Vulneración de derechos: artículo 19 N° 21 de la Constitución

“VIDAL LOHAUS con SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS DIRECCION NACIONAL” RUC 24-9-0000619-4 RIT VD-15-00091-2024 Cuantía Neta UTM No Aplica Multa UTM No Aplica Reajuste UTM No Aplica Intereses UTM No Aplica Cuantía Bruta UTM No Aplica Santiago, doce de septiembre de dos mil veinticinco I. VISTOS Que, a folios 1 y siguientes del expediente electrónico comparece don JOSÉ IGNACIO PACHECO ROBERT, abogado, C.I. 17.045.093-0, actuando como agente oficioso en representación de doña ANDREA CECILIA VIDAL LOHAUS, C.I. 11.478.325-0 (la “Reclamante” o la “Contribuyente”), ambos domiciliados para estos efectos en calle Burgos 80, Piso 8, comuna de Las Condes, quien de conformidad con lo dispuesto en los artículos 2, 8° bis, 155 y siguientes, del Código Tributario, interpone reclamación tributaria conforme al procedimiento por vulneración de derechos, en contra del Oficio Reservado N° 32, de fecha 29 de abril de 2024 (en adelante el “Oficio 32”), emitido por el Departamento de análisis de Elusión, de la Subdirección de Fiscalización, del Servicio de Impuestos Internos (en adelante, también, e indistintamente “SII” o “Servicio”) A) RECLAMO 1. ANTECEDENTES 1.1 DE LA CONSULTA REALIZADA POR ESTE CONTRIBUYENTE, DE ACUERDO CON EL ARTÍCULO 26 BIS DEL CÓDIGO TRIBUTARIO Indica que los miembros de la familia Vidal Lohaus; (i) El padre, don Julio Felipe Vidal Jiménez, C.I. 4.382.001-K, (ii) La madre, doña Zunilda del Carmen Lohaus Saldivia, C.I. 4.789.051-9; (iii) Hija, doña Andrea Cecilia Vidal Lohaus, C.I. 11.478.325-0; (iv) Hijo, Don Julio Felipe Vidal Lohaus, C.I. 10.983.913-2; (v) Hija, doña Paola Alejandra Vidal Lohaus, C.I. 10.982.692-8; con el propósito de organizar la propiedad y la gestión de su grupo empresarial, producto del retiro del fundador don Julio Vidal Jiménez, suscribieron un 1 Timbre Electrónico Protocolo Familiar el que fue protocolizado con fecha cinco de octubre de dos mil veintiuno en la Notaria de Santiago de don Félix Jara Cadot (el “Protocolo”) Expone que, Protocolo Familiar, señalaba que, en primera instancia, cada hermano Vidal Lohaus debía formar una empresa unipersonal, para que luego pudieran, en una segunda instancia, continuar con la reorganización del grupo empresarial mediante la constitución de una sociedad holding familiar para cada uno de ellos, de tal forma que, en el futuro, pudiera ingresar exclusivamente su descendencia a la propiedad de cada compañía, estableciéndose así ́por cada rama familiar, una única voluntad. Manifiesta que, se proponía que cada hermano Vidal Lohaus aportaría desde su empresa unipersonal los derechos sociales o acciones que estuvieran en su poder a la sociedad que se formaría al efecto. El aporte se realizaría a costo tributario evitando cualquier tipo de pérdida o utilidad tributaria producto de la reorganización familiar, con la finalidad de regular la forma de control de las empresas y las participaciones familiares; todo, amparado en el principio de neutralidad tributaria que consagra el artículo 64 del Código Tributario. Agrega que el aporte, lo consagra el artículo 64 del Código Tributario, inhibiendo al SII de tasar la operación cuando se trata de una reorganización empresarial, donde subsista la empresa aportante y exista una legítima razón de negocios, entre otros requisitos. Manifiesta que, con el objeto de tener certeza jurídica respecto de la concurrencia de la neutralidad tributaria, la familia optó por ejercer su derecho a consultar al Servicio respecto de la reorganización antes indicada, de acuerdo con lo prescrito en el artículo 26 bis del Código Tributario. Expone que, en la presentación se solicitó un pronunciamiento al Servicio que declarara que no procedía la aplicación de la norma Especial Antielusiva (“NEA”) de tasación, así como tampoco procedía, la aplicación de la Norma General Antielusiva contenida en los artículos 4 bis, 4 ter y 4 quáter del Código Tributario (“NGA”), respecto de la reorganización empresarial. 1.2 BREVE HISTORIA DE LA TRAMITACIÓN DE LAS CONSULTAS EFECTUADAS PREVIAMENTE ANTE EL SERVICIO, ANTES DE OBTENER EL PRONUNCIAMIENTO QUE POR ESTA VÍA SE IMPUGNA En este apartado se refiere a las consultas previas efectuadas por el contribuyente. 2 Timbre Electrónico 1.3 DECLARACIÓN DE POSIBLE ELUSIÓN Y PRESENTACIÓN DE RECURSO DE REPOSICIÓN Afirma que, con fecha 21 de septiembre de 2023, se presentó nuevamente una consulta y posteriormente, el 10 de octubre del mismo año, se sostuvo una reunión virtual con el funcionario a cargo y con la jefa de la Unidad de Elusión del SII, ocasión en la que se requirieron nuevos antecedentes mediante la Resolución N° 4325 de 11 de octubre de 2023, los cuales fueron aportados. Expone que, con fecha 29 de abril de 2024, el SII emitió el Oficio 32, en el cual resolvió que la reorganización empresarial consultada no obedecía a una legítima razón de negocios en los términos previstos en el inciso quinto del artículo 64 del Código Tributario, motivo por el cual se denegó la neutralidad tributaria solicitada. Manifiesta que, la consulta realizada al amparo del artículo 26 bis del Código Tributario no se encuentra excluida de las disposiciones de las Leyes N° 18.575 y N° 19.880, lo que se confirma en las Circulares N° 65 de 2015 y N° 44 de 2020, razón por la cual, en contra del Oficio, se interpuso un recurso de reposición administrativa con fecha 7 de mayo de 2024, mediante correo electrónico dirigido a la oficina de partes del SII, asignándosele el número de ingreso GE00282425. Se refiere a la resolución efectuada por el SII, citando el acto administrativo dictado al efecto. 2. DEL PRONUNCIAMIENTO Y SUS FUNDAMENTOS Inicia citando lo resuelto por el SII en el Oficio 32, de fecha 29 de abril de 2024 para luego referirse al análisis efectuado por el SII. 3. FUNDAMENTOS DEL PRESENTE RECLAMO Continúa citando el artículo 155 del Código Tributario. 3.1 INTERPOSICIÓN DENTRO DEL PLAZO LEGAL Se refiere a las normas de computo de plazos, indicando que el reclamo se encuentra interpuesto dentro de plazo. 3 Timbre Electrónico 3.2 SOBRE LA NATURALEZA Y OPORTUNIDAD DE ESTE RECLAMO EN RELACIÓN CON LOS ARTÍCULOS 26 BIS, 126 y 155 DEL CÓDIGO TRIBUTARIO Efectúa ciertas precisiones respecto al Oficio 32 y en relación a su naturaleza de acto administrativo terminal y de carácter vinculante. Se refiere a la procedencia del recurso de reposición administrativo en virtud de la Ley N° 18.575 y Ley N° 19.880. Sobre este punto, señala que el contribuyente reconoce que esta acción no apunta discutir el fondo del Oficio 32, sino más bien que el tribunal revise si el actuar del Servicio es el correcto, es decir, si el Director del SII ha actuado acorde al principio de legalidad que rige nuestro ordenamiento, o bien, el Oficio 32 es ilegal y arbitrario. 3.3 BREVES COMENTARIOS RESPECTO DE LA NORMA GENERAL ANTIELUSIVA (NGA) Y LA NORMA ESPECIAL ANTIELUSIVA (NEA) Indica que, uno de los objetivos de la Ley N° 20.780 al momento de su entrada en vigencia fue prevenir y controlar que los contribuyentes obtuvieran ventajas tributarias indebidas mediante actos o negocios jurídicos orientados a eludir impuestos, entendiendo por elusión aquellas conductas que, amparadas en un cumplimiento formal, buscan evitar, disminuir o postergar la carga tributaria en desmedro del sentido de la normativa. Declara que, el propósito fundamental de la NGA es determinar si se configura la elusión a través del abuso de las formas jurídicas o la simulación tributaria, facultando a la Administración para recalificar el acto y aplicar la norma impositiva que se intentó eludir, siempre que se respete el ordenamiento jurídico y las garantías constitucionales. Señala que, además de la NGA, el sistema contempla NEA, que buscan evitar la elusión mediante limitaciones y prohibiciones específicas, como la deducción de ciertos gastos o la tasación de precios o valores, las cuales se encuentran tipificadas y llevan aparejada una sanción determinada. Explica que, entre las diferencias más relevantes entre la NGA y la NEA se encuentra que la primera es de carácter amplio y abierto, mientras que la segunda es cerrada y taxativa, aplicándose únicamente a los casos expresamente señalados por el legislador. En cuanto a su ámbito de aplicación, la NGA opera de manera subsidiaria bajo la decisión discrecional de la Administración, mientras que la NEA se rige por el principio de especialidad. 4 Timbre Electrónico 3.3.1 ALGUNOS DE LOS CONCEPTOS INCORPORADOS CON LA LEY N° 20.780 En este apartado define conceptos como elusión, abuso, simulación, economía de opción, Efectos jurídicos o económicos relevantes para el contribuyente o un tercero 3.3.2 SOBRE EL TRATAMIENTO DE LA ECONOMÍA DE OPCIÓN EN NUESTRA LEGISLACIÓN Indica que, los Tribunales tienen la atribución y el deber de proteger el derecho de los contribuyentes a organizar sus actividades, actos o negocios jurídicos afectos a impuestos, aclarando que no toda ventaja tributaria constituye elusión, sino únicamente aquellas en que exista abuso de normas jurídicas o simulación que contravenga la legislación tributaria. Sostiene que, la diferencia entre la economía de opción y el abuso de las formas jurídicas radica en que, en la primera, el contribuyente no incurre en elusión, sino que opta razonablemente por un acto u operación permitido por la propia legislación tributaria, buscando un efecto tributario más favorable. Indica que, el ordenamiento jurídico chileno reconoce la economía de opción en diversas disposiciones, como el artículo 19 N° 21 de la Constitución, que garantiza la libertad empresarial; el inciso segundo del artículo 4 ter del Código Tributario, que consagra la licitud de la economía de opción; y los numerales 13 y 19 del artículo 8 bis del mismo código, que resguardan la certeza jurídica y la buena fe de los contribuyentes. Señala que, de esta normativa se desprende que la economía de opción está contemplada de manera expresa y tácita y que, si bien no existe un listado exhaustivo de requisitos para su aplicación, se reconocen como necesarios: la existencia de una alternativa prevista en la ley; una vía real y lícita materializada en actos o negocios jurídicos válidos; la buena fe del contribuyente al ejecutar la operación; y que la elección del camino alternativo resulte razonable para obtener una ventaja tributaria legítima, como la neutralidad establecida en el inciso quinto del artículo 64 del Código Tributario. Agrega que, si el negocio efectuado por el contribuyente es legítimo, transparente y corresponde al propósito real de las partes, no puede configurarse elusión, pues se trata de una opción válida y amparada en la normativa aplicable. 5 Timbre Electrónico 3.4 ILEGALIDADES O ARBITRARIEDADES EN LAS QUE INCURRIÓ LA RESOLUCIÓN QUE POR ESTA VÍA SE RECLAMA Señala que, como todo órgano del Estado, declara que el Servicio de Impuestos Internos debe someter su accionar a la Constitución y a las normas dictadas conforme a ella, actuando válidamente dentro de sus competencias y en la forma que prescriba la Ley, según lo dispuesto en el inciso primero, del artículo 6, de la CPR. Continúa citando lo dispuesto en el artículo 7 de la CPR, el artículo 2 de la Ley N° 18.575 y el artículo 155 del Código Tributario. 3.4.1 CONCEPTO ILEGALIDAD O ARBITRARIEDAD Indica que, el Código Tributario no define que ha de entenderse por ilegal o arbitrario, habiéndose la doctrina y la jurisprudencia encargado de dicha tarea. Cita al efecto lo señalado en autores y en los siguientes fallos: Humberto Nogueira, Rafael Valenzuela, Eduardo Soto Kloss, sentencia Rol N° 219-1983 de la Iltma. Corte de apelaciones de Arica, sentencia Rol N° 3.975-2000 y sentencia Rol N° 59-2006, ambas dictadas por la Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago, sentencias de la Excma. Corte Suprema en causas Roles N° 29.051- 2014, 6.393- 2010; 3.477-2003 y 3.658-2003. Concluye que, de acuerdo con la doctrina y jurisprudencia citadas, la ilegalidad de una actuación u omisión se configura cuando esta no se ajusta a derecho, mientras que la arbitrariedad corresponde al ejercicio antojadizo o caprichoso de facultades discrecionales, precisando que en el caso de autos concurren ambas hipótesis, las que serán desarrolladas en los apartados siguientes. 3.4.2 SOBRE LA APLICACIÓN DE LA NGA Y LA NEA (ARTÍCULO 64 DEL CÓDIGO TRIBUTARIO) A ESTE CASO CONCRETO Señala que, conforme al inciso quinto del artículo 64 del Código Tributario, reconocido como una NEA, el Servicio está facultado para tasar cualquier aporte de activos, sean corporales o incorporales, salvo que dicho aporte provenga de una reorganización empresarial con legítima razón de negocios, que la empresa aportante subsista, siempre que se cumplan los requisitos de implicar un aumento de capital o la constitución de una nueva sociedad, no generar flujos efectivos de dinero para el aportante, efectuarse al valor contable o tributario registrado, y asignarse en junta de accionistas o en la escritura pública 6 Timbre Electrónico respectiva en caso de sociedades de personas. Luego, cita el Oficio 21 respecto a que el SII estima que debe analizarse si existe una legítima razón de negocios en la reorganización. 3.4.3 ILEGALIDAD En este apartado destaca los razonamientos más relevantes del Servicio, para rechazar la solicitud del reclamante negando el derecho de acceder a la franquicia de la neutralidad tributaria y a la opción de configurarse como empresario unipersonal. 3.4.3.1. EL SERVICIO APLICA ERRÓNEAMENTE UNA NEA A UN CASO DE ECONOMÍA DE OPCIÓN Afirma que, el Servicio exige que la asignación a la EI tenga una legítima razón de negocios, cuando la ley únicamente lo establece respecto del aporte, omitiendo además pronunciarse sobre la existencia o inexistencia de la economía de opción. Expone que, existe una contradicción en la respuesta contenida en el Oficio 32, pues en el mismo documento se señala que debe verificarse la legítima razón de negocios conforme al artículo 64 del Código Tributario para ambos pasos de la reorganización consultada, pero también se sostiene que corresponde verificar si los efectos económicos o jurídicos del inicio de actividades como empresario unipersonal, en el contexto de la reorganización, resultan relevantes frente a los meramente tributarios o si se emplean con fines elusivos, lo que implica una aplicación de la NGA. Manifiesta que, la reorganización consultada solicitaba al Servicio un pronunciamiento específico respecto de la procedencia de la NGA o de la NEA prevista en el inciso quinto del artículo 64 del Código Tributario. En el primer paso, la asignación efectuada no constituye un aporte ni una enajenación, dado que no existe separación patrimonial entre la empresa individual y la persona natural, razón por la cual no corresponde aplicar la disposición citada. En cambio, en el segundo paso sí se materializa un aporte desde la empresa individual a la sociedad holding, ambas creadas para efectos de la reorganización. Sostiene que, tratándose de operaciones complejas, debe distinguirse qué norma antielusiva corresponde aplicar en cada acto o negocio jurídico o en el conjunto de ellos, recordando que el propio Código y la doctrina establecen que la NGA procede únicamente cuando no existe una norma expresa, conforme al principio de especialidad consagrado en el artículo 4 bis del Código Tributario. 7 Timbre Electrónico Indica que, de acuerdo con lo señalado, la economía de opción exige que el presupuesto de hecho corresponda a una alternativa prevista en la legislación tributaria y que la elección realizada sea razonable, mientras que la aplicación de una NEA, como el artículo 64 del Código Tributario, requiere la verificación de una legítima razón de negocios. Agrega que, el primer paso no configura una enajenación entre una persona natural y la empresa individual. Por consiguiente, no aplica el artículo 64 del Código Tributario, pues si así ́ lo quisiera el legislador, así ́lo habría dispuesto expresamente como lo hace, por ejemplo, en el inciso final del artículo 38 de la LIR. Cita al efecto la norma indicada. Expresa que, al comparar el caso señalado con el primer paso de la reorganización consultada, se concluye que cuando el legislador no establece expresamente la aplicación de una NEA respecto de una asignación determinada, corresponde aplicar la norma general antielusiva, salvo que se trate de un supuesto de economía de opción. Señala que, respecto del segundo paso, la determinación de si el aporte proyectado constituye un acto elusivo debe realizarse aplicando la NEA contenida en el artículo 64 del Código Tributario, precisando que, en caso de cumplirse los requisitos previstos en su inciso quinto, no resulta procedente la tasación por parte del Servicio. 