario, a comunicar al SII, la perdida por extravío de la factura, habiendo cumplido con la respectiva publicación del aviso en un periódico de circulación nacional o electrónico, hecho que ocurrió el pasado 5 de octubre de 2012 y durante 3 días consecutivos en la sección de aviso legales del El Mostrador.cl. Seguido del aviso al SII, esta repartición cursó la respectiva multa por retraso en la comunicación del aviso, y sin perjuicio de ello, indica, la reclamante no pudo efectuar el pago de la multa de retraso, esto ni por vía internet ni tampoco concurriendo a la oficinas del SII, donde fue informada que no podría efectuar el pago de la multa por retraso en comunicar el extravío de la factura, esto ya que existía un giro pendiente de ser enterado a la Tesorería, giro que viene recurriendo mediante el presente reclamo. C.- Indica que conforme el artículo 97 del Código Tributario, numeral 16, sanciona la perdida no fortuita de los documentos que indica y que el asunto controvertido es dilucidar si la reclamante perdió la factura fortuitamente, que a su juicio es fortuita. Agrega que a raíz del extravío no se produjo perjuicio fiscal alguno, toda vez que la pérdida fue con posteridad a la operación de compra y venta y con posterioridad a su correspondiente 3 3 declaración y pago del impuesto por el comprador reclamante y por el vendedor, respectivamente; habiéndose enterado los impuestos correspondientes en ambos casos. Procediéndose además, a reconstituir la contabilidad y acompañando todos los documentos para tal fin. D.- Que el SII procedió a girar, sin mediar liquidación, generando con ello la afectación de los derechos de la parte reclamante, toda vez que, es la liquidación el instrumento que entrega fundamentos de derecho que sustentan el giro, así como de las sanciones reajustes y multas. Teniendo esta parte que preparar su reclamo, teniendo solo como elementos fundacionales del mismo el giro, y lo expresado por la fiscalizadora verbalmente durante el procedimiento de fiscalización, que en el presente caso tomó más de tres meses en concluir. Lo anterior plantea una desigualdad de armas que le perjudica. Señala que existe la posibilidad de que en determinados y excepcionales casos el SII pueda proceder directamente con el giro, prescindiendo de la liquidación, pero el presente caso no se enmarca en algunos de los supuestos excepcionales que la ley establece. Por otra parte, indica, no procede que el SII efectuara el giro solicitando se entere a arcas fiscales la devolución de IVA solicitada y obtenida por el contribuyente que reclama, puesto que dicho impuesto ya fue enterado en su momento. E.- Invoca el artículo 23 N° 5 del Decreto Ley 825, normativa que establece dos posibilidades aplicables al caso objeto del presente reclamo. Lo que permite al contribuyente, asegurar y mantener en su patrimonio la devolución solicitada y efectuada, en cuanto existió una factura, pero esta no se encuentra en su original, es decir no estaría eventualmente cumpliendo con los requisitos legales y reglamentarios. En este orden de ideas, señala que el pago del servicio objeto de la factura se efectuó con cheque nominativo a nombre de la empresa prestadora del servicio, y se cumple los otros requisitos establecidos por el inciso segundo y tercero de la norma. Expone que resulta fundamental aplicar lo establecido en el inciso cuarto del numeral quinto del artículo 23 de la ley de IVA, que es del siguiente tenor "No obstante lo dispuesto en los incisos segundo y tercero, no se perderá el derecho a crédito fiscal, si se acredita que el impuesto ha sido recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor". Es decir, habiéndose pagado el impuesto recargado por parte del vendedor, y enterado dicho impuesto en las arcas fiscales. procede el derecho a crédito por parte de la reclamante. A fojas 48 y siguientes, con fecha 20 de noviembre de 2012, comparece don CLAUDIO MARTÍNEZ CUEVAS, Director Regional de la IV Dirección Regional, La Serena, del Servicio de Impuestos Internos, domiciliado para estos efectos en Matta 461, oficina 202, La Serena, y viene en evacuar el traslado, solicitando el rechazo del reclamo, en atención a los antecedentes de hecho y de derecho que expone: A.