Reclamo tributario: liquidación

CAUSA : “MONTOYA PEREDO, ERNESTO CON S.I.I” RUC Nº : 17-9-0001271-3 RIT N° : GR-19-00044-2017 Rancagua, VEINTISIETE DE MARZO DOS MIL VEINTE I. VISTOS: UNO. La presentación de fojas 1, de don Mauricio Calvo Arellano, RUT N°10.541.810-8, Abogado, en representación de don ERNESTO MONTOYA PEREDO, RUT N°5.752.899-0, ambos domiciliados en calle Bueras N°359, Oficina 812, comuna de Rancagua, por la que reclama en contra de las Liquidaciones N°250 a la N°252, y de la Resolución de N°264, todas de fecha 28 de julio de 2017, emitidas por el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, en adelante indistintamente denominado como el “Servicio”, o el “SII”, solicitando dejarlas sin efecto, con costas. El actor funda su reclamo en los argumentos de hecho y de derecho que resumidamente se exponen a continuación. En un primer capítulo, denominado “ANTECEDENTES DE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS RECLAMADOS”, el reclamante expone que sus declaraciones anuales de impuesto a la renta correspondientes a los años tributarios 2014, 2015 y 20161 fueron fiscalizadas respecto de los gastos efectivos que disminuyeron la base imponible del impuesto Global Complementario. Así, se refiere a la Citación N°71 emitida al efecto, y a la respuesta de la misma, en que mantiene su posición respecto de los gastos asociados a las inscripciones en el Servicio de Registro Civil2, pero reconoce las diferencias determinadas respecto de los gastos de asesorías, reconociendo a su vez, la necesidad de rectificarse éstos últimos. Se refiere a su vez, a las Liquidaciones reclamadas, las diferencias determinadas en cada una de ellas, y el tipo y naturaleza de los gastos que por ellas se rechazan. Alude también, a la resolución reclamada, por la que se rechazó la devolución solicitada respecto del AT 2014, dado que conforme al mérito de la Liquidación N°250, y el monto de gastos que por ella se rechazan, la autoridad determinó diferencias de impuestos a pagar para dicho periodo, por lo que no quedó saldo alguno que devolver. Luego en un segundo apartado denominado “CONCEPTOS QUE SE RECLAMAN” el actor justamente se refiere a ellos. 1. Para los efectos de esta sentencia en lo sucesivo el Tribunal podrá referirse indistintamente a los años tributarios 2014, 2015 y 2016, como los “AT 2014”, “AT 2015” y “AT 2016”. 2. Para los efectos de esta sentencia en lo sucesivo también denominado simplemente como “Registro Civil”. Así, explica los ítems y partidas que se reclaman de cada liquidación, y de la resolución respectiva. A este respecto se debe tener presente, que por presentación de fojas 68, la reclamante se desistió parcialmente del reclamo, desistiéndose de todas sus alegaciones relativas a la prescripción respecto de la Liquidación N°250, así como de la Resolución N°264. Del modo expuesto, y conforme a la aludida presentación, el reclamo quedó limitado a las Liquidaciones 250, 251 y 252, y sólo respecto de la procedencia de los gastos por inscripciones en el Registro Nacional de vehículos motorizados y por inscripciones y alzamientos en el registro de Prendas. Luego en otro capítulo de su libelo, el contribuyente se refiere a los fundamentos para la procedencia de los gastos respecto de los conceptos referidos anteriormente. De este modo explica que es un abogado, que ejerce la función de Notario Publicó en la ciudad de Rancagua, y que ha optado por declarar sus ingresos efectivos, llevando contabilidad para acreditar éstos y los gastos deducibles de la base imponible de impuesto, conforme a las normas de la Ley sobre Impuesto a la Renta3, para efectos de su declaración de impuesto a la renta. Dentro de estos gastos, indica, se comprenden aquellos incurridos al requerir del Registro Civil las diversas inscripciones relacionadas con las transferencias de vehículos motorizados, y de inscripciones y alzamiento de prendas sin desplazamiento. Señala, además, que desarrolla su actividad conforme a las normas del Código Orgánico de Tribunales, también denominado como el “COT”, artículo 42 de la ley N°18.290 y artículo 24 de la Ley sobre Prendas sin desplazamientos, contenida en el artículo 14 de la Ley N°20.190. En este contexto expresa, que por los diversos trámites que debe realizar en el marco de la normativa aludida, como lo son autorizar las firmas de las partes en una transferencia de vehículos motorizados y lo propio respecto de la celebración de actos jurídicos en los que se constituyan o se alcen prendas sin desplazamiento, se cobra como una gestión única por la Notaria, es decir, se cobra una suma total que incluye autorización de firmas, otorgamiento de documentos, tramitación de la inscripción en el Servicio de Registro Civil, más los derechos asociadas a ella. En relación con lo anterior, expone, que la Notaria no se encuentra obligada a desagregar o detallar en sus boletas de honorarios las cantidades que se cobran. En consecuencia, la pretensión del Servicio de Impuestos Internos que se encuentra implícita principalmente en los fundamentos de la liquidación, en orden a que se debieran separar o desagregar los conceptos por los 3. En lo sucesivo también denominada como la “LIR”. cuales se cobra, y emitir comprobantes o llevar registros especiales para acreditar cada concepto carece de sustento legal y reglamentario. Luego detalla, los actos vinculados a los desembolsos cuestionados por la autoridad, reiterando que se vinculan a actuaciones que obligatoriamente debe realizar la Notaría. Al efecto se refiere a los siguientes: a) Transferencias de vehículos motorizados, para lo cual cita el artículo 36, inciso 5° de la Ley N° 18.290, y argumenta lo siguiente para sustentar su posición, a saber: - Conforme a la norma, cuando los títulos de transferencias de vehículo sean autorizados por un Notario público, es él quien deberá requerir la inscripción ante el Registro Civil; - El acto de requerir la inscripción ante el Registro de Vehículos Motorizados no es gratuito, ya que el Registro Civil se encuentra autorizado a cobrar derechos por ello, específicamente aquellos dispuestos en el Decreto N°856 del año 1991, del Ministerio de Justicia, con relación al Decreto 1.111 de 1984, del mismo Ministerio. - Al ser deber del Notario requerir la inscripción, es él quien debe pagar los derechos ante el Registro Civil. Si no lo hace, incumple sus funciones. - Lo anterior se refuerza al revisar la historia de la ley N°19.841, para lo cual alude a la intervención del Senador don Jovino Novoa, relativa a la obligación del Notario de requerir las inscripciones, citando parte de sus intervenciones. - Según lo anterior, el Notario, cobra una suma única como honorario, que comprende la autorización de las firmas y la realización de los trámites pertinentes, por lo que dicha cantidad es constitutiva de ingreso bruto para efectos de su declaración de impuesto. - Luego concluye, que es claro, el detrimento patrimonial que soporta por los pagos de las inscripciones, siendo ello una consecuencia que se genera dentro de su giro como Notario. b) Inscripción y alzamiento de prendas sin desplazamiento. Al efecto cita la norma del artículo 24° de la Ley sobre Prendas sin desplazamiento, que se contiene en el artículo 14° de la Ley N°20.190, y argumenta lo siguiente para sustentar su posición, a saber: - De la norma aludida se deriva la obligación del Notario para requerir las inscripciones respectivas. - Se deriva también la responsabilidad civil y disciplinaria del Notario, en caso de omisión de las diligencias correspondientes, conforme al inciso tercero del artículo 24°, lo que, en su opinión, deja en evidencia su obligación de requerir la inscripción de los instrumentos respectivos. - El Servicio de Registro Civil, está facultado para cobrar los derechos de las inscripciones respectivas conforme se desprende del artículo 28 de la ley referida. - Si no se efectúa el pago respectivo al Registro Civil, no se puede realizar la inscripción correspondiente. - La inscripción de la prenda o su alzamiento, se realiza, por regla general, en forma electrónica, requiere necesariamente del pago de los derechos correspondientes. En consecuencia. ambos actos envío o requerimiento, y pago son inseparables, de lo que se deriva que tales desembolsos son necesarios y obligatorios para el Notario, dentro del desarrollo de las actividades de su giro como funcionarios auxiliares de la administración de justicia. Prosigue su relato señalando, que, en relación a las inscripciones de los actos referidos, no resulta posible separar el requerimiento de inscripción, de los pagos de los derechos, pues no se puede solicitar la inscripción sin efectuar el pago. De esta forma no existe una distinción entre los conceptos de "requerimiento” y “pago" pues en la realidad, al momento de requerir los trámites debe efectuarse su pago. El obligado al pago es en consecuencia quien realiza materialmente el trámite correspondiente. Agrega también, que la forma de acreditar los pagos es a través de los comprobantes que el mismo Registro Civil otorga al efecto. En ellos consta el monto de los derechos cobrados y la identificación de las partes. Se refiere a continuación, en el punto 24) de su escrito, a que, el principal motivo que tuvo la autoridad para rechazar los desembolsos, estuvo dado por no considerarlos necesarios para producir la renta, lo que no comparte para nada, estimando que ha habido una errada apreciación tanto del derecho como de los hechos. Posteriormente, en el capítulo de los “Fundamentos de Derecho”, el actor justamente se refiere a ellos. Así, en primer lugar expresa, que la controversia principal entre las partes, se refiere a determinar si los desembolsos incurridos por el Notario, en razón de las inscripciones ante el Registro Civil, asociadas a transferencias de vehículos, e inscripciones y alzamientos de prendas sin desplazamientos, constituyen gastos aceptados para su actividad de Notario Público, reiterando que en su opinión, la deducción de dichos desembolsos, son plenamente procedentes a la luz del artículo 31 de la “LIR”, concurriendo en la especie todos los requisitos previstos por la ley para su deducción de los ingresos brutos, por cuanto tienen directa relación del giro con el negocio; son inevitables y obligatorios; se vincula el gasto con la renta obtenida; y estos se encuentran pagados y/o adeudados en el ejercicio respectivo. Al efecto el contribuyente analiza en detalle cada uno de los requisitos anteriores, explicando en cada caso, porqué en su opinión, los desembolsos respectivos, si cumplen con tales requisitos. Así, respecto de la “vinculación con el giro del negocio”, entre otros argumentos, señala que al tratarse los tramites de inscripción en el Registro Civil, de tramites ordenados por ley, no puede sino concluirse que se relacionan con el giro de su actividad. Dice, además, que en las visitas respectivas que realiza la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Rancagua, nunca se le ha reprochado nada a su forma de actuar en la materia. En cuanto al requisito de lo “inevitable y obligatorio del gasto”, expone que al no ser voluntario el pago de las tasas ante el Registro Civil, estando él obligado a hacerlo, según normas que indica, no puede sino concluirse que la inscripción y pago le resulta obligatorio e inevitable para el ejercicio de su función. Respecto del requisito de la “vinculación del gasto con la renta obtenida”, dice que el pago de los derechos ante el Registro Civil, se vincula de forma necesaria con las rentas que percibe el Notario, ya que él, es remunerado por las actuaciones que realiza conforme a la ley, las que debe cobrar a los interesados. Agrega también, por las razones que detalla que, lo argumentado por la autoridad, en relación a la Circular N°21, de 1991, no es correcto, dado que la ley no le obliga a llevar registros especiales con provisiones de fondos, ni tampoco a generar documentación de recepción de dinero o rendiciones de cuenta. Luego, en relación al requisito de que los gastos se encuentren “pagados y adeudados en el ejercicio”, dice que los desembolsos por las inscripciones y prendas, que se registran en la contabilidad fueron efectivamente pagados en el ejercicio, ya que al tratarse de una “tasa” esta se paga al momento de ser requerida, sin que se pueda posponer su pago, si se requiere la inscripción. Finalmente, el reclamante concluye su presentación señalando que resulta evidente la procedencia de la deducción como gasto de los desembolsos incurridos en las inscripciones en el Registro Civil de las transferencias de vehículos motorizados, y de las constituciones y alzamientos de prendas, razón por la cual, las liquidaciones reclamadas, deben ser dejadas sin efecto en todas sus partes, con costas. DOS. La Presentación del Servicio de fojas 42, por medio de la cual don Claudio Ambiado Araya, Director Regional de la VI Dirección Regional Rancagua del Servicio, domiciliado para estos efectos en Calle Estado N°154, Rancagua, asume representación y confiere patrocinio y poder a los abogados que indica. TRES. La presentación de fojas 46, también del Servicio, por la cual contesta el reclamo, solicitando su total rechazo, con costas. La autoridad funda su presentación, en los argumentos de hecho y de derecho que se exponen a continuación. La autoridad luego de referirse a los antecedentes de hecho que originan el reclamo y a los argumentos esgrimidos por la reclamante, en los capítulos I y II de su presentación, destina el capítulo III, justamente para contestar el reclamo. Así, y refiriéndose a la fundamentación del gasto, expuesta por la contraria, en síntesis, señala que, el reclamante es Notario Público en la ciudad de Rancagua, y dentro de su función pública le corresponde realizar ante el Registro Civil, las inscripciones de las transferencias de vehículos motorizados, y las inscripciones y alzamientos de prendas sin desplazamiento, para lo cual al generarse alguno de estos trámites, entrega una boleta, que comprende el total de las actuaciones que realiza la notaría, como confección del contrato, autorización de las firmas y tramitación de las inscripciones. Luego debe realizar la inscripción ante el Registro Civil, debiendo pagar previamente el derecho o arancel que esa institución se encuentra autorizada a cobrar. De este modo expresa, que la controversia surge, debido a que el reclamante contabiliza como gasto el dinero destinado al pago de la inscripción respectiva en el Registro Civil, lo cual fue rechazado por la liquidación reclamada. En el marco de lo anterior, indica el Servicio, que se debe tener presente, que el beneficiario con la incorporación a un registro público de los actos de transferencias de vehículos e inscripciones de prendas, son los particulares que intervienen en dichos actos, objeto de inscripción, siendo en ellos donde se radica la obligación de pagar la tasa correspondiente al Registro Civil por realizar esta gestión, sin perjuicio de que la ley, con el objeto de facilitar la recaudación, le encomiende a un tercero, en este caso el Notario, la responsabilidad de pagar la tasa previamente establecida, no éste siendo el interesado en el negocio ni el sujeto directamente obligado a su pago, por lo que difícilmente tales desembolsos pueden constituir un gasto para él. A fin de reforzar su posición el Servicio, cita causa de este Tribunal RIT GR-19-00008-2014, entre las mismas partes y caratulada al igual que ésta -–entiende el Tribunal que la autoridad se refiere a la Sentencia Definitiva dictada en dicha causa-- en la que respecto del mismo contribuyente y por circunstancias de hecho prácticamente idénticas, el Tribunal confirmó el criterio antes expuesto. Al efecto, reproduce íntegramente el Considerando Décimo Segundo del fallo en cuestión. Agrega el ente público que, un aspecto clarificador al respecto, dice relación con el trámite de inscripción de vehículos motorizados, ya que el inciso 5° del artículo 36° de la Ley 18.290 dispone que "En los casos en que el titulo traslaticio de dominio sea autorizado por el notario u otro ministro de fe, este deberá requerir la inscripción a costa del adquirente, en el plazo señalado en el inciso anterior”. Así concluye, que la ley es clara en cuanto a que la inscripción que debe realizar el Notario es a costa del adquirente, es decir, quien realiza un contrato en la notaria debe proveer los fondos necesarios para que el notario pueda solicitar la inscripción respectiva en el Registro Civil. Este pago como se señaló, no es con detrimento al patrimonio del Notario, sino que es a costa del adquirente, en consideración a que tributariamente hablando y de acuerdo a la normativa citada, él no es el sujeto obligado al pago de la tasa para concretar el trámite ante el Registro Civil, sino que el financiamiento se solicita a la persona que está interesada en la gestión y es esta última la que tiene una disminución de su patrimonio, no así el reclamante. El que asume el costo del trámite es el interesado, no el Notario, ya que el cumple una función de recaudación. A mayor abundamiento agrega, que los tramites respectivos de inscripción ante el Registro Civil, no se realizan por parte del Notario, sin que la persona interesada en realizar la gestión, no pague previamente por ello, lo que confirma la circunstancia de la no existencia de detrimento patrimonial para el reclamante. Al efecto, la autoridad recurre nuevamente a la sentencia referida, citando y reproduciendo su Considerandos Décimo Cuarto y Décimo Quinto. Expresa también la autoridad, que como bien se expuso en las liquidaciones objetadas, la obligación del Notario es requerir la inscripción, para lo cual debe solicitar el monto correspondiente al particular interesado en el trámite. Esta cantidad no ingresa al patrimonio del reclamante y, en consecuencia, no puede ser un gasto dado que el detrimento patrimonial, que naturalmente produce el gasto en quien lo incurre, no se produce en este caso, por no haber ingresado dichos montos al patrimonio del reclamante. Este dinero no se puede considerar como un ingreso bruto, así como tampoco el pago que se realiza en el Registro Civil se puede considerar un gasto, ya que no cumple los requisitos para ello, puesto que no es necesario para producir la renta ni obligatorio. La obligatoriedad del pago es para el solicitante, quien debe proveer de los fondos necesarios al notario para realizar el trámite requerido ante el Registro Civil. En relación a la aplicación de la Circular N°21 de 1991, respecto de la cual, el reclamante cuestiona su procedencia, expresa la autoridad, que el actor hace una lectura errada de la misma, ya que confunde los dos párrafos citados en su reclamo. Así, indica, que el primer párrafo es el aplicable al caso, ya que se trata de sumas recibidas de los clientes destinada a financiar determinados gastos, no constituyendo tales cantidades ingresos brutos. Dice, además, que en la especie no es aplicable el segundo párrafo ya que se refiere a un reembolso de gastos, es decir, un acto posterior, donde el cliente reembolsa un gasto realizado por un contribuyente, el cual no es el caso de la Notaria, ya que cobra anticipadamente el dinero para realizar