Reclamo tributario: liquidación

Valdivia, quince de julio de dos mil trece. VISTOS: A fojas uno y siguientes, comparece don RODRIGO FIDEL BRAVO CUEVAS, abogado, cédula de identidad N°10.938.508-5, domiciliado en Yungay 704, Oficina 101 de Valdivia, en representación, de HÉCTOR BENITO NUÑEZ CABELLO, comerciante del giro mayorista en productos del mar y pesca artesanal, RUT 7.679.827-3, domiciliado en Avenida Costanera 130, Los Molinos, Valdivia. Interpone reclamación en contra de las Liquidaciones emitidas por el Servicio de Impuestos Internos, Dirección Regional de Valdivia, con los fundamentos y peticiones que expone. En primer lugar, detalla los conceptos reclamados. Con fecha 30 de noviembre de 2012, el Servicio de Impuestos Internos de Valdivia, emitió a su representado las Liquidaciones N° 95 al 120, por $171.345.509, notificándolas con fecha 6 de diciembre de 2012. Señala que reclama sólo de las liquidaciones números 95 a 109, las que totalizan la suma de $105.853.658, con el siguiente detalle: Luego, expone los fundamentos del reclamo. Sostiene que las liquidaciones reclamadas se extendieron fuera de los plazos de prescripción establecidos en la ley. El artículo 200 del Código Tributario establece un plazo de tres años para que el Servicio pueda liquidar un impuesto, revisar cualquier deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que hubiere lugar, el que se cuenta desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago. Dicho plazo será de seis años para la revisión de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa. Las liquidaciones N° 95 a 120 comprenden períodos de impuestos que se debieron pagar el 12 de marzo del 2008, el más antiguo, hasta el mes de mayo de 2011, el más reciente. Las liquidaciones 110 a 120 comprenden el período de prescripción ordinaria de tres años señalados en la norma legal antes citada y su aumento de tres meses, quedando fuera de plazo las liquidaciones 95 a la número 109, debido a que comprenden impuestos que, de existir, debieron pagarse desde el 12 de agosto de 2009 hacia el pasado. El Servicio liquida tales periodos aplicando plazos de prescripción extraordinaria, estimando que existe malicia en las declaraciones realizadas por su representado. Entiende que el Servicio Fiscalizador estima dicha malicia debido a que en el punto “antecedentes” de la liquidación reclamada se indicó “Plazo de prescripción de acuerdo al inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario, DL.830/74, atendiendo a la presentación de declaraciones maliciosamente falsas”. Indica que, sin perjuicio que ésta es la instancia en la que se determinará la legalidad o ilegalidad de la aplicación de los plazos de prescripción ordinario o extraordinario, la ausencia de referencia precisa en las liquidaciones de cómo se entiende configurada la malicia de su representado es contrario a lo señalado por el Servicio en la Circular N°73, incumpliendo su punto 3.6, que extracta. Señala que no existe malicia en las declaraciones del contribuyente. No ha existido malicia en las declaraciones presentadas. Podría tratarse de descuido o aún de negligencia, pero no de una intención positiva de defraudar. Agrega que no es obligación de su representado probar que actuó sin malicia, ya que la buena fe en sus declaraciones se presume. Reitera que las liquidaciones no detallan elementos que den cuenta de malicia, mencionando algunos que estima relevantes, tales como particularidades del giro desarrollado por su representado, su nivel educacional, la posibilidad de acceso a los sistemas de información pública o de verificación de documentos, entre otros. La malicia debe ser acreditada por el Servicio, ya que la buena fe en las declaraciones se presume. Esto es una máxima de nuestro ordenamiento jurídico, corolario de la presunción de buena fe que impera en la legislación para los efectos civiles, y del principio de inocencia que rige en materia penal. Agrega que no sería necesario destacar dicho principio, salvo porque para el Servicio parece imperar uno contrario. Previo al presente reclamo judicial se interpuso ante el Servicio Fiscalizador una Reposición Administrativa, la que no fue acogida. La resolución señala como fundamento, respecto a la malicia, que: “Cabe señalar que en materia Tributaria, la carga de la prueba es por entero del contribuyente conforme lo prescribe el artículo 21 del Código Tributario.” Señala que tanto las instrucciones administrativas del Servicio, como la jurisprudencia judicial en materia tributaria consagran el principio de la buena fe en las declaraciones del contribuyente. Extracta al efecto la Circular N°73 de 2001 del Servicio, punto 3.8., y parte de la Sentencia del Tribunal Tributario y Aduanero de Talca, de fecha 11.05.2012. Finalmente, realiza peticiones concretas. Solicita que se disponga la eliminación de las liquidaciones efectuadas fuera de los plazos de prescripción ordinarias, como se establece en el artículo 136 del Código Tributario, que se tenga por interpuesto reclamo en conformidad a las normas del Libro III del Código Tributario, en contra de las Liquidaciones emitidas por el Servicio de Impuestos Internos de Valdivia antes individualizadas, admitirlo a tramitación y declarar que deben eliminarse las Liquidaciones números 95 a 109, por haber sido emitidas fuera de los plazos de prescripción establecidos en la Ley. Acompaña con citación los documentos que indica, solicita aviso por correo electrónico de haber sido notificado de una o más resoluciones en la causa, que se tenga presente que designa domicilio, y que se tenga presente representación. DILIGENCIAS DEL PROCESO A fojas 33, se tiene por interpuesto el reclamo y se confiere traslado al Servicio de Impuestos Internos. Además, se tienen por acompañados los documentos que se indican, se accede al aviso, se tiene presente domicilio designado, y se tiene presente patrocinio y poder conferido mediante escritura pública. A fojas 35 y siguiente, comparece la señora LIDIA