- Indica que el contribuyente y reclamante fue notificado con fecha 16 de abril de 2012 para que aportara al Servicio de Impuestos Internos los libros de compra y 4 4 venta, diario, mayor y balance, todos del período comprendido entre abril de 2009 y marzo 2012. La documentación debía presentarse con fecha 27 de abril de 2012. Asimismo, se le solicitó presentar los libros en archivo computacional, dado que el contribuyente registra en el sistema interno de información del Servicio, contabilidad computacional. El dos de mayo de 2012, se presentó Claudia Polanco en representación de la sociedad, aportando un archivador con el libro de compra y venta desde abril de 2009 hasta marzo de 2012, además del balance general del año 2009 y 2010. De la revisión realizada a los libros de compra y venta, se detectó que existían varios períodos tributarios mensuales con diferencias entre lo registrado en el libro de compra y venta y lo declarado en los respectivos formularios 29, sobre declaración y pago simultáneo mensual. El 29 de junio de 2012, el contador de la empresa señaló que la información enviada al principio (libros), es errónea, por lo que aportó archivadores con nuevos libros de compra y venta en hojas sueltas. Adjuntó además los respaldos de las facturas emitidas y recibidas por la sociedad entre abril de 2009 y marzo de 2012. Indica que se encontraron diferencias menores, salvo el registro de la factura N° 922 emitida al reclamante por la Sociedad Comercial San Eduardo Limitada por un neto de $23.478.447 y un IVA de $4.460.905 en el mes de noviembre de 2009. Expone que habiéndose requerido la factura original como respaldo del registro, el contribuyente manifestó no tenerla. Acto seguido, el contador de la empresa preparó y presentó borradores de rectificatorias de IVA para todos los períodos que quedaron observados y, con fecha 26 de julio de 2012 se realizaron las rectificatorias de IVA las que fueron firmadas por Roberto Ariel Muniz Torres, Rut 7.493.833-7, representante legal de la reclamante. De la rectificatoria al período tributario mensual de noviembre de 2009 nació el giro por las diferencias de impuesto que el contribuyente reclama en este juicio. B.- Como consecuencia de lo anterior, estima el Servicio, no existe una real controversia, por cuanto ha sido el mismo contribuyente quien ha efectuado la rectificatoria del formulario 29 del período noviembre de 2009 ante la imposibilidad de cumplir el requisito legal de acreditar el crédito fiscal IVA con la respectiva factura como lo ordena el art. 23 N° 1 del D.L. 825 de 1974. En cuanto a que el giro se efectuó sin "previa liquidación", señala que los impuestos pueden girarse con anterioridad a una citación y liquidación, así lo permite el inciso 3° del Art. 24 del Código Tributario cuando señala que "a petición del contribuyente podrán también girarse los impuestos con anterioridad a las oportunidades señaladas en el inciso anterior". En la especie, expone, consta que el propio reclamante realizó acciones concretas tendientes a rectificar el período noviembre de 2009 y eliminar de sus registros la operación respaldada en la factura extraviada, como que presentó ante la fiscalizadora una serie de borradores de rectificatorias dentro de las cuales se encontraba la correspondiente al mes de noviembre de 2009, período en que se encontraba registrada la mentada factura, incluyendo un borrador de declaración en formulario 29 del período noviembre de 2009 llenado de puño y letra del contribuyente donde descuenta el monto del 5 5 crédito fiscal IVA amparado en la factura N° 922. También corrigió la contabilidad al eliminar del libro de compras la factura N° 922. Así consta en la hoja suelta del libro de compras del período noviembre de 2009, folio 275, y el resumen del IVA, folio 0000095. Además, se dio aviso de pérdida de la factura de proveedor N° 922 invocando como causal el extravío de dicha factura por el traslado de oficinas. Por lo tanto, indica, ha sido el mismo contribuyente quien ha rectificado el período noviembre de 2009 y eliminado de la declaración y registro del crédito fiscal IVA amparado en la factura N° 922 extraviada. No existe un vicio en la emisión del acto administrativo llamado giro y no es posible su anulación, ya que en caso contrario, significaría reconocer el derecho del contribuyente a aprovecharse de su propia negligencia, principio que en nuestro derecho está descartado (nemo auditur propiam turpitudem allegans). A mayor abundamiento, expone, la conducta del reclamante se opone a sus actos propios ejecutados de manera válida y eficaz, y ahora demuestra una pretensión opuesta a su conducta primitiva. Sostiene que la conducta desplegada por el contribuyente a través de su mandataria a la cual otorgó poder para rectificar y solicitar giros, es una conducta consciente y voluntaria, no viciada, que produce efectos jurídicos para el reclamante; además dicha conducta se ha ejecutado en el ámbito de un derecho del contribuyente y; dicha conducta ha sido ejercida para con el Servicio de Impuestos Internos. C.