3.4.3.2. EL SERVICIO AÑADE REQUISITOS, QUE NO SE ENCUENTRAN EXPRESAMENTE REGULADOS EN LA LEY, PARA DETERMINAR SI ES LEGÍTIMO QUE LA RECLAMANTE SE CONFIGURE COMO EMPRESARIO UNIPERSONAL: Sostiene que, aunque el Servicio no ha emitido un acto administrativo formal que defina el concepto de empresario individual, esta figura tributaria se encuentra reconocida en diversas disposiciones de nuestro ordenamiento jurídico. Indica que, en relación con la aplicación de la NGA, si bien el Servicio puede evaluar los efectos y la razonabilidad de constituirse como empresario individual, el ahorro tributario que ello genere resulta legítimo, en la medida que los contribuyentes, actuando como un “buen padre de familia”, deben administrar con inteligencia sus cargas fiscales, siendo además una figura expresamente reconocida por la legislación tributaria. Señala que, el SII exige la verificación de una “legítima razón de negocios”, propia de una NEA, en un caso de economía de opción en el cual basta con que el camino elegido sea razonable. Al imponer dicho requisito se introduce una carga no prevista en la ley, vulnerando los principios de legalidad y de reserva legal. 8 Timbre Electrónico Agrega que una persona natural puede constituirse como empresario individual e informarlo debidamente al SII, manteniendo el mismo RUT, diferenciándose ambas figuras principalmente por la contabilidad, según lo dispuesto en el artículo 17 del Código Tributario. Cita al efecto la norma indicada, el concepto que el SII ha entendido por EI, el artículo 8 y 66 del Código Tributario. Concluye que, del marco normativo aplicable se desprende la existencia del Empresario Individual como sujeto que desarrolla actividades mercantiles o industriales mediante una ficción jurídica, sin necesidad de constituir una persona jurídica, siendo contribuyente que asume obligaciones tributarias y goza de derechos, herramienta que el reclamante busca utilizar para acceder a la neutralidad a través de la Empresa Unipersonal. Desde esta perspectiva, el Código Tributario reconoce en el inciso tercero del artículo 4 bis la buena fe los contribuyentes. Cita al efecto la norma indicada y el artículo 8 bis Nº 19 del Código Tributario. Señala que, con el fin de reforzar el planteamiento, el ordenamiento jurídico contempla la figura del Empresario Individual en la Ley sobre Impuesto a la Renta, específicamente en los artículos 17 letra i) y 17 letra k). También lo ha aceptado el SII, por ejemplo, en el Oficio N° 2781 de noviembre de 2020 el cual cita. Expresa que, en cuanto a la legítima razón de negocios exigida para configurarse como EI, la normativa establece que el actuar del contribuyente debe ser razonable, conforme al artículo 4 ter del Código Tributario, siendo legítimo que, frente a escenarios con diferentes cargas tributarias, el contribuyente opte por aquel menos gravoso. La doctrina asimila la razonabilidad a la sensatez, criterio que en nuestro ordenamiento se identifica con el estándar del “buen padre de familia”. Sostiene que, de la normativa citada y del Oficio mencionado se concluye que el EI constituye un sujeto de impuesto reconocido por la legislación, destacando que configurarse como empresario unipersonal se vincula directamente con el ejercicio de la economía de opción, derecho consagrado del contribuyente que coexiste en plena armonía con la norma general antielusiva. 9 Timbre Electrónico 3.4.3.3. EL OFICIO RESERVADO N° 32 INCURRE EN UN VICIO DE DESVIACIÓN DE PODER. Menciona que, desde un inicio el reclamante, en conformidad con lo dispuesto en el artículo 26 bis del Código Tributario, solicitó al Servicio un pronunciamiento vinculante respecto de los pasos propuestos en una reorganización empresarial. Expone que, en virtud de dicha solicitud, el SII debía pronunciarse sobre el cumplimiento de los requisitos previstos en el inciso quinto del artículo 64 del Código Tributario, determinando que no procedía aplicar la norma especial antielusiva de tasación al aporte contemplado en el segundo paso de la reorganización, ni la aplicación de la norma general antielusiva contenida en los artículos 4 bis, 4 ter y 4 quáter del Código Tributario respecto de la asignación que cada hermano realizaría como persona natural a sus respectivas empresas individuales. Indica que, sin embargo, mediante el Oficio 32 el Servicio vulneró el principio de reserva legal en materia tributaria, incurriendo en un vicio de desviación de poder reconocido en el ordenamiento jurídico, al privar al reclamante de la opción legítima de constituirse como empresario individual y, con ello, del beneficio tributario previsto en el artículo 64 del Código Tributario relativo a la inhibición de la facultad de tasar, añadiendo requisitos no contemplados en la ley a través de un acto administrativo emitido de forma ilegal y arbitraria. Subraya que, el Director del SII se aparta de los parámetros de legalidad exigidos por el ordenamiento e incurre en el vicio analizado al intentar ampliar las atribuciones conferidas por su Estatuto Orgánico, el Código Tributario y las leyes vigentes, imponiendo al contribuyente requisitos no previstos para determinar la procedencia de la NGA o de una NEA en la reorganización. Cita al efecto doctrina respecto a la desviación de poder, el artículo 2 de la Ley Nº 18.575 y sentencia de la Excma. Corte Suprema en causa Rol Nº 24.615-2014 y en causa Rol N° 50-2005. En el mismo sentido, cita otros fallos del señalado Tribunal Superior de Justicia y Dictamen N° 58.769, de 2016 de la CGR. Expresa que, del análisis de la sentencia y de la jurisprudencia administrativa citada, se desprende que en el caso de autos el Servicio, mediante el Oficio N° 32, no ha perseguido otro propósito que interpretar la normativa tributaria para suprimir un beneficio que correspondía al reclamante, consistente en la neutralidad tributaria en la reorganización empresarial proyectada. Dicha negativa se apoya en argumentos contradictorios, errores conceptuales respecto de la NGA y la NEA, omisión arbitraria del examen de la economía 10 Timbre Electrónico de opción y en la introducción de requisitos no previstos por el legislador en el artículo 65 del Código Tributario, aspectos desarrollados en el presente capítulo. Concluye que, corresponde dejar sin efecto el Oficio 32, en tanto el Servicio de se apartó del interés público que debe guiar los actos de la Administración, emitiendo una decisión que únicamente buscó privar al reclamante del legítimo ejercicio de los derechos que le reconoce la legislación tributaria. 3.4.3.4. FALTA DE FUNDAMENTACIÓN EN EL OFICIO RESERVADO N° 32 Declara que, en el primer paso de la reorganización, el SII no analiza si corresponde aplicar la economía de opción ni fundamenta por qué sería aplicable la NEA del artículo 64 del Código Tributario a la asignación de bienes a la EI; mientras que en el segundo paso desestima los efectos jurídicos y económicos de la operación señalando que podría haberse alcanzado la misma estructura de otro modo, omitiendo nuevamente la consideración de la economía de opción al evaluar la concurrencia de la NGA. Reafirma que, conforme a la consulta presentada, los pasos propuestos —asignación de activos a la empresa unipersonal y posterior aporte a la holding— no constituyen actos abusivos, simulados ni elusivos, sino conductas legítimas amparadas en derechos reconocidos a los contribuyentes, siendo la constitución como empresario unipersonal un requisito esencial para acceder al principio de neutralidad tributaria. Señala que, la tasación en general permite al SII determinar valores de mercado para efectos de aplicar impuestos, pero al establecerse una inhibición de esta facultad en el contexto de reorganizaciones, se reconoce el costo tributario de los activos y pasivos transferidos sin generarse resultados tributarios. Explica que la neutralidad tributaria opera como un régimen legal que impide tanto ventajas como desventajas fiscales, en consonancia con la doctrina comparada que entiende que las reorganizaciones deben asegurar la continuidad de actividades y de intereses de los socios sin constituir un cambio económico suficiente para justificar tributación. Sostiene que, además, la reorganización proyectada solo implicaba una postergación de impuestos, pues al momento de enajenar las participaciones a terceros, estas quedarían gravadas con los tributos correspondientes derivados del mayor valor obtenido. Expone que, entre las ilegalidades de la actuación del SII se encuentra la ausencia de fundamentación respecto de la economía de opción, de los requisitos propios de la NGA y 11 Timbre Electrónico de la aplicación de la NEA del artículo 64 del Código Tributario, con lo cual no se configura adecuadamente la hipótesis de un acto abusivo o simulado. Indica que, atendido lo expuesto junto con las normas legales y la jurisprudencia citada, resulta imperioso que el pronunciamiento del Servicio señale con la debida precisión la razón que motiva su actuación y los fundamentos en que se apoya la decisión comunicada al contribuyente. Agrega que, el SII no solo debe pronunciarse sobre los hechos, sino también sobre el derecho, entendido este como el fundamento legal y normativo que respalda su actuación, y como el razonamiento lógico y jurídico que integra tales fundamentos para motivar adecuadamente la conclusión adoptada. El Oficio 32 carece de justificación al no explicar por qué descarta la economía de opción, por qué exige verificar la legítima razón de negocios en el primer paso de la reorganización y por qué desestima la neutralidad tributaria derivada de la operación sometida a consulta. Señala que, en este contexto, la referencia contenida en la Circular N° 12 de 2021 a los artículos 11, 16 y 41 de la Ley N° 19.880 no es trivial, pues a través del artículo 8° bis N° 4, letra a) del Código Tributario se consagran expresamente, en materias regidas por dicho cuerpo legal, los principios establecidos en esas disposiciones Destaca que, lo antes expuesto se sigue que, la debida fundamentación de los actos administrativos no resulta ser una innovación del tantas veces aludido artículo 8° bis, N° 4°, letra a), del Código Tributario, sino que esta emana de diversos artículos de la Ley N° 19.880, particularmente el 11, 16 y 41. Declara que, la falta de razonamiento lógico y jurídico que sustente la decisión del Servicio impide al reclamante ejercer legítimamente la economía de opción, esto es, la posibilidad de optar entre conductas previstas en la legislación tributaria conforme a su discrecionalidad, y le priva de acogerse a los efectos derivados de la aplicación de la ley, aun cuando estos consistan en una neutralidad tributaria reconocida por el legislador. Señala que, en concordancia con lo anterior, la jurisprudencia de los Tribunales de Justicia ha acogido reiteradamente las alegaciones de los contribuyentes relativas a la ausencia de fundamentación debida en los actos administrativos. Cita al efecto fallos de la Excma. Corte Suprema en causas Rol N° 6345-2015 y otras relacionadas con la materia. Declara que el Oficio Reservado N° 32, de fecha 29 de abril de 2024, no cumple con las exigencias legales y administrativas establecidas en el artículo 8° bis, N° 4°, letra a), del 12 Timbre Electrónico Código Tributario, los artículos 11, 16 y 41, todos de la Ley N° 19.880, y las Circulares emitidas al efecto por el propio Servicio de Impuestos Internos que reconocen expresamente la aplicabilidad y exigibilidad de tales normas respecto de sus actos, de lo que se sigue su indiscutible ilegalidad. 3.4.4. ARBITRARIEDAD Señala que, hasta este punto se ha demostrado que el pronunciamiento del Servicio carece de la sustentación normativa, lógica y racional que exige el ejercicio de prerrogativas públicas en un Estado de Derecho, conforme a lo dispuesto en la Constitución Política de la República y en las leyes pertinentes. Afirma que, en el caso concreto la ilegalidad radica en que el Servicio traslada la verificación de un requisito propio de una norma especial antielusiva —inciso quinto del artículo 64 del Código Tributario— a un supuesto regulado por la economía de opción, como es el inicio de actividades del reclamante en calidad de EI. Precisa que, la arbitrariedad deriva de la omisión injustificada en el análisis y fundamentación de la procedencia de la economía de opción, la cual constituye un derecho reconocido de todo contribuyente. Cita al efecto sentencia, de fecha 07 de septiembre de 2012, dictada por el Tribunal Tributario y Aduanero de La Serena y Dictamen 234/2012, de fecha 10 de julio de 2013 de la CGR. Indica que, de la revisión del oficio impugnado, se advierte que el Servicio otorga un trato diferenciado a la normativa tributaria en relación con otros contribuyentes que sí han podido configurarse como empresarios unipersonales, sin que se les atribuya un actuar elusivo, accediendo además a los beneficios derivados de la economía de opción. Expone que, en materia tributaria rige el principio de igualdad, el cual exige que situaciones equivalentes sean tratadas de la misma manera, dado que la capacidad económica manifestada es idéntica. Conforme a la Constitución, la igualdad ante la ley se proyecta en la igualdad tributaria, constituyendo una garantía contra la discriminación y un deber para los poderes públicos. Señala que, en casos anteriores el propio Servicio ha autorizado expresamente la utilización de la Empresa Unipersonal por parte de contribuyentes, mientras que en esta oportunidad la califica de elusiva sin fundamentos suficientes ni consideración de sus pronunciamientos previos. Afirma que, la falta de fundamentación del Oficio 32, unida al trato dispar de la normativa en la interpretación realizada, determina que el acto impugnado sea arbitrario, 13 Timbre Electrónico toda vez que el ejercicio de las facultades conferidas al Director del Servicio de Impuestos Internos aparece como antojadizo e infundado. 3.5. VULNERACIÓN DE LAS GARANTÍAS ESTABLECIDAS EN NUESTRO ORDENAMIENTO JURÍDICO 3.5.1. INFRACCIÓN DEL DERECHO CONSAGRADO EN EL ARTÍCULO 19, N° 21, DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LA REPÚBLICA Inicia citando el artículo 19 Nº 21 de la CPR para referirse a lo que ha señalado el Tribunal Constitucional sobre la materia, citando las STC 226 c. 41 y STC 513 cc. 19 y 20. Agrega que, el Estado no puede entorpecer el libre ejercicio de los derechos fuera de las hipótesis expresamente señaladas por el constituyente, circunstancia que se presenta en el caso de autos, donde el Servicio, mediante un acto administrativo ilegal y arbitrario, condiciona una reorganización empresarial al cumplimiento de requisitos que no le son aplicables, configurando una actuación que vulnera dicha garantía. Cita al efecto sentencia del Tribunal Constitucional STC 146 c. 9. En el mismo sentido, indica sentecias, STC 167 c. 14, STC 2643 c. 16, STC 2644 c. 16, STC 5353 c. 20, STC 5776 c. 20. Asegura que, el acto impugnado restringe el legítimo ejercicio de la garantía del reclamante, pues el Servicio, al imponer requisitos no contemplados en la ley, pretende determinar la forma en que debe llevarse a cabo la reorganización empresarial, bajo la amenaza de calificarla como elusiva y aplicar la facultad de tasación del artículo 64 del Código Tributario, desconociendo los motivos legítimos que sustentan la operación, orientada a preparar la empresa para la incorporación de las próximas generaciones, finalidad loable que se encuentra amparada por la garantía invocada. 3.5.2. INFRACCIÓN DEL DERECHO CONSAGRADO EN EL ARTÍCULO 19, N° 22°, DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LA REPÚBLICA Inicia citando lo dispuesto en el artículo 19 N° 22 de la CPR para agregar el sentido y alcance que le ha otorgado el Tribunal Constitucional a dicha norma mediante STC 312 c. 36 y otras sentencias que se refieren sobre la materia. Además, cita STC 467 c. 51 respecto de la aplicación de la garantía a los actos de la Administración del Estado. Señala que, conforme a lo sostenido por el Tribunal Constitucional, en el presente caso el actuar del Servicio ha vulnerado una garantía fundamental al dictar un acto administrativo con graves vicios de fundamentación e interpretación del derecho, mediante el cual se priva al reclamante del beneficio de la neutralidad tributaria, destacando además 14 Timbre Electrónico que la propia jurisprudencia administrativa del SII ha validado expresamente la utilización del EI en el marco de una reorganización empresarial, al ser una manifestación de la economía de opción reconocida en el inciso 2 del artículo 4° ter del Código Tributario. Sostiene que, la negativa del Servicio se apoya en dos aspectos: en primer lugar, en la exigencia de la “legítima razón de negocios” prevista en el artículo 64 del Código Tributario respecto de una hipótesis en que no existe enajenación, lo que constituye una aplicación impropia que extiende requisitos a supuestos no previstos por el legislador y vulnera el principio de reserva legal en materia tributaria; y, en segundo lugar, en el desconocimiento de la economía de opción, instituto consagrado en la normativa pero omitido en el acto impugnado. Manifiesta que, en consecuencia, la negativa del SII vulnera la garantía fundamental del artículo 19 N° 22 de la Constitución, por cuanto a través de un acto administrativo carente de razonabilidad se excluye ilegal y arbitrariamente al reclamante del beneficio de la neutralidad tributaria previsto en la legislación vigente. De seguirse el criterio del Servicio, solo las personas jurídicas podrían acceder a la neutralidad establecida en el inciso quinto del artículo 64 del Código Tributario, restricción que no emana de la ley y que constituye una interpretación contra ley, contraria además a los propios pronunciamientos anteriores del órgano fiscalizador. 