la inscripción, respecto de montos que son fijos, de acuerdos a los aranceles por los cuales se rige el Registro Civil. Dice también la autoridad, que en relación a lo afirmado por el actor, en cuanto a que las cantidades asociadas a los desembolsos que rebaja como gastos, que se incluyen en las boletas respectivas, sí tienen relación con el honorario o derecho cobrado a los clientes y con las actuaciones que el Notario se encuentra obligado a ejecutar conforme a las leyes 18.290 y 20.190, tales desembolsos no pueden considerarse como un gasto tributario del Notario, ya que se trata de un desembolso que no es necesario para producir su renta, ni obligatorio, dado que su obligación legal, es sólo requerir la inscripción. Además, expresa, que según la Res. Ex. N°1414, del 27 de octubre de 1978, se establece que se emitirán Boletas de Honorarios por parte de los auxiliares de la administración de justicia, encontrándose entre ellos, los Notarios, según Oficio N°2820 de agosto de 1990, sólo por los ingresos que se obtengan de la explotación de su ocupación. Así, agrega la autoridad, cabe preguntarse, entonces, si el pago que se realiza ante el Registro Civil, puede considerarse como un ingreso de su ocupación. La conclusión es que no puede considerarse como un ingreso propio de la función de Notario, ya que se trata de un pago que se realiza a cuenta de quien encarga la gestión. Luego, y a mayor abundamiento, esgrime que no debe olvidarse la función pública que es encomendada al Notario, consistente en una actividad ministerial de custodia de la fe pública, de modo que sus ingresos provienen de su actividad ministerial, por cuyos servicios se cobra, siendo la función de inscripción de prendas y transferencia de vehículos, una labor más bien recaudadora. Lo anterior, indica, se ve reflejado en el motivo Décimo Sexto, de la sentencia de este Tribunal ya citada, el cual reproduce al efecto. Reitera la administración que, como bien señala la liquidación reclamada, no puede considerarse el desembolso ante el Registro Civil, como un gasto necesario para producir la renta, ya que no es indispensable o inevitable, no es un detrimento en el patrimonio del Notario, por lo cual no es un gasto de su giro. Estos desembolsos no corresponden a gastos propios del notario, por lo tanto, no son obligatorios para él, ni tienen relación con el giro. Al efecto cita fallo de la Excelentísima Corte Suprema, dictado en causa ROL N°3.298-99, en el que la Corte concluyó que gasto necesario para producir la renta, es aquel que debe cumplir con los requisitos de ser: inevitable, ajeno a la voluntad del contribuyente e indispensable, requisitos que en este caso no se cumplen. A modo de conclusión, el Servicio reitera que las Liquidaciones reclamadas se ajustan a derecho, dado que los desembolsos realizados en el Registro Civil, no pueden ser considerados un gasto propio del Notario, ya que el que provee dichos fondos es el solicitante del trámite respectivo y no derivan del patrimonio del Notario, y en consecuencia, no pueden ser considerados como gastos propios de su giro ni tampoco como gastos necesarios para producir su renta, incumpliéndose, en este sentido, los requisitos para ser deducidos de la renta bruta. CUATRO. Resolución de fojas 61, por la que se citó a audiencia de conciliación, sin que en definitiva la conciliación se produjere, según da cuenta la pieza de fojas 63. CINCO. Resolución de fojas 64, por la cual se recibió la causa a prueba, por el término legal de 20 días, fijándose los cinco puntos de prueba que se consignaron en ella. La referida resolución, fue objeto de la reposición de la reclamante de fojas 75, la cual fue acogida por resolución de fojas 87, eliminándose el primer punto de prueba y modificándose el tercero. SEIS. Actuación de fojas 67, por la cual se certificó el hecho de haberse despachado a la reclamante, la carta certificada ordenada por resolución de fojas 64. SIETE. Presentación de fojas 68, por la cual el reclamante se desiste parcialmente del reclamo de autos, respecto de las alegaciones de prescripción deducidas en relación a la Liquidación N°250 y respecto de la Resolución N°264. Por resolución de fojas 79, se tuvo al actor por desistido en su totalidad de la Resolución N°264 y por desistido parcialmente del reclamo de la Liquidación N°250, sólo en lo relativo a la alegación de prescripción invocada respecto de ese acto. La referida resolución no fue objeto de recurso alguno. OCHO. Presentación del Servicio de fojas 72, de 21 de febrero de 2018, por la cual acompaña lista de testigos, la que se tuvo por presentada a fojas 73. NUEVE. Presentación del reclamante de fojas 90, por la cual acompaña lista de testigos y solicita citación. La misma se tuvo por presentada por resolución de fojas 91. DIEZ. Presentación de fojas 94, por medio de la cual el Servicio de Impuestos Internos, acompaña como documentos, copia de las Liquidaciones reclamadas en autos. ONCE. Prueba testimonial rendida por el Servicio de Impuestos Internos, la que rola a fojas 108 y siguientes del expediente de autos. DOCE. Prueba testimonial rendida por la reclamante, la que rola a fojas 112 y siguientes. TRECE. Presentación de la reclamante de fojas 118, por la cual, en lo principal, acompañó documentos que indica; en el primer otrosí solicitó Oficio; en el segundo otrosí, reiteró documentos; y en el tercer otrosí, solicitó exhibición de documentos. CATORCE. Resolución de fojas 123, por la que se proveyó presentación de fojas 118, teniéndose por acompañados y por reiterados los documentos respectivos, accediéndose también por ella, al oficio y a la exhibición solicitada. Atendido que los documentos acompañados por lo principal de la presentación, eran documentos, físico no escaneables, se les asignó la Custodia N°17- 2018, según dan cuenta las piezas de fojas 120, 121 y 122. Respecto del Oficio solicitado, se emitió al efecto el Oficio N°027/2018, el que fue retirado por la reclamante, según da cuenta la certificación de fojas 129. QUINCE. Presentación del Servicio de fojas 125, por la cual deduce reposición en contra de la resolución de fojas 123, en lo que dice relación con la exhibición de documentos decretada. A fojas 139, corre la presentación del reclamante por la cual evacua el traslado de la reposición. Por resolución de fojas 143, el Tribunal resolvió la reposición, rechazándola, quedando firme, en consecuencia, la diligencia de exhibición documental respectiva. DIECISEIS. Presentación del Servicio de Impuestos Internos de fojas 130, por medio de la cual presenta observaciones a la prueba rendida en autos. DIECISIETE. Actuación de fojas 146, que da cuenta de la exhibición documental ordenada a fojas 143. Los documentos respectivos, presentados en la audiencia, fueron incorporados al proceso, asignándoseles la Custodia N°22/2018. DIECIOCHO. R.V.M. ORD, N°7609, del Servicio de Registro Civil e Identificación de fojas 147, recibido con fecha 06 de junio de 2018, en respuesta al Oficio del Tribunal N°027/2018. El referido documento se incorporó a los autos por resolución de fojas 149. DIECINUEVE. Resolución de fojas 151, de 17 de enero de 2020, por la cual se citó a las partes a oír sentencia. II. CON LO RELACIONADO y CONSIDERANDO: PRIMERO: Que, tal como se expuso en el numeral Uno. de los Vistos, a fojas 1, comparece don ERNESTO PAUL MONTOYA PEREDO, Notario Público, quien deduce reclamó en contra de las Liquidaciones N°250, 251 y 252, todas de 31 de julio de 2017, solicitando que sean dejadas sin efecto en todas sus partes, con costas. El actor funda su reclamo en las consideraciones de hecho y de derecho que se consignaron en el numeral Uno. antes aludido, las que se dan por enteramente reproducidas en el presente considerando. Sin perjuicio de lo anterior, en síntesis, el reclamo se refiere a lo siguiente, a saber: 1.1 Que, las Liquidaciones carecen de fundamento legal en lo que dice relación con el rechazo de gastos por pago de derechos de inscripción de vehículos y prendas, y el alzamiento de éstas, dado que tales desembolsos, si son deducibles como gasto en el proceso de determinación de su base imponible del impuesto a la renta correspondiente, al tributar en base a renta efectiva, conforme a los artículos 42 N°2 y 50 de la “LIR”, acreditando sus ingresos y gastos con contabilidad. 1.2 Lo anterior, por cuanto tales desembolsos, cumplen todos los requisitos establecidos en el artículo 31 de la LIR para que sean aceptados. 1.3 Que, por normas que invoca, los tramites referidos, son actuaciones propias de su gestión, por lo que puede cobrar por ellas, conjuntamente con los demás trámites que realiza para llevarlas a cabo, como, por ejemplo, autorizar las firmas de las transferencias de vehículos y respecto de la celebración de los actos de constitución o alzamiento de prendas. Así, las sumas que recibe por las inscripciones son constitutivas de ingreso bruto para efectos de su declaración de impuesto. 1.4 Que, resulta procedente emitir una única boleta, por cada requirente, que contemple todas las gestiones referidas en el punto anterior, sin que exista obligación de desagregar o detallar, en las boletas, las cantidades y conceptos que se cobran; ni obligación de emitir comprobantes asociados a éstos. 1.5 Que, al ser deber del Notario requerir las inscripciones respectivas, es él quien debe pagar los derechos ante el Registro Civil. Si no lo hace, incumple sus funciones, e incurre en responsabilidad civil y disciplinaria, fuera de que no se puede verificar la inscripción. 1.6 En relación a las inscripciones de los actos referidos, no resulta posible separar el requerimiento de inscripción, de los pagos de los derechos, pues no se puede solicitar la inscripción sin efectuar el pago. De esta forma, no existe una distinción entre los conceptos de "requerimiento” y “pago" pues, al momento de requerir los trámites debe efectuarse su pago. SEGUNDO: Que, tal cual se expuso en el numeral Tres. de los Vistos, a fojas 46, corre la contestación del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, por la que solicita que se rechace en todas sus partes el reclamo, con expresa condena en costas. El Servicio funda su contestación en las consideraciones de hecho y de derecho que se consignaron en el numeral Tres. referido, las que se dan por enteramente reproducidas en el presente considerando. Sin perjuicio de lo anterior, en síntesis, la contestación se refiere a lo siguiente, a saber: 2.1 Respecto de los gastos asociados a las inscripciones de vehículos motorizados, indica que conforme a la Ley N°18.290, la carga legal de requerir la inscripción, que recae naturalmente en las partes del contrato, se desplaza a un tercero, esto es, al Notario o Ministro de fe que autoriza la operación, quien efectúa el pago de los derechos respectivos a costa del adquirente, al cumplir sólo una función de recaudación. 2.2 En relación con los gastos asociados a las inscripciones de prendas o sus alzamientos, explica que conforme al artículo 24 del artículo 14 de la Ley N°20.190, la obligación del Notario es requerir la inscripción correspondiente, pero que es financiada por el solicitante, que es parte del contrato de prenda. Así, las cantidades recibidas para financiar tales gastos, no ingresan al patrimonio del Notario, y, por tanto, no pueden constituir un desembolso propio de él, cuando se entregan al Registro Civil. 2.3 Al no ser con cargo al patrimonio del Notario, sino que lo son con cargo al patrimonio del cliente que participa en el acto respectivo, los desembolsos efectuados al Servicio de Registro Civil no pueden constituir un gasto del Notario, ni tampoco uno propio de su giro. 2.4 Que, los desembolsos en que incurre el Notario a causa de las inscripciones que hace ante el Registro Civil, no resultan necesarias para producir su renta, ni obligatorias, ya que su obligación es sólo requerir las inscripciones, pero no financiarlas. TERCERO: Que, del tenor de los escritos de reclamo y contestación, la discusión de autos se ha centrado en determinar, si los desembolsos en que incurrió el reclamante en los años tributarios 2014, 2015 y 2016, con motivo del pago de los derechos por la inscripción en el Registro Civil, de las transferencias de vehículos motorizados y por la inscripción de prendas o alzamientos de las mismas, cumplen con todos los requisitos legales para ser considerados gastos necesarios del actor, de manera que puedan ser deducidos de sus ingresos brutos en el proceso de determinación de su Impuesto Global Complementario, dado que, según la autoridad, al no corresponder a Ingresos para el Notario, las cantidades que recibe por los actos referidos, tampoco pueden constituir un gasto propio de él, sin perjuicio, además, que, no tendría relación con su giro, razón por la cual no corresponde que sean deducidos de su base en el proceso de determinación del referido impuesto a la renta. Además, la autoridad le ha controvertido al reclamante, el que efectivamente éste hubiere incluido en sus boletas de honorarios, y por tanto en sus ingresos, las sumas que recibió de sus clientes para el pago de los derechos ante el Registro Civil. CUARTO: Que, teniendo presente la discusión de autos, para efectos de su resolución, resulta conveniente establecer aquellos hechos reconocidos y que no han sido controvertidos por las partes, a la luz del acto reclamado y de los escritos de reclamo y contestación, a saber: 4.1 Que, con fecha 28 de abril de 2017 el Servicio emitió y notifico la Citación N°71 al contribuyente, de conformidad al artículo 63 del Código Tributario. 4.2 Que, con fecha 31 de julio de 2017, el Servicio de Impuestos Internos, notificó las Liquidaciones N°250, N°251 y N°252 al reclamante por cobro de diferencias de impuestos. 4.3 Que, no ha sido controvertido por las partes, el monto o cuantía incluida en las Liquidaciones reclamadas, de los desembolsos por concepto de inscripción de vehículos motorizados y por concepto de prendas o alzamientos de éstas, en los registros respectivos del Servicio de Registro Civil e Identificación, que no se aceptan por la autoridad. 4.4 En el contexto del punto anterior, tampoco ha sido controvertido por las partes, el monto, que, por las Liquidaciones reclamadas, se agrega a la Base Imponible del Impuesto Global Complementario, declarado por el actor en sus Formularios 22 de los “AT 2014”, “AT 2015” y “AT 2016”. 4.5 Que, no ha sido discutido ni controvertido por las partes el monto, cantidad o “quantum” de los desembolsos asociados al pago al Registro Civil de los derechos por inscripción de transferencias de vehículos motorizados y por inscripción de prendas o su alzamiento; ni tampoco que los pagos respectivos efectivamente se hubieren verificado. QUINTO: Que, por otra parte, en cuanto a los aspectos discutidos en estos autos, a fojas 64 se recibió la causa a prueba, la que fue modificada por resolución de fojas 87 --en razón de la reposición deducida a fojas 75-- estableciéndose en definitiva los siguientes hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos: 1. Detalle, cuantía y monto de los fondos que el reclamante recibió en los años tributarios 2014, 2015 y 2016 por concepto y con ocasión del otorgamiento y autorización de la transferencia de vehículos motorizados y/o con ocasión de la constitución o alzamiento de prendas. 2. Efectividad de que los fondos aludidos en el numeral anterior incrementaron los ingresos brutos del contribuyente y con ello su respectiva base imponible de Impuesto Global Complementario declarado en los años tributarios 2014, 2015 y 2016. 3. Monto y cuantía de los desembolsos que por concepto de inscripción de transferencias de vehículos motorizados y de inscripción de prendas, habría efectuado el reclamante en los años tributarios 2014, 2015 y 2016. 4. Efectividad de que los desembolsos por concepto de inscripción de transferencias de vehículos motorizados y de inscripción de prendas, en que habría incurrido el reclamante en los años tributarios 2014, 2015 y 2016, cumplen con los requisitos de obligatoriedad y necesariedad que habilitaría su deducción de la renta bruta. SEXTO: Que, dentro del término probatorio, ambas partes presentaron, produjeron y solicitaron prueba a fin de lograr esclarecer los puntos de prueba fijados por el Tribunal, la cual se detalla en los considerandos siguientes. SÉPTIMO: PRUEBA RENDIDA, SOLICITADA Y OFRECIDA POR LA RECLAMANTE 7.1 Prueba Instrumental 7.1.1 Que, por lo principal de presentación de fojas 118, la reclamante acompañó los siguientes documentos: - 18 archivadores, con copias de las solicitudes de inscripción de transferencia de vehículos y constitución y/o alzamiento de prendas, tramitados durante el año 2013 por el Notario reclamante ante el Registro Civil. - 17 archivadores, con copias de las solicitudes de inscripción de transferencia de vehículos y constitución y/o alzamiento de prendas, tramitados durante el año 2014 por el Notario reclamante ante el Registro Civil. - 19 archivadores, con copias de las solicitudes de inscripción de transferencia de vehículos y constitución y/o alzamiento de prendas, tramitados durante el año 2015 por el Notario reclamante ante el Registro Civil. Los referidos documentos se tuvieron por acompañados con citación, por resolución de fojas 123. Por tratarse de documentos físico no escaneables, se les asignó la Custodia N°17/2018, según dan cuenta las piezas de fojas 120, 121, y 122. 7.1.2 Que, por el segundo otrosí de la presentación de fojas 118, la reclamante reiteró todos los documentos presentados con el escrito de reclamo, a saber, las liquidaciones reclamadas; la resolución reclamada y la impresión del correo electrónico por el cual se notificaron los actos reclamados. Los referidos documentos se tuvieron por reiterados con citación, por resolución de fojas 123. 7.1.3 Que, por el tercer otrosí de la presentación de fojas 118, la reclamante solicitó que se dispusiera la exhibición de diversos documentos que estaban en poder del Servicio. En definitiva, y luego de haber sido objeto de reposición la resolución de fojas 123 --que accedió a la exhibición-- por resolución de fojas 143, se rechazó la reposición confirmándose la exhibición respectiva, posibilitándose su cumplimiento acompañando al Tribunal los antecedentes respectivos. A fojas 146, corre acta de audiencia de exhibición documental, en la que se acompañaron los antecedentes respectivos, los cuales se tuvieron por acompañados con citación, por resolución dictada en la misma audiencia. Dado que en la especie se trataba de documentos físico no escaneables, se les asignó la Custodia N°22/2018, según se consignó en el acta de la misma audiencia. 7.2 Solicitud de oficios Por el Primer Otrosí de presentación de fojas 118, el reclamante solicitó se oficiara al Servicio de Registro Civil e Identificación para que dicha institución entregara diversa información al Tribunal. Por resolución de fojas 123, se accedió a la solicitud de Oficio, generándose el Oficio N°027/2018 que fue diligenciado por la parte reclamante según se desprende de certificación de fojas 129. A fojas 147, corre respuesta del Servicio de Registro Civil e Identificación al Oficio N°027/2018. 