Reclamo tributario: resolución

RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 1 de 36 En Arica, a veintisiete de agosto de dos mil quince. VISTO: A fojas 1 y siguientes, comparece el abogado don Luis Felipe Ocampo Moscoso, cédula nacional de identidad N° 9.972.740-3, en representación de la Sucesión de don CARLOS PAULO RECABARREN BEYZÁN, Rol Único Tributario N° 7.641.682-6, domiciliados para estos efectos en calle Barros Arana N° 2830, comuna de Arica, quien conforme a los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, deduce Reclamo en contra de la Resolución Ex. N° 1362/2014, de la Dirección Regional de Arica y Parinacota del Servicio de Impuestos Internos y notificada por cédula con fecha 12 de noviembre de 2014, por haber rebajado arbitrariamente el IVA Crédito Fiscal declarado en los periodos julio de 2011 a julio 2013. I.- ANTECEDENTES PREVIOS.- El escrito de reclamo consigna como antecedentes previos los siguientes: En el mes de octubre de 1999, don Carlos Paulo Recabarren Beyzan como persona natural, celebró contrato de Usuario Industrial en Arica con Zofri S.A., para desarrollar actividad industrial conforme a lo establecido en el artículo 27 del DFL 341, de 1977 acogido a las normas particulares contenidas en el Título VII. Previo a la celebración de este contrato, el Intendente Regional, dictó la Resolución Afecta N° 69 de fecha 28 de junio de 1999 y modificada posteriormente por resolución afecta N° 4 de 28 de enero 2005, por medio de la cual autoriza al usuario para que en Avenida Manuel Castillo Ibaceta N° 3415, ciudad y comuna de Arica, desarrolle la actividad de una planta envasadora de productos alimenticios y abarrotes, al amparo de las normas de la Zona Franca de Iquique. Dando cumplimiento, con este trámite, a lo establecido en el inciso 3°, del artículo 27, del DFL 341, quedando el contribuyente sujeto a las normas previstas en dicho cuero legal, considerándose para todos los efectos legales como situada en esa zona. Con fecha 02 de Julio de 2013, don Carlos Paulo Recabarren Beyzan fallece, siendo la sucesión a quienes el Servicio Nacional de Aduanas, mediante Res. Ex. N° 1327, de 10.03.2014, les ha reconocido – como continuadores del causante – la calidad de usuario de Zona Franca ante dicho Servicio, calidad que también ha sido reconocida por la Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 2 de 36 Sociedad Administradora Zona Franca de Iquique S.A.; conforme a esto, el Servicio Nacional de Aduanas, en su calidad de órgano estatal competente en materia de regulación y fiscalización de las operaciones en zona franca, reconoció sin solución de continuidad la calidad de usuaria de ese sistema. ANTECEDENTES DEL PROCESO DE FISCALIZACIÓN. Señala el reclamante que mediante al acta de notificación N° 468999, de fecha 28 de agosto de 2013, se requirió a su representada los antecedentes que fundamenten sus declaraciones de impuestos presentadas en los periodos tributarios desde agosto 2010 a julio de 2013, todo enmarcado en las disposiciones contenidas en la ley N° 18.320, la que fue entregada en su totalidad dentro de plazo legal. Luego, con fecha 28 de marzo de 2014, mediante notificación N° 28, se intimó la citación N° 5.031 que indicaba: ”de acuerdo a la auditoría practicada a sus registros contables y documentación respaldatoria de las operaciones realizadas bajo el régimen de Zona Franca Industrial, correspondiente a los periodos agosto 2010 a julio de 2013, se pudo detectar la venta de productos nacionales y nacionalizados, que se detallan en anexo que no tienen una individualidad distinta de las materias primas, partes o piezas extranjeras utilizadas en su elaboración; acogida al sistema de Zona Franca Industrial, situación que no cumple con los requisitos exigidos por el artículo 10 bis del D.F.L. N° 341, de 1997, del Ministerio de Hacienda…” Ordenando rectificar, aclarar, ampliar o confirmar sus declaraciones de impuestos correspondientes. Frente a este hecho, señala la parte reclamante, se dio respuesta dentro de plazo legal, haciendo valer los antecedentes que desvirtuaban la postura del Servicio de Impuestos Internos. Con fecha 12 de noviembre de 2014, mediante notificación N° 456, el SII rechaza el remanente de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado declarado por la Sucesión Recabarren, mediante RESOLUCIÓN EX. N° 1362/2014, fundamentando su decisión en la existencia de diferencias en la determinación del Impuesto a las ventas y servicios declarado en los periodos julio 2010 a julio 2013 en atención a que las ventas de las mercancías fabricadas con materias primas e insumos nacionales o nacionalizados, la reclamante las vendió exentas de IVA, lo que no correspondería por no cumplir con los Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 3 de 36 requisitos exigidos por el artículo 10 bis del D.F.L. N° 341, de 1997 para estar exentas del señalado impuesto. II.- FUNDAMENTOS DEL RECLAMANTE Incompetencia del SII para cuestionar las operaciones realizadas por la Sucesión Recabarren: Señala la actora que para que una empresa pueda gozar de la franquicia establecida en el artículo 27 del D.F.L. N° 341 de 1997, debe cumplir con lo dispuesto en el Decreto Supremo 824, del Ministerio de Hacienda, que reglamenta el procedimiento a seguir para optar a este régimen, describiendo en qué consiste éste. Hace presente que la calidad de usuario de Zona Franca Industrial y de beneficiario de la franquicia establecida en el artículo 27 del D.F.L. 341 no ha sido tema de debate y que, por el contrario, ha sido reconocida por el SII en la reclamación reclamada. Agrega que, la calificación como Empresa Industrial Manufacturera y la aplicación de la franquicia establecida no depende de una decisión del Servicio de Impuestos Internos sino que del cumplimiento por parte del contribuyente de los requisitos establecidos en la ley, el reglamento y las interpretaciones sostenidas por el Servicio Nacional de Aduanas, cuya constatación corresponde al Intendente Regional, siendo, en consecuencia de acuerdo a lo establecido en el artículo 27, inciso 3° del D.F.L. 341, el Director Regional de Aduanas el órgano competente para resolver las reclamaciones que se presenten en relación al cumplimiento de estos requisitos. Señala que lo anteriormente indicado ha sido entendido del mismo modo por el Servicio de Impuestos Internos en el oficio N° 2680 de fecha 27 de diciembre de 2013, mediante el cual el Director del SII, al interpretar el artículo 5° del D.F.L. 341, norma relacionada con el artículo 27 de la ordenanza de Aduanas señala textualmente que “De la norma legal se desprende, que este Servicio de Impuestos Internos no tiene participación alguna en el otorgamiento de la mencionada autorización, correspondiendo a la Intendencia Regional pronunciarse al respecto. Ello porque dicha autorización dice relación con la naturaleza de las mercancías o de la actividad industrial a desarrollar en dichos recintos y no con materias tributarias, sin perjuicio de que una vez concedida, la zona autorizada gozará de todos los beneficios del mencionado D.F.L. N° 2”. Por su parte, agrega, que el Servicio Nacional de Aduanas es a quien corresponde, de manera exclusiva y excluyente, interpretar las normas aduaneras contenidas en el D.F.L. 341 de 1977, conforme lo establece el artículo 4° del D.F.L. 329 que Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 4 de 36 aprueba su ley orgánica. Hace presente también, que el servicio Nacional de Aduanas a través de del Oficio N° 9593 de 2002 y Of. Ord. N° 00283 de 2003, define que se debe entender por empresa industrial, agrupándola en tres categorías siendo la última de aquellas “las empresas que en el proceso que desarrollen incorporen valor agregado nacional tales como armaduría, ensamblado, montaje, terminado, integración, manufacturación o transformación industrial”. En atención a esto, autorizada que sea la contribuyente, para beneficiarse de la franquicia establecida en al artículo 27 del D.F.L. 341 por el Intendente Regional de acuerdo a la ley y sus reglamentos, ésta se beneficiará de la franquicia establecida en el artículo 27 del mismo cuerpo legal sin que el Servicio de Impuestos Internos pueda sustraerla arbitrariamente de dichos beneficios, toda vez que carece de la competencia para efectuar dicha impugnación., por lo que la controversia de autos se genera cuando el SII se atribuye la competencia de impugnar la actividad realizada por su representada, privándola de los beneficios que le otorga el D.F.L. 341, iniciando una fiscalización en su contra sobre el cumplimiento de las normas establecidas en el D.L. 825, alegando que “la finalidad como Servicio de Impuestos Internos es controlar el cumplimiento de los beneficios establecidos en el artículo 10 bis, del D.F.L. 341 de 1997, respecto de las mercancías nacionales o nacionalizadas”. Agrega que, con tal atribución de competencia, el SII desconoce que su representada cumple con los requisitos exigidos para operar como empresa industrial manufacturera instalada en Arica y la franquicia que le otorga el artículo 27 del cuerpo legal citado. Señala que el cuestionamiento realizado por el SII sería procedente en el escenario en que su representada se dedicara a la compra de mercancías nacionales o nacionalizadas y luego vendiera las mismas sin someterlas a un proceso de elaboración, transformación o industrial -siendo éste el fundamento final del SII- en tal caso, las impugnaciones podrían resultar válidas y tendría la competencia para fiscalizar el cumplimiento del art. 10 bis.; sin embargo, en los hechos aquello no es así, pues la actividad de la contribuyente consiste en la adquisición de insumos o materias primas extranjeras, nacionales o nacionalizadas, cuya individualidad modifica para generar un producto final diferente, el que en definitiva es vendido a la Zona Franca de Extensión, debidamente autorizada para ello por el Sr. Intendente Regional mediante Resolución Afecta N° 069/99 de fecha 28 de junio de 1999, cuya vigencia es manifiesta y nunca ha sido cuestionada. Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 5 de 36 Ante esta situación, lo que se beneficia de la franquicia del artículo 27 inciso final es el producto final que resulta del proceso de incorporación de valor agregado nacional a los insumos o materias primas introducidas en zona franca, y utilizados en ese proceso, actividad realizada por su representada y autorizada en conformidad a la ley. Señala que al estimar el SII que actúa dentro de las esfera de sus atribuciones, al plantear el cuestionamiento contenido en la resolución reclamada, es pasar por alto el texto expreso de la ley, de acuerdo al cual el órgano competente para conocer sobre las reclamaciones que se presenten, conforme al artículo 27 del D.F.L. 341, es el Servicio Nacional de Aduanas, siendo, por tanto, el único órgano investido por la ley para impugnar o privar a la contribuyente de la franquicia en comento. Asimismo, por disposición de la Ley de Bases Generales de la Administración del Estado N° 18.575, y lo establecido en la Constitución Política del Estado en que consagra el principio de legalidad, los órganos del Estado, como el SII, sólo pueden actuar válidamente previa investidura regular de sus integrantes, y especialmente dentro de su competencia, de forma que ningún ente administrativo puede arrogarse más facultades que las que expresamente se le confieren por las leyes, y en caso de exceso o contravención, los actos ejecutados carecen de total eficacia, caso que ocurre en esta reclamación, en atención a que ha quedado demostrado que no está en la esfera de facultades del SII, efectuar un cuestionamiento como el contenido en la resolución reclamada, por lo que solicita sea dejada sin efecto. A) INFRACCIÓN AL PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGÍTIMA DEL CONTRIBUYENTE: La parte reclamante alega que la objeción contenida en la citación y luego en la resolución reclamada no es nueva en su formulación ya que en el año 2002 el SII notificó al reclamante la citación N° 22, de fecha 12 de junio del mismo año y la que fue respondida en su oportunidad y de la cual, hasta la fecha, no ha emitido un pronunciamiento expreso contenido en un documento oficial que diera por finiquitado el proceso de fiscalización, y que determinara que forma de proceder de su representada fuera errada, ello, en circunstancias que la circular N° 58 del año 2000, obliga a emitir carta de término de la revisión en el caso en que habiéndose notificado citación, el contribuyente aclare todas las objeciones, u obliga a emitir liquidación o giros de impuestos en el caso contrario. Continua indicando que el Servicio de Impuestos Internos no emitió ni carta de término de revisión ni otro acto de tipo administrativo que contuviese alguna Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 6 de 36 decisión del referido Servicio, o –en caso de haber existido- esta jamás se notificó al contribuyente, con lo cual el reclamante infiere que las objeciones contenidas en la citación Nº 22 del año 2002, fueron íntegramente aclaradas y que para el Servicio de Impuestos Internos no ha existido ningún reparo a la actividad del contribuyente Sr. Recabarren Beyzan. A su turno, la reclamante argumenta que no habiendo existido cuestionamiento, como se ha indicado precedentemente, el contribuyente continuó operando en la forma en que fue autorizado por el Servicio Nacional de Aduanas y de acuerdo con el informe contenido en el Oficio Ordinario Nº 012 del Jefe de Procesos Aduaneros de la época, donde se detalla el proceso realizado y declara que califica para operar de acuerdo con las normas del artículo 10 Bis del Decreto de Hacienda Nº 341. Por su parte, el actor indica que el incumplimiento del deber de comunicar el término de la auditoria sin diferencias de impuestos o en caso contrario de emitir resolución fundada junto con la liquidación o giro correspondiente, lo cual ha sido reconocido por el Servicio de Impuestos Internos. En este sentido el servicio indica que en cuanto a la alegación de la falta de entrega de la carta de término de la revisión de la auditoria y del requerimiento formulado en la citación Nº 22 de fecha 12.06.2002 reconoce que dicha formalidad no se realizó lo que, en concepto del Servicio de Impuestos Internos no invalida el proceso de auditoria ni tampoco el proceso de fiscalización. Este incumplimiento no resulta indiferente para el actor por cuanto señala que con ello se vulnera el principio de confianza legítima del contribuyente ya que este último fue objeto de un proceso de fiscalización sin que el Servicio haya determinado si la actividad cumplía o no con los requisitos exigidos en el artículo 10 Bis del DFL Nº 341/77 del Ministerio de Hacienda, validándola –en concepto de la reclamante- porque con ello se constituyó la figura del “Silencio Positivo” ya que el Servicio no notificó el término del proceso de fiscalización que había iniciado habiendo transcurrido 12 años, por lo que, si algún reparo pudo existir a este respecto se entiende que el contribuyente con su respuesta, esclareció lo que había sido objeto de cuestionamiento, por lo que le queda vedado al servicio volver a emitir los mismos reparos basados en fundamentos análogos en un proceso que finalizó tácitamente sin acto impugnatorio alguno. Lo anterior tiene sustento jurisprudencial conforme a la sentencia pronunciada por el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Bio- Bio en la causa Rol 2-2014 y en la sentencia dictada por la Excelentísima Corte Suprema en la causa Rol Nº Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 7 de 36 11.884-2014, al pronunciarse sobre el recurso de casación en el fondo interpuesto en contra de la sentencia emitida por la Corte de Apelaciones de Concepción. El reclamante finaliza respecto de este argumento, expresando que el contribuyente al haber contestado la citación que se realizó el año 2002, hizo valer todos los argumentos y antecedentes que demostraron que el proceso realizado por él, se acogía a las normas que exige el artículo 10 Bis del DFL Nº 341/77 y que por lo mismo resulta de carácter arbitrario el hecho de que después de 11 años el contribuyente vuelva a ser objeto de cuestionamiento por los mismos hechos. B) IMPUGNACIÓN REFERIDA AL FONDO DE LA RESOLUCIÓN: La reclamante indica que, en el evento de que se estime que el Servicio de Impuestos Internos actuó dentro de la esfera de sus atribuciones, hace presente que de todos modos el contribuyente cumple con las exigencias que a este respecto establece el artículo 10 Bis literal e) del DFL Nº 341/77 y que además el IVA Crédito Fiscal fue determinado erróneamente en la resolución que es objeto de reclamación. 1) RESPECTO DE LOS FUNDAMENTOS GENERALES DE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA: La actora señala que como contribuyente, en su condición de Empresa Industrial Manufacturera, instalada en esta ciudad, efectúa ventas hacia la Zona de Extensión –exentas de IVA y de otros gravámenes- de mercancías elaboradas con materias primas extranjeras, nacionales y nacionalizadas, ingresadas a la Zona Franca, conforme lo establece la normativa aplicable al efecto. Continua indicando que el reparo planteado en la citación realizada por el Servicio de Impuestos Internos se genera a partir de una auditoría practicada a los registros contables de su representado y de documentación de respaldo de las operaciones que ésta realizó bajo el régimen de Zona Franca Industrial, correspondiente a los periodos de agosto de 2010 a julio de 2013, oportunidad en la que se pudo detectar que la venta de los productos nacionales y nacionalizados, no tienen una individualidad distinta de las materias primas, partes o piezas extranjeras utilizadas en su elaboración; acogida al sistema de Zona Franca Industrial, situación que no cumple con los requisitos exigidos por el artículo 10 Bis del DFL Nº 341/97 del Ministerio de Hacienda. Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 8 de 36 Respecto de lo anterior, y luego de que el Servicio de Impuestos Internos auditara los antecedentes acompañados por la contribuyente, y en respuesta a la citación, el referido servicio determinó dar un tratamiento tributario diferenciado a las ventas realizadas por el Sr. Recabarren Beyzan, distinguiendo entre ventas de mercancías extranjeras y las ventas de mercancías nacionales o nacionalizadas, concluyendo en gravar sólo estas últimas con IVA. Lo recientemente expuesto, es fundamentado por el SII estimando que las mercancías fabricadas con materias primas o insumos nacionales o nacionalizados, corresponden a operaciones que no cumplían con los requisitos establecidos en el artículo 10 Bis del DFL 341, ni tampoco con las excepciones previstas en los literales a,) b), c), d) o e) del citado artículo para que tales ventas puedan calificarse como exentas del Impuesto al Valor Agregado. Indica que el SII fundamenta esta conclusión al señalar que el “surtido de mercaderías” (sic) que el contribuyente vende hacia la Zona de Extensión no cumple con los requisitos exigidos por el DFL Nº 341/77, ya que el proceso de desempaque, fraccionado, etiquetado, re-etiquetado, envasado, termoformado, empaque y embalaje, sellado y composición de surtidos de mercaderías que sufren las mercancías –descritos en su respuesta a la citación- no importa transformación alguna de las materias primas e insumos empleados en un producto final nuevo, ya que estas labores sólo constituyen elementos accesorios de los productos que componen el “surtido de mercaderías”, pero que en nada alteran su esencia; de modo tal que el producto que se vende a la Zona Franca de Extensión bajo la calificación de “combo de oferta”, “pack” o “surtido de mercaderías” no es otra cosa que un conjunto o la sumatoria de productos extranjeros y nacionales o nacionalizados, individuales y perfectamente distinguibles unos de otros, pero que no posee una identidad propia distinta de sus componentes, ya que no han sufrido una transformación que permita sostener que se trata de productos diversos a los adquiridos por el contribuyente vendedor. En razón de lo que se ha expuesto, el SII concluye que, de haberse gravado con IVA las ventas realizadas a la Zona de Extensión de las mercancías nacionales o nacionalizadas, el débito fiscal declarado por la contribuyente durante los periodos fiscalizados resultaría mayor. Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 9 de 36 En este contexto, el Servicio procedió a determinar el débito fiscal que se generó por las ventas de esas mercancías, vale decir, de las operaciones realizadas por la contribuyente entre los periodos de julio 2011 y julio de 2013, imputando finalmente esa diferencia al IVA crédito fiscal declarado por la contribuyente y generándose, por tanto, su consecuencial disminución. 2) EXIGENCIAS POR PARTE DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS A DAR CUMPLIMIENTO A REQUISITOS NO EXIGIDOS POR LEY. El reclamante, en relación a este argumento, sostiene en síntesis y en lo que interesa destacar que, para la aplicación de la exención de impuesto establecida en el literal e) del artículo 10 Bis, el Servicio -por medio de la interpretación efectuada en la resolución que es objeto de reclamo- ha exigido el cumplimiento de requisitos no exigidos en la norma. Ello por cuanto el Servicio exige la existencia de un proceso de transformación y define este último concepto señalando que este es “el cambio completo por el cual una cosa se convierte en otra”. En este sentido el Servicio discurre indicando que las operaciones realizadas por la contribuyente no importan transformación alguna de las materias primas o insumos empleados en un proceso final nuevo, ya que este no es más que el conjunto o la sumatoria de productos extranjeros y nacionales o nacionalizados individuales y perfectamente diferenciables unos de otros, pero que no poseen una identidad propia distinta en sus componentes, ya que no han sufrido transformación que perita concluir que se trata de productos diversos a los adquiridos. En efecto, el reclamante señala que el requisito de transformación no está exigido por la norma, la que sólo exigen que las mercancías se vendan, sean fabricadas o elaboradas con materias primas e insumos nacionales o nacionalizados que no excedan del 50% de los componentes totales del producto final. Concluye la reclamante que esta exigencia obsta arbitrariamente el acceso a los beneficios tributarios de que goza su representada conforme lo establece el artículo 27 del DFL 341, ya que tal calificación le corresponde al Servicio Nacional de Aduanas 3) OPERACIONES REALIZADAS POR LA CONTRIBUYENTE Y CUMPLIMIENTO DE LOS REQUISITOS ESTABLECIDOS EN EL ARTÍCULO 10 BIS DEL DFL 341. El reclamante, en esta línea argumental continúa sosteniendo que las operaciones realizadas por la contribuyente cumplen con los requisitos establecidos en el artículo 10 Bis del DFL Nº 341, ya que no se produce una venta individual de mercancías Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 10 de 36 extranjeras, nacionales o nacionalizadas ingresadas a Zona Franca sino por el contrario, la venta es la resulta de un proceso de modificación por medio del cual se obtiene un producto final al cual denomina “surtido de mercancías” el cual cumple con las exigencias tanto normativas como reglamentarias determinadas por el Servicio Nacional de Aduanas. A su vez, señala que esta actividad ha sido amparada a favor del contribuyente desde el año 1999, no obstante de haber sido objeto de cuestionamiento por parte del Servicio de Impuestos Internos, pero que luego de haber sido contestada la citación que el propio Servicio realizó en el año 2002, éste se mantuvo, como el reclamante ha sostenido reiteradamente en su libelo. Continua argumentando en este sentido que durante la fiscalización efectuada en el año 2002, el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos solicitó un pronunciamiento al Director Regional de la Aduana respecto de las actividades realizadas por la contribuyente en su carácter de Empresa Industrial Manufacturera instalada en la ciudad de Arica y el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 10 Bis del DFL 341. Lo anterior fue objeto de respuesta mediante el Oficio Ordinario Nº 12, de 10 de enero de 2003, evacuado por el Jefe de Procesos Aduaneros de la Dirección Regional del Servicio Nacional de Aduanas, previa verificación personal de los procesos que realiza el usuario Sr. Carlos Recabarren Beyzan indicando, en lo que interesa destacar que, “Los procesos que efectúa el usuario señor Carlos Recabarren Beyzan para la obtención de los productos finales que expende, se colige que efectivamente, incorporan valor agregado nacional, especialmente en términos de la mano de obra e insumos utilizados en la apertura de envases originales, reacondicionamiento en displays, etiquetado y sellado en envases plásticos de los productos que comercializa en el ejercicio de la actividad de planta envasadora de productos alimenticios y abarrotes en la ciudad de Arica, conforme a las normas de la Zona Franca Industrial” concluyendo en el numeral 6º que “En cuanto a la venta de productos finales que comercializa el usuario, después de cometerlos a los procesos que se han detallado, acogiéndose a la excepción a que se refiere la letra e) del artículo 10 Bis, del Dto. Hda. Nº 341/77, el suscrito considera que ello resulta pertinente, en la medida que los insumos nacionales o nacionalizados utilizados en su elaboración, no excedan del 50% de los componentes totales del producto final” Conforme a lo recientemente expuesto, el reclamante sostiene que órgano competente para calificar las actividades desarrolladas por el contribuyente es el Servicio Nacional de Aduanas, careciendo de validez la exigencia que plantea el Servicio de Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 11 de 36 Impuestos Internos, en el sentido de que el producto final que es objeto de venta por parte del contribuyente “no importa una transformación alguna de las materias primas o insumos empleados en un producto final nuevo, ya que estas labores sólo constituirían elementos accesorios de los productos que componen el surtido de mercaderías y en nada alterarían su esencia” además de que los productos no “poseerían una identidad propia distinta de sus componentes, los cuales no han sufrido transformación que permita sostener que se trata de productos diversos a los adquiridos por el contribuyente vendedor”. La reclamante finaliza en este aspecto, señalando que el Servicio de Impuestos Internos ha desconocido de manera absoluta la interpretación del propio órgano fiscalizador ya que en el Oficio Nº 4842 de 1987, por medio del cual se fijó el sentido y alcance del concepto “elaboración” entendiéndose por tal la “preparación de un producto o de cualquier bien corporal mueble, sea destinado al consumo, al uso conforme a su naturaleza o como materia prima para la creación de otro producto, por medio de un trabajo adecuado”. En este contexto, la resolución objeto de la reclamación interpuesta por el contribuyente, va expresamente en contra de la propia interpretación que en este sentido ha sostenido el propio Director del Servicio de Impuestos Internos, contrariando lo dispuesto en la propia Ley Orgánica del SII, conforme al cual todos los funcionarios deben acatar obligatoriamente, las instrucciones e interpretaciones que realice el Director del Servicio de Impuestos Internos, sin que les esté autorizado la posibilidad de que existan criterios propios que vayan en contradicción de los criterios que el propio Director del Servicio de Impuestos Internos, lo anterior en virtud del principio de jerarquía que existe en los Servicios Públicos. 4) RESPECTO DE LA ERRONEA DETERMINACIÓN DEL CREDITO FISCAL IVA REALIZADAPOR EL SII EN LA RESOLUCIÓN RECLAMADA. En este punto la reclamante concluye que el Servicio de Impuestos Internos al determinar el crédito fiscal, le da el mismo tratamiento a las mercancías extranjeras que componen el surtido de mercaderías, por cuanto grava la totalidad de la venta con IVA, sin efectuar la distinción respecto del origen de los productos que la componen, esto es, cuales revisten la condición de extranjeras, cuales son nacionales o nacionalizadas ya que, conforme al criterio del Servicio de Impuestos Internos, sólo la venta de estos últimos deben gravarse con IVA. Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 12 de 36 Lo anterior, en concepto del actor, representa un error ya que se está determinando el IVA Crédito Fiscal sobre mercancías extranjeras que bajo ningún respecto se encuentran gravadas con el Impuesto Al Valor Agregado cuando ingresan a la Zona Franca de Extensión para su consumo. 5) PETICIONES CONCRETAS DEL RECLAMANTE El reclamante finaliza su presentación peticionando expresamente que se deje sin efecto la resolución reclamada y declare que la Sucesión del Sr. Carlos Recabarren Beyzan, tiene derecho a mantener su remanente de crédito fiscal en la forma en que ha sido determinado hasta la fecha, ya que el Servicio de Impuestos Internos al impugnar el proceso industrial que realiza su representada excede la esfera de su competencia por cuanto el órgano que tiene la atribución en este sentido es el Servicio Nacional de Aduanas, Servicio que ha validado las actuaciones de la contribuyente. Indica además que se ha producido una vulneración a los actos propios que el mismo Servicio de Impuestos Internos ha realizado y que finalmente ha lesionado el principio de confianza legítima del contribuyente, ya que en un proceso de fiscalización análogo al realizado actualmente, el Servicio de Impuestos Internos no mantuvo reparo alguno ni efectuó cobro de impuestos o rechazo de Crédito Fiscal o remanente del mismo año 2002, de modo tal que no es posible actualmente generar objeción el cual va en contra de su propio criterio sostenido tácitamente y a través de actos que implican un silencio positivo. Concluye solicitando dejar sin efecto la resolución objeto del reclamo por cuanto el contribuyente cumple con la totalidad de las exigencias que el DFL Nº 341 establece para desarrollar la actividad industrial y comercial en la forma en que actualmente es realizado por la contribuyente acogido a los beneficios del sistema de Zona Franca Industrial de Arica. III.- CONTESTACIÓN DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS A) MOTIVOS POR LOS CUALES EL RECLAMO DEDUCIDO DEBE SER DESECHAZO EN TODAS SUS PARTES 1.- El Servicio de Impuestos Internos Actuó dentro de la esfera de su competencia al emitir la Resolución Exenta Nº 1362/2014: Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 13 de 36 El Servicio de Impuestos Internos, al evacuar contestación a la reclamación presentada por la Sucesión del Sr. Carlos Rebarren Beyzan, sostiene en síntesis y en lo que interesa destacar que, el reclamante está errado al sostener que por el sólo hecho de satisfacer los requisitos establecido en el artículo 27 del DFL Nº 341 para ser calificado como empresa industrial y ser autorizada para acogerse a las normas que rigen para la Zona Franca de Iquique, ello le significaría el cumplimiento a priori de los exigido en el artículo 10 Bis del mismo cuerpo legal para la venta de mercancías nacionales o nacionalizadas, por cuanto se trata de dos normas que establecen requisitos distintos y con diversas finalidades que no pueden ser objeto de confusión como pretende la reclamante. Indica que no es cierto que el Servicio de Impuestos Internos esté desconociendo el cumplimiento de los supuestos que en este sentido establece el artículo 27 del DFL Nº 341, ni que esté sustrayendo al contribuyente de los beneficios del régimen de Zona Franca, ya que la autorización para operar como tal así como los beneficios que emanan de esta calidad permanecen inalterables para el contribuyente ya que lo único que ha realizado el Servicio de Impuestos Internos –lo que considera se encuentra dentro de la esfera de sus atribuciones- ha sido verificar la correcta declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado con ocasión de las condiciones que el usuario de Zona Franca Industrial debe cumplir para vender las mercancías nacionales o nacionalizadas. Por otra parte, el Servicio de Impuestos Internos cuestiona lo sostenido por el actor en el sentido de que el Servicio estaría desconociendo la franquicia establecida en el artículo 27 inciso final y también lo manifestado en el contexto de que el reclamante indica que venden a la Zona Franca de extensión un producto final diferente de los insumos, que se beneficia con la franquicia de esta norma, ya que se refiere a la enajenación de mercaderías, comprendiendo al producto que resulta de la incorporación de valor agregado nacional. A este respecto el Servicio manifiesta que el reclamante en virtud de las normas citadas, lo que pretende finalmente es desmarcarse de la aplicación del artículo 10 bis, en circunstancias de que el objeto del artículo 27 es hacer extensivo el régimen preferencial de la Zona Franca de Iquique a las empresas industriales manufactureras instaladas o que se instalen en Arica. Conforme a esta misma norma se entiende que los preceptos por los cuales se rigen los usuarios de la Zona Franca de Iquique resulta igualmente aplicable a los usuarios de la Zona Franca Industrial de Arica, tanto en lo que sea favorable, como en lo que resulta odioso, principio contenido en el artículo 23 del Código Civil. Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 14 de 36 Finaliza señalando en este argumento que el hecho de pretender que se puedan ingresar mercancías nacionales o nacionalizadas dentro de un régimen beneficiado con el de Zona Franca y que las mismas puedan ser enajenadas sin ningún tipo de requisito o condición, importaría una desnaturalización del régimen, perdiéndose los objetivos que se tuvieron en vista para su creación. 2.- Falta de comunicación del término de la auditoría practicada en el año 2002 no afecta al principio de Legitima Confianza. En este sentido, el Servicio de Impuestos Internos manifiesta que la citación Nº 22 realizada el año 2002 la cual fue notificada con fecha 12 de junio de ese mismo año no trajo como consecuencia la liquidación, resolución o giro posterior, ni tampoco el servicio puso en conocimiento del contribuyente el término de esa auditoría de acuerdo a las instrucciones contenidas en la Circular Nº 58 de 2000. Continua en esta línea argumental preceptuando que esta falta de comunicación, dispuesta como instrucción para los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos, en ningún caso trae como consecuencia la invalidación de la auditoría practicada el año 2002 ni podría afectar la validez del proceso de revisión que dio origen a la resolución reclamada, ni tampoco se vulnera el principio de confianza legítima. Lo anterior debido a que la omisión de la comunicación del término de la auditoria no acarrea como consecuencia la aceptación tácita o presunta de la respuesta entregada por el contribuyente respecto de la citación efectuada, por cuanto las razones por las cuales se decidió no liquidar diferencias de impuestos o disponer la rebaja de un remanente de crédito fiscal IVA, se puede deber a hipótesis diversas a la mera aclaración de los reparos fiscales, tal como podría suceder en el caso que se haya determinado, por vía de ejemplo, la prescripción de la acción fiscalizadora, poniendo fin a la auditoria por no ser susceptible de generar rendimientos, esto es, por razones completamente distintas a que el contribuyente haya esclarecido las observaciones tributarias. Por ende, no cabe disponer o interpretar que la no comunicación del término de la auditoria lleve consigo a priori e invariablemente la aclaración de fondo de los fundamentos que sustentan una citación. A su turno, y en cuanto a la aplicación del silencio positivo, el Servicio de Impuestos Internos lo descarta en atención a lo establecido en el artículo 65 de la Ley 18.880 por cuanto el referido silencio no resulta aplicable ya que cuando existe una afectación del patrimonio fiscal se entiende que lo procedente es el silencio negativo, ya que en la especie resulta precisamente afectado dicho patrimonio por lo que se debe Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 15 de 36 concluir que existió una respuesta tácita y negativa por parte del Servicio de Impuestos Internos. El Servicio de Impuestos Internos, continúa exponiendo que no existe prohibición legal que le impida revisar, fiscalizar, o girar diferencias de impuestos dentro de los plazos de prescripción, aun cuando se trate de materias que hayan sido objeto de requerimientos o citaciones practicadas conforme al inciso segundo del artículo 63 del Código Tributario. En este aspecto finaliza señalando que el Servicio se encuentra facultado para revisar la materia ya que el transcurso de 12 años resulta un tiempo prudente y suficiente para replantearse los fundamentos o posturas jurídicas o fácticas frente a una situación en particular, ya que está claro que si bien existe un imperativo de certeza jurídica frente a los administrados dentro del marco de la confianza legítima, eso no obsta a que la propia administración pueda revisar sus decisiones y cambiar de criterio. 3.- El surtido de mercancías vendido por el contribuyente no cumple con los requisitos del artículo 10 Bis del DFL 341 de 1977, para estar exento del Impuesto al Valor Agregado En este sentido el Servicio de Impuestos Internos, destaca que el contribuyente no cumple con los requisitos establecidos del artículo 10 Bis del DFL 341 de 1977 por cuanto se trata de una oferta de bienes por parte del contribuyente que comprenden dos productos que son individualmente identificables, esto es, uno extranjero y otro nacional o nacionalizado que se unen a través de algún medio físico como una cinta de tipo adhesiva para calificarlo como un producto final denominado “surtido de mercaderías”, y que no podrían ser separados o divididos como indica el reclamante no obstante de que esto se debe única y exclusivamente porque las condiciones de venta de estos productos ha sido dispuesto de esta forma por el vendedor. Vale decir, se trata de una indivisibilidad cuya fuente es precisamente la voluntad del mismo, pero no en la realidad material o física de los productos que se venden. El Servicio concluye que este proceso no importa transformación alguna de las materias primas e insumos empleados en un producto final nuevo, ya que las diversas labores señaladas sólo dicen relación con elementos accesorios de los productos que componen el “surtido de mercaderías”, que en nada alteran su esencia, de modo tal que el producto que el contribuyente vende a la Zona Franca de Extensión no es otra cosa que la sumatoria o conjunto de productos extranjeros y nacionales o nacionalizados , individuales y perfectamente distinguibles unos de otros, pero que no posee una identidad propia y distinta de sus componentes. Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 16 de 36 En relación al Oficio Ordinario Nº 12 de fecha 10.01.2003, por medio del cual el Servicio Nacional de Aduanas habría emitido pronunciamiento a requerimiento del Director Regional de Tarapacá del SII relativo al artículo 10 bis del DFL 341/77, el Servicio manifiesta que solo se debió a una coordinación entre servicios frente a una materia determinada pero que no son vinculantes para el Servicio de Impuestos Internos ya que la competencia en torno a la interpretación y fiscalización del artículo 10 Bis del DFL 341 corresponde al SII como la misma norma lo da a entender y también en atención a que el propio artículo 27 señala que las facultades del Servicio Nacional de Aduanas son pertinentes en cuanto a la calificación de industrial respecto de una determinada empresa postulante a regirse por el Régimen de Zona Franca. 4.- El IVA Crédito Fiscal se encuentra correctamente determinado en la Resolución reclamada. En este argumento el Servicio de Impuestos Internos indica que el reclamante alega que si bien el cuerpo de la Resolución indica que las diferencias impositivas se han determinado respecto de las mercancías nacionales o nacionalizadas, que al momento de efectuarse los cálculos se gravaron también las mercancías extranjeras. En este sentido el Servicio indica que se desconocen los antecedentes que se pudieron haber manejado para arribar a esta conclusión, atendido que de los anexos adjuntos, Números. 1,2 y 3 que constituyen parte integrante de la resolución reclamada, consta claramente la singularización y detalle de las mercancías nacionales y nacionalizadas que el contribuyente utilizaba para componer el surtido de mercancías. Con el objeto anterior, el Servicio indica que basta con el hecho de verificar los respectivos anexos relativos a las ventas de los años comerciales 2011 a 2013, en los cuales se hace una clara especificación que no permite confundirlos con productos extranjeros, los cuales no se encuentran considerados en los cálculos de las diferencias de impuestos, razón por la cual debe rechazarse los argumentos expuestos por la reclamante. B) PETICIONES CONCRETAS DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS El Servicio de Impuestos Internos finaliza peticionando tener por evacuado el traslado conferido y que la reclamación interpuesta en su contra por la Sucesión del Sr. Carlos Rebarren Beyzan sea rechazada en todas sus partes y confirme la Resolución impugnada con expresa condenación en costas. Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 17 de 36 A fojas 102 y conforme a lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario, se recibió la causa a prueba. A fojas 108, la parte reclamante presenta recurso de reposición y apelación en subsidio del auto de prueba. A fojas 111 se modifica el auto de prueba agregando un nuevo punto y se concede apelación respecto del punto de prueba no acogido por el Tribunal. De fojas 32 a 57; 148, 149, 150 y 165, el actor acompañó documentos. De fojas 73 a 99 y 169, la parte reclamada acompaña documentos. De fojas 159 a 162, declaró la testigo del SII doña Gladys Ximena Larba Choque. A fojas 172, acta de Inspección personal del Tribunal. A fojas 183 y 184, Oficio del Servicio de Impuestos Internos que remite antecedentes solicitados por este TTA. A fojas 188, Acta de audiencia de percepción documental. A fojas 197 la parte reclamante objeta documentos. A fojas 203, la parte reclamada evacua traslado conferido a la objeción de documentos. A fojas 207, se dictó autos para fallo. A fojas 209, resolución, de 06 de agosto de 2015, que suspende el procedimiento hasta que la Iltma. Corte de Apelaciones de Arica se pronuncie respecto de la Apelación interpuesta en contra del auto de prueba de fojas 102 de autos. A fojas 211 y siguientes, la parte reclamante solicita se tenga presenta y acompaña documentos. A fojas 249, corre resolución de la Iltma. Corte de Apelaciones de Arica que confirma el auto de prueba dictado por resolución de fecha 10 de abril de 2015 y que corre a fojas 102 de autos. Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 18 de 36 A fojas 250, se tiene por incorporada al expediente resolución de la Iltma. Corte de Apelaciones, ordenando su cumplimiento y dando curso progresivo a los autos. CONSIDERANDO: PRIMERO: Que, mediante escrito rolante a fojas uno y siguientes, de 26 de febrero de 2015, LUIS FELIPE OCAMPO MOSCOSO, Abogado, RUT N° 9.972.740-3, con domicilio para estos efectos en Barros Arana N° 2830, comuna de Arica, en representación de la Sucesión de don CARLOS PAULO RECABARREN BEYZAN, RUT N° 7.641.682-6, en lo principal interpone reclamo en contra de la Resolución Ex. N° 1362/2014, de la XVIII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, fundado en los antecedentes de hecho y derecho mencionados en la parte expositiva de esta sentencia y que se tienen expresamente por reproducidos. SEGUNDO: Que, mediante escrito de fojas 60 y siguientes, del 23 de marzo de 2015, doña MARIELA LOPEZ VILCA, en representación del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, DIRECCIÓN REGIONAL DE ARICA, en su calidad de Directora Regional (S), evacuó en tiempo y forma el traslado conferido, solicitando el rechazo de la reclamación y se confirme en todas sus partes la Resolución impugnada, con costas, en atención a los antecedentes de hecho y de derecho señalados en la parte expositiva de esta sentencia que se tienen expresamente por reproducidos. TERCERO: Que, el conflicto llamado a resolver por este Tribunal está dado por la rebaja del IVA crédito Fiscal realizada por el Servicio de Impuestos Internos que fundamenta que esto se debe a la existencia de diferencias en la determinación del impuesto a las Ventas y Servicios declarado en los periodos Julio 2010 a Julio 2013 en atención a que las ventas realizadas por la reclamante fueron realizadas exentas de IVA debiendo ser, afectas a IVA. Por su parte la reclamante, sostiene, en contrario a la pretensión del SII, que las ventas se han realizado conforme a lo establecido en la ley, gozando de los beneficios y franquicias tributarias a que tiene derecho como usuario de Zona Franca Industrial, y que el razonamiento aplicado por el Servicio de Impuestos Internos sobrepasa el ámbito de sus atribuciones toda vez que lo hace cuestionando el proceso productivo realizado por la reclamante y, subsidiariamente, si los cobros del SII son procedentes, verificar la correcta determinación de éstos. Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 19 de 36 CUARTO: Que, la parte reclamante a fin de acreditar sus dichos, acompañó al expediente, durante el proceso, los siguientes documentos: 1.- De fojas 32 a 37, Copia de la Resolución EX. N° 1362/2014 y su acta de notificación. 2.- A fojas 38 y 39, Copia de la citación N° 22, notificada en el año 2002 al contribuyente. 3.- De fojas 40 a 54, Copia de la respuesta dada a la citación N° 22 de 2002, presentada por la reclamante, con fecha 8 de agosto de 2002. 4.- Como físico no escaneable: 4.1 A fojas 148, custodia 021-2015: Declaraciones de Ingresos de las Mercancías Nacionales o Nacionalizadas, Ley 18.110, según el siguiente detalle: a) Legajo que contiene Segunda Copia Interesado (original) de Declaraciones de Ingreso a Zona Franca Primaria, Ley 18.110, presentados por la contribuyente durante los periodos enero a diciembre del año comercial 2012. Consta en ellos número y fecha de aceptación por parte de ZOFRI. El legajo consta de 71 declaraciones. En la carátula del legajo se enumeran cada una de las Declaraciones de Ingreso que contiene, y se ordenan por fecha de aceptación y número de documento. Además se adjunta a cada Declaración de Ingreso Factura que respalda la operación. b) Legajo que contiene Segunda Copia Interesado (original) de Declaraciones de Ingreso a Zona Franca Primaria, Ley 18.110, presentados por la contribuyente durante los períodos enero a diciembre del año comercial 2013. Consta en ellos número y fecha de aceptación por parte de ZOFRI. El legajo consta de 71 declaraciones. En la carátula del legajo se enumeran cada una de las Declaraciones de Ingreso que contiene, y se ordenan por fecha de aceptación y número de documento. Además se adjunta a cada Declaración de Ingreso Factura que respalda la operación. 2.- Informes de Producción realizados por la contribuyente en períodos comprendidos en la resolución reclamada, según el siguiente detalle: a) Legajo que contiene Segunda Copia (original) de Informes de Producción realizados por la contribuyente durante los períodos enero a noviembre del año comercial 2012. Consta en ellos número y fecha de aceptación por parte de ZOFRI. El legajo consta de 522 informes. En la carátula del legajo se enumeran cada uno de los informes que contiene, y se ordenan por fecha de aceptación y número de documento. Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 20 de 36 b) Legajo que contiene Segunda Copia (original) de Informes de Producción realizados por la contribuyente durante los períodos enero a julio del año comercial 2013. Consta en ellos número y fecha de aceptación por parte de ZOFRI. El legajo consta de 329 informes. En la carátula del legajo se enumeran cada uno de los informes que contiene, y se ordenan por fecha de aceptación y número de documento. 3.- Informe de ventas realizados y presentados por la contribuyente en los periodos comprendidos en la resolución reclamada. En cada informe de producción, se indica N° de los documentos de ventas incluidos en el informe, por tramo. a) Legajo que contiene Segunda Copia Usuario (original) de Informes de ventas realizados por la contribuyente durante los períodos enero a noviembre del año comercial 2012. Consta en ellos número y fecha de aceptación por parte de ZOFRI. El legajo consta de 170 informes. En la carátula del legajo se enumeran cada uno de los informes que contiene, y ordenan por fecha de aceptación y número de documento. b) Legajo que contiene Segunda Copia Usuario (original) de Informes de ventas realizados por la contribuyente durante los períodos enero a julio del año comercial 2013. Consta en ellos número y fecha de aceptación por parte de ZOFRI. El legajo consta de 103 informes. En la carátula del legajo se enumeran cada uno de los informes que contiene, y ordenan por fecha de aceptación y número de documento. 4.- Certificado emitido por don Gil Beltran Madariaga, R.U.T N° 4.952.221-5, contador auditor de la contribuyente, en el que se detallan los activos fijos contabilizados y que son empleados en el proceso industrial que desarrolla la empresa, vida útil y estado de uso de los mismos. 4.2. A fojas 149, custodia 022-2015: 1.- Descripción de los procesos industriales desarrollados por la contribuyente a las mercancías extranjeras nacionales o nacionalizadas. 2.- Copias de Contratos de Trabajo y Original Finiquitos, de trabajadores que participaron en las diferentes etapas del proceso de producción durante los períodos fiscalizados y que inciden en la resolución reclamada. Certificados de pago de cotizaciones previsionales períodos comprendidos en la resolución reclamada, respecto a los trabajadores de la empresa, que acompañados de los contratos de trabajo demuestran la efectividad de la relación laboral entre la reclamante y los trabajadores que participan en los procesos que ella realiza. Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 21 de 36 3.- Libros contables y documentos de respaldo. a) Libro diario Año comercial 2012, impreso en hojas foliadas y timbradas. Folios 00020233 a 00021402. b) Libro Mayor Año Comercial 2012, impreso en hojas foliadas y timbradas. Folios 00021403 a 00022330. e) Libro inventario y balance año comercial 2012, impreso en hojas foliadas y timbradas. Folios 0002372 a 00023091. d) Balance tributario Año Comercial 2012, impreso en hojas timbradas y foliadas. Folios 23107 a 23110. e) Libros de compras año comercial 2012, impreso en hojas timbradas y foliadas. Folios 19959 a 20113. f) Libros de ventas año comercial 2012, impreso en hojas timbradas y foliadas. Folios 20114 a 20228. g) Libro diario Año comercial 2011, impreso en hojas foliadas y timbradas. Folios 016715 a 017771. h) Libro Mayor Año Comercial 2011, impreso en hojas foliadas y timbradas. Folios 00018810 a 00019686. i) Libro inventario y balance año comercial 2011, impreso en hojas foliadas y timbradas. Folios 00023102 a 00023118. j) Balance tributario Año Comercial 2011, impreso en hojas timbradas y foliadas. Folios 016318 a 016322. k) Libros de compras año comercial 2011, impreso en hojas timbradas y foliadas. Folios 19687 a 19781. 1) Libros de ventas año comercial 2011, impreso en hojas timbradas y foliadas. Folios 22991 a 23059. 4.3.- A fojas 150, custodia 023-2015: 1.- Antecedentes del Proceso de fiscalización que concluye con la resolución reclamada. a).- Copia Notificación N° 46899, de fecha 28 de agosto de 2013. b).- Copia Citación N° 5031, de fecha 28 de marzo de 2014. c).- Copia resolución N° 588456525214, de fecha 11 de julio de 2014. d).- Copia de resolución ex. N° 1362/2014, de fecha 12 de noviembre de 2014 y acta de notificación. Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 22 de 36 e).- Copia resolución RAV. De fecha 16 de febrero de 2015, y su acta de notificación. 2.- Antecedentes del Proceso de fiscalización iniciado en contra de la contribuyente en el año comercial 2002. a) Copia citación N° 22, de 12 de junio de 2002. b) Copia carta responde citación N° 22, de fecha 08 de agosto de 2002. c) Carta acompaña nuevos antecedentes para complementar respuesta a citación N° 22, de fecha 20 de marzo de 2003. d) Copia Actas de recepción de documentos de fecha 22 de marzo de 2002, números 1, 2, 3, 4 y 5. 3.- Los siguientes antecedentes. a) Copia Resolución Afecta N° 069/99, del 28 de junio de 1999, Firmada por el Intendente Regional de Tarapacá, en la que consta que se tomó razón de ella con fecha 21 de julio 1999. b) Res. N° 038, de fecha 05 de julio de 2002, Dirección Regional Iquique, Servicio de Impuestos Internos. c) Copia Of. Ord. N° 009593, de fecha 02 de octubre de 2012, Servicio Nacional de Aduanas. d) Copia Of. Ord. N° 002083 de fecha 04.03.2003., Servicio Nacional de Aduanas. e) Copia Of. Ord. N° 012, Servicio Nacional de Aduanas que describe las operaciones realizadas por la contribuyente, de fecha 10 de enero de 2003. f) Copia Ord. N° 1692, de fecha 27 de septiembre de 2007, Dirección Regional de Aduanas. g) Copia contrato de Usuario Industrial en Arica, N° 8290, de fecha 11 de octubre de 2007. h) Copia resolución, N° 0616, de fecha 09 de abril de 2003, dictada por el Servicio Nacional de Aduanas. A fojas 165, según consta en comprobante de custodia 024-2015. a) Actas de recepción de documentos de fecha 16 de septiembre de 2014; b) Acta de recepción de documentos de fecha 02 de octubre de 2013 N°s 1 y 2. c) Acta de recepción de documentos de fecha 21 de octubre de 2013; y Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 23 de 36 d) Carta de presentación de documentos y correo electrónico de Fiscalizadora Gladys Larba Choque, de fecha 12 de mayo de 2015. De fojas 229 a 245, Fallos de la Iltma. Corte de Apelaciones de Concepción de fecha 05.05.2014, causa Rol 2-2014 y causa Rol 11.884-2014 del a Exma. Corte Suprema, de fecha 12.01.2015. Cabe dejar constancia que todos los antecedentes incorporados al proceso, lo fueron “con citación” de la contraria. QUINTO: Que, a fin de que el Tribunal pueda formar su convicción mediante la observación directa del proceso industrial desarrollado por la contribuyente, la parte reclamante solicita decretar, como medio de prueba, la Inspección Personal del Tribunal, para que tome conocimiento personal de los siguientes hechos: a) Cuales son las mercancías que la contribuyente vende a Zona Franca de Extensión. b) Cual es el trabajo que se desarrolla para la obtención del producto final que se vende a Zona Franca de Extensión. SEXTO: Que, asimismo, la parte reclamante solicita se oficie al Servicio de Impuestos Internos a fin de que remita a este Tribunal los siguientes antecedentes, como medio de prueba: 1.- Declaraciones de Ingresos Mercancías Nacionales o Nacionalizadas, Ley 18.110, año 2011. 2.- Informes de producción realizados por la contribuyente durante los periodos enero a diciembre del año comercial 2011. 3.- Informes de ventas realizados por la contribuyente durante los periodos enero a diciembre del año comercial 2011. 4.- Informe de producción diciembre año comercial 2012. 5.- Informe de ventas diciembre año comercial 2012. 6.- Libro Compras y libro ventas año comercial 2013. 7.- Libro mayor del año comercial 2013. 9.- Libro Diario del año comercial 2013. Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 24 de 36 SEPTIMO: Que, a fojas 155, la parte reclamante hace presente al tribunal que no hará uso a su derecho de rendir prueba testimonial por estimarlo sobreabundante en atención a que fue acogida la solicitud de Inspección Personal del Tribunal a las dependencias de la empresa reclamante. OCTAVO: Que la parte Reclamada acompañó durante el proceso, con la finalidad de acreditar sus dichos, los siguientes documentos: A fojas 73 y 74, Copia de la resolución en que consta el nombramiento del Director Regional de la Dirección Regional de Arica del Servicio de Impuestos Internos y de la resolución que designa a los subrogantes del primero. De fojas 75 a 80, Resolución Exenta N° 1362/2014, de fecha 12.11.2014, con sus anexos números 1, 2 y 3, y su respectiva Acta de Notificación, emitida por la Dirección Regional Arica del Servicio de Impuestos Internos. De fojas 81 a 83, Copia del Oficio N° 4667.de 13.12.2002, emitido por el Director del Servicio de Impuestos Internos. De fojas 84 a 91 y como físico no escaneable a fojas 98, custodia N° 19- 2015, Copia de citación N° 5.031, de 28. 03.2014, y sus actas de notificación, con anexo N° 1 (Resumen de ventas por periodo tributario), haciendo presente que los anexos 2, 3 y 4 son los mismos acompañados en el numeral 2 como antecedente de la Resolución Exenta N° 1362/2014. De fojas 92 a 97, Copia de Resolución Exenta N° 46.710/2015, de 16. 02.2015, que resolvió Recurso de Reposición Administrativa del artículo 123 bis del Código Tributario. 7.- De fojas 159 a 162.- Declarara la testigos doña GLADYS XIMENA LARBA CHOQUE, chilena, casada, nacida en Arica el 9 de mayo de 1975, C.I. N° 12.833.505-6., domiciliada en calle Arturo Prat N° 305 piso 1, Arica, Cabe dejar constancia que todos los antecedentes incorporados al proceso, lo fueron “con citación” de la contraria. NOVENO: Que, a fojas 102, con fecha 10 de abril de 2015 y conforme a lo dispuesto en el artículo 132, inciso segundo, del Código Tributario, existiendo hechos substanciales y pertinentes que han sido controvertidos, se recibió la causa a prueba por el término legal y, teniendo presente que la parte principal de la litis corresponde a una cuestión de derecho, se fijó como punto de prueba, el siguiente: Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 25 de 36 1) Efectividad de que el IVA Crédito Fiscal establecido en la Resolución Reclamada se encuentra correcta o incorrectamente determinado. Hechos, circunstancias y método de cálculo pormenorizado DÉCIMO: Que, a fojas 108, la parte reclamante interpuso recurso de reposición respecto de la resolución que recibió la causa a prueba, peticionándola adición de los siguientes puntos de prueba: 1.- Efectividad de haber notificado el Servicio de Impuestos Internos, liquidaciones, giros, resolución administrativa o carta de término de auditoria mediante el cual se haya comunicado a la contribuyente el resultado de la auditoria iniciada en el año 2002; 2.- Extensión o alcance de la autorización otorgada al contribuyente para ser usuario de Zona Franca Industrial de Arica por las autoridades competentes al tiempo de acogerse al régimen especial. DÉCIMO PRIMERO: Que, a fojas 111, este Tribunal Tributario y Aduanero resolvió acoger parcialmente el recurso de reposición interpuesto por la reclamante, estableciendo como hechos sustanciales pertinentes y controvertidos los siguientes: 1.- Efectividad de que el IVA Crédito Fiscal establecida en la Resolución Reclamada se encuentra correcta o incorrectamente determinado. Hechos, circunstancias y método de cálculo pormenorizado 2.- Extensión o alcance de la autorización otorgada al contribuyente para ser usuario de Zona Franca Industrial de Arica por las autoridades competentes al tiempo de acogerse al régimen especial. DÉCIMO SEGUNDO: Que, el objeto de la Litis, en primer lugar, discurre en establecer y determinar los alcances de la autorización otorgada al contribuyente para ser usuario de Zona Franca Industrial de Arica por las autoridades competentes al tiempo de acogerse al régimen especial por lo que la resolución del presente conflicto se centrará primeramente en ello. DÉCIMO TERCERO: Que, a este respecto se debe tener presente que el Sr. Recabarren Beyzan fue autorizado por medio de Resolución Afecta Nº 69, de fecha Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 26 de 36 28.06.1999, modificada por Resolución Afecta Nº 4 de fecha 28.01.2005, a través de la cual se autorizó al usuario recién individualizado para el desarrollo de la actividad de una planta envasadora de productos alimenticios y abarrotes, al amparo de las normas de Zona Franca de Iquique, razón por la cual en 1999 celebró contrato de Usuario Industrial en Arica con Zofri S.A para desarrollar una actividad industrial conforme lo establece el artículo 27 del D.F.L Nº 341 de 1977, situación que continuó al fallecimiento del Sr. Recabarren Beyzan por cuanto el Servicio Nacional de Aduanas, mediante Resolución Exenta Nº 1347 de fecha 10.03.2014, le reconoció a la sucesión del causante, conformada por su cónyuge sobreviviente y sus hijos, la calidad de usuarios de Zona Franca ante dicho Servicio, calidad que también fue reconocida por la Sociedad Administradora Zona Franca de Iquique S.A. DÉCIMO CUARTO: Que, este Tribunal Tributario y Aduanero tiene presente que la normativa aplicable al respecto, esto es, el Decreto con Fuerza de Ley N° 341 de 1977 establece en su artículo 27 que “El Régimen preferencial establecido por el Decreto Ley N°1055 de 1975, y sus modificaciones para la Zona Franca de Iquique será aplicable en los mismos términos a las Empresas Industriales manufactureras instaladas o que se instalen en Arica”, se debe determinar primeramente a qué se refiere la norma con “Empresa Industrial manufacturera”, para que una empresa pueda gozar de la franquicia citada y si cumple con lo dispuesto en el Decreto Supremo citado, que reglamenta el procedimiento para acogerse a sus beneficios. De lo anterior se desprende que la determinación de que una empresa reviste la condición de industrial y por consiguiente la posibilidad de aplicación de la franquicia con la cual esta se beneficia depende exclusivamente de que se cumpla, por parte del contribuyente, los requisitos establecidos en la ley y de las interpretaciones que a este respecto realice el Servicio Nacional de Aduanas ya que es a este último a quien le corresponde, conforme lo establece el artículo 4 del Decreto con Fuerza de Ley Nº 341 de 1977, en forma exclusiva y excluyente, las disposiciones legales y reglamentarias de orden tributario y técnico, cuya aplicación y fiscalización correspondan a dicho Servicio y, en general, las normas relativas a las operaciones aduaneras. DÉCIMO QUINTO: Que, como se ha venido sosteniendo, la primera controversia en la presente Litis radica en determinar si el Servicio de Impuestos Internos ha excedido la esfera de su competencia al momento de cuestionar, a través de un proceso Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 27 de 36 de Fiscalización, la actividad desarrollada por la sucesión del Sr. Recabarren Beyzan y si en definitiva a este Servicio le está permitido tal acto de conformidad a lo establecido en el artículo 10 bis del D.F.L Nº 341 de 1997 respecto de mercancías tanto nacionales como nacionalizadas. A este respecto ha quedado meridianamente claro y no ha sido objeto de cuestionamiento de las partes, el hecho de que la Sucesión del Sr. Recabarren cumple con los requisitos que el artículo 27 del D.F.L Nº 341, manteniendo la calidad de usuario de Zona Franca Industrial y, por tanto, le corresponde gozar de los beneficios establecidos en la citada normativa, vale decir, puede enajenar mercancías provenientes de Zona Franca, lo cual podrá ser ejecutado directamente en la ciudad de Arica a sus habitantes para ser usadas o consumidas en la respectiva Zona Franca de Extensión, sin pago de gravámenes de tipo aduanero, ni del Impuesto al Valor Agregado y acogidas a los mismos beneficios establecido para las enajenaciones en la Zona Franca de Iquique. DÉCIMO SEXTO Que, el Servicio de Impuestos Internos en programa de Fiscalización denominado “Regional M y G” cuyo objeto corresponde a la verificación del correcto cumplimiento de las obligaciones de declaración y pago del Impuesto a las Ventas y Servicios, establecido en el Decreto Ley Nº 825 de 1974, requirió antecedentes al contribuyente Sr. Recabarren Beyzan al amparo de la Ley Nº 18.320, pertinentes a los periodos agosto de 2010 a julio de 2013, en la cual detectó el citado Servicio, diferencias en la determinación del Impuesto a las Ventas y Servicios declarados en los periodos recién mencionados, atendido a que las ventas de mercancías fabricadas con materias primas o insumos nacionales o nacionalizados, el contribuyente se asiló en el beneficio tributario establecido en el literal e) del artículo 10 bis del D.F.L Nº 341 de 1077, en circunstancias que, conforme lo indica el Servicio de Impuestos Internos, no se cumplía con las exigencias de dicha norma, ya que el producto objeto de las ventas carece de una individualidad distinta a las materias primas o insumos utilizados en su elaboración, ya que estas no fueron objeto de un proceso de fabricación o elaboración de la cual resulte un producto final nuevo e independiente de las materias que lo componen. DÉCIMO SÉPTIMO: Que, a juicio de este Tribunal, el Servicio de Impuestos Internos ha utilizado la facultad del artículo 10 bis del D.F.L. 341 en su inciso 5, para cuestionar el proceso productivo de la reclamante, a través del Oficio N° 4667 de fecha 13 de diciembre de 2002, interpretación hecha por el Director Nacional del Servicio Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 28 de 36 de Impuestos Internos, misma que a juicio de este sentenciador es contraria a derecho, en atención de que la interpretación realizada corresponde a normas de carácter aduanero y no de tributación interna, toda vez que se centra en determinar el concepto de proceso productivo, estableciendo características y requisitos no contemplados en la legislación. Este Tribunal estima que de acuerdo a la normativa vigente, específicamente contenida en el artículo 4° del D.F.L. 329, Ley Orgánica Constitucional del Servicio Nacional de Aduanas, es el Director Nacional del Servicio Nacional de Aduanas a quien le corresponde interpretar las normas aduaneras contenidas en el D.F.L. 341 de 1977 y quien, mediante Oficio N° 9593 de 02.10.2002 y OF. ORD: N° 00283 de 04.03.2003, señala qué se debe entender por empresa industrial, entendiéndose por tal aquella “empresa que en el proceso que desarrollen incorporen valor agregado nacional, tales como armaduría, ensamblado, montaje, terminado, integración, manufacturación o transformación industrial”. Así, el artículo 27 del D.F.L. 341, señala expresamente que: “El régimen preferencial establecido por el Decreto Ley N° 1.055, de 1975, y sus modificaciones, para la Zona Franca de Iquique será aplicable, en los mismos términos, a las empresas industriales manufactureras instaladas o que se instalen en Arica. Para estos efectos, se entenderá por empresas industriales a aquellas que desarrollan un conjunto de actividades en fábricas, plantas o talleres, destinadas a la obtención de mercancías que tengan una individualidad diferente de las materias primas, partes o piezas extranjeras, utilizadas en su elaboración. Igualmente, dicho régimen preferencial será aplicable a las empresas que en su proceso productivo provoquen una transformación irreversible en las materias primas, partes o piezas extranjeras utilizadas para su elaboración. También podrán realizarse otros procesos que incorporen valor agregado nacional, tales como armaduría, ensamblado, montaje, terminado, integración (énfasis del Tribunal), manufacturación o transformación industrial.” Claramente la norma establece tres tipos de procesos productivos a desarrollar por las empresas industriales usuarias de zona franca, siendo el último de ellos el desarrollado o explotado por la reclamante. DÉCIMO OCTAVO: Que, afirma lo señalado en el considerando anterior, el hecho de que durante la fiscalización efectuada en el año 2002, el Director Regional del Servicio de Impuestos Internos solicitó un pronunciamiento al Director Regional de la Aduana respecto de las actividades realizadas por la contribuyente en su carácter de Empresa Industrial Manufacturera instalada en la ciudad de Arica y el Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 29 de 36 cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 10 Bis del DFL 341 (énfasis del Tribunal), lo que, a juicio de este sentenciador, permite concluir que el Servicio reconoce implícitamente que no tiene competencia sobre este asunto, ya que de estimar que la tenía, no habría realizado la consulta. Lo anterior fue objeto de respuesta mediante el Oficio Ordinario Nº 12 de fecha 10 de enero de 2003, el Jefe de Procesos Aduaneros de la Dirección Regional del Servicio Nacional de Aduanas, previa verificación personal de los procesos que realiza el usuario Sr. Carlos Recabarren Beyzan indicando, en lo que interesa destacar que: “Los procesos que efectúa el usuario señor Carlos Recabarren Beyzan para la obtención de los productos finales que expende, se colige que efectivamente, incorporan valor agregado nacional, especialmente en términos de la mano de obra e insumos utilizados en la apertura de envases originales, reacondicionamiento en displays, etiquetado y sellado en envases plásticos de los productos que comercializa en el ejercicio de la actividad de planta envasadora de productos alimenticios y abarrotes en la ciudad de Arica, conforme a las normas de la Zona Franca Industrial”. Concluyendo en el numeral 6º que: “En cuanto a la venta de productos finales que comercializa el usuario, después de someterlos a los procesos que se han detallado, acogiéndose a la excepción a que se refiere la letra e) del artículo 10 Bis, del Dto. Hda. Nº 341/77, el suscrito considera que ello resulta pertinente, en la medida que los insumos nacionales o nacionalizados utilizados en su elaboración, no excedan del 50% de los componentes totales del producto final.”. Dicho proceso, quedó de manifiesto en la Inspección personal realizada por el Tribunal y cuya Acta rola a fojas 172 a 173 en la que se expresa que: “El proceso verificado consta, de obtener productos subdivididos desde envases de gran volumen en que se reciben, adicionalmente los mismos requieren la revisión sanitaria y limpieza necesarios para llevarlos a las salas de ventas, donde están a disposición de los consumidores. Se deja constancia que todos los procesos requieren de personal especializado y maquinarias de tipo industrial para los efectos de corte, envasado y etiquetado, así los productos se agrupan en una variedad que representa proporciones de productos importados y nacionales de conformidad a lo establecido en la norma, según lo manifestado por la subgerente de la empresa, los que se exhiben y expenden en la sala de ventas de acuerdo a lo ha sido constatado por el tribunal.”. Los procesos de descarga de envasado a granel, selección, limpieza, higienización, envasado e integración de productos nacionales con nacionalizados, fueron Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 30 de 36 comprobados material y personalmente por este juzgador, en las instalaciones de la sucesión reclamante, como su reflejo registrado en la documentación acompañada al juicio. DÉCIMO NOVENO: Que, como antecedente adicional cabe tener en especial consideración, que después del pronunciamiento realizado por el Servicio de Aduanas, el Servicio de Impuestos Internos no terminó la auditoria iniciada el año de 2002, pese a que con fecha 13 de diciembre de 2002, se emitió el Oficio N° 4667, en el cual fundamenta la resolución reclamada en estos autos, sin perseverar, ni dar por terminado formalmente dicho proceso de fiscalización, lo cual es un indicio para este Tribunal de no ser procedente su aplicación, o a lo menos dudosa, para el propio Servicio de Impuestos Internos. VIGÉSIMO: Que, a mayor abundamiento, de las propias declaraciones de la testigo presentada por la parte reclamada, quien manifiesta ser la fiscalizadora actuante en la auditoría realizada al reclamante, luego de ser interrogada por el Tribunal respecto a qué porcentaje de valor agregado nacional determinó en la auditoría, que tenían los productos vendidos bajo el régimen de zona franca, responde que “no fue considerado ya que lo central de la revisión era determinar que los pack o surtidos de mercaderías, en la proporción que fuera, no correspondía a algo producido por el contribuyente sino que simplemente se trataba de la unión de productos nacionales e importados, y no fueron obtenidos a través de un proceso productivo”, lo que deja de manifiesto a este Tribunal que la fiscalización no fue dirigido al proceso de compras y ventas de los productos que comercializa la reclamante, sino a la verificación de la existencia del proceso productivo de la empresa, involucrado de los productos que ofrece al mercado. Es más, luego este Tribunal vuelve a preguntar a la testigo si conoce alguna disposición de normativa establecida en el D.F.L. 341 o normativa tributaria un concepto de procesamiento industrial, proceso industrial, producción industrial y/o similar establecido por el legislador, respondiendo que no conoce. El tribunal luego pregunta si la testigo conoce quien es la autoridad que define y autoriza la actividad de zona franca industrial, de acuerdo a la normativa legal vigente, respondiendo que el Servicio Nacional de Aduanas, reconociendo la competencia de éste Servicio y no del Servicio de Impuestos Internos en esta materia. Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 31 de 36 Luego, el Tribunal la interroga para que diga si conoce alguna norma en el D.F.L. 341 o en la normativa tributaria, que permita impugnar o desconocer lo resuelto por el Servicio Nacional de Aduanas en relación a la calificación hecha a una empresa o persona natural o jurídica para que realice actividades de esa naturaleza, como usuario de Zona Franca Industrial y responde que no conoce. Posteriormente, siendo repreguntada la testigo para que diga si recuerda que tipo de productos disponía para la venta el contribuyente y cuál era la forma de presentación, en términos generales, ésta responde: aceite importado en su envase original de diversos litros unidos a una mercadería nacional que pudiera ser por ejemplo, leche Nestlé, existe un variado surtido de mercaderías nacionales e importadas que son unidas a través de una cinta adhesiva para su venta. Repreguntada nuevamente la testigo para que diga, de acuerdo a su experiencia si dicho producto pierde su materialidad por el hecho de ser separado, es decir, si esa unión realizada por el reclamante es de carácter irreversible, responde que este producto final consiste en la unión a través de una cinta adhesiva es posible separarlos y volver a su estado original tal cual fueron adquiridos. Contrainterrogada la testigo para que diga si en alguna oportunidad compareció personalmente a las instalaciones de la reclamante, a fin de comprobar en que consiste el proceso de elaboración que realiza y, si es efectivo, que diga cuándo y si lo hizo como parte del proceso de fiscalización y si dichas actuaciones constan en el expediente administrativo y en el presente proceso, a lo que señala que personalmente no concurrió para esos efectos al domicilio del contribuyente, porque previamente otros funcionarios lo habían hecho y porque la situación de fondo no habría cambiado desde que se desarrolló la auditoria del año 2002. Siendo preguntada la testigo por el tribunal para que diga, como conoce los antecedentes y la realidad material de los productos vendidos por la reclamante que le permiten responder la última repregunta de la abogada del SII, indica que esta información se desarrolla desde la auditoria del año 2002 de la cual existe una carpeta. La respuesta a la citación de ese entonces y la que se presentó en la citación que ella confeccionó detalla cómo se desarrolla su proceso productivo y como quedan presentados sus productos y, como ariqueña a título personal, ha visto estos mismos en sus establecimientos. Una vez más contrainterrogada la testigo para que diga, ya que hace relación al año 2002, que responda, si los hechos fiscalizados en el año 2002 por el SII, son Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 32 de 36 los mismos fiscalizados al año 2013, y cuál fue el resultado del proceso de fiscalización a lo que responde que el hecho fiscalizado es básicamente el mismo, pero se concilió la citación practicada, considerando que las operaciones del contribuyente, en esa oportunidad, fueron efectuadas de buena fe. Frente a su respuesta anterior el tribunal pregunta a la testigo para que diga, si la buena fe en el actuar del contribuyente, ha cambiado desde el año 2002 a la fecha a juicio del SII, a lo responde que existe un oficio N° 4667 del año 2002, aunque no recuerda bien el año, en donde se determina que esta forma de proceder del contribuyente es contraria a lo que establece el letra e) del artículo 10 bis del DS 341, pero entiende que los criterios son nuevamente analizados con posterioridad, ya que la posición del SII no cambió, y entiende que esto tiene que ver con criterios de fiscalización. La testigo al ser contrainterrogada para que aclare si el proceso de irreversibilidad o transformación al que hizo referencia al explicar los requisitos del artículos 10 bis, letra e) D.F.L. 341, es un requisito establecido en la norma y responde que no, expresamente así como se dijo, no; señala que esos términos los utilizó porque vienen también mencionados en el Oficio 4667, para definir la expresión producto final, que si viene en la norma. Contrainterrogada la testigo para que diga, si se efectuó fiscalización alguna a la reclamante, desde que se dictó el Oficio 4667 y cuantas se realizaron por los mismos motivos de la del año 2013, a lo que responde que hubo una fiscalización al parecer el año 2010, que en definitiva es la base de esto, la cual concluyó en nada, en ese minuto se dan cuenta que la información que necesitan es muy voluminosa, lo que, a su juicio, crea un problema de recursos humanos. La testigo finaliza manifestando que el volumen de la información era bastante considerable, es por eso que el apoyo de la información proporcionada por Zofri S.A., fue importante para valorizar el perjuicio fiscal. Cabe dejar constancia de manera expresa que, de lo declarado por la Fiscalizadora actuante, queda meridianamente claro para este Tribunal, que la determinación de las diferencias de impuestos, establecidas sobre las ventas de la reclamante, se hicieron en base a una información extracontable, diseñada, estructurada, confeccionada y destinada a administración de Zofri S.A., ignorando y desestimando por su gran volumen, los registros contables y documentos producidos por la reclamante, de conformidad a la obligación legal impuesta por el Código Tributario y las normas técnicas de contabilidad, para la determinación de la realidad económica de los contribuyentes Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 33 de 36 chilenos, lo cual a los ojos de este tribunal, le quita toda validez legal y técnica a la determinación de las supuestas diferencias de impuesto pretendidas por el Servicio Fiscalizador, incumpliendo la obligación que le impone el artículo 21 y los artículos 16 y siguientes, todos del Código Tributario. VIGÉSIMO PRIMERO: Que, de acuerdo a lo señalado precedentemente, este Tribunal concluye que el proceso de fiscalización realizado por el Servicio de Impuestos Internos se reduce al sólo cuestionamiento al proceso productivo de la reclamante y no al proceso de comercialización y venta de los productos, excediendo manifiestamente el ámbito de sus atribuciones, en base al Oficio N° 4667 de fecha 13 de diciembre de 2002, por el cual el Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos interpreta el artículo 10bis del D.L. 341 de 1977, sobre las ventas en Zonas Francas, transgrediendo el principio de legalidad de las actuaciones de los funcionarios del Estado, consagrado en los artículo 6 y 7 de la constitución Política de la República. VIGÉSIMO SEGUNDO: Que, a mayor abundamiento, de acuerdo a los actos administrativos del SII que constan en autos, no puede desconocer la existencia de una fiscalización iniciado el años 2002. En esa oportunidad analizó el procedimiento de comercialización y ventas de mercancías realizado por la reclamante, para determinar si este correspondían a ventas afectas al Impuesto al Valor Agregado, dicha acción de Fiscalización no fue concluida, conforme a las formas establecidas por la propia Dirección Nacional del Servicio, sin que en definitiva existiera impugnación al actuar de la reclamante, permitiendo que ésta siguiera operando hasta ahora como lo ha hecho, cumpliendo de buena fe con los requisitos exigidos en la Ley como Usuario de Zona Franca Industrial, por lo que, en este sentido, no se puede vulnerar ahora el derecho de igualdad ante la ley, contemplado en el N° 2 de nuestra Carta Fundamental, ni establecer diferencias arbitrarias, entre quienes se encuentran en idéntica situación, esto es, Usuarios de Zona Franca Industrial. En este sentido, de parte del ente fiscal se ha de esperar en su actuación un comportamiento coherente, por lo cual no es admisible que éste, sin una causa debidamente motivada, pueda ignorar sus propias actuaciones pasadas, en el caso de autos, dice relación con lo obrado en relación a la misma empresa durante el año 2002, pues ello supone un actuar incompatible con sus actos anteriores. Al respecto, la Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 34 de 36 denominada teoría de los actos propios, de acuerdo con los postulados de Enneccerus y Nipperdey, se debe sancionar como inadmisible la conducta contradictoria interpretada objetivamente, siendo la buena fe objetiva la que se ve lesionada por una conducta incoherente. Este principio que, si bien no impide que se deje sin efecto un acto nulo en su origen, sin perjuicio de las limitaciones que en cuanto a la nulidad civil establecen los artículo 1683 y 1685 del Código Civil, determina que todo cambio ha de encontrarse debidamente justificado, debiendo insistirse que, en el caso de organismos del Estado, la ausencia de justificación determinaría una abierta transgresión de la garantía constitucional de la igualdad; y agrava la situación, el hecho de que para justificar el cambio de criterio aplicado, se haga en razón de atribuirse, por parte del ente fiscalizador, facultades que no le fueron otorgadas por el legislador. VIGESIMO TERCERO: Que, así las cosas, este Tribunal ha llegado a la convicción que el actuar del Servicio de Impuestos Internos ha excedido el ámbito de su competencia al decidir gravar con Impuesto a las Ventas y Servicios y rebajar el remanente de Crédito Fiscal IVA, declarado por el contribuyente, bajo el argumento: “el surtido de mercaderías que vende el reclamante no cumple con los requisitos exigidos por el artículo 10 bis del D.F.L. 341 de 1977, toda vez que éste no importa transformación alguna de las materias primas e insumos empleados en un producto final nuevo, ya que no es más que un conjunto o la sumatoria de productos extranjeros y nacionales o nacionalizados, individuales y perfectamente distinguibles unos de otros, pero que no posee una identidad propia distinta de sus componentes, ya que no han sufrido una transformación que permita sostener que se trata de productos diversos a los adquiridos por el contribuyente vendedor”, cuestionando de esta manera el proceso productivo realizado por el contribuyente, siendo ésta una facultad otorgada por ley al Servicio Nacional de Aduanas, por lo que este Tribunal determina que el Servicio de Impuestos Internos deberá dejar sin efecto la Resolución Reclamada, respetando la calificación hecha por el Servicio Nacional de Aduanas, como órgano legal facultado para ello, el cual fundadamente ha determinado que la Sucesión de don CARLOS PAULO RECABARREN BEYZÁN es contribuyente del régimen tributario, originado en la celebración del contrato de Usuario Industrial en Arica con Zofri S.A., conforme a lo establecido en el artículo 27 del DFL 341, de 1977 acogido a las normas particulares contenidas en el Título VII y mantener como activo, su remanente de crédito fiscal en la forma en que lo ha hecho hasta ahora y así será declarado. Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 35 de 36 VIGÉSIMO CUARTO: Que, según lo razonado en los considerandos precedentes y habiéndose resuelto lo señalado, este Tribunal Tributario y Aduanero, no se pronunciará sobre las demás materias alegadas en el proceso; sin perjuicio de dejar de forma expresa y reiterada, como referencia al fondo de las alegaciones que: 1. La Sucesión de don Carlos Paulo Recabarren Beyzán, realiza un proceso industrial de conformidad al D.F.L. 341, al señalar que debe entenderse por empresa industrial “También podrán realizarse otros procesos que incorporen valor agregado nacional, tales como armaduría, ensamblado, montaje, terminado, integración (énfasis del Tribunal), manufacturación o transformación industrial.”, según se detalla en el considerando diecisiete. 2. El proceso de auditoría efectuado por el Servicio de Impuestos Internos, carece de validez técnica al no efectuarlo sobre la documentación fuente, registros contables y declaraciones de impuestos producidas por la contribuyente. Y VISTO además los artículos 115 y 123 y siguientes del Código Tributario, D.F.L. 341, D.F.L. 825 y el N° 4 del artículo 1° de la Ley Orgánica de los Tribunales Tributarios y Aduaneros, SE RESUELVE: HA LUGAR AL RECLAMO deducido a fojas 1 y siguientes por don Luis Felipe Ocampo Moscoso, RUT 9.972.740-3, en representación de la Sucesión de don Carlos Paulo Recabarren Beyzan, Rol Único Tributario N° 7.641.682-6. DÉJASE SIN EFECTO LA RESOLUCIÓN EX. 1362/2014 emitida por el Servicio de Impuestos Internos y se declara que la sucesión de don Carlos Paulo Recabarren Beyzan tiene derecho a mantener su remanente de crédito fiscal en la forma que lo ha hecho hasta la fecha. ANÓTESE, REGÍSTRESE Y ARCHÍVESE EN SU OPORTUNIDAD. Notifíquese la presente resolución al Servicio de Impuestos Internos, mediante la publicación de su texto íntegro en el sitio en Internet de este Tribunal, www.tta.cl, de conformidad a lo establecido en el inciso primero del artículo 131 bis del Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico RUC: 15-9-0000197-2. RIT: GR-01-00004-2015. Página 36 de 36 Código Tributario, y a la parte reclamante mediante Carta Certificada, de conformidad a lo establecido en el inciso tercero del artículo131 bis del Código Tributario. Dese aviso a las direcciones de correo electrónico señaladas por cada una de las partes al efecto, de conformidad al inciso quinto del artículo 131 bis del Código Tributario. Déjese testimonio en el expediente y en el sitio en Internet del hecho de haberse efectuado la notificación y su fecha. Dictada por don: JORGE POHLHAMMER DOREN. JUEZ TITULAR. Autoriza don: GUSTAVO MIRANDA ESPINOZA. SECRETARIO ABOGADO. Jorge Eugenio Pohlhammer Doren Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez Tribunal Arica y Parinacota Documento firmado electrónicamente por don/ña Jorge Eugenio Pohlhammer Doren, el 28-08-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 158115ff-8600-4d9e-a88b-22c88dd07d88 Timbre Electrónico 2015-08-28T18:13:37-0400 ATTA SACTA