CASTILLO ALARCÓN, RUT6.761.772-K, Directora Regional de la XVII Dirección Regional Valdivia del Servicio de Impuestos Internos, con domicilio en San Carlos N° 50 de Valdivia, asumiendo la representación del Servicio en virtud a lo dispuesto en el artículo 117 del Código Tributario. Solicita, además, que se tenga por acreditada su personería, solicita aviso al correo electrónico que indica, y que se tenga presente patrocinio y poder. A fojas 37, se tiene presente personería de doña Lidia Castillo Alarcón, para representar al Servicio de Impuestos Internos XVII Dirección Regional Valdivia, se tiene por acreditada personería, se accede al aviso, y se tiene presente patrocinio y poder. A fojas 39 y siguientes, comparece el Servicio de Impuestos Internos, evacuando el traslado conferido del reclamo, solicitando el rechazo del reclamo presentado, con costas, confirmando las actuaciones del Servicio en todas sus partes, en atención a los antecedentes de hecho y derecho que expone. Luego de indicar el origen de los actos reclamados, se describen las partidas incluidas en las liquidaciones, todas relacionadas con la utilización de facturas falsas, de lo que concluye que el reclamante en todo momento conoció el motivo de la Citación y Liquidaciones. Además, la reclamante, en el escrito de respuesta a la Citación, identifica claramente los conceptos objeto de la citación. A continuación se refiere a los fundamentos del reclamo. La reclamante señala que las liquidaciones se habrían extendido fuera de los plazos de prescripción, a que no existe malicia por parte de la reclamante y a que la malicia debe ser probada por el Servicio. Luego describe el marco normativo aplicable en la especie. Se refiere a las normas que regulan la determinación del impuesto al Valor agregado y el procedimiento evasivo de contabilizar facturas falsas. Describe el procedimiento evasivo, ahora en el marco del Impuesto a la Renta, de abultar gastos, también mediante el uso de facturas falsas. Describe los plazos de prescripción reglamentados en el artículo 200 del Código Tributario. Luego analiza el concepto de “maliciosamente falsa” utilizada por el legislador para autorizar el plazo extraordinario de prescripción, haciendo presente que conforme lo ha señalado la Excelentísima Corte Suprema en fallo que cita, no es necesario que tal malicia haya sido declarada o establecida en un procedimiento tributario. Concluye que no resulta verosímil que el contribuyente haya utilizado 20 facturas falsas, en forma reiterada, por error. Continúa con el análisis del artículo 23 N°5 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios. Concluye que el Servicio, en virtud de tales normas, tiene la facultad de objetar no sólo las facturas no fidedignas, sino también las falsas. Señala que si el reclamante incurrió en las irregularidades antes mencionadas, no se hallaba en la situación de acudir a los mecanismos de resguardo para obtener una prueba adecuada de sus derechos frente al actuar supuestamente irregular del emisor de las facturas, ya que lo que genera el derecho al Crédito Fiscal es la operación material de compra o la prestación de un servicio, siendo la factura el medio que posee quien la recibe para probar ante el Servicio de Impuestos Internos que la operación ha sido llevada a cabo y que ha cancelado el respectivo impuesto. El reclamante no sólo no pudo acreditar la efectividad de las operaciones de que dan cuenta las facturas, sino que además declaró desconocer a las personas con las cuales habría realizado dichas operaciones. Analiza la aplicación del artículo 21 del Código Tributario. En virtud de esta norma, para obtener que se anule o modifique una liquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio de Impuestos Internos. En consecuencia, el reclamante deberá acreditar la efectividad de las operaciones realizadas con sus proveedores. Hace presente diversas situaciones que hacen inverosímiles tales operaciones, tales como el supuesto pago de grandes sumas de dineros a personas que no conoce, la ausencia de facturas de transportes y de guías de despachos que el contribuyente debería haber emitido desde Puerto Montt a Valdivia, la falta de visaciones de Sernapesca para el traslado de productos del mar, entre otras. Para reafirmar su posición, cita y transcribe parte de fallo del Tribunal Tributario y Aduanero de Concepción, en causa RIT GR-10-00087-2012 de fecha 11 de abril de 2013, en la que se señala que corresponde al contribuyente acreditar la veracidad de las operaciones. Solicita el rechazo del reclamo. Señala que en la especie resulta aplicable el plazo de prescripción extraordinario de 6 años y no el ordinario de 3 años, pues la reclamante, al utilizar facturas falsas, presentó declaraciones de impuestos maliciosamente falsas. En cuanto al argumento de que en la especie no existe maliciosidad en la liquidación, insiste en que no es verosímil que se declaren 20 facturas material e ideológicamente falsas, sin tal maliciosidad. Se refiere a la cita que hace la reclamante a un fallo del Tribunal Tributario y Aduanero de Talca, señalando que, a su juicio, en la especie existe el conocimiento a que tal fallo se refiere, esto es, de que la declaración de impuestos contenía datos falsos, lo que se desprende de la falsedad de las facturas y los montos pagados. Señala que durante el procedimiento de auditoría se reunieron numerosos antecedentes de la falsedad de los documentos, los que se detallan en Informe de Recopilación de Antecedentes que menciona. A continuación reproduce extensamente el citado informe, individualizando cada una de las facturas cuestionadas y las razones por las que serían falsas. Tales antecedentes, en general, tienen relación con que los domicilios indicados en las facturas, los que no existen, o no tienen características consistentes con las operaciones o en ellos no vive el supuesto proveedor; existencia de dobles juegos de documentos, esto es, de documentos de misma numeración, pero