7.3 Prueba Testimonial De fojas 112 a 117 corren los testimonios de los testigos presentados por la reclamante, doña Jeanette Sandra Arrué Valdivia, doña Edith Elizabeth Palacio Gonzalez y don Miguel Hugo Chacón Zeballos. OCTAVO: PRUEBA RENDIDA, SOLICITADA Y OFRECIDA POR LA PARTE RECLAMADA 8.1 Prueba Instrumental Por presentaciones de fojas 94 y 105, el Servicio de Impuestos Internos, , acompañó las Liquidaciones N°250, 251 y 252, las que se tuvieron por acompañadas, con citación, por resolución de fojas 106. 8.2 Prueba testimonial De fojas 108 a fojas 111 corren los testimonios de los testigos presentados por la reclamada, doña Nancy del Carmen Donoso Martínez y don Víctor Arturo Matus Silva. NOVENO: Que, respecto de los documentos aportados por las partes al proceso, individualizados en los motivos anteriores, se debe tener presente que, ninguno de ellos fue objetado o impugnado de modo alguno por las partes. II.1 CONSIDERACIONES SOBRE LAS “REGLAS DE LA SANA CRÍTICA” DÉCIMO: Que, detallada la prueba rendida por las partes, corresponde al Tribunal su revisión, análisis y ponderación conforme a las reglas de la sana crítica, a fin de tener por confirmados o no, los hechos controvertidos del proceso. Que, en efecto, el inciso décimo tercero del artículo 132 del Código Tributario dispone que la prueba será apreciada por el Juez de conformidad con las reglas de la sana crítica. Así al apreciar las pruebas, el Tribunal deberá expresar en la sentencia las razones jurídicas y las simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima. En general, tomará en especial consideración la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso que utilice, de manera que el examen conduzca lógicamente a la conclusión que convence al sentenciador. Que, en este contexto y a pesar que las reglas de la “Sana Crítica” son comúnmente utilizadas e invocadas por aquellos Tribunales que deben aplicarlas, así como también, por las partes que intervienen en los procesos, útil resulta aterrizar un concepto de Sana Crítica, que nos ilumine a la hora de ponderar la prueba aportada al juicio. Que, para esta tarea, en primer lugar recogeremos el concepto que da el connotado jurista don Hugo Alsina y que es recogido a su vez por los autores don Joel Gonzalez Castillo, en la obra la “Fundamentación de las Sentencias y la Sana Crítica”4 y don Rodrigo Cerda San Martín, en su obra “Valoración de la Prueba. Sana Crítica”5. Así para el profesor Alsina, las “reglas de la sana crítica no son otras que las que prescribe la lógica y derivan de la experiencia, las primeras con carácter permanente y las segundas, variables en el tiempo y en el espacio”. Por otra parte, útil resulta tener presente, además, lo dicho por don Eduardo Couture al respecto, también citado por los autores mencionados. Para el profesor Couture las reglas de la sana critica son “las reglas del correcto entendimiento humano; contingentes y variables con relación a la experiencia del tiempo y del lugar; pero estables y permanentes en cuanto a los principios lógicos en que debe apoyarse la sentencia”, estimándose también por dicho autor, que estas reglas configuran una categoría intermedia entre la prueba legal y la libre convicción, sin la excesiva rigidez de la primera y sin la excesiva incertidumbre de la última, configurando una feliz fórmula de regular la actividad intelectual del juez frente a la prueba. El mismo autor nos ilustra --según se desprende de las obras citadas-- que las reglas referidas, son, para él, ante todo, las reglas del correcto entendimiento humano. En ellas interfieren las reglas de la lógica, con las reglas de la experiencia del juez. Unas y otras contribuyen de igual manera a que el magistrado pueda analizar la prueba con arreglo a la sana razón y a un conocimiento experimental de los casos. El juez que debe decidir con arreglo a la sana crítica, no es libre de razonar a voluntad, discrecionalmente, arbitrariamente. Esta manera de actuar no sería sana crítica, sino libre convicción. Que, en la tarea que no hemos propuesto, cabe también considerar, las conclusiones a las que arriba el profesor don Joel Gonzalez 4. Gonzalez Castillo, Joel, obra “La Fundamentación de las Sentencias y la Sana Crítica”, Revista Chilena de Derecho, abril 2006, volumen 33, N°1, pág. 95. 5. Cerda San Martin, Rodrigo, obra “Valoración de la prueba. Sana Crítica” Editorial LIBROTECNIA, Primera Edición, Santiago, 2008, pág. 35. Castillo en su obra citada6, en que, a modo de síntesis, concluye los siguientes caracteres distintivos de la “Sana Crítica”, a saber: - En primer lugar, el sistema de la sana crítica sólo se refiere a la “valoración de la prueba”, por lo que se mantienen vigentes, en la respectiva materia, las demás normas sustantivas probatorias, denominadas reglas reguladoras de la prueba como las que señalan cuáles son los medios de prueba, las que establecen su admisibilidad, la forma de rendir la prueba o las que distribuyen el peso de ella, que no dicen relación con su apreciación. - En segundo lugar, en cuanto a que son dos, fundamentalmente, los elementos que la componen: i) la lógica7-8 y ii) las máximas de experiencia9-10 o “reglas de la vida”, a lo que debiera agregarse, iii) los conocimientos científicamente afianzados, y iv) la obligación de fundamentar la sentencia, rasgo que distingue a este sistema de la libre o íntima convicción. - Finalmente, en tercer lugar, otro aspecto relevante es que lo que informa o inspira la sana crítica es la racionalidad. La apreciación o persuasión en este sistema debe ser racional, lo 6 . Obra citada, pág. 99. 7. Obra citada Prof. Rodrigo Cerda San Martín, pág. 42. “Los jueces al decidir deben tener en cuenta, también, las reglas del pensamiento lógico formal, permanentes, invariables, independientemente de cualquier mundo posible. El razonamiento judicial normalmente se describe como una operación silogística. De modo que la corrección de los procedimientos lógicos utilizados lleva a razonamientos correctos. El silogismo utiliza la inferencia o deducción que consiste en la combinación de dos proposiciones, llamadas premisas, que causan una conclusión como consecuencia de aquéllas. Si el razonamiento efectuado no obedece a las reglas de la lógica formal, se habla de razonamientos incorrectos o falacias.” El mismo autor citando a Couture se refiere a que las reglas de la lógica implican el respeto de sus principios básicos, que son justamente los que se aluden en la Nota de pie de página siguiente. 8. Obra citada Prof. Joel Gonzalez Castillo, pág. 100. “i) la lógica con sus principios de identidad (una cosa solo puede ser igual a sí misma); de contradicción (una cosa no puede ser explicada por dos proposiciones contrarias entre sí); de razón suficiente (las cosas existen y son conocidas por una causa capaz de justificar su existencia); del tercero excluido (si una cosa únicamente puede ser explicada dentro de una de dos proposiciones alternativas, su causa no puede residir en una tercera proposición ajena a las dos precedentes).” 9. Según Stein, Friedrich, en su obra “El Conocimiento privado del juez”, citado por don Rodrigo Cerda San Martín, Obra citada. pág. 56., las Máximas de la experiencia “...son juicios fácticos que descansan en la experiencia humana, así los efectos mortales de un disparo en el corazón, la naturaleza contagiosa de algunas enfermedades, los síntomas habituales en el campo de la vida anímica del hombre que nos revela la psicología y que nosotros empleamos para el descubrimiento de la culpabilidad en acciones punibles constituyen premisas mayores para los concretos hechos particulares. Agrega el autor que el dominio de tales experiencias es lo que distingue al juez experimentado del novicio, que en ocasiones es a lo mejor tan buen jurista como el otro, pero nunca tan práctico.” 10. Para Couture, también citado por don Rodrigo Cerda San Martín, Obra citada. pág. 57. Son “...normas de valor general, independientes del caso específico, pero como se extraen de la observación de lo que generalmente ocurre en numerosos casos, son susceptibles de aplicación en todos los otros casos de la misma especie.” que la diferencia totalmente del convencimiento que resulta del sentimentalismo, de la emotividad, de la impresión. Los razonamientos que haga el juez deben encadenarse de tal manera que conduzcan sin violencia, “sin salto brusco”, a la conclusión establecida y sus juicios deben ser susceptibles de confrontación con las normas de la razón. Que, por otra parte, y sin perjuicio de lo dicho, útil consideramos también, tener presente el concepto propuesto por el profesor y Doctor en Derecho, don Johann Benfeld Escobar, elaborado en su obra “La Sana Crítica y el olvido de las Reglas de Sana Crítica”. Para este autor, la ponderación conforme con las reglas de la sana crítica, podría conceptualizarse como un método de ponderación de la prueba judicial que consiste en valorar la prueba rendida en autos conforme con un conjunto de reglas contenidas de forma explícita o implícita en la propia tradición de la legislación, doctrina y jurisprudencia probatoria, facultando al juez, previa justificación y fundamentación, para preferir unas en desmedro de otras o, incluso, en ciertos casos y circunstancias, para abandonarlas del todo11. Que, a la luz de lo expuesto, en opinión del Tribunal, queda claro, en primer lugar, que el apreciar o valorar12 la prueba conforme a las reglas de la sana crítica, implica que el Tribunal no está “atado” o “amarrado de manos”, como en el sistema de prueba legal tasada, a valorar la prueba conforme a ciertas reglas positivas, claramente establecidas por el legislador que, le permiten darle mayor valor a una prueba por sobre otra, o bien, para desestimarla. Por el contrario, en el caso de la sana crítica, si bien el Juez no está limitado a reglas específicas establecidas en la ley, tampoco es absolutamente libre para valorar la prueba, en tanto cuanto, debe hacerlo conforme las reglas de la lógica, y/o según las máximas de la experiencia, así como también, conforme a los conocimientos científicamente afianzados, explicando y fundamentando en cada caso, cómo --a partir de tales reglas-- arriba a las conclusiones que establece, para privilegiar una u otra prueba --lo que lo aparta del sistema de la libre o íntima convicción-- realizando toda esta actividad intelectual y cognitiva de modo racional, lo que implica la necesaria coherencia en el análisis, desde las premisas que establece hasta las conclusiones a las que arriba. Que, a la luz de lo dicho, útil resulta tener presente también, que sin duda la labor de valoración antes descrita, resulta más compleja, cuando se han aportado al proceso pruebas, antecedentes, 11. Benfeld Escobar, Johann, “La Sana Crítica y el olvido de las Reglas de Sana Crítica”, Investigación publicada en Revista de Derecho Universidad Austral de Chile, Vol. XXXI N °1 - Julio 2018, Páginas 303-325. Recuperado sitio Internet Microjuris, MJD4696. 12. Útil resulta tener presente, que conforme lo ha expresado la Profesora de Derecho Procesal de la U. de Chile, doña Pía Tavolari Goycoolea, Doctora en Derecho de la Universidad de Freiburg, Alemania, el proceso de “Valoración de la prueba”, es aquel que consiste en la determinación de la aptitud de cada medio de prueba para formar la convicción del juez. documentos y/o testimonios contradictorios, en que unos permiten arribar a una conclusión, y otros a una diametralmente opuesta. Evidentemente, al enfrentarse un Tribunal a una prueba y antecedentes contradictorios entre sí, la labor de valoración se hace mucho más exigente, dado que necesariamente se tendrá que optar por una prueba en desmedro de otra. Que, por otra parte, conviene tener en consideración, además, que en el proceso de valoración de la prueba, el Juez puede llegar al convencimiento de que una prueba prevalece sobre otra, o bien, que se debe desechar alguna, no necesariamente recurriendo a todos los elementos o criterios vinculados a la sana crítica, ya que bien puede, por aplicación de los principios de la lógica arribar a la convicción que necesita; o por otra parte, puede hacerlo únicamente en base a los conocimientos científicamente afianzados; o bien también, por la aplicación de todos los criterios en forma conjunta, incluidos, por cierto, las máximas de la experiencia. Lo que no puede faltar, en todo caso, es que el proceso de valoración de la prueba, por la que se privilegia una y se descartan otras, sea fundado y razonado, siendo, por tanto, las conclusiones a las que se arriba debidamente fundamentadas. Que, las anteriores consideraciones, son las que el Tribunal tendrá presente a la hora de valorar la prueba aportada a estos autos. II.2 CONSIDERACIONES SOBRE EL “ESTÁNDAR PROBATORIO” APLICABLE AL PROCESO DE AUTOS DÉCIMO PRIMERO: Que, asimismo, en lo que dice relación con la prueba, resulta necesario también, dejar asentado, algunas ideas matrices relativas al estándar probatorio que debe tener en cuenta este sentenciador a la hora de adquirir la convicción necesaria para tener por acreditado o no un hecho o proposición fáctica. En este contexto y ante la falta de una regla positiva que regule la materia, en opinión del Tribunal, lo más razonable es recurrir, a aquella regla que se aplica en materia civil de la “probabilidad prevalente”13. Lo anterior, por cuanto, no cabe duda que no corresponde aplicar al proceso de autos, el estándar de “más allá de toda duda razonable” exigido por el artículo 340 del Código Procesal Penal, pues no estamos en presencia de un proceso penal, ni tampoco ante uno de naturaleza infraccional, ya que sobre lo que se litiga, en último término --en este caso particular-- dice 13. Al efecto, el autor don Rodrigo Cerda San Martín nos ilustra en obra citada, pág. 87, que “En cuanto al grado de probabilidad o certeza requerido para dar probado un hecho, cabe decir, desde una perspectiva epistemológica, que la racionalidad exige un grado de probabilidad mínimo del que ningún orden jurisdiccional debería abdicar, a menos que estemos dispuestos a concebir la decisión probatoria como irracional. Ese grado mínimo lo constituye la “probabilidad prevalente”, que es el estándar de probabilidad normalmente exigido en el proceso civil. De otro lado, un proceso gobernado por un estándar muy exigente no tiene como objetivo primario la búsqueda de la verdad, o más precisamente la eliminación de errores, pues conforme disminuya la posibilidad de errar al declarar probado un hecho, aumenta la posibilidad de errar al darlo por no probado.” relación con el pago de una mayor o menor cantidad de dinero, de un particular al FISCO de Chile, por tanto sobre una materia de naturaleza sólo pecuniaria, sin que estén en juego otros bienes jurídicos como la libertad personal o la aplicación de sanciones por conductas ilícitas. Que, así las cosas, este Sentenciador se inclinará por aplicar en este caso, el estándar de prueba mencionado, de la “probabilidad prevalente”, entendiendo por tal, aquel criterio que, a la luz de la prueba rendida, da preferencia a aquella hipótesis que posee un grado relativamente más elevado de veracidad respecto de una hipótesis opuesta. Que, por lo demás, y conforme a la jurisprudencia de nuestros Tribunales Tributarios y Aduaneros este es el estándar recogido por la mayor parte de ellos en procedimientos de naturaleza sólo pecuniaria, lo que queda evidenciado al revisar la Memoria para optar al grado de Licenciado en Ciencias Jurídicas y Sociales presentada al Departamento de Derecho Procesal de la Facultad de Derecho de la Universidad de Chile, por los autores doña Nadia Paz Jara Astudillo y don Cristián Andrés Vigneaux Ramírez14. Que, del modo expuesto, este Sentenciador, tendrá presente dicho estándar de convicción a la hora de tener por acreditado o no un hecho del proceso. Que, asimismo, conveniente resulta también, no olvidar, en relación a la probabilidad para tener por probado un hecho, que el objeto del proceso no es arribar a la verdad absoluta, sino a una probabilidad de verdad, o a aquella verdad relativa que más se aproxime a la realidad. Así se desprende de la obra citada del profesor don Rodrigo Cerda San Martín, quien citando a su vez a la autora doña Marina Gascón Abellón15, expresa “que el hecho de que el método judicial no permita llegar a la verdad absoluta no significa que la prueba no deba tener por fin el establecimiento de un enunciado de hecho como verdadero, en relación a su correspondencia con la realidad. Los resultados de la prueba, entonces, no garantizan la certeza absoluta, sino un cierto “grado de certeza” o probabilidad sobre la verdad del enunciado. Lo anterior no implica que los resultados de la prueba no puedan tratarse como verdaderos; es más hay buenas razones para esperar que el resultado de una prueba rigurosa sea fidedigno. Significa tan sólo que en sentido estricto lo más que puede decirse es que la prueba concluye con una hipótesis, un enunciado que aceptamos como verdadero aunque no sabemos si lo es o no, y que el grado de 14. Nadia Paz Jara Astudillo y Cristián Andrés Vigneaux Ramírez, “Estándar de Prueba en el Proceso Civil. Estudio sobre los Tipos de Estándar de Prueba y su necesidad en el futuro proceso civil chileno”. Memoria para optar al grado de Licenciado en Ciencias Jurídicas y Sociales. Profesor guía: Renée Marlene Rivero Hurtado, Santiago de Chile 2017. Pág. 81. Recuperado del sitio de Internet http://repositorio.uchile.cl/. 15. Obra citada Prof. Rodrigo Cerda San Martín, pág. 72. probabilidad suministrará un buen criterio para su justificación.”16 DÉCIMO SEGUNDO: Que, a la luz de lo expuesto en los dos considerandos anteriores, resulta pertinente tener en consideración también, la distinción doctrinaria entre los momentos de determinación del material probatorio, de la valoración de la evidencia y de la decisión17, siendo distintos -- sin que corresponda confundirlos-- el momento de la valoración de la prueba respecto del momento de la aplicación del estándar, que debe verificarse al momento de la decisión, todo lo cual debiese quedar claramente plasmado en toda sentencia dictada por un Tribunal, lo que sin duda también deberá considerar este Sentenciador, en el presente fallo. DÉCIMO TERCERO: Que, conforme a lo señalado en los motivos precedentes, el Tribunal tendrá presente en el marco de esta sentencia, todas las reglas, criterios y consideraciones anotadas, al momento de ponderar y valorar la prueba aportada al proceso a fin de darles el mayor o menor valor que corresponda, o bien, para rechazarla. Asimismo, tendrá presente también, el estándar de convicción aplicable al procedimiento asociado a estos autos, de naturaleza principalmente pecuniaria, sin que, en virtud de él, esté en juego la libertad de una persona o se persiga la aplicación de sanción alguna, sino, simplemente el cobro de impuestos, específicamente de diferencias determinadas respecto del Impuesto Global Complementario. DÉCIMO CUARTO: Que, teniendo presente las consideraciones anteriores, y sin perjuicio del análisis que corresponda efectuar respecto de la prueba rendida, se debe tener presente, a la luz de la discusión de autos, recogida en el MOTIVO TERCERO, que en estricto rigor, y a pesar de haberse recogido en la interlocutoria de prueba, no existe controversia entre las partes respecto del monto y cuantía de los desembolsos que el Notario efectuó al Registro Civil en los años tributarios 2014, 2015 y 2016, por concepto de inscripción de transferencias de vehículos motorizados y por concepto de inscripción de contratos de prenda o su alzamiento. Que, asimismo, tampoco existe controversia entre las partes --ya que el Servicio no lo ha controvertido-- en cuanto a la circunstancia de haberse verificado los desembolsos referidos ante el Registro Civil. La autoridad no discute ni niega que se hubieren realizado tales desembolsos, sino, cosa distinta, lo que objeta, es que ellos puedan deducirse de los ingresos del contribuyente como gastos necesarios para producir la renta, en el 16. Citada por Prof. Rodrigo Cerda San Martín, pág. 72. “Gascón Abellón, Marina, “Sobre la posibilidad de formular estándares de prueba objetivos”, DOXA, Cuadernos de Filosofía del Derecho, 28 (2005), pág. 127-139. 