3.5.3. INFRACCIÓN DEL DERECHO CONSAGRADO EN EL ARTÍCULO 19, N° 24, DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LA REPÚBLICA Indica que nuestra CPR, en su artículo 19 N° 24, reconoce un derecho de propiedad robusto, habiéndose establecido diversos mecanismos para su protección. Cita al efecto STC 334, c.12. Asegura que, en el caso la garantía invocada resulta conculcada, puesto que mediante un acto arbitrario e ilegal se amenaza al reclamante con la aplicación de la facultad de tasación prevista en el artículo 64 del Código Tributario, lo que derivará en cuantiosos pagos de impuestos. Para estos efectos, cita lo señalado por el SII en el Oficio 32. Afirma que, la vulneración de la garantía fundamental no proviene de la amenaza futura de cobro de impuestos en sí misma, sino del hecho de que esta emane de un acto ilegal y arbitrario que omite analizar las normas vigentes que permiten iniciar actividades como Empresario Unipersonal y que desconoce los límites de la facultad de tasación prevista en el artículo 64 del mismo cuerpo legal, la cual requiere la existencia de una 15 Timbre Electrónico enajenación, hipótesis que no concurre en la asignación propia del Empresario Unipersonal, según ha reconocido el propio SII. Manifiesta que, la afectación de la garantía se evidencia al constatar que la amenaza de pago de impuestos deriva de un acto arbitrario e ilegal en que se tergiversan los requisitos y supuestos de fiscalización previstos por el legislador para aplicar la tasación del artículo 64 del Código Tributario, con el único propósito de impedir la reorganización empresarial propuesta. Precisa que, si bien esta operación conlleva una postergación de impuestos, ello es lícito en la medida que exista razonabilidad y se ejerzan opciones previstas expresamente en la legislación tributaria, conforme al artículo 4° ter, condiciones que concurren plenamente en el caso concreto. Sostiene que, cuando el Servicio obliga al contribuyente a generar una ganancia de capital producto de una reorganización empresarial interna que no persigue beneficios ni pérdidas tributarias, se lesiona la garantía fundamental, pues se adelanta indebidamente el pago de impuestos, ocasionando un grave perjuicio patrimonial y poniendo en riesgo la continuidad de la empresa familiar, tal como se desprende del propio acto administrativo impugnado. 4. CONCLUSIONES Sostiene que, conforme a lo expuesto en el presente reclamo, se evidencia que el Oficio 32 de 29 de abril de 2024 es ilegal y arbitrario, además de vulnerar las garantías fundamentales consagradas en los numerales 21°, 22° y 24° del artículo 19 de la CPR. PETICIONES CONCRETAS DE LA PARTE RECLAMANTE Finalmente solicita tener por interpuesto en tiempo y forma reclamo conforme al procedimiento del Párrafo 2°, del Título III, del Libro Tercero, del Código Tributario, en contra del Oficio 32, de fecha 29 de abril de 2024, del Servicio, admitirlo a tramitación y acogerlo en todas sus partes: (i) Dejando sin efecto el referido pronunciamiento; (ii) Declarando que procede la economía de opción, autorizando en consecuencia la reorganización sometida a consulta bajo el amparo de la neutralidad tributaria. (iii) En defecto de lo anterior, lo que este Tribunal estime conveniente para restablecer el imperio del derecho y asegurar la debida protección de las garantías este contribuyente que han sido vulneradas. Todo con expresa condena en costas. 16 Timbre Electrónico B) CONTESTACIÓN AL RECLAMO A folio 121 y siguientes, comparece don Matías Guzmán, abogado, por el Servicio de Impuestos Internos, quien evacúa el traslado conferido, solicitando el rechazo del reclamo, que se confirme la actuación del Servicio en todas sus partes, con condena en costas, en atención a los antecedentes de hecho y de derecho que expone. I. ANTECEDENTES DEL RECLAMO INTERPUESTO. II. ANTECEDENTES PRELIMINARES Indica que, antes de abordar los fundamentos por los cuales la acción debe ser rechazada, resulta necesario precisar los antecedentes que originaron la actuación impugnada, toda vez que los hechos relatados por la reclamante presentan ciertas imprecisiones que requieren aclaración. Expone que, la reclamante Andrea Vidal Lohaus integra un grupo familiar conformado por su padre Julio Vidal Jiménez, su madre Zunilda Lohaus Saldivia y sus hermanos Julio y Paola Vidal Lohaus (la “Familia”), quienes elaboraron un Protocolo con el propósito de reorganizar la propiedad y gestión del grupo empresarial tras el retiro de Julio Vidal Jiménez. Detalla que, según la información contenida en las bases del Servicio, la recurrente registra inicio de actividades con fecha 1 de enero de 1993 en la categoría de “Otras actividades de servicios personales N.C.P.” y, posteriormente, con fecha 6 de enero de 1998, las actividades de “Servicios de arquitectura” —diseño de edificios, elaboración de planos de construcción, entre otros— y “Otras actividades profesionales, científicas y técnicas N.C.P.”, todas ellas actualmente vigentes. Además, registra participación en las siguientes personas jurídicas: Dato Detalle Reclamante Andrea Vidal Lohaus Grupo Familiar Padre: Julio Vidal Jiménez; Madre: Zunilda Lohaus Saldivia; Hermanos: Julio, Paola y Andrea Vidal Lohaus Protocolo Familiar Reorganización de la propiedad y gestión del grupo empresarial por retiro de Julio Vidal Jiménez Inicio de actividades 01.01.1993 - Otras actividades de servicios personales N.C.P. Actividades adicionales 06.01.1998 - Servicios de arquitectura (diseño de edificios, planos de construcción, etc.); Otras actividades profesionales, científicas y técnicas N.C.P. 17 Timbre Electrónico Continúa refiriéndose a los distintos actos administrativos y recursos interpuesto por la reclamante en el marco de la emisión del Oficio 32. III. ARGUMENTOS PARA RECHAZAR EL RECLAMO INTERPUESTO 1.- EL RECLAMO FUE PRESENTADO EXTEMPORÁNEAMENTE. Inicia citando lo dispuesto en el inciso 2° del artículo 155 del Código Tributario para agregar que, conforme a los argumentos y al petitorio del reclamo, los actos que se califican como ilegales y arbitrarios corresponden a la dictación del Oficio 32 y no a la Resolución Exenta SII N° 2901 de la misma Subdirección, como sostiene la reclamante, agregando que esta última alegación solo se formula porque el reclamo por vulneración de derechos fue interpuesto fuera de plazo. Luego, se refiere al Oficio 32 y a la Resolución Ex. N° 2901 que declara inadmisible el recurso de reposición interpuesto por la contribuyente. Afirma que, es evidente que, el acto contra el cual se reclama es el Oficio N°32, y no la Resolución Ex. SII N°2901, como pretende sostener, artificiosamente, el reclamante. Asentado lo anterior, indica que el actor presentó el reclamo fuera de plazo, atendido que, el Oficio 32 le fue notificado el 29.04.2024, y el presente reclamo fue presentado el 09.07.2024, lo que a todas luces excede el plazo de 15 días exigido por la ley. Sostiene que, con el fin de eludir el requisito legal relativo al plazo para interponer el reclamo, la parte actora argumenta que el Oficio 32 constituye un acto administrativo sujeto a las reglas de la Ley N° 19.880, resultándole aplicable lo dispuesto en el artículo 54 de dicho cuerpo legal en cuanto a la interrupción de los plazos, pero el reclamante omite convenientemente, el hecho de que el Oficio 32, no tiene la naturaleza de acto administrativo. Indica diversos argumentos que sustentarían su posición. Sostiene que, del análisis de los argumentos del reclamante se concluye que: el acto efectivamente impugnado en esta causa es el Oficio 32 y no la Resolución Exenta SII N° 2901; que a este último no le resultan aplicables las disposiciones de la Ley N° 19.880 por no tener la naturaleza de acto administrativo, razón por la cual tampoco procede la interrupción de plazo prevista en su artículo 54; y que, en consecuencia, al haber 18 Timbre Electrónico interpuesto el reclamo por vulneración de derechos el 9 de junio de 2024, este se encuentra fuera de plazo y resulta extemporáneo. 2.- ESTE PROCEDIMIENTO NO ES LA VÍA IDÓNEA PARA CONOCER EL ASUNTO Y, ADEMÁS, EL RECLAMO NO CUMPLE CON LAS EXIGENCIAS DEL ARTÍCULO 8 BIS, DEL CÓDIGO TRIBUTARIO. Hace presente que, en materia de reclamo por vulneración de derechos, el legislador exige que la afectación se haya producido o se encuentre en curso, quedando excluidas las simples amenazas a los derechos de los contribuyentes como fundamento suficiente para ejercer la acción. Cita al efecto Hace presente que, tratándose del reclamo por vulneración de derechos el legislador exige que la vulneración haya ocurrido o se esté́ produciendo, descartando las meras amenazas a los derechos de los contribuyentes como fundamento para accionar. Cita al efecto sentencia dictada por el Tribunal Tributario y Aduanero del Maule, en causa RUC 14- 9-0000262-K, RIT N° VD-07-00009-2014. Indica que, en el presente caso la reclamante desarrolla en su libelo los derechos y garantías supuestamente conculcados, pero de su análisis se advierte que tales vulneraciones no se verifican ni podrían producirse por el acto impugnado, ya que este resulta vinculante únicamente para el Servicio conforme al artículo 26 bis, inciso sexto, del Código Tributario. Expresa que, además, se aprecia la ausencia de relación causal entre el acto cuestionado y las supuestas afectaciones, pues la reclamante sostiene que el Servicio “encarece” una reorganización empresarial sin explicar cómo se configuraría un perjuicio efectivo a sus derechos. Declara que, la respuesta del Servicio contenida en el Oficio 32 fue emitida en ejercicio de la facultad del Director del SII prevista en el artículo 6°, N° 2, letra A) del Código Tributario, vinculándose únicamente al órgano que la emite. La reclamante se limita a reiterar la conculcación del principio de legalidad sin demostrar cómo ello afectaría sus operaciones, utilizando un argumento abstracto incluso al alegar falta de fundamentación. Señala que, al sostener la reclamante que el Oficio sería contrario al principio de legalidad, sin precisar cómo ello devendría en una afectación a sus derechos, no se 19 Timbre Electrónico configura vulneración alguna, pues el acto se limita a absolver una consulta formulada sobre la aplicación e interpretación de normas tributarias, en el marco de las atribuciones del SII. Agrega que, en la práctica, el efecto real es que la reorganización planteada podría eventualmente ser objeto de fiscalización futura, y si las circunstancias descritas se materializan sin variación, podría aplicarse la facultad de tasación dando origen a una liquidación, resolución o giro, los cuales podrán ser impugnados por las vías legales correspondientes. Finalmente, declara que no resulta sostenible que una opinión emitida por el Servicio a requerimiento del contribuyente, fundada en un escenario hipotético descrito en la consulta, constituya una vulneración de garantías fundamentales. Concluye que, el reclamo no cumple con los requisitos de los artículos 8 bis y 155 del Código Tributario y debe ser rechazado, recordando que la Carta Fundamental contempla una acción específica para resguardar derechos frente a amenazas arbitrarias o ilegales, lo que no ocurre en este caso. 3.- INEXISTENCIA DE ILEGALIDAD O ARBITRARIEDAD EN EL ACTUAR DEL SII. Inicia citando la página 23 del reclamo de autos respecto a la ilegalidad o arbitrariedad alegada por la reclamante para luego citar la Circular N° 11. 3.1. Sobre el reproche de ilegalidad Hace presente que, el hecho de que la reclamante no comparta la respuesta emitida por el Servicio en virtud de una consulta realizada conforme al artículo 26 bis del Código Tributario, en ningún caso constituye una ilegalidad, máxime si se considera que la actuación del Servicio se ha ajustado plenamente a la juridicidad. (i) Respecto de la facultad privativa del Director del Servicio de Impuestos Internos para absolver consultas sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias, en relación con el artículo 26 bis, del Código Tributario Continúa citando lo dispuesto en el artículo 6 letra A) N° 2, en relación con el artículo 26 bis del Código Tributario, para luego citar el artículo 7 letra b) del DFL N° 7 y citar la norma anterior. 20 Timbre Electrónico Declara que, la absolución de la consulta efectuada por el Director tiene como finalidad responder si a las operaciones específicas planteadas por los contribuyentes les resultan aplicables las normas especiales o generales antielusivas, conforme a la normativa vigente, lo que se ve dificultado por la naturaleza económica, contingente y mutable de los hechos que regula la ley tributaria. Recuerda que, por tratarse de hechos variables, el artículo 26 bis en su penúltimo inciso establece que la respuesta no obligará al Servicio si se produce una variación sustantiva de los antecedentes de hecho o de derecho en que se basó la consulta, pudiendo en tal caso girar o liquidar los impuestos devengados en periodos posteriores, siempre que fundamente las razones de dicha variación, lo que evidencia que la propia norma contempla expresamente esta hipótesis respecto del mismo consultante. Señala que, de lo anterior se concluye que la facultad privativa del Director del SII en relación con el artículo 26 bis del Código Tributario consiste en determinar si a las operaciones específicas descritas por el contribuyente resultan aplicables la NEA o la NGA, pronunciamiento que es vinculante únicamente para el propio Servicio. (ii) Respecto del efecto vinculante de la absolución de consultas, efectuadas por el Director Destaca que, las absoluciones de consultas siguen el mismo régimen que las interpretaciones administrativas emitidas por el Director del SII, resultando vinculantes únicamente para los funcionarios de dicho organismo, conforme lo disponen las normas pertinentes. Cita al efecto los artículos 7, letra c) del DFL N° 7, artículo 7 de la Ley N° 18.575, artículo 61 letra f) del DFL N° 29 y sentencia de la Excma. Corte Suprema en causa Rol N° 15.646-1984. Expone que, como consecuencia de lo anterior, la interpretación administrativa de la ley tributaria no es obligatoria para los contribuyentes, atendida la propia naturaleza de esta facultad legal, tal como lo reconoce ampliamente la doctrina. Cita al efecto al profesor Alejandro Dumay y al profesor Luis Cordero. Señala que, conforme a lo dispuesto en el artículo 124 del Código Tributario, solo resultan susceptibles de reclamación determinados actos administrativos, mientras que el artículo 126, excluye expresamente de dicho procedimiento a las circulares e instrucciones impartidas por el Director o las Direcciones Regionales al personal, así como a las 21 Timbre Electrónico respuestas emitidas por estos u otros funcionarios del Servicio a consultas generales o particulares sobre la aplicación o interpretación de las leyes tributarias. Indica que, de acuerdo con lo anterior, los contribuyentes únicamente pueden reclamar respecto de actos concretos y determinados, tales como liquidaciones, giros o resoluciones, que produzcan efectos jurídicos directos, lo que no ocurre en la especie, pues se intenta recurrir contra una absolución de consulta que, por su naturaleza, carece de efectos respecto de personas determinadas, al constituir meras opiniones y no decisiones. Expone que, de esta manera, solo son reclamables aquellos actos en los que, al aplicar un criterio administrativo, se determinen diferencias de impuestos en los términos del artículo 124 del Código Tributario, lo que no se verifica en autos, ya que la reclamante no ha identificado un acto específico en el que el Servicio, ejerciendo sus facultades fiscalizadoras, haya exigido o demandado el pago de diferencias tributarias, sea de manera directa o indirecta. Sostiene que, en consecuencia, no es la absolución de la consulta la que podría afectar los derechos de la contribuyente, sino únicamente una actuación concreta que determine diferencias de impuestos y que imponga su pago. Concluye que, en definitiva, resulta contrario a la normativa vigente, como también a la jurisprudencia y a la doctrina, sostener que la absolución de una consulta emitida por el Director del Servicio, en uso de las facultades que le confiere la ley, sea obligatoria para los contribuyentes, de manera que el acto impugnado, al carecer de tal obligatoriedad, no puede constituir una afectación al legítimo ejercicio de derechos fundamentales. (iii) Respecto a la alegación del reclamante, en cuanto a que el Servicio estaría exigiendo requisitos al margen de la ley Señala que, aun cuando el reclamo interpuesto por el actor se dirige erróneamente al fondo del Oficio 32, corresponde igualmente hacerse cargo de ciertas afirmaciones contenidas en dicho escrito que no se ajustan a la realidad. Declara que, el inciso quinto del artículo 64 del Código Tributario se refiere a los aportes efectuados en el marco de