Reclamo tributario: liquidación

Valdivia, tres de febrero de dos mil catorce VISTOS: A fojas 1 y siguientes comparece don ALVARO JOSÉ RIQUELME MARINKOVIC, RUT N° 12.080.169-4, empresario, con domicilio en calle Carlos Anwandter N° 425, Valdivia. Interpone reclamo en contra de la XVII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos por las Liquidaciones N° 16068, 16069, 16070, 16071, 16072, 16073, 16074, 16075, 16076, 16077 y 16078, emitidas y notificadas con fecha 10 de julio de 2013. Explica que es dueño del Hostal Tótem, en el cual presta servicios de alojamiento, los cuales tienen una duración mínima de 24 horas, con un promedio de 3 a 4 días, pudiendo durar incluso semanas. El servicio es prestado en habitaciones que generalmente son ocupadas por más de un pasajero. Estos pagan los servicios prestados mediante diversos medios de pago, tales como efectivo, cheques, tarjetas bancarias, pudiendo realizarse un pago combinando estos medios. Indica que desde el año 2012 ha sido objeto de una fiscalización por parte del Servicio de Impuestos Internos, la que consistió en cotejar la correspondencia entre sus documentos tributarios emitidos entre febrero y diciembre del año 2010 y las operaciones informadas por Transbank S.A. al Servicio que dan cuenta de los pagos efectuados por los clientes del Hostal mediante tarjeta de crédito o débito en el mismo periodo. Como resultado de lo anterior, se detectaron diferencias. Sin bien respecto de estas diferencias dio respuestas al Servicio, ellas no fueron consideradas satisfactorias por dicho organismo, emitiendo las liquidaciones que se impugnan. Agrega que el Servicio determinó entonces una nueva base imponible del IVA, fundado en las diferencias detectadas entre los pagos efectuados por los clientes y los documentos tributarios emitidos. Expone tres alegaciones como fundamentos de su reclamación. En primer lugar, señala que la fiscalización ha sido insuficiente pues sólo consistió en la confrontación de la información otorgada por Transbank S.A. y los documentos tributarios del contribuyente. Al momento de contestar la citación sólo pudo revisar sus documentos tributarios en oficinas del Servicio debiendo vincular en ese momento las operaciones informadas por Transbank S.A. con sus boletas y facturas a la vista, las que fueron emitidas hace más de 3 años. Agrega que el Servicio no realizó ninguna acción complementaria para determinar la omisión en la emisión de la documentación tributaria. Añade que el fiscalizador en ningún momento presenció por sus propios sentidos la no emisión de los documentos. Luego cita jurisprudencia en torno a fundamentar la importancia que reviste el hecho que el fiscalizador no haya presenciado la conducta mencionada. También señala que en la fiscalización se le da al voucher u operación informada por Transbank S.A. el carácter de venta, en circunstancias que ello no es ni lógico ni efectivo. Apoya esta cuestión con otra cita jurisprudencial. Finalmente, señala que después de 3 años no es posible determinar cómo fue pagado cada documento tributario emitido por el contribuyente, y que el intento de vincular cada voucher con un documento tributario es un ejercicio artificial, convirtiendo la fiscalización en estéril y forzada en la búsqueda del castigo del contribuyente. En segundo lugar, hace referencia a las características propias de su actividad. Señala que la dinámica de los pagos de los clientes es variable y tiene una serie de características que la hacen distinta a cualquier otra actividad económica. Dentro de estas situaciones enumera las siguientes: reserva, correspondiente al pago anticipado de una noche y las que se pueden pagar mediante cualquier medio; pagos efectuados el día anterior, donde los pasajeros pagan su estadía en la noche y se les emite la boleta en la mañana; emisión de facturas, las que sólo el reclamante emite, por lo que si algún pasajero paga después de las 19.30 horas, horario en que él no se encuentra y requiere factura, deberá esperar hasta el día siguiente; pagos múltiples, atendido que las habitaciones del Hostal tienen capacidad de hasta 5 pasajeros, siendo recurrente que sean ocupadas por 2 o más personas quienes pagan mediante diversos medios, entregándoseles sólo un documento tributario por el valor total de la habitación; abonos parciales, lo que sucede en el caso de pasajeros que van alargando su estadía, evento en que realizan pagos parciales de la misma, entregándoseles la boleta o factura al final de la estadía. Explica que es ésta operatoria la que explica las inconsistencias detectadas por el Servicio. En tercer y último lugar, hace mención a la temporalidad en la emisión de boletas y facturas. Indica que es distinto evadir un impuesto, no pagarlo, cobrarlo ni retenerlo al hecho de pagarlo, cobrarlo o retenerlo extemporáneamente o emitir el documento tributario fundante en un momento o época distinta a aquella que ordena el legislador. A continuación, cita lo dispuesto en el artículo 55 inciso primero del Decreto Ley N° 825, el que dispone que las facturas deben emitirse en el mismo período tributario en que la remuneración se perciba, por lo que en ese contexto los elementos que enumera, señalados en la Hoja de Trabajo N° 2 del Anexo N° 1 de las Liquidaciones objeto del reclamo, se encuentran plenamente justificadas. Añade una cita jurisprudencial que indica que el período tributario se entiende como un mes calendario. Asimismo, justifica otros elementos indicando que en esos casos se emitió la boleta tardíamente, lo que si bien puede demostrar una situación poco rigurosa, no implica la evasión de impuestos, sino sólo da cuenta de las condiciones propias de su negocio que ya ha explicado. Agrega que en otro elemento se da la situación contraria, esto es, emitió la boleta con anterioridad al pago, sin embargo, y en atención a lo dispuesto por la ley y citando además al Tribunal Tributario y Aduanero de Punta Arenas, ello no implica una actuar doloso por parte del contribuyente. Finalmente, señala que no existe evasión de IVA, y que durante el período auditado se ha declarado y pagado débito fiscal por una suma muy superior a aquella correspondiente a las operaciones informadas por Transbank S.A. Por tanto, solicita se tenga por interpuesto el reclamo en contra de las liquidaciones N° 16068 a 16078 emitidas por la XVII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, todas de 10 de julio de 2013, darle curso y en definitiva se acoja dejando sin efectos todas y cada una de las liquidaciones objeto del reclamo, con costas. En el primer otrosí acompaña documentos, en el segundo indica correo electrónico para aviso de notificaciones y en el tercero confiere patrocinio y poder. DILIGENCIAS DEL PROCESO A fojas 27 se resuelve que, previo a proveer el reclamo, se dé cumplimiento a lo dispuesto en los números 1 y 3 del artículo 125 inciso segundo del Código Tributario. Se tienen por acompañados los documentos, se da lugar al aviso por correo electrónico y se tiene presente patrocinio y poder conferidos. A fojas 29 el reclamante cumple con lo ordenado en resolución a fojas 27. A fojas 31 se tiene por cumplido lo ordenado. Se tiene por interpuesto el reclamo y se confiere traslado al Servicio. A fojas 33 comparece doña LIDIA CASTILLO ALARCÓN, Directora Regional de la XVII Dirección Regional Valdivia del Servicio de Impuestos Internos, con domicilio en calle San Carlos N° 50, Valdivia; asumiendo la representación del Servicio. En el primer otrosí acredita su personería; en el segundo otrosí indica correo electrónico solicitando se envíen ahí los avisos de que ha sido notificada de las resoluciones dictadas en la causa; en el tercero confiere patrocinio y/o poder a los abogados que indica. A fojas 34 se provee téngase presente la personería de doña Lidia Castillo Alarcón, se tiene por acreditada la personería, como se pide al aviso por correo electrónico y se tiene presente patrocinio y poder conferidos. A fojas 36 el Servicio evacua el traslado conferido. En primer lugar, hace un relato de los hechos y antecedentes de la fiscalización realizada al contribuyente. Luego expone los fundamentos de la presentación del contribuyente e indica el marco legal aplicable citando las disposiciones del DL N° 825 de 1974 que considera pertinentes. Posteriormente, argumenta respecto a la improcedencia del reclamo. Señala que la reclamación debe ser rechazada pues las liquidaciones impugnadas se encuentran emitidas conforme a derecho. Agrega que el contribuyente no dio respuestas satisfactorias al Servicio en las instancias destinadas a tal efecto. Sus explicaciones no tenían sustento documentario, y en algunos casos, además, se incumplía con la normativa legal al no emitir los documentos tributarios al momento de recibir el pago respectivo. Sólo en algunas partidas las explicaciones entregadas por el contribuyente desvirtúan los elementos citados, pero por las demás se procedió a practicar las liquidaciones reclamadas. A continuación, el Servicio se hace cargo de las alegaciones formuladas por el reclamante. En cuanto a que la fiscalización ha sido insuficiente expresa que el Servicio realizó una exhaustiva revisión a la documentación solicitada y aportada por el contribuyente y a partir de ella se pudo establecer fehacientemente que no había emitido un documento por cada transacción, y en consideración a lo dispuesto por el artículo 21 del Código Tributario, es al contribuyente a quien corresponde acreditar la emisión de los documentos respectivos. Agrega que el contribuyente solo se limitó a dar explicaciones, que pueden ser efectivas en la realidad de su negocio pero que tributariamente no pueden ser aceptadas si no cuentan con el respectivo respaldo documentario. Luego, destaca lo señalado tanto por los Tribunales Tributarios y Aduaneros como de las Cortes de Apelaciones y Corte Suprema, en diversas causas, respecto a que la carga de la prueba recae sobre el contribuyente, citando además, algunos fallos de ésta última. Respecto a la segunda alegación del reclamante, relativo a las características propias de la actividad desarrollada por éste, indica que las argumentaciones sobre la naturaleza del negocio en nada modifican sus obligaciones tributarias. Durante el proceso de fiscalización tuvo varias oportunidades para aportar la documentación que le permitiera acreditar que había documentado correctamente las operaciones que le fueron pagadas con tarjetas de crédito y débito. En relación a la tercera alegación del reclamo relativa a la temporalidad en la emisión de boletas y facturas, el Servicio sostiene que los elementos que el contribuyente indica como justificados en razón de haber emitido con posterioridad al pago la factura correspondiente, no lo están pues no se aportaron los documentos tributarios que supuestamente había emitido. Por su parte, los elementos que se justifican por haberse emitido las facturas con anterioridad al pago, el contribuyente no habría acompañado antecedentes adicionales que permitieran relacionar la factura indicada con el servicio prestado, por lo que tampoco se puede tener por justificados dichos elementos. Concluye que el contribuyente no aportó en sede administrativa prueba suficiente que hubiera permitido establecer fehacientemente que esas operaciones fueron debidamente documentadas, además no resulta lógico que el contribuyente emita facturas antes del pago del servicio. Finalmente, se hace cargo de lo indicado por el reclamante en cuanto es imposible la existencia de evasión de impuestos pues los montos por las operaciones informadas por Transbank S.A. son inferiores a la base imponible de IVA declarado por el contribuyente, expresando que para el Servicio es evidente que si sólo una parcialidad de las ventas generadas por el contribuyente se pagan con tarjetas de débito o crédito, el total del débito fiscal declarado será mayor pues esta incluirá los pagos con cheques y en efectivo, por lo que no se advierte como esta argumentación podría conducir a dejar sin efecto las liquidaciones practicadas. Como última alegación del Servicio, este sostiene que el procedimiento general de reclamaciones no es una nueva instancia de revisión o auditoría. Refiere que al contribuyente durante la fiscalización se le solicitó que presentara su documentación