17. Obra citada, autores Nadia Paz Jara Astudillo y Cristián Andrés Vigneaux Ramírez, pág. 92. proceso de determinación del Impuesto Global Complementario. Que, en efecto, como ya se ha consignado en esta sentencia, la discusión se ha centrado principalmente, en determinar si los desembolsos respectivos pueden considerarse desembolsos propios del Notario, necesarios para producir su renta, y, por consiguiente, que los puede rebajar de sus ingresos, en el proceso de determinación de su base imponible del Impuesto Global Complementario. Que, para sustentar la deducción de los referidos desembolsos, el reclamante ha esgrimido, que conjuntamente con las sumas de dinero que cobra por las gestiones que realiza en el ejercicio de su ministerio, tales como, autorizar firmas y/o suscribir escrituras públicas, entre otras, incluye también, como parte de sus ingresos, los montos que recibe para el pago de los derechos por la inscripción de las transferencias de vehículos y de las prendas o sus alzamientos, al dar a sus clientes una única boleta de honorarios, que incluye todos los conceptos por los servicios que presta, incluido aquellos vinculados a los derechos de inscripción en el Registro Civil. De esta manera, ha expuesto, que los montos asociados a tales derechos, son parte de sus ingresos brutos y consecuentemente con ello, está facultado --conforme a la legislación vigente-- a deducir, como gastos necesarios, los montos asociados a los desembolsos en que incurre en razón de las inscripciones que realiza en el Registro Civil por transferencias de vehículos motorizados y por inscripciones de prendas o sus alzamientos. Que, a la luz de lo expuesto, el Tribunal estima necesario, en consecuencia, resolver en primer lugar, un aspecto más jurídico y de derecho, que fáctico, justamente aquel que dice relación con determinar, en abstracto, si a la luz de la legislación vigente, puede entenderse que los montos que un Notario Público recibe de sus clientes para efectos del pago de los derechos por concepto de inscripción de las transferencias de vehículos motorizados; y de inscripción de los contratos de prenda o sus alzamientos, constituyen ingresos propios del Notario, o por el contrario, no lo son. De esta manera, resolviendo aquello, se podrá avanzar en resolver, si los desembolsos en que incurre a su vez, al enterar los pagos respectivos ante el Registro Civil, por los mismos conceptos, pueden ser deducidos como gastos necesarios en el proceso de determinación de su Impuesto a la Renta. En otras palabras, lo que debe determinarse es la naturaleza de los montos que recibe el notario para efectos de los pagos de las inscripciones aludidas. Que, resolver lo anterior, sin duda constituye y representa realizar un análisis normativo --no fáctico ni de verificación de hechos-- que permita determinar, en definitiva, si tal forma de actuar se ajusta al ordenamiento jurídico, específicamente a las diversas normas legales, reglamentarias y contables que regulan la materia. Que, lo expuesto, por cierto, resulta independiente de la prueba que haya que analizar a efectos de determinar si en la especie, efectivamente el reclamante incluyó dentro de sus ingresos y en sus boletas de honorarios, los montos y cantidades que enteró en el Registro Civil, a propósito de los pagos por las inscripciones asociadas a las operaciones antes referidas. DÉCIMO QUINTO: Que, atendido lo expuesto en el considerando anterior, el Tribunal se abocará, entonces, a resolver la inquietud planteada. Que, al efecto, este Sentenciador confirma las consideraciones y conclusiones, que en relación a la materia se establecieron en las sentencias definitivas dictadas en dos procesos seguidos en esta misma sede, entre las mismas partes, y en los que se debatió también, entre otras cosas, la misma materia que ahora se analiza, y que se consignó en el motivo precedente. Nos referimos a los procesos, caratulados igual que este, RIT GR-19-00008-2014 y RIT GR-19-00036-2016. Que, asimismo, en tales procesos, también se analizó si los desembolsos en que incurrió el actor por concepto de inscripción de compraventas de vehículos motorizados y prendas, representaban gastos propios del Notario, que se le podían imputar a él, a la luz de la legislación vigente, o bien, se trataba de desembolsos que siempre debieron imputarse al patrimonio de los particulares, solicitantes de las referidas inscripciones. En otras palabras, en dichos procesos, al igual que ahora, había que determinar a qué patrimonio correspondía imputar los desembolsos, lo que necesariamente implicaba determinar si las cantidades recibidas, correspondía que ingresaren al patrimonio del Notario o no correspondía. Que, en este contexto, útil resulta tener presente, que en el caso de autos, el reclamante ha señalado que frente a la celebración de cualquiera de los contratos respectivos --transferencia de vehículo o constitución o alzamiento de prenda-- una vez que éstos se suscriben, es decir, se autoriza el contrato respectivo, la Notaría cobra una suma total que incluye, entre otras cosas, la autorización de las firmas, el otorgamiento de los documentos, la tramitación de los requerimientos de inscripción más los derechos que el Registro Civil cobra por las inscripciones, emitiéndose una sola boleta que comprende el total de las actuaciones referidas. DÉCIMO SEXTO: Que, del modo expuesto ha sido reconocido por el reclamante, que antes de gestionar las inscripciones pertinentes ante el Registro Civil, los montos respectivos le son cobrados a los interesados clientes de la Notaría. A este respecto, cabe señalar, que tales cantidades, que en palabras del propio reclamante --según se lee a fojas 11, en el numeral 35 del reclamo-- constituyen, tributariamente hablando, una “tasa” o “derecho”, implican, dada su naturaleza, una actividad pública por parte del Registro Civil, que atañe directamente al contribuyente, conforme definición entregada por el distinguido profesor don Pedro Massone Parodi en su obra Principios de Derecho Tributario18. Que, así las cosas, siendo el importe que exige el Servicio de Registro Civil una “Tasa”, es a su vez un tributo, que, por tanto, tiene asociado un contribuyente que es quien en definitiva debe asumir y soportar en su patrimonio el pago del mismo. En este sentido, en lo que respecta a que la actividad afecte directamente al deudor, el profesor Massone en obra citada nos indica, que para que se justifique el cobro de la tasa, es necesario que la actividad o servicio desarrollado por el ente público acreedor, diga relación directa con el contribuyente o persona obligada a pagarla19. Que, en el contexto de lo dicho, a juicio de este Sentenciador, el interesado y/o beneficiario por la actividad pública, consistente en la incorporación a un registro público de ciertos actos que dispone la ley --por inscripciones de transferencias de vehículos o inscripciones de prenda-- son tanto el particular que adquiere un vehículo, como lo sujetos, también particulares, que constituyen o alzan contratos de prenda. En otras palabras, el registro de los actos antes referidos y los derechos que dicho registro exige, más allá de consideraciones de bien público, miran en directo beneficio e interés de los particulares que intervienen en los actos objeto de inscripción, de manera tal, que es en ellos --a la luz de lo dicho por el Profesor Massone-- en quien debiere reposar en definitiva la carga y obligación de pagar la tasa correspondiente, sin perjuicio de que en este caso la ley, como sucede en muchos casos, para facilitar la recaudación, establece como responsable de pagar los derechos al Notario, que no es más, que en lo que en doctrina se denomina un “Tercero Responsable” pero sin que se produzca con ello un cambio de sujeto de la obligación tributaria, en este caso de la obligación de pagar la tasa. En opinión del Tribunal, el contribuyente de la obligación tributaria asociada a la tasa, y, por ende, el obligado a pagarla, es el particular que celebra el acto jurídico respectivo. Esto, por lo demás, se evidencia a partir de los propios dichos del actor, que ha reconocido que el importe pertinente --relativo a la tasa del Registro Civil-- le es cobrado y exigido a los particulares cuando éstos concurren a la Notaría a suscribir los 18. “Principios de Derecho Tributario, Aspectos Generales”, Tomo II, 4ª Edición, octubre 2013, Legal Publishing Chile, pág. 1156. 19. Obra citada Prof. Pedro Massone Parodi, pág. 1163. actos respectivos. Si jurídicamente, la obligación tributaria fuere del Notario, y, por tanto, él fuere el contribuyente de la tasa, su patrimonio es el que debiera afectarse con el importe del tributo, sin que fuere procedente, que se lo exigiere a los clientes que concurren a celebrar los actos correspondientes. El hecho, no debatido, que el Notario les exija a los clientes los montos asociados a las Tasas, deja en evidencia que el deudor principal de esta especie de tributo, y por tanto el contribuyente de derecho, es el particular que celebra el contrato respectivo, y en ningún caso el Notario. Que, a la luz de lo expuesto, el Tribunal se convence que al ser el Notario sólo un tercero responsable --es decir, un deudor indirecto de la obligación tributaria-- de pagar la tasa que cobra el Registro Civil por las inscripciones de transferencias de vehículos y de prendas, pero no el sujeto directamente obligado a su pago, no resulta correcto sostener, que los montos que recibe por estos conceptos constituyan ingresos propios, y por tanto, tampoco, en consecuencia, podrían constituir un gasto para él. Lo anterior, y a mayor abundamiento de lo ya dicho, ya que tales cantidades representan el importe de una tasa establecida por ley, que el Registro Civil cobra por la actividad pública que realiza en beneficio de los particulares que adquieren vehículos motorizados y/o constituyen o alzan prendas. En este sentido, ni las transferencias de vehículos motorizados, ni tampoco las prendas o sus alzamientos, se inscriben porque el Notario pueda tener interés personal en dichos actos, ya que no es él, quien, en los hechos, se beneficia con la actividad pública concreta que lleva adelante la entidad estatal. Por lo demás, cuando el Notario exige y recibe las sumas respectivas asociadas a las tasas, lo hace por esa razón, para enterar en el Registro Civil el importe de ellas, pero no por alguna actividad propia de su gestión como Notario. Asimismo, cuando el particular entrega el monto de la tasa, lo hace también con la específica finalidad de que la obligación tributaria asociada a la tasa sea pagada, y no porque paga una prestación propia del Notario. Así, los recursos que entrega el particular, no los entrega para pagar prestaciones del Notario, sino que con el fin específico y directo de pagar las tasas correspondientes. Eso es lo que mueve a los clientes de la notaria cuando entregan las sumas asociadas a las tasas, y no el pagar una actividad propia del notario. En otras palabras y a riesgo de ser redundante, si no existiese la obligación de inscripción, y por tanto de pago de la tasa, los clientes no entregarían suma alguna al notario, por esos conceptos. Que, por las consideraciones anteriores, el Tribunal se convence que el cobro de derechos que el Servicio de Registro Civil hace por las inscripciones de transferencias de vehículos motorizados y de prendas o alzamientos sobre ellas, en estricto rigor jurídico, corresponden a una “Tasa”, y por tal razón a una especie de Tributo, que debe soportar el particular beneficiado por la actividad que despliega la entidad pública, que como dijimos, es el adquirente del vehículo o quien constituye o alza una prenda, pero en ningún caso y bajo ningún supuesto, dicho beneficiario puede ser el Notario, quien sólo es el terceo responsable del pago del tributo. Que, así las cosas, y por las razones expresadas, no corresponde que un Notario Público considere como ingresos los montos que recibe de los particulares para efectos del pago de las tasas correspondientes, y de esta manera tampoco procede que los mismos importes sean rebajados como gastos por un Notario, en el proceso de determinación del Impuesto a la Renta correspondiente. En otras palabras, y a riesgo de ser extremadamente reiterativo, la tasa es un importe que sólo puede afectar al patrimonio de las partes intervinientes en los contratos que deben inscribirse ante el Registro Civil, pero en ningún caso al Notario, quien sólo es un tercero responsable del pago del tributo, por expresa disposición de ley20. DÉCIMO SÉPTIMO: Que, por otra parte, y a mayor abundamiento de lo expuesto en el considerando anterior, para el caso de las inscripciones de las transferencias de vehículos motorizados, el legislador ha establecido en forma expresa, que cuando el título respectivo sea autorizado por Notario, él deberá requerir la inscripción respectiva, pero dejando claramente establecido también, que ello es a costa del solicitante. En efecto, lo anterior se establece, en el artículo 36 de la Ley N°18.290 del Tránsito, cuyo tenor es el siguiente: “Artículo 36.- Las inscripciones y anotaciones se realizarán por estricto orden de presentación de la solicitud respectiva. De igual manera se anotarán dichas solicitudes en el Repertorio, anotación que valdrá como fecha de la inscripción. El Repertorio será cerrado diariamente por el Oficial de Registro Civil e Identificación, dejando expresa constancia del número de anotaciones efectuadas. 20. Útil resulta tener presente que el criterio y conclusiones expuestas, fue confirmado en sentencia dictada por la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Rancagua con fecha 19 de marzo de 2018, en los autos “Ingreso Corte 79-2017- civ”, la que se pronunció respecto de la apelación deducida por el mismo reclamante de autos, en contra de la sentencia definitiva de este Tribunal dictada en los autos RIT GR-19-00008-2014. En efecto, en el CONSIDERANDO DÉCIMO QUINTO, la Ilustrísima Corte consignó lo siguiente: “DÉCIMO QUINTO: Que, en consecuencia, no correspondiendo de acuerdo a la normativa tributaria, que un contribuyente de segunda categoría incluya en sus boletas de honorarios las sumas recibidas por sus clientes para subvenir el financiamiento de determinados gastos que se efectúan por cuenta de éstos, por no ser para él ingresos brutos, no resulta atendible dicha alegación y, (…)”. (Lo destacado y subrayado es nuestro) El adquirente de un vehículo deberá solicitar su inscripción dentro de los treinta días siguientes a la fecha de su adquisición. En los casos en que el título traslaticio de dominio sea autorizado por Notario u otro Ministro de fe, éste deberá requerir la inscripción a costa del adquirente, en el plazo señalado en el inciso anterior. (...)”. (Lo destacado y subrayado es nuestro) Que, de la norma transcrita en el considerando anterior, es posible advertir, que, según su inciso cuarto, la ley impone al adquirente de un vehículo motorizado la obligación de solicitar su inscripción, reforzándose esta idea en el artículo 39, que establece expresamente que es el adquirente quien tiene la facultad de requerir la inscripción a su nombre. Por otra parte, al revisar el inciso quinto de la norma citada, se puede advertir claramente que, en los casos en que el título traslaticio de dominio es autorizado ante Notario Público u otro Ministro de Fe, corresponderá a estos últimos, requerir la inscripción respectiva, pero ello, siempre, a costa del adquirente. Que, en el contexto de lo expuesto, a juicio del Tribunal, no hay duda de quién es el primer obligado a hacer la inscripción de las transferencias de vehículos motorizados, a saber, el adquirente del vehículo, y sólo para el caso que el título respectivo haya sido autorizado por un Notario, será éste el que deba requerir la inscripción, pero a pesar de ello, la ley aclara que quien debe asumir el costo de la misma, igualmente es el adquirente. En este contexto, se refuerzan las conclusiones arribadas en los motivos anteriores, en cuanto a que el patrimonio que debe asumir y verse afectado por el costo de la inscripción de una transferencia de un vehículo motorizado, es el del adquirente del vehículo, sin que bajo ningún supuesto, corresponda que el Notario que autoriza la operación, se vea afectado por un cobro de una tasa que la ley expresamente ha dicho que debe ser asumido por una de las partes del contrato, en este caso por el adquirente del vehículo. Una interpretación distinta, en el sentido de entender que lo que la ley busca es afectar el patrimonio del Notario, sería --a juicio de este Tribunal-- absurda y carente de toda lógica, dado que llevaría a concluir que también en el caso, en que es el propio adquirente quien inscribe la transferencia, también debería afectarse el patrimonio del Notario, lo que sin duda alguna carece de todo sentido. Que, del modo expuesto, se confirma lo concluido en el considerando anterior, en cuanto a que el patrimonio que debe verse afectado por el pago de la tasa o los derechos de inscripción, es el de una de las partes del contrato de transferencia, en este caso, el del adquirente, pero en ningún caso el patrimonio del Notario, de lo que se sigue a su vez, que los desembolsos que dicho funcionario público hace para pagar la tasa, no representan un gasto propio de él, actuando únicamente como tercero responsable de dicho pago, porque así lo dispone expresamente la ley. De lo anterior, se desprende a su vez, que, si el coste de las inscripciones corresponde a los adquirentes de vehículos, los recursos que recibe el Notario para pagar las inscripciones, no corresponde que ingresen a su patrimonio, en tanto cuanto --como ya sea dicho en motivos precedentes-- éste actúa como mero recaudador de los fondos que tienen un fin específico, fin que, en ningún caso, es el pago de honorarios por servicios que presta el Notario. En este contexto, el Tribunal rechaza los argumentos esgrimidos por el actor, respecto de la norma del artículo 36 referida precedentemente, para lo cual cita párrafos de la historia de la Ley N°19.841 que modificó la Ley del Transito N°18.290, específicamente en lo relativo a la intervención del Senador don