un proceso de reorganización, siendo tales procesos los que deben responder a una legítima razón de negocios. Afirma que, en consecuencia, la facultad de tasación consagrada en el artículo 64 del mismo cuerpo legal resultaría eventualmente aplicable, toda vez que el consultante, hoy 22 Timbre Electrónico reclamante, no logró acreditar que el proceso de reorganización planteado tuviera una legítima razón de negocios. Señala que, el análisis realizado a petición del propio contribuyente recae sobre la eventual aplicación de la norma especial antielusiva o de la norma general antielusiva, sin que resulte procedente pretender que tal análisis se efectúe de manera parcial según le sea o no favorable, puesto que se trata de un conjunto o serie de actos interrelacionados. Indica que, yerra el contribuyente al sostener que el inicio de actividades como empresario individual se encuentra amparado por la economía de opción, pretendiendo aislarlo del contexto de la reorganización empresarial cuya legítima razón de negocios fue objeto de examen. Sostiene que, la determinación de si existe o no legítima razón de negocios se efectúa considerando cada uno de los actos o contratos desplegados como partes de un mismo procedimiento de reorganización, y no mediante un análisis aislado de cada acto en particular. Continúa citando el Oficio N°1649 del 18.06 2015. Manifiesta que, el análisis de la legítima razón de negocios recae sobre el conjunto de operaciones que conforman la reorganización empresarial, en concordancia con lo dispuesto por la propia normativa. En caso de determinarse que dicha reorganización no obedece a una legítima razón de negocios, el Servicio no se encuentra inhibido de ejercer su facultad de tasación, la cual recae sobre el aporte o los aportes que integren la reorganización sometida a análisis. (iv) El reclamante afirma que, la respuesta del Servicio, a su consulta, no entregaría seguridad jurídica Señala que, el Oficio 32 constituye una respuesta a una consulta formulada voluntariamente por el propio contribuyente y que, de acuerdo con lo señalado en su reclamo, al no encontrarse conforme con su contenido, solicita al Tribunal que lo modifique, pretensión que excede las competencias de esta magistratura en sede de reclamo por vulneración de derechos. El actor sostiene que dicho Oficio no otorgaría certeza jurídica y no definiría con claridad la normativa aplicable a la reorganización, ni las razones para descartar la economía de opción, lo que corresponde desestimar por las siguientes razones. Expone que, el Oficio establece de manera expresa que a la hipótesis consultada le resulta aplicable la facultad de tasación prevista en el artículo 64 del Código Tributario, 23 Timbre Electrónico precisando además respecto de qué actos se ejercerá, esto es, cada uno de los aportes de acciones o derechos que efectúen los hermanos Vidal Lohaus como EI al constituir sus respectivas sociedades holdings familiares. Señala que, de esta forma se ha dado cumplimiento a la exigencia de identificar la norma antielusiva aplicable, quedando descartada toda alegación relativa a la falta de certeza jurídica. Sostiene que, para ejercer la facultad de tasación en el marco del inciso 5° del artículo 64 del Código Tributario, la ley no exige como requisito descartar la economía de opción, sino acreditar que la reorganización empresarial obedece a una legítima razón de negocios, circunstancia que no se verifica según los términos de la consulta, puesto que el inicio de actividades como EI solo tendría por objeto cumplir con el requisito de subsistencia de la empresa aportante a fin de encuadrarse en la hipótesis de inhibición de la facultad de tasar. Indica que, el reclamante sostiene en su escrito que la arbitrariedad del Oficio 32 deriva de la omisión del análisis relativo a la economía de opción, la que califica como un derecho consagrado de todo contribuyente. Concluye que, no obstante lo anterior, el principio de especialidad aplicable al caso consultado permite afirmar que la economía de opción no constituye un pretexto para configurar obligaciones tributarias de forma diversa a lo que prescribe la ley. Conforme al inciso segundo del artículo 4 ter del Código Tributario, para que la elección de alternativas previstas en la legislación tributaria sea legítima debe ser razonable, lo que no concurre en la especie si el inicio de actividades como empresario individual se utiliza únicamente con el propósito de evitar los efectos tributarios derivados del aporte que los hermanos, en calidad de empresarios individuales, efectuarán a las sociedades familiares. 3.2. Sobre el reproche de arbitrariedad. Señala que, en su reclamo, el contribuyente sostiene que la arbitrariedad del Oficio 32 derivaría de la “omisión antojadiza” del análisis de la economía de opción aplicable al primer paso de la reorganización ya descrita. Expone que, tal afirmación no se ajusta a la realidad, pues el análisis de la economía de opción no constituye un requisito para la aplicación de la norma especial antielusiva del inciso quinto del artículo 64 del Código Tributario, siendo en cambio indispensable verificar la existencia de una legítima razón de negocios. 24 Timbre Electrónico Indica que, en lo referido a la alegación del reclamante en orden a que el Servicio habría “autorizado” expresamente el uso de la empresa unipersonal en otros casos, corresponde precisar que tal aseveración carece de fundamento, desde que el contribuyente no aporta antecedentes que den cuenta de cuándo se habría producido dicha autorización. El citado Oficio no resulta aplicable al caso, pues trata de una hipótesis relativa a la exención de IVA, sin relación alguna con el supuesto previsto en el inciso quinto del artículo 64 del Código Tributario. Sostiene que, el reproche formulado por el reclamante constituye únicamente un instrumento para manifestar su disconformidad con la respuesta entregada por el Servicio, en la medida que esta no favorece sus intereses particulares. Aclara que, el Oficio 32 no prohíbe la constitución de empresas individuales, como erradamente plantea el actor, sino que se limita a señalar que, en el conjunto de actos comprendidos en la reorganización consultada, los aportes efectuados por dichas empresas individuales a las sociedades familiares proyectadas podrían ser objeto de tasación conforme al artículo 64 del Código Tributario, en eventuales fiscalizaciones futuras. 4. INEXISTENCIA DE DERECHOS VULNERADOS EN LOS TÉRMINOS EXIGIDOS POR EL ARTÍCULO 155, DEL CÓDIGO TRIBUTARIO. 4.1. En relación con el derecho a desarrollar cualquier actividad económica que no sea contraria a la moral, al orden público o a la seguridad nacional, en los términos establecidos en el artículo 19 N° 21 de la CPR. Inicia citando la norma y sentencia del Tribunal Constitucional en causa Rol N° 280, 20.10.98, considerando 22 Destaca que, la reclamante insiste en alegaciones relativas a la supuesta ilegalidad y arbitrariedad del Oficio 32, motivo por el cual corresponde remitirse a lo ya señalado en el acápite pertinente. Señala que, la actora sostiene en su libelo que ello restringiría su libertad económica; sin embargo, de la sola lectura de la acción se advierte que tal afirmación carece de desarrollo y contenido. La garantía de libertad económica ampara a los particulares en el ejercicio de actividades lícitas cuando ellas se ven afectadas por la actuación del Estado en contravención a las normas que fundamentan el orden público económico. Agrega que, en el caso concreto, no existe afectación a la garantía invocada, toda vez que el Oficio 32 no prohíbe ni limita la actividad productiva o comercial del 25 Timbre Electrónico contribuyente. Distintos son los efectos futuros e hipotéticos que la reclamante menciona como eventuales consecuencias de las decisiones que adopte respecto de su reorganización empresarial, los cuales no se refieren a hechos ciertos ni comprobables, careciendo además de antecedentes que los sustenten. Sostiene que, en ningún caso el Oficio tiene por efecto prohibir, limitar o restringir al contribuyente en la realización de actos de su esfera privada, ni tampoco impedir la iniciación de actividades como empresario individual o la constitución de sociedades holding en el marco de la reorganización consultada. Expone que, el único efecto vinculante de la absolución de la consulta recae en el Servicio, en cuanto este debe aplicar el criterio en los procedimientos de fiscalización posteriores que se refieran a los hechos presentados por el contribuyente. Añade que, resulta aún más evidente la falta de efectividad de la supuesta restricción a la libertad económica si se considera que el propio artículo 26 bis del Código Tributario contempla expresamente la hipótesis de variación sustantiva de los antecedentes de hecho o de derecho en que se fundó la consulta. Alega que, por lo tanto, la afirmación de que el Oficio afectaría el normal desarrollo de las operaciones del contribuyente constituye un argumento impertinente frente a la normativa invocada y, además, un hecho incierto no acreditado, razón por la cual el reclamo debe ser desestimado. Concluye que, en el caso de autos, el único efecto real y cierto es que, si el grupo familiar concreta la reorganización en los términos consultados, el Servicio podrá, en una eventual fiscalización futura, ejercer la facultad de tasación y, de resultar diferencias de impuestos, emitir la correspondiente liquidación, giro o resolución, actos que podrán ser impugnados en sede administrativa o jurisdiccional, de modo que no es posible advertir vulneración ni amenaza cierta a los derechos del contribuyente. 4.2. En relación con la garantía de no discriminación arbitraria en el trato que deben dar el Estado y sus organismos en materia económica, en los términos establecidos en el artículo 19 N°22 de la CPR. Indica que, según lo expresado en el escrito de reclamo, la parte actora sostiene que el Oficio N° 32 genera una discriminación arbitraria, sin embargo, no explica de qué manera concreta se produciría tal vulneración. 26 Timbre Electrónico Agrega que, para analizar una eventual infracción al derecho fundamental invocado, resulta indispensable precisar la forma en que se genera la supuesta vulneración y aportar prueba en tal sentido, siendo obligación de la reclamante demostrar que respecto de ella se ha efectuado un trato desigual en comparación con otros contribuyentes que se encuentren en la misma o en una situación similar. Afirma que, aun cuando la reclamante alude a la afectación del artículo 19 N° 22 de la CPR, no efectúa un análisis sistemático sobre el particular, por lo que corresponde estarse a lo señalado en torno al derecho de igualdad ante la ley. Sostiene que, en consecuencia, este argumento debe ser rechazado, desde que no existe afectación a la garantía referida, toda vez que el Servicio ha actuado dentro del marco de sus atribuciones legales, cumpliendo con todos los trámites y requisitos exigidos por la ley y la Carta Fundamental, sin incurrir en un trato desigual carente de justificación razonable. Indica que, el Oficio 32 constituye únicamente la respuesta a una consulta particular formulada voluntariamente por el contribuyente, referida a una situación específica descrita por el propio consultante, de modo que su validez se limita estrictamente a ese caso, sin que existan antecedentes de situaciones idénticas o similares que permitan establecer un parámetro de comparación. 4.3. En relación con el derecho de propiedad en sus diversas especies, en los términos establecidos en el artículo 19 N°24 de la CPR. Inicia citando lo indicado por la reclamante en su escrito de folio 01 y siguientes además de doctrina de Enrique Evans De La Cuadra. Señala que, en el caso de autos, el reclamante sostiene que el derecho de propiedad vulnerado se vincula con la eventual amenaza de ejercer la facultad de tasación prevista en el artículo 64 del Código Tributario. Alega que, sin embargo, no se ha producido privación ni amenaza de privación alguna sobre el dominio, puesto que no se ha despojado al contribuyente de su propiedad, no se le ha impedido gozar de las acciones o derechos que le pertenecen ni se ha obstaculizado su facultad de disposición. Indica que, sobre este punto, la jurisprudencia reiterada ha señalado que el recurso de protección únicamente ampara derechos indubitados y preexistentes, no siendo esta 27 Timbre Electrónico una instancia declarativa de derechos, razón por la cual la protección de meras expectativas queda fuera de su competencia. Sostiene que, en el caso de autos, la contribuyente solo plantea una mera expectativa respecto del eventual ejercicio de la facultad de tasación. Asegura que, en consecuencia, el derecho de propiedad y su tutela a través del recurso de protección no se extienden a meras expectativas. En respaldo de lo anterior, cabe citar los fallos que así lo han establecido de manera reiterada. Al efecto, cita sentencia de la Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago en causa Rol N°8481-2008 y sentencia de la Excma. Corte Suprema, en autos Rol N°14.310-1989 En definitiva, señala que no existe un derecho indubitado a la “neutralidad tributaria”, como lo plantea el reclamante, por cuanto su reconocimiento exige el cumplimiento de requisitos y condiciones que deben ser acreditados, cuestión que, precisamente, es lo que aborda el Oficio Reservado N° 32. Alega que, de igual modo, tampoco existe un derecho cierto a la “economía de opción”, ya que este se encuentra condicionado al cumplimiento de exigencias como la razonabilidad. Afirma que, aun prescindiendo de lo señalado respecto de los derechos indubitados, resulta imposible sostener que se ha afectado el derecho de propiedad, toda vez que, para que un acto pueda transgredir lo dispuesto en el artículo 19 N° 24 de la Constitución Política de la República, se requiere la verificación de un hecho cierto y no meras hipótesis IV. CONCLUSIONES De lo expuesto en los acápites precedentes, se sigue que el presente reclamo por vulneración de derechos debe ser rechazado, con costas, en atención a que: Concluye que, de lo expuesto en los acápites anteriores, el presente reclamo por vulneración de derechos debe ser rechazado, con costas, atendidas las siguientes razones: 1. El reclamo fue interpuesto de manera extemporánea. 2. Este procedimiento no constituye la vía idónea para conocer del asunto, además de no cumplir el reclamo con las exigencias del artículo 8 bis del Código Tributario. 3. No se configura ilegalidad ni arbitrariedad alguna en el actuar del Servicio de Impuestos Internos. 28 Timbre Electrónico 4. No se acreditan derechos vulnerados en los términos exigidos por el artículo 155 del Código Tributario. Con base en lo señalado, solicita tener por evacuado el traslado y contestado el reclamo por vulneración de derechos en contra del Oficio 32 del 29 de abril de 2024 y contra la Res. Ex. 2901 del 19 de junio de 2024, emitidas por el SII, solicitando el rechazo del mismo en todas sus partes por no existir ilegalidad y o arbitrariedad alguna, con expresa condena en costas. II. CONTENIDO Y DILIGENCIAS DEL PROCESO: 1º) A folio 1-24 vta., con fecha 09 de julio de 2024, rola reclamo tributario. 2º) A folio 121-131vta., con fecha 30 de agosto de 2024, el Servicio de Impuestos Internos evacúa el Traslado conferido respecto del reclamo de autos. 3º) A folio 160, con fecha 09 de abril de 2024, se llevó a efecto la audiencia de conciliación, la que no se produce. 4º) A folio 161, con fecha 09 de abril de 2024, rola el auto de prueba. Se hace presente que la resolución fue objeto de recurso de reposición por la parte reclamante a folio 169 del expediente electrónico, recurso que fue rechazado por este Tribunal según consta en resolución de folio 181 del expediente electrónico, decisión que fue confirmada por la Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago (folio 762 del expediente electrónico). 5º) A folio 767, con fecha cinco de septiembre de 2025, se citó a las partes a oír sentencia. III. VISTOS Y CONSIDERANDO: PRIMERO. Que, a folios 1 y siguientes del expediente electrónico comparece don José Ignacio Pacheco Robert, abogado, C.I. 17.045.093-0, actuando como agente oficioso en representación de doña ANDREA CECILIA VIDAL LOHAUS, C.I. 11.478.325-0, ambos domiciliados para estos efectos en calle Burgos 80, Piso 8, comuna de Las Condes, quien interpone reclamación tributaria conforme al procedimiento por vulneración de derechos, en contra del Oficio Reservado N° 32, de fecha 29 de abril de 2024, emitido por el Departamento de análisis de Elusión, de la Subdirección de Fiscalización del Servicio de Impuestos Internos, en virtud de los argumentos de hecho y de derecho que expone y que se dan por reproducidos en este apartado. 29 Timbre Electrónico SEGUNDO. Que, a folio 121 y siguientes, comparece don Matías Guzmán, abogado, por el Servicio de Impuestos Internos, quien evacúa el traslado conferido, solicitando el rechazo del reclamo, que se confirme la actuación del Servicio en todas sus partes, con condena en costas, en atención a los antecedentes de hecho y de derecho que expone. TERCERO. Que, a folios 161 del expediente de autos, rola resolución de fecha 09 de abril de 2025, por medio de la cual se recibe la causa prueba, fijándose como puntos de prueba los siguientes, resolución que fue objeto de recurso de reposición y apelación en subsidio, siendo confirmada la resolución que fija los puntos de prueba por la Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago: 1.- ACREDITESE si el Oficio Reservado del SII N° 32, de 29 de abril de 2024, constituye un acto administrativo que afecta los derechos fundamentales de la reclamante, en específico Libertad económica (Art. 19 N°21), la No discriminación arbitraria (Art. 19 N°22): el Derecho de propiedad (Art. 19 N°24): establecidos en la Constitución Política de la Republica. Hechos, antecedentes y circunstancias que lo acrediten. 2.- ACREDITESE el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 64 del Código Tributario, en especial si existió́ una legítima razón de negocios en la reorganización empresarial presentada por la actora. Hechos, antecedentes y circunstancias que lo acrediten. CUARTO. Que, con el fin de acreditar la efectividad de sus afirmaciones, la parte reclamante rindió la prueba que se detalla a continuación: A. Instrumental: a. Documentos acompañados a folio 01 y siguientes del expediente electrónico: 1. Reservado N° 32, de fecha 29 de abril de 2024. 2. Protocolo Familiar de la Familia Vidal Lohaus con el propósito de organizar la propiedad y la gestión de su grupo empresarial, producto del retiro del fundador don Julio Vidal Jiménez. 3. Resolución Ex. N° 1917, resuelve la primera consulta realizada al SII, declarando esta inadmisible por falta de antecedentes, con fecha 17 de mayo de 2022. 4. Resolución Ex. N° 4382, de fecha 27 de diciembre 2022, solicitando antecedentes en virtud de la segunda vez que se realizó́ la consulta en cuestión. 5. Resolución Ex. N° 321, de fecha 25 de enero de 2023, la cual declaró inadmisible la consulta por falta de antecedentes. 30 Timbre Electrónico 6. Resolución Ex. N° 1167, de fecha 17 de marzo de 2023, la cual solicita antecedentes para resolver la tercera vez que se realizó́ la consulta al SII. 7. Resolución Ex. N° 1911, de fecha 4 de mayo de 2023, la cual declara inadmisible la consulta por falta de antecedentes. 8. Consulta presentada por el contribuyente, con fecha 21 de septiembre de 2023. 9. Resolución Ex. N° 4325, de fecha 11 de octubre de 2023, la cual solicita acompañar nuevos antecedentes. 10. Correo electrónico de ingreso del Recurso de Reposición Administrativo presentado con fecha 07 de mayo de 2024. 11. Recurso de Reposición Administrativo respecto del Oficio Reservado N° 32, de fecha 29 de abril de 2024, presentado en la oficina de partes del SII con fecha 08 de mayo de 2024. 12. Correo electrónico que acusa recibo del Recurso de Reposición Administrativo presentado con fecha 08 de mayo de 2024. 13. Resolución Ex. SII N° 2901, de fecha 19 de junio de 2024, la cual resuelve el Recurso de Reposición presentado por el contribuyente. b. Documentos acompañados a folio 186 y siguientes del expediente electrónico: 1. Reservado N° 32, de fecha 29 de abril de 2024. 2. Protocolo Familiar de la Familia Vidal Lohaus. 3. Resolución Ex. N° 1917, de fecha 17 de mayo de 2022. 4. Resolución Ex. N° 4382, de fecha 27 de diciembre 2022. 5. Resolución Ex. N° 321, de fecha 25 de enero de 2023. 6. Resolución Ex. N° 1167, de fecha 17 de marzo de 2023. 7. Resolución Ex. N° 1911, de fecha 4 de mayo de 2023. 8. Consulta presentada por el contribuyente, con fecha 21 de septiembre de 2023. 9. Resolución Ex. N° 4325, de fecha 11 de octubre de 2023. 10. Certificación de Conformidad, de fecha 12 de diciembre de 2023. 11. Correo electrónico de ingreso del Recurso de Reposición Administrativo presentado con fecha 07 de mayo de 2024. 12. Recurso de Reposición Administrativo respecto del Oficio Reservado N° 32, de fecha 29 de abril de 2024, presentado en la oficina de partes del SII con fecha 08 de mayo de 2024. 13. Correo electrónico que acusa recibo del Recurso de Reposición Administrativo presentado con fecha 08 de mayo de 2024. 31 Timbre Electrónico 14. Resolución Ex. SII N° 2901, de fecha 19 de junio de 2024, la cual resuelve el Recurso de Reposición presentado por el contribuyente. 15. Documentos cargados en el Expediente Electrónico N° 3827597, a cargo del funcionario del Servicio de Impuestos Internos, don Patricio Eduardo Soto Diaz, vinculados con la consulta vinculante del artículo 26 bis, del Código Tributario, que fue resuelta mediante la Resolución Ex. N° 1917, de fecha 17 de mayo de 2022. Se indican 21 documentos al respecto. 16. Dictamen N° 45.336 de 2008, de la Contraloría General de la República. 17. Circular N° 65, de 2015, del Servicio de Impuestos Internos. 18. Circular N° 41, de 2016, del Servicio de Impuestos Internos. 19. Circular 44, de 2020, del Servicio de Impuestos Internos. 20. Circular 12, de 2021, del Servicio de Impuestos Internos. 21. Oficio 2781, de 2020, del Servicio de Impuestos Internos. 22. Oficio 1971, de 2021, del Servicio de Impuestos Internos. 23. Oficio 1594, de 2019, del Servicio de Impuestos Internos. 24. Oficio 2522, de 2019, del Servicio de Impuestos Internos. 25. Oficio 180, de 2020, del Servicio de Impuestos Internos. B. Oficios: A folio 186 del expediente electrónico, la parte reclamante solicitó oficiar al Servicio de Impuestos Internos a fin de que remitiera a estos autos toda la documentación acompañada en el marco de la tramitación de las consultas vinculantes del artículo 26 bis, del Código Tributario, resueltas (i) Resolución Ex. N° 1917, de fecha 17 de mayo de 2022; (ii) Resolución Ex. N° 321, de fecha 25 de enero de 2023; (iii) Resolución Ex. N° 1911, de fecha 4 de mayo de 2023; y (iv) Reservado N° 32, de fecha 29 de abril de 2024. A folio 473 el SII cumple lo ordenado por este Tribunal acompañando la documentación solicitada. QUINTO. Que, por su parte, el Servicio de Impuestos Internos rindió la siguiente prueba en autos documental en autos mediante escrito rolante a folio 436 y siguientes del expediente electrónico: 1. Documento de fecha 21.09.2023, que contiene consulta presentada ante el Servicio de Impuestos Internos, en virtud del artículo 26 bis, del Código Tributario, presentado por Andrea, Julio y Paola, todos Vidal Lohaus, ante el Servicio de Impuestos Internos. 32 Timbre Electrónico 2. Copia de documento titulado “protocolo familiar”, fecha 01.10.2021, de elaboración de la familia Vidal Lohaus. 3. Oficio Reservado N°32, de fecha 29.04.2024, emitido por el Servicio de Impuestos Internos. 4. Copia de recurso de reposición administrativa, de fecha 07.05.2024. 5. Resolución Exenta SII N°2901, de fecha 19.06.2024, emitido por el Servicio de Impuestos Internos. SEXTO. Que, corresponde a este Tribunal en aplicación del artículo 76 inciso segundo de la Constitución Política de la República, pronunciarse sobre las vulneraciones denunciadas por la parte reclamante, debiendo para ello interpretar y aplicar las normas legales pertinentes, apreciando su mérito, atendiendo a la procedencia y valoración de los medios de prueba aportados en autos, teniendo en particular presente lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario, en relación con el artículo 157 del mismo cuerpo normativo, que establece que en los juicios tributarios “se admitirá, además, cualquier otro medio probatorio apto para producir fe” y que la prueba será apreciada conforme a las reglas de la sana crítica. SÉPTIMO. Que, el procedimiento por vulneración de derechos contemplado en el artículo 155 del Código Tributario, constituye jurídicamente una acción de naturaleza cautelar, destinada a amparar el legítimo ejercicio de ciertos derechos y garantías consagrados en la CPR y en el Código Tributario, mediante el restablecimiento del imperio del derecho ante un acto arbitrario o ilegal del Servicio de Impuestos Internos. I. EN CUANTO A LA EXTEMPORANEIDAD DEL RECLAMO TRIBUTARIO Y AL PROCEDIMIENTO DE VULNERACIÓN DE DERECHOS COMO VÍA IDÓNEA OCTAVO. Que, previo a que este Tribunal se pronuncie respecto de las alegaciones formuladas por la parte reclamante, cabe tener presente que el Servicio de Impuestos Internos en su evacúa traslado de folio 121 y siguientes del expediente electrónico, indicó que, en la especie, el reclamo por vulneración de derechos fue interpuesto de forma extemporánea. 33 Timbre Electrónico NOVENO. Que, no obstante lo anterior, este Tribunal conociendo el recurso de reposición con apelación en subsidio interpuesto por la parte reclamante en contra de la resolución que declaró inadmisible el reclamo tributario de autos por extemporáneo, acogió el señalado recurso por estimar que, al efectuar el análisis de admisibilidad, había errado en el cómputo de los plazos y, por ende, el reclamo interpuesto por la reclamante a folio 01 y siguientes debía ser declarado admisible. En particular, el Tribunal estimó que el recurso de reposición que el reclamante interpuso en contra del Oficio 32, generó el efecto de interrumpir el plazo para reclamar de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 59 de la Ley N° 19.880 y por ende, procedía que se conociera la reclamación interpuesta por la contribuyente. DÉCIMO. Que, habiéndose efectuado alegaciones de extemporaneidad por parte del Servicio, este Tribunal se remitirá a los argumentos indicados en la resolución de folio 85 y siguientes del expediente electrónico, los que se dan enteramente por reproducidos en este apartado y por ello, se estima que la acción cautelar se ha interpuesto dentro del plazo establecido en el artículo 155 del Código Tributario. UNDÉCIMO. Que, por su parte, el SII alega que el procedimiento por vulneración de derechos no sería la vía idónea para conocer el asunto discutido en autos, debido a que no se cumpliría las exigencias establecidas en el artículo 8 bis del Código Tributario, ya que, la acción interpuesta requiere de un perjuicio efectivo. DUODÉCIMO. Que, conforme a lo anterior, cabe tener presente que, el artículo 155 del Código Tributario dispone que: “Si producto de un acto u omisión ilegal o arbitrario del Servicio, un particular considera vulnerados sus derechos contemplados en los numerales 21º, 22º y 24º del artículo 19 de la Constitución Política de la República, podrá recurrir ante el Tribunal Tributario y Aduanero (…)”. Luego, el artículo 8 bis inciso 2° del Código Tributario se encuentra redactado en los mismos términos que el artículo 155 del señalado cuerpo normativo. DECIMOTERCERO. Que, en virtud de lo anterior, este Tribunal estima que, para la interposición de un reclamo por vulneración de derechos ni el artículo 155 ni el artículo 8 bis del Código Tributario, exigen un perjuicio efectivo para la contribuyente, únicamente 34 Timbre Electrónico requiriendo que esta estime o considere que se han vulnerado sus derechos a partir de un acto u omisión del SII que pueda ser considerando arbitrario o ilegal y que estos derechos sean de aquellos que establecen las normas antes indicadas. DECIMOCUARTO. En consecuencia, este Tribunal rechazará la alegación del SII en torno a que el procedimiento invocado por la reclamante no sería idóneo para conocer del asunto, por cuanto se han cumplido las exigencias establecidas en el artículo 155 del Código Tributario. II. EN CUANTO A LA EXISTENCIA DE LAS VULNERACIONES DE DERECHO DENUNCIADAS DECIMOQUINTO. Que, en torno a las vulneraciones de derecho alegadas por la parte reclamante a folio 01 y siguiente del expediente electrónico, señaló respecto de la infracción al derecho consagrado en el artículo 19 N° 21 de la CPR, que el Estado no puede limitar el ejercicio de los derechos fuera de los casos expresamente previstos por el constituyente. Ello ocurre en la especie, donde el Servicio mediante un acto administrativo ilegal y arbitrario, condiciona la reorganización empresarial a requisitos no contemplados en la ley, conculcando la garantía de libertad económica. El acto impugnado restringe el legítimo ejercicio de dicha garantía al imponer condiciones que no están previstas legalmente, bajo amenaza de calificar la reorganización como elusiva y aplicar la facultad de tasación del artículo 64 del Código Tributario, desconociendo los fines legítimos de preparar la empresa para su continuidad generacional. Indica que, en cuanto a la infracción al derecho reconocido en el artículo 19 N° 22 de la Carta Fundamental, el reclamante invoca el alcance otorgado por el Tribunal Constitucional sosteniendo que el Servicio vulnera esta garantía al dictar un acto administrativo con vicios de fundamentación e interpretación, privándolo del beneficio de la neutralidad tributaria. La jurisprudencia administrativa del propio SII ha validado expresamente la utilización del empresario individual como manifestación de la economía de opción reconocida en el artículo 4° ter inciso 2° del Código Tributario. Sostiene que, la negativa del Servicio se funda en dos aspectos: exigir la legítima razón de negocios del artículo 64 en un supuesto donde no existe enajenación, lo que implica extender requisitos no contemplados por el legislador y vulnerar el principio de 35 Timbre Electrónico legalidad, y omitir la consideración de la economía de opción consagrada en la normativa. En consecuencia, se vulnera la garantía de igualdad ante la ley, al excluir ilegal y arbitrariamente al reclamante del beneficio de neutralidad tributaria previsto por el legislador, estableciendo una restricción contra ley que limitaría su aplicación solo a las personas jurídicas, lo que contradice anteriores pronunciamientos del propio Servicio. Expone que, en lo relativo a la infracción del derecho consagrado en el artículo 19 N° 24 de la Constitución, la vulneración no deriva de la mera amenaza, sino del hecho de que esta proviene de un acto ilegal que omite las normas vigentes que permiten constituirse como empresario individual y que desconoce los límites de la facultad de tasar, la cual requiere enajenación, hipótesis que no se da en la asignación propia de dicha figura, según lo ha reconocido el mismo SII. La afectación resulta patente al comprobar que la amenaza de cobro se sustenta en un acto arbitrario que tergiversa los supuestos legales de fiscalización para impedir la reorganización planteada, olvidando que la postergación de impuestos es lícita si concurre razonabilidad y se ejercen las opciones que reconoce expresamente el artículo 4° ter del Código Tributario. Al obligar al contribuyente a generar artificialmente una ganancia de capital en una reorganización interna sin finalidad elusiva, se afecta su derecho de propiedad, adelantando indebidamente el pago de tributos, lo que provoca un grave perjuicio patrimonial y pone en riesgo la continuidad de la empresa familiar. DECIMOSEXTO. Que, por su parte, el SII señala que, en relación con la garantía establecida en el artículo 19 N° 21 de la CPR, la actora sostiene que se restringiría su libertad económica, pero de la sola lectura de su acción se observa que tal afirmación carece de desarrollo y contenido. La garantía de libertad económica protege a los particulares en el ejercicio de actividades lícitas únicamente cuando ellas resultan afectadas por la actuación estatal en contravención al orden público económico. En la especie, no se aprecia afectación alguna, toda vez que el Oficio N° 32 no prohíbe ni limita la actividad productiva o comercial del contribuyente, siendo distintos los efectos hipotéticos que este menciona como eventuales consecuencias de su reorganización, los que no constituyen hechos ciertos ni comprobables. Sostiene que, en ningún caso el Oficio tiene por objeto restringir el ejercicio privado de la actora, ni impedir la iniciación de actividades como empresario individual o la constitución de sociedades holding. El único efecto vinculante de la consulta recae en el Servicio, que debe aplicar el criterio en eventuales fiscalizaciones posteriores, resultando 36 Timbre Electrónico aún más claro que no existe vulneración al considerar que el propio artículo 26 bis del Código Tributario prevé la hipótesis de variación sustantiva de los antecedentes. En consecuencia, la afirmación de la reclamante constituye un hecho incierto e impertinente, razón por la cual su reclamo debe ser rechazado. El único efecto cierto es que, de concretarse la reorganización en los términos consultados, el Servicio podrá en una fiscalización ejercer su facultad de tasación y, de proceder, emitir la respectiva liquidación, giro o resolución, impugnable en sede administrativa o jurisdiccional, sin que ello implique vulneración alguna de derechos. Indica que, respecto de la garantía establecida en el artículo 19 N° 22 de la Constitución, no explica la forma concreta en que se produce la arbitrariedad alegada. Para alegar infracción de esta garantía resulta indispensable precisar cómo se origina la vulneración y acompañar prueba de que se ha otorgado un trato desigual frente a contribuyentes en situación similar, lo que no ha ocurrido. Afirma que, aun cuando la reclamante invoca el artículo 19 N° 22, no efectúa un análisis sistemático, por lo que corresponde remitirse a lo ya expuesto sobre el derecho a la igualdad ante la ley. En todo caso, el Servicio ha actuado dentro de sus competencias legales, cumpliendo las exigencias de la Carta Fundamental y de la ley, sin incurrir en trato desigual carente de fundamento. Además, el Oficio constituye solo la respuesta a una consulta particular voluntariamente formulada por la contribuyente, referida a un caso específico y limitado a las circunstancias descritas, sin que existan situaciones idénticas o comparables que permitan sostener la existencia de discriminación. Expone que, en lo relativo a la garantía reconocida en el artículo 19 N° 24 de la Constitución, no se ha producido privación ni amenaza cierta de privación alguna, puesto que no se ha despojado al contribuyente de sus bienes, no se le ha impedido gozar de ellos ni se le ha restringido su facultad de disposición. Al respecto, la jurisprudencia ha establecido de forma reiterada que el recurso de protección ampara únicamente derechos indubitados y preexistentes, y no meras expectativas. En el caso concreto, la reclamante invoca meras expectativas respecto de un eventual ejercicio de la facultad de tasación. En definitiva, señala que no existe un derecho indubitado a la neutralidad tributaria ni a la economía de opción, puesto que ambos requieren acreditar condiciones como la razonabilidad, lo que descarta cualquier afectación efectiva al derecho de propiedad protegido por el artículo 19 N° 24 de la Carta Fundamental. 37 Timbre Electrónico DECIMOSÉPTIMO. Que, las garantías fundamentales que la parte reclamante considera vulneradas a través de la interpretación del Servicio contenida en el Oficio 32, son aquellas reguladas en los artículos 19 N° 21, 22 y 24 de la Constitución Política de la República, normas que establecen en términos generales, las garantías de libertad económica para los ciudadanos, la no discriminación arbitraria y el derecho de propiedad. DECIMOCTAVO. Que, el artículo 26 bis del Código Tributario, señala que, los contribuyentes, entre otros, que posean interés personal y directo pueden formular consultas al Servicio sobre la aplicación de los artículos 4° bis, 4° ter y 4° quáter del Código Tributario y de las NEA, respecto de actos, contratos, negocios o actividades económicas. Dentro del décimo quinto día desde su presentación, el Servicio puede requerir la complementación de la consulta cuando esta contenga solo datos referenciales, hipótesis o antecedentes vagos que impidan responder con efecto vinculante, debiendo el contribuyente cumplir dentro de los quince días contados desde la notificación; de no hacerlo total o parcialmente, la consulta será declarada inadmisible. Expirado el plazo legal para responder sin que el Servicio haya emitido pronunciamiento -90 días desde que se certifica la recepción de los antecedentes-, la consulta se tendrá por no presentada, salvo que el contribuyente, dentro de los diez días previos al vencimiento notifique por correo electrónico al superior jerárquico correspondiente la proximidad del término, caso en el cual el Servicio deberá resolver dentro de los treinta días siguientes al vencimiento del plazo original. Vencido dicho plazo adicional sin respuesta del Servicio se entenderá que no resultan aplicables al caso consultado los artículos 4° bis, 4° ter y 4° quáter del Código Tributario ni las normas especiales antielusivas. La respuesta a la consulta formulada tendrá efecto vinculante únicamente respecto del Servicio en relación con el consultante y el caso específico planteado, debiendo señalar de manera expresa y fundada si los actos, contratos, negocios o actividades económicas sometidos a consulta son o no susceptibles de ser calificados como abuso o simulación conforme a los artículos 4° bis, 4° ter y 4° quáter del Código Tributario, o si se encuentran comprendidos por alguna norma especial antielusiva. 38 Timbre Electrónico Dicha respuesta no será obligatoria para el Servicio en caso de producirse una variación sustantiva de los antecedentes de hecho o de derecho en que se fundó la consulta, supuesto en el cual podrá girar o liquidar los impuestos que se devenguen en periodos posteriores, si procediere, debiendo señalar de manera fundada las razones que justifican la existencia de la variación sustantiva referida. DECIMONOVENO. Que, por su parte, el artículo 64 del Código Tributario vigente al momento de emitirse el acto reclamado, se refiere a la tasación como medio de fiscalización del SII. Esta norma, regula la posibilidad de que el SII determine la base imponible de los impuestos cuando los contribuyentes no concurrieren a la citación, no dieran respuesta satisfactoria, no hubiesen presentado declaración estando obligado a hacerlo, cuando la contabilidad se establezca como no fidedigna y en particular, a la facultad de tasación de los valores a los que deben efectuarse ciertas enajenaciones o prestaciones de servicios. En este contexto, se refiere a ciertas hipótesis en que no procede este medio de fiscalización cuando existen reorganizaciones empresariales, disponiendo en el inciso 5° que no se aplicará la facultad de tasación en el caso de: “aporte, total o parcial, de activos de cualquier clase, corporales o incorporales, que resulte de otros procesos de reorganización de grupos empresariales, que obedezcan a una legítima razón de negocios, en que subsista la empresa aportante, sea ésta, individual, societaria, o contribuyente del Nº 1 del artículo 58 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que impliquen un aumento de capital en una sociedad preexistente o la constitución de una nueva sociedad y que no originen flujos efectivos de dinero para el aportante, siempre que los aportes se efectúen y registren al valor contable o tributario en que los activos estaban registrados en la aportante. Dichos valores deberán asignarse en la respectiva junta de accionistas, o escritura pública de constitución o modificación de la sociedad tratándose de sociedades de personas.” VIGÉSIMO. Que, para efectos del análisis que se efectuará en esta sentencia y un mejor entendimiento, se hace presente que, cuando se haga referencia a la reorganización empresarial de la Familia que se sometió a consulta, se hará en dichos términos. Cuando se haya referencia a la reorganización empresarial a la que se refiere el artículo 64 del Código Tributario, se le denominará como “reorganización empresarial formal o legal”. 39 Timbre Electrónico VIGÉSIMO PRIMERO. Que, conforme consta a folio 36 y siguientes del expediente electrónico, la parte reclamante formuló consultas vinculantes al SII en virtud de lo dispuesto en el artículo 26 bis del Código Tributario, consultas que previo a solicitar antecedentes adicionales, la autoridad fiscal declaró inadmisibles, por no cumplir con los requisitos que establece la norma ni aquellos a que se refiere la Circular N° 44 de 2020. VIGÉSIMO SEGUNDO. Que, a folio 47 del expediente electrónico, la parte reclamante acompaña copia de la consulta vinculante presentada por el contribuyente ante el Director Nacional. Mediante dicha consulta, el reclamante expone la orgánica de las empresas del grupo familiar Vidal Lohaus, según se muestra a continuación: Señala la consulta que, la familia Vidal Lohaus decidió reorganizar su grupo empresarial para proteger el patrimonio familiar, siguiendo las reglas de su protocolo. El primer paso fue el retiro de quienes no formaban parte de la familia. Paralelamente, se transformaron algunas de las sociedades en sociedades por acciones. Andrea, Julio y Paola crearán una sociedad holding familiar (c/u), para que sus descendientes puedan ingresar en el futuro, estableciendo así una única voluntad familiar por cada rama. Esto busca dar mayor estabilidad al negocio y asegurar que el fallecimiento o los conflictos familiares no afecten la operación de las empresas. Inicialmente, estas sociedades por acciones serán propiedad 100% de cada uno de los hermanos. Para formar las sociedades holding, cada hermano debe aportar sus derechos sociales o acciones de las empresas familiares como capital. Para que esta transferencia sea neutra, el aporte debe hacerse a costo tributario. Dado que Andrea, Julio y Paola son dueños de las participaciones como personas naturales, deben crear una empresa individual cada uno para cumplir con el requisito de que "subsista la empresa aportante". A esta empresa individual, con el giro de "fondos y 40 Timbre Electrónico sociedades de inversión y entidades financieras similares", transferirán sus participaciones directas en Inversiones Vidal Lohaus Limitada, Inmobiliaria e Inversiones Los Castores SpA e Inversiones Electropatagonia Limitada. Adicionalmente, Andrea y Paola aportarán su participación en Inversiones Julio Vidal SpA. Una vez que cada hermano tenga su empresa individual, esta será la que aporte las acciones y derechos a la nueva sociedad holding, también a costo tributario. Que, conforme a ello, la nueva malla societaria quedaría en el siguiente tenor: La legítima razón de negocios para la reorganización es asegurar la continuidad de los negocios familiares. Esto permite a Andrea, Julio y Paola incorporar a sus hijos en el futuro, con el fin de unificar la voluntad familiar y capacitar a las nuevas generaciones como accionistas. Además, la estructura de las sociedades holding protege a las empresas operativas de eventos familiares como fallecimientos o conflictos, evitando que estos afecten el desarrollo normal de los negocios. Con base en lo anterior, solicita se confirme en forma vinculante si la reorganización familiar cumple con los requisitos del inciso 5° del artículo 64 del Código Tributario, por lo que no procede la aplicación de la NEA a los aportes los empresarios unipersonales y el establecimiento permanente en la constitución de las sociedades holding, así como que tampoco procede la aplicación de la norma general antielusiva contenida en los artículos 4 bis, 4 ter y 4 quáter del Código Tributario. VIGÉSIMO TERCERO. Que, a folio 29 y siguientes del expediente electrónico, se acompaña copia del Protocolo Familiar de fecha 01 de octubre de 2021, documento que da cuenta de lo siguiente: 41 Timbre Electrónico 1.- Que el Protocolo viene a regular la relación de familia con el grupo de empresas en que participan directa o indirectamente y la administración y gestión de las sociedades, con el objeto de preservarlas y desarrollarlas y así, permitir la planificación y funcionamiento óptimo y la transmisión del patrimonio familiar a las nuevas generaciones. 2.- La familia establece que el Protocolo protege sus derechos e intereses en la continuidad de la empresa familiar y define los deberes para el bien común de la familia. La familia considera el protocolo como vinculante y obligatorio. Todo nuevo miembro que se integre a la empresa familiar deberá acatar sus principios, deberes y obligaciones, adhiriéndose formalmente. 3.- La familia ha acordado que la empresa será administrada y dirigida por Julio Vidal Jiménez, quien deberá consultar a un Consejo de Familia, compuesto por 4 miembros. Sin embargo, en ciertas materias específicas, la decisión recaerá directamente en dicho Consejo. De todas formas, Julio Vidal podrá invitar a otros miembros de la familia expertos en la materia que se tratará para que participe en el consejo con derecho a voz y sin derecho a voto. Se regula además las condiciones en que deberán llevarse a cabo las reuniones familiares en el N° 2 del artículo segundo del Protocolo y, en el N° 3 las reglas que se deberán aplicar en caso de fallecimiento, incapacidad permanente o negativa definitiva. Lo mismo ocurre en caso de fallecimiento o imposibilidad de Julio Vidal. 4.- En el artículo tercero del Protocolo se regula el trabajo de familiares de la empresa, disponiendo que, se establece como norma general que los familiares pueden trabajar en la empresa, siempre que sus conocimientos y experiencia sean adecuados para el puesto y sus funciones sean necesarias. El Departamento de Recursos Humanos de cada empresa será quien determine esta calificación. Los cónyuges, parejas o uniones civiles de miembros de la Familia no podrán trabajar en la empresa. 5.- En los apartados siguientes se regula la propiedad en los derechos sociales o acciones señalando que, la familia expresa su deseo de que la propiedad de las acciones o derechos sociales de la empresa recaiga exclusivamente en miembros de la Familia, ya sea directamente como individuos o mediante entidades legales de su única titularidad. Luego, se incorporan reglas respecto del derecho preferente de adquisición. 6.- Para efectos de llevar a cabo la reorganización empresarial, la familia acuerda que la participación de doña Patricia Salinas en Inversiones Julio Vidal Limitada, en Inmobiliaria e 42 Timbre Electrónico Inversiones Los Castores Limitada y en Darco Limitada será adquirida por Inversiones Vidal Lohaus Limitada. Se acuerda que a empresa familiar pagará a doña Patricia su remuneración mensual hasta el fin de sus días, ya sea que eso ocurra durante su vida laboral activa o que haya cesado en sus funciones con anterioridad. 7.- En cuanto a las reglas de interpretación, dispone el Protocolo que los comparecientes firman el Protocolo para anticipar y evitar futuros problemas relacionados con la buena marcha de la Empresa Familiar, la participación de los miembros en las empresas del grupo y la permanencia de la Empresa dentro de la Familia. Las cláusulas del protocolo deben interpretarse en función de estos objetivos. VIGÉSIMO CUARTO. Que, a folios 25 y 448 del expediente electrónico, se acompaña copia del Oficio 32 emitido por el SII. En dicho documento se observa que, en una primera parte el SII describe los antecedentes de la consulta para luego proceder a efectuar el análisis. Respecto al inicio de actividades como empresarios individuales, señala que, en el ámbito de aplicación del artículo 64 del Código Tributario se debe analizar si las etapas de la reorganización familiar -incluida esta fase- responden a una legítima razón de negocios. En cuanto a la constitución de sociedades holding aportando las participaciones en las sociedades del grupo a valor tributario, luego de señalar los requisitos del inciso 5° del artículo 64 del Código Tributario. En este sentido, la principal controversia se centra en si la reorganización empresarial familiar posee una legítima razón de negocios. Así, el SII indica en Oficio el análisis de los objetivos no muestra la necesidad del primer paso de la reorganización familiar, que es que cada hermano inicie actividades como empresario individual. Estos propósitos podrían lograrse directamente con la constitución de las sociedades holding por parte de las personas naturales. La creación de una sociedad por acciones por cada hermano, a la que se aporten directamente los derechos y acciones, ya permitiría una voluntad familiar unificada, la capacitación de nuevas generaciones y protegería a las empresas operativas de acontecimientos familiares. Respecto al objetivo de que los holdings desarrollen la inversión, mantenimiento y explotación de activos mobiliarios, esto también se cumpliría si el aporte se realizara directamente desde las personas naturales, ya que las participaciones formarían parte del activo de los holdings de igual manera. 