tributaria dentro de determinado plazo. Terminada ésta, no cabe al contribuyente para dejar sin efecto las liquidaciones, acompañar antecedentes distintos o adicionales a los aportados en la etapa de fiscalización pues ello desnaturalizaría el objeto del procedimiento de reclamación, transformándolo en una segunda etapa de revisión de antecedentes, cuando en realidad constituye una vía de impugnación de la acción fiscalizadora. Por ello, los jueces del fondo deben analizar la legalidad de la actuación del Servicio sobre la base de los antecedentes proporcionados por el contribuyente en la etapa de fiscalización. Agrega que este criterio ha sido sostenido por la Excma. Corte Suprema, en uno de sus fallos, y también en un informe emitido al órgano legislador, los cuales cita en sus partes pertinentes. Concluye, solicitando se tenga por evacuado el traslado conferido y se rechace en todas sus partes el reclamo con condena en costas. En el otrosí, solicita se tenga presente que se valdrá de todos los medios de prueba establecidos por la ley. A fojas 50 se tiene por evacuado el traslado, resolviendo autos. Se tiene presente, respecto a los medios de prueba de que piensa valerse. A fojas 52 se recibe la causa a prueba. A fojas 56 la parte reclamada acompaña documentos. A fojas 73 la parte reclamada ofrece lista de testigos y acompaña documentos A fojas 78 la parte reclamada solicita se cite al reclamante a audiencia de absolución de posiciones, se sirva fijar día y hora para tal efecto y acompaña pliego de posiciones en sobre cerrado. A fojas 79 se provee presentación de fojas 56 resolviendo ténganse por acompañados, en forma legal, documentos que se enumeran. Respecto a documentos que indica, previo a proveer, identifíquense. A fojas 81 se provee presentación de fojas 73 resolviendo téngase por presentada lista de testigos y ténganse por acompañados los documentos. A fojas 83 se provee presentación de fojas 78, resolviendo como se pide cítese al reclamante, y se tiene por acompañado sobre cerrado, guárdese en Custodia. A fojas 85 la parte reclamada cumple lo ordenado a fojas 79 A fojas 86 la parte reclamante presenta lista de testigos. A fojas 87 se provee escrito que rola a fojas 85, resolviendo téngase por cumplido lo ordenado, se tiene por acompañados documentos que indica. A fojas 89 se provee presentación a fojas 86 resolviendo téngase por presentada lista de testigos. A fojas 91 la parte reclamada acompaña documentos que indica A fojas 142 la parte reclamada corrige presentación que rola a fojas 91 acompañando documentos que indica. A fojas 143 se provee escrito que rola a fojas 91, resolviendo ténganse por acompañados los documentos indicados. A fojas 147 se provee escrito que rola a fojas 142, resolviendo ténganse por acompañados los documentos indicados. A fojas 149 rola prueba testimonial de la parte reclamada consistente en la declaración del testigo don Héctor Pardo Cano, RUT N° 12.749.041.4, ingeniero comercial, fiscalizador del Servicio de Impuestos Internos, con domicilio en calle San Carlos N° 50, Valdivia. A fojas 153 rola prueba testimonial de la parte reclamante consistente en la declaración de los testigos doña Lucía Caro de la Barra, RUT N° 8.998.222-7, empleada, domiciliada en Km. 2, camino a Caman, a la altura del km. 20 del camino Valdivia-Paillaco, Valdivia; doña Rosa Avendaño Vera, RUT N° 10.083.055-8, empleada, domiciliada en calle General Yáñez N°488, sector Barrios Bajos, Valdivia; doña Elisa Carrillo Neum, RUT 14.083.579-K, administradora, domiciliada en calle Hernán Cortés Monroy N° 3713, Valdivia; y doña Lisbeth Rosas Espinoza, RUT N° 14.436.155-5, Avenida Los Robles N° 650, Isla Teja, Valdivia. A fojas 160 rola absolución de posiciones del reclamante. A fojas 165 la parte reclamada acompaña documentos que indica A fojas 193 se tiene por acompañados los documentos A fojas 195 la parte reclamada presenta escrito solicitando se tenga presente A fojas 201 la parte reclamante realiza observaciones a la prueba A fojas 204 se tiene presente escrito que rola a fojas 195 A fojas 206 se tiene presente escrito que rola a fojas 201 A fojas 208 se resuelve autos para fallo. A fojas 210 se resuelve, decrétese como medida para mejor resolver la confesión judicial de la parte reclamante. A fojas 212 rola confesión judicial del reclamante, decretada como medida para mejor resolver. A fojas 214 se tiene por cumplida medida para mejor resolver. CONSIDERANDO: I. ANTECEDENTES GENERALES. PRIMERO: Que, a fojas 1 y siguientes comparece don ALVARO JOSÉ RIQUELME MARINKOVIC, RUT N° 12.080.169-4, empresario, con domicilio en calle Carlos Anwandter N° 425, Valdivia. Interpone reclamo en contra de las Liquidaciones N° 16068 a 16078, emitidas y notificadas con fecha 10 de julio de 2013, cuyos fundamentos se exponen en lo expositivo de esta sentencia. SEGUNDO: Que a fojas 33 comparece doña LIDIA CASTILLO ALARCÓN, Directora Regional de la XVII Dirección Regional Valdivia del Servicio de Impuestos Internos, con domicilio en calle San Carlos N° 50, Valdivia. A fojas 36 evacua el traslado solicitando se rechace el reclamo interpuesto en atención a los fundamentos expuestos en la parte expositiva de esta sentencia. II. EL ACTO RECLAMADO. TERCERO: Que, el acto reclamado corresponde a las Liquidaciones del Impuesto al Valor Agregado (IVA) N° 16068, 16069, 16070, 16071, 16072, 16073, 16074, 16075, 16076, 16077 y 16078, emitidas y notificadas con fecha 10 de julio de 2013, por la XVII Dirección Regional Valdivia del Servicio de Impuestos Internos, correspondientes a los períodos tributarios febrero de 2010 a diciembre de 2010 inclusive. III. CARGA DE LA PRUEBA Y VALORACIÓN. CUARTO: Que, en relación a la carga de la prueba, para obtener que se anule o modifique una liquidación o reliquidación, corresponde al contribuyente desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio. Así lo establece el artículo 21 del Código Tributario al disponer que: “Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. En tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64 practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Para obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero” QUINTO: Que, en relación a la valoración de la prueba, el artículo 132 del Código Tributario, contempla que en los juicios tributarios la prueba deberá ser apreciada por el juez tributario y aduanero en conformidad con las reglas de la sana crítica. El Tribunal deberá pues, al realizar dicha labor, expresar las razones jurídicas y las simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima; debiendo tomar en especial consideración la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso que utilice, de manera que el examen conduzca lógicamente a la conclusión que convence al sentenciador. IV. CUESTIONES DE HECHO Y PRUEBA RENDIDA. SEXTO: Que, son hechos no controvertidos por las partes los siguientes: 1. La parte reclamante es dueña del Hostal Tótem, del giro de su denominación. 2. La parte reclamante opera en su negocio con el sistema Transbank. 3. La parte reclamante es contribuyente del Impuesto al Valor Agregado. 4. Las operaciones informadas por Transbank S.A. dan cuenta de pagos realizados por los pasajeros del Hostal del reclamante, pagos que efectivamente percibió. SÉPTIMO: Que, agotada la discusión, se verificó que existían hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos, por lo que a fojas 52 se recibió la causa a prueba, fijando los siguientes puntos de prueba: 1. Realización, por parte de la reclamante, de operaciones gravadas con el Impuesto a las Ventas y Servicios, por los montos y con las fechas detalladas en las Liquidaciones de Impuestos reclamadas. 2. Emisión, por parte de la reclamante, de documentación tributaria pertinente por las operaciones señaladas en el punto anterior. 3. Existencia de características propias de la actividad de la reclamante, que explican inconsistencias detectadas por el Servicio de Impuestos Internos, que originaron las Liquidaciones reclamadas. OCTAVO: Que, la parte reclamante acompañó como documentos fundantes del reclamo los siguientes: 1. Liquidaciones N° 16068 a 16078, de 10 de julio de 2013 2. Hoja de Trabajo N° 2 3. Hoja Anexo N° 1 4. Copia simple de Notificación de Liquidaciones N° 16068 a 16078 NOVENO: Que, dentro del término probatorio, la parte reclamante no aportó prueba documental. DÉCIMO: Que, la parte reclamante rindió durante el término probatorio prueba testimonial consistente en las declaraciones de los testigos doña Lucía Caro de la Barra, RUT N° 8.998.222-7, empleada, domiciliada en Km. 2, camino a Caman, a la altura del km. 20 del camino Valdivia- Paillaco, Valdivia; doña Rosa Avendaño Vera, RUT N° 10.083.055-8, empleada, domiciliada en calle General Yáñez N°488, sector Barrios Bajos, Valdivia; doña Elisa Carrillo Neum, RUT 14.083.579-K, administradora, domiciliada en calle Hernán Cortés Monroy N° 3713, Valdivia; y doña Lisbeth Rosas Espinoza, RUT N° 14.436.155-5, Avenida Los Robles N° 650, Isla Teja, Valdivia. DÉCIMO PRIMERO: Que, la parte reclamada acompañó durante el término probatorio la siguiente prueba documental: 1. Copia simple de cartilla SIIC del contribuyente Álvaro Riquelme Marinkovic RUT 12.080.169-4. 2. Certificado N° 12 de 22 de noviembre de 2013, suscrito por el Jefe del Departamento Regional Plataforma de Atención y Asistencia de Contribuyentes, de la XVII Dirección Regional Valdivia del Servicio de Impuestos Internos. 3. Impresión del SIIC relativa al historial de timbraje del contribuyente 4. Impresión del SIIC relativa al historial de timbraje de facturas 5. Impresión del SIIC relativa al historial de timbraje factura no afecta o exenta IVA 6. Impresión del SIIC relativa al historial de timbraje factura electrónica 7. Impresión del SIIC relativa al historial de timbraje factura no afecta o exenta electrónica 8. Impresión del SIIC relativa al historial de timbraje boletas de ventas y servicios 9. Impresión del SIIC relativa al historial de timbraje facturas de compras 10. Impresión del SIIC relativa al historial de timbraje guía despacho electrónica 11. Impresión del SIIC relativa al historial de timbraje nota crédito electrónica 12. Impresión del SIIC relativa al historial de timbraje Contabilidad en hojas sueltas 13. Impresión del SIIC relativa al historial de timbraje boletas de prestación de servicios de terceros 14. Impresión del SIIC relativa al historial de timbraje facturas de exportación 15. Impresión del SIIC relativa al historial de timbraje libro compras-ventas, todas del contribuyente Álvaro Riquelme Marinkovic, RUT 12.080.169-4 16. Copia simple de Resolución Ex. N° 492 de fecha 10 de agosto de 2012 del Servicio de Impuestos Internos. 17. Copia simple de Resolución Ex. N° 6661 de fecha 31 de mayo de 2011, del Servicio de Impuestos Internos. 18. Copia de Notificación N°583155 de fecha 05-03-2012. 19. Copia de Acta de Recepción/Entrega y/o Acceso Documentación de fecha 15-03-2012. 20. Copia de Notificación N°583580 de fecha 17-07-2012. 21. Copia de Acta de Recepción/Entrega y/o Acceso Documentación N°255 de fecha 20-08-2012. 22. Copia de Notificación N°34445 de fecha 07-02-2013. 23. Listado de operaciones pagadas con tarjetas Bancarias, desde el 01-01- 2010 al 31-12-2010. 24. Copia de Citación N°2.916 de fecha 12-03-2013, hojas de trabajo y AnexoN°1. 25. Copia de Respuesta a Citación de fecha 10-05-2013, con Anexo N°1 y N°2. 26. Copia de Liquidaciones N°16.068 a la N°16.078, Hojas de Trabajo y Anexo N°1, de fecha 10-07-2013, y copia de Notificación de fecha 10-07-2013. 27. Un archivador que contiene boletas de ventas emitidas entre el 01-01-2010 y el 30-05-2010, desde la Boleta N° 003578 a la N° 003853. 28. Un archivador que contiene Boletas emitidas entre el 01-06-2010 y el 31- 12-2010, desde la Boleta N°003854 a la N° 004375. 29. Un archivador que contiene: i. Documentos emitidos por el contribuyente en el mes de enero de 2010: a) Facturas Electrónicas N° 285 de fecha 01 de enero de 2010, N°287 de fecha 06 de enero de 2010, N°288 de fecha 09 de enero de 2010, N°290 de fecha 10 de enero de 2010, N°294 de fecha 17 de enero de 2010, N°295 de fecha 17 de enero de 2010, N°296 de fecha 19 de enero de 2010, N°297 de fecha 19 de enero de 2010, N°298 de fecha 16 de enero de 2010 y N°299 de fecha 29 de enero de 2010. b) Nota de Crédito N°9 de fecha 17 de enero de 2010. c) Duplicado, triplicado, cuadruplicado y quintuplicado de Factura de Exportación N°140 de fecha 22 de enero de 2010. ii. Documentos emitidos en el mes de febrero de 2010: a) Duplicado y cuadruplicado de las Facturas de Exportación N°141 de fecha 6 de febrero de 2010 y N°142 de fecha 6 de febrero de 2010. b) Facturas electrónicas N°300 de fecha 5 de febrero de 2010 y N°301 de fecha 17 de febrero de 2010. iii. Documentos emitidos en el mes de marzo de 2010: a) Facturas Electrónicas N°306 de fecha 5 de marzo de 2010, N°311 de fecha 15 de marzo de 2010, N°314 de fecha 17 de marzo de 2010, N°316 de fecha 23 de marzo de 2010, N°317 de fecha 24 de marzo de 2010, N°320 de fecha 26 de marzo de 2010, N°321 de fecha 30 de marzo de 2010, N°322 de fecha 31 de marzo de 2010 y N°323 de fecha 31 de marzo de 2010. b) Duplicado y cuadruplicado de la Factura de Exportación N°143 sin fecha de emisión. iv. Documentos emitidos en el mes de abril de 2010: a) Facturas Electrónicas N°326 de fecha 6 de abril de 2010, N°327 de fecha 12 de abril de 2010, N°330 de fecha 17 de abril de 2010, N°340 de fecha 22 de abril de 2010 y N° 341 de fecha 22 de abril de 2010. v. Documentos emitidos en el mes de Mayo de 2010: a) Facturas Electrónicas N°345 de fecha 06 de mayo de 2010, N°349 de fecha 13 de mayo de 2010 y N°350 de fecha 17 de mayo de 2010. b) Duplicado y cuadruplicado de Factura de Exportación N°144 de fecha 22 de mayo de 2010. vi. Documentos emitidos en el mes de junio de 2010: a) Facturas Electrónicas N°352 de fecha 2 de junio de 2010, N°354 de fecha 08 de junio de 2010, N°355 de fecha 09 de junio de 2010, N°356 de fecha 11 de junio de 2010, N°359 de fecha 18 de junio de 2010, N°361 de fecha 25 de junio de 2010, y N°362 de fecha 25 de junio de 2010. vii. Documentos emitidos en el mes de julio de 2010: a) Copias cedibles de Facturas electrónicas N°364 de fecha 05 de julio de 2010, N°365 de fecha 08 de julio de 2010, N°366 de fecha 08 de julio de 2010, N°367 de fecha 8 de julio de 2010, N°368 de fecha 12 de julio de 2010, N°369 de fecha 13 de julio de 2010, N°370 de fecha 22 de julio de 2010, N°372 de fecha 25 de julio de 2010 y N°373 de fecha 27 de julio de 2010. viii. Documentos emitidos en el mes de agosto de 2010: a) Facturas Electrónicas N°378 de fecha 13 de agosto de 2010, N°381 de fecha 13 de agosto de 2010, N°385 de fecha 19 de agosto de 2010, N°387 de fecha 19 de agosto de 2010, N°389 de fecha 24 de agosto de 2010, N°390 de fecha 25 de agosto de 2010, N°392 de fecha 25 de agosto de 2010 y N°393 de fecha 26 de agosto de 2010. b) Duplicado, triplicado, cuadruplicado, quintuplicado de la Factura de Exportación N°145 de fecha 23 de agosto de 2010. Duplicado y cuadruplicado de la Factura N°146 de fecha 23 de agosto de 2010. c) Original, duplicado, triplicado y cuadruplicado de las Facturas N°474 y N°475 sin fecha de emisión. Duplicado de Facturas N°476 de fecha 2 de agosto de 2010 y N°477 de fecha 7 de agosto de 2010. Original, duplicado, triplicado, cuadruplicado de la Factura N°478 sin fecha de emisión. Duplicado de las Facturas N°479 de fecha 14 de agosto de 2010 y N°480 de fecha 17 de agosto de 2010. Original, duplicado, triplicado y cuadruplicado de la Factura N°481 de fecha 05 de agosto de 2010. ix. Documentos emitidos en el mes de septiembre de 2010: a) Facturas Electrónicas N°394 de fecha 1 de septiembre de 2010, N°395 de fecha 2 de septiembre de 2010, N°396 de fecha 8 de septiembre de 2010, N°399 de fecha 25 de septiembre de 2010 y N°400 de fecha 27 de septiembre de 2010. b) Duplicado y cuadruplicado de la Factura de Exportación N°147 de fecha 10 de septiembre de 2010. c) Duplicado y cuadruplicado de la Factura N°482 de fecha 5 de septiembre de 2010. Original, duplicado, triplicado y cuadruplicado de la Factura N°483 de fecha 9 de septiembre de 2010. Duplicado de la Factura N°484 de fecha 9 de septiembre de 2010. x. Documentos emitidos en el mes de octubre de 2010: a) Facturas Electrónicas N° 402 de fecha 4 de octubre de 2010, N°403 de fecha 6 de octubre de 2010, N°407 de fecha 10 de octubre de 2010, N°410 de fecha 12 de octubre de 2010, N°411 de fecha 14 de octubre de 2010, N°417 de fecha 22 de octubre de 2010, N°418 de fecha 25 de octubre de 2010 y N°419 de fecha 27 de octubre de 2010. b) Duplicado y quintuplicado de la Factura de Exportación N°148 de fecha 20 de octubre de 2010. Duplicado y cuadruplicado de las Facturas de Exportación N°149 de fecha 22 de octubre de 2010 y N°150 de fecha 22 de octubre de 2010. xi. Documentos emitidos en el mes de noviembre de 2010: a) Facturas Electrónicas N°421 de fecha 3 de noviembre de 2010, N°423 de fecha 12 de noviembre de 2010, N°424 de fecha 12 de noviembre de 2010, N°425 de fecha 17 de noviembre de 2010 y N°426 de fecha 20 de noviembre de 2010. b) Duplicados y cuadruplicado de las Facturas N°486 de fecha 10 de noviembre de 2010 y N°487 de fecha 27 de noviembre de 2010. xii. Documentos emitidos en el mes de diciembre de 2010: a) Facturas Electrónicas N°434 de fecha 15 de diciembre de 2010, N°435 de fecha 16 de diciembre de 2010 y N°436 de fecha 16 de diciembre de 2010. b) Nota de crédito N°11 de fecha 16 de diciembre de 2010. c) Duplicado y cuadruplicado de la Factura N°488 de fecha 2 de diciembre. 30. Original de Factura de Exportación N° 145 de fecha 23 de Agosto de 2010 31. Duplicado de la Factura N° 000485 de fecha 28 de Septiembre de 2010 32. Fallo dictado por la Excelentísima Corte Suprema de fecha 22 de agosto de 2011, en causa Rol N° 4.265-2009 33. Fallo dictado por la Excelentísima Corte Suprema de fecha 6 de septiembre de 2012, en causa Rol N° 4.626-2010 34. Fallo dictado por la Excelentísima Corte Suprema de fecha 19 de julio de 2011, en causa Rol N° 4.742-2011 35. Fallo dictado por la Excelentísima Corte Suprema de fecha 15 de octubre de 2013, en causa Rol N° 3.165-2013 Los documentos acompañados desde el número 27 al 29 se encuentran guardados en custodia del Tribunal, bajo el número de orden 38-2013. DÉCIMO SEGUNDO: Que, la parte reclamada rindió durante el término probatorio la prueba testimonial, consistente en la declaración del testigo don Héctor Pardo Cano, RUT N° 12.749.041.4, ingeniero comercial, fiscalizador del Servicio de Impuestos Internos, con domicilio en calle San Carlos N° 50, Valdivia. DÉCIMO TERCERO: Que, además, la parte reclamada solicitó la citación del reclamante don Álvaro Riquelme Marinkovic a absolver posiciones, y al efecto acompañó sobre cerrado que contenía pliego de posiciones. V. NORMAS APLICABLES DÉCIMO CUARTO: Que, resulta pertinente para resolver esta controversia lo dispuesto en los artículos 21, 124 y 132 inciso 10° y 11° del Código Tributario; además de los artículos 52, 53 y 55 del Decreto Ley N° 825 sobre Impuesto a las Ventas y Servicios. VI. CUESTIONES A RESOLVER DÉCIMO QUINTO: Que, conforme se desprende de la lectura del reclamo presentado junto a las liquidaciones que se acompañan y las alegaciones del Servicio contenidas en su escrito de traslado, las cuestiones a resolver en este juicio son, sustancialmente, tres. En primer término, se debe establecer si el Tribunal se encuentra limitado a analizar la legalidad del acto reclamado a la luz de los antecedentes con que el Servicio contaba al momento de dictar los actos reclamados, tal como dicho organismo lo sostiene en el escrito de traslado; o bien, si este Tribunal puede y debe considerar y valorar todas la pruebas, antecedentes y evidencias aportadas al juicio por las partes. En segundo lugar, se debe analizar si, como sostiene la reclamante, el procedimiento de fiscalización fue defectuoso, por lo que las liquidaciones que de él derivan deben ser dejadas sin efecto. En tercer término, se debe determinar si el reclamante emitió efectivamente los documentos tributarios correspondientes a los servicios prestados y pagados por sus clientes con tarjetas de crédito y débito mediante el sistema Transbank. VII. ANÁLISIS PRIMERA CUESTIÓN: ÁMBITO DE COMPETENCIA. DÉCIMO SEXTO: Que, el Servicio, conforme se ha detallado en la parte expositiva, sostiene que el reclamo debe ser rechazado, toda vez que las liquidaciones impugnadas se encuentran emitidas conforme a derecho. En este sentido, el contribuyente no demostró en la etapa de fiscalización que emitió los documentos tributarios correspondientes y que había contabilizado, declarado y pagado los débitos fiscales asociados a las operaciones que el Servicio consideró como no documentados. Agrega que el Tribunal debe limitarse a realizar un examen de legalidad del acto reclamado y que admitir que el reclamo se funde en antecedentes no conocidos durante la auditoría, implicaría que pasaría a ser el Tribunal y no el Servicio quien finalmente determine los impuestos que corresponde al contribuyente pagar, en circunstancias que el ordenamiento legal otorga a dicha institución, de manera excluyente, la aplicación y fiscalización de los impuestos internos. DÉCIMO SÉPTIMO: Que, el punto ha sido ya analizado por este Tribunal en causas RIT GR-11-00039-2013, RIT GR-11-00041-2013 y RIT GR- 11-00038-2013, oportunidad en que se ha argumentado y fijado la posición que se estima ajustada a derecho. En consecuencia, resulta inevitable que los argumentos siguientes sean sustancialmente idénticos a los que allí se expuso. DÉCIMO OCTAVO: Que, la afirmación del Ente Fiscalizador de que el control jurisdiccional se encuentra limitado a una mera revisión de legalidad del acto reclamado, sin admitir que se analicen nuevos antecedentes o pruebas es, a juicio de este Tribunal, errado. El análisis jurisdiccional no se limita a determinar si el contribuyente aportó en la etapa de fiscalización y ante el Servicio, antecedentes que le permitan dejar sin efecto el cobro. Al contrario, el Tribunal puede y debe considerar los antecedentes aportados por los reclamantes, hayan sido estos acompañados durante la etapa de fiscalización o no lo hayan sido. Las normas tributarias generales relacionadas con la prueba son claras. Desde luego, el artículo 124 del Código Tributario señala que los contribuyentes pueden reclamar de todas o algunas de las partidas o elementos de una liquidación, sin restringir las causales o documentos para ello. El artículo 132 inciso 10° del mismo cuerpo legal es claro al señalar que el Tribunal admitirá cualquier medio de prueba apto para producir fe. En fin, el artículo 21 del mismo cuerpo legal, al señalar que para lograr que se anule o modifique la liquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, a través de los procedimientos de reclamo, no hace sino llamarlo a acompañar ante los Tribunales las pruebas con que cuenta tendientes a desvirtuar los actos reclamados. Las normas citadas evidencian, a juicio del Tribunal, con particular claridad la falta de respaldo legal en la pretensión del Servicio. Por otra parte, una somera revisión de la institución de exclusión de prueba, prevista en el artículo 132 inciso 11° del Código Tributario e incorporada en nuestro derecho mediante la Ley N° 20.322 de 27 de enero de 2009, ratifica la amplitud del control jurisdiccional. La norma en comento establece una limitación al aporte de evidencias, pero lo hace en casos específicos, que ciertamente no concurren en la especie. Parece evidente que si la ley establece una exclusión probatoria para un caso específico, ello sólo tiene sentido si se acepta que, en los demás casos y situaciones, los Tribunales sí pueden y deben fundar su decisión en nuevos antecedentes aportados por las partes. No se ve el sentido de reglamentar una exclusión probatoria como la señalada, bajo las precisas condiciones que el legislador ha previsto, si el contribuyente no puede fundar su reclamo en antecedentes nuevos. Por cierto, la tesis del Servicio implica limitar sustancialmente las opciones de impugnación del contribuyente. Semejante efecto requeriría, desde luego, de un texto expreso legal que así lo estableciese. Tal texto legal simplemente no existe. Al contrario, la nueva jurisdicción tributaria y aduanera se inspira en la decisión de otorgar a los contribuyentes máximas garantías y protección frente a los actos abusivos o errados del Ente Fiscalizador. En fin, no está demás señalar que la aspiración de la actividad jurisdiccional es la obtención de decisiones justas. En el aspecto fáctico, las decisiones serán justas en la medida en que se funden en una determinación verdadera de los hechos del caso. La determinación de la verdad de los hechos supuestos en las normas jurídicas es condición ineludible para la correcta decisión de las controversias pues, como señala Taruffo, ninguna norma se aplica de forma justa a hechos erróneos.1 Esto no significa que el legislador no pueda imponer limitaciones al examen de determinadas evidencias, sea por razones epistémicas o de otra índole, como ocurre, precisamente, en el caso de la exclusión prevista en el artículo 132 inciso 11° del Código Tributario. Sin embargo, la regla general es precisamente la libertad probatoria. A un nivel material o práctico, lo que se viene señalando protege debidamente el ejercicio del derecho a defensa de los contribuyentes, atendida la forma en que, en los hechos, se desarrollan los procesos de fiscalización. Los contribuyentes, al enfrentarse a un procedimiento de fiscalización, habitualmente no cuentan con asistencia letrada y, ciertamente, no gozan de las garantías y protección de un procedimiento jurisdiccional ante un órgano autónomo e independiente. Muchas veces no comprenden completamente el sentido y objeto de las comunicaciones que les hace el Servicio, a veces por falta de conocimientos técnicos, a veces por la jerga tecnificada y estandarizada de dicha institución. Durante este procedimiento de fiscalización, el Ente Fiscalizador goza de poderosas herramientas. Puede tomar declaraciones juradas al contribuyente y a terceros, puede realizar allanamientos, puede solicitar arrestos, etc. En definitiva, sólo una vez materializado el cobro conoce el contribuyente íntegramente las pretensiones del Servicio y sólo entonces puede, 1 “Simplemente la Verdad”, Marcial Ponds, página 134. debidamente asesorado, definir su línea de impugnación y los documentos que le servirán de respaldo. En suma, si el Servicio pretende excluir la posibilidad de que el contribuyente aporte determinados antecedentes en una etapa jurisdiccional posterior, cuenta con una clara y precisa herramienta para ello: la exclusión probatoria reglamentada en el artículo 132 inciso 11° del Código Tributario. Sólo mediante el uso de tal herramienta, con los resguardos que ella prevé, puede razonablemente sostenerse que el contribuyente conocía las consecuencias de su inactividad. Lo anterior, sin perjuicio de que, como se ha señalado, los contribuyentes durante los procedimientos de fiscalización no necesariamente cuentan con defensa letrada y habitualmente desconocen la naturaleza de las actuaciones del Servicio o sus herramientas de defensa, cuestiones que deberán analizarse en el caso concreto. DÉCIMO NOVENO: Que, dentro del ámbito de los procedimientos de reclamo tributarios, el análisis de nuevos antecedentes, aportados precisamente ante los Tribunales, ha sido ampliamente acogido, no sólo por este Tribunal, sino que también por la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Valdivia y la generalidad de los Tribunales del país. Naturalmente, los Tribunales no siempre han estimado necesario hacer una declaración formal en el sentido de que los nuevos antecedentes son aceptables y relevantes. Simplemente, en la mayoría de los casos, se analizan y se resuelve conforme a su mérito. Las ocasiones en que se ha hecho declaraciones formales al respecto son, sin embargo, numerosas. La Ilustrísima Corte de Apelaciones de Valdivia, conociendo en causa Rol N°7- 2013 TRI, la apelación de la sentencia dictada por este Tribunal en autos GR-11- 00022-2012, la revocó mediante sentencia de fecha 28 de junio de 2013, considerando especialmente los nuevos antecedentes aportados en segunda instancia por la reclamante. Por lo demás, en numerosos otros casos que no resulta necesario citar, la decisión se ha fundado también en antecedentes acompañados en primera instancia. La Ilustrísima Corte de Apelaciones de Antofagasta, haciéndose cargo del preciso punto acá en discusión, rechazó la posición propuesta por el Servicio: “QUINTO: Que de las normas antes transcritas, no queda más que concluir que el Tribunal Tributario y Aduanero es competente de conocer las reclamaciones deducidas por los contribuyentes en contra de resoluciones que inciden en el pago de un impuesto, como es el caso de la resolución que rechaza la solicitud de devolución de impuestos relacionados con absorciones de pérdidas como la que se conoce, disponiendo en su mérito lo pertinente, incluso pudiendo ordenar la devolución y pago de las sumas solucionadas indebidamente en exceso a título de impuestos , reajustes, intereses, sanciones, costas u otros gravámenes, como lo previene el artículo 124 del Código Tributario, modificado por la Ley 20.322. Para responder a tales requerimientos, el Tribunal Tributario y Aduanero cuenta con personal idóneo, y las normas en comento, expresamente le otorgan competencia. Sostener lo contrario significaría limitar las facultades de este Tribunal especial únicamente a un examen de legalidad de la actuación administrativa previa, lo que se aparta de la intención del legislador, más aún cuando no lo ha señalado expresamente en circunstancias que, con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley N° 20.322, conocía de las reclamaciones planteadas sobre estas solicitudes el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos, en calidad de Juez Tributario, sin que el órgano fiscalizador haya sostenido que su competencia era una intromisión a sus facultades fiscalizadoras, como lo ha pretendido en el caso sub lite. Refuerza la conclusión anterior, la libertad probatoria que detentan las partes en el proceso general de reclamaciones, consagrado expresamente en el artículo 132 del Código Tributario, con la única limitación, en el caso del inciso 11° del mismo cuerpo legal, al disponer que “No serán admisibles aquellos antecedentes que , teniendo relación directa con las operaciones fiscalizadas, hayan sido solicitados determinada y específicamente por el Servicio al reclamante en la citación a que se refiere el artículo 63 y que este último, no obstante disponer de ellos, no haya acompañado en forma íntegra dentro del plazo del inciso segundo de dicho artículo”.(07-08-2012, Rol 4-2011) La posición anterior se reitera con particular fuerza en sentencia de 12 de marzo de 2013, Rol 17-2012, oportunidad en que señala: “Séptimo: Que en un segundo fundamento de la objeción planteada por el Servicio reclamado, dice relación con la naturaleza del procedimiento general de reclamaciones y la imposibilidad de aportarse prueba distinta a aquella ya allegada por el contribuyente en la instancia administrativa para su fiscalización, desde que ello importaría desconocer las facultades exclusivas del Servicio de Impuestos Internos para conocer de las materias de tributación fiscal interna, siendo un ente técnico y capacitado para revisar esta materia, encontrándose vedada la posibilidad de realizarse en sede judicial una nueva auditoría. Al respecto se debe tener presente la historia fidedigna de la Ley 20.322 que fortalece y perfecciona la jurisdicción tributaria, desde sus inicios plasmó que el fundamento y objetivo de la misma lo constituía el superar las limitaciones de la judicatura tributaria de primera y segunda instancia observadas con anterioridad a su entrada en vigencia, pero manteniendo los niveles de eficiencia y oportunidad, sustentándose para ello en cinco principios básicos, dos de los cuales lo son la especialización de las Cortes de Apelaciones en materia tributaria y agilizar la tramitación de los procesos en segunda instancia y la creaciones de Tribunales Tributarios de primera instancia, que ejerzan su ministerio con independencia de la interpretación de la ley tributaria sustentada por la administración, asegurando en este último caso la idoneidad del personal que los integra estos y la libertad para interpretar los hechos de la causa y el derecho aplicable, reconociéndose al Servicio de Impuestos Internos la calidad de “parte” con derechos, obligaciones y cargas, en todos los procesos que se generen a causa de una reclamación tributaria. En efecto, desde el Mensaje Presidencial con que se envió el proyecto a la Cámara de Diputados, hasta la promulgación de la misma, en forma inequívoca se plasmaron tales cimientos, por lo que la mirada del intérprete a las normas que las contienen, debe ser desde esta perspectiva. Octavo: Que conforme a lo razonado precedentemente, no es posible dar cabida a las alegaciones planteadas por el Servicio de Impuestos Internos en orden a que el proceso general de reclamaciones constituiría más bien en un mecanismo instaurado para velar por la legalidad del procedimiento administrativo, desde que ello no se condice con los principios, objetivo y propósito que el legislador tuvo en vista al momento de dictar la Ley 20.322, y no se condice con el resto del ordenamiento jurídico, en cuanto a que cuando el legislador lo ha querido, expresamente consagra un recurso de legalidad en los términos alegados por el Servicio, como es el caso del artículo 19 de la Ley N°18.410, artículo 151 de la Ley N° 18.695, artículo 137 del Código de Aguas, entre otras. Sostener lo contrario, además importaría atentar contra la lógica de crear Tribunales especializados con la especialidad e idoneidad de sus integrantes, la libertad probatoria que se reconoce, la especialización de las Cortes de Apelaciones, y por sobretodo, atentaría contra los principios del debido proceso constitucional, todas razones por la que se desestimaría esta alegación.” Los Tribunales Tributarios y Aduaneros han adoptado en innumerables oportunidades la posición que se viene señalando. Sólo de manera ejemplar, se pasará a citar algunos de tales fallos. El Tribunal Tributario y Aduanero de Atacama, en causa RIT GR-04-00001- 2013, señala en sentencia de 19 de julio de 2013: “NOVENO: Que asimismo el Servicio de Impuestos Internos solicita se declare la inadmisibilidad del reclamo interpuesto por cuanto la contribuyente solicita la anulación de la liquidación sin que señale vicio alguno de que ésta adolezca y a su juicio, esta declaración de nulidad sólo procede en aquellos casos en que un acto administrativo adolezca de vicios de legalidad a su nacimiento lo que no ocurre en la especie y que además lo solicitado, la nulidad de la liquidación, correspondería a una nulidad de derecho público, no siendo competente este Tribunal para conocer acciones de nulidad de ese tipo. DÉCIMO: Que, de seguir la tesis planteada por el apoderado del Servicio de Impuestos Internos importaría entender que la actividad jurisdiccional de este Tribunal se limitaría a examinar la legalidad de los actos reclamados al momento de ser emitidos por la administración no siendo posible por parte del administrado incorporar nuevos antecedentes que sean examinados por la judicatura que no fueron tenidos a la vista por el órgano de la administración y con ello desvirtuar su actuación, cuando es precisamente esta instancia la que, por mandato de la ley, obliga al Juez a resolver las reclamaciones que presenten los contribuyentes y eso implica conocer todos los argumentos sin que exista discriminación entre los fundamentos que se invoquen, admitiéndose además, según reza el artículo 132, cualquier medio probatorio apto para producir fe, sin que aparezca por ninguna parte que este Tribunal sólo debe revisar la legalidad formal de los actos emanados del Servicio de Impuestos Internos en una suerte de “toma de razón” jurisdiccional, lo que evidentemente implica un menoscabo a la labor de estos Tribunales que son letrados, especiales e independientes en el ejercicio de su ministerio, como ya se dijo en otro fallo de este mismo Tribunal…” El Tribunal Tributario y Aduanero de Talca, en causa RIT GR-07-00002-2011, señala en sentencia de 28 de noviembre de 2011: “VIGÉSIMO NOVENO: Que, en todo caso, respecto de la afirmación de la reclamada consistente en que el reclamante no dio cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario y que la pretensión del reclamante de desvirtuar la validez de las liquidaciones emitidas, mediante la sola presentación de antecedentes en esta instancia jurisdiccional, refleja la evidente falta de cooperación con el proceso de fiscalización que había incoado dicho Servicio, respecto del origen de los dineros con los cuales había financiado las inversiones cuestionadas, debe manifestarse que no altera en nada lo concluido por este sentenciador, toda vez que la circunstancia que el reclamante no haya aportado tales antecedentes ante el órgano fiscalizador durante el proceso de auditoría administrativa correspondiente, no es impedimento para que en esta instancia jurisdiccional el reclamante los aporte para acreditar sus dichos. En efecto, si bien la norma del artículo 21 del Código Tributario establece que es el contribuyente respectivo quien tiene la carga de probar la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto, no establece ninguna sanción para el caso en que dicho contribuyente no aporte los antecedentes respectivos ante el órgano fiscalizador en la instancia administrativa, por lo que mal podría concluirse que la parte reclamante se encuentra impedida de aportar en esta instancia jurisdiccional todos los antecedentes probatorios que estime pertinentes para desvirtuar los fundamentos de las liquidaciones de autos.” En fin, el Tribunal Tributario y Aduanero de La Araucanía, en causa RIT GR-08- 00015-2011, señala en sentencia de 30 de noviembre de 2011: “TRIGÉSIMO: Que, en cuanto a la existencia y justificación de las inversiones fiscalizadas, el Servicio de Impuestos Internos ha señalado en su traslado que la Liquidación N° 109109000002 se encuentra ajustada a derecho, debido a que el Servicio, conforme las normas de los artículos 21, 24, 63 del Código Tributario y 70 de la Ley de la Renta, gravó al contribuyente producto que no justificó los fondos con los que realizó las dos inversiones en fondos mutuos, y a raíz de la inactividad del contribuyente frente a la Citación, efectuada a fin de escuchar al contribuyente y saber la forma como financió sus inversiones. Al respecto, cabe señalar que efectivamente la liquidación reclamada fue emitida por el ente fiscalizador en cumplimiento de las normas legales que ha referido, y considerando los antecedentes de que se disponía hasta ese momento, pero escuchado el reclamante en esta instancia jurisdiccional, ha logrado formar la convicción del Tribunal respecto del origen de los fondos empleados en la inversión y de la forma en que dicha inversión se llevó a cabo. En cuanto a la prueba testimonial rendida en autos por la reclamada, cabe señalar que el testigo Sr. Miguel Catalán Vallejos se refirió sólo respecto del punto de prueba N° 1, haciendo mención a las actuaciones fiscalizadoras que precedieron a la liquidación impugnada en autos y a aquellos aspectos relacionados con la prescripción invocada por la reclamante, sin referirse específicamente al origen de los fondos con que se financiaron las inversiones cuestionadas, por lo cual su testimonio nada aporta en este sentido.” En el mismo sentido pueden mencionarse, entre otros, los fallos dictados en causa RIT GR-03-00015-2011, de 29 de febrero de 2012, del Tribunal Tributario y Aduanero de Antofagasta; en causa RIT GR-06-00034-2011, de 3 de agosto de 2012, del Tribunal Tributario y Aduanero de Coquimbo; y, en causa RIT GR-08-00018-2011, de 24 de noviembre de 2011, del Tribunal Tributario y Aduanero de La Araucanía. VIGÉSIMO: Que, a juicio de este Tribunal, la jurisprudencia citada por el Servicio apunta a una situación diversa a la que se presenta en este juicio. En efecto, es posible sostener que se presenta una situación particular en los casos de reclamos de resoluciones que dan respuesta a ciertas solicitudes de los contribuyentes y en la que el Servicio debe previamente realizar un proceso de revisión de los antecedentes acompañados por el contribuyente en su solicitud. En tales casos, podría sostenerse que no puede pretenderse que el Tribunal reemplace al Servicio y, analizando nuevos antecedentes no acompañados en la solicitud primitiva, acoja las solicitudes. En el presente juicio, en cambio, se discute si el reclamante cumplió su obligación de emitir las boletas y facturas correspondientes. Por ello, ha rendido prueba a objeto de desvirtuar los fundamentos de las liquidaciones impugnadas. Pretender que este Tribunal simplemente ignore tales antecedentes constituiría no sólo desconocer el texto expreso de la ley, especialmente en los artículos 21 y 132 inciso 11 ° del Código Tributario, sino simplemente negar el derecho a defensa del contribuyente. SEGUNDA CUESTIÓN: DEFICIENCIAS DE LA FISCALIZACIÓN. VIGÉSIMO PRIMERO: Que, tal cual se expuso latamente en lo expositivo de esta sentencia, la parte reclamante sostiene que, por diversas razones, la fiscalización que originó las liquidaciones reclamadas fue deficiente. En primer lugar, porque el Servicio se limitó a contrastar la información proporcionada por Transbank S.A. con su documentación tributaria, sin realizar actuaciones adicionales de fiscalización. En segundo lugar, porque el funcionario que practicó la liquidación no observó directamente los hechos en que se fundan los cobros. En tercer lugar, porque la fiscalización le da el carácter de venta a las operaciones informadas por Transbank S.A. lo que no resulta lógico o efectivo. En cuarto lugar, porque no se consideró que el monto de débito fiscal declarado fue superior al que corresponde a las operaciones pagadas mediante Transbank. A continuación, para mayor claridad, se abordará cada uno de estos argumentos por separado. VIGÉSIMO SEGUNDO: Que, el primer elemento cuestionado es que el Servicio sólo contrastó las operaciones informadas por Transbank S.A. con la documentación del reclamante, sin realizar ninguna otra gestión de fiscalización adicional. Al respecto, el fiscalizador del Servicio de Impuestos Internos, testigo de autos, señor Héctor Pardo Cano, a fojas 149 y siguientes, confirma no haber realizado gestiones adicionales a la de contrastar la información proporcionada por Transbank S.A., explicando que, dado que le corresponde al contribuyente acreditar la emisión de los documentos correspondientes, ello no era necesario. A juicio de este Tribunal, la situación descrita y sobre la cual, por lo demás, no existe controversia, no constituye una deficiencia del procedimiento de fiscalización. El Servicio, al materializar sus actuaciones, y tal como sucede en todo acto de la Administración, tiene el deber de justificar y motivar sus actuaciones, tanto en sus elementos fácticos como jurídicos, de manera que sean comprensibles, pueda examinarse su razonabilidad y permitan el ejercicio del derecho a defensa de los contribuyentes. Realizados los actos, y cumplidos tales requisitos, puede el contribuyente, si lo estima pertinente, reclamar de ellos. En tal caso, y dentro del ámbito no infraccional, será el contribuyente quien tendrá la carga procesal de desvirtuar, con pruebas suficientes, los cobros del Servicio, tal cual lo dispone, como se ha visto, el artículo 21 del Código Tributario. Sin perjuicio de lo anterior, lo cierto es que, en el caso particular en análisis, resulta difícil determinar qué otro tipo de gestión pudo razonablemente haber realizado el Servicio para fundamentar sus cobros. La revisión dice relación con operaciones acaecidas durante el año 2010 respecto de las cuales se contaba con un listado proporcionado por Transbank S.A. que corresponde, como se ha visto y no se ha discutido, a pagos efectuados a la reclamante, por los montos y en las fechas allí indicados. En este contexto, resulta razonable que se hayan constatado las diferencias y luego se las haya puesto en conocimiento del contribuyente para que las justificase. La reclamante reprocha al Servicio el que no haya entrevistado a los clientes a quienes no se les habría emitido los documentos, pero ello no sólo implica invertir la carga probatoria ya mencionada, exigiendo al Servicio no sólo fundar, sino que acreditar los hechos en que se basan sus cobros; sino que importa imponer una exigencia que, en la práctica y atendida las características del caso, resulta imposible de cumplir. En efecto, no sólo parece difícil identificar, a partir de un listado de pagos, a los clientes de la reclamante, sino que atendida la naturaleza de las transacciones resulta prácticamente imposible contactarlos y entrevistarlos. VIGÉSIMO TERCERO: Que, el segundo cuestionamiento a la fiscalización consiste en que el funcionario fiscalizador no observó directamente los hechos en que se fundan los cobros. La reclamante cita en este punto fallos del Tribunal Tributario y Aduanero de Punta Arenas y Temuco, aunque omite precisar que se trata de fallos dictados en el ámbito sancionatorio. Al respecto, cabe precisar dos aspectos. En primer lugar, es evidente que, tal como se ha sostenido en reiteradas oportunidades por este Tribunal, en materia sancionatoria, tratándose de ejercicio estatal del ius puniendi, no operan las reglas de la carga de la prueba del artículo 21. Sin embargo, en el presente caso, como se ha señalado, la carga de la prueba es del reclamante. El Servicio debe fundare y motivar sus actos, cumplido lo cual es el contribuyente quien debe probar los fundamentos de su impugnación. Por lo demás, y respecto al estándar de prueba, en materia sancionatoria cabe exigir al Servicio una acreditación que logre superar la normal protección del administrado frente a la pretensión punitiva del Estado, mientras que en la especie el único estándar probatorio exigible es el de mera prevalencia. En segundo lugar, la circunstancia de que los funcionarios del Servicio de Impuesto Internos no observen directamente, por sus sentidos, determinados hechos, no implica necesariamente ni que sus actuaciones basadas en tales hechos carezcan de fundamento, ni que tales hechos no puedan probarse. Si así fuese, si se exigiese siempre y en todos los casos la percepción directa de los hechos para que sea procedente efectuar un cobro o cursar una infracción, evidentemente las posibilidades efectivas de fiscalización se reducirían a un mínimo inaceptable, pues bastaría con evitar realizar los hechos que interesan en presencia de tales funcionarios para librarse de cualquier cuestionamiento. De hecho, a juicio del Tribunal, la calidad de Ministros de Fe no tiene ni la relevancia que el Servicio suele darle, ni la que la reclamante en este caso propone. En efecto, ni necesariamente debe darse por probado los hechos que estos funcionarios presencian o perciben; ni es imposible tener por establecidos tales hechos cuando no los han percibido directamente. Cuando los perciben, el Tribunal debe dar especial valor a su testimonio, desde luego, pero puede establecer en definitiva hechos distintos a partir de la valoración racional de las evidencias aportadas. Cuando no los perciben, igualmente tales hechos podrán ser acreditados a partir del análisis del conjunto de evidencias con que se cuente. En esto, no existe una diferencia esencial entre el ámbito general y sancionatorio, aunque en el ámbito general, como se ha dicho, el Servicio sólo debe fundamentar sus cobros, mientras que en el sancionatorio debe, además, probar los hechos en que se fundan sus actuaciones. En consecuencia, tanto en el ámbito general como en el infraccional se puede actuar sobre la base de inferencias o el análisis de documentos, sin que necesariamente se hayan observado en forma directa los hechos que interesan. Al respecto, este Tribunal señaló en causa RIT ES-11-00009-2013, dentro del ámbito sancionatorio: “TRIGÉSIMO: Que, a juicio de este Tribunal, es posible que el Servicio pretenda acreditar determinadas infracciones tributarias a través de un conjunto de inferencias, esto es, basándose en hechos que no han sido percibidos directamente por los sentidos de los funcionarios fiscalizadores, pero se han inferido a partir de otros hechos o del análisis de la documentación tributaria de un contribuyente. Como es evidente, las infracciones legales, tributarias y de cualquier tipo, muchas veces se cometen en forma oculta de la autoridad. Limitar la posibilidad de sancionarlas sólo para los casos en que son percibidas directamente por los funcionarios llamados a fiscalizar el cumplimiento de la ley, no sólo carece de respaldo legal, sino que implicaría dejar un amplio espacio sancionatorio fuera del espacio de fiscalización. TRIGÉSIMO PRIMERO: Que, sin perjuicio de lo anterior, es evidente que una acreditación en la forma descrita presenta un mayor grado de complejidad y requiere un mayor esfuerzo probatorio del Servicio. En efecto, para que pueda probarse la existencia del ilícito de esta forma, deberán desarrollarse exitosamente dos procesos epistemológicos. Primero, se deberán aportar antecedentes que permitan establecer, más allá del estándar probatorio pertinente, la existencia de los hechos que fundan la argumentación o inferencias. Segundo, se deberá proporcionar un procedimiento inductivo o sucesión lógica de inferencias que permita arribar, a partir de los hechos ya acreditados en primer lugar, a la existencia de los hechos que constituyen la infracción. También esta segunda etapa deberá ser capaz de otorgar un nivel de convicción suficiente para superar el estándar de prueba pertinente. TRIGÉSIMO SEGUNDO: Que, asimismo, esta mayor complejidad probatoria exige por parte del Servicio, para que su pretensión sancionatoria sea exitosa, un particular cuidado y pulcritud en las actuaciones fiscalizadoras que fundan su imputación. Un error en el procedimiento de fiscalización o en la acreditación de uno de los elementos que fundan las inferencias no sólo hará imposible acreditar el hecho particular de que se trata, sino que también impedirá también proceder al segundo paso probatorio, esto es, a la inferencia que de tal hecho se pretende extraer”. VIGÉSIMO CUARTO: Que, el tercer cuestionamiento a la fiscalización, es que ella supone, erradamente, que las operaciones informadas por Transbank S.A. necesariamente corresponden a la prestación de un servicio de alojamiento, explicando que las transacciones podrían no corresponder a una venta o prestación de servicios, o bien podría tratarse de ventas o servicios no afectos a IVA. Al respecto, efectivamente y en principio, es posible que algunas de las transacciones de Transbank S.A., o parte de ellas, correspondan a operaciones no gravadas con impuesto, tales como ventas de cigarrillos o vueltos solicitados por el cliente. También, en principio, es posible que las transacciones no correspondan a venta o servicio alguno, aunque en este punto sea difícil imaginar un caso concreto. Sin embargo, lo relevante acá no es si en principio resulta posible suponer o imaginar que las transacciones no correspondan a actos gravados, sino que tanto por la carga de la prueba legalmente prevista en el artículo 21 del Código Tributario, como por el hecho evidente de que en este tipo de locales, lo normal y corriente será, precisamente, que las transacciones correspondan al pago de alojamiento; es el contribuyente quien debe probar tales circunstancias extraordinarias. Por lo demás, la prueba aportada al juicio por la propia reclamante tiende a confirmar que la inferencia del Servicio es, en este punto, correcta. Las testigos de la reclamante, doña Lucía Caro de la Barra, a fojas 153 y siguientes; y doña Rosa Avendaño Vera, a fojas 155 vuelta y siguientes, trabajadoras del establecimiento en cuestión; además del propio reclamante, en la audiencia de absolución de posiciones, que rola a fojas 160 y siguientes; señalan que en el negocio que interesa sólo se da alojamiento y algunas comidas, no se venden cigarrillos y las propinas se entregan siempre en efectivo. A esto cabe sumar que no ha sido objeto de controversia que los pagos por medio del sistema Transbank corresponden, efectivamente, a operaciones del giro de la reclamante. VIGÉSIMO QUINTO: Que, finalmente, la reclamante reprocha al Servicio no considerar que el monto de débito fiscal declarado es superior al informado por Transbank S.A. Sin embargo, parece evidente que sólo parte de los servicios prestados por la reclamante en el período que interesa se cancelaron mediante tarjeta bancaria. Sin antecedentes que permitan establecer qué porcentaje de los pagos se hizo en efectivo, la suma total de débito fiscal resulta irrelevante. TERCERA CUESTIÓN: EMISIÓN DE DOCUMENTOS. VIGÉSIMO SEXTO: Que, previamente, es importante destacar que, conforme se señaló en el considerando sexto, la reclamante no ha cuestionado la veracidad de la información aportada por Transbank S.A. al Servicio de Impuestos Internos, esto es, no existe controversia en cuanto a que efectivamente dicha información corresponde a operaciones realizadas en el negocio por los montos y en las fechas allí indicados. Peculiaridades del giro de la reclamante. VIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, el reclamante argumenta que su negocio presenta condiciones particulares que deben considerarse para entender las inconsistencias detectadas por el Servicio. Éstas características serían comunes a todos los negocios de su giro. El Tribunal, atento a lo anterior, fijó como punto de prueba precisamente la eventual “Existencia de características propias de la actividad de la reclamante, que explican inconsistencias detectadas por el Servicio de Impuestos Internos, que originaron las Liquidaciones reclamadas” Corresponde, en consecuencia, analizar si a la luz de la evidencia aportada por las partes, este punto fue acreditado. VIGÉSIMO OCTAVO: Que, respecto a este punto, la reclamante aportó el testimonio de dos testigos que explotan operaciones análogas a la suya. A fojas 157 compareció doña Elisa Carrillo Neum, administradora de un Hostal de esta ciudad, quien señaló: “Declara: yo trabajo en el mismo rubro que Álvaro, trabajo en alojamiento en el Hostal bosque nativo, soy administradora. Nos pasó algo similar. La verdad es que en el rubro todos los empresarios solicitamos un pago anticipado para asegurar la reserva. En lo particular, mi negocio solicita un 30% del precio y la gente hace un depósito, y llegan al establecimiento un mes después por ejemplo, y ahí hacen el pago total de la estadía, entonces el 30% lo recibí en depósito, y el resto llegan y lo pagan con tarjeta. Y yo en los inicios hacia una boleta por el pago total de la estadía y siendo que tenía el 30% con depósito y el resto con Transbank y emitía una sola boleta. Después que me multaron me dijeron que tenía que hacer boleta por Transbank y otra por depósito. Llega un grupo de personas a veces y quiere factura por el total, pero tengo que explicarles que tengo que hacerles dos facturas, una por el depósito y otro por el pago efectivo posterior. Tengo que explicarles que no puedo, pero a ellos les complica porque tienen que rendir. Lo mismo me ha pasado con los grupos de familia, llega uno que paga una parte otro paga otra parte con distintos medios de pago y yo hacía una sola boleta por el total ahora tengo que darle boleta a cada uno”. A fojas 158, vuelta comparece doña Lisbeth Rosas Espinoza, dueña de un Hostal también de esta ciudad, quien interrogada al tenor del punto de prueba ya citado, sostuvo: “Declara: él vende servicios de alojamiento, sé que a veces dos amigos están en una misma habitación y uno paga con tarjeta de crédito y otro con efectivo y puede que Álvaro le dé solo una boleta o factura y ahí no coinciden. A veces pasa que nos depositan la primera noche como garantía de que el pasajero va a llegar y cuando el pasajero se va después de unas noches uno les hace una boleta por el total y ahí tampoco coincide la boleta con el voucher. El Tribunal pregunta: ¿Qué otra situación genera inconsistencia? Responde: Puede ser que alguien diga prepáreme la cuenta porque me voy temprano, uno le hace la factura en el momento, pero al final él paga al otro día y ahí no coincide. El Tribunal pregunta: A usted ¿el Servicio de Impuestos Internos la fiscalizó por esto mismo? Responde: Sí, también nos multaron por las mismas inconsistencia[s] y pagamos la multa” VIGÉSIMO NOVENO: Que, como se puede ver, ambas testigos explotan locales comerciales del mismo giro del reclamante. Asimismo, ambas refieren la mecánica de sus negocios que, como se aprecia, son similares a las indicadas en el reclamo. En este sentido, ambas indican que no es extraño que los documentos tributarios no coincidan con los voucher emitidos por Transbank S.A., por diversas razones, entre las que mencionan pagos anticipados por reserva, o en casos que dos personas que alojan en una misma habitación pagan por separado pero se les entrega un solo documento. TRIGÉSIMO: Que, adicionalmente, para acreditar cuáles son las características propias del negocio del reclamante que generan las inconsistencias, prestaron declaración doña Lucía Caro de la Barra y doña Rosa Avendaño Vera, empleadas del Hostal explotado por el reclamante, la primera desde el año 2008, la segunda desde el año 2011. En cuanto al punto de prueba ya citado la señora Caro, a fojas 153 expuso: “… pasa que llegan a una habitación cuatro personas, las cuatro pagan de forma distinta, entonces que hacíamos, los cuatro pagan con diferentes medios de pago, efectivo, tarjetas, y les dábamos una sola boleta, pero por eso no cuadra con el Transbank. Otro caso, la gente abona, están una semana y todos los días dejan 20 mil, 30 mil pesos y después se les hace la boleta por el total. O pagan con Transbank y en efectivo, y se les hace una sola boleta. Después de un tiempo las cosas cambiaron, ayer tres niñas me pagaron unas con tarjeta y otras en efectivo, y se les dio boletas a las tres niñas, lo que no hacíamos antes…” Por su parte, a fojas 155 vuelta, la señora Avendaño, quien explica que recibe pagos de los pasajeros sólo desde el año 2012, señaló: “El Tribunal pregunta: ¿Ha cambiado algo en el tiempo que usted lleva recibiendo pagos, en la forma en que opera el local al recibirlos? ¿Hay un cambio de procedimiento para registrar y emitir documentos? Responde: Yo diría que desde que empecé a recibir pagos no ha habido cambios. Pienso que siempre ha sido así. El Tribunal pregunta: ¿Puede explicarlo con más detalle? Responde: por lo que tengo entendido antes se daba boleta por el depósito, se daba a los dos días después la boleta, ahora se les da al tiro la boleta al pasajero cuando llega, antes parece que era distinto, pero cuando recibo yo los pago[s] no ha habido cambios, como me explicaron a mí lo hago (…) El Tribunal pregunta: ¿Qué pasa si sucede eso [varias personas hacen pagos parciales por el total de una habitación], pero algunos pagan con tarjeta y otros en efectivo? Responde: me toco así una vez, me pago la mitad con tarjeta y lo otro me lo pago en efectivo. Le di dos boletas. Me pago ambas cosas a la vez, y le di boleta por el voucher y el resto que me pago en efectivo con otra boleta”. TRIGÉSIMO PRIMERO: Que, de las declaraciones citadas en el considerando anterior es posible concluir que en el local del reclamante, durante el período reclamado, efectivamente se presentaban las situaciones que él explica en su reclamo como justificación de las inconsistencias entre las operaciones informadas por Transbank S.A. y sus documentos tributarios. En este sentido, la señora Caro explica con mayor detalle cuál era la operativa del negocio que genera esa inconsistencia, puntualizando que actualmente ya no funciona así el local. Por su parte, la señora Avendaño, da cuenta de ciertas situaciones que se producen en el local, como pagos parciales, depósitos, coincidiendo en ese punto con la otra testigo. Ahora, si bien, cuando ella recibe pagos y emite las boletas siempre hay una coincidencia entra ésta última y el voucher de Transbank, indica según lo que tiene entendido que antes eso no era así. Esto coincide con lo expuesto por la señora Caro que señala que ahora el local opera de forma distinta. TRIGÉSIMO SEGUNDO: Que, apoya la conclusión anterior lo declarado por el testigo de la reclamada, funcionario fiscalizador del Servicio de Impuestos Internos que realizó la fiscalización al reclamante. En efecto, el testigo reconoce que es posible que la inconsistencia detectada por el Servicio se deba a las particularidades del negocio que el reclamante alega. En este sentido, sostiene: “El Tribunal pregunta: usted señalo que en las liquidaciones se reconoce la casuística que informa el contribuyente. ¿Eso quiere decir que usted supone que en este tipo de negocios se produce este tipo de situaciones y en base a que lo sabe? Responde: claro que reconozco que en este tipo de negocios ocurre dicha casuística, por cultura general y por conocimiento personal, o por haber estado involucrado en este tipo de negocio alguna vez, pero nunca se cuestionó eso en la liquidación, nunca se puso en duda la existencia de esta casuística, lo que yo insistí, fue que el respaldo no existía, ¿cómo yo iba a dar por establecida tal realidad para cada operación por el solo hecho de decir que existía tal naturaleza en ese giro?” Es más, el testigo, con una claridad y sinceridad que corresponden a su función pública, reconoce que puede existir un porcentaje de operaciones que sí fueron documentadas, pero que atendido el contexto práctico del caso, son difíciles de determinar. Al respecto indica: “El Tribunal pregunta: si es que es efectivo que en este tipo de negocios ocurre este tipo de operaciones y el contribuyente lo reconoció, en la liquidación ¿es posible que haya montos que incluyan estas operaciones que están documentadas pero que no hay coincidencias con el listado transbank, aunque no se identifiquen? Responde: si, definitivamente, no podría yo establecer una cantidad de operaciones o de monto para decir: tales operaciones son ventas no documentadas y otras que si están documentadas pero que no pudo probar. Lo que se estableció en las liquidaciones fue que del total de las diferencias detectadas el contribuyente no logro acreditar la emisión del documento tributario correspondiente para cada una de esas operaciones. Naturalmente que eso incluye operaciones que sí podrían haber estado documentadas pero hasta ese momento no había como saber” TRIGÉSIMO TERCERO: Que, la absolución de posiciones del reclamante reafirma lo hasta ahora expuesto. Así, interrogado al tenor de las preguntas acompañadas por la reclamada en sobre cerrado, indicó que le intentó explicar al Servicio lo que ocurre en su negocio y que él cree también sucede en cualquier hostal u hotel del mundo. Esto es, que los clientes utilizan diversos medios de pago, combinados o no, que van abonando su estadía y que para reservar una habitación pagan con anterioridad. Así también, señala que el Servicio quiere que los montos de cada voucher de Transbank sean iguales en todos los casos a los montos de las boletas, pareciéndole que eso no se usa, al menos, por las hipótesis de pagos fraccionados, abonos parciales, entre otros. TRIGÉSIMO CUARTO: Que, en definitiva, en base a la prueba testimonial, tanto de la reclamante como de la reclamada, sumado a los dichos del reclamante, el Tribunal estima suficientemente acreditado que las particularidades del negocio en análisis implican la posibilidad de que existan inconsistencias entre las operaciones informadas por Transbank S.A. y sus documentos tributarios. Insuficiencia de antecedentes generales y necesidad de análisis particular. TRIGÉSIMO QUINTO: Que, conforme hasta lo acá expuesto, se encuentra establecido que, atendidas las peculiares características del giro de la reclamante, es posible que se presenten inconsistencias entre los registros de pago y la emisión de documentos. Ello, sin embargo, no permite establecer que en este caso particular ocurrió tal cosa ni, mucho menos, que las inconsistencias que fundan los cobros reclamados responden precisamente a esta circunstancia. Es más, atendido la cantidad de operaciones detectadas en cada uno de los meses que interesa, puede razonablemente suponerse que si bien es posible que parte de las inconsistencias se originen en estas especiales características del giro, es igualmente posible que otra parte de las inconsistencias se originen en que sencillamente no se emitieron los documentos tributarios. El Tribunal, en consecuencia, se encuentra en una situación peculiar. Razonablemente puede suponer que parte de las inconsistencias detectadas se origina en las características propias del giro de la reclamante, pero ante la ausencia de antecedentes adicionales aportados por las partes, no puede precisarlas. Al mismo tiempo, puede razonablemente suponer que otra parte de las inconsistencias responde, precisamente, a la falta de emisión de documentos, sin que tampoco pueda precisarlas. TRIGÉSIMO SEXTO: Que, en virtud del artículo 21 del Código Tributario ya citado, es al contribuyente a quien le corresponde desvirtuar, con prueba suficiente, los cobros del Servicio. Atendida la naturaleza del caso en estudio, el estándar de prueba requerido es el de mera prevalencia de posibilidades. Si el contribuyente no cumple con esta carga, no cabe sino confirmar los cobros. Este es, precisamente, el objeto y sentido de la carga de la prueba: asignar el riesgo de la insuficiencia de la prueba a una de las partes. No es suficiente, en consecuencia, que el contribuyente establezca que es posible que parte de los cobros se haya originado en las situaciones anotadas. El cobro se funda en una serie de inconsistencias entre los pagos recibidos en su negocio con los documentos tributarios emitidos en el mismo período. El contribuyente debe aportar prueba suficiente que permita aclarar cada una de estas inconsistencias. Si no lo hace, el cobro deberá mantenerse y, el reclamo, rechazarse. En tal sentido, adquiere relevancia los dos primeros puntos de prueba fijados por este Tribunal a fojas 52, esto es: “Realización, por parte de la reclamante, de operaciones gravadas con el Impuesto a las Ventas y Servicios, por los montos y con las fechas detalladas en las Liquidaciones de Impuestos reclamadas”; y, “Emisión, por parte de la reclamante, de documentación tributaria pertinente por las operaciones señaladas en el punto anterior. TRIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, al respecto, interesa analizar si la reclamante podía razonablemente aportar antecedentes adicionales que permitieran establecer, para cada operación, la emisión del documento tributario correspondiente. El punto es relevante porque no obstante la existencia de una carga probatoria legal, una mínima consideración de justicia material obliga al Tribunal considerar cuidadosamente el evento de que una de las partes se vea en la imposibilidad real y práctica de probar un determinado hecho. TRIGÉSIMO OCTAVO: Que, en razón de la prueba aportada por las partes, aparece que el reclamante efectivamente podía probar la emisión de las boletas y facturas para cada una de las transacciones realizadas por medio del sistema Transbank. El negocio del reclamante, como es habitual en su giro, cuenta con documentos de control interno que permiten vincular cada uno de los pagos con la emisión de la correspondiente boleta o factura. Así se desprende de los testimonios de las empleadas del negocio señora Caro y señora Avendaño, quienes señalan que todo lo que acontece en el local, incluidos los pagos, son registrados en un cuaderno, y en una planilla denominada malla. Ambas testigos explican cómo, a partir de lo que ahí se registra, es posible saber qué pasajero del Hostal ha pagado y cuánto ha pagado, de tal forma que revisando esos documentos pueden saber por qué monto deben hacer la boleta o factura correspondiente. TRIGÉSIMO NOVENO: Que, atendido lo anterior, el Tribunal decretó a fojas 210, como medida para mejor resolver, la confesión judicial del reclamante, precisamente con el objeto de aclarar si en su caso se contaba con estas planillas y respaldos y si, a partir de ellas, era posible establecer uno a uno los documentos tributarios emitidos a propósito de cada uno de los pasajeros y transacciones. El reclamante, a fojas 212, señaló que efectivamente utiliza una malla y un cuaderno que, en conjunto, permitían relacionar cada pago con cada pasajero y transacción. Sin embargo, agregó que transcurridos algunos meses, periódicamente, traspasa los datos más importantes de la malla y el cuaderno a una planilla en su computador y luego los destruye, sin que quede registro de las formas de pago de cada cliente, sino sólo los totales mensuales. Explica que, al no ser documentos legales, entiende que no estaría obligado a conservarlos, aunque igualmente se ocupa de respaldar la información relevante. CUADRAGÉSIMO: Que, si bien la destrucción de los antecedentes probatorios no modifica la carga de prueba legal que pesa sobre la reclamante, especialmente si se considera que la ley no restringe los medios de prueba de que puede valerse, sean o no obligatorios desde el punto de vista tributario y que las peculiaridades de las transacciones hacía recomendable mantener tales registros para enfrentar eventuales revisiones; el Tribunal no puede desconocer que los períodos tributarios revisados corresponden al año comercial 2010 y que la fiscalización se inició recién en marzo de 2013. El Servicio puede, desde luego, iniciar sus procesos de fiscalización finalizando los plazos legales de prescripción, pero parece evidente que esta circunstancia explica razonablemente la ausencia de mayores elementos probatorios por parte del contribuyente, especialmente si se trata de documentos adicionales a los tributarios y no existe norma alguna que obligue a mantenerlos. CUADRAGÉSIMO PRIMERO: Que, en razón a lo expuesto en este apartado, y no obstante que la carga de la prueba es del reclamante, el Tribunal entiende que debe analizar cuidadosamente, uno a uno, los elementos liquidados, y determinar si las explicaciones dadas por el reclamante para cada caso son suficientemente razonables para que, sumados a lo señalado más arriba respecto a las características de su negocio, lleven a este Tribunal a tener por aclaradas las diferencias. Este análisis, aunque necesariamente particular y detallado es, a juicio del Tribunal, la única forma en que, considerando las peculiaridades del caso, puede arribarse a una decisión que satisfaga los principios de justicia material a que aspira la jurisdicción tributaria. Análisis particular. CUADRAGÉSIMO SEGUNDO: Que, tanto el reclamante al interponer el reclamo, como la reclamada durante el término probatorio, acompañaron el Anexo N° 1 a la Hoja de Trabajo N° 2 adjunto a la liquidación de impuesto. En esta planilla se identifican 110 operaciones realizadas con Transbank en el Hostal del reclamante, asignándosele un número correlativo que se denomina elemento. Por cada operación, el contribuyente indicó una boleta o factura, así como una explicación. La explicación corresponde a una sigla que a su vez corresponde a una hipótesis común en el negocio del reclamante. Todo lo anterior aparece detallado en la respuesta a la Citación, acompañada a fojas 91. CUADRAGÉSIMO TERCERO: Que, en primer lugar, cabe referirse a los 18 elementos respecto de los cuales la reclamante plantea la existencia de un “error humano” y las 3 respecto de las cuales no plantea explicación alguna. Estos son, respectivamente, los elementos N° 11, 30, 35, 40, 48, 59, 66, 68, 85, 87, 91, 93, 94, 95, 100, 108, 109, 110; y 8, 76, 103. Respecto a los elementos relacionados con un “error humano”, la reclamante ni siquiera propone una boleta o factura asociada. Al respecto, si bien el reclamante en su absolución de posiciones de fojas 160 explica que en esos casos no está aceptando necesariamente no haber emitido una boleta o factura, lo cierto es que este Tribunal no puede sino entender que respecto de ellas simplemente no existe explicación que permita acoger el reclamo. En relación a los 3 elementos respecto de los cuales no hay asociado ningún documento tributario, la conclusión no puede sino ser la misma por lo que a su respecto se rechazará el reclamo. CUADRAGÉSIMO CUARTO: Que, en segundo lugar, existen elementos en los cuales el monto de la operación informada por Transbank S.A. coincide con el de la boleta asociada pero, en cambio, las fechas de emisión del voucher y del documento tributario difieren. Estas operaciones corresponden a los elementos N°9, 17, 26, 31, 34, 54, 60, 77, 78, 84, 106 y 107. La explicación que la reclamante entrega para estas inconsistencias, en la mayoría de los elementos, es que hubo un abono parcial. Esto es, según la explicación del contribuyente, estas inconsistencias reflejan el hecho de que en su giro habitualmente los clientes abonan cada cierto número de noches parte del precio final, emitiéndose el último día un documento por el total. Sin embargo, luego de analizar atentamente los antecedentes acompañados en la causa, el Tribunal arriba a la conclusión de que esta explicación, en el contexto del caso en estudio, no es convincente. Si la boleta y factura tiene el mismo monto que el voucher, mal pudo tratarse de un abono parcial. Un abono parcial, conforme a