Jovino Novoa. Dice la reclamante, que la intervención del Senador Novoa confirmaría, que la circunstancia de cobrar una suma única por sus actuaciones, permite concluir que dicho cobro, que representa su honorario, es constitutivo de ingreso bruto del Notario para efectos de su declaración de impuestos. En efecto, el Tribunal rechaza los argumentos referidos, dado que, en primer lugar, el que la ley establezca la obligación para el Notario de “requerir la inscripción” de las transferencias que autoriza, no tiene ni puede tener mayor implicancia que su sentido natural, que es efectuar las inscripciones ante el Registro Civil. Esa es la única carga que impone la ley al Notario, siendo, además, sumamente clara --según su tenor literal-- en cuanto a que el coste, y financiamiento de dicho trámite (la inscripción), es del adquirente de los vehículos, por lo que en ningún caso puede ser del Notario. Por lo demás, la circunstancia de que el Senador Novoa haya intervenido en la discusión señalando, que al establecerse por ley la obligación del Notario de requerir la inscripción, implicaría un mayor costo, ello quedó justamente salvado con el texto definitivo de la norma, que expresamente dispuso que tales costos eran de los adquirentes de los vehículos motorizados, de lo que se sigue, que en ningún caso pueden ser costos del Notario. Así los dineros que recibe el Notario para efectos de financiar las inscripciones respectivas, tienen dicha finalidad y no otra, por lo que no pueden considerarse cantidades recibidas por gestiones y actuaciones propias del Notario, ya que su fin o destino es claramente diverso. Por otra parte, las afirmaciones del señor Novoa, en estricto rigor no resultan tan correctas, ya que, en definitiva, no hay mayores costos para el adquirente, y en ningún caso para el Notario, ya que lo único que dispuso la norma --por razones de orden y buena recaudación estima el Tribunal-- fue que los mismos derechos y tasas, que el particular --interviniente en una operación de transferencia de vehículo motorizado-- debía pagar ante el Registro Civil, en caso de suscribir la transferencia en Notaría, debía enterarlos ante el Notario. Así, resulta equivoca la afirmación del Senador, ya que en la especie no se constata un mayor costo, a los que había con anterioridad a la norma, en tanto cuanto, lo que se pagaba directamente al Registro Civil, ahora se podría entregar al Notario, para que él, como recaudador de la tasa, lo enterare ante dicho Servicio Público, al requerir las inscripciones respectivas. DÉCIMO OCTAVO: Que, en este orden de ideas, y sin perjuicio de lo dicho en considerandos precedentes, y a mayor abundamiento de ello, el Notario Público es, respecto del pago de los derechos o aranceles que cobra el Registro Civil --que como dijimos, conceptualmente son una especie más de tributo-- un agente recaudador legalmente establecido, pero no es él, el contribuyente incidido o afectado por el tributo, por lo que no corresponde afectarlo en su patrimonio, de lo que se sigue a su vez, que los importes que recibe de sus clientes para el pago de las tasas, tampoco pueden ser ingresados a dicho patrimonio. Que, dicha obligación legal, que constituye al Notario Público en tercero responsable, se sustenta en el necesario control que debe llevar el Registro Nacional de Vehículos Motorizados del Servicio de Registro Civil, respecto del cambio de dominio (o de las limitaciones que se determinen sobre este), de un bien sujeto a un régimen registral obligatorio, al ser depositario de la administración de la Fe Pública21. DÉCIMO NOVENO: Que, conforme a lo expuesto en los motivos precedentes el Tribunal está en condiciones de confirmar, en primer lugar, que las sumas, montos y cantidades que el Notario exige y recibe de sus clientes, asociados a las tasas que se deben pagar ante el Registro Civil, por la inscripción de las transferencias de vehículos motorizados y las inscripciones de prendas o sus alzamientos, justamente las recibe para el pago de tasas, especie de Tributo, en que él no es el contribuyente asociado a las mismas, y por tanto, no pueden constituir ingresos del Notario, de lo que se sigue a su vez, que tampoco pueden constituir gastos propios de él, de manera tal que al no ser un gasto propio, en términos técnico jurídicos, tampoco puede ser un gasto de su giro, y por ende tampoco un gasto necesario para producir su renta. Si los montos respectivos no corresponde considerarlos ingresos del Notario, ello implica, que cuando efectúa los desembolsos ante el Registro Civil, tampoco experimenta un detrimento patrimonial, dado que los recursos 21. El Art. 399 del Código Orgánico de Tribunales, establece lo siguiente: “Los notarios son ministros de fe pública encargados de autorizar y guardar en su archivo los instrumentos que ante ellos se otorgaren, de dar a las partes interesadas los testimonios que pidieren, y de practicar las demás diligencias que la ley les encomiende.” pertinentes fueron financiados directamente por el particular, cliente que celebró la transferencia o constituyó la prenda o su alzamiento. Que, asimismo, no se puede perder de vista, que el Notario es un contribuyente de la Segunda Categoría que tributa con el Impuesto Global Complementario, en base a renta efectiva. Que, en este contexto, se debe tener en consideración, lo dispuesto en el artículo 17 del Código Tributario, conforme al cual toda persona que deba acreditar su renta efectiva --como es el caso del reclamante de autos-- está obligada a llevar contabilidad fidedigna, no siendo discutido tampoco, que el reclamante deba determinar dicha renta efectiva, en base a contabilidad, estableciendo también la norma en comento, las reglas para llevar los libros de contabilidad. Que, por otra parte, el artículo 16 del referido cuerpo legal dispone, que en los casos en que la ley exija llevar contabilidad, los contribuyentes deben ajustar los sistemas de ésta y los de confección de inventarios a prácticas contables adecuadas, que reflejen claramente el movimiento y resultado de sus negocios. Establece también la referida norma, que, salvo disposición expresa en contrario, los ingresos y rentas tributables serán determinados según el sistema contable que haya servido regularmente al contribuyente para computar su renta de acuerdo con sus libros de contabilidad. Que, así las cosas, para efectos de determinar, desde un punto de vista contable, si una determinada cantidad de dinero que se percibe en el ejercicio de una actividad constituye un ingreso, un gasto, o bien, un activo o un pasivo, ello no puede determinarse libremente por el contribuyente, sino que tal determinación debe hacerse conforme a las reglas y normas contables (Boletines Técnicos del Colegio de Contadores), que regulan la materia. Así, algo será “gasto” o “ingreso” si conforme a las normas contables constituye un “gasto” o “ingreso”. Por lo demás, no ha sido parte de la discusión que el contribuyente hubiere utilizado o debiere haber utilizado, un sistema contable de general aceptación, en base a prácticas contables adecuadas, que reflejaren claramente el movimiento y resultado de sus operaciones, criterios y prácticas que en Chile son establecidas por el “Colegio de Contadores de Chile A.G.”22, a 22. Útil resulta consignar, que conforme a la letra “g” del artículo 13 de la Ley N°13.011, es al “Colegio de Contadores de Chile A.G.” a quien le corresponde la dictación de normas relativas al ejercicio profesional asociadas a su disciplina, eminentemente de carácter técnico. En relación con el ejercicio de dicha facultad --y como bien lo expresa el profesor don Pedro Massone Parodi en su obra “Principios del Derecho Tributario Tomo III” 4ª Edición, Legal Publishing Chile 2016, pág. 1774, quien la reconoce plenamente vigente-- el referido Colegió aprobó, en sesión de 9 de enero 1973, el Boletín Técnico Nº 1, denominado Teoría Básica de la Contabilidad, con el objeto de establecer la teoría básica en la cual se fundamentan través de los diversos Boletines Técnicos que ha dictado, los que recogen a su vez los “Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados” y las diversas reglas que regulan la materia. Que, del modo expuesto, y sin perjuicio de todo lo ya dicho, podemos encontrarnos ante situaciones evidentes en que no cabe duda, si se está en presencia de un gasto o de un ingreso, como lo son, por ejemplo, los pagos de la cuenta de la luz del local comercial de un empresario; o el pago de la secretaria o trabajadores del mismo, y que, sin duda alguna, y casi intuitivamente, se consideran gastos. Asimismo, podemos citar como ejemplo, las sumas que recibe el mismo empresario por las ventas de los productos de su empresa, en que tampoco cabe duda que se trate de ingresos. Sin embargo, existen otras situaciones no tan claras para lo cual se debe recurrir a la disciplina contable, conforme a las normas ya referidas y especialmente a los Boletines Técnicos del Colegio de Contadores, que son los instrumentos en que los expertos de la disciplina han plasmado tales normas. Así, y respecto de los ingresos, útil resulta traer a colación, la definición de “ingresos” que se contiene al final del Boletín Técnico N°7023 y que es la siguiente: “Ingresos: Es el importe bruto recibido o por recibir por la empresa en su propio beneficio. No se considerarán ingresos, por lo tanto, las cantidades recaudadas o por recaudar a favor de terceros, tales como el impuesto al valor agregado y otros importes que no signifiquen un beneficio para la empresa. Por otra parte, en una relación de agencia o administración comercial, se considerarán como ingresos sólo los montos que produzcan un intercambio real del patrimonio del mandatario, como por ejemplo los principios y normas generales de la contabilidad financiera. Destaca también el autor citado, que el Colegio de Contadores ha ejercido esta facultad en 77 Boletines Técnicos dictados en un período de 35 años, los que tienen carácter vinculante para quienes desempeñan la profesión de contador. El autor citado refiere a 77 Boletines Técnicos, sin embargo, a la fecha se han dictado más de 80. Que, la facultad de dictar las normas técnicas propias de la disciplina contable ha sido confirmada por el propio Servicio de Impuestos Internos, quien en Oficio N°6.473 de 16 de diciembre de 2003, consignó que carece de competencia para impartir normas contables sobre la forma en que los contribuyentes deben contabilizar las inversiones, los ingresos o gastos provenientes de las operaciones o actividades que desarrollen, puesto que tal materia está radicada en los organismos técnicos que tienen las facultades para ello, sin perjuicio de lo dispuesto por el inciso primero del artículo 16 del Código Tributario, en cuanto establece que en los casos en que la ley exija llevar contabilidad, los contribuyentes deberán ajustar los sistemas de ésta y los de confección de inventarios a prácticas contables adecuadas, que reflejen claramente el movimiento y resultado de sus negocios. 23. El Boletín Nº 70 sobre "Reconocimientos de los Ingresos por Ventas de Bienes y Prestación de Servicios" fue aprobado por el Honorable Consejo Nacional del Colegio de Contadores de Chile A.G. en su sesión ordinaria del 19 de diciembre de 2000, de conformidad a las atribuciones contenidas en la letra h) del Artículo 13 de los Estatutos del Colegio (Art. 13º letra g) de la Ley Nº 13.011), y acordó hacer obligatoria la aplicación de las normas contenidas en este Boletín para los estados financieros iniciados a contar del 01 de enero de 2001, sin perjuicio de aceptar su aplicación anticipada. las comisiones o participaciones contractuales, y se excluirá la recaudación por cuenta del mandante.” (Lo destacado y subrayado es nuestro) Por su parte, la norma internacional de contabilidad, la “NIC 18” define los ingresos por actividades ordinarias, de la siguiente manera: “Ingreso de actividades ordinarias es la entrada bruta de beneficios económicos, durante el periodo, surgidos en el curso de las actividades ordinarias de una entidad, siempre que tal entrada de lugar a un aumento en el patrimonio, que no esté relacionado con las aportaciones de los propietarios de ese patrimonio (...) (...) Los ingresos de actividades ordinarias comprenden solamente las entradas brutas de beneficios económicos recibidos y por recibir, por parte de la entidad, por cuenta propia. Las cantidades recibidas por cuenta de terceros, tales como impuestos sobre las ventas, sobre productos o servicios o sobre el valor añadido, no constituyen entradas de beneficios económicos para la entidad y no producen aumentos en su patrimonio. Por tanto, tales entradas se excluirán de los ingresos de actividades ordinarias. De la misma forma, en una relación de comisión, entre un principal y un comisionista, las entradas brutas de beneficios económicos del comisionista incluyen importes recibidos por cuenta del principal, que no suponen aumentos en el patrimonio de la entidad. Los importes recibidos por cuenta del principal no son ingresos de actividades ordinarias. En vez de ello, el ingreso es el importe de la comisión.” (Lo destacado y subrayado es nuestro) Que, como bien se aprecia de las definiciones anteriores, para que recursos que son recibidos por un sujeto o entidad que realiza una determinada actividad, puedan ser considerados ingresos del sujeto o la entidad, es necesario que los importes recibidos impliquen un beneficio para el sujeto o la entidad, con efecto en el patrimonio por parte de quien los recibe, de lo contrario no estamos en presencia de un ingreso. Además, en ambas definiciones se destaca que en ningún caso constituyen ingresos, las cantidades que se reciben a cuenta de terceros por concepto de impuestos, que nunca pueden implicar un beneficio para el receptor, ni mucho menos traen asociado un efecto positivo del patrimonio de quien los recibe. Que, así las cosas, el Tribunal se convence que las cantidades que percibe el notario asociadas a las tasas que luego debe enterar en el Registro Civil, bajo ningún punto de vista, pueden considerarse ingresos propios de él, y en consecuencia, cuando simplemente, luego de recaudarlas, traslada las cantidades al mencionado registro, tampoco pueden dichos desembolsos considerarse gastos del Notario. VIGÉSIMO: Que, a la luz de las razones esgrimidas en los considerandos precedentes, el Tribunal se ha formado la convicción, que los recursos que recibe o pueda recibir un Notario para efectos del pago de las tasas que debe enterar ante el Registro Civil, no pueden constituir ingresos propios de él, y, por tanto, tampoco podrían constituir gastos deducibles para efectos de la determinación de su impuesto a la renta correspondiente. VIGÉSIMO PRIMERO: Que, ahora bien, despejada la situación más bien jurídica que relativa a un aspecto de hecho, analizada latamente - -y en abstracto-- en los considerandos anteriores, relativa a si las cantidades que recibe cualquier Notario --destinadas al pago de los derechos y tasas por las inscripciones de transferencias de vehículos motorizados e inscripciones de contratos de prenda o el alzamiento de éstas-- pueden ser consideradas ingresos del Notario, y consecuentemente con ello, gastos del mismo, y habiéndose convencido el Tribunal, que desde el punto de vista normativo, ello no resulta correcto ni procedente, útil será analizar, si a pesar de ello --en los hechos y en concreto-- el reclamante igualmente incluyó como parte de sus ingresos percibidos en los años tributarios 2014, 2015 y 2016, las cantidades que habría recibido para el pago de las tasas. Lo anterior, en opinión del Tribunal resulta del todo pertinente, a pesar --y sin perjuicio-- de que dentro de la tesis que enarbola el actor en su reclamo, no hubiere alegado de modo expreso, en subsidio de la alegación principal --relativa a la procedencia del gasto por el pago de las tasas-- y, para el caso de no aceptarse el gasto, que tampoco debieran considerarse las cantidades respectivas, para incrementar la base tributaria, dado que ellas no constituyen ingreso. Del modo expuesto, por razones de justicia material, teniendo presente el Tribunal, que, por regla general, los contribuyentes del Impuesto a la Renta, deben tributar por ingresos y cantidades representativas de renta, y no por aquellas que no lo son --como sería el caso de cantidades que no constituyen ingresos del Notario, a saber, las cantidades que se reciben para el pago de las tasas ante el Registro Civil-- el Tribunal se abocará a analizar si efectivamente el contribuyente reclamante igualmente incluyó dentro de sus ingresos, específicamente en sus boletas de honorarios, las cantidades que destinó al pago de las tasas ante el Registro Civil, cuestión que fue debidamente recogida en uno de los puntos de prueba de la interlocutoria de fojas 6424. Que, en el marco de lo señalado, corresponde entonces que el Tribunal se aboque a analizar la prueba aportada al proceso a la luz de la interlocutoria respectiva. VIGÉSIMO SEGUNDO: Que, precisadas las ideas contenidas en el motivo precedente, a la luz de las alegaciones del actor en estos autos, corresponde que el Tribunal analice los antecedentes aportados al proceso, para confirmar la procedencia o no de tales alegaciones, estimando también el Tribunal, que atendido lo dicho en el considerando anterior, se hace necesario, abocarse en primer lugar, a confirmar si el Notario, reclamante de autos, incluyó dentro de sus ingresos, específicamente en sus boletas de honorarios, las cantidades que destinó al pago de las tasas ante el Registro Civil, cuestión que fue debidamente recogida en el tercer punto de prueba de la interlocutoria de fojas 64, y que luego de la eliminación del punto número uno, pasó a ser el segundo, al tenor de lo dicho en el CONSIDERANDO QUINTO de esta sentencia, lo que fuera de implicar alterar el orden en que se dispusieron los puntos respectivos, no produce perjuicio de ningún tipo para las partes del juicio. II.3 ANÁLISIS DE LA PRUEBA APORTADA AL PROCESO II.3.1 Análisis de la prueba en relación con el segundo punto de prueba (ex tercer punto según interlocutoria original) VIGÉSIMO TERCERO: Que, el segundo punto de prueba de la interlocutoria de fojas 64, modificada por la resolución de fojas 87, impuso a las partes, la carga procesal de acreditar la efectividad de que los fondos que el reclamante recibió en los años tributarios 2014, 2015 y 2016 con ocasión de la transferencia de vehículos motorizados y con ocasión de la constitución o alzamiento de prendas, incrementaron sus ingresos brutos y con ello su respectiva base imponible de Impuesto Global Complementario declarado en los años tributarios aludidos. Que, en consecuencia, lo que corresponde analizar es, si conforme a la prueba aportada al proceso se puede tener por acreditado --a la luz de las alegaciones del reclamante-- que éste incluyó, en sus boletas de honorarios --que es el principal medio del 24. Que, justamente tal principio y forma de razonar expuesta, fue recogida por la ilustrísima Corte de Apelaciones de Rancagua en los considerandos Sexto y Séptimo de la sentencia de alzada ya citada, dictada en el proceso “Ingreso Corte 79-2017-civ”, la que se pronunció respecto de la apelación deducida por el mismo reclamante de autos, en contra de la sentencia definitiva de este Tribunal dictada en los autos RIT GR-19-00008-2014. contribuyente para acreditar sus ingresos25-- las cantidades que percibió de sus clientes para pagar las tasas por las inscripciones de las transferencias de vehículos motorizados, y por las inscripciones de los contratos de prenda o el alzamiento de éstas. Que, revisada y analizada toda la prueba detallada en los considerandos SÉPTIMO y OCTAVO de esta sentencia, ya sea de modo singular y de una forma sistémica, conforme a la evidencia rendida en autos, no es posible desprender de ella, que efectivamente el actor hubiere incluido en sus boletas de honorarios, las sumas que recibió de sus clientes por concepto de inscripción en el Registro Civil, de las transferencias de vehículos motorizados y por concepto de inscripción de las constituciones de prendas o sus alzamientos. De esta manera, y teniendo en consideración el estándar de prueba aplicable a este tipo de procedimientos --de la probabilidad prevalente-- el Tribunal estima más probable, a la luz de la evidencia rendida, que el Notario no incluyó en sus boletas de honorarios las cantidades que recibió de sus clientes que concurrieron a la notaría para efectos de suscribir los actos tantas veces referidos, las transferencias de vehículos o transferencias de prendas y/o sus alzamientos. Que, en efecto, ninguno de los documentos contenidos en los 54 archivadores a que se alude en las piezas de fojas 120, 121 y 122, asociados a la Custodia N°17-2018, que contienen innumerables copias de solicitudes de inscripciones de transferencias de vehículos y de copias de solicitudes de inscripciones de prendas o de sus alzamientos, así como también, Nóminas de actos para inscribir, tienen la virtud de acreditar lo que el punto de prueba exige acreditar, ya que dicha prueba sólo da cuenta de quienes requieren las inscripciones ante el Registro Civil, los costos de la misma, y otros datos asociados a dicho trámite, pero en ningún caso, permiten comprobar si las sumas que recibió el notario para dichos fines, las incluyó en sus boletas de honorarios, y por tanto, formaron parte de sus ingresos brutos en los ejercicios respectivos. A continuación, se incluyen imágenes de Solicitudes de inscripción de “Transferencias” y de “Alzamientos”, obtenidas aleatoriamente de la documentación aportada por el reclamante en los archivadores antes referidos. 25. Así también lo consignó la ilustrísima Corte de Apelaciones de Rancagua al final del CONSIDERANDO NOVENO de la sentencia ya citada, dictada en el proceso “Ingreso Corte 79-2017-civ”. Imagen N°1: Solicitud de Transferencia Imagen N°2: Solicitud de Alzamiento Que, al revisar las imágenes anteriores, que son una muestra de las innumerables copias que se acompañaron en los 54 archivadores ya aludidos, ellas reflejan de mejor manera lo dicho, en cuanto a que tales documentos no resultan idóneos para acreditar si el actor incluyó en sus boletas de honorarios, las cantidades que hubiere percibido de sus clientes justamente por concepto de inscripción ante el Registro Civil, de las transferencias de vehículos o de las constituciones de prendas o sus alzamientos. VIGÉSIMO CUARTO: Que, por otra parte, al revisar los antecedentes aportados al proceso por el Servicio26 y que se tuvieron por acompañados, con citación, por resolución de fojas 146, asignándosele la Custodia N°22-2018, ninguno de ellos permite confirmar la circunstancia que se requiere probar al tenor del punto en análisis. En efecto, de la diversa documentación que se contiene en la carpeta, emanada de la autoridad tributaria, como “Hojas de Control de auditoría”, “Anexos a informes de auditoría”, “Copias de la Citación N°71 y sus anexos”, “Copias de las liquidaciones reclamadas”, “Copias de la Res. EX. N°264”, “Certificados de notificación”, “Comprobantes de atención del contribuyente”, “Actas de recepción de documentos”, “Copias de requerimientos”, etc. no es posible derivar de ellos, desde un punto de vista lógico, lo que se requiere acreditar a la luz del punto de prueba. Por otra parte, tampoco tienen la virtud de confirmar lo que se requiere acreditar, los documentos relativos a actuaciones del contribuyente, tales como el referido al “Detalle de Transacciones”, que sólo dan cuenta de la descripción de operaciones, un monto y una cuenta sin que sea idóneo al fin que persigue el punto en análisis. Tampoco resultan idóneas a tal fin, las presentaciones que el actor hizo ante el Servicio, ni las copias de las declaraciones anuales de impuesto a la renta, así como también las propuestas de declaraciones rectificatorias que se contienen en la carpeta, menos aún, las fotocopias de cédulas de identidades o las cartas poder. Asimismo, tampoco resulta útil a efectos de probar lo que se requiere, las copias que se contienen en la carpeta de solicitudes de inscripción ante el registro civil --por lo ya dicho al respecto-- o los numerosos originales y/o copias de facturas emitidas por la Sociedad Consultora EP Limitada; o bien, las copias de las boletas emitidas por doña Jeannette Sandra Arrue Valdivia. En la misma línea, también resulta inútil al efecto la respuesta entregada por el Jefe del Registro Civil, mediante R.V.M. ORD. N°7609, y que corre a fojas 147 del expediente de autos. Que, la única prueba aportada al proceso que pudiere dar algunas luces en cuanto a lo que el punto de prueba en análisis exige acreditar, pudiere ser la declaración rendida por la testigo doña Edith Elizabeth Palacio Gonzalez, presentada por el reclamante y que corre a fojas 114, de cuyo testimonio se podría desprender -- en relación al punto en revisión-- que el Notario si incluiría en las boletas los montos asociados al pago de los derechos por las inscripciones ante el Registro Civil. 26. Carpeta azul acompañada a propósito de la exhibición documental requerida por la reclamante en el tercer otrosí de su presentación de fojas 118, a la que se accedió en definitiva por resolución de fojas 143. Que, sin embargo, el Tribunal le restará todo mérito a dicho testimonio, en tanto cuanto, en primer lugar y conforme a los artículos 17 y 21 del Código Tributario, los contribuyentes deben acreditar su renta efectiva mediante contabilidad fidedigna, estableciendo, la segunda de las disposiciones, que corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, la verdad de sus declaraciones, de manera tal que, según dichas normas, la forma en que el reclamante debía acreditar la veracidad de sus declaraciones era mediante los medios referidos, siendo inútil al efecto la declaración de testigos, si ellos, por lo demás, no se coinciden con la contabilidad y los antecedentes fundantes de ella, lo que en este caso no se ha verificado, puesto que, salvo por simples afirmaciones del reclamante y del testigo referido, no se aportó al proceso documento alguno que le permitiera al Tribunal adquirir la convicción necesaria –-atendido el estándar de prueba a aplicar-- para estimar efectivo, que el Notario, si incluyó en sus boletas de honorarios -–y por tanto en sus ingresos brutos-- aquellas sumas que percibió de sus clientes, por concepto de derechos de inscripción ante el Registro Civil, de transferencias de vehículos motorizados y por la inscripción de prendas o sus alzamientos. Al efecto, no se aportaron las boletas respectivas, ni ningún otro documento que fuere complementario a éstas, que pudiere dar cuenta de los diversos conceptos a que se asocian las cantidades consignadas en ellas. Del modo expuesto, y ante la falta de la documentación específica, idónea y contundente que le permitiere al Tribunal adquirir la convicción necesaria para tener por acreditado el hecho que se analiza, corresponde, en consecuencia, que el Tribunal lo tenga por no acreditado, no siendo suficiente al efecto, los simples dichos de una testigo, dada las normas que regulan los medios de prueba que tienen los contribuyentes para acreditar sus operaciones27. Por lo demás, y sin perjuicio de lo señalado, y a mayor abundamiento de ello, en opinión del Tribunal, les resta valor a los dichos de la testigo Edith Palacio Gonzalez, el testimonio de la otra testigo también presentada por el reclamante, doña Jeannette Sandra Arrué Valdivia, quien, respecto del punto en análisis, a fojas 113, señaló lo siguiente: “Entendiendo la pregunta, no me manejo en los montos globales. Lo que se me pregunta no tengo como saberlo.” 27. Que, el mismo criterio fue recogido también por la ilustrísima Corte de Apelaciones de Rancagua en el CONSIDERANDO DÉCIMO de la sentencia de alzada ya citada, dictada en el proceso “Ingreso Corte 79-2017- civ”, la que --como ya se ha dicho-- se pronunció respecto de la apelación deducida por el mismo reclamante de autos, en contra de la sentencia definitiva de este Tribunal dictada en los autos RIT GR-19-00008-2014. Así, llama la atención del Tribunal, que esta testigo quien afirmó trabajar desde hace 15 años en la Notaría, además, en la parte administrativa, relacionada con los vehículos --según se lee a fojas 112-- nada pudiera confirmar respecto del punto de prueba, en circunstancias, que la señora Palacio Gonzalez, quien dijo trabajar desde hace 12 años en la parte de atención de público, tuviera una información diversa. En este contexto, el Tribunal estima que, sin duda alguna, afecta el testimonio de la señora Palacio, el que otra funcionaria de la misma Notaría, con más años de servicio, tenga desconocimiento de lo que se le consulta, respecto de la forma en que la Notaría gestionaba las cantidades que recibía por concepto de derechos a pagar al Registro Civil. En este sentido, cuesta entender como una funcionaria que trabajó por 15 años en la Notaria no tenga nada que decir respecto del punto en análisis, y otra con tan sólo 12 años de servicio, haya afirmado lo que afirmó. Que, sin duda alguna, incluso para el caso que el Tribunal recurriere a las testimoniales rendidas -–lo que ha descartado por las razones ya dadas-- el testimonio de la señora Arrué, le resta valor al de la señora Palacio, lo que hace más evidente la necesidad de descartar el de la segunda. VIGÉSIMO QUINTO: Que, conforme a lo concluido en los dos motivos anteriores, y a la evidencia aportada al proceso, a la luz del estándar de convicción aplicable a esta clase de procedimientos, el Tribunal no está en condiciones de adquirir el convencimiento necesario para tener por acreditada la efectividad de las circunstancias contempladas en el segundo punto de la interlocutoria de prueba, esto es, que el contribuyente reclamante, efectivamente hubiere incluido en sus ingresos brutos las cantidades recibidas de sus clientes por concepto de derechos a pagar al Registro Civil, por la inscripción de las transferencias de vehículos motorizados y por la inscripción de prendas o el alzamiento de éstas, razón por la cual se tendrá por no acreditado el segundo punto de prueba. En este contexto, se tendrá por no acreditada la circunstancia de que los fondos que la reclamante habría destinado al pago de los derechos y tasas referidas anteriormente, incrementaron sus ingresos brutos y con ello su respectiva base imponible de Impuesto Global Complementario declarada en los años tributarios 2014, 2015 y 2016 II.3.2 Análisis de la prueba en relación con el tercer punto de prueba (ex cuarto punto según interlocutoria original) VIGÉSIMO SEXTO: Que, el tercer hecho a probar de la interlocutoria de prueba, estableció la carga procesal de acreditar el monto y cuantía de los desembolsos que por concepto de inscripción de transferencias de vehículos motorizados y de inscripción de prendas, habría efectuado el reclamante en los Años Tributarios 2014, 2015 y 2016. Que, en relación a este hecho, y a pesar de haberse establecido como sustancial, pertinente y controvertido en la interlocutoria de prueba, lo cierto es --como se consignó en el CONSIDERANDO CUARTO de esta sentencia-- que, en estricto rigor, no fue controvertido por las partes, el monto o cuantía de los desembolsos, que, por los conceptos aludidos, incurrió el actor en los Años Tributarios referidos. Que, a la luz de lo anterior, y tal cual se consignó en el considerando referido, tampoco fue controvertido por el actor, el monto, que, por las Liquidaciones reclamadas se agregó a su Base Imponible de Impuesto Global Complementario declarada en su Formulario 22 de los Años Tributarios 2014, 2015 y 2016, sin que se hubiere controvertido, además, las cantidades que se agregaron por la autoridad, por concepto de inscripción de transferencias de vehículos motorizados o por concepto de inscripción de prendas o sus alzamientos, a saber $66.293.640 y $36.283.100 respecto del AT 2014; $99.653.760 y $28.799.630 respecto del AT 2015; y $76.809.340 y $21.707.900 respecto del AT 2016. Que, en este contexto, corresponde tener presente, que la tesis del reclamante no se dirige a impugnar los montos específicos que por las liquidaciones impugnadas se agregan a su base imponible de impuesto a la renta de los Años Tributarios 2014, 2015 y 2016, como si tales montos y cifras no estuvieren correctas o carecieren de respaldo, o que fueren de una menor cuantía. Por el contrario, su defensa se inclina, en el sentido de que independientemente de los montos y cantidades que se hubiere determinado agregar por la autoridad fiscal, no corresponde agregar a su Base Imponible de Impuesto Global Complementario --cualquiera fuere la cantidad a agregar-- los montos de los desembolsos en que se incurrió a causa de las inscripciones referidas, por la sencilla razón, que dichos desembolsos --en su opinión-- corresponderían a gastos necesarios para producir su renta, de manera tal, que conforme a la legislación vigente, resultaba del todo procedente su deducción en el proceso de determinación de su impuesto a la renta. Que, así las cosas, este Sentenciador se ha formado plena convicción del monto o cuantía de los desembolsos que, por los conceptos aludidos, incurrió el actor en los años tributarios respectivos --AT 2014, AT 2015 y AT 2016--, y que le fueron agregados a su Base Imponible de Impuesto Global Complementario, sin que por lo demás, hubiere existido controversia entre las partes en relación a estos aspectos. En efecto, y a mayor abundamiento de lo dicho, en primer lugar, la autoridad no le ha reprochado al reclamante que el gasto rechazado no procede, porque no se verificó o no se realizó, como si dudara de su existencia. Por el contrario, la autoridad fiscal, rechaza los gastos en cuestión --no por qué, no se hubieren acreditado los desembolsos-- sino porque --cosa distinta-- estima, que, en la especie, no se trata de gastos propios del Notario, y por tanto no son necesarios para producir su renta, y así tampoco vinculados a su giro. Que, del modo expuesto, queda en evidencia que los reparos del Servicio, no apuntan a la efectividad del desembolso o la cuantía de los mismos, sino que a una característica especial que deben tener éstos, para efectos de su deducción en el proceso de determinación de la base imponible del impuesto a la renta correspondiente, a saber, que sean necesarios para producir la renta y vinculados con el giro del contribuyente, todo lo cual se analizará a propósito del cuarto punto de prueba. Que, por las razones expuestas, el Tribunal no destinará esfuerzos a esclarecer el tercer punto de prueba, dado que --como se ha dicho-- en la especie, y conforme al mérito del proceso de autos, en rigor no ha habido controversia entre las partes a su respecto. II.3.3 Análisis de la prueba en relación con el cuarto punto de prueba (ex quinto punto según interlocutoria original) VIGÉSIMO SEPTIMO: Que, el cuarto punto establecido en la interlocutoria de prueba, dispuso la necesidad de acreditar la efectividad de que los desembolsos por concepto de inscripción de transferencias de vehículos motorizados y de inscripción de prendas, en que habría incurrido el reclamante en los Años Tributarios 2014, 2015 y 2016 cumplen con los requisitos de obligatoriedad y necesariedad que habilitaría su deducción de la renta bruta. Que, a este respecto, y sin perjuicio de lo ya expuesto al efecto en los MOTIVOS DÉCIMO NOVENO Y VIGÉSIMO, corresponde tener presente, en primer lugar, la naturaleza jurídica de los desembolsos respectivos, que como extensamente se expuso en los considerandos DÉCIMO CATORCE y siguientes, tienen la naturaleza de “derechos” o “tasas” desde un punto de vista tributario, y consecuentemente con ello, constituyen tributos conforme a la ley. Que, en el contexto de lo anterior, y sin perjuicio que, en los considerandos referidos, el Tribunal ya concluyó --al menos en abstracto-- que los desembolsos que hace un notario para el pago de las tasas ante el Registro Civil, en ningún caso pueden resultar necesarios para producir su renta, al no ser gastos propios de él, conviene tener presente y reiterar algunos aspectos, conclusiones e ideas ya anotadas en esta sentencia. Que, a la luz de lo dicho, al constituir los desembolsos que el Notario entera ante el Registro Civil, una especie de Tributo, el contribuyente directo, deudor directo o sujeto pasivo de la obligación tributaria de pagar la tasa, es y son los particulares, el adquirente de un vehículo motorizado --según artículo 36 de Ley 18.290-- que suscribe un contrato de transferencia de vehículos, y los particulares que dan en prenda vehículos o solicitan el alzamiento de éstas, pero en ningún caso el Notario ya que no es un tributo que le afecté a él. Que, en efecto, los referidos particulares, son, en definitiva, los contribuyentes de los tributos, las tasas, que se deben enterar ante el Registro Civil por las inscripciones de transferencias o prendas o el alzamiento de estas últimas. Son ellos los obligados al pago de esta obligación tributaria, y consecuentemente con ello, los desembolsos respectivos son gastos propios de ellos, pero en ningún caso de los Notarios en general, ni del reclamante de autos, en particular. Lo anterior, sin perjuicio, por cierto, de que --como también ya se dijo en extenso-- por razones de mera recaudación, el legislador le haya impuesto al Notario la responsabilidad de enterar los pagos respectivos ante el Registro Civil, pero siempre ello, a costa de los solicitantes. En este sentido, cuando el Notario entera los pagos en el Registro Civil, no lo hace para pagar una obligación tributaria propia28, sino que, lo que hace es enterar una obligación tributaria ajena, por la que además, le exigió previamente al particular, el monto de la tasa respectiva. Lo anterior, deja en evidencia a su vez, que al tener el importe como única finalidad el pago de la tasa -- el particular entrega la suma respectiva para ello y el Notario la exige para el mismo fin-- en ningún caso, tales sumas pueden ser considerados ingresos del Notario, lo que también ya se dejó suficientemente zanjado en la presente sentencia, sobre todo en lo que a la disciplina contable se refiere. Que, así las cosas, si los montos respectivos no corresponden que sean considerados como ingresos del Notario, ello implica a su vez, que cuando el Notario efectúa los desembolsos ante el Registro Civil, tampoco dicho funcionario experimenta un detrimento patrimonial, dado que los recursos pertinentes fueron financiados directamente por el particular, cliente que celebró la transferencia o constituyó la prenda o su alzamiento. 