emitidas a otras personas, por otras operaciones; declaraciones de los supuestos proveedores afirmando que no conocen a la reclamante, inconsistencias o elementos inverosímiles del testimonio del reclamante, irregularidades en el comportamiento tributario de los supuestos proveedores, inconsistencias entre los documentos cuestionados y las declaraciones de impuestos de quienes aparecen emitiéndolos, entre otros antecedentes. Afirma que de los antecedentes expuestos se concluye que las operaciones descritas en las facturas cuestionadas no fueron efectivas. El reclamante, a sabiendas de que las operaciones que dan cuenta de las facturas debitadas no eran reales, de igual modo procedió a contabilizar y declarar dichas facturas falsas durante más de dos años, circunstancia que al parecer del Servicio de Impuestos Internos, claramente no son producto de un error o desconocimiento de la normativa tributaria, sino que obedecen a declaraciones maliciosamente falsas a fin de rebajar su carga tributaria, ampliando de ese modo a seis años el plazo de prescripción que tiene el Servicio para revisar, liquidar y girar impuestos sujetos a retención si esta no se hubiere presentado o si la presentación fuere maliciosamente falsas. Finalmente, la reclamada solicita tener por evacuado el traslado del reclamo, solicitando se confirmen las actuaciones reclamadas, desechándose en todas sus partes el reclamo, con expresa condenación en costas. Solicita que en caso de recibirse la causa a prueba se tenga presente que se valdrá de todo los medios de prueba que establece la Ley. A fojas 63, providencia pone en conocimiento de las partes la concurrencia de la causal de inhabilidad. A fojas 65, se tiene por evacuado el traslado, autos y se tiene presente los medios de prueba de que piensa valerse A fojas 67, se recibe la causa a prueba y se fijan puntos de prueba. A fojas 71, la parte reclamada solicita se tenga por acompañada lista de testigos y documentos que indica. A fojas 74, se tiene por presentada lista de testigos de la parte reclamada y por acompañados los documentos que se indican. A fojas 78 y siguiente, la parte reclamada alega entorpecimiento, solicita se amplíe término probatorio, solicita, en caso de no accederse a lo principal, que se adelante audiencia. A fojas 80 y siguiente, se resuelve no acoger el entorpecimiento alegado, no ha lugar a la solicitud de ampliación del término probatorio y no se accede a la solicitud de adelantar la audiencia. A fojas 82, la reclamada solicita se cite al reclamante a declarar voluntariamente. A fojas 83, no se accede a la solicitud de citación al reclamante para declarar voluntariamente. A fojas 85, la parte reclamada acompaña documentos que indica A fojas 101, se tiene por acompañados los documentos que indica. A fojas 103, la parte reclamada solicita se fije día y hora para absolución de posiciones. A fojas 104, se tiene por acompañado sobre cerrado que contiene pliego de posiciones y cita al reclamante a audiencia de absolución de posiciones. A fojas 106 y siguientes, rola Prueba Testimonial de la parte reclamada, declarando el testigo Francisco Aníbal Luengo Cifuentes, RUT N° 7.558.451-2, quien previamente juramentado, en extracto expuso. En relación al primer punto de prueba, señala que el contribuyente, en los periodos de febrero de 2008 a marzo de 2010, contabilizó 28 facturas falsas, de 8 proveedores, declarando créditos fiscales que correspondían a operaciones comerciales inexistentes, teniendo claro conocimiento que con dichas maniobras disminuiría su carga tributaria pagando menos impuestos. El perjuicio es mayor a $118.000.000. En forma reiterada, durante 26 periodos tributarios, a sabiendas, contabilizó facturas falsas con el objetivo de pagar menos IVA, es decir, al incluir en sus declaraciones mensuales facturas con antecedentes falsos estaba en conocimiento que las operaciones que quiso presentar como reales eran inexistentes, inventándolas para pagar menos impuestos. El señor Héctor Núñez Cabello es comerciante de pescados y mariscos, con más de 20 años en el rubro, domiciliado en Los Molinos y conoce el rubro en cuanto a lugares de desembarco, sus proveedores en la zona costera cercana a Valdivia, los precios de mercado y la calidad de los productos, por lo cual, es ilógico que haya incurrido en gastos para ir a Puerto Montt, para adquirir a esos 8 proveedores y luego volver a Valdivia para vender los productos. Por los gastos de combustibles, alojamiento, comidas, peajes, no le hubiese sido rentable. Además, sostiene que deben agregarse los argumentos que demuestran la falsedad de las facturas y que fueron incluidos en el Informe de Recopilación de Antecedentes. Sostiene que con los antecedentes reunidos se concluyó que el reclamante contabilizó facturas falsas que dan cuenta de operaciones inexistentes, para pagar menos impuestos. En consecuencia, las declaraciones presentadas son maliciosamente falsas, por incluir antecedentes falsos. En relación al segundo punto de prueba señala que lo que se indicó fue que las declaraciones fueron presentadas maliciosamente, dejándose establecido aquello en la Citación y en la Liquidación. Señala que ellos dijeron que por todos los antecedentes reunidos de los proveedores dichas declaraciones eran maliciosas y, en consecuencia, la prescripción sería de 6 años. La reclamante siempre estuvo en conocimiento que el motivo del rechazo a los créditos fiscales declarados y a sus costos inherentes, fue por la utilización de facturas falsas que consignaban operaciones inexistentes, por las cuales el reclamante no aportó antecedentes válidos para establecer la efectividad material de tales operaciones. Respecto a lo que el Tribunal pregunta, en relación a en qué sección de la Liquidación se señala que producto de que las facturas serían falsas se utilizará la prescripción de 6 años, y luego de exhibírsele la Liquidación reclamada, señala que debe precisar que en la Citación N°38 del 3 de octubre de 2011 sí se indicó textualmente que en el presente caso corría la prescripción especial del inciso 2 del art. 200 del Código Tributario. En respuesta a tal citación el contribuyente no aportó ningún antecedente, procediéndose a liquidarse las partidas citadas, de acuerdo a la norma antes mencionada. En el cuerpo de las Liquidaciones no se menciona dicho precepto legal, debido a que ello ya se había comunicado en la Citación N° 38. Repreguntado el testigo respecto a si se le practicó una declaración jurada a alguno de los supuestos proveedores de don Héctor Núñez y si recuerda el contenido de dichas declaraciones, señala que el proveedor Lino Hernán Cortes Muñoz declaró no conocer al señor Héctor Núñez Cabello y que las 10 facturas irregulares las emitió a otros clientes en distintas fechas y por otros detalles y montos, es decir, nunca emitió facturas a nombre del señor Núñez. En el caso de Inversiones ANGKOR Ltda., su representante legal declaró no conocer ni haberle realizado venta alguna al señor Héctor Núñez Cabello y que sus facturas en cuestión se encuentran emitidas a otros contribuyentes por distintos montos, detalles y fechas. A fojas 109 y siguientes, absolución de posiciones del reclamante Héctor Núñez Cabello, RUT 7.679.827-3, quien previamente juramentado y al tenor del pliego de posiciones expone. En relación a como es efectivo que no conoce a don Lino Hernán Cortés Muñoz, señala que no lo conoce, pero sí a una persona que trabajaba con él con la cual hacía negocios. Respecto a si es efectivo que no realizó las operaciones que dan cuenta las facturas N°5698, 5700, 5710, 5725, 5730, 5735, 5737, 5738, 5763 todas con membrete a nombre de Lino Cortés Muñoz Rut N°4.192.865-4, indica que le compraba el producto y luego le hacía la guía y facturaba a fin de mes. Respecto a si es efectivo que las facturas originales N°5698, 5700, 5710, 5725, 5730, 5735, 5737, 5738, 5763 difieren del duplicado en poder del verdadero emisor de estas, expresa que no puede saber si él tenía o no tenía otras facturas. Con relación a si es efectivo que contabilizó y declaró las facturas falsas N°5698, 5700, 5710, 5725, 5730, 5735, 5737, 5738, 5763 con membrete de Lino Cortés Muñoz, señala que sí, pero yo las declaró todas porque no sabía que actuaban de mala fe. En relación a si es efectivo que no conoce a la Señora Patricia Andrea Velásquez Mena, indica que hay tanta gente a la que le compraba mercadería en Puerto Montt y además los negocios se hacen de noche. No se acuerda bien, pero si la ve se acuerda. Respecto a si es efectivo que no realizó las operaciones que dan cuenta las facturas N°00103, 00116 y 00119 con membrete a nombre de doña Patricia Andrea Velásquez Mena, Rut N°19.963.532-8, expresa que a toda la gente y todo lo que declararon es porque hizo negocios con ellos comprándoles la mercadería. En relación a si es efectivo que no conoce a la Señora Laura Patricia Martínez Díaz, expresa que no se acuerda, como explicó hizo negocios con tanta gente que no recuerda. Sobre si es efectivo que no realizó las operaciones que dan cuenta las facturas N°00004 y 00005 con membrete a nombre de doña Laura Patricia Martínez Días, Rut N°10.616.303-0, explica que con toda le gente que aparece en las facturas hizo negocio y les compró los productos, y que hizo también las que aparecen en estos documentos. Respecto a si es efectivo que no conoce a doña Maribel del Rosario Muñoz Mathieu, expone que no recuerda, por las mismas razones que explicó. En relación a si es efectivo que no realizó la operación que da cuenta la factura N°000084 con membrete de doña Maribel Del Rosario Muñoz Mathieu, señala que todas las operaciones las hizo. Sobre si es efectivo que no conoce al contribuyente Sociedad Pesquera Entre Islas Ltda. Rut N°77.537.580-9, menciona que sí conoce al caballero, con él hizo varios negocios, le dice caballero porque anda bien vestido, no recuerda su nombre. Con relación a si es efectivo que no realizó las operaciones que dan cuenta las facturas N°00121 y 00123 con membrete de Sociedad Pesquera Entre Islas Ltda., Rut N°77.537.580-9, señala que todos los negocios que hizo los declaró, los hizo perfectos. Sobre si es efectivo que no conoce a la Comercializadora Multifood Limitada, Rut N°76.853.460-8, indica que no recuerda bien, sabe que hizo negocios. Respecto a si es efectivo que no realizó las operaciones que dan cuenta las facturas N°4, 5, 6, 8 y 9 todas con membrete de Comercializadora Multifood Limitada, Rut N°76.853.460-8, expone que si están declaradas es que hizo el negocio. En relación a si es efectivo que no conoce a don Patricio Rolando Vásquez Fuentealba, Rut N°8.364.836-8, indica que reitera que a todas las personas a las que les compró las mercaderías no tiene memoria para todo, pero hizo operaciones con ellas, cuando necesitaba mercadería iba a Puerto Montt y luego entregaba esa mercadería a los supermercados. Respecto a si es efectivo que no realizó la operación que da cuenta la factura N°00167 con membrete de don Patricio Vásquez Fuentealba, expresa que sí, tiene que haber adquirido el producto por algo está en su contabilidad. Sobre si es efectivo que no conoce a don Omar Guillermo Zamora Chirinol representante legal de Inversiones Angkor Limitada, expone que tiene que haberlos conocido porque les compró el producto. Respecto a si es efectivo que no realizó las operaciones que dan cuenta las facturas N°000155 y 000160 con membrete de Inversiones Angkor Ltda., Rut N°76.091.840-7, señala que sí hizo las operaciones, porque están en su contabilidad, significa que las hizo. A fojas 114 y siguientes, la parte reclamada solicita se tenga presente lo que indica. A fojas 117, se tiene presente. A fojas 119, se resuelve autos para fallo. CONSIDERANDO: I. ANTECEDENTES GENERALES. PRIMERO: Que, como ya se señaló, a fojas 1 y siguientes comparece don RODRIGO FIDEL BRAVO CUEVAS, en representación de HÉCTOR BENITO NUÑEZ CABELLO, ambos ya individualizados. Interpone reclamación, en conformidad a lo dispuesto en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de Liquidaciones de Impuestos que indica. SEGUNDO: Que, a fojas 35 comparece doña LIDIA CASTILLO ALARCÓN, Directora Regional de la XVII Dirección Regional Valdivia del Servicio de Impuestos Internos, domiciliada para estos efectos en calle San Carlos N° 50 de Valdivia, asumiendo la representación del Servicio de Impuestos Internos, ambos ya individualizados. Luego, a fojas 39, solicita el rechazo del reclamo presentado, con costas, confirmando las actuaciones del Servicio en todas sus partes, en atención a los antecedentes de hecho y derecho, señalados en la parte expositiva de esta sentencia. II. ACTO RECLAMADO. TERCERO: Que, los actos reclamados, son las Liquidaciones N°95 al 109 de fecha 30 de noviembre de 2012 emitidas por la XVII Dirección Regional Valdivia del Servicio de Impuestos Internos. Las Liquidaciones siguen a una Citación, y contienen tres partidas, todas relacionadas con la utilización de facturas falsas. En la primera, se rechazan los créditos fiscales declarados por estar respaldados en dichas facturas falsas; en la segunda, se cuestiona la deducción a los costos y gastos por estar respaldados en tales documentos, para efectos de la determinación del Impuesto de Primera Categoría; y en la tercera, se rechazan gastos, amparados en tales facturas falsas, para efectos de la determinación del Impuesto Global Complementario. III. CUESTIONES DE HECHO Y PRUEBA RENDIDA. CUARTO: Que, son hechos no controvertidos por las partes, los siguientes: 1.- El reclamante es contribuyente del Impuesto al Valor Agregado, aplicándosele, además, del Impuesto de Primera Categoría y del Impuesto Global Complementario. 2.- El giro del reclamante es mayorista en productos del mar y pesca artesanal. 3.- El reclamante contabilizó y declaró las facturas indicadas en las liquidaciones reclamadas. QUINTO: Que, existiendo hechos sustanciales pertinentes y controvertidos, mediante resolución que rola a fojas 67, se recibió la causa a prueba, fijando los puntos sobre los cuales esta debía recaer, en los siguientes términos: 1.- Hechos y circunstancias que dan cuenta que las declaraciones a que se refieren las liquidaciones reclamadas, fueron maliciosas, de acuerdo a lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario. 2.-Circunstancia de haberse indicado en las liquidaciones reclamadas referencia precisa a la forma en que se configura la malicia de parte del contribuyente. SEXTO: Que, la parte reclamante presentó los siguientes documentos como fundantes del reclamo: 1.- Copia simple de las Liquidaciones N° 95, 96, 97, 98, 99, 100, 101, 102, 103, 104, 105, 106, 107, 108, y 109 de fecha 30 de noviembre de 2012, con sus respectivas hojas de trabajo y su constancia de notificación. 2.- Copia autorizada de Escritura Pública de Mandato Judicial de fecha 5.03.2013, Repertorio N° 545-2013. SÉPTIMO: Que, la reclamada presentó los siguientes documentos dentro del término probatorio. 1.- Copia simple de la Resolución EX. SIIPERS N°6283 de fecha 20 de mayo de 2008, del Servicio de Impuestos Internos. 2.- Copia simple de Resolución N°3731 de fecha 29 de diciembre de 2011 de la XVII Dirección Regional de Valdivia del Servicio de Impuestos Internos. 3.- Informe de Recopilación de Antecedentes N° 615 de 17 de agosto de 2011. 4.- Cuaderno de Antecedentes de 447 fojas. OCTAVO: Que la parte reclamante no presentó prueba testimonial. NOVENO: Que la parte reclamada presentó prueba testimonial mediante declaración del señor Francisco Luengo Cifuentes, cuyo texto extractado consta en la parte expositiva de esta sentencia. DÉCIMO: Que, la reclamada solicitó que el reclamante señor Núñez Cabello absolviera posiciones. La diligencia se practicó, encontrándose su resultado transcrito en lo expositivo de esta sentencia. IV. NORMAS APLICABLES. DÉCIMO PRIMERO: Que, resultan pertinentes para resolver la presente controversia los artículos 21 y 200, incisos 1° y 2°, del Código Tributario. DÉCIMO SEGUNDO: Que, los incisos 1 y 2 del artículo 200 del código Tributario, señala: “El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que hubiere lugar, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago. El plazo señalado en el inciso anterior será de seis años para la revisión de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa. Para estos efectos, constituyen impuestos sujetos a declaración aquellos que deban ser pagados previa declaración del contribuyente o del responsable del impuesto.” DECIMO TERCERO: Que, el artículo 21 del Código Tributario dispone que: “Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. En tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64 practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Para obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero.” V. CUESTIONES A RESOLVER Y ANÁLISIS. DÉCIMO CUARTO: Que, atendido el tenor de las liquidaciones, reclamo y traslado, a juicio de este Tribunal, con el objeto de resolver la controversia, deben analizarse separadamente dos cuestiones. En primer lugar, se debe determinar si en las Liquidaciones de Impuestos reclamadas se efectúa una referencia precisa a la forma como se configura la malicia por parte del contribuyente reclamante. En efecto, es precisamente la supuesta carencia de este elemento el primer cuestionamiento que hace la reclamante a las liquidaciones que impugna. Este es, asimismo, el segundo punto de prueba fijado en autos, conforme se indica en resolución de fojas 67. En segundo lugar, y con relación a la procedencia de aplicar en la especie el plazo extraordinario de prescripción a que se refiere el artículo 200, inciso 2° del Código Tributario, es necesario establecer cuáles son las obligaciones o cargas de las partes cuando se discute esta materia. Relacionado con esta cuestión, aunque sólo en su aspecto fáctico, se encuentra el primer punto de prueba fijado en autos, conforme se señala en resolución de fojas 67. PRIMERA CUESTIÓN: REFERENCIA PRECISA A CÓMO SE CONFIGURA LA MALICIA. DÉCIMO QUINTO: Que, respecto a este punto, la reclamante sostiene, como se ha visto, que aunque el Servicio en las liquidaciones señala que se aplica en la especie el plazo extraordinario de prescripción del artículo 200 inciso 2° del Código Tributario, al parecer por haberse presentado declaraciones maliciosamente falsas, en tales liquidaciones no se hizo una referencia precisa a cómo se configura tal malicia. A pesar de que este cuestionamiento se encuentra claramente indicado en el por lo demás breve escrito de reclamo, y no obstante que el Tribunal recibió a prueba precisamente este punto, el Servicio, el evacuar el traslado, no se refiere directamente ello. En efecto, en su extenso traslado, el Órgano Fiscalizador se limita a argumentar sobre las razones por las que a su juicio las declaraciones fueron maliciosas e indica que tal maliciosidad se origina en que las facturas utilizadas por el reclamante eran falsas, para luego reproducir extensamente el contenido del Informe de Recopilación de Antecedentes que permitiría sostener ambos extremos. Sin embargo, no se hace cargo del preciso cuestionamiento en análisis. La razón de esta omisión argumentativa por parte del Servicio parece encontrarse en que no parece identificarse la cuestión como uno de los fundamentos del reclamo. En efecto, en el apartado III. del escrito que evacua el traslado del reclamo, se afirma que el reclamo se funda en tres causales: que las liquidaciones se extendieron fuera de los plazos de prescripción, que no existió malicia y que la malicia debiera ser acreditada por el Servicio. La falta de fundamentación en estudio se menciona sólo tangencialmente a propósito del primer fundamento, pero no como cuestionamiento autónomo. Sin perjuicio de lo anterior, el testigo del Servicio, señor Francisco Luengo, sí se refiere precisamente al punto. Señala el testigo a fojas 106 vuelta, al consultársele sobre el segundo punto de prueba, que la aplicación del período de prescripción extraordinario se fundó en que las declaraciones fueron maliciosamente falsas y que ello, a su vez, se funda en que las facturas que le sirvieron de sustento eran ideológicamente falsas pues daban cuenta de operaciones inexistentes. Agrega que si bien no se precisa en la liquidación que se hacía aplicación del artículo 200 inciso segundo, ello sí se había indicado en la Citación que le precedió y le sirvió de antecedente. DÉCIMO SEXTO: Que, el punto en análisis tiene un aspecto de hecho y uno jurídico. En efecto, la existencia o inexistencia de una referencia precisa en las liquidaciones respecto a la forma en que se configura la malicia es una cuestión de hecho, preciso motivo por el que el punto se recibió a prueba por el Tribunal. Sin embargo, determinar si tal referencia debe o no incorporarse en las Liquidaciones de Impuestos y en qué términos, corresponde a un análisis estrictamente jurídico, pues apunta a determinar los requisitos exigibles a este tipo de actuaciones para que puedan prosperar. DÉCIMO SÉPTIMO: Que, respecto al aspecto jurídico, a juicio del Tribunal, es necesario que las Liquidaciones de Impuestos expresen y contengan sus fundamentos, tanto jurídicos como fácticos, con niveles de precisión y claridad suficientes para lograr la debida comprensión del administrado y asegurar el efectivo ejercicio de su derecho a impugnar tales actos. Es esta posibilidad de comprensión e impugnación el criterio que debe guiar el análisis con relación a la suficiencia en la fundamentación de los actos que se analizan, no el de perfección o elegancia argumentativa. En consecuencia, podrá ocurrir que una actuación esté debidamente fundamentada, en la medida que cumpla con el requisito mencionado y que, sin embargo, puedan concebirse redacciones o fundamentaciones de mayor claridad y precisión. DÉCIMO OCTAVO: Que, respecto al aspecto de hecho, esto es, si en la especie las Liquidaciones contienen efectivamente una explicación o referencia suficiente sobre la forma en que se configuró la malicia, el Tribunal estima que se ha cumplido suficientemente con el nivel exigible, conforme al criterio apuntado en el considerando anterior. En efecto, cada una de las partidas liquidadas hace referencia a la utilización de facturas material e ideológicamente falsas y respecto de cada una de ellas se entregan extensas razones y antecedentes que permiten sostener su falsedad. De ello se infiere fácilmente que es precisamente esta falsedad y la posterior declaración de tales documentos los que fundan la afirmación de que en la especie, el contribuyente actuó maliciosamente al declararlas. Es efectivo que las liquidaciones pudieron haber explicado o precisado con mayor detención el punto, señalando, por ejemplo, que en la especie se aplica el plazo extraordinario de prescripción por la existencia de declaraciones de impuestos maliciosamente falsas y que tal falsedad se desprende de la utilización de facturas falsas. Esta aclaración originaría, quizá, actuaciones de mayor pulcritud, pero en ningún caso su ausencia impide comprender suficientemente el acto, o sostener que se trata de una actuación carente de fundamentación suficiente. DÉCIMO NOVENO: Que, no obstante haberse expuesto la opinión del Tribunal sobre esta primera cuestión del juicio, parece necesario advertir o precisar cuál es exactamente el fundamento del reclamo en este aspecto. La reclamante no sostiene que las liquidaciones omitan precisar la norma jurídica en virtud de la cual se permite ampliar el plazo de prescripción. Al contrario, el reclamo sostiene que la liquidación indicó que se aplicó el plazo extraordinario del artículo 200 inciso 2° del Código Tributario atendiendo la presentación de declaraciones de impuestos maliciosamente falsas. Determinar si en las liquidaciones, en la citación que le antecedió, o en ambos documentos, se indicó o no la norma jurídica, en virtud de la cual se aplicaba la prescripción extraordinaria y si ello permite o no dejar sin efecto las liquidaciones reclamadas, se encuentra fuera del objeto del juicio. SEGUNDA CUESTIÓN: MALICIA Y CARGA DE LA PRUEBA. VIGÉSIMO: Que, conforme se ha indicado, la reclamante señala que en la especie no ha actuado con malicia y que, en todo caso, ella debe ser probada por el Servicio, pues en nuestro derecho la buena fe se presume. Cita jurisprudencia administrativa y judicial en respaldo de tales argumentos. Al respecto, el Servicio, luego de exponer los destinos plazos de prescripción que existen en materia tributaria, las hipótesis que permiten aplicar uno u otro y el funcionamiento del artículo 23 N°5 de la Ley de Impuesto a las Venta y Servicios, señala que en virtud de lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario, es el reclamante quien debe acreditar la efectividad de las operaciones realizadas con sus proveedores. Agrega extensas razones por las que los documentos serían falsos y se refiere a la jurisprudencia citada por la reclamante, señalando que si en ella se exige malicia, en la especie tal malicia está en cualquier caso plenamente establecida. VIGÉSIMO PRIMERO: Que, como se puede ver, las partes coinciden en que el plazo de prescripción extraordinario en estudio, esto es, el del artículo 200 inciso 2° del Código tributario, resulta aplicable frente a la existencia de declaraciones de impuestos maliciosamente falsas. Tampoco parece existir discusión con relación a en qué consiste, exactamente, esta maliciosidad, materia que ha sido ampliamente debatida por la doctrina y la jurisprudencia, pero que no surge en la presente controversia. VIGÉSIMO SEGUNDO: Que, en cambio, existen diferencias sobre si el contribuyente, en los hechos, actuó o no con malicia y si es el Servicio o el contribuyente quien tiene la carga de acreditar su existencia o inexistencia, respectivamente. VIGÉSIMO TERCERO: Que, a juicio de este Tribunal, la cuestión se planteada se resuelve precisando la naturaleza del procedimiento general de reclamo. En la generación de Liquidaciones de Impuestos, Giros o Resoluciones existen claramente dos etapas. La primera etapa, de corte administrativo, siempre debe existir para que se originen tales actos. En ella, el Servicio, haciendo uso de las numerosas herramientas de fiscalización que le entrega la legislación, reúne los antecedentes que eventualmente le lleven a confirmar o discrepar del acertamiento tributario presentado por los contribuyentes en sus declaraciones de impuestos. En caso de que discrepe, practicará la correspondiente Liquidación de Impuestos, Resolución o Giro. La segunda etapa, de corte jurisdiccional, sólo se presenta si el contribuyente discrepa del acertamiento tributario a que arribó el Servicio y decide reclamar. El procedimiento que entonces se origina es contencioso-administrativo, más precisamente contencioso-tributario, y en él el contribuyente ejerce su pretensión anulatoria o modificatoria. El artículo 21 del Código Tributario se refiere a ambas etapas. En su inciso 1° y en la primera sección del inciso 2°, regula la etapa administrativa. En la segunda aparte del inciso segundo, regula la etapa jurisdiccional. De lo anterior se desprende con claridad que en la etapa administrativa el Servicio este no debe probar nada. Lo que debe hacer el Servicio es utilizar sus herramientas de fiscalización dentro del marco legal y, una vez terminada tal fiscalización, dictar las Liquidaciones, Resoluciones o Giros que estime pertinentes con la debida fundamentación, jurídica y fáctica. Dentro de esta etapa administrativa, en principio, no existe ni intervención jurisdiccional ni prueba, salvo que se violen o amenacen algunas de las garantías constitucionales o derechos que pueden discutirse en el marco del Procedimiento de Vulneración de Derechos que regulan los artículos 155 y siguientes del Código Tributario. En la etapa jurisdiccional, en cambio, que como se ha visto es eventual y depende de la presentación de un reclamo, el Tribunal pasa a conocer del acto reclamado en todas sus dimensiones. Primero, y si ello se cuestiona, el Tribunal deberá determinar si las actuaciones reclamadas cuentan con suficiente fundamentación. Ello es precisamente lo que se hizo en este juicio al discutir la primera cuestión más arriba. Segundo, y si ello se plantea en el reclamo, deberá analizarse la eventual existencia de errores o vicios durante el procedimiento de fiscalización, lo que podría originar anulación de derecho público del acto reclamado. En fin, en tercer lugar y principalmente, acá se analizarán los argumentos del contribuyente para desvirtuar los cobros o decisiones del Servicio. Estos argumentos podrán ser jurídicos o basarse en hipótesis de hecho, evento este último en el cual el reclamante deberá aportar las pruebas correspondientes. VIGÉSIMO CUARTO: Que, de lo expuesto, surge con claridad que corresponde al reclamante acreditar la veracidad de sus alegaciones consistentes, en este caso, a la efectiva realización de las operaciones contenidas en las facturas de autos. En efecto, es la falsedad de los documentos y su posterior utilización lo que da lugar a la maliciosidad que permite recurrir al plazo extraordinario de fiscalización, por lo que, para lograr que se acoja el reclamo, el contribuyente tiene la carga procesal de establecer la efectividad de tales operaciones. En la especie, sin embargo, el reclamante no aportó al juicio antecedente alguno en respaldo a sus afirmaciones. Las únicas pruebas que al respecto se aportaron en el juicio fueron presentadas por el Servicio. En el testimonio del funcionario fiscalizador lógicamente se tiende a confirmar la tesis del Servicio. En la absolución de posiciones, solicitada por el Servicio y prestada por el propio reclamante, si bien se señala que las operaciones son efectivas, no se agregan antecedentes relevantes e incluso se afirma que no conoce o recuerda a los proveedores de las facturas objetadas. La mera afirmación de que las operaciones son efectivas, proveniente del propio reclamante, desnuda de cualquier antecedente respaldatorio no constituye, desde luego, prueba de efectividad de las operaciones. VIGÉSIMO QUINTO: Que, la jurisprudencia de los Tribunales nuestros ha sido constante y uniforme con relación a la materia en estudio. Así, por ejemplo, la Excelentísima Corte Suprema, en sentencia de 16 de Noviembre de 2001, rol 8004-2001, señaló: Cuarto: Que cabe iniciar el análisis del primer capítulo del recurso señalando que no es efectivo que haya infracción a la regla del onus probandi, puesto que en materia tributaria, de acuerdo al artículo 21 del Código del ramo, la carga de la prueba corresponde al contribuyente, en todos los casos, tanto en la etapa administrativa de fiscalización llevada a cabo por el Servicio de Impuestos Internos como en la jurisdiccional. De modo tal que es el contribuyente el que debe desvirtuar las impugnaciones que le formule el referido Servicio. Así las cosas, tratándose de un asunto de orden tributario civil, la malicia requerida puede establecerse tanto en la etapa administrativa del procedimiento tributario cuanto en la jurisdiccional, y una vez imputada ella al contribuyente, por hechos determinados, debe ser éste, en conformidad con el artículo 21 del Código Tributario, el que ha de desvirtuarla. En el mismo sentido, en fallo de 23 de Abril de 2013, rol 2837-2012, la Excelentísima Corte Suprema, señaló: CUARTO: Que como se puede advertir, la cuestión jurídica propuesta se reduce a dilucidar la procedencia de la prescripción de la acción fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos, vinculada ésta a la exigencia de comprobación del conocimiento que el contribuyente tenía respecto a la falsedad de las facturas cuestionadas, de manera que se determine si corresponde aplicar el plazo de prescripción de tres años contenido en el inciso primero del artículo 200 del Código Tributario, o si por el contrario dicho plazo se extendía a seis años conforme señala el inciso segundo de la norma en comento. (…) NOVENO: Que al haber atribuido el Servicio de Impuestos Internos la condición de maliciosamente falsas a las declaraciones del contribuyente, por haber constatado con ocasión de examinar sus registros contables que procedían de incorporar documentación que el contribuyente no podía justificar, correspondía al reclamante desvirtuar semejante imputación, acreditando que las operaciones de que daban cuenta los documentos en cuestión efectivamente se habían realizado. Sin embargo, no pudo acreditar la realidad de tales transacciones, lo que conduce a tener por configurada la intención positiva de evadir el impuesto o disminuir su monto. VIGÉSIMO SEXTO: Que, en síntesis, el juicio no debe resolverse sobre la base de determinar si la buena fe de los contribuyentes se presume o no; sino estableciendo si la reclamante aportó pruebas en respaldo de sus alegaciones. Como se ha visto, ello, en la especie, no ocurrió. VIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, el reclamante parece confundir el ámbito contencioso administrativo, en el que como se ha visto la carga de la prueba es del reclamante; con el sancionatorio, en el que tal carga es siempre del Servicio. En efecto, afirma la reclamante que en nuestro derecho impera el principio de buena fe, lo que se desprende de nuestra legislación para los efectos civiles, y “del principio de inocencia que rige en materia penal”; a lo que se agrega la cita a un fallo de índole sancionatorio, en el que se analiza si una denuncia puede prosperar, al parecer por el ilícito del artículo 97 N°4 inciso 2° del Código Tributario. Cuando el Servicio solicita a los Tribunales que se aplique una sanción, la carga de la prueba es efectivamente del Servicio. Nos encontramos en el ámbito del ius puniendi, donde el contribuyente se encuentra amparado por el principio de inocencia. Acá no se pretende que el Tribunal revise un acto administrativo sino que se le solicita derechamente que aplique una sanción por un ilícito. Como se puede ver, los procedimientos y los papeles de las partes son completamente distintos. En la Liquidación de Impuestos, puede haber o no reclamo y si no lo hay, la Liquidación prosperará; en el Acta de Denuncia, en cambio, el Tribunal deberá analizar la suficiencia de las pruebas reunidas y aportadas por el Servicio y si no lo son, haya o no descargos, se abstendrá de aplicar sanción alguna. Y considerando, además, lo dispuesto en los artículos 21 y 200 del Código Tributario, en el artículo 170 del Código de Procedimiento Civil, y en la Ley Orgánica de los Tribunales Tributarios y Aduaneros, contenida en el artículo primero de la Ley N° 20.322, que Fortalece y Perfecciona la Jurisdicción Tributaria y Aduanera. SE RESUELVE: 1.- NO HA LUGAR a la reclamación tributaria interpuesta por don RODRIGO FIDEL BRAVO CUEVAS, en representación de don HÉCTOR BENITO NUÑEZ CABELLO, RUT 7.679.827-3, ambos previamente individualizados, en contra de las Liquidaciones N° 95 al 109, emitidas con fecha 30 de noviembre de 2012 por la XVII Dirección Regional Valdivia del Servicio de Impuestos Internos. 2.- CONFÍRMANSE las Liquidaciones N° 95 al 109, emitidas con fecha 30 de noviembre de 2012, por la XVII Dirección Regional Valdivia del Servicio de Impuestos Internos. 3.- NO SE CONDENA en costas al reclamante por estimarse que ha tenido motivos plausibles para litigar. Notifíquese a la parte reclamante por carta certificada. Certifíquese el envío de la carta. Notifíquese a la parte reclamada mediante la publicación de la presente resolución en el sitio de internet del Tribunal. Dese aviso por correo electrónico a las partes que lo hayan solicitado. Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. RUC: 13-9-0000319-0 RIT: GR-11-00012-2013 Proveyó don Hugo Osorio Morales, Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Ríos. Autoriza don Miguel Ormazábal Fierro, Secretario Abogado Subrogante del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Ríos. 2013-07-15T13:59:45-0400 HUGO ALBERTO OSORIO MORALES