la explicación de la propia reclamante implica varios pagos parciales que culminan, el día del pago final con la emisión del documento por el total. Esto es inconsistente con un documento equivalente al total, aunque con fecha distinta al pago. Lo anterior, sin perjuicio de que esta emisión implica una infracción pues el contribuyente está obligado a emitir la boleta al momento del pago del servicio. Algunos ejemplos resultan ilustrativos. En el caso de los elementos 31 y 84 la boleta fue otorgada con 12 y 17 días de retardo respectivamente. La reclamante indica que corresponde a un abono por reserva, sin embargo, tampoco es razonable la explicación pues lo lógico es que si la boleta se emite con tantos días de retraso se deba a una reserva pagada mediante transferencia electrónica o depósito bancario. La utilización de Transbank implica un pago presencial, por lo que la boleta debió ser entregada en el momento del pago y no a los días después. En cuanto al elemento 106, los montos se corresponden y se indica que es un pago normal, pero la factura habría sido emitida con un día de anticipación. Si bien, el artículo 55 del Decreto Ley 825 señala que la factura puede emitirse durante el período tributario en que se perciba, lo cierto es que el contribuyente no dio explicación alguna para sostener por qué la habría emitido antes del pago. En el caso del elemento 54, la situación es similar, pues la boleta se habría emitido 11 días antes del pago indicando que corresponde a un abono parcial. En este caso, no sólo no existe un antecedente que explique por qué se emitiría una boleta con tanta anticipación, sino que además, se infringe el inciso 7° del artículo 55 del Decreto Ley, que obliga al contribuyente a emitir la boleta por prestación de servicios al momento de percibir el pago. Desde luego, en todos estos casos es posible imaginar alguna explicación que dé cuenta de las diferencias. En el caso de los elementos 31 y 84 es posible que la reserva la haya pagado dos semanas antes un conocido o amigo del cliente que vivía en Valdivia; en el caso del elemento 106 es posible que la factura se haya emitido un día antes porque luego de emitido el documento se detectó que el dispositivo Transbank no funcionaba lo que sólo pudo arreglarse al día siguiente; en el caso del elemento 54 podría pensarse en un cliente que realizó una reserva para otra persona dejando un cheque en garantía por el cual se le dio la boleta, y en cuanto la persona a quien se le hace la reserva, paga ésta, se le devolvió el documento a quien lo dejo en garantía. Sin embargo, aunque para cada caso pueda imaginarse una explicación que dé cuenta de las diferencias, ello no es suficiente para concluir que el contribuyente ha aportado antecedentes suficientes para establecer el sustento de su reclamo o desvirtuar el del cobro. Tales hipótesis, aunque posibles, son improbables y el contribuyente no ha aportado antecedente alguno que las establezcan. Dentro del análisis de mera prevalencia aplicable en la especie, los elementos de juicio permiten sostener, con mayor grado de probabilidad, que efectivamente, en estos casos, se realizó una operación gravada sin que se emitiera el documento tributario correspondiente. En consecuencia, en el caso de los elementos en que los montos se corresponden con un documento tributario, pero no su fecha de emisión, el Tribunal rechazará el reclamo. CUADRAGÉSIMO QUINTO: Que la reclamante además indica 4 elementos como casos en que la factura se emitió durante el período tributario correspondiente. En efecto, y conforme dispone el artículo 55 del Decreto Ley 825, en el caso de los servicios las facturas deben emitirse dentro del periodo tributario correspondiente. En primer lugar, respecto del elemento 62, el monto coincide aunque aparece emitida un día después de la transacción. Atendido lo expuesto el Tribunal respecto al momento en que estos documentos deben emitirse, se tendrá esta diferencia por aclarada. En segundo lugar, existen 3 casos en que el contribuyente indicó que existió un pago normal, y por tanto la inconsistencia se generaría sólo por la fecha de emisión de la factura. Se observa que en los 3 casos existe una leve inconsistencia entre el monto de la factura y del voucher. En el caso del elemento 28 y 29 hay una diferencia de $39, y en el elemento 55 de $1. Aunque efectivamente en este caso los montos no coinciden, el Tribunal entiende que probablemente se trate de simples errores en la emisión de los documentos, por lo que estimará establecida en estos casos la emisión de los documentos correspondientes. CUADRAGÉSIMO SEXTO: Que, existen elementos en los cuales no existe coincidencia ni de monto, ni de fecha de emisión entre los documentos tributarios y las operaciones Transbank. Estos casos, corresponden a los elementos N° 1, 4, 6, 7, 13, 14, 15, 16, 20, 21, 24, 25, 27, 32, 41, 42, 43, 46, 53, 57, 58, 61, 67, 73, 75, 80, 81, 82, 83, 90, 92, 98, 99, 101 y 102. A juicio de este Tribunal, en esos casos no es suficiente la explicación dada por el contribuyente en la respuesta a la Citación, ni tampoco haber acreditado que en su Hostal se realicen normalmente pagos fraccionados, abonos parciales, pagos Split y similares. En efecto, no existe evidencia tal que permita concluir que esas boletas y facturas efectivamente se corresponden con pagos con tarjetas bancarias pudiendo serlo también para pagos en efectivo, con cheque, o mediante transferencias electrónicas o depósitos bancarios. Es más, en el caso de los elementos N° 15, 73, 101 y 102, la boleta se habría emitido con anterioridad al pago, sin que los montos coincidan por lo que es difícil aceptar que el pago se haya efectivamente documentado con la boleta consignada. En el caso de los elementos N° 13 y 14 se aprecia que están asociados con una misma boleta, cuyo monto coincide con la suma de ambas operaciones, sin embargo, la fecha de las operaciones no coincide con la de la boleta, siendo esta última emitida dos días después, por lo que parece poco probable que un pago en que se entera el total del precio sea documentado en un momento distinto. En tanto, en el caso de los elementos N° 27, 67, 90, 98, entre otros, no coinciden ni las fechas ni los montos, los que son inferiores al precio indicado en la boleta lo que dificulta asociarlos entre sí. También en estos casos es posible imaginar hipótesis que expliquen las inconsistencias. Es posible, por ejemplo, que en el caso de los elementos N° 15, 73, 101 y 102, en una acción poco rigurosa por parte del contribuyente, éste hubiere dado una boleta por el total de la habitación, y el cliente haya pagado ese precio parcialmente, con posterioridad a la emisión del documento; es posible que en el caso de los elementos N° 13 y 14 los clientes hayan pagado el total de su estadía el día de su llegada, y la boleta se haya emitido el día de su partida; y es posible que en el caso de los elementos N° 27, 67, 90, 98, tal y como explicó el reclamante, se trate de abonos parciales y que la boleta se haya emitido el último día de la estadía, al momento de enterarse el saldo del precio. Sin embargo, aunque estas explicaciones sean posibles, resultan improbables y no existen otros antecedentes que las confirmen. En consecuencia, los elementos enumerados en este considerando no se entenderán justificados y el reclamo será, a su respecto, rechazado. CUADRAGÉSIMO SÉPTIMO: Que, existe un grupo de elementos en que la fecha de la operación coincide con la fecha de emisión de la boleta o factura asociada, pero los montos indicados en cada operación no coinciden con el documento indicado por el reclamante. De esos elementos, la mayoría corresponde, de acuerdo a las explicaciones del contribuyente, a pagos fraccionados, esto es, casos en que clientes de una o más habitaciones pagan cada uno por su parte y se emite un solo documento. El resto de los casos correspondería a abonos parciales. No escapa al Tribunal que es posible que en estos casos los documentos correspondan a otras operaciones, pagadas en efectivo y que, en consecuencia, también en estos casos no se haya emitido la documentación tributaria correspondiente. Sin embargo, teniendo en cuenta las particularidades del negocio, acreditadas en este juicio, y la exigencia probatoria de mera prevalencia, este Tribunal considera que en dichos casos es posible concluir, razonablemente, que la boleta y factura signada fue emitida por esa operación. Cabe precisar que la explicación específica que el contribuyente entrega para cada elemento no es determinante en este punto, pues como él mismo señala en su declaración, tales explicaciones sólo tienen un carácter aproximativo. Los elementos aceptados corresponden a los siguientes: N° s 2, 3, 5, 10, 12, 18, 19, 22, 23, 33, 36, 37, 38, 39, 44, 47, 49, 50, 51, 56, 63, 64, 69, 70, 71, 72, 74, 79, 88, 89, 96, 97, 104 y 105. En todos ellos, se aprecia que el monto del voucher es inferior al monto de la boleta o factura, circunstancia que es consistente con los abonos parciales y pagos fraccionados que el reclamante explicó. A su vez, la diferencia que resulta entre ambos montos corresponde normalmente a un tercio del monto de la boleta, o a la mitad del monto de la boleta, o en otros casos a diferencias de monto que en el contexto de los pagos parciales se entienden razonables. Sin perjuicio de lo anterior, en el caso de los elementos N° 52 y 86, si bien cumplen el criterio adoptado, no se entiende como la diferencia entre el monto pagado y el monto registrado en la boleta podría obedecer a una de las hipótesis comerciales del reclamante. En el primer caso la diferencia es de $500 y en el segundo de $700. Por ello, y aun cumpliendo el criterio establecido por este Tribunal, esos elementos no serán considerados. CUADRAGÉSIMO OCTAVO: Que, finalmente, en el Anexo N° 1 a la Hoja de Trabajo, también están incluidos dos elementos respecto de los cuales no existen objeciones por parte del Servicio. En esos casos, la explicación dada por el contribuyente fue satisfactoria, por lo que el Servicio los concilió. Estos elementos corresponden al N° 45 y 65. CUADRAGÉSIMO NOVENO: Que, los demás medios de prueba acompañados por las partes no alteran las conclusiones alcanzadas. QUINCUAGÉSIMO: Que, por lo anterior, y en base a todos los antecedentes aportados al juicio, y las conclusiones a que ha arribado este Tribunal, el reclamo será acogido sólo respecto de los elementos enumerados en los considerandos cuadragésimo quinto y cuadragésimo séptimo, con excepción, en este caso, de los elementos 52 y 86. Y considerando, además, lo dispuesto en los artículos 21, 124 y 132 inciso 10 y 11° del Código Tributario, artículos 52, 53 y 55 del Decreto Ley N° 825 sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil, y la Ley Orgánica de los Tribunales Tributarios y Aduaneros, contenida en el artículo primero de la Ley N° 20.322, que Fortalece y Perfecciona la Jurisdicción Tributaria y Aduanera. SE RESUELVE: 1.- HA LUGAR EN PARTE a la reclamación tributaria interpuesta por don ÁLVARO JOSÉ RIQUELME MARINKOVIC, RUT N° 12.080.169-4 sólo en cuanto se deja sin efecto la liquidación respecto a los siguientes elementos: N°s 2, 3, 5, 10, 12, 18, 19, 22, 23, 28, 29, 33, 36, 37, 38, 39, 44, 47, 49, 50, 51, 55, 56, 62, 63, 64, 69, 70, 71, 72, 74, 79, 88, 89, 96, 97, 104 y 105. 2.- CONFÍRMENSE en lo demás, las Liquidaciones de Impuestos N° 16068, 16069, 16070, 16071, 16072, 16073, 16074, 16075, 16076, 16077 y 16078, emitidas y notificadas con fecha 10 de julio de 2013, por la XVII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos. 3.- NO SE CONDENA en costas a la parte reclamante, ni tampoco a la parte reclamada por no haber sido totalmente vencidas en el juicio. Notifíquese a la parte reclamante por carta certificada. Certifíquese el envío de la carta. Notifíquese a la parte reclamada mediante la publicación de la presente resolución en el sitio de Internet del Tribunal. Dese aviso por correo electrónico a las partes que lo hayan solicitado. Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. RUC: 13-9-0002059-1 RIT: GR-11-00046-2013 Proveyó don Hugo Osorio Morales, Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Ríos. Autoriza doña Vanesa Vidal Chavarría, Secretaria Subrogante del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Ríos.