28. El Notario no es el sujeto pasivo del tributo “tasa”, ni tampoco es el contratante en el acto jurídico respectivo transferencia de vehículo o constitución de prenda. Así, no puede estimarse que los desembolsos para el pago de las tasas, en que incurre el Notario ante el Registro Civil, puedan ser considerados gastos necesarios para producir su renta, ya que ni si quiera tienen la calidad de gastos a su respecto. En efecto, y antes, incluso, de analizar la necesariedad del desembolso, se descarta que pueda ser deducible en el proceso de determinación de su impuesto a la renta, ya que no es --ni puede ser-- un gasto propio de él, dado que el Notario lo realiza a cuenta de sus clientes que necesitan las inscripciones, y en ningún caso por cuenta o un interés propio en la operación respectiva. Del modo expuesto --y excusándonos, nuevamente, por la excesiva reiteración de las ideas, pero con el único afán de dejar sumamente claro el tema-- si como se concluyó, las cantidades que recibe el Notario, no constituyen ingresos propios de él, cuando el traslada dichas cantidades al Registro Civil, tampoco corresponde que en virtud de dicho traslado y el pago que hace ante dicho servicio, tales desembolsos se consideren como un gasto propio del Notario. VIGÉSIMO OCTAVO: Que, ahora bien, y sin perjuicio de que, a la luz de las razones, consideraciones y conclusiones contenidas en los motivos precedentes, el Tribunal ya está en condiciones de resolver el reclamo de autos, atendido lo impropio e improcedente de la rebaja que efectuó el contribuyente --en la determinación de su impuesto a la renta de los AT 2014, AT 2015 y AT 2016-- de los desembolsos por concepto de pago de derechos y tasas asociadas a las inscripciones ante el Registro Civil, al no constituir gastos de él --puesto que tampoco contablemente fueron ingresos para él-- lo que se traduce a su vez, en la pertinencia de los agregados que a este respecto se efectuaron por la autoridad tributaria en las liquidaciones reclamadas, lo que por razones de economía procesal sería del todo atendible, el Tribunal, igualmente destinará esfuerzos en referirse --en los considerandos siguientes-- a las alegaciones del actor, respecto de los requisitos particulares relacionados con los gastos para efectos de su deducción de los ingresos brutos. VIGÉSIMO NOVENO: Que, a la luz de lo expuesto en el considerando anterior, útil resulta reiterar en primer lugar, que los desembolsos en cuestión, bajo ningún punto de vista pueden deducirse de los ingresos brutos del Notario, en tanto cuanto, al no constituir ingresos del Notario las cantidades que percibe de sus clientes para financiar los pagos al Registro Civil, tales desembolsos tampoco pueden considerarse gastos del Notario, ya que su patrimonio no se ve afectado. Si los desembolsos en cuestión, no pueden considerarse gastos del Notario, se descarta de plano que puedan deducirse de sus ingresos, sin que ni siquiera sea pertinente analizar el requisito de la necesariedad, ya que al no ser un “desembolso” imputable a su patrimonio, menos aún puede ser un “desembolso necesario” a su respecto. TRIGÉSIMO: Que, sin perjuicio de lo dicho, el reclamante igualmente hace un análisis de los requisitos del gasto, para su deducibilidad de los ingresos. Así en primer lugar señala, respecto de la relación del desembolso con el giro del negocio, que conforme a normas del Código Orgánico de Tribunales que invoca y a otras de las leyes N°18.290 y 20.190, para el ejercicio de su actividad, que no es libre, debe cumplir una serie de obligaciones, entre ellas realizar los trámites, las inscripciones ya tantas veces referidas, ante el Registro Civil, por lo que no puede desconocerse su vinculación directa entre estos trámites y las funciones que le impone la ley, para lo cual, además, es continuamente fiscalizado por un Ministro Visitador de la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Rancagua, por lo que si hubiere actuado en forma incorrecta, le habrían reparado el accionar, lo que no fue el caso. Que, en relación a los argumentos invocados por el actor, se debe tener presente lo siguiente: 30.1 Que al tratarse en la especie de un desembolso no imputable al patrimonio del reclamante --por las numerosas razones ya esgrimidas en esta sentencia-- bajo ningún punto de vista puede vincularse con su giro, por la sencilla razón que no es un desembolso propio. 30.2 Que, es efectivo que las normas que cita el reclamante, establecen una serie de obligaciones para los Notarios, entre ellas, la de realizar ciertas inscripciones ante el Registro Civil, pero como ya se ha dicho en esta resolución definitoria, las obligaciones que establece la ley son de recaudación, justamente para efectos de asegurar la recaudación de las tasas, pero en ningún caso, para efectos de sustituir al sujeto pasivo principal, deudor directo o contribuyente del Tributo, que siempre será el particular, parte del acto jurídico transferencia de vehículo, o de la prenda o su alzamiento. Ninguna de las disposiciones citadas por el reclamante, ni otras normas legales, cambian el sujeto pasivo de la obligación tributaria de pagar las tasas. Por el contrario, una de las disposiciones --la contenida en la Ley N°18.290--, es sumamente clara, en cuanto a disponer expresamente, que las inscripciones de las transferencias, en caso de que deba hacerlas un Notario, siempre serán a cuenta del adquirente del vehículo. Así, las obligaciones que se le imponen son de recaudación, pero no de asumir patrimonialmente los costes de las “tasas”. 30.3 Que, por otra parte, en lo referente a que, en las visitas a cargo de los Ministros Visitadores de la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Rancagua, no se le hubiere efectuado reparo alguno a su forma de actuar en relación a las inscripciones de los actos respectivos, cabe señalar que el objeto de las visitas no es fiscalizar ni revisar la contabilidad del contribuyente, o el tratamiento contable que da a sus operaciones, que sirven de base a la determinación de su carga tributaria para el pago de su impuesto a la renta o de otros impuestos. Menos aún, la visita tiene por objeto desentrañar el tratamiento contable que el Notario le da a las cantidades que recibe de sus clientes para solventar el pago de tasas al Registro Civil, o bien, el que les da a los desembolsos por dicha causa, dado que no es su propósito, siendo ello de atribución exclusiva y excluyente del Servicio de Impuestos Internos, como bien se ha procedido en este caso. En este sentido, el Tribunal comparte el criterio asentado por la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Rancagua en el CONSIDERANDO DÉCIMO TERCERO, del fallo ya tantas veces citado, en los autos Rol Ingreso Corte “79-2017-civ”. 30.4 Que, se debe tener presente también, que el Notario puede exigir y cobrar por sus actuaciones y servicios, las sumas que estime pertinente conforme a los aranceles que establece la ley, pero ello, obviamente, por sus actuaciones y gestiones notariales, no siendo el importe asociado a una “tasa” un cobro por sus gestiones, sino que --y por muy obvio que parezca-- es una cantidad que se exige por dicho tributo y no por otra causa. Cuando el Notario exige el importe de la “tasa”, no está exigiendo a través de dicha cantidad un honorario por alguna actuación propia, lo que hace es exigir justamente el importe del referido tributo y no otra cosa, independientemente, que, según sus dichos, él diga que lo adiciona a otras cantidades que cobra. 30.5 Que, así las cosas, y sin perjuicio de que la actuación de requerir las inscripciones ante el Registro Civil, le sea impuesta por ley al Notario, y por tanto se vincule con su actividad, ello posibilita sostener que el desembolso en cuestión puede deducirse de sus ingresos, por tal vinculación, dado que --como ya se ha dicho extensamente en este instrumento-- dichos desembolsos fueron financiados directamente por los contribuyentes de las tasas, siendo por tanto desembolsos de dichos contribuyentes y no del Notario. Así y antes, si quiera de analizarse la vinculación del desembolso con el giro del negocio, ello debe descartarse porque no se trata de un desembolso propio del notario, sino que un desembolso de un tercero. 30.6 En relación con lo anterior, resulta interesante la forma inteligente en que el reclamante ha planteado su acción, entrando a analizar directamente los requisitos de los gastos, para efectos de su deducción de los ingresos, pero soslayando, el requisito primordial que se debe tener presente en el análisis, que es, que los desembolsos y gastos hubieren sido gastos y desembolsos propios del Notario, y no de terceros, como ocurre en este caso. En efecto, al tratarse de “tasas”, éstas sólo pueden ser imputadas a los patrimonios de las partes contratantes de los actos jurídicos respectivos –transferencias y prendas o sus alzamientos-- pero en ningún caso y bajo ningún supuesto, imputables al patrimonio del reclamante de autos. Así, si en la especie no se trata de un desembolso propio del Notario, que afecta su patrimonio --como ya ha quedado suficientemente asentado en esta sentencia-- estéril resulta cualquier otro análisis que parta de la base de que se trata de un desembolso propio, como lo pretende el actor al rehuir tal circunstancia y analizar directamente los requisitos de los gastos. TRIGÉSIMO PRIMERO: Que, asimismo, respecto de lo inevitable u obligatorio del gasto, el reclamante ha señalado, que, al estar establecida en la ley, la obligación de efectuar las inscripciones respectivas, no puede sino concluirse que dichas actividades son necesarias y obligatorias para el Notario. Dice también, que el acto de requerir la inscripción y el pago de ella es indivisible. Que, en relación a tales argumentos se debe tener presente lo siguiente: 31.1 La obligación legal del Notario es requerir las inscripciones, sin embargo, como ya se ha dicho en esta sentencia, en ningún caso la ley le ha impuesto al Notario la obligación legal de financiar con recursos propios el importe de las tasas. Por el contrario, expresamente ha señalado --como ya se ha dicho en esta sentencia-- en relación a las inscripciones de transferencias de vehículos motorizados, que el importe de las tasas es siempre a cuenta e imputable al adquirente del vehículo. 31.2 Que, por lo demás, y según latamente se expuso en motivos anteriores, al tratarse en la especie de tasas, los obligados a pagarlas, son los contribuyentes o deudores directos de la misma, en este caso, el adquirente de un vehículo motorizado o quien suscribe una prenda o su alzamiento. De ellos, es la obligación de financiar el pago de las tasas. No existe norma alguna que establezca que el importe de las tasas debe asumirlo el Notario, por lo que, conforme a las reglas generales, al no ser el Notario, el sujeto que origina el hecho que da nacimiento a la obligación tributaria, él no puede ser el contribuyente o deudor directo, cumpliendo, simplemente, por razones de política fiscal y de recaudación, el rol de tercero responsable. 31.3 Que, de la manera expuesta, resultan del todo incorrecto los argumentos esgrimidos por el reclamante a este respecto, toda vez, que de modo alguno el Notario está obligado al pago o financiamiento de las tasas respectivas con recursos propios, ya que ellas deben ser asumidas por los contribuyentes o deudores directos del tributo, en este caso los particulares interesados en las operaciones correspondientes. 31.4 Que, en cuanto al argumento que esgrime el actor, que no puede separarse la inscripción del pago, sólo cabe señalar que ello en nada altera las conclusiones anteriores, en tanto cuanto, nadie discute que, en los hechos, quien entrega materialmente los recursos al Registro Civil para efecto de las inscripciones respectivas, es el Notario o un funcionario de éste, pero ello nada cambia el hecho de que quienes han financiado tales desembolsos son los particulares partes de los actos respectivos. Es desde el patrimonio de éstos, que se financian los recursos para posibilitar los pagos, siendo el Notario --como hemos dicho reiteradamente en esta sentencia-- sólo recaudador de los mismos, pero no el contribuyente de las “tasas”. 31.5 Que, por lo ya dicho, los desembolsos en que incurre el Notario, a causa de los pagos que debe hacer al Registro Civil, no resultan obligatorios para que pueda desarrollar su giro, pero tampoco son necesarios, desde otro punto de vista, que dice relación con la actividad ministerial que desempeña, de custodio de la Fe Pública, que le ha sido entregada por ley, toda vez que, para el correcto ejercicio de la misma, no se requiere que éste efectué pagos a otras entidades públicas. En este contexto, los ingresos de un Notario provienen de su actividad ministerial, se devengan y perciben, cuando, por ejemplo, autoriza las firmas de los comparecientes en los cientos de contratos de compraventa de vehículos motorizados que le son presentados al año, por cuyo servicio efectivamente cobra y percibe los respectivos honorarios. Pero situación muy distinta y ajena a la esencia de la función legal que el Notario ejerce, es el deber de solicitar la inscripción de una transferencia de un vehículo motorizado ante el Registro Civil, por cuanto este requerimiento, en primer orden, también puede ser efectuado por el propio adquirente, lo que deja en evidencia que dicho acto jurídico no es propio, inherente o exclusivo de su actividad ministerial como Notario. TRIGÉSIMO SEGUNDO: Que, en cuanto al requisito relativo a la vinculación del gasto con la renta obtenida, en síntesis, el actor ha señalado a este respecto, que el pago de los derechos ante el Registro Civil, se vincula de forma necesaria con las rentas que percibe el Notario, ya que él, es remunerado por las actuaciones que realiza conforme a la ley, las que debe cobrar a los interesados. Así, dice también, cobra una suma total por las actuaciones que realiza, exigiendo también el importe asociado a los derechos ante el Registro Civil, y que la ley no le obliga a registrar las sumas asociadas a las tasas en forma separada o especial en su contabilidad, por lo que toda cantidad que recibe asociada las operaciones respectivas, son reconocidas como ingresos brutos. Dice, además, que, lo argumentado por la autoridad, en relación a la Circular N°21, de 1991, no es correcto, dado que la ley no le obliga a llevar registros especiales con provisiones de fondos, ni tampoco a generar documentación de recepción de dinero o rendiciones de cuenta. Al no haber sumas identificables como provisiones de fondos o gastos no hay obligación de rendir cuenta, lo que la ley tampoco le exige, por lo que la norma que invoca la autoridad de la circular referida no le es aplicable. Así señala, que, si no está obligado a llevar registros especiales para separar las sumas que recibe por concepto de derechos del Registro Civil, debe considerarlos como ingresos brutos de su actividad. Señala también que la Circular referida no se le aplica, ya que como “cobra por la autorización de contrato e inscripción de vehículos o prendas, o su alzamiento, como un trámite único, reconociendo el ingreso correspondiente los gastos en que se incurre ante el Registro Civil son necesarios para producir la renta y se vinculan directamente con ella.”29 Que, respecto de las alegaciones referidas, se debe tener en consideración lo siguiente: 32.1 Que, en primer lugar, se debe tener presente, por muy obvio que parezca, que no porqué el Notario afirme algo, ello será como él lo dice. Así, no porqué simplemente haya afirmado que las cantidades que recibe de sus clientes por concepto del pago de las tasas respectivas, constituyen ingresos brutos propios de él, ellas constituirán ingresos brutos de su actividad. 32.2 En efecto, y tal como se ha argumentado en extenso en la presente sentencia, tales cantidades, desde un punto de vista contable, no son, ni pueden considerarse ingresos brutos del Notario, al no estar vinculadas a un beneficio con efecto en patrimonio para él, según latamente se expuso en los CONSIDERANDOS DÉCIMO NOVENO Y VIGÉSIMO. Además, las cantidades referidas, son entregadas por los interesados, con la única finalidad de financiar el pago de las tasas, que dichos interesados, como contribuyentes y sujetos 29. Así lo expresa en forma literal al final del numeral 46) de su reclamo, según se lee a fojas 14. pasivos de las mismas, les corresponde enterar por la inscripción de ciertos actos que realizan ante el Notario. 32.3 Que, a pesar de lo ya dicho en esta Sentencia, tanto el cliente que entrega dicha cantidad y el Notario que la exige, saben y tienen plena conciencia del destino de la misma, y que su único objeto sólo es financiar las tasas correspondientes. El cliente no la entrega porque el Notario esté realizando una prestación específica vinculada directamente a dicha suma de dinero, y el Notario, -- entendemos-- no la exige como pago de sus honorarios, ya que, cobra suma adicionales por ello. Además, si no se verificares en la especie la necesidad de pagar las tasas, no la exigiría. 32.4 Que, en cuanto al argumento de que la ley no le exige ni obliga a registrar las sumas asociadas a las tasas en forma separada o especial en su contabilidad, por lo que toda cantidad que recibe asociada las operaciones respectivas, son reconocidas como ingresos brutos, en opinión del Tribunal resiste poco análisis, toda vez que --por lo ya dicho a este respecto-- el Notario no es libre de determinar el tratamiento contable que le da a sus operaciones y hechos económicos, ya que para ello debe regirse por las normas técnicas contables, para cuya determinación, nuestro ordenamiento ha facultado al Colegio de Contadores de Chile AG, según latamente se expuso en el CONSIDERANDO DÉCIMO NOVENO. Que, de esta manera, no porque simplemente el reclamante o sus asesores contables, estimen que “algo” es “ingreso”, ello será así. En efecto, y a la luz de las poderosas razones esgrimidas en el presente instrumento público, el Tribunal se ha convencido que las sumas que tanto el Notario, reclamante de autos, como cualquier notario, recibe de sus clientes para el pago de las tasas y derechos que deben enterarse ante el Registro Civil, por inscripciones de transferencias de vehículos motorizados o de prendas y sus alzamientos, no pueden considerarse ingresos de su actividad ni contabilizarse como tales, y si así hubiere sido --lo que no pudo acreditarse en estos autos-- claramente habría habido un incorrecto tratamiento contable de la o las operaciones respectivas. Que, del modo expuesto, el argumento del actor, se cae por su propio peso, dado que, ciertamente, la ley pudiere que no le obligue a registrar el detalle y naturaleza de los ingresos que percibe, pero ello no puede tener la virtud de cambiar la naturaleza jurídica de una operación, para tratarla como “ingreso” cuando no lo es. Así, si el Notario recibe sumas de dinero que no constituyen ingreso, tendrá que tomar los resguardos necesarios para no tributar por tales cantidades conforme a la normativa vigente, especialmente conforme al artículo 21 del Código Tributario, de lo contrario y ante la falta de un adecuado registro de las cantidades que recibe, y de la debida acreditación, que permita discriminar que es ingreso y que no lo es, las consecuencias de ello, conforme a la norma aludida, deberá asumirlas dicho contribuyente. 