- Indica que el reclamante se refiere a la “pérdida fortuita de la factura”, sin embargo el art. 23 de la Ley de IVA no consulta como causal para utilizar, igualmente, un crédito fiscal IVA fundado en la pérdida fortuita de una factura. El concepto de "fortuidad" lo recoge la ley tributaria para efectos de calificar la infracción indicada en el Art. 97 N° 16 del D.L. 830 de 1974, pero no como argumento para excusarse de la acreditación del crédito fiscal IVA en la forma que lo ordena el Art. 23 del D.L. 825 de 1974. Al parecer, indica, el contribuyente busca sustentar su defensa y justificarse en una causal civil exculpación como lo es el caso "fortuito", lo que debe probar. Agrega que, en cuanto a la supuesta causal de la pérdida, esto es, que se debió a "extravío por cambio de oficinas", debe ser rechazado ya que, en cuanto a la naturaleza del hecho, la pérdida de los documentos se ha producido por un hecho del hombre, en este caso del reclamante, y no por hechos de la naturaleza, además que pesa sobre el contribuyente la obligación de mantener los antecedentes tributarios con el debido resguardo y diligencia. D.- Expone que, en cuanto a que no existió perjuicio fiscal en atención a que la pérdida de la factura N° 922 fue posterior a la operación y al registro de ella por la empresa reclamante y que habría procedido a reconstituir la contabilidad, a juicio del Servicio, el perjuicio al fisco es real, ya que utilizó un Crédito Fiscal IVA sin cumplir las exigencias legales de acreditación. E.- En cuanto a que se habrían girado impuestos sin haberse practicado la liquidación de impuesto, como señala en la primera parte, el giro nació de un acto propio, 6 6 voluntario y espontáneo del contribuyente llamado "rectificación" de impuestos en cuyo caso se emite el giro por aplicación del inciso 3° del Art. 24 del D.L. 830 de 1974. F.- Señala que el reclamante cita normas que no logra identificar, pero que, para revisar el cumplimiento de las normas legales o reglamentarias a la hora de emitir una factura se hace necesario contar con ella, situación que no sucede en la especie por encontrarse extraviada. G.- En cuanto a que debe operar el inciso 2° del Art. 23 en la parte que señala que "no obstante lo dispuesto en los incisos segundo y tercero, no se perderá el derecho a crédito fiscal, si se acredita que el impuesto ha sido recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor". Insiste en que el reclamante rectificó enteramente su declaración de impuestos mensuales del período noviembre de 2009 y corrigió su contabilidad eliminando la factura N° 922 que amparaba el Crédito Fiscal IVA, por lo tanto, indica, no puede por una parte rectificar sus declaraciones de impuestos eliminando la mentada factura y luego argumentar que si tiene derecho. Señala que la acreditación del Crédito Fiscal IVA debe hacerse de acuerdo al art. 23 N° 1 del D.L. 825 de 1974 que establece que para hacer uso del crédito fiscal IVA, este debe ser equivalente al "recargado en las factura que acrediten sus adquisiciones...". En el caso concreto, indica, el reclamante no cuenta con el original de la factura N° 922 de 25 de noviembre de 2009, emitida por la empresa Sociedad Comercial y Transportes San Eduardo Limitada, RUT 76.072.020-8, como lo ha reconocido en su libelo. La prueba de que el reclamante carece de la factura en cuestión consta de lo señalado en su escrito de reclamo, donde reconoce expresamente que la factura en cuestión se "encontraba extraviada", lo que se ve reafirmado con la presentación del formulario 3238 sobre aviso de pérdida de documentos, de fecha 10 de octubre de 2012, donde denuncia la pérdida de la factura N° 922 emitida, señalando como causa de ello el "traslado de oficinas", esto último también lo reconoce expresamente en el número ll del capítulo I de su escrito de reclamo. A fojas 33, se recibió la causa a prueba, modificada por resolución de fojas 95, aportándose las que a continuación se indican. MEDIOS DE PRUEBA APORTADOS POR LAS PARTES La parte reclamante acompañó los siguientes documentos: copia del giro reclamado que rola a fojas 1; mandato judicial que rola de fojas 2 a 4; copia autorizada por Notario Público de Salamanca, de factura n° 000922, emitida por Sociedad Comercial y Transportes San Eduardo Limitada, que rola a fojas 5; certificado de publicación de aviso de extravío de factura n° 922, que rola a fojas 6; copia de formulario 29 de la reclamante, periodo 12/2009, que rola a fojas 7; impresión formulario 29 de la reclamante periodo 11/2009, que rola a fojas 8; documento “compras del mes de noviembre de 2009”, que rola a fojas 9; 7 7 documento “denuncia no susceptible de ser atendida por internet”, que rola a fojas 10; documento “cartola de denuncias y giros asociados” de la reclamante, que rola a fojas 11; copia de formulario de aviso al SII de pérdida de documento, que rola a fojas 12 y 13; documento conductor de petición administrativa, que rola a fojas 14; copia de notificación de infracción n° 1141603, ilegible, que rola a fojas 15; copia de libro de ventas y servicios de la reclamante, folio 39, que rola a fojas 16; comprobante de egreso, por cancelación de factura n° 922, que rola a fojas 17 y 18; documento “mi información tributaria” de la reclamante que rola a fojas 19; copia de formulario 29, de la Sociedad Comercial y de Transportes San Eduardo Ltda., periodo 12/2009; La parte reclamada acompañó los siguientes documentos: borrador de formulario 29, periodo 11/2009, de la reclamante, que rola a fojas 36; formulario 29 de la reclamante rectificado periodo 11/2009, que rola a fojas 37; copia giro reclamado que rola a fojas 38; copia de notificación n° 1663819 que rola a fojas 39; hoja suelta de contabilidad folio 0000092 “ventas del mes de noviembre 2009”, que rola a fojas 40; hoja suelta de contabilidad folio 0000093 “compras del mes de noviembre 2009”, que rola a fojas 41; acta de recepción/entrega y/o acceso documentación, de fecha 2 de mayo de 2012, que rola a fojas 42; libro de compras de la reclamante folio 275, que rola a fojas 43; hoja suelta de contabilidad de la reclamante folio 0000095, que indica resumen del mes de noviembre de 2009, que rola a fojas 44; acta de recepción/entrega y/o acceso documentación, de fecha 29 de junio de 2012, que rola a fojas 45; copia de aviso de pérdida de factura 922, formulario 3238, que rola a fojas 46. La parte reclamada presentó a declarar a la testigo, funcionaria del Servicio de Impuestos Internos, doña Marcela del Carmen Cortes Bustamente, cuya declaración rola a fojas 77. A fojas 94 y 95 rola la declaración de la misma testigo, presentada por la parte reclamante. A fojas 96, con fecha veintiuno de enero de 2012, se ordenó traer los autos para fallo. A fojas 98 y siguientes rolan observaciones a la prueba formuladas por la parte reclamada. CONSIDERANDO: 1°.- Que, a fojas 21 y siguientes, con fecha 24 de octubre del año 2012, comparece don CRISTIAN EUGENIO LABORDA MORA, abogado, en representación de SOCIEDAD DE TRANSPORTES SALAMANCA LIMITADA, ambos ya individualizados, y viene en interponer reclamo de conformidad a las normas del Libro III, Título II, artículo 123 y siguientes del Código Tributario, en contra del giro n° 5333429126 emitido por la Unidad de Illapel de la IV Dirección Regional La Serena del Servicio de Impuestos Internos, con fecha 26 8 8 de julio de 2012, solicitando que se deje sin efecto, en base a los argumentos expuestos en extenso en la parte expositiva y que básicamente consisten en los siguientes: Que el giro reclamado se emitió sin previa liquidación debido a la falta de la factura 000922 de 25 de noviembre de 2009, emitida por la Sociedad de Transportes San Eduardo Limitada por transporte de minerales por $23.478.447, más $4.460.905 de IVA. Indica que esta operación quedó debidamente documentada con sus originales y copias, así también se registró contablemente tanto por la empresa emisora como por la reclamante. Que dicha operación fue declarada en formulario 29 conjuntamente con las operaciones de noviembre de 2009, tanto por la empresa emisora como por la reclamante. Agrega que al momento de la fiscalización la factura no se aportó, ya que estaba extraviada, la pérdida fue fortuita y se produjo por el cambio de oficinas; se presentó una copia y una copia autorizada de la factura proporcionada por la emisora y los registros contables de ambas empresas. Señala que es aplicable el artículo 23 n° 5 inciso final del D.L. 825, por cuanto el impuesto fue recargado y enterado en arcas fiscales y porque se pagó con cheque nominativo de la cuenta corriente incorporada a la contabilidad de la empresa. 2°.- Que, a fojas 48 y siguientes, con fecha 20 de noviembre de 2012, comparece don CLAUDIO MARTÍNEZ CUEVAS, Director Regional de la IV Dirección Regional La Serena del Servicio de Impuestos Internos, y en su representación, viene en evacuar el traslado de rigor, solicitando el rechazo del reclamo en todas sus partes, en virtud de los argumentos copiados en la parte expositiva y que se pueden resumir en los siguientes: Señala que se practicó una fiscalización a la reclamante y se detectaron observaciones menores, salvo el registro de la factura n° 922, la que la contribuyente manifestó no tenerla. Señala que en vista de lo anterior el contador de la empresa preparó las rectificatorias de IVA, que fueron firmadas por Roberto Ariel Muniz Torres, RUT 7.493.833-7. Indica que no hay controversia y que el giro se emitió a petición del contribuyente, conforme al artículo 24 inciso 3° del Código Tributario. Señala que el contribuyente aportó un borrador de formulario 29 de su puño y letra, en el que elimina la factura 922, lo que también hizo con la contabilidad, según consta en hoja suelta del libro de compras periodo noviembre 2009, folio 275 y el resumen del IVA, folio 0000095. Que el extravío se debe a la negligencia del contribuyente, considerando el monto de la factura y que ésta se encontraba bajo su control. Indica que el reclamante utilizó un crédito fiscal, sin cumplir con el artículo 23 n° 1 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y no conforme el artículo 23 N° 5 de dicha Ley, por lo que existe un perjuicio fiscal. 3°.- Que, conforme las alegaciones anteriores, es necesario dilucidar dos cuestiones fundamentales: Primero, la validez de la emisión del giro, en cuanto no fue precedido de una liquidación de impuestos y, como consecuencia de ello, la procedencia del reclamo; en segundo lugar, el cumplimiento en la especie de los requisitos legales de 9 9 procedencia del crédito fiscal del impuesto al valor agregado, teniendo en consideración que el contribuyente extravió el original de la factura de su proveedor. 4°.- Que, en primer lugar, es necesario referirse a la validez del acto reclamado, en cuanto, el Servicio ha sostenido que el reclamo es improcedente, ya que a su juicio el giro fue extendido a consecuencia de un acto propio del reclamante, esto es, una declaración rectificatoria voluntaria que arrojó una diferencia de impuestos que, precisamente, corresponde a las sumas que le fueron giradas. De ser efectiva esta alegación de la reclamada, efectivamente el reclamo sería improcedente, en cuanto el contribuyente estaría alzándose en contra de actos propios. 5°.- Que ha de tenerse presente que la forma legal de determinar diferencias de impuesto por parte de la administración, es la liquidación de impuestos, tal como lo indica el artículo 24 del Código Tributario: A los contribuyentes que no presentaren declaración estando obligados a hacerlo, o a los cuales se les determinaren diferencias de impuestos, el Servicio les practicará una liquidación en la cual se dejará constancia de las partidas no comprendidas en su declaración o liquidación anterior. En la misma liquidación deberá indicarse el monto de los tributos adeudados y, cuando proceda, el monto de las multas en que haya incurrido el contribuyente por atraso en presentar su declaración y los reajustes e intereses por mora en el pago. 6°.- Que, sólo por excepción se permite en nuestra normativa tributaria que el Servicio emita la orden de ingreso sin antes emitir la liquidación de impuestos, a saber, los casos contemplados en el artículo 24 del Código del ramo, es decir, en los casos de impuestos de recargo, retención o traslación, que no hayan sido declarados oportunamente, correspondiente a sumas contabilizadas; las cantidades que hubieren sido devueltas o imputadas y en relación con las cuales se haya interpuesto acción penal por delito tributario; y el caso de quiebra del contribuyente. 7°.- Que los artículos 29 y siguientes del Código Tributario se ocupan de la obligación de los contribuyentes de presentar declaraciones de impuesto, en los casos que conforme a la Ley corresponde que el obligado determine su deuda tributaria. Conforme a estas normas, en los plazos y formularios que se indica, y acompañando los antecedentes que señala la normativa, el contribuyente declara bajo juramento a la administración tributaria los cálculos que corresponden a la determinación del tributo a que se encuentra obligado. 8°.- Que, a su turno, La norma del artículo 36 bis, agregada al Código Tributario por el art. 7° N° 2 de la Ley N° 20.431, dispone que “Los contribuyentes que al efectuar su declaración incurrieren en errores que incidan en la cantidad de la suma a pagar, podrán efectuar una nueva declaración, antes que exista liquidación o giro del Servicio corrigiendo las anomalías que presenta la declaración primitiva y pagando la diferencia resultante, aun cuando se encontraren vencidos los plazos legales, sin perjuicio de la aplicación de las sanciones y recargos que correspondan a las cantidades no ingresadas 10 10 oportunamente y las sanciones previstas en los números 3 y 4 del artículo 97 de este Código, si fueren procedentes.” Para lo que en el caso de autos interesa, esta norma claramente entrega a la voluntad del contribuyente el efectuar una nueva declaración de impuestos, rectificando errores u omisiones de una declaración anterior; además dispone que, junto con quedar obligado al pago de la diferencia resultante respecto del impuesto determinado en la declaración que adolece de errores u omisiones, el contribuyente queda obligado al pago de las sanciones y recargos que correspondan a las sumas que se ingresen en arcas fiscales fuera de los plazos legales; finalmente, en caso que sea procedente, estará afecto además, a las sanciones previstas en los números 3 y 4 del artículo 97 del Código Tributario. 9°.- Que, sobre la materia, en términos similares al artículo 36 bis ya citado, el D.S. de Hacienda N° 910, publicado en el Diario Oficial de 07.12.1978, en el Art. 8, dispone que los contribuyentes a que se refiere el presente decreto que al efectuar sus declaraciones incurrieron en errores al calcular los impuestos, al señalar la tasa o al establecer cualquier otro elemento que sirve para la determinación de la suma a pagar, podrán efectuar una nueva declaración, pagando la diferencia resultante en la Tesorería Comunal, aun cuando se encontraren vencidos los plazos señalados en este decreto, sin perjuicio de la aplicación de las sanciones y recargos que correspondan a las cantidades no ingresadas oportunamente, y sin perjuicio, también de la facultad del Servicio de Impuestos Internos para aplicar las sanciones previstas en los números 3 y 4 del artículo 97 del Código Tributario, si fueren procedentes. 10°.- Que la Circular del Servicio de Impuestos Internos n°48 del 30 de septiembre del 2004, instruye a los funcionarios del Servicio respecto de los documentos que deben ser presentados al rectificar el formulario 29, a saber: además de los documentos de identificación; copia contribuyente de la(s) declaración(es) primitiva(s) a rectificar, en el caso que las declaraciones fueron realizadas en papel. Si declara por medio electrónico debe presentar formulario compacto. En el caso que la declaración no fue presentada por medio electrónico y no posee la Declaración en Papel, debe presentar el certificado de movimiento; un borrador de la rectificatoria previamente confeccionada por el contribuyente; documentos de respaldo según corresponda; libros auxiliares de contabilidad respectivos; si corrige remanentes, la misma documentación para los periodos a modificar o rectificar. 11°.- Que, como se puede apreciar de la normativa legal, reglamentaria y administrativa antes copiadas, se puede concluir que los contribuyentes pueden rectificar sus declaraciones de impuesto, lo que es un acto voluntario, que implica recalcular en lo esencial o accesorio su determinación primitiva de la deuda tributaria y que dicho acto, además de la determinación del impuesto a pagar, implica responsabilidades por posibles infracciones e incluso de naturaleza penal. El claro tenor literal de las normas, en cuanto utilizan el vocablo “podrá”, así como las consecuencias que puede traer para su autor el contenido de la declaración, hacen que necesariamente sea un acto voluntario y que este deba ser expreso 11 11 de su autor, para cuyo propósito el contribuyente deberá manifestar inequívocamente su voluntad de alterar el contenido de la declaración que se muta. 12°.- Que, por las consecuencias antes anotadas, resulta del todo improcedente admitir que este tipo de declaraciones puedan ser tácitas. La declaración ha de ser expresa y debe constar en un documento en el cual el contribuyente manifiesta su voluntad de rectificar, constancia que en el caso de autos no existe, ya que lo único que acompaña el Servicio es un borrador de formulario 29, que según indica, fue elaborado de “puño y letra” por el reclamante que rola a fojas 36, en dicho documento lo único que se puede apreciar es el llenado a mano de unas cifras en los respectivos recuadros, más no contiene firma alguna, ni se individualiza a quien lo completa, ni tampoco se expresa la intención o voluntad que se manifiesta mediante tal documento. Por lo anterior, en ningún caso puede considerársele como una manifestación inequívoca de voluntad de la reclamante en orden a rectificar su declaración de impuesto al valor agregado. Asimismo, tampoco puede atribuírsele este valor a la firma puesta en el giro sub-lite, ya que esto no es más que la notificación del acto administrativo que posteriormente se reclamó. 13°.- Que, de la forma que han resultado acreditadas las circunstancias en que se emitió el giro reclamado, se puede concluir que el contribuyente fue requerido por el Servicio en un proceso de fiscalización y habiéndose presentado ante una funcionaria fiscalizadora, ésta le expresó sus reparos a la determinación del impuesto en cuestión a consecuencia de que resultaría improcedente cierto crédito fiscal del impuesto al valor agregado; a continuación y a objeto de corregir tal situación, la funcionaria desde su computador efectuó la rectificación de la declaración primitiva y emitió el giro consecuente, limitándose la representante del contribuyente a recibir los documentos que la autoridad le extendió. 14°.- Que, según se ha venido razonando, por una parte ha quedado establecido que el contribuyente se encontraba habilitado para reclamar la orden de ingreso de autos, en cuanto no se ha tratado de un acto propio como se pretende por el Servicio, en cuanto no se acreditó que el contribuyente haya efectuado la declaración rectificatoria que dio origen al giro reclamado, ni que éste haya sido emitido a petición del interesado; además, es posible concluir que, al no ser el giro el resultado de la solicitud del contribuyente, ello implica la existencia de un vicio de nulidad del acto que debe ser declarado así por el juez en cuanto ha sido llamado a pronunciarse sobre la procedencia legal del giro en cuestión, toda vez que al no tratarse de alguno de los casos de excepción que contempla el artículo 24, que permiten emitir el giro sin el trámite previo de la liquidación, la emisión del giro ha excedido las facultades legales del Servicio, órgano que en el caso de autos, previo al giro, debió practicar la liquidación de impuestos de rigor. 15°.- Que la importancia y trascendencia del vicio constatado, consistente en emitir un giro sin liquidación previa y sin que exista un requerimiento expreso del 12 12 contribuyente al respecto, ha sido destacado por el Director del Servicio al tratar de la facultad de los Srs. Directores Regionales contemplada en el artículo 6 letra B, número 5 del Código Tributario. En efecto, la Circular 51 de 2005 destaca el imperativo para la administración de actuar en forma razonada, equitativa, dentro de los marcos legales y con los fundamentos necesarios que autoricen y justifiquen las resoluciones que se adopten; como asimismo la obligación de corregir las irregularidades o vicios y salvar los errores de que puedan adolecer sus actos. Agrega dicha norma administrativa que es un ejemplo de error o vicio manifiesto el emitir un giro sin que la liquidación que le sirve de antecedente haya sido notificada válidamente al contribuyente. 16°.- Que, no obstante que al declararse la nulidad del giro reclamado por las razones antes indicadas, resulta inútil referirse al fondo del asunto, se hace presente el error en que se incurre por la reclamada al sostener que no le es posible al contribuyente hacer valer el crédito fiscal si no cuenta con la factura original debido a que esta se extravió. En efecto, sobre la materia, este Tribunal comparte la interpretación que la Dirección del Servicio ha sostenido sobre la materia, en cuanto obliga a distinguir entre el requisito de existencia del crédito y la acreditación de este requisito. 17°.- Que, sobre la materia, ya en el año 1988, mediante Ordinario 1322, el Director del Servicio explica que en caso de un contribuyente que en su oportunidad utilizó el crédito fiscal, en virtud de poseer el original de la factura, que cumplía con todos los requisitos, fijados en la ley, reglamento y disposiciones administrativas dictadas por el Servicio que sufre el extravío o destrucción de ese original de factura, no puede concluirse, obviamente, que este hecho aciago provoque además, y en forma automática, la pérdida de aquel derecho al crédito fiscal, del que hizo uso en tiempo y forma legales. No hay disposición que lo establezca expresamente; tampoco esté contemplado en el N° 5 del art. 23° del D.L. N° 825; más aún, la pérdida o inutilización de documentos tiene una sanción específica, en el N° 16 del artículo 97° del Código Tributario. 18°.- Que, sigue instruyendo el Director de la época con notable claridad, que en consecuencia, si al contribuyente no le fue otorgado el original de la factura, no ha podido generarse en su favor el derecho al crédito fiscal. Pero si recibió ese ejemplar original, cumpliendo con todos los requisitos que afectan al documento mencionado, hizo uso oportuno y adecuado del derecho al crédito fiscal, no causa la invalidación de éste, el hecho de sufrir la pérdida o destrucción posterior del mismo, sin perjuicio de que se le aplique la sanción prevista en el art. 97, N° 16, del Código Tributario, en cuanto sea procedente. Dicha interpretación además es, actualmente, de toda lógica, ya que si el legislador permite aprovechar el crédito fiscal proveniente de una factura falsa, cuando el impuesto ha sido recargado y enterado en Tesorería, con mayor razón sería posible, aprovechar el crédito fiscal de una factura válida, que con posterioridad a su utilización se extravió, acreditándose la existencia de la misma y la declaración y pago del impuesto correspondiente. 13 13 19°.- Que tal interpretación es armónica con lo que ha expresado el Servicio en orden al fundamento de giro, en cuanto, a diferencia de lo que ha planteado la reclamante al recurrir al artículo 23 N° 5, debe concretarse al N° 1 del artículo 23 del Decreto Ley 825, en la parte que señala “...dicho crédito será equivalente al impuesto de este título recargado en las facturas que acrediten sus adquisiciones o la utilización de servicios...”, en relación con el artículo 25 del mismo texto legal que expresamente exige que “para hacer uso del crédito fiscal, el contribuyente deberá acreditar que el impuesto ha sido recargado en las respectivas facturas...”. Como se ve, el requisito de existencia del crédito es la factura en su original, pero no la única forma de probar que ha existido dicha factura. 20°.- Que ni el artículo 21 del Código Tributario, ni ninguna otra norma legal establece la obligación de demostrar el crédito con el original de las facturas, en cambio, su procedencia se puede acreditar por todo medio de prueba. En la especie, lo que el contribuyente debía probar era la existencia de la factura, y por lo tanto, para decidir el asunto controvertido debe analizarse si acreditó ese extremo. 21°.- Que, con la finalidad antes indicada, el reclamante acompañó la siguiente prueba instrumental: a) Copia autorizada por Notario Público de Salamanca, de factura n° 000922, emitida por Sociedad Comercial y Transportes San Eduardo Limitada, que rola a fojas 5; b) Certificado de publicación de aviso de extravío de factura n° 922, que rola a fojas 6; c) Copia de formulario 29 de la reclamante, periodo diciembre y noviembre de 2009, que rolan a fojas 7 y 8; d) Documento “compras del mes de noviembre de 2009”, que rola a fojas 9; e) Documento “denuncia no susceptible de ser atendida por internet”, que rola a fojas 10; f) Copia de formulario de aviso al SII de pérdida de documento, que rola a fojas 12 y 13; g) Documento conductor de petición administrativa, que rola a fojas 14; h) Copia de notificación de infracción n° 1141603, ilegible, que rola a fojas 15; i) Copia de libro de ventas y servicios de la reclamante, folio 39, que rola a fojas 16; j) Comprobante de egreso, por cancelación de factura n° 922, que rola a fojas 17 y 18; k) Copia de formulario 29, de la Sociedad Comercial y de Transportes San Eduardo Ltda., periodo 12/2009; Además, presentó a declarar en calidad de testigo a la funcionaria del Servicio de Impuestos Internos, doña Marcela del Carmen Cortes Bustamente, cuya declaración rola a fojas 94 y 95, de cuyos dichos se desprende que no ha estado en discusión la existencia de la factura en cuestión al invocar el crédito cuestionado, que se admite que se extravió, lo que el Servicio atribuye a un descuido de la reclamante. Por el contrario, manifiesta que es la inexistencia del documento a la época de la fiscalización, lo que motivó el rechazo del crédito. 14 14 22°.- Que, por lo tanto, el contribuyente ha presentado todos los documentos necesarios para respaldar su crédito, esto es, el hecho de que la factura efectivamente se emitió a su nombre y en ella le fue recargado el impuesto. Visto, además, lo dispuesto en las normas pertinentes del Código Tributario, Código Civil y en el Decreto Ley 825 sobre Impuesto a las ventas y servicios, se resuelve: 1°.- Ha lugar al reclamo. Se deja sin efecto el giro comprobante de ingreso Folio N°007-5333429126, de fecha 26 de julio de 2012, emitido por la IV Dirección Regional La Serena del Servicio de Impuestos Internos. 2°.- Se condena al Servicio reclamado al pago de las costas. 3°.- Notifíquese a la reclamante por carta certificada y al Servicio mediante publicación de la presente sentencia en el sitio de internet del Tribunal. Dese aviso a las partes a los correos electrónicos consignados. Déjese testimonio en el expediente. 4°.- Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. RIT GR-06-00051-2012. RUC 12-9-0000448-4. Dictada por don CÉSAR VERDUGO REYES, Juez titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Coquimbo. 2013-03-27T13:13:05-0300 CESAR MANUEL VERDUGO REYES