43 Timbre Electrónico La razón declarada para iniciar actividades como empresario individual es cumplir con el requisito de subsistencia de la empresa aportante del artículo 64 del Código Tributario, para efectuar el aporte a costo tributario y lograr neutralidad. No obstante, evitar la generación de efectos tributarios o el pago de impuestos por sí solo no se considera una razón de negocios legítima. Por lo tanto, la reorganización familiar no responde a una legítima razón de negocios según el artículo 64 del Código Tributario, lo que permitiría al SII tasar los aportes de acciones y derechos que realicen los hermanos Vidal Lohaus como empresarios individuales al constituir sus holdings familiares. VIGÉSIMO QUINTO. Que, a folio 239 del expediente electrónico, la parte reclamante acompaña copia de la constitución de la sociedad Inversiones Julio Vidal Limitada, de fecha 25 de octubre de 2012. Luego, a folio 248 y siguientes, acompaña copia de constitución de la sociedad Inversiones Electropatagonia S.A. de fecha 09 de julio de 2009. Finalmente, a folio 253 del expediente electrónico, acompaña copia de constitución de la sociedad Inversiones Vidal Lohaus Limitada de fecha 22 de octubre de 2012. Que, conforme a lo indicado por las partes en el curso del proceso y en la consulta vinculante y Oficio 32, las señaladas sociedades serán parte del proceso de reorganización familiar antes descrito. VIGÉSIMO SEXTO. Que, a folio 264 y siguientes del expediente electrónico, se acompaña copia de compraventa de acciones de la sociedad Darco Importaciones y Exportaciones SpA, de fecha 15 de diciembre de 2021, en la que comparece como compradora la sociedad Inversiones Electropatagonia SpA y como vendedora doña Patricia Angélica Salinas Gatica. En este acto, la última vende a la primera la cantidad de 5.000 acciones nominativas de una misma y única serie de la sociedad Darco Importaciones y Exportaciones SpA. Luego, a folio 277, se acompaña copia de compraventa de acciones de Inversiones Julio Vidal SpA, de fecha 15 de diciembre de 2021, en la que comparece como compradora Inversiones Vidal Lohaus Limitada y como vendedora Inversiones Patricia Salinas y Compañía Limitada. En este acto, la última vende a la primera la cantidad de 6.808.161 acciones nominativas de una misma y única serie, sin valor nominal de Inversiones Julio Vidal SpA. 44 Timbre Electrónico Luego, a folio 294, se acompaña copia de compraventa de acciones de Inmobiliaria e Inversiones Los Castores SpA, de fecha 15 de diciembre de 2021, en la que comparece como compradora Inversiones Vidal Lohaus Limitada y como vendedora Inversiones Patricia Salinas y Compañía Limitada. En este acto, la última vende a la primera la cantidad de 3.402.062 acciones nominativas de una misma y única serie, sin valor nominal de la Inversiones Julio Vidal SpA. Conforme consta en las escrituras anteriores, todas las compraventas de acciones indicadas fueron celebradas con fecha 15 de diciembre de 2021. VIGÉSIMO SÉPTIMO. Que, a folio 335 del expediente electrónico, se acompaña modelo de constitución de sociedad por acciones que utilizará la reclamante a objeto de efectuar el paso N° 2 de la reorganización empresarial familiar objeto de la consulta. VIGÉSIMO OCTAVO. Que, es un hecho público y notorio que con fecha 24 de octubre de 2024 se dictó la Ley N° 21.713 que dicta “Dicta Normas para Asegurar el Cumplimiento de las Obligaciones Tributarias dentro del Pacto por el Crecimiento Económico, el Progreso Social y la Responsabilidad Fiscal”. Dentro del artículo 1 de la señala ley, se introdujeron modificaciones al Código Tributario, en lo relevante al caso, se sustituyó el artículo 64 del cuerpo normativo. En este contexto, es que en los incisos 10, 11 y 14 del nuevo artículo 64 del Código Tributario se indica: “Tampoco se aplicará la facultad de tasación respecto de cualquier tipo de reorganizaciones empresariales, tales como, la conversión del empresario individual o el aporte de activos de cualquier clase, realizados por personas naturales o jurídicas, asignados dentro del territorio nacional, en la medida que dichas reorganizaciones obedezcan a una legítima razón de negocios. Tratándose de fusiones, divisiones u otras reorganizaciones señaladas en los incisos anteriores, no procederá la facultad de tasación siempre que se mantenga el costo tributario de los activos en la sociedad absorbente o naciente de una fusión, en la o las sociedades que nacen con ocasión de la división o en la que recibe el aporte de uno o más activos y no se originen flujos efectivos de dinero para el aportante. (…) Para los efectos del presente artículo se entenderá por legítima razón de negocios, entre otras, aquella que tenga por finalidad mejorar o facilitar las condiciones del negocio, así como obtener ventajas competitivas; financiamiento; la eliminación o mitigación de 45 Timbre Electrónico costos o riesgos; aumentar la capacidad productiva o de presencia en el mercado; optimizar la administración o cualquier otra finalidad similar a las anteriormente señaladas y que, en cualquier caso, sea distinta a la meramente tributaria.”. VIGÉSIMO NOVENO. Que, el artículo primero transitorio de la Ley N° 21.713 -que regula la vigencia de las modificaciones realizadas al Código Tributario- no establece una vigencia específica respecto del nuevo artículo 64 del Código Tributario. No obstante lo anterior, y en virtud del artículo 3 del Código Tributario, la ley que modifique una norma impositiva, como lo es el artículo 64 del Código Tributario, entrará en vigencia desde el primero del mes siguiente al de su publicación. Así también lo corrobora la disposición transitoria final de la señalada ley. TRIGÉSIMO. Que, habiéndose publicado la Ley N° 21.713 el 24 de octubre de 2024 y al no haberse dispuesto una entrada en vigencia específica respecto del nuevo artículo 64 del Código Tributario, debe entenderse que dicha norma entró en vigencia el 01 de noviembre del 2024. TRIGÉSIMO PRIMERO. Que, por su parte, el artículo 26 bis del Código Tributario establece una serie de requisitos para que la respuesta a la consulta tenga carácter vinculante para el SII: 1) fundamentación de la forma en que los actos, contratos, negocios o actividades económicas objeto de la consulta son susceptibles de aplicación de la NGA o de una NEA; 2) no debe existir una variación sustantiva de antecedentes de hecho o derecho en que se fundó la consulta; y 3) se aplique respecto de la consultante y en relación con el caso planteado1. En este sentido, nuestra doctrina ha señalado: “Lo particular de esta regulación es el efecto que tendrá la respuesta de la autoridad administrativa. Ello debido a que cuando la consulta sea formulada por el contribuyente o por el obligado al pago de impuestos que tiene un interés personal y directo (…) la respuesta es vinculante para la administración tributaria, si se mantienen inalterables las circunstancias de hecho y de derecho.2” 1 En este contexto, es el propio SII quien ha señalado que se entiende que se ha producido una variación sustancial del derecho cuando las normas citadas en las respuestas otorgadas por la autoridad administrativa han sufrido alguna modificación legal o se ha publicado un nuevo precepto legal que afecte las operaciones consultadas. Ver Circular N° 65 del SII. 2 NAVARRO, María Pilar, La consulta tributaria y la interpretación administrativa en los casos de elusión fiscal: ¿Una redundancia normativa del legislador?, Interpretación de la Ley Tributaria, Thomson Reuters, (2020), p.p. 132-133. 46 Timbre Electrónico TRIGÉSIMO SEGUNDO. Que, para efectos de determinar qué debemos entender por “variación sustantiva” de los antecedentes de derecho de la consulta lo que impediría que el pronunciamiento del SII tenga efecto vinculante, y conforme ha señalado el profesor Streeter, en primer término, se deberá revisar si es que en la ley tributaria se define tal vocablo, de no existir tal definición expresa, se deberá evaluar si el concepto se encuentra definido implícitamente en la norma tributaria. De no verificarse ninguna de las hipótesis anteriores, habrá que ver el significado que otras ramas del derecho. Si no existe esta definición, se deberá estar al sentido técnico que se atribuye al concepto por los cultores de las disciplinas financieras y tributaria, para finalmente si ello no es posible, estar al sentido natural y obvio según el uso general de las palabras3. TRIGÉSIMO TERCERO. Que, en este orden de ideas, y no existiendo una definición expresa o tácita en la ley tributaria, como tampoco en otras ramas del derecho ni por los cultores de esta disciplina, se deberá recurrir al sentido natural y obvio de la expresión. En tal contexto, la RAE en su segunda acepción ha indicado que la palabra sustantiva debe entenderse como algo importante, fundamental o esencial, para luego señalar como sinónimo, además de los anteriores, que corresponde a algo sustancial. Que, con base en lo anterior, este Tribunal estima que la expresión “variación sustantiva” de los antecedentes de derecho a que se refiere el artículo 26 bis del Código Tributario para efectos de limitar el efecto vinculante de la consulta, debe entenderse en el sentido que ha existido un cambio importante, fundamental o sustancial. TRIGÉSIMO CUARTO. Que, tal como ha quedado acreditado en este proceso, de acuerdo con lo señalado en los considerandos anteriores, este Tribunal considera que con la entrada en vigencia de la Ley N° 21.713 y la sustitución del antiguo artículo 64 del Código Tributario por uno nuevo, ha existido una variación sustantiva de los antecedentes de derecho que fundamentan la consulta y, en particular, la respuesta del SII en el Oficio 32. Si bien, en el artículo 64 del Código Tributario vigente a partir del 01 de noviembre de 2024, se mantiene la regulación de la facultad de tasación del SII como medio de fiscalización, esta fiscalización presenta diferencias sustanciales con la norma antigua. 3 STREETER, Jorge, “La Interpretación de la Ley Tributaria”, Revista de Derecho Económico de la Facultad de Derecho de la Universidad de Chile, N° 21 y 22 (1967), p. 53. 47 Timbre Electrónico En efecto, en el nuevo artículo 64 del Código Tributario se eliminan hipótesis específicas en la enajenación de determinados bienes, se utiliza el valor normal de mercado como referencia para la aplicación de la facultad de tasación -procediendo a definirse el concepto de valores normales de mercado en términos similares al utilizado por el artículo 41 E) de la LIR a propósito de las normas sobre precios de transferencia-, se establece la citación como trámite previo y obligatorio para la procedencia de la tasación, se establecen las consecuencias derivadas de la aplicación de las facultades de tasación, se comprende a las personas naturales dentro de los procesos de reorganización para efectos de inhibir al SII de aplicar las facultades de tasación, entre otros. Sin perjuicio de lo anterior, una de las principales novedades del nuevo artículo 64 del Código Tributario es que establece expresamente lo que debe entenderse como legítima razón de negocios en un proceso de reorganización formal. TRIGÉSIMO QUINTO. Que, tal como se ha señalado a lo largo de esta sentencia, el principal elemento cuestionado por el SII en la reorganización empresarial es precisamente la existencia de una legítima razón de negocios, concepto no definido por el antiguo artículo 64 del Código Tributario, pero que a partir del 01 de noviembre de 2024 cuenta con una definición en la nueva norma de tasación. El SII estima que no existe legítima razón de negocios porque el aporte podría haberse efectuado directamente por las personas naturales, este hecho también se contempla en la norma nueva, permitiendo que se amparen en la norma aportes de personas naturales que cumplan los requisitos indicados, lo que hasta la entrada en vigencia de la nueva norma, no se contemplaba en la antigua regulación. TRIGÉSIMO SEXTO. Que, en este orden de ideas, este Tribunal estima que el Oficio 32 no puede tener carácter de vinculante en los términos establecidos en el artículo 26 bis del Código Tributario, por cuanto han variado sustancialmente las normas sobre las cuales se construye la interpretación del SII, en los términos indicados4. TRIGÉSIMO SÉPTIMO. Que, adicionalmente, mantener el efecto vinculante del Oficio 32 emitido por el SII, implicaría una afectación directa del principio de legalidad tributaria. 4 En este contexto, el profesor Rodrigo Ugalde Prieto ha señalado que “Hacen excepción a dicho efecto vinculante [de la consulta presentada] aquellos en que hayan variado los antecedentes de hecho y de derecho en que se fundó la respuesta”. Ver UGALDE PRIETO, Rodrigo, La Elusión Tributaria. El abuso de las formas jurídicas y la simulación, Editorial Jurídica (2018), p. 348. 48 Timbre Electrónico En este sentido, se ha señalado por nuestra doctrina que existe una dimensión de la legalidad tributaria que debe analizarse desde la aplicación de la norma. Así, la ilegalidad aplicativa dice relación con la ilegítima aplicación de normas jurídicas, en particular, con el hecho de que el SII solo puede actuar como entidad pública de acuerdo con lo establecido en la ley, bajo una sujeción integral al derecho5. TRIGÉSIMO OCTAVO. Que, en ese sentido, validar los efectos vinculantes del Oficio 32 aun cuando se ha sustituido la norma que le ha servido de base para su emisión, implicaría otorgarle al antiguo artículo 64 del Código Tributario una suerte de “ultractividad” permitiendo que una norma que ya no se encuentra vigente se pueda aplicar a operaciones que se van a efectuar con posterioridad a su derogación, debido que la reorganización empresarial familiar aún no se ha llevado a cabo. Cabe tener presente que, la única forma en que una norma derogada - especialmente de forma tácita- pueda seguir produciendo efectos en el futuro es que el legislador le haya otorgado ese efecto expresamente, lo que no ha ocurrido en este caso. TRIGÉSIMO NOVENO. Que, a mayor abundamiento, si bien, las compraventas celebradas con doña Patricia Salinas que tenían por objeto excluir que terceros ajenos a la familia Vidal Lohaus participaran del grupo empresarial se firmaron el 15 de diciembre de 2021, este Tribunal estima que tal hecho no es razón suficiente para entender que debe aplicarse el artículo 64 del Código Tributario vigente a tal época de dichas compraventas, por cuanto lo medular de la reorganización de las empresas y sociedades familiares que son objeto de la consulta, no se ha producido y el SII no se ha considerado dicho antecedente como parte de la reorganización familiar. CUADRAGÉSIMO. Que, adicionalmente, si es que se llegara a sostener por la autoridad fiscal que, con las compraventas de acciones y derechos sociales celebradas con doña Patricia Salinas y su compañía se ha dado principio de ejecución al proceso de reorganización empresarial familiar -aplicando en consecuencia el artículo 64 del Código Tributario vigente al 15 de diciembre de 2021-, este Tribunal considera que ello tampoco sería procedente. 5 AVILÉS, Víctor, Legalidad Tributaria y Mecanismos Antielusión, Editorial Jurídica de Chile (2005), p.p. 23- 24. 49 Timbre Electrónico En efecto, conforme han señalado los autores Rodrigo Ugalde y Jaime García la elusión implica un ahorro de impuestos pero que se caracteriza por la violación indirecta de ciertas normas, institutos y procedimientos6. Que, la norma de tasación contemplada en el artículo 64 del Código Tributario es una norma especial antielusiva, tal como lo sostienen las partes en la etapa de discusión y consta en el acto administrativo reclamado en autos. En concordancia con lo anterior y tomando como base lo señalado por los autores indicados, el artículo 64 del Código Tributario al tener la naturaleza de NEA pretende evitar que exista una violación a los valores o precios fijados en procesos de reorganizaciones empresariales formales o en determinadas operaciones a que hace referencia la norma7. Que, al existir esta violación, la legislación tributaria lo que hace es sancionar la conducta del contribuyente con la aplicación del denominado impuesto “sanción” regulado en el artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. CUADRAGÉSIMO PRIMERO. Que, conforme a lo expuesto, este Tribunal es de la opinión de que las normas antielusivas tienen naturaleza sancionatoria, y en particular el artículo 64 del Código Tributario, al disponer que su infracción se debe “sancionar” con el impuesto contemplado en el artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta gravando la diferencia determinada por el SII con una tasa del mayor. Además, de que su aplicación es consecuencia directa de la violación a una ley tributaria. CUADRAGÉSIMO SEGUNDO. Que, en este sentido, advirtiendo este Tribunal que el artículo 64 del Código Tributario, en tanto norma especial antielusiva tiene naturaleza sancionatoria de una violación de una ley, corresponde remitirnos a lo señalado en el artículo 3 del Código Tributario. 6 UGALDE, Rodrigo y GARCÍA, Jaime, La elusión, planificación y evasión tributaria, Legal Publishing (2010), p.102. 7 En este sentido se ha señalado que: “Esta norma anti elusiva particular no combatiría la elusión respecto al hecho gravado, sino respecto a la base imponible; es decir, se aplica cuando el acto jurídico corresponde a la realidad del negocio, hecho o acto, pero su cuantía no se condice con la realidad”. CATTANEO, Isaías y BURGOS, Jorge, Aplicación de la Norma General Antielusión en Chile, Revista Centro Americano de Administraciones Tributarias, p.30. 50 Timbre Electrónico CUADRAGÉSIMO TERCERO. Que, el artículo 3 del Código Tributario indica que, tratándose de normas sobre infracciones y sanciones, se aplicará la nueva ley a hechos ocurridos antes de su vigencia, cuando dicha ley exima tales hechos de toda pena o les imponga una menor. CUADRAGÉSIMO CUARTO. Que, conforme se ha indicado, el nuevo artículo 64 del Código Tributario puede entenderse como una norma más beneficiosa para los contribuyentes desde que al definir conceptos que son fundamentales para la delimitación de sus operaciones o procesos de reorganización, otorga mayor certeza jurídica en cuanto a los efectos tributarios que pueden emanar de ellas. Además, permite amplia el ámbito de aplicación de la limitación del SII a ejercer la facultad de tasar incorporando a las personas naturales que efectúen aportes. CUADRAGÉSIMO QUINTO. Que, así, esta judicatura estima que el nuevo artículo 64 del Código Tributario quedaría comprendida en el artículo 3 del mismo cuerpo normativo-en lo referente a la regulación de las sanciones-, y, por ende, no sería susceptible de tasación la reorganización empresarial familiar -si se considera que con las compraventas de acciones y derechos sociales se ha dado inicio a la ejecución de la reorganización familiar- conforme al antiguo artículo 64 del Código Tributario. CUADRAGÉSIMO SEXTO. Que, por otra parte, cabe tener presente que el artículo 64 del Código Tributario -utilizado en el Oficio 32-, regula la procedencia de la facultad de tasación del SII. En este contexto, son requisitos para que opere dicha facultad que: 1) exista una enajenación o prestación de servicios; 2) esta enajenación o prestación de servicios de servicios tiene que servir de base para la determinación de la base imponible de un impuesto; y 3) la operación debe haberse efectuado a un valor notoriamente inferior a los requeridos por la norma. En este sentido, se ha indicado respecto del concepto enajenación para efectos de determinar el ámbito de aplicación de la norma, que esta supone la existencia de un título traslaticio de dominio y de un modo de adquirir este8_9. 