32.5 Que, conforme a lo dicho, lo que pretende el actor en estos autos, es que cantidades que dicen relación con el pago de tasas que, a terceros --clientes suyos-- les corresponde pagar al Registro Civil, por ciertas operaciones que realicen ante el Notario, puedan ser rebajadas de sus ingresos, por estimarse gastos propios, cuando no lo son, sin que tampoco hubiere acreditado en los autos, que las mismas cantidades, efectivamente las incluyó como ingresos en los periodos respectivos, para lo cual, respecto de esto último, simplemente esgrime que no tiene obligación de detallar la naturaleza y el tipo de ingreso que percibe, lo que pudiere ser aceptable tratándose de cantidades que sí constituyen ingresos, pero en ningún caso respecto de cantidades que no lo son. De este modo, en opinión del Tribunal, resultan defectuosas las alegaciones que a este respecto esgrime el actor, atendido que, como contribuyente, y a la luz de las normas contenidas en los artículos 16 y siguientes del Código Tributario y las normas contables que regulan la materia -- que también debe cumplir-- es él, quien debe procurar llevar los respaldos documentarios para acreditar las operaciones y hechos económicos que realiza y, que, además debe contabilizar. Es él, el obligado a tener, y mantener, por cierto, los respaldos documentarios de sus operaciones, de modo tal que, si afirma algo, y quiere acreditarlo, le corresponde a él aportar los antecedentes de ello, para formar la convicción necesaria a sus pretensiones, tanto en sede administrativa, como en sede judicial. 32.6 Que, a la luz de lo expuesto en el punto anterior, si incorrectamente el Notario ha rebajado de sus ingresos desembolsos que no tenía derecho a rebajar, por no ser gastos propios que jurídica y contablemente afectaren su patrimonio, no corresponde que ellos sean rebajados, lo que confirma la procedencia del actuar del Servicio al rechazar los desembolsos y agregarlos para efectos de la determinación del impuesto a la renta correspondiente. 32.7 Que, en lo que dice relación con la objeción efectuada respecto de la errónea aplicación de la Circular N°21, el actor ha razonado, en el sentido de que, como en su opinión respecto de las cantidades que recibe de sus clientes no tendría obligación de rendir cuentas, la Circular no se aplica, y por ello las sumas que recibe para el pago de las tasas son ingresos brutos. Es decir, al disponer la circular aludida, en la letra A del N°3, que las sumas a que se refiere la disposición no constituyen ingresos brutos de los contribuyentes respectivos, el Notario estima, que como la misma disposición establece que respecto de las sumas correspondientes se exige obligación de rendir cuenta, como en el caso de las que el reclamante recibe de sus clientes, no tiene dicha obligación, por ende no aplica la disposición y consecuentemente con ello, tampoco puede sostenerse que tales cantidades “no sean ingresos brutos” y a contrario sensu, si lo serían. Así la argumentación del reclamante se resume en que los montos respectivos que recibe de los clientes son “ingreso bruto”, porque no se aplica la Circular 21; y no se aplica la Circular 21 (letra A del N°3); porque ahí se regula una situación diversa a la que se verifica respecto del Notario, ya que éste no tiene obligación de rendir cuenta de las sumas que recibe para el pago de las tasas. Que, el Tribunal estima nuevamente, incorrecto el argumento referido, que posibilitaría cambiar la naturaleza de un acto u operación al arbitrio de la autoridad, olvidando el reclamante, que la naturaleza del acto, su conceptualización y el tratamiento contable relacionado con el mismo, debe regirse por las normas contables que regulan la materia, lo que ha sido por lo demás confirmado por el propio Servicio de Impuestos Internos mediante el Oficio N°6.473 al que aludimos en la Nota de pie de página N°32. Así, una operación será lo que es, independiente de lo que se diga que es, lo que se vincula directamente con el aforismo jurídico, de que las cosas son lo que son y no lo que se diga que son. En este contexto, y atendida las poderosas razones que se han dado en esta sentencia, que dejan en evidencia, que, desde un punto de vista contable, bajo ningún supuesto las sumas que el actor recibió de sus clientes para el pago de las tasas, podían considerarse ingresos brutos de él, dicha conclusión no puede alterarse, por la mera referencia que se hace en un acto administrativo a la obligación de rendir cuenta de los fondos que se reciben. Así, sin duda alguna, bien pueden existir sumas de dinero que reciben los contribuyentes, que no constituyen ingresos brutos para ellos, y respecto de las cuales pueden tener la obligación de rendir cuenta; como así también, pueden verificarse otros casos, de la misma naturaleza, de no constituir ingresos brutos, pero que no tengan asociada dicha obligación. En el contexto de lo señalado, colige el Tribunal, lo que origina que una cantidad de dinero que se percibe, pueda o no ser considerada “ingreso”, no es que, respecto de la misma, se asocie o no la obligación de rendir cuenta, sino que dependerá de la naturaleza misma de la operación que motiva la entrega de los recursos. Así, no resulta útil a efectos de determinar si una cantidad de dinero que recibe el Notario, es “Ingreso” o no lo es, el que, respecto de ella, se deba o no rendir cuenta. Por cierto, si, además, en un caso concreto, existe la obligación de rendir cuenta, ello es un antecedente más para poder determinar que no estamos en presencia de un “ingreso” para quien debe rendir la cuenta, pero tal obligación no resulta excluyente, para que, en otros casos, en que no se constata dicha obligación, también se pueda estar en presencia de una cantidad que no constituye ingreso. 32.8 Que, ahora bien, y sin perjuicio de lo dicho en el punto anterior, el Tribunal estima que bien puede entenderse como una especie de rendición de cuentas, la acción que realiza el Notario, de entregarle a los clientes que suscribieron transferencias de vehículos y prendas o sus alzamientos, los formularios originales que dan cuenta de haberse realizado y pagado al Registro Civil la inscripción respectiva, lo que es reconocido por el propio actor en el numeral 50) de su reclamo, según se lee a fojas 14. En efecto, qué sentido tendría que por un “gasto propio” el Notario les entregue los originales a los clientes. Así cabe preguntarse, si no sería más propio quizás, que, para respaldar el gasto propio, el Notario se quedare con los originales y entregare las copias a los clientes. Por otra parte, qué sentido tiene entregar los originales a los clientes, si en rigor --dada la tesis planteada por el reclamante-- ya se entregó la boleta respectiva por el total enterado por el solicitante. Porqué el Notario, entrega otro documento --el original por lo demás-- a los clientes, si según su tesis esgrimida en autos, dicho documento se vincula a un gasto propio de él, y, por tanto, es él el que debiera guardar los originales, sin perjuicio por lo demás, que ya entregó a sus clientes las boleta por el total. Que, en opinión del Tribunal, dicho actuar reconocido en el reclamo, deja en evidencia la contradicción del actor con su tesis planteada en estos autos, ya que, en definitiva, si entrega los originales a los clientes, es porque podría haber estimado que a ellos le corresponde mantenerlos, atendido que son gastos propios de ellos. Asimismo, la circunstancia anotada de entrega de los originales, en opinión del Tribunal, bien podría constituir una rendición de cuenta, respecto de sumas que se recibieron por el notario, pero no para ser ingresadas a su patrimonio, sino que, para un fin específico diverso, cual es, el pago de las tasas respectivas ante el Registro Civil, de manera tal, que al entregar el Notario los originales a los clientes, les da cuenta al mismo tiempo, que pagó las sumas respectivas y que realizó las inscripciones. Que, de esta manera, y a mayor abundamiento de lo ya dicho, de aceptarse esta interpretación del Tribunal, aplicaría en plenitud la parte pertinente de la Circular N°21, perdiendo todo valor las alegaciones del reclamante en relación a la materia. 32.9 Que, por otra parte, en cuanto a la relación ingreso-gasto o viceversa, el Tribunal no aprecia como el pago de una tasa cuyo financiamiento le es exigido a los interesados, puede estar vinculado con un determinado ingreso. En otras palabras, no resulta posible concluir lógicamente, que un desembolso pueda ser necesario para generar un ingreso, si dicho desembolso es posterior al ingreso que se dice habría generado. En efecto, y tal como ocurre en la especie, como primera cosa el Notario solicita los recursos para financiar el pago de la tasa, que como tercero responsable debe efectuar al Registro Civil, de lo que se sigue, que, bajo ningún punto de vista lógico, el referido desembolso podía haber sido necesario para producir el ingreso en cuestión, ni menos aún la renta del Notario, ya que el financiamiento se obtiene antes del desembolso. TRIGÉSIMO TERCERO: Que, en cuanto al requisito de todo gasto, relativo a que deba estar pagado o adeudado en el ejercicio, el Tribunal sólo se remitirá a reiterar lo que ya ha dicho al respecto, en cuanto a que la discusión de autos no se ha centrado en este aspecto, al no ser un aspecto controvertido el que se hubieren verificado los desembolsos respectivos en el Registro Civil, ya que la discusión se ha centrado, como ha quedado claramente establecido en los considerandos anteriores, en determinar si tales desembolsos resultaban necesarios para generar la renta del contribuyente en los periodos respectivos, lo que por lo demás, el Tribunal ya ha descartado. TRIGÉSIMO CUARTO: Que, a la luz de las razones esgrimidas en los considerandos VIGÉSIMO SÉPTIMO A TRIGÉSIMO TERCERO, el Tribunal se ha formado la convicción de que los desembolsos en que incurrió el reclamante en los Años Tributarios 2014, 2015 y 2016, por concepto de inscripción de transferencias de vehículos motorizados y de inscripción de prendas y el alzamiento de éstas, no corresponden a desembolsos que deban imputarse a su patrimonio, no siendo por tanto gastos propios del Notario, de lo que se sigue a su vez, que dichos gastos no son propios de su giro, y por lo tanto, tampoco son necesarios para producir su renta, no cumpliendo éstos, con los requisitos de necesariedad y obligatoriedad que posibilitarían su deducción de la renta bruta. Que, por lo anterior, el Tribunal tendrá por no confirmado el cuarto punto de la interlocutora de prueba. II.3.4 Análisis de la prueba en relación con el primer punto de prueba (ex segundo punto según interlocutoria original) TRIGÉSIMO QUINTO: Que, el primer punto de la interlocutoria de prueba, dispuso la necesidad de acreditar el detalle, cuantía y monto de los fondos que el reclamante recibió en los años tributarios 2014, 2015 y 2016 por concepto y con ocasión del otorgamiento y autorización de la transferencia de vehículos motorizados y/o con ocasión de la constitución o alzamiento de prendas. Que, atendido que el Tribunal ya está en condiciones de resolver el reclamo de autos, toda vez que, ya ha confirmado que las cantidades que recibe el Notario desde sus clientes, para solventar los importes de las “tasas” y “derechos”, que exige el Registro Civil, no constituyen ingresos para el actor, y por tal razón no pueden constituir a su vez gastos propios del mismo, y consecuentemente con ello, al no ser “gastos” del Notario, menos aún, pueden considerarse “gastos necesarios” para generar sus rentas. La conclusión anterior, le permite al Tribunal, atendida la argumentación principal del reclamo, rechazarlo, dado que el contribuyente reclamante no está facultado por la ley, a rebajar desembolsos, que para él no tienen la naturaleza de “gastos", menos de “gastos necesarios”, y por ello las liquidaciones reclamadas se ajustan a la normativa vigente, debiendo de ser confirmadas. Que, asimismo, y al haberse controvertido por la autoridad lo afirmado por el Notario, en cuanto a que las sumas recibidas para el pago de las tasas, efectivamente incrementaron sus ingresos brutos, al haberse incluido los montos respectivos en sus boletas, se hizo también necesario resolver tal inquietud, descartándose -- a la luz de la evidencia aportada al proceso-- que él hubiere incluido en sus boletas los montos asociados al pago de tales derechos. Que, lo anterior, por lo demás, resultaba del todo pertinente, dado que, de haberse confirmado en el proceso, que el Notario si incluyó en sus boletas el monto asociado a las tasas --lo que no se verificó-- ello habría implicado colegir también, que incrementó sus ingresos, con cantidades que, en rigor, no representaban ingresos para él, y por las que no tendría que tributar, al no constituir rentas e incrementos de patrimonio a su respecto. De este modo, de haberse verificado lo anterior --que en las boletas se incluyó el monto de las tasas-- lo que no fue así, por razones de equidad y justicia material el Tribunal podría haber adoptado un camino tal, que hubiere podido permitir que el reclamante no tributare por cantidades que no constituyen ingresos y por las que no debía tributar. Sin embargo, tal supuesto hipotético no se verificó, al no haberse acreditado en el proceso que el Notario efectivamente incluyó en sus boletas de honorarios, y por tanto en sus ingresos, los montos que percibió de sus clientes para el pago de las tasas ante el Registro Civil, lo que implica que el Tribunal no deba adoptar alguna medida especial en relación a ello. De lo anterior, se sigue a su vez, que no habiéndose acreditado en el proceso que el reclamante incluyó en sus ingresos los montos que recibió de sus clientes para el pago de las tasas respectivas, en ningún caso, se puede sostener, que tributará por cantidades no constitutivas de renta. Que, así las cosas, y conforme a lo expuesto, por razones de economía procesal aparece innecesario, agotar esfuerzos en analizar evidencia sobre el primer punto de prueba, razón por la cual el Tribunal no se referirá a ella. Lo anterior, teniendo presente por lo demás, que en nada podría alterar las conclusiones ya arribadas, el que se determinare el detalle de las sumas percibidas por el Notario por concepto y con ocasión del otorgamiento y autorización de la transferencia de vehículos motorizados y/o con ocasión de la constitución o alzamiento de prendas, si en la especie, no se pudo acreditar con la evidencia aportada al proceso, que el actor efectivamente hubiere incluido en sus boletas los montos asociados a las tasas por los conceptos referidos. Que, así el determinar el detalle que refiere el punto de prueba, resulta del todo impertinente e innecesario para resolver el juicio de autos, ya que lo sustancial y pertinente de la discusión no se enfocaba en tal aspecto, sino en los que justamente analizó el Tribunal, y que ya lo han dejado en condiciones de resolver el proceso de autos. Que, por las razones esgrimidas, el Tribunal confirma la falta de necesidad de destinar esfuerzos a analizar prueba y evidencia sobre este primer punto de prueba, ya que dicho análisis – cualquiera fuere el resultado-- en nada podría hacer variar las conclusiones ya arribadas en esta sentencia. TRIGÉSIMO SEXTO: Que, atendida las razones y conclusiones expuestas extensamente en los considerandos anteriores, y tal como se expuso en el motivo precedente, habiendo confirmado el Tribunal, que en la especie, los desembolsos que pretende rebajar el reclamante en los años tributarios 2014, 2015 y 2016 -- asociados a las inscripciones en el Registro Civil-- al estar vinculados a “tasas” que deben solventar y asumir los contribuyentes que intervienen en las operaciones respectivas, no constituyen ingresos del Notario cuando éste recibe de los clientes, tales cantidades cuando se pagan, tampoco pueden constituir gastos propios de él, y menos aún gastos necesarios para producir su renta. Que, en razón de todo lo expuesto en esta Sentencia, el Tribunal se inclinará por rechazar el reclamo de autos, tal como lo dispondrá en lo resolutivo de la presente sentencia. TRIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, respecto de la condena en costas y aun teniendo presente que se rechazará totalmente el reclamo, a la luz de lo dispuesto en el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil, este sentenciador estima que el reclamante ha tenido motivos plausibles para litigar, razón por la cual lo eximirá del pago de las costas. TRIGÉSIMO OCTAVO: Que, en mérito de lo razonado y expuesto en los considerandos precedentes y normas legales anotadas; y visto, además, lo dispuesto en los artículos 16, 17, 21, 124 y siguientes y 144 del Código Tributario; artículos 29 y siguientes, 42 N°2 y 50 de la Ley Sobre Impuesto a la Renta; y en los artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil; y en las demás normas citadas. III. RESUELVO Y SE DECLARA: I. NO HA LUGAR AL RECLAMO de fojas 1. EN CONSECUENCIA, se confirman las Liquidaciones reclamadas. Sin costas II. UNA VEZ EJECUTORIADA LA PRESENTE SENTENCIA, DISPONGASE EL CUMPLIMIENTO ADMINISTRATIVO DE ELLA, por parte del Señor Director Regional del Servicio de Impuestos Internos, de la Región del Libertador Gral. Bernardo O’Higgins, conforme lo dispuesto en el artículo 6° letra B, número 6, del Código Tributario. NOTIFÍQUESE a la parte reclamante, por medio de carta certificada, de conformidad a lo establecido en el inciso tercero del artículo 131 bis del Código Tributario. Sin perjuicio de lo anterior, y atendido el Estado de Excepción Constitucional de Catástrofe, por Calamidad Pública, vigente en el Territorio de Chile, que, entre otras cosas, implica que la Oficina de Correos de Chile, de la Ciudad de Rancagua se encuentra cerrada, la carta respectiva se despachará una vez salvada la situación de excepción. En todo caso, el reclamante podrá ser notificado por los otros medios que contempla la ley, si así lo solicitare. NOTIFÍQUESE a la parte reclamada, mediante su publicación íntegra en el sitio de INTERNET del Tribunal. DÉNSE los avisos correspondientes, de conformidad a lo dispuesto en el inciso quinto del artículo 131 bis del Código Tributario. DEJENSE los testimonios que resultaren procedentes. ANÓTESE, REGÍSTRESE y en su oportunidad ARCHÍVESE. RUC Nº : 17-9-0001271-3 RIT N° : GR-19-00044-2017 CUANTÍA : 10.003,43 UTM Dictada por don GONZALO H. TRABUCCO GONZALEZ, Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Libertador General Bernardo O´Higgins. Autoriza doña MACARENA ARTEAGA CISTERNAS, Secretario Abogado Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Libertador General Bernardo O´Higgins. Gonzalo Hernan Trabucco Gonzalez Juez Tribunal L.G.B. Ohiggins Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico