Reclamo tributario: liquidación

Cuatrocientos diecinueve – 419 “GIMNASIO O DOS TRAPENSES LIMITADA con SII Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente” RIT N° : GR-18-00474-2013 RUC N° : 13-9-0001908-9 Santiago, cinco de junio de dos mil diecisiete.- VISTOS: A fojas 1, comparece don Alfredo De Goyeneche Parker, empresario, RUT N°7.070.589-3 y don Alfonso Zegers García, empresario, RUT N°7.243.652-0, ambos en representación de Inversiones O Dos S.A., RUT N°76.976.740-1, y ésta última en representación de GIMNACIO O DOS TRAPENSES LIMITADA, sociedad del giro de su denominación, RUT N°76.070.370-2, todos domiciliados en Alonso de Córdova N°5151, Oficina 703, comuna de Las Condes, Región Metropolitana, quienes interponen reclamo de conformidad a lo dispuesto en el artículo 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de las Liquidaciones Nos. 13869 a 13889 y 13857 a 13868, practicadas con fecha 9 de mayo de 2013, por la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, solicitando dejarlas sin efecto, sin costas, en virtud de los siguientes fundamentos: En el capítulo I de su libelo de reclamo, relativo a los hechos, explica que, a través de notificaciones practicadas con fecha 30 de agosto y 5 de octubre de 2012, el Servicio de Impuestos Internos requirió a la reclamante documentación contable y tributaria, siendo ambos requerimientos cumplidos por ésta; luego, el día 11 de enero de 2012, el Servicio emitió y notificó la Citación N°1, a la que también se dio respuesta; y, posteriormente, el 10 de mayo de 2013, el Servicio procedió a notificar las liquidaciones reclamadas, contra las cuales se presentó un Recurso de Reposición Administrativa, que fue rechazado por resolución de fecha 12 de junio de 2013. Expone que el Gimnasio O Dos Trapenses Limitada cuenta con 1.452,3 metros cuadrados construidos, que corresponden únicamente a instalaciones deportivas, que incluyen sala de cardio, sala de fitness, sala de entrenamiento funcional, sala de actividades grupales, sala de pilates y cuatro baños con camarines (dos de hombres y dos de mujeres), contando dos de ellos (uno de hombres y uno de mujeres) con una sala de recuperación, que a su vez cuenta con un sauna y uno húmedo o vapor (sic). Añade que ambos saunas se encuentran en su interior, ocupando una superficie de sólo 32,5 metros cuadrados, que representa un 2,24% del total de la superficie del gimnasio. Expresa que el gimnasio cuenta actualmente con 1545 alumnos, abonados en los siguientes planes que ofrece la empresa: 1) O2 Interclub: da acceso a todos los clubes O2 (Kennedy, Trapenses, El Golf y San Carlos), contratado en promedio, entre diciembre de 2009 a agosto de 2012, por un 8,9% de los alumnos; 2) O2 Trapenses Indefinido Full: da acceso tanto al sector del gimnasio como al camarín en que se ubica la zona de recuperación, contratado en promedio, entre diciembre de 2009 a agosto de 2012, por un 9,4% de los alumnos; y, 3) O2 Interclub: da acceso solamente al sector deportivo, contratado en promedio, entre diciembre de 2009 a agosto de 2012, por un 81,7% de los alumnos. Indica que no existe ningún plan que dé exclusivamente acceso al sauna, sino que en todos se da acceso al gimnasio, incluyendo algunos, además, el acceso al resto de la cadena de gimnasios y otros específicamente al gimnasio y al camarín en el que se ubica el área de recuperación donde se encuentra el sauna. Manifiesta que el propio anexo de contrato que firma el alumno al contratar los servicios de gimnasio disponen que: “Todos los planes descritos no incluyen masajes, terapias, personal trainner, clases de pilates, clases de raquetball y squash, los que se contratan individualmente”. Menciona que cuenta con algunos espacios que se arriendan a terceros no relacionados con el gimnasio, que pagan una renta de arrendamiento, cuyos servicios son extra deportivos, como masajes, peluquería, kinesiología, cafetería y arriendo y venta de artículos deportivos, a los que no se puede acceder con la remuneración única que pagan los usuarios del gimnasio, sino que hay que pagar a cada Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 05-06-2017. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c8282397-6274-4157-9aa7-fd909ede3bb0 Timbre Electrónico Cuatrocientos diecinueve vuelta – 419 vta. empresa por los referidos servicios. Afirma que, sin embargo, el Gimnasio O Dos Trapenses Limitada no cuenta con ninguna instalación extra deportiva, ni siquiera con un espacio arrendado a terceros. Refiere que los ingresos de la reclamante provienen de 3 conceptos: 1) Pago de la tarifa de los planes contratados, con el cual el alumno puede acceder a las máquinas e instalaciones deportivas del gimnasio o de la cadena de gimnasios (dependiendo del plan contratado); 2) La remuneración adicional pagada por concepto de clases en las diferentes actividades que fueron mencionadas precedentemente; y, 3) la venta gravada con IVA de la llave TGS (dispositivo que guarda la información deportiva de los alumnos). En el capítulo II de su libelo, relativo al derecho, cita, transcribe y analiza la interpretación administrativa contenida en los Oficios Nos. 2019 y 2020, de 31.08.2011, para fundamentar que la actividad que lleva a cabo está exenta de Impuesto al Valor Agregado. En el capítulo III de su libelo, relativo al análisis del caso particular, reitera los antecedentes de hecho expuestos en el capítulo I de su libelo de reclamo, agregando que los saunas, además de ocupar un 2,24% del espacio físico total del gimnasio, se encuentran en una posición que dista mucho de ser privilegiada, pues para acceder a ellos se debe subir al tercer piso y entrar a un camarín especial dentro de la zona de recuperación. Señala que los saunas con que cuenta el gimnasio distan de ser el servicio principal prestado a los usuarios, explicando que han sido construidos para ser puestos a disposición de los usuarios como un accesorio a la actividad deportiva, explicando la utilidad del uso del sauna y el vapor para la recuperación de los deportistas, citando la opinión de dos médicos y dos kinesiólogos, afirmando que dichas instalaciones se enmarcan en lo estrictamente deportivo y forman parte del conjunto de servicios que facilitan la práctica de la actividad deportiva. Sostiene que, aun en el evento que el Servicio persista en su erróneo análisis y se considerara que el sauna no es accesorio a la práctica deportiva, el tributo que afectaría a esta actividad específica debería limitarse estrictamente a ella, sin considerarse como un elemento que pueda afectar a las actividades principales, que son las netamente deportivas y, por tanto, no afectas al IVA. Alega la existencia de un elemento histórico que no puede dejar de mencionar, ya que en el mes de julio de 2009, la reclamante fue objeto de una fiscalización por parte del Servicio, iniciada con la Notificación N°2067, que tuvo por objeto revisar el Impuesto al Valor Agregado declarado, oportunidad en que funcionarios del SII visitaron las dependencias y requirieron información, la que derivó en pequeños ajustes en el tema de proporcionalidad del IVA, instruyendo que la compraventa de las llaves TGS debía ser gravada con IVA, por tratarse de venta de un bien corporal mueble, los cuales fueron totalmente corregidos y que, producto de ello y confiando plenamente en el trabajo de fiscalización realizado por el Servicio, la reclamante continuó su actuar tributario de la manera que el mismo órgano de fiscalización se lo había tácitamente aprobado, no obstante 3 años después, tomando como punto de partida el mes subsiguiente al del último período fiscalizado, el mismo organismo está intentando argumentar que la reclamante lleva 3 años actuando de manera errada y que debe más de $1.000.000.000 al Fisco de Chile, preguntándose quién se hace cargo de la buena fe con la que actúa el contribuyente, que acogiéndose a lo señalado en la última revisión del Servicio, siguió declarando sus prestaciones de la misma forma como lo venía haciendo con anterioridad (no afectos a IVA), lo que implica que el SII reniegue de su propio actuar, ignorando completamente su anterior fiscalización, más aún cuando en la fiscalización anterior participó el mismo fiscalizador, don Javier Carvajal. A fojas 91, se confiere traslado a la parte reclamada. A fojas 98, comparece don Pablo Pérez Zegers, abogado, en representación de la parte reclamada, quien, evacuando el traslado conferido en autos, solicita que se rechace íntegramente el reclamo presentado, se confirmen las liquidaciones reclamadas y se condene en costas a la reclamante, en virtud de los siguientes fundamentos: En el capítulo I de su libelo de contestación, explica los hechos, el proceder del Servicio de Impuestos Internos y los argumentos de la reclamante. Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 05-06-2017. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c8282397-6274-4157-9aa7-fd909ede3bb0 Timbre Electrónico Cuatrocientos veinte – 420 En el capítulo II de su libelo, relativo a los fundamentos por los cuales el reclamo debe ser rechazado en todas sus partes, con respecto a la primera alegación de la parte reclamante que existirían diferentes tipos de contratos que celebra con los clientes, expone que dentro de la serie de documentos a que se alude en el primer otrosí de la reclamación, no se encuentran ni se lee que se hayan acompañado en esta instancia ni tampoco durante el proceso de auditoría, los contratos mencionados que darían cuenta de la posibilidad de acceder o no a todas las instalaciones del gimnasio. Agrega que a la reclamante le corresponde probar que los terceros emplean las instalaciones del gimnasio, a través de arriendos de espacios físicos en que desarrollan sus actividades, emitiendo su propia documentación tributaria a los alumnos, quienes para poder ser beneficiarios de los mismos deben pagar sumas de dineros adicionales a las que desembolsan por su acceso al gimnasio. Con respecto al segundo argumento de la reclamante, expresa que no es un hecho discutido o controvertido si el servicio que otorga u ofrece el contribuyente es o no de excelencia o de calidad superior “high end”. Acto seguido efectúa un análisis de los Oficios Nos. 2019 y 2020 que invoca la actora para fundamentar que la actividad que lleva a cabo está exenta del Impuesto a las Ventas y Servicios, señalando que ambos son claros y establecen un criterio uniforme acerca de la actividad desarrollada en gimnasios con saunas en relación con la diversión y esparcimiento, sin que exista un cambio de criterio de ningún tipo por parte del Servicio de Impuestos Internos. Agrega que la actora concluye erradamente que lo accesorio –diversión y esparcimiento– sigue la suerte de la actividad principal –deportiva– y, por tanto, estas actividades no estarían gravadas con IVA, por así disponerlo el párrafo final del Oficio N°2019, pues dicho oficio se refiere a una materia totalmente diversa, esto es, el arrendamiento de estacionamientos y, en dicho contexto, el Director del SII indica que los estacionamientos deberán correr la suerte del inmueble a que acceden. Indica que resulta imprescindible aludir a otro oficio que la parte contraria omitió, que corresponde al Oficio N°281, de 12.02.2010, el cual resulta gravitante para esta materia al señalar que los ingresos obtenidos por un gimnasio, consistentes en permitir el acceso a todas sus dependencias, utilización de máquinas e implementos deportivos y la participación en clases que son impartidas por profesores de gimnasia, así como también el ingreso al sauna y demás instalaciones, mediando el pago de una remuneración, resultan en la práctica actividades que tienen por objeto la diversión y esparcimiento de sus usuarios. Estas actividades de diversión y esparcimiento de sus usuarios forman parte de un servicio integral, hecho gravado con el Impuesto al Valor Agregado. Agrega que la mención al referido oficio tiene por objeto ilustrar al Tribunal que la reclamada, sobre la materia, ha tenido una postura única y consistente en el tiempo. Agrega que el referido oficio señala que en el caso que las diversas prestaciones sean de carácter indivisible, es decir, cuando no puedan ser identificadas en forma clara e independiente cada uno de los servicios prestados, sino que se contraten todos en forma genérica y la contraprestación que se obtenga remunere en forma indistinta cualquiera de los servicios contratados, todas las remuneraciones se encontrarán gravadas con IVA. Menciona que los argumentos de la contraria de haber tenido acceso a la Pauta de Trabajo de los fiscalizadores del SII, en la que se establecen directrices para ejecutar el Programa de Fiscalización, a través de la cual se imparten instrucciones de verificar que todas las instalaciones del gimnasio deberían encontrase destinadas a diversión y esparcimiento y, en la medida que ello no aconteciere, no procedería gravarlo con IVA, carecen de asidero. Con respecto a los argumentos que dan cuenta de las opiniones que sobre el deporte sostienen personas relacionadas con dicha actividad, refiere que en nada se relacionan con el asunto controvertido, señalando que una cuestión es el deporte en sentido estricto y algo muy distinto son las actividades anexas, complementarias o posteriores a la práctica del mismo, las cuales fueron comprobadas y verificadas en visita a terreno realizada por el funcionario fiscalizador Javier Carvajal. Con respecto de las alegaciones de haber sido objeto de fiscalización en el año 2009, relata que el SII dentro de los plazos de prescripción puede revisar los mismos períodos tributarios fiscalizados con antelación, no rigiendo limitación alguna respecto de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, encontrándose los períodos liquidados dentro de los plazos vigentes que contempla el inciso primero del artículo 200 del Código Tributario. Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 05-06-2017. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c8282397-6274-4157-9aa7-fd909ede3bb0 Timbre Electrónico Cuatrocientos veinte vuelta – 420 vta. Señala que la actora ha reconocido expresamente, en la página 30 del escrito de reclamo, que el sauna es una actividad de diversión o esparcimiento. Agrega que los saunas pueden traer múltiples beneficios, pero en ningún caso implica que dejen de ser recintos destinados a la diversión o esparcimiento, por lo que los eventuales beneficios para la salud no hacen cambiar su calificación de tal y, en dicho sentido, las empresas de diversión y esparcimiento están gravadas con IVA, con independencia si ésta provoca o no beneficios para la salud. Sostiene que el cobro que efectúa la reclamante a sus clientes es para usar indistintamente cualquiera de sus instalaciones y el servicio que presta es integral. Agrega que el Servicio de Impuestos Internos ha dicho en reiteradas oportunidades que estas actividades de carácter deportivo y recreativo forman parte de un servicio integral prestado por la sociedad en su carácter de empresa de diversión y esparcimiento. A fojas 139, consta haberse recibido la causa a prueba por el término legal. A fojas 267, consta haberse acogido el recurso de apelación interpuesto por la parte reclamante a fojas 143, eliminando la Iltma. Corte de Apelaciones el único punto de prueba fijado a fojas 143, sustituyéndolo por dos nuevos puntos de prueba propuestos por la parte apelante. A fojas 417, consta haber quedado los autos para fallo. CONSIDERANDO: I.- CUESTIONES PRELIMINARES 1°) Que, conforme al mérito de la inobjetada instrumental, acompañada e individualizada en el primer otrosí de fojas 1, agregada de fojas 62 a 72, las Liquidaciones Nos. 13869 a 13889 y 13857 a 13868, practicadas con fecha de 9 de mayo de 2013, por la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, determinaron a la sociedad reclamante, para los períodos tributarios de diciembre de 2009 hasta agosto de 2012, diferencias de Impuesto al Valor Agregado por $506.806.226, más reajustes por $25.823.965, intereses por $194.111.615 y multas por $292.649.337, lo que da un total liquidado, a mayo de 2013, ascendente a $1.019.391.143. El fundamento principal de las liquidaciones reclamadas radica en que la remuneración pagada por algunos de los usuarios de la reclamante les permite el acceso a instalaciones tanto deportivas como de carácter recreativo, consistiendo estas últimas en saunas ubicados en las dependencia de la reclamante y canchas de racketball ubicadas en otro gimnasio de la cadena a la que pertenece la reclamante, por lo que dicha remuneración está afecta a IVA, ya que el servicio se aleja de lo exclusivamente deportivo, revistiendo el carácter de actividades de recreación y esparcimiento, sin que los antecedentes aportados por la reclamante en la etapa de fiscalización hayan permitido hacer una diferenciación entre las actividades gravadas y no gravadas. 2°) Que, de acuerdo al tenor de lo expuesto por las partes en sus escritos de discusión, la cuestión debatida se centra en determinar si corresponde aplicar Impuesto Valor Agregado a la totalidad de los servicios prestados por la parte reclamante, durante el período liquidado. 3°) Que los hechos no controvertidos de autos son los siguientes: - Con fecha 30 de agosto de 2012, el Servicio de Impuestos Internos inició una revisión a la parte reclamante. - Con fecha 9 de mayo de 2013, el Servicio de Impuestos Internos practicó las Liquidaciones Nos. 13869 a 13889 y 13857 a 13868, materia de la presente reclamación. 4°) Que, según lo establecido por resolución de fojas 267, los hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos de la causa son los siguientes: 1) Características y naturaleza de las instalaciones ubicadas en las dependencias del Gimnasio O2 Trapenses. 2) Naturaleza de los servicios que Gimnasio O2 Trapenses ofrece a sus clientes. Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 05-06-2017. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c8282397-6274-4157-9aa7-fd909ede3bb0 Timbre Electrónico Cuatrocientos veintiuno – 421 5°) Que la parte reclamante, con el objeto de acreditar los hechos que sirven de fundamento a su reclamo, se hizo valer de los siguientes elementos de convicción: - INSTRUMENTAL, acompañada e individualizada en el primer otrosí de fojas 1 y reiterada en el tercer otrosí de fojas 173, en parte agregada de fojas 41 a 76 y en parte custodiada en la Secretaría del Tribunal bajo el N°113-2013, según consta en certificado agregado a fojas 93; la acompañada e individualizada en el primer otrosí de fojas 173, agregada de fojas 179 a fojas 194; la acompañada e individualizada a fojas 202 y en lo principal de fojas 221, custodiada en la Secretaría del Tribunal bajo el N°118-2016, según consta en certificado agregado a fojas 232; y, la acompañada e individualizada a fojas 296, agregada de fojas 298 a fojas 367. - TESTIMONIAL de doña Marcela Andrea Oyarzún Muñoz, don Diego Felipe Leonardo Pérez González y don Leopoldo Ernesto Viancos Merino, según consta en actas agregadas de fojas 198 a 200 vuelta. 6°) Que la parte reclamada, con el objeto de acreditar los hechos que sirven de fundamento a su contestación, se hizo valer del siguiente elemento de convicción: - INSTRUMENTAL, acompañada e individualizada en el segundo otrosí de fojas 98 y reiterada en lo principal de fojas 368, agregada de fojas 117 a 118; y, la acompañada e individualizada en el primer otrosí de fojas 368, agregada de fojas 370 a fojas 372. 7°) Que el artículo 21 del Código Tributario –ubicado en el Libro Primero del citado cuerpo legal, que trata de la administración, fiscalización y pago– dispone que corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. Su inciso segundo establece que el Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. Más adelante, el mismo inciso segundo agrega que, en tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64 del Código Tributario, practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Y, en su parte final, el inciso segundo añade que para obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero. Por su parte, el artículo 1698 del Código Civil –que regula la carga de la prueba– dispone que incumbe probar las obligaciones o su extinción a quien alega aquéllas o ésta. 8°) Que, antes de examinar la prueba aportada al proceso, cabe señalar que el artículo 132 del Código Tributario dispone que en los juicios tributarios la prueba será apreciada por el Juez Tributario y Aduanero de conformidad a las reglas de la sana crítica; que, al apreciar las pruebas de esta manera, el tribunal deberá expresar en la sentencia las razones jurídicas y las simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima; que, en general, tomará en especial consideración la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso que utilice, de manera que el examen conduzca lógicamente a la conclusión que convenza al sentenciador; que, no obstante lo anterior, los actos y contratos solemnes sólo podrán ser acreditados por medio de la solemnidad prevista por la ley; y, que, en aquellos casos en que la ley requiera probar mediante contabilidad fidedigna, el juez deberá ponderar preferentemente dicha contabilidad. 9°) Que, con el objeto de establecer los hechos controvertidos por las partes, en primer lugar, corresponde analizar la inobjetada INSTRUMENTAL aportada por la parte reclamante, consistente en: A) Los siguientes documentos agregados al expediente: (A.1) Copia simple de Citación N°1, junto con su notificación, emitida por el Servicios de Impuestos Internos el 11/01/2013, agregada de fojas 48 a 53, donde consta que se requirió a la reclamante, a través de la Notificación N°25.730, antecedentes relativos a la determinación del Impuesto al Valor Agregado, por los períodos septiembre de 2009 a agosto de 2012 y, consecuencialmente, del Impuesto a la Renta, por los años tributarios 2010, 2011 y 2012, frente a lo cual dio cumplimiento total el 17/10/2012; (A.2) Copia simple de Liquidaciones Nos. Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 05-06-2017. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c8282397-6274-4157-9aa7-fd909ede3bb0 Timbre Electrónico Cuatrocientos veintiuno vuelta – 421 vta. 13.857 a 13.868 y Nos. 13.869 a 13.889, junto con su notificación, practicadas con fecha 09/05/2013, por la XV Dirección Región Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, agregada de fojas 62 a 72, ya analizadas en el motivo 1°) de esta sentencia; (A.3) Acta suscrita por doña María Virginia Wielandt Covarrubias, Notario Público, Suplente del Titular de la Quinta Notaría de Santiago de don Patricio Raby Benavente, de fecha 24/01/2017, agregada de fojas 298 a 367, donde consta que en dicha fecha se constituyó en las dependencias del Gimnasio O Dos Trapenses, tomando 66 fotografías para mostrar sus distintas instalaciones, acompañada de un plano del recinto, el cual se agrega al acta; B) Copia simple de los siguientes documentos custodiados en la Secretaría del Tribunal bajo el N°113-2013: (B.1) Contrato Tipo de Alumnos de Gimnasio O Dos Trapenses Ltda., donde consta en sus Condiciones Generales, Derechos de los Alumnos, que (…) Los servicios de spa, salud, peluquería, profesor de entrenamientos personalizados, escuelas, pilates, taekwondo, racquetball, squash, piscina y otros no incluidos en el plan contratado, tendrán costos adicionales y deberán ser previamente reservados si corresponde. Asimismo, en dichas condiciones indica en Planes que (…) Podrá el establecimiento cobrar por separado por el uso de los servicios de spa, salud, peluquería, profesor de entrenamientos personalizados, escuelas infantiles, pilates, taekwondo, racquetball, squash, programas de piscina y otros no incluidos en el plan contratado; (B.2) Anexo de Planes - Contrato de Alumnos O2, que da cuenta de los Planes Vigentes O2 –sin indicar período de vigencia–, donde consta además que existen planes O2 Interclub, O2 Interclub Valle, O2 Trapenses Gym & SPA, O2 Trapenses Gym, O2 Trapenses Gym & Spa Valle y O2 Trapenses Gym Valle, entre otros; (B.3) Plano de plantas del gimnasio, ya examinado en el literal (A.3) precedente; (B.4) Impresión de Cuadro de Clasificación Ventas”, donde se consignan los ingresos mensuales por tipo de planes, matrículas y academias, entre otros, sin detalle de los números de planes asociados o documentos de respaldo; C) Los siguientes documentos custodiados en la Secretaría del Tribunal bajo el N°118-2016: (C.1) Documento denominado Drivers Ingreso y Mantención en Gimnasio, mayo 2014, emitido por GFK Adimark Chile S.A., en cuya sección relativa al Resultado del Estudio se indica que el 70% de los alumnos O2fit, ingresan al gimnasio con la motivación de mantenerse en forma y optar a una vida saludable y que eligieron O2fit por recomendación de terceros o la cercanía de su trabajo o casa; (C.2) 13 Contratos celebrados entre la parte reclamante y distintos clientes, entre el año comercial 2009 y 2012, que dan cuenta, en la hoja relativa a Condiciones Particulares, del número de alumno, número de boleta, número de contrato, tipo de plan y el valor del plan, sin indicar si éste es mensual, semestral o anual, entre otros datos, siendo sus cláusulas y anexo iguales al contrato tipo y anexo analizados en los literales (B.1) y (B.2) precedentes; (C.3) Balance Tributario al 31 de diciembre de 2009, impreso en hojas foliadas, sin constancia de firmas del contador onirepresentante de la sociedad, que da cuenta de las siguientes partidas contables: Ingr. x vtas matrículas por $93.425.233, Ing. x vtas. membresías por $67.875.087, Ingr. x vtas. membresía (proporc. PAT) por $529.058.999, e Ingr. x vta. Llave TGS por $3.176.359; (C.4) Balance Tributario al 31 de diciembre de 2010, impreso en hojas foliadas, sin constancia de firmas del contador ni representante de la sociedad, que da cuenta de las siguientes partidas contables; Ingr. x vtas matrículas por $107.439.300, Ing. x vtas. membresías por $41.332.065, Ingr. x vtas. membresía (proporc. PAT) por $703.318.365, e Ingr. x vta. Llave TGS por $3.332.379; (C.5) Balance Tributario al 31 de diciembre de 2011, impreso en hojas foliadas, sin constancia de firmas del contador ni representante de la sociedad, que da cuenta de las siguientes partidas contables; Ingr. x vtas matrículas por $96.915.000, Ing. x vtas. membresías por $48.854.280, Ingr. x vtas. membresía (proporc. PAT) por $780.944.831, e Ingr. x vta. Llave TGS por $2.941.050; (C.6) Balance Tributario al 31 de diciembre de 2012, impreso en hojas foliadas, sin constancia de firmas del contador ni representante de la sociedad, que da cuenta de las siguientes partidas contables; Ingr. x vtas matrículas por $36.420.450, Ing. x vtas. devengado membresías por $3.848.335, Ingr. x vtas. membresía (proporc. PAT) por $900.867.201, e Ingr. x vta. Llave TGS por $1.915.888; (C.7) Libro de Ventas de diciembre de 2009, impreso en hojas foliadas, donde consta un total mensual de ventas afectas por $5.165.623, ventas exentas por $67.586.645, IVA por $981.477 y un total de $73.733.745; (C.8) Libros de Ventas de enero a diciembre de 2010, impreso en hojas foliadas, donde consta un total anual de ventas afectas por $23.370.781, ventas exentas por $913.529.390, IVA por $4.440.615 y un total de $941.340.786; (C.9) Libros de Ventas de enero a diciembre de 2011, impreso en hojas foliadas, donde consta un total anual de ventas afectas por $12.949.768, ventas exentas por $1.013.218.421, IVA por $2.460.608 y un Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 05-06-2017. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c8282397-6274-4157-9aa7-fd909ede3bb0 Timbre Electrónico Cuatrocientos veintidós – 422 total de $1.028.628.997; (C.10) Libros de Ventas de enero a agosto de 2012, exceptuando marzo, impreso en hojas foliadas, donde consta un total hasta agosto de ventas afectas por $1.100.793, ventas exentas por $601.125.193, IVA por $209.194 y un total de $602.435.180; (C.11) Libro Mayor, impreso en hojas foliadas, desde el 01/12/2009 al 31/12/2012, donde consta que la actora registró los ingresos por los 13 contratos examinados en el literal (C.2) anterior; y, (C.12) Boletas de Ventas y Servicios y Boletas de Ventas y Servicios No Afectos o Exentos de IVA, que dan cuenta de las cuantías registradas en los Libros de Venta desde diciembre 2009 hasta agosto 2012. 10°) Que, en segundo término, corresponde analizar la TESTIMONIAL aportada por la parte reclamante, consistente en la declaración de doña Marcela Oyarzún Muñoz, don Diego Pérez González y don Leopoldo Vivancos Merino, quienes, legalmente juramentados, depusieron al tenor de los puntos de prueba fijados en autos, según consta en actas agregadas de fojas 198 a 200 vuelta, declarando lo siguiente: A) Doña Marcela Oyarzún Muñoz: 1) Es cliente del gimnasio; 2) Las actividades que se desarrollan son entrenamiento físico, clases grupales y entrenamiento localizado con máquinas específicas para esto; y, 3) Conoce que en el primer piso existe una sala de spinning, un espacio abierto para clases grupales, sala de trotadoras y maquinas cardiovasculares y, en el segundo piso, están los camarines y máquinas para ejercicios focalizados; B) Don Diego Pérez González: 1) Es gerente de operaciones del Gimnasio O Dos y OTF Chile; 2) Hay actividades físicas libres para las que hay equipamiento disponible, como, por ejemplo, trotadoras, bicicletas, elípticas, salas de fitness grupal, tales como, spinning, body bump y entrenamiento funcional, entre otros; y, 3) El gimnasio O Dos forma parte de una cadena de 4 gimnasios y 3 de ellos tienen zona de recuperación; C) Don Leopoldo Vivancos Merino: 1) Es de profesión kinesiólogo; y, 2) Su relación con el Gimnasio O Dos es de arrendatario, arrendando una cantidad de metros cuadrados, realizando el rubro de kinesiología y rehabilitación física. 11°) Que, en tercer lugar, corresponde analizar la inobjetada INSTRUMENTAL aportada por la parte reclamada, consistente en copia simple de los siguientes documentos: (1) Oficio N°281, de fecha 12/02/2010, agregado de fojas 117 a 118, relativo al IVA que afecta a los ingresos obtenidos por un gimnasio, consistentes en permitir el acceso a todas las dependencias del recinto, utilización de maquinarias e implementos deportivos y la participación en clases que son impartidas por profesores de gimnasia, así como también el ingreso al sauna demás instalaciones, mediando el pago de una remuneración; (2) Oficio N°370, de fecha 13/02/2007, agregado de fojas 370 a 371, relativo a las remuneraciones por el arriendo de canchas de tenis o de otras dependencias deportivas recreativas, entre otras materias; y, (3) Oficio N°2.811, de fecha 15/09/2009, agregado a fojas 372, relativo al arrendamiento de canchas para la práctica de actividades deportivas. II.- EN CUANTO A LA PROCEDENCIA DE APLICAR IMPUESTO VALOR AGREGADO A LA TOTALIDAD DE LOS SERVICIOS PRESTADOS POR LA PARTE RECLAMANTE, DURANTE EL PERÍODO LIQUIDADO 12°) Que, atendida la gravedad y precisión del Acta Notarial, así como las fotografías y el plano que forman parte integrante de aquélla, analizados en el motivo 9°) literal (A.3), se debe tener por acreditado que el Gimnasio O Dos Trapenses cuenta con las siguientes instalaciones: 1) En su primer piso, hall de acceso, sala grupal, sala de fitness, sala de trotadores y elípticas, sala de bicicletas y baño; 2) En su segundo piso, escalera a segundo piso, sala de máquinas, pesas y otros, camerinos y baño de mujeres, y camerinos y baño de hombres; 3) En su tercer piso, sala de pilates; vestidor, baño, duchas y sauna seco y húmedo para hombres; vestidor, baño, duchas y sauna seco y húmedo para mujeres; y, sala funcional. Además, es un hecho no controvertido por las partes que en el Gimnasio O Dos Trapenses, se realizan actividades deportivas, lo que resulta coherente con las características y naturaleza de sus instalaciones y, además, concordante con la TESTIMONIAL analizada en el motivo 10°). Asimismo, es un hecho no controvertido por las partes que en el Gimnasio O Dos Trapenses, existe un sauna seco y uno húmedo para uso de damas y un sauna seco y uno húmedo para uso de varones. Atendida la gravedad y precisión del Acta Notarial, las fotografías y el plano analizados en el motivo 9°) literal (A.3) y mencionados en el primer párrafo de este motivo, se debe tener por acreditado que Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 05-06-2017. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c8282397-6274-4157-9aa7-fd909ede3bb0 Timbre Electrónico Cuatrocientos veintidós vuelta – 422 vta. los referidos saunas están ubicados en el tercer piso del Gimnasio O Dos Trapenses y que su superficie es marginal o muy menor en comparación a las demás dependencias de este recinto deportivo. Igualmente, es un hecho no controvertido por las partes que algunos clientes del Gimnasio O Dos Trapenses, tienen derecho a utilizar los saunas ubicados en sus dependencias, así como también las canchas de racketball ubicadas en otro gimnasio de la cadena de gimnasios a que pertenece la parte reclamante, según el valor del plan que han contratado. Por otro lado, si bien la actora ha aportado los Libros de Ventas de los períodos fiscalizados, acompañados de las boletas de prestaciones de servicios y de un cuadro de clasificación de ventas, analizados en el motivo 9°) literales (C.7) al (C.10), (C.12) y (B.4), tales antecedentes no son suficientes para establecer qué parte de sus ingresos provienen de actividades deportivas y qué parte proviene de actividades que en opinión del Servicio de Impuestos Internos tienen un carácter recreativo, pues el referido cuadro no indica qué contratos y boletas conforman cada grupo de ingresos y tampoco la parte reclamante ha acompañado al proceso todos los contratos que mantenía vigentes con sus clientes en los períodos liquidados, sino que solamente una muestra reducida de trece de ellos. 13°) Que el artículo 8°, inciso primero de la Ley sobre el Impuesto a las Ventas y Servicios –ubicado sistemáticamente en su Título II, que trata del Impuesto al Valor Agregado– dispone que “El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. (…).”. A su vez, el artículo 2°, número 2°) del citado cuerpo legal establece que “Para los efectos de esta ley, salvo que la naturaleza del texto implique otro significado, se entenderá: (…) 2°) Por “servicio”, la acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración, siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los N°3 y 4, del artículo 20, de la ley sobre Impuesto a la Renta.”. Por su parte, el artículo 20, números 3 y 4 de la Ley sobre Impuesto a la renta preceptúa lo siguiente: “Establécese un impuesto (…). Este impuesto se determinará, recaudará y pagará sobre: (…) 3°.- Las rentas de la industria, del comercio, de la minería y de la explotación de riquezas del mar y demás actividades extractivas, compañías aéreas, de seguros, de los bancos, asociaciones de ahorro y préstamos, sociedades administradoras de fondos mutuos, sociedades de inversión o capitalización, de empresas financieras y otras de actividad análoga, constructoras, periodísticas, publicitarias, de radiodifusión, televisión, procesamiento automático de datos y telecomunicaciones. 4°.- Las rentas obtenidas por corredores, sean titulados o no, sin perjuicio de lo que al respecto dispone el N°2 del artículo 42, comisionistas con oficina establecida, martilleros, agentes de aduana, embarcadores y otros que intervengan en el comercio marítimo, portuario y aduanero, y agentes de seguro que no sean personas naturales; colegios, academias e institutos de enseñanza particular y otros establecimientos particulares de este género; clínicas, hospitales, laboratorios y otros establecimientos análogos particulares y empresas de diversión y esparcimiento.”. (énfasis añadido). 14°) Que, según el Diccionario de la Lengua Española (Edición del Tricentenario), “diversión” significa recreo, pasatiempo, solaz. A su vez, “esparcimiento” significa diversión, recreo, pasatiempo y también significa conjunto de actividades con que se llena el tiempo libre. Por su parte, “deporte” significa actividad física, ejercida como juego o competición, cuya práctica supone entrenamiento y sujeción a normas; pero también significa recreación, pasatiempo, placer, diversión o ejercicio físico, por lo común al aire libre. 15°) Que, según se desprende del análisis de estas definiciones, las palabras “diversión”, “esparcimiento” y “deporte” tienen el mismo significado o, a lo sumo, entre las dos primeras y la última existe una relación de género a especie. En consecuencia, a juicio de esta magistratura los servicios prestados por un gimnasio, orientados a que sus clientes realicen en sus dependencias actividades deportivas, comprendiéndose dentro de dichos servicios no sólo el acceso a salas, máquinas e implementos deportivos, sino también el uso piscinas y canchas para la práctica de algún deporte, como asimismo algunas prestaciones accesorias o complementarias, tales como masajes o uso de saunas para la recuperación de los deportistas, están Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 05-06-2017. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c8282397-6274-4157-9aa7-fd909ede3bb0 Timbre Electrónico Cuatrocientos veintitrés – 423 gravados con Impuesto al Valor Agregado, por corresponder todas ellas a actividades de diversión o esparcimiento. 16°) Que, sin embargo, el Servicio de Impuestos Internos, a través de su Oficio N°2020, de 31.08.2011 –que ha sido invocado por la reclamante para fundamentar que su actividad no está afecta a IVA–, ha sostenido que el servicio prestado por un gimnasio, consistente en permitir el acceso al recinto dotado de máquinas e instalaciones deportivas, otorgando un conjunto de servicios orientados exclusivamente a facilitar la práctica de actividades deportivas, a cambio del pago de una remuneración única por el usuario, no se encuentra afecta a IVA; en tanto que si el recinto cuenta con otro tipo de instalaciones, como sauna, salones de masajes, auditorios, áreas verdes, canchas, etc., las cuales claramente tienen por finalidad la recreación y el disfrute de quienes van a utilizarlas, y la remuneración pagada por el usuario le permite el acceso tanto a las instalaciones deportivas como a aquellas de carácter recreativo, el monto cancelado se encontrará afecto a IVA. 17°) Que el artículo 26 del Código Tributario dispone que “No procederá el cobro con efecto retroactivo cuando el contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias sustentada por la Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares, dictámenes, informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o más de éstos en particular.”. 18°) Que el beneficio contemplado en el artículo 26 del Código Tributario debe ser invocado por el interesado, demostrando la concurrencia de los presupuestos de hecho que lo hacen procedente, lo que no ha sucedido en este caso, pues la interpretación administrativa sustentada en el oficio invocado por la reclamante señala claramente que si el gimnasio cuenta con otro tipo de instalaciones, como sauna, salones de masajes, auditorios, áreas verdes, canchas, etc. y la remuneración pagada por el usuario le permite el acceso tanto a las instalaciones deportivas como a éstas últimas que considera de carácter recreativo, el monto cancelado se encontrará afecto a IVA. 19°) Que el control jurisdiccional encomendado a los Tribunales Tributarios y Aduaneros debe entenderse limitado a la revisión de la legalidad competencial, procedimental, formal y de fondo del acto reclamado, no correspondiendo que estos tribunales ejerzan un control de la oportunidad o conveniencia del mismo. 20°) Que, como ya se dijo, la parte reclamante no ha aportado pruebas suficientes que permitan separar los ingresos que según el criterio del organismo fiscalizador estarían afectos a IVA, por provenir de actividades que en su opinión serían de carácter recreativo, de aquellos que no estarían gravados, en razón de encontrarse vinculados exclusivamente a actividades de carácter deportivo. 21°) Que, en relación a la alegación de la parte reclamante de haber sido objeto de una fiscalización similar en el año 2009, practicada por el mismo funcionario fiscalizador, sin que en ella se formularan reparos, cabe señalar que el artículo 59 del Código Tributario faculta al Servicio de Impuestos Internos para examinar las declaraciones presentadas por los contribuyentes, dentro de los plazos de prescripción, no existiendo en nuestra legislación limitaciones para revisar nuevamente operaciones que ya fueron revisadas y no objetadas con anterioridad, no correspondiendo que este Tribunal se pronuncie sobre la oportunidad, conveniencia o mérito de los actos de la Administración. 22°) Que, a partir de las pruebas analizadas, los hechos establecidos y las disposiciones legales citadas, cabe concluir que la parte reclamante no ha logrado desvirtuar con pruebas suficientes las liquidaciones reclamadas. III.- CUESTIONES FINALES 23°) Que la demás prueba rendida y no mencionada expresamente en los motivos precedentes, en nada altera la decisión del asunto sub-lite. 24°) Que, conforme lo dispuesto en el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil, no se condenará en costas a la parte reclamante, por haber tenido motivo plausible para litigar. Del mérito de las consideraciones precedentes, normas legales citadas y visto además lo dispuesto en los artículos 2° y 8° de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios; el artículo 20 de la Ley sobre Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 05-06-2017. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c8282397-6274-4157-9aa7-fd909ede3bb0 Timbre Electrónico Cuatrocientos veintitrés vuelta – 423 vta. Impuesto a la Renta; los artículos 21, 24, 115, 124, 131 bis, 132 y 148 del Código Tributario; los artículos 3°, 144, 160 y 170 del Código de Procedimiento Civil; y, el Auto Acordado de la Excelentísima Corte Suprema sobre la Forma de las Sentencias, SE RESUELVE: I.- Que se rechaza íntegramente el reclamo interpuesto en lo principal de fojas 1, por don Alfredo De Goyeneche Parker, empresario, RUT N°7.070.589-3 y don Alfonso Zegers García, empresario, RUT N°7.243.652-0, en representación de GIMNASIO O DOS TRAPENSES LIMITADA, RUT N°76.070.370-2, en contra de las Liquidaciones Nos. 13.869 a 13.889 y 13.857 a 13.868, practicadas con fecha 9 de mayo de 2013, por la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, confirmándose éstas en todas sus partes. II.- Que, según lo preceptuado por el artículo 6°, letra B, número 6 del Código Tributario, el Señor Director Regional de la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos dispondrá el cumplimiento administrativo de lo resuelto precedentemente. III.- Que cada parte pagará sus propias costas. ANÓTESE, REGÍSTRESE Y ARCHÍVESE EN SU OPORTUNIDAD, dejándose los testimonios que resultaren procedentes. NOTIFÍQUESE la presente resolución a la parte reclamada mediante su publicación en el sitio Internet del Tribunal, y a la parte reclamante mediante carta certificada remitida al domicilio registrado en autos, y dese aviso a las direcciones de correo electrónico registradas, conforme a lo dispuesto por el artículo 131 bis del Código Tributario. Proveyó don Miguel Massone Pardo, Juez Titular del Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Autorizó don Cristhián Navarrete Cottet, Secretario Titular del Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Miguel Andrés Massone Pardo Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez Tribunal R. Metropolitana. Cuarto Documento firmado electrónicamente por don/ña Miguel Andrés Massone Pardo, el 05-06-2017. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación c8282397-6274-4157-9aa7-fd909ede3bb0 Timbre Electrónico 2017-06-05T15:11:00-0300 ATTA SACTA