8 LOY, Mauricio, “La facultad de tasación en el sistema tributario chileno. Artículo 64 del Código Tributario versus el artículo 41 de la Ley sobre Impuesto a la Renta”, Anuario de Derecho Tributario N° 4, (2012). 9 En este sentido, se ha señalado que: “Para que proceda la tasación fiscal de bienes, es menester que el título de dominio en virtud de cual se realiza la enajenación sea oneroso conmutativo, cuando se trata del hecho gravado denominado mayor valor proveniente de la enajenación de bienes (ganancias de 51 Timbre Electrónico En otras palabras, la enajenación supone la transferencia de un bien de un patrimonio a otro, en virtud de la cual, cambia el titular. CUADRAGÉSIMO SÉPTIMO. Que, respecto de la procedencia del artículo 64 inciso 5° del Código Tributario vigente a la época de la consulta -y del Oficio 32-, cabe reiterar que la norma regula la inhibición de la facultad de tasación por parte del SII cuando exista “aporte, total o parcial, de activos de cualquier clase, corporales o incorporales, que resulte de otros procesos de reorganización de grupos empresariales, que obedezcan a una legítima razón de negocios, en que subsista la empresa aportante, sea ésta, individual, societaria, o contribuyente del Nº 1 del artículo 58 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que impliquen un aumento de capital en una sociedad preexistente o la constitución de una nueva sociedad y que no originen flujos efectivos de dinero para el aportante, siempre que los aportes se efectúen y registren al valor contable o tributario en que los activos estaban registrados en la aportante. Dichos valores deberán asignarse en la respectiva junta de accionistas, o escritura pública de constitución o modificación de la sociedad tratándose de sociedades de personas.” CUADRAGÉSIMO OCTAVO. Que, de acuerdo con lo anteriormente señalado, la consulta formulada expone dos etapas a realizar para lograr el objetivo del Protocolo: 1) que los hermanos Vidal Lohaus inicien actividades como empresarios individuales para efectos de asignar a la contabilidad de la empresa las acciones y derechos sociales que tienen en las sociedades Vidal Lohaus Ltda., Los Castores SpA y Electropatagonia Ltda. - en el caso de Andrea y Paola, además aportarán las acciones que tienen en Julio Vidal SpA-; y 2) la constitución por cada uno de los hermanos Vidal Lohaus, como empresarios individuales, de una sociedad por acciones a la cual aportarán a título de capital las acciones y derechos sociales en las sociedades mencionadas en la letra a) anterior a costo tributario. CUADRAGÉSIMO NOVENO. Que, en el Oficio 32, el SII indica como principal argumento para fundamentar la aplicación de la facultad de tasación -al no cumplirse los presupuestos del incido 5° del artículo 64 del Código Tributario- que en el ámbito de aplicación del artículo 64 del Código Tributario, se debe analizar si las etapas de la capital), porque los títulos onerosos aleatorios no es posible determinar un mayor valor.” VERGARA, Samuel, Tasación fiscal como medida antielusión o antievasión, Centro de Estudios Tributarios Universidad de Chile, p.60. 52 Timbre Electrónico reorganización familiar -incluido el inicio de actividades como empresarios individuales- responden a la legítima razón de negocios presentada por los consultantes. Agrega el SII que, los objetivos de la reorganización familiar no requieren que cada hermano Vidal Lohaus inicie actividades como empresario individual en la primera etapa. En este punto se refiere a que los objetivos de la reorganización familiar podrían alcanzarse igualmente si cada uno de los hermanos Vidal Lohaus aporta los derechos y acciones como personas naturales. Luego, se refiere al hecho de que el consultante señale que la creación de empresas individuales busca cumplir con el requisito de que subsista la "empresa aportante", lo que permitiría aportar a los holdings a costo tributario, logrando neutralidad fiscal. Sin embargo, el SII considera que evitar efectos tributarios o el pago de impuestos no constituye, por sí mismo, una razón de negocios legítima. Además, tampoco se habría podido verificar que los empresarios individuales fuesen a ejercer otras actividades, por lo que, el único objeto de iniciar actividades como EI y de asignar las participaciones a su contabilidad es evitar la generación de efectos tributarios. QUINCUAGÉSIMO. Que, a efectos de que el SII se inhiba de la facultad de tasar conforme al inciso 5° del artículo 64 del Código Tributario, se requiere como condición esencial que exista un aporte en el marco de una reorganización empresarial formal o legal en la medida que subsista la empresa aportante y tenga una legítima razón de negocios, entro otros requisitos. QUINCUAGÉSIMO PRIMERO. Que, son situaciones que constituyen una reorganización empresarial términos formales la conversión de una empresa individual a una sociedad, la transformación, fusión y la división de sociedades: También tienen esta calidad las disminuciones de capital en la medida que se materializa en una modificación de los estatutos de la sociedad10. Con todo, no todas ellas suponen enajenación, por ende, no todas podrían ser objeto de aplicación del antiguo artículo 64 del Código Tributario. QUINCUAGÉSIMO SEGUNDO. Que, sobre el particular, se entiende por empresario individual un actor económico que realiza una actividad que lo obliga a llevar contabilidad, actuando como persona natural y sin constituir una persona jurídica. En este sentido, desde 10 FAUNDEZ, Antonio, Tributación en las reorganizaciones empresariales, Tirant lo Blanch (2021), p.p. 50- 51. 53 Timbre Electrónico el ámbito tributario, se genera una dualidad: el empresario debe llevar contabilidad por sus actividades como empresario individual, mientras sus bienes personales, no vinculados al negocio, se mantienen separados11. QUINCUAGÉSIMO TERCERO. Que, la primera cuestión que se debe tener presente es que, la asignación de patrimonio que efectúa una persona natural a una empresa individual no genera en caso alguna una enajenación en los términos requeridos en el artículo 64 del Código Tributario y por ello, es que la asignación de las acciones y derechos sociales que los hermanos Vidal Lohaus como personas naturales efectúen a las empresas individuales, no puede ser objeto de tasación. En efecto, la esencia de la figura del empresario individual es que constituye una ficción tributaria que permite tomar parte del patrimonio de una persona natural para que sea explotado como empresa, pero sin que esto implique la constitución de una persona jurídica nueva con RUT propio. En este sentido, con la asignación de bienes a la empresa individual no existe una transferencia de dominio de un patrimonio a otro, no hay cambio de titularidad del bien, es decir, no hay enajenación. QUINCUAGÉSIMO CUARTO. Que, al no existir enajenación de acciones y derechos sociales que los hermanos Vidal Lohaus presente efectuar a las futuras empresas individuales, el Servicio no puede tasar dicha operación de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 64 del Código Tributario y por ende, no puede comprender dicha etapa de la reorganización familiar en la conclusión que indica en el Oficio 32. QUINCUAGÉSIMO QUINTO. Que, lo señalado en el considerando anterior es condición suficiente para entender que el Oficio 32 fue emitido con infracción a los derechos de la contribuyente, por hacer extensiva una facultad de fiscalización del SII como lo es la facultad de tasación a operaciones no comprendidas en la norma. Adicionalmente, el SII estima que el inicio de actividades como empresarios individuales forma parte de la reorganización empresarial que pretende llevar a cabo la 11 IBACETA, Harry, La conversión y sus efectos tributarios, Centro de Estudios Tributarios Universidad de Chile, p.3. 54 Timbre Electrónico familia Vidal Lohaus, exigiendo una legítima razón de negocios al señalar que: “en el ámbito de aplicación del artículo 64 del Código Tributario, se deberá analizar si las etapas de la reorganización expuesta -incluido el inicio de actividades como empresarios individuales- responden a la legítima razón de negocios presentada por los consultantes.” QUINCUAGÉSIMO SEXTO. Que, por no operar la facultad de tasación en la asignación de bienes a una empresa individual, difícilmente se puede exigir una legítima razón de negocios en esta operación, pues ella es requisito para que el SII se inhiba de ejercer la facultad de tasar, la que no podría ejercer en este caso por no existir una enajenación. Pero a mayor abundamiento, para que opere el inciso 5 del artículo 64 del Código Tributario -liberando al contribuyente de que el SII lo tase- o no -facultando al SII para tasar la base imponible- supone necesariamente la existencia de un aporte en el marco de un proceso de reorganización formal, calidad que no puede extenderse al mero inicio de actividades como empresario individual, pues tal como se indicó anteriormente, son procesos de reorganización empresarial las fusiones, divisiones, conversiones de una empresa individual, entre otras y no la asignación cuestionada por el SII. QUINCUAGÉSIMO SÉPTIMO. Que, en este sentido, no resulta procedente que el SII considere que las dos etapas propuestas por la contribuyente forman parte de un proceso de reorganización empresarial formal para los efectos de la aplicación de la facultad de tasación, debido a que el mero inicio de actividades como empresario individual no cumpliría con los requisitos establecidos por la norma, además de no existir un aporte y subsistencia de una empresa aportante -pues la asignación la efectúan las personas naturales-. Validar la interpretación de la autoridad fiscal implicaría que el SII haga extensiva la aplicación de la ley a supuestos no contemplados en ella, infringiendo el principio de legalidad tributaria. Esto conllevaría no solo validar un acto que va en contra de la ley sino además un acto que carece de razonabilidad. QUINCUAGÉSIMO OCTAVO. Que, en este orden de ideas, el SII al emitir el Oficio 32 y evaluar la posible aplicación de la NGA o de una NEA, debió haber analizado por separado cada una de las etapas, distinguiendo el inicio de actividades como empresarios individuales -primera etapa- de la constitución por cada uno de los hermanos Vidal Lohaus, como empresarios individuales, una sociedad por acciones a la cual aportarán a título de 55 Timbre Electrónico capital las acciones y derechos sociales, debido a que la primera etapa no es susceptible de tasación al no existir enajenación y la segunda de ellas si, por existir aporte. En este contexto, siendo el aporte de acciones o derechos sociales una enajenación, ya que, cambia el titular de ellos existiendo un traspaso de patrimonio, el SII únicamente podría haber evaluado la existencia de una legítima razón de negocios respecto de esta operación. QUINCUAGÉSIMO NOVENO. Que, conforme a lo anteriormente señalado este Tribunal estima que en estos autos ha quedado suficientemente acreditado por la parte reclamante, conforme a las reglas de la sana crítica y, en particular el principio de la razón suficiente, el actuar ilegal y arbitrario del SII en la emisión del Oficio 32, infringiendo con ello los derechos establecidos en los números 21, 22 y 24 del artículo 19 de la Constitución Política de la República, en particular, porque hace más gravosa una reorganización empresarial para el contribuyente, afectando su patrimonio. SEXAGÉSIMO. Que, solo a modo de reflexión, si bien el artículo 26 bis del Código Tributario dispone que la consulta vinculante solo produce estos efectos para el Servicio, en relación con el caso concreto y respecto del contribuyente que la formula12, este Tribunal entiende que implícitamente también podría tener cierto grado de efecto vinculante respecto del consultante, desde que en el momento que el SII le notifica al contribuyente que sus operaciones son susceptibles de aplicación de una NEA o de NGA, si el contribuyente desconoce esa interpretación puede entenderse que existe mala fe de su parte, sirviendo ello de base para fundamentar una posible determinación de impuestos por parte del SII. SEXAGÉSIMO PRIMERO. Que, en virtud de lo anterior, este Tribunal ordenará al SII dejar sin efecto el Oficio Reservado N° 32, por infringir los derechos de la contribuyente reclamante en autos. Con todo, este Tribunal se encuentra impedido de autorizar la reorganización sometida a consulta por cuanto la norma sobre tasación que le sirve de base al pronunciamiento emitido por el SII se encuentra derogada. En consecuencia, la reorganización empresarial familiar consultada debe ser evaluada –si la contribuyente lo estima necesario- a partir de la nueva norma de tasación introducida por la Ley N° 21.713 12 Lo que es entendible debido a que los pronunciamientos del SII no tienen efectos normativos, siendo obligatorios solo para los funcionarios de dicha institución. 56 Timbre Electrónico al Código Tributario u otra NEA que indique específicamente en su consulta o incluso a partir de la NGA. En este mismo sentido, al haberse sustituido la norma de tasación desde el 01 de noviembre de 2024 incorporando una definición de legítima razón de negocios, este Tribunal tampoco se pronunciará respecto del cumplimiento de dicho requisito en la reorganización familiar, por no existir dicha definición en la norma antigua, siendo necesario tomar en consideración los nuevos parámetros que establece la norma. SEXAGÉSIMO SEGUNDO. Que, si bien a folio 436 del expediente electrónico el SII acompaña documentación destinada a acreditar las alegaciones formuladas en el escrito de evacúa traslado, cabe señalar que, dichos documentos son actos administrativos dictados en el marco de la consulta, además de la copia de dicho escrito y el Protocolo, todos documentos que fueron considerados por el Tribunal al emitir la presente sentencia. La respuesta al oficio remitido al SII no puede ser considerada como parte de su prueba pues la solicitud fue presentada por la parte reclamante. SEXAGÉSIMO TERCERO. Que, las demás alegaciones y pruebas rendidas en nada alteran lo razonado y lo concluido por este Tribunal en los considerandos anteriores. Por tanto, en mérito de las consideraciones de hecho precedentes y razones legales ya expuestas y visto, además, lo dispuesto en los artículos 8 bis, 64 y 155 del Código Tributario, artículo 19 N° 21, 22 y 24 de la Constitución Política de la República, Ley N° 21.713, artículo 170 del Código de Procedimiento Civil, auto acordado sobre la forma de las sentencias, principios, doctrinas invocadas y demás normas legales que resulten pertinentes, principios, doctrinas invocadas, y demás normas legales pertinentes, apreciada la prueba de acuerdo a las reglas de la sana crítica, considerando las razones jurídicas y las simplemente lógicas, científicas y técnicas, como su multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las mismas, SE RESUELVE: I. HA LUGAR al reclamo por vulneración de derechos interpuesto a folio 01 y siguientes, fecha 09 de julio de 2024, por don José Ignacio Pacheco Robert, abogado, en representación de ANDREA CECILIA VIDAL LOHAUS, C.I. 11.478.325-0, en contra del Oficio Reservado N° 32 de fecha 29 de abril de 2024, emitido por el Departamento de análisis de Elusión, de la Subdirección de Fiscalización, del Servicio de Impuestos Internos. En consecuencia: 57 Timbre Electrónico II. DÉJESE sin efecto el Oficio Reservado N° 32 de fecha 29 de abril de 2024, emitido por el Departamento de análisis de Elusión, de la Subdirección de Fiscalización, del Servicio de Impuestos Internos, por infringir los derechos de la contribuyente. III. NO SE CONDENA EN COSTAS a la parte vencida por estimar que tuvo motivo plausible para litigar. NOTIFÍQUESE la presente resolución a la parte reclamante por carta certificada, y a la reclamada por la publicación de su texto íntegro en el sitio en Internet del Tribunal, de conformidad a lo establecido en el artículo 131 bis del Código Tributario. Asimismo, dese aviso a las siguientes direcciones de correo electrónico registradas en este proceso por ambas partes. Déjese testimonio en el expediente y en el sitio web. Proveyó don LUIS ALFONSO PÉREZ MANRÍQUEZ, Juez Titular del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Autoriza don FELIPE MUÑOZ ALBÓNICO, Secretario Titular del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Luis Alfonso Pérez Manríquez 58 Juez Tribunal R. Metropolitana. Primero Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico