Reclamo tributario: liquidación

RUC N°: 21-9-0000249-7 RIT N°: GR-01-00011-2021 ABARCA con SII Cuantía 793,64 UTM En Arica, a treinta y uno de mayo de dos mil veintidós. VISTO: RECLAMACIÓN A fojas 1, el escrito presentado en el portal de este Tribunal Tributario y Aduanero con fecha 05 de abril de 2021, a las 09:30 horas, por los letrados VIVIANA ARACELLY BASAEZ TORO, Rut N°12.607.943-5 y LEONARDO RODRIGO MORALES SANCHEZ, Rut N°13.638.797-9, abogados, actuando en representación, de don CRISTIAN VICENTE ABARCA GARRIDO, chileno, médico cirujano, cédula nacional de identidad y Rol único Tributario N°8.114.462-1, todos domiciliados para estos efectos en calle 21 de mayo N°1451, por el cual, conforme los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, deducen reclamo en contra de las liquidaciones N°172 a la N°173 de fecha 20 de agosto de 2020, notificada el 27 de agosto de 2020, emitida por la Dirección Regional de Arica y Parinacota del Servicio de Impuestos Internos y de la Citación N°7 como acto administrativo antecedente de ellas solicitando se dejen sin efecto y sean declaradas nulas, sobre la base de los argumentos de hecho y legales que exponen ANTECEDENTES DE HECHO. Señalan que con fecha 12 de marzo de 2020 su representado fue notificado por cédula, (NOTIFICACION N°45), en su domicilio de Latorre N°580, oficina 402, Arica, por el funcionario del SII don René Gaspar Alquinta de la Citación N°07 de fecha 11 de marzo de 2020, la que según lo expresado en la misma tenía por objeto que rectificara, aclarara, ampliara o confirmara sus declaraciones de Impuesto a la Renta de los años Tributarios 2017 y 2018. Agregan que el 07 de abril de 2020 se solicitó ampliación de plazo para dar respuesta a la Citación N°07 antes dicha, extendiéndose el plazo para dar respuesta hasta 12 de mayo de 2020. Y que el 11 de mayo de 2020 el señor Abarca cumplió con su obligación de dar respuesta a la mencionada citación lo cual consta en el expediente de fiscalización N°832433. Posterior a aquello, el Servicio practicó las liquidaciones N°172 a la N°173 de fecha 20 de agosto de 2020 suscrita digitalmente por don John Ulises Madariaga Villalobos, Jefe del Departamento de Fiscalización, donde además se indica que el funcionario revisor es don René Gaspar, la cual es notificada vía correo electrónico el 27 de agosto del 2020. Exponen que fecha 06 de octubre de 2020 nuestro representado dedujo Reposición Administrativa Voluntaria (RAV) respecto de las liquidaciones N°172 y 173 antes mencionadas, la que fue resuelta mediante Resolución Exenta N°124.145 de fecha 09 de febrero 2021, notificada al contribuyente con esa misma fecha a las 16:41 horas a su correo electrónico. EN RELACION A LA RESOLUCION EXENTA 124.145. Explican que las tres primeras páginas de dicha resolución se limitan a realizar una síntesis de lo acontecido previo a la presentación de la Reposición Administrativa Voluntaria (RAV) por su representado, el punto 4) realiza una breve síntesis de lo latamente alegado en la citada reposición para luego en el punto 5) hacerse cargo de lo denunciado por esta parte, reconociendo expresamente que: “Efectivamente en la citación existe un error en el primer y último dígito del RUT de la sociedad referida, no obstante que esta se individualiza además como Sociedad Abarca Hermanos y Compañía Limitada o Centro de Diálisis Apumanque, con lo cual no quedan dudas a la sociedad referida en la citación. En la Liquidación se corrige en parte esta situación, ya que se menciona como RUT de la sociedad el N°77.254.320-4 (página 3 N°8), el que efectivamente corresponde a la Sociedad Abarca Hermanos Limitada o Centro de Diálisis Apumanque. Por otro lado, no se advierte el perjuicio o menoscabo que este error en la citación pudo ocasionar al contribuyente en sus derechos y que sólo pueda subsanarse con la anulación del proceso administrativo; más aún, cuando en la Liquidación se menciona correctamente el RUT de la misma (página 3 N°8)”. No obstante, lo expuesto por el SII no es efectivo, pues incluso en la propia liquidación N°172 a 173 de 20 de agosto de 2020 se continúa manteniendo el error evidenciado por esa parte. Así constaría de la página 1 donde en el punto II.- ANTECEDENTES DEL PROCESO DE FISCALIZACION 1., párrafo segundo se indica el siguiente RUT N°77.254.320-0; y luego en la página 7 en el punto III.- FUNDAMENTO DE LA LIQUIDACION 1., segundo párrafo nuevamente se indica el RUT N°77.254.320- 0. De los demás errores y expresiones y fundamentos confusos de la Liquidaciones N°172 a 173, el SII simple y llenamente no se hace cargo ignorando lo expuesto por esa parte y persistiendo injustificadamente en su error, tratándose de una fiscalización realizada en el límite de los 3 años con los que cuenta el Servicio para fiscalizar, cuestión que tampoco justifica el actuar del fiscalizador de trasladar al reclamante LA RESPONSABILIDAD DE SUBSANAR E INTERPRETAR sus actuaciones erróneas contenidas tanto en la Citación N°7 como en las LIQUIDACIONES N°172 a 173. Página 2 de 71 Timbre Electrónico FUNDAMENTOS PARA DEJAR SIN EFECTO Y ANULAR LA CITACIÓN N°7 Y LAS LIQUIDACIONES N°172 A 173. ERRORES Y FALLOS DE LA CITACION N°7. La citación N°07 señala en ANTEDECENTES PUNTO 1. Segundo párrafo señala: “De acuerdo a escritura pública, repertorio 2.957 de fecha 11 de noviembre del año 2016, suscrita ante Notario Juan Antonio Retamal Concha, de la comuna de Arica, usted se retira de la sociedad Abarca hermanos y compañía limitada o Centro de Diálisis Apumanque Ltda. RUT 67.254.320-0, manifestando su intención de vender, ceder y transferir la totalidad de sus derechos sociales de la siguiente forma”. Luego hacen referencia a una letra a) donde señala que vendió 49% de sus acciones en la suma de $183.500.000 pero no hay letra b), presentándose una inconsistencia con el monto total de los cheques que el fiscalizador detalla en el párrafo 5, los que dan un total de $185.000.000 al sumarlos, y no la suma señalada de $183.500.000. En respuesta a este ítem de la citación 07 el contribuyente contestó que nunca ha tenido relación y tampoco participación en la empresa con RUT 67.254.320-0, aseveración que se sigue manteniendo, además de desconocer cualquier relación con la empresa a que se refiere el RUT 67.254.320-0. ERRORES LIQUIDACIONES N°s 172 Y 173. Dicen que en las liquidaciones practicadas se indica un RUT DIVERSO AL DE LA CITACION, en la citación se indica RUT 67.254.320-0 y en la liquidación se indica RUT N°77.254.320-0. En el punto II.-ANTECEDENTES DEL PROCESO DE FISCALIZACION, 1. se replica la misma inconsistencia evidenciada en la citación en cuanto señala que nuestro mandante vendió derechos sociales por la suma de $183.500.000, mientras que la suma de los cheques detallados a continuación por el fiscalizador arroja un total de $185.000.000. En el punto 8, página 3 se indica que en el año 2009 el señor Cristian Abarca Garrido constituyó una sociedad de responsabilidad limitada, lo que no es efectivo. Más adelante el fiscalizador señala que la sociedad a que hace referencia habría sido constituida por escritura pública suscrita ante el Notario Público don Juan Antonio Retamal Concha, cuestión que tampoco es efectiva, pues nuestro representado jamás concurrió en el año 2009 a la citada notaria para constituir ningún tipo de sociedad. En la página 7 último párrafo se señala otro RUT distinto, cual es, RUT N°77.254.320-0. Luego en la página 16 primer recuadro se señala un valor de Página 3 de 71 Timbre Electrónico venta de derechos efectuada el 11/11/2016 de $186.850.000, desconociendo esta parte de donde obtiene dicha cifra el fiscalizador. En el último párrafo de la página 8 de las liquidaciones el fiscalizador del Servicio señala: “Como se puede apreciar no presentó antecedente alguno sobre este punto, sino que se limitó a señalar que nunca ha tenido relación ni participación en la empresa RUT N°67.254.320-0 (rut desconocido), haciendo caso omiso de la referencia clara, precisa y directa a la sociedad ABARCA HERMANOS Y COMPAÑÍA LIMITADA la cual constituyó según consta en escritura pública repertorio N°221/99, suscrita ante Notario Público don Juan Antonio Retamal Concha, de la comuna de Arica, (hecho no efectivo) junto a don JULIO ADOLFO ABARCA GARRIDO, RUT N°5.634.323-7, indicando que podía funcionar y actuar con la abreviatura CENTRO DE DIALISIS APUMANQUE LTDA., con un capital social de $20.000.000 en partes iguales, estableciendo que la administración queda en poder de los dos socios, debiendo actuar conjuntamente. Dicha sociedad efectúo inició de actividades con fecha 17 de mayo de 1999, asignándosele el RUT N°77.254.320-4, con la actividad Centro Médico de Diálisis”. De la simple lectura del párrafo antes transcrito, continúan, el fiscalizador simple y llanamente endosa su falta de prolijidad y responsabilidad a esa parte. En otros términos, el fiscalizador comete un error y el contribuyente es el responsable, más aún evidenciado dicho error y tomando conocimiento del mismo por medio de la respuesta entregada el 11 de mayo de 2020 por el reclamante, es el propio fiscalizador quien omite arbitrariamente hacer uso de la facultad contenida en el inciso 3° del artículo 63 del CT, que le permitía subsanar el error cometido llevando a cabo una fiscalización libre de todo vicio o error que hicieren objetable su actuar: “Cuando del tenor de la respuesta a la citación o de los antecedentes aportados resulte necesario solicitar al contribuyente que aclare o complemente su respuesta y, o presente antecedentes adicionales respecto de los impuestos, períodos y partidas citadas, podrá requerírsele para que así lo haga, dentro del plazo de un mes, sin que ello constituya una nueva citación. Los antecedentes requeridos en el ejercicio de esta facultad y que no fueren acompañados dentro del plazo indicado serán inadmisibles como prueba en el juicio, en los términos regulados en el inciso duodécimo del artículo 132 de este mismo Código.” Haciendo uso de los mismos términos que el fiscalizador utiliza en su liquidación, más bien dicho fiscalizador es quien hace caso omiso a lo dispuesto en el inciso 3° del artículo 63 del CT, y sin más decide practicar las liquidaciones N°172 a 173, cuestión que consta en la página 16 en adelante, ignorando su propio error e Página 4 de 71 Timbre Electrónico ignorando que podía subsanarlo, sin perjudicar el proceso de fiscalización y especialmente a su mandante quien tenía y tiene derecho a un trato igualitario en relación a otros contribuyentes quienes al ser fiscalizados al recibidos citaciones libres de todo vicio. Es habitual que lo fiscalizadores del SII después de contar con 3 años para fiscalizar, inicien una fiscalización a último momento, (lo que revela la falta de prolijidad en un trabajo realizado de manera apresurada) cuando los plazos de prescripción extintiva están pronto a cumplirse, práctica que debiese dejarse de lado. Agregan que es obvio que el fiscalizador procedió a citar para que no operara la prescripción, es decir, la citación como acto administrativo no fue utiliza como el fin último para el cual fue concebido. En la historia fidedigna del establecimiento de la citación se puede determinar que aquella nace con el objeto de claro de que el contribuyente tuviese derecho a audiencia, así se infiere claramente de la primera señal de regulación de la citación, como la institución que actualmente existe, la cual encontramos en la Ley N°3.995 que en su título III, párrafo I, regulaba el “Procedimiento para determinar el monto de impuesto”. En su artículo 37 indicaba que: “Si la Dirección de Impuestos Internos acepta la declaración como verdadera, quedará fijado el monto del impuesto. Si la juzga inexacta pedirá al declarante que la rectifique dentro de plazo de veinte días contados desde la fecha desde que se le dé el aviso. Si vencido este plazo el declarante no hiciera la rectificación, o se mantuviere en lo dicho o si la nueva declaración fuere de nuevo tenida como inexacta, la Dirección de Impuestos Internos procederá a fijar el monto del impuesto”. De la lectura de la norma transcrita se vislumbra que se habla de “un aviso” por parte de la institución fiscalizadora que informaría la inexactitud de la declaración, y que tendría un símil a la citación actual, ya que cumpliría el mismo fin, es decir, el principio de audiencia del contribuyente. Luego D.L .755 de 16 de diciembre de 1927, fue la primera norma que deriva de la Ley 4.113 de 1927 donde se utilizó el concepto “Citación”. El vocablo citación se comienza a usar en el contexto de supuestos contra la buena fe contable, así en el artículo 59 se indicaba que: “Si el director estimare que una persona obligada por la ley a presentar declaración no ha cumplido con este precepto o ha presentado una declaración falsa o que contiene datos inexactos o que es incompleta, podrá citar a dicha persona para que comparezca ante la Dirección y conteste, por escrito o verbalmente, y bajo juramento las preguntas que le sean hechas sobre la renta u otros puntos que debiera contener la declaración, o sobre la determinación del impuesto. El director puede exigir a la persona indicada que haga una nueva declaración y si esta no es Página 5 de 71 Timbre Electrónico presentada dentro de 30 días o fuere considerada inexacta, podrá él mismo estimar o avaluar la renta imponible con los daos que tenga en su poder”. De esta norma también desprenden que lo que motiva la citación, es el principio de audiencia, pero ahora reconocido con el nombre de citación propiamente tal. Posteriormente, señalan, la Ley N°8.419 de 10 de abril de 1946 prescribía en su artículo 66 que “Si el Director estimare que una persona obligada por la ley a presentar declaración no ha cumplido con este precepto o ha presentado una declaración falsa, o que contiene datos inexactos, o que es incompleta, podrá citar a dicha persona para que comparezca ante la Dirección y conteste, por escrito o verbalmente y bajo juramento las preguntas que le sean hechas sobre la renta u otros puntos que debiera contener la declaración, o sobre la determinación de impuesto. El director puede exigir a la persona indicada que haga una nueva declaración, y si ésta no es presentada dentro de 30 días o fuere considerada inexacta, podrá él mismo estimar o avaluar la renta imponible con los datos que tenga en su poder”. Dicha ley regulaba la citación en un contexto similar, esto es, para que el contribuyente actúe frente al Servicio. Por último, en el D.F.L. 159 del año 1960 sobre CT la citación se reguló en su artículo 63 que fijó la redacción que hoy se contiene en el actual artículo 63 del D.L. 830 de 1974. De esta forma concluyen de acuerdo a la historia de la existencia de la citación, siempre su fin último fue la comparecencia del contribuyente, es decir, la motivación de la citación como institución es precisamente el principio de audiencia y no como malamente se ha utilizado por el SII para interrumpir la prescripción extintiva que operaria a favor del contribuyente. Hacen presente que este principio de audiencia esta íntimamente ligado al derecho a defensa que es reconocido tanto a nivel nacional como internacional, en razón de los aquello nuestra Constitución en su artículo 19 Nº3 consagra la igual protección de la ley en el ejercicio de sus derechos. En este punto, debemos preguntar como puedo defenderme adecuadamente como contribuyente si la citación no es clara es imprecisa, da lugar a dudas o interpretaciones. En un símil procesal civil, ante una demanda confusa el litigante cuenta con la excepción dilatoria de ineptitud del líbelo, la que siendo acogida obliga al actor a corregir su demanda, precisamente en pro del debido a derecho a defensa. Continúan con el análisis del actuar de la reclamada mediante su fiscalizador, luego en el párrafo segundo de la página 9 de la Liquidación N°172 a 173 éste señala: “Además, se omitió mencionar que con fecha 15 de diciembre de 2016, Página 6 de 71 Timbre Electrónico mediante formulario 3229 sobre Modificación y Actualización de la información, se comunicó a este Servicio el término de su participación en dicha Sociedad”. Dicha omisión no puede ser tal, toda vez que según los propios antecedentes que constan tanto en la citación como en las liquidaciones impugnadas, el fiscalizador fija como fecha de retiro o salida de su mandante de la sociedad que individualizó, el 11 de noviembre de 2016, por lo que el citado formulario debió ser enviado por la sociedad de la cual el señor Abarca ya no era parte, por lo tanto desconocía absolutamente su existencia y envío al SII, por lo que mal podría estar cometiendo una omisión. En los puntos anteriores han hecho referencia al sin número de discordancias, falta de prolijidad y errores en el proceso administrativo llevado por el SII iniciado con la citación necesariamente como el acto que precede a la liquidación impugnada, pues quiérase o no, citación, liquidación, giro y pago son actos administrativos que están íntimamente ligados no pudiendo desvincularse el uno del otro pues van necesariamente de la mano siendo uno es consecuencia del otro. NORMATIVA APLICABLE AL CASO. Explican que si bien el artículo 1° de la Ley Orgánica del SII dispone que: “Corresponde al Servicio de Impuestos Internos la aplicación y fiscalización de todos los impuestos internos actualmente establecidos o que se establecieren, fiscales o de otro carácter en que tenga interés el Fisco y cuyo control no esté especialmente encomendado por la ley a una autoridad diferente.”, y por su parte la citación, es una comunicación en que el SII solicita al contribuyente que presente, confirme, aclare, modifique o rectifique la declaración que es objeto de la revisión, para que el proceso de fiscalización sea llevado de manera transparente, sin contratiempos y de manera expedita es necesario e indispensable, que dicha citación sea realizada de manera concreta, precisa y clara en todas sus partes, e iguales características debe cumplir la liquidacion siguiente a ella, de otra manera inmediatamente el contribuyente queda en una situación de desventaja que el legislador ha querido paulatinamente dejar atrás. Prueba de ello es la creación de los Tribunales Tributarios y Aduaneros y lo expuesto claramente en la Circular N°34 de fecha 27 de junio de 2018 en que se expresa que: “Los cambios van en el sentido de considerar al contribuyente en una relación más horizontal, de pleno respecto a sus derechos garantizados constitucional y legalmente, y están dirigidos a reconocer la buena fe como un estándar normal en la conducta de los contribuyentes”. Al iniciar el procedimiento de fiscalización es de cargo del SII, y en especial del fiscalizador a cargo del mismo ser claro al requerir la información al contribuyente, Página 7 de 71 Timbre Electrónico cuestión que en el caso que nos ocupa evidentemente no ocurrió. No se puede de ninguna manera, ni bajo ningún pretexto, en base a los principios que inspiran nuestra legislación obligar al contribuyente a interpretar, dilucidar o suponer lo que ha querido decir o expresar el fiscalizador en su citación. Por otra parte, agregan, cuenta con el tiempo más que suficiente, tres años, para confeccionar una citación, revisarla y constatar que no adolece de ningún vicio o error. En este sentido la misma Circular N°34 antes referida en el punto uno introducción reconoce que: “Constituye un hecho público y notorio que en la actualidad la ciudadanía y por cierto los contribuyentes, exigen de sus instituciones públicas altos estándares de calidad y de servicio. Esta demanda plenamente justificada, obliga a mejorar los procedimientos y darles el sentido y el resultado que de ellos se espera, que no es otro que un trato justo y equitativo hacia las personas, lo que en materia impositiva se traduce en que el contribuyente cumpla exactamente con su obligación tributaria, no pagando más pero tampoco menos de lo que le corresponde legalmente”. De igual manera en la circular N°34 se establece como uno de los principios rectores el de buena fe en los siguientes términos: “Informa todo el procedimiento y obliga a todas las áreas involucradas a considerar y ponderar los argumentos y defensas hechas valer por el contribuyente. Así como también obliga a la propia Administración Tributaria a agotar los medios a su alcance, para si fuere el caso dejar sin efecto los actos que eventualmente se emitan con vicios o errores.” Agregan que en un proceso de fiscalización el fiscalizador tiene las facultades e instrumentos necesarios para corregir los errores que puede haber contenido su citación, sin que aquello constituya una nueva citación para efectos de la prescripción, ello en beneficio de evitar futuras nulidades y no perjudicar al contribuyente en cuanto a que efectivamente pueda dar una respuesta certera en cuanto a lo requerido por el Servicio y no inducir a confusiones o dilaciones innecesarias, en virtud del principio de celeridad. Transcriben el inciso 3° del Artículo 63 del CT, y se preguntan por qué si al fiscalizador se le representó un error no lo aclaró y pidió al contribuyente que aclarara o complementara su respuesta, quizás la respuesta se encuentre en el artículo 2 de la Ley N°19.646 como se señalara más adelante. El artículo 101 N°4 del CT se establece la responsabilidad del fiscalizador que obstaculiza el proceso en los siguientes términos: “Artículo 101.- Serán sancionados con suspensión de su empleo hasta por dos meses, los funcionarios del Servicio que cometan algunas de las siguientes infracciones: Página 8 de 71 Timbre Electrónico 4º.-Obstaculizar injustificadamente la tramitación o resolución de un asunto o cometer abusos comprobados en el ejercicio de su cargo”. Así las cosas, si la citación realizada por el fiscalizador no contiene datos concretos, claros y precisos en su integridad, y el fiscalizador estaría obstaculizando la fiscalización y si el fiscalizador conociendo su error en la citación que practicó no lo subsana está de igual forma obstaculizando injustificadamente la misma, conculcando el debido derecho a defensa del contribuyente, la igualdad ante la ley, la igual distribución de los impuestos e incluso su derecho de propiedad. La Circular N°51 de fecha 23 de septiembre de 2005 sobre corrección administrativa de actuaciones con vicios o errores manifiestos, establece diversas directrices, de las cuales transcribimos las pertinentes al caso en cuestión: “INTRODUCCION: La CPR, como un corolario del principio de legalidad, estatuye que los procedimientos que se apliquen por parte de los órganos del Estado deben cumplir con el carácter de ser racionales y justos. Por su parte, el artículo 11 de la Ley 18.575, Orgánica Constitucional de Bases Generales de la Administración del Estado, establece que “las autoridades y jefaturas, dentro del ámbito de su competencia y en los niveles que corresponda, ejercerán un control jerárquico permanente del funcionamiento de los organismos y de la actuación del personal de su dependencia, el que se extenderá tanto a la eficiencia y eficacia en el cumplimiento de los fines y objetivos, como a la legalidad y oportunidad de las actuaciones.”. Lo anterior, implica el imperativo para la administración de actuar en forma razonada, equitativa, dentro de los marcos legales y con los fundamentos necesarios que autoricen y justifiquen las resoluciones que se adopten; como asimismo la obligación de corregir las irregularidades o vicios y salvar los errores de que puedan adolecer sus actos. En materia tributaria, el número 5 de la letra B del artículo 6º del Código Tributario, entrega a los Directores Regionales, en la jurisdicción de su territorio, la potestad de resolver administrativamente todos los asuntos de naturaleza tributaria que se planteen, lo que incluye la corrección de los actos de las Unidades de su dependencia, incluso oficiosa y en cualquier tiempo, de los vicios o errores manifiestos en que se haya incurrido en las liquidaciones o giros de impuestos. Página 9 de 71 Timbre Electrónico Estas facultades correctivas se circunscriben en el acatamiento del principio de la legalidad, al cual repugna la persistencia de actos de la administración que, por error de hecho o de derecho incurridos en el acto mismo o en los procedimientos seguidos en su gestación, van más allá de la norma legal que persiguen aplicar al caso particular o que vulneran el principio que asegura a los ciudadanos el sometimiento a procedimientos racionales y justos, al ponerlos en situaciones de desigualdad, inequidad o indefensión”. 2.- AUTORIDAD COMPETENTE. Señalan que de conformidad con lo dispuesto por la letra B del artículo 6° del CT, la potestad privativa para asumir la corrección de los vicios o errores manifiestos de que pudiere adolecer una actuación del Servicio, es el Director Regional en cuya jurisdicción se encuentre domiciliado el contribuyente a quien se refiere el acto irregular. Si bien, el Director Regional deberá actuar siempre a solicitud de parte interesada, tratándose de vicios o errores evidentes, presentes en liquidaciones o giros de impuestos, podrá actuar en forma oficiosa, toda vez que ello le está expresamente facultado por la ley. Respecto de las actuaciones desarrolladas por las unidades dependientes de la Dirección de Grandes Contribuyentes, las facultades correctivas recaen en el Director de la misma, quien las podrá ejercitar a petición de parte o, tratándose de vicios o errores insertos en liquidaciones o giros, podrá también actuar en forma oficiosa. Asimismo, el Subdirector de Fiscalización podrá corregir las actuaciones desarrolladas por la Oficina de Casos Especiales de su dependencia, de conformidad con las normas del artículo 61 de la ley 19.880. 3.- ACTUACIONES SUSCEPTIBLES DE SER CORREGIDAS. Explican que la facultad correctiva de la jerarquía administrativa regional es muy amplia y ella alcanza a todos los actos que emanan de las unidades bajo su supervisión. Esta facultad debe entenderse en consonancia con lo que estatuye el artículo 9 de la Ley 18.575, Orgánica Constitucional de Bases Generales de la Administración del Estado, de acuerdo con el cual corresponde a las jefaturas supervisar las labores de sus subordinados en cuanto a su legalidad y oportunidad. 4.- OPORTUNIDAD E INICIATIVA. Dada la primacía con que el legislador ha establecido las facultades de auto corrección de la administración, continúan, está claro que ésta debe adoptar las medidas necesarias para remediar los errores o vicios que detecte en sus Página 10 de 71 Timbre Electrónico actuaciones en cualquier momento en que constate la existencia de aquellos, no pudiendo negarse a efectuar la corrección que corresponda bajo el fundamento de la antigüedad del acto viciado o erróneo. En cuanto a la iniciativa, la corrección de los actos viciosos o erróneos puede ser provocada por requerimiento de parte interesada o, tratándose de vicios o errores manifiestos de que adolezca una liquidación o giro de impuestos, puede también ser ejercida de oficio por el Director Regional competente. La expresión “impuesto”, comprende los actos que se refieran a reajustes, intereses o multas, costas y otros conceptos que se liquiden o giren por la Institución. Para que pueda actuar oficiosamente la autoridad regional, ella debe estar convencida de la existencia del vicio o error en la liquidación o giro, en cuanto éste es manifiesto; esto es, ostensible, evidente, claro, detectable de la sola lectura de la liquidación o giro o de su cotejo con los documentos que le sirvan de antecedente. A título meramente ejemplar, señalan como vicios o errores manifiestos, que permiten corregir oficiosamente las liquidaciones o giros, entre otros, los siguientes: Errores de identificación del contribuyente. 2) Citas o referencias a disposiciones legales que sirven de fundamento necesario para la pretensión fiscal, erróneas. 3) Suscripción del acto administrativo por autoridad o funcionario incompetente. 4) Cálculo aritmético erróneo………… 6.- MEDIDAS DE CORRECCION. Dicen que la autoridad administrativa tiene amplias atribuciones para corregir el acto irregular, pudiendo adoptar todas las medidas que sean necesarias para restaurar el estado de derecho, corrigiendo el acto o procedimiento de intimación de éste a los interesados. Entre otras medidas, puede disponer: Que se notifique válidamente a quien corresponda la actuación administrativa de que se trate. B) Que se rectifiquen los errores de trascripción o de cálculo numérico. C) Que se rectifique la Unidad Tributaria Mensual o Anual aplicable al caso particular o su valor. D) La corrección de reajustes erróneamente aplicados. E) La rebaja o anulación de multas o intereses aplicados en forma indebida. E) Tratándose de giros, que se complementen, rectifiquen o recalculen, según proceda. (Art. 37 del Código Tributario). F) La anulación, total o parcial, del acto viciado o erróneo. Página 11 de 71 Timbre Electrónico Para la adecuada protección del interés fiscal, hacen presente que la anulación del acto administrativo deberá decretarse únicamente cuando éste sea la única forma de salvar las incorrecciones, errores o vicios. En tales casos, coetáneamente con disponerse la anulación deberán tomarse las medidas necesarias para que se notifiquen nuevamente las actuaciones fiscales que correspondan. Por supuesto, para la ejecución de la nueva actuación deberá atenderse a la vigencia de la acción fiscalizadora respectiva de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 59 y 200 del Código Tributario”. Agregan que de esta forma, era necesario e indispensable que el señor fiscalizador o a quien en derecho corresponde corrigiera los errores cometidos en la CITACION N°07, a fin de evitar vicios en el proceso de fiscalización y no trasladar la responsabilidad al contribuyente de enmendar los errores que son propios del funcionario del Servicio, debiendo por tanto practicarse una nueva citación sin vicios ni errores. Además de lo anterior conforme la Ley N°19.646 del año 1999 que en sus artículos 2 y siguientes establece una asignación especial de estímulo por desempeño en el cumplimiento de metas de reducción de la evasión tributaria, para los funcionarios del Servicio, cuestión que hace más razonable aun que se le exija al funcionario fiscalizador que sus actos sean realizados de manera prolija y sin ningún tipo de errores. Transcriben el artículo 2° de la Ley N°19.646. Si se piensa de otro modo, señalan, el fiscalizador no confecciona la citación como es debido y sin errores, sino que la realiza de manera descuidada y apresurada, esto impide una acertada comprensión del contribuyente por lo que su respuesta no es certera. El mismo fiscalizador que no está de acuerdo con la respuesta del contribuyente, en vez de rectificar su error, simple y llanamente procede a tasar la base imponible para determinar el impuesto a pagar, liquida y de esta manera, logra percibir su asignación especial. No hay lógica en lo antes expuesto y no resulta justo para el contribuyente pues todo se inicia con el actuar falto de prolijidad del fiscalizador que es parte del SII, de manera tal que si el mismo percibirá un incentivo por sus actos de fiscalización (recaudación según vemos en la Ley N°19.646) debe exigírsele el mayor de los estándares en su actuar. Página 12 de 71 Timbre Electrónico Hacen presente que el hecho que se reclame contra la liquidación y no derechamente contra la citación, por no permitirlo el CT no impide que el contribuyente fundamente su reclamo en que precisamente la liquidación se ha dictado en base a una citación viciada o errónea (más aún cuando los mismos errores de la citación se han mantenido de igual manera en la liquidación impugnada e incluso han sido mayores), que por ejemplo se habría dictado con el único ánimo de interrumpir la prescripción o bien con el único ánimo de obtener un interés particular del funcionario del Servicio al tenor de la Ley 19.646, lo cual es del todo cuestionable e incluso podría considerarse hasta inconstitucional. Con la legislación actualmente vigente, concluyen, en caso que el contribuyente se vea afectado por una citación sin fundamento, con errores o vicios, procede la reclamación en procedimiento general ante el TTA en contra de la liquidación, y en ese reclamo corresponde alegar y hacer presente la nulidad, vicios y errores de la citación, que a su vez han viciado y generan la nulidad de la liquidación, por ser su antecedente previo. En el mismo orden de ideas, haremos referencia a continuación a la definición de citación y sus requisitos, sin perjuicio de los errores evidenciados en la liquidación. Explican qué es la Citación y sus requisitos. IMPUGNACION DE LA LIQUIDACIÓN N°172 a 173 A) AÑO TRIBUTARIO 2017 LIQUIDACION N°172. Señalan que la liquidación practicada por el fiscalizador, sería errada y antojadiza, pues el funcionario contaba incluso con más antecedentes para practicarla, además de haber utilizado una fórmula básica sin haber hecho uso de todos los antecedentes que obraban en su poder, mas no en manos de esta parte reclamante. La determinación del Impuesto Único de Primera Categoría, que afecta al mayor valor de enajenación de derechos sociales realizadas por socios de sociedades de personas, en este caso debe atender a las instrucciones contenidas en el Suplemento Tributario del año 2017 emanado del mismo SII, en especial para el llenado de la Línea 42, en que debe registrarse el Impuesto Único calculado por venta derechos sociales, conforme a la norma establecida en Art. 17 N°8 letra a) de la Ley de Impuesto a la Renta. Para determinar el mayor valor de enajenación se rebaja el valor de adquisición o aportes revalorizado por la variación IPC transcurrida entre adquisición o aporte y la enajenación. Agregan que en la liquidación N°172 el SII aplicó literalmente lo que el mismo organismo instruye en su suplemento, cuestión que no siempre será apegada a la lógica y a lo que realmente es justo, procediendo a determinar la base Imponible Página 13 de 71 Timbre Electrónico de este Impuesto Único de Primera Categoría considerando solo los antecedentes mínimos, a pesar de contar con mayor información. De esta forma, conforme consta de la página 16 que tomo el valor del capital inicial aportado $10.000.000 (diez millones de pesos) año 1999 le aplicó el reajuste de la variación IPC entre el 23/02/99 y el 11/11/2016, lo que le dio un total $17.930.000. Luego establece el valor de venta efectuada el 11/11/2016 en $186.850.000 (monto que se desconoce de dónde lo obtuvo), determinando como mayor valor obtenido en la venta $168.920.000. Esta última cifra fue establecida como la base imponible, aplicó la tasa de impuesto de 24%, lo que le dio un impuesto único de primera categoría a pagar de $40.540.800 más el reajuste artículo 72 Ley Impuesto a la Renta 1,0% $405.408, resultando un impuesto de primera categoría en calidad de único determinado al 30/04/2017 de $40.945.408, que con intereses y multas asciende al 31 de agosto de 2020 a $72.287.441.- Sin embargo, señalan, la operación antes dicha no se condeciría con las instrucciones para el llenado de la línea 42 Formulario 22 que se encuentran en el Suplemento Tributario año 2017 (serie de instrucciones dadas por el servicio) conforme se explicará y con lo que se dispone Circular 13 del año 2014 (aplicable al periodo de noviembre 2016) el cual consigna: “7) Determinación del costo tributario a deducir en la enajenación respectiva. El costo tributario a deducir del precio o valor de enajenación o cesión de Derechos Sociales, corresponde al valor de aporte y/o adquisición ajustado por los aumentos y disminuciones de capital que efectúe posteriormente el enajenante, todos ellos debidamente reajustados. Al respecto, cabe señalar que a diferencia de las acciones, en cuyo caso el costo tributario se encuentra vinculado directamente con cada título que se adquiere, en los Derechos Sociales, por su naturaleza, no es posible diferenciar un derecho social respecto de otro, y por tanto, se determina un costo tributario total respecto de los Derechos Sociales que posee el enajenante. En consecuencia, el costo tributario a deducir en la enajenación respectiva, corresponde al monto que resulte de aplicar el porcentaje que representan los derechos enajenados en el total de los Derechos Sociales que posee el enajenante, al costo tributario total del enajenante. “ Explican que en primer lugar, es el costo tributario el valor que se rebaja del valor de venta o enajenación, no es simplemente el valor del aporte inicial reajustado según IPC, cuestión que se explica en las citadas instrucciones. El fiscalizador conforme a los datos de las sociedades con que cuenta en el sistema del SII maneja los antecedentes del Capital Propio Tributario de cualquier sociedad de todos los años, pues dicho capital propio tributario es declarado por las empresas Página 14 de 71 Timbre Electrónico en su declaración de impuesto a la renta año a año. Capital Propio Tributario es el conjunto de bienes, derechos y obligaciones, a valores tributarios, que posee una empresa. Dicho capital propio se determinará restando al total de activos que representan una inversión efectiva de la empresa, el pasivo exigible, ambos a valores tributarios. Así las cosas la forma más lógica y justa de determinar el impuesto a pagar por la venta de acciones y derechos en una sociedad es tomando el capital propio tributario de la empresa (valor informado por la misma en su declaración anual de renta), luego tomar el porcentaje de participación del socio que vende o enajena sus derechos en la sociedad, dicho porcentaje del capital propio tributario del socio traducirlo en el monto que corresponda, siendo así dicho monto el que debe rebajarse del valor de la venta de los derechos, de esa forma se obtiene el mayor valor de venta, que a luz de los antecedentes resulta mucho más lógico y justo para el contribuyente. Incluso los gastos de pudiere haber generado la venta estando respaldados deben rebajarse para obtener el mayor valor de venta pues aquello será el monto neto que percibirá el socio y luego aplicarle el impuesto único de 24% del artículo 17 N°8. A modo de ejemplo indican que si nos encontramos ante una sociedad con tres socios, donde según escritura de constitución cada uno aportó $10.000.000 inicialmente en el año 2000 y uno de ellos vendió sus derechos sociales en mayo del 2016 en 150.000.000. El fiscalizador para liquidar el impuesto a pagar debe trabajar con los datos o antecedentes con que cuenta en los sistemas del SII respecto de la sociedad en cuestión, donde podrá obtener el capital propio tributario declarado por la empresa en su declaración de renta del año 2016 (ejercicio tributario del año 2015), que para el ejemplo fijaremos en $300.000.000. Ese valor dividirlo en tres que es la cantidad de socios correspondiendo a cada socio un 33,3% ($300.000.000 /3= $100.000.000) y obtendrá el valor que debe descontar al valor de la venta de los derechos del socio que sale o se retira de la sociedad, el resultado será el mayor valor de venta, al cual debería descontarse todos los gastos de la operación de venta tales como honorarios notariales o de abogados en la redacción de la correspondiente escritura de modificación, que en el caso que ejemplifican asumiremos un gasto por $1.000.000, ese monto debe rebajarse del mayor valor de venta, y finalmente a ese resultado aplicar el impuesto del 24% antes dicho. De manera gráfica dan el siguiente ejemplo: Página 15 de 71 Timbre Electrónico En relación con lo antes expuesto y el contenido no objetado en el ítem errores del SII, la salida de la sociedad del reclamante se produce el 11/11/2016, lo que hace imposible que cuente con la declaración de impuestos y cualquier información tributaria del año 2017 de la sociedad en cuestión, a diferencia de lo que ocurre con el fiscalizador quien tiene a la mano toda esa información. Ellos cuentan con información de declaración de renta de la citada sociedad del año tributario 2016 (ejercicio del año 2015), y en base aquello podría realizarse un cálculo más cercano, de un eventual impuesto a pagar, para el caso de que el tribunal no accediera a declarar la nulidad o dejar sin efecto las liquidaciones N°172 a 173. ya referidas y consecuencialmente la Citación N°07. Agregan que según la declaración de renta de Sociedad Abarca Hermanos y Compañía Limitada al 31/12/2015 el capital propio tributario era de $204.691.001, con el objeto de acercar dicha cifra al valor real a noviembre de 2016 se aplica el porcentaje de 2,9% de corrección monetaria lo que da un total de capital propio tributario actualizado a noviembre de 2016 de $210.627.040. Dicen que la participación de su representado en la citada sociedad era de un 50%, por lo su capital propio tributario en la sociedad a noviembre de 2016 ascendía a $105.313.520. En base a esta información el cálculo del impuesto a pagar debió realizarse de la siguiente forma: Página 16 de 71 Timbre Electrónico Explican que el artículo 64 del CT dispone que el Servicio podrá tasar la base imponible, con los antecedentes que tenga en su poder, en caso que el contribuyente no concurriere a la citación que se le hiciere de acuerdo con el artículo 63 o no contestare o no cumpliere las exigencias que se le formulen, o al cumplir con ellas no subsanare las deficiencias comprobadas o que en definitiva se comprueben. Abordan el punto del capital inicial al año 1999 de $20.000.000 versus el capital realmente existente en la Sociedad a noviembre 2016, el que según el capital propio tributario declarado en la operación renta año 2016 (ejercicio tributario del año 2015) ascendía a $204.691.001 cifra que al aplicarle el porcentaje de 2,9% de corrección monetaria actualiza dicha cifra a un monto de $210.627.040. Señalan que nos encontramos frente a una empresa nacida en el año 1999, se trataba de un Centro de Diálisis que partió con solo dos máquinas usadas reacondicionadas para realizar hemodiálisis, esas máquinas al año 2016 ya no existían en la sociedad debiendo adquirir nuevas maquinarias con recursos propios. En el año 2016 el centro de diálisis en cuestión contaba con 12 máquinas para hemodiálisis, además del costo de adquisición de las mismas, la instalación de ellas y todos los insumos que aquellas requieren, importaron que el capital no fuera suficiente para funcionar, debiendo realizar los socios nuevos aportes. No cabe duda que si el capital propio tributario de la sociedad es $210.627.040 y cada socio tiene una participación del 50%, le corresponde o es titular nuestro mandante de la mitad de dicha suma, es decir, $105.313.520. De esta manera, y conforme a todo lo antes alegado precedentemente, el fiscalizador podría haber llegado a una cifra similar a la antes expuesta, ya que cuenta en la base de datos del SII con todos los antecedentes necesarios, en relación con Sociedad Abarca Hermanos y Página 17 de 71 Timbre Electrónico Compañía Limitada y no al monto de $40.945.408 que con intereses y multas asciende a $72.281.441 al 31 de agosto de 2020. AÑO TRIBUTARIO 2017 LIQUIDACION N°173. Atento a que la citación N°07 de fecha 11 de marzo de 2020, a su juicio adolece de vicios que hacen necesaria que se practique una nueva citación, y consecuencialmente una nueva liquidación, donde de manera clara e inequívoca se expresen los datos y fundamentos de las mismas, en razón de todo lo expuesto precedentemente y que no se reitera por motivos de economía procesal, no procede el reintegro de $507.195 que con interés y multas asciende a $1.206.212 al 31 de agosto de 2020. Hacen un detallado análisis del año tributario 2018, en cuanto a la justificación de inversiones BCI ASSET MANAGEMENT AÑO 2017. EXISTENCIA PERJUICIO GRAVE. Califican el perjuicio sufrido por el reclamante como grave toda vez, que el SII ha llevado a cabo actividades de fiscalización en primer término desvirtuando el fin último para el cual fue concebida la institución de la citación, que como se expuso de acuerdo a la historia de su creación es el principio de audiencia del contribuyente, y no como se evidencia de la fecha citación versus plazo de prescripción del artículo 200 del CT que corría en el caso en particular y la ligereza con la que fue redactada, donde se evidencia que la citación fue utilizada por el fiscalizador para interrumpir la prescripción. En el mismo sentido y debido a la premura con que la citación fue confeccionada llevó a que el fiscalizador no fuera claro en los fundamentos de la misma, conteniendo la misma una serie de errores que en definitiva pusieron a nuestro mandante en una situación de desventaja, pues si la citación fue creada para que el contribuyente tuviere derecho audiencia, se hace indispensable que la citación sea clara y precisa en su totalidad, sin dar lugar a interpretaciones (no confusa) de tal manera que al momento de la audiencia del contribuyente éste pueda responder acertadamente. como vimos, no solo la citación contiene errores, sino que estos también los encontramos en la liquidación n°171 a 173 donde no solo hay errores en los RUT especificados, sino que también en los montos señalados y calculados, además se señala un año en que supuestamente nuestro mandante constituyó una sociedad (2009), lo que no es efectivo, concurriendo a la Notaria Pública de don Juan Antonio Retamal Concha de esta ciudad, lo que tampoco es efectivo. En otros términos, agregan, el derecho a audiencia establecido en favor del contribuyente se diluye, si la citación no es clara, y creemos que lo términos de la citación debe ser necesariamente exento de todo vicio o error, debe tener las características de ser clara y precisa, sin dar lugar a interpretaciones ni obligar a Página 18 de 71 Timbre Electrónico deducciones al contribuyente ya que detrás del actuar del fiscalizador está el beneficio pecuniario que percibirá si el resultado de su fiscalización se traduce en una recaudación de impuesto, conforme lo dispone el artículo 2° de la ley n°19.646 transcrito precedentemente, de esta forma, el mismo incentivo especial de estímulo llevaría a dos conclusiones indefectiblemente, primero que la citación debe ser perfecta e impecable ya que es el fundamento de un beneficio que el mismo fiscalizador percibirá y segundo, evitar que pueda darse lugar a un actuar doloso o de mala fe por parte del fiscalizador, induciendo precisamente a duda o error al contribuyente, evitando así que su respuesta sea certera, logrando el fiscalizador la obtención de su incentivo, esta última posibilidad no puede existir, no puede existir duda alguna de que el actuar del Servicio ha sido intachable. no obstante, en el caso que nos ocupa esa posibilidad si existe. Observan cómo durante todo el proceso de fiscalización en ningún momento el fiscalizador aclara o corrige sus errores, ni se hace cargo de los mismos, aun cuando conforme la normativa que se transcribió en el cuerpo de esta reclamación la ley se lo permite y ordena expresamente. Además como el cálculo realizado por el SII arroja un impuesto a pagar de $40.540.800 más el reajuste artículo 72 Ley Impuesto a la Renta 1,0% $405.408, resultando un impuesto de primera categoría en calidad de único determinado al 30/04/2017 de $40.945.408, que con intereses y multas asciende al 31 de agosto de 2020 a $72.287.441 versus el cálculo antes propuesto que arroja un Impuesto Único de Primera Categoría artículo 17 N°8 del 24% ascendiente a $17.804.755, sin intereses ni multas. EL DERECHO. Indican que el artículo 1° de la Ley N°20.322, que Fortalece y Perfecciona la Jurisdicción Tributaria y Aduanera sostiene expresamente que “Los Tribunales Tributarios y Aduaneros son órganos jurisdiccionales letrados, especiales e independientes en el ejercicio de su ministerio, cuyas funciones, en el ámbito de su territorio, son: 1° Resolver las reclamaciones que presenten los contribuyentes, de conformidad al Libro Tercero del Código Tributario.” 8° Conocer y declarar, a petición de parte, la nulidad de los actos administrativos que sean materia de una reclamación tributaria o aduanera. Para estos efectos, el vicio deberá hacerse presente o alegarse en la reclamación respectiva. Página 19 de 71 Timbre Electrónico Los vicios de procedimiento o de forma sólo afectarán la validez del acto administrativo materia del reclamo tributario o aduanero cuando recaigan en algún requisito esencial del mismo, sea por su naturaleza o por mandato del ordenamiento jurídico y generen perjuicio al interesado.” El artículo 124 del Código Tributario establece: “Toda persona podrá reclamar de la totalidad o de algunas de las partidas o elementos de una liquidación, giro, pago o resolución que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo, siempre que invoque un interés actual comprometido.” Dicha norma habilita a nuestro mandante para requerir la intervención de vuestro tribunal correspondiéndole, por tanto, en esta instancia revisar la procedencia legal y fáctica de la actuación administrativa impugnada, así como verificar que el proceso de fiscalización desarrollado ofrezca garantías de cumplimiento de los derechos del contribuyente. CONTESTACIÓN DE LA RECLAMACIÓN POR PARTE DEL SII. A fojas 55 y siguientes, doña MARCELO ACUÑA VÁSQUEZ, abogado del Servicio de Impuestos Internos, Dirección Regional Arica, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 117 inciso segundo del Código Tributario y demás disposiciones legales pertinentes, y encontrándose dentro de plazo legal; evacúa el traslado conferido y solicita se niegue lugar a la nulidad y reclamo, con costas, confirmando la validez de las actuaciones de este ente fiscalizador, en atención a los antecedentes de hecho y de derecho que a continuación expone: INADMISIBILIDAD POR IMPROCEDENCIA DE LA SOLICITUD DE NULIDAD RESPECTO A LA CITACIÓN N° 07 DE FECHA 11.03.2020. Señala que el artículo 1° de la Ley N° 21.039, que perfecciona la justicia tributaria y aduanera, establece que los Tribunales Tributarios y Aduaneros son órganos jurisdiccionales letrados, especiales e independientes en el ejercicio de su ministerio, cuyas funciones, en el ámbito de su territorio, son: 8°. “Conocer y declarar, a petición de parte, la nulidad de los actos administrativos que sean materia de una reclamación tributaria o aduanera. Para estos efectos, el vicio deberá hacerse presente o alegarse en la reclamación respectiva. Los vicios de procedimiento o de forma sólo afectarán la validez del acto administrativo materia del reclamo tributario o aduanero cuando recaigan en algún requisito esencial del mismo, sea por su naturaleza o por mandato del ordenamiento jurídico y generen perjuicio al interesado." La disposición legal transcrita incorporó como materia para ser conocida por los TTA, la nulidad de los actos administrativos que sean materias de reclamación tributaria Página 20 de 71 Timbre Electrónico y aduanera, debiendo dicho vicio alegarse expresamente en el respectivo reclamo, situación que hasta antes de la entrada en vigencia de la Ley N° 21.309 no estaba establecida en forma expresa. Por su parte, los incisos 1° y 2° del artículo 124 del Código Tributario establecen en forma taxativa cuales son los actos que pueden ser objeto de una reclamación tributaria: “Toda persona podrá reclamar de la totalidad o de algunas de las partidas o elementos de una liquidación, giro, pago o resolución que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo, siempre que invoque un interés actual comprometido. En los casos en que hubiere liquidación y giro, no podrá reclamarse de éste, salvo que dicho giro no se conforme a la liquidación que le haya servido de antecedente. Habiendo giro y pago, no podrá reclamarse de este último, sino en cuanto no se conforme al giro.” Podrá reclamarse, asimismo, de la resolución administrativa que deniegue cualquiera de las peticiones a que se refiere el artículo 126”. Para que pueda reclamarse la nulidad de algún acto emanado de ese Servicio, este debe ser además materia de reclamación tributaria, sin embargo, la Citación N° 07 de fecha 11.03.2020 reclamada por el contribuyente no cumpliría con este requisito. Es decir, la Citación N° 07 de fecha 11.03.2020 no es de aquellos actos administrativos que sean materia de una reclamación en procedimiento general de reclamaciones, puesto que no corresponde a ninguno de los actos reclamables que establece el artículo 124 del CT, razón por la cual, mal puede darse lugar a la nulidad de ella. La Iltma. Corte de Apelaciones de Arica en el considerando tercero de la sentencia de fecha 04.09.2018 en autos Rol N° 09-2018-Tributario y Aduanero, señala: “Que, de la norma transcrita se desprende que la competencia del Tribunal Tributario y Aduanero para efectos de declarar la nulidad, exige en primer lugar la existencia de actos administrativos que sean materia de una reclamación y en segundo lugar que el vicio debe hacerse presente o alegarse en la reclamación respectiva”. Del mismo modo, continua, en fallo de fecha 22.08.2013 en Causa Rol N° 10-2013-Tributario y Aduanero, el mismo Tribunal se pronunció de la siguiente manera: OCTAVO: Que sin perjuicio de lo que se viene señalando, el acto reclamado no califica dentro de las actuaciones reclamables a que alude el artículo 124 del Código Tributario, ya que solo son reclamables la totalidad o alguna de las partidas o elementos de una liquidación, giro, pago o resolución que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo, siempre que invoque un interés actual comprometido, lo que en el presente caso no se divisa, ya que la contribuyente reclamó en contra de Página 21 de 71 Timbre Electrónico la Resolución Exenta 37/2013, esto es, en contra de una resolución que resuelve una Solicitud de Revisión de la Actuación Fiscalizadora endilgada en contra de las Liquidaciones N° 8 a la 19, cuyo plazo para reclamar judicialmente en su contra vencía el 24 de septiembre de 2011, sin que lo hubiera efectuado, por lo que con la nueva presentación que efectuó el 21 de diciembre de 2011, se pretende procurar un nuevo plazo para reclamar ante la justicia tributaria y aduanera. Por lo anteriormente expuesto, la solicitud de declaración de nulidad de la Citación N° 07 de fecha 11.03.2020 debe ser declarada inadmisible por improcedente. IMPROCEDENCIA DE LA SOLICITUD DE NULIDAD DE LAS LIQUIDACIONES N°s 172 Y 173 DE FECHA 20.08.2020. Refiere que la liquidación es un acto administrativo que afecta los derechos de los contribuyentes a quienes está dirigida, ya que, mediante ella, la administración tributaria manifiesta su pretensión y decisión de cobrar un impuesto o diferencia de impuesto y sus accesorios: reajustes, interés y recargos. Así, los hechos y fundamentos de derecho deberán siempre expresarse en la liquidación, a fin de cumplir las exigencias establecidas en el artículo 11° inciso 2° de la Ley de Bases de los Procedimientos Administrativos (en adelante LBPA) y las instrucciones del Director del Servicio de Impuestos Internos (Circular N° 8 de 2000), tal cual ocurre en este caso. La fundamentación de las liquidaciones es un elemento esencial, que se desprende de los arts. 11 inc.2°, 16 inc. 1° y 2° de la LBPA, arts. 12 y 13 de la Ley de Bases Generales de la Administración del Estado y art.8° de la Constitución Política de la República, cuyo cumplimiento es imperativo u obligatorio para todos los funcionarios del SII, tanto es así, que la propia Circular 26 de 2008 la que al enumerar los vicios o errores manifiestos que afectan la validez jurídica del acto administrativo en que se incurra en ellos, entre otros, “la omisión de los fundamentos necesarios para su acertada inteligencia”. Lo anterior, también lo ha señalado el propio Tribunal Constitucional quien, en una sentencia del 17 de julio de 1981, dejó claro que la motivación o fundamentos constituye un riguroso requisito de cualquier acto que implique un sacrificio de derecho y no sólo una elemental cortesía. Agrega que las liquidaciones, materia de esta reclamación, señalan los antecedentes precisos que sirvieron de base para emitirse cada una de ellas, y también señalan el origen de las diferencias que se pretenden gravar con impuestos, además de los códigos internos del SII, con la descripción genérica de dichas observaciones, razones más que suficientes para rechazar la solicitud de nulidad de las Liquidaciones, pretendida por la reclamante. La nulidad impetrada, tampoco cumple con los requisitos legales que establecen la procedencia de la Página 22 de 71 Timbre Electrónico anulación de actos administrativos. A su respecto, el artículo 13 de la Ley N° 19.880, de Bases de los Procedimientos Administrativos, señala: “Principio de la no formalización. El procedimiento debe desarrollarse con sencillez y eficacia, de modo que las formalidades que se exijan sean aquéllas indispensables para dejar constancia indubitada de lo actuado y evitar perjuicios a los particulares. El vicio de procedimiento o de forma sólo afecta la validez del acto administrativo cuando recae en algún requisito esencial del mismo, sea por su naturaleza o por mandato del ordenamiento jurídico y genera perjuicio al interesado. La Administración podrá subsanar los vicios de que adolezcan los actos que emita, siempre que con ello no se afectaren intereses de terceros.” Estima que lo que la reclamante de manera artificiosa pretende, es alegar que existe un vicio de procedimiento para que el tribunal declare nula las Liquidaciones N°s 172 y 173, por haber incurrido en error al digitar el primer y último número del RUT de la sociedad referida, lo cual carece de fundamento como se verá a continuación. De acuerdo al artículo 3° de la Ley 19.880 sobre Procedimiento Administrativo, agrega, además del artículo 13 ya mencionado, los actos administrativos se encuentran amparados por una presunción de legalidad y para que exista nulidad, el vicio debe recaer, como ya se dijo, en algún requisito esencial del mismo, sea por su naturaleza o por mandato del ordenamiento jurídico y generar perjuicio al interesado. En cuanto a los supuestos perjuicios sufridos por la reclamante, refiere que estos no derivarían de los actos administrativos impugnados, sino de su negligencia al no haber incluido en su declaración de impuesto a la renta del año tributario 2017 el mayor valor obtenido por la venta de derechos sociales. Es más, como se aprecia del propio reclamo de marras, con fecha 07.04.2020 el contribuyente solicitó ampliación del plazo para dar respuesta a la Citación N° 07, la cual fue concedida por el Servicio, extendiendo el plazo para dar respuesta hasta el 12.05.2020, no vislumbrando perjuicio alguno al reclamante por parte del Ente Fiscalizador. Al respecto menciona el fallo de fecha 27 de enero de 2014 pronunciado por nuestra Excelentísima Corte Suprema a propósito de un Recurso de Casación en el Fondo de la sentencia dictada por el Tribunal Tributario y Aduanero de Atacama, ROL N° 2925-2013, en su considerando Duodécimo: “Que, sin perjuicio de lo expresado precedentemente, es necesario señalar que la resolución que concedió al reclamante prórroga del plazo para contestar la citación, produjo los efectos pretendidos por el propio recurrente, es decir, se le concedió un término excepcional para responder adecuadamente la citación que le fuera practicada, de Página 23 de 71 Timbre Electrónico manera que tampoco ha existido para el reclamante perjuicio alguno, desde que el órgano fiscalizador accedió a su petición lo que ciertamente implicó mayores posibilidades para dotar su respuesta de mejores fundamentos. Es por ello que no habrían sido vulnerados los artículos 3 y 13 de la Ley 19.880, y tampoco ha materializado en la sentencia impugnada la infracción del artículo 2 de la Ley N° 18.575, preceptos que contienen la definición de acto administrativo, el principio de conservación del mismo y el principio de legalidad de los actos de la administración, pues, como ya se ha determinado, para que un acto administrativo se encuentre afectado por un vicio de validez, necesario que este recaiga sobre un requisito esencial y que además genere un perjuicio que sea reparable solo con la declaración de nulidad, cuestión que en la especie no se verifica, desde que el propio reclamante se benefició con la ampliación de plazo para responder la citación, descartándose por tanto el error de derecho denunciado a este respecto. Por tanto, considera que es fundamental para la declaración de la nulidad procesal, tanto en el procedimiento administrativo como judicial, la existencia de un perjuicio de la parte que la alega, condición que como se ha analizado no se da en este caso, ni en la Citación N° 07, ni en las Liquidaciones N°s 171 y 173. Finalmente, concluye que los vicios o errores a los que hace alusión no son elementos suficientes que permitan anular lo obrado por el Servicio, más aún cuando, algunos de estos errores no han provocado algún tipo de indefensión en el contribuyente. RECHAZO DEL RECLAMO DE LAS LIQUIDACIONES N° 172 y 173 DE FECHA 20.08.2020. CITACIÓN N° 07 DE FECHA 11.03.2020. Señala que con fecha 11.03.202 se emitió la Citación N° 07 notificada por cédula el 12.03.2020 mediante Formulario 3300, folio 1520106, N° 45, en atención a las siguientes observaciones: De la revisión practicada a la declaración anual de Impuesto a la Renta del AÑO TRIBUTARIO 2017, contenida en formulario 22, folio 224029327, presentado el 21.04.2017 y de la información que mantenía el Servicio, se verificó que el reclamante procedió a la venta de derechos sociales, cuyo mayor valor obtenido en la operación no fue incluida en su declaración. En efecto, de acuerdo con escritura pública, repertorio N° 2.957, de fecha 11.11.2016, suscrita ante el Notario Público don Juan Antonio Retamal Concha, de la comuna de Arica, el contribuyente se retiró de la sociedad Abarca Hermanos y Compañía Limitada o Centro de Diálisis Apumanque Ltda., RUT Página 24 de 71 Timbre Electrónico N° 77.254.320-0, manifestando su intención de vender, ceder y transferir la totalidad de sus derechos sociales de la siguiente forma: a) Vende, cede y transfiere el 49% a don Julio Adolfo Abarca Garrido, quien lo adquiere para sí, en la suma de $183.150.000, los que se pagarán en los plazos, términos y condiciones estipulados en las instrucciones notariales que las partes suscribieron en la misma fecha y en la misma Notaría, declarando don Julio Adolfo Abarca Garrido, para los efectos del artículo 1.901 del Código Civil que se encuentra en posesión material del título de los derechos que en virtud de dicha escritura se le ceden. En la referida Carta de Instrucciones de la misma fecha quedaron en poder del Sr. Notario los siguientes documentos: Cheque Serie 3509532 por la cantidad de $92.500.000, cruzado y nominativo, sin fecha, a nombre de Cristian Vicente Abarca Garrido, girado por don Julio Adolfo Abarca Garrido contra la cuenta corriente N° 01-67320622, del Banco Edwards. Cheque Serie 3509533, por la cantidad de $30.833.333, cruzado y nominativo, sin fecha a nombre de Cristian Vicente Abarca Garrido, girado por don Julio Adolfo Abarca Garrido contra la Cuenta Corriente N°01-67320622, que mantiene en el Banco Edwards. Cheque Serie 3509534, por la cantidad de $30.833.333, cruzado y nominativo, sin fecha a nombre de Cristian Vicente Abarca Garrido, girado por don Julio Adolfo Abarca Garrido contra la Cuenta Corriente N°01-67320622, que mantiene en el Banco Edwards. Cheque Serie 3509535, por la cantidad de $30.833.334, cruzado y nominativo, sin fecha a nombre de Cristian Vicente Abarca Garrido, girado por don Julio Adolfo Abarca Garrido contra la Cuenta Corriente N°01-67320622, que mantiene en el Banco Edwards. Luego, mediante escritura repertorio N° 1.202 de la misma notaría, suscrita con fecha 10.05.2017, en el numeral “TERCERO”, el reclamante de marras dio por expresamente pagada la totalidad del precio de venta de los derechos sociales. Agrega que de acuerdo con la revisión practicada a su declaración anual de Impuesto a la Renta del AÑO TRIBUTARIO 2018, contenida en Formulario 22, folio 219812818, presentado el 13.04.2018, y de la información que mantenía el Página 25 de 71 Timbre Electrónico Servicio, surgieron antecedentes que ameritaron solicitar al contribuyente que acreditara lo siguiente: (G47) El origen de los fondos con que efectuó las siguientes inversiones, gastos o desembolsos, las cuales no guardan relación con las rentas declaradas. PRÓRROGA Con fecha 07.04.2020 la reclamante solicitó ampliación del plazo para dar respuesta a la Citación N° 07, la cual fue concedida por el Servicio, ampliando dicho plazo hasta el 12.05.2020. RESPUESTA A LA CITACIÓN N° 07. Refiere que con fecha 11.05.2020 el contribuyente dio respuesta a la referida Citación. Respecto de la observación planteada respecto del año tributario 2017, indica vagamente que no tiene relación con la empresa RUT N° 67.254.320-0, desatendiendo el tenor de la Citación N° 07, en lo que respecta a dar respuesta a la venta de derechos sociales de la empresa Abarca Hermanos y Compañía Limitada o Centro de Diálisis Apumanque Ltda., de la cual formaba parte y desatendiendo dar explicación respecto a los cheques girados a su nombre por don Julio Adolfo Abarca Garrido. Respecto a la observación del año tributario 2018 mencionada en la Citación N° 07 en cuanto a justificar la inversión en Fondos Mutuos “BCI Asset Management Administr”, indica que los fondos los obtuvo producto del dinero generado por su actividad profesional, ya sea por sueldos obtenidos del Hospital Juan Noé Crevani, Honorarios y la venta de un inmueble. Sólo respecto de la inversión realizada el Página 26 de 71 Timbre Electrónico 12.05.2017 por $31.000.000 (no obstante, es de $31.216.999) señala que dichas inversiones son, en parte, producto de los dineros provenientes de la venta de los derechos sociales (entiende esta parte que de la venta de los derechos sociales de la empresa Abarca hermanos y compañía limitada, o Centro de Diálisis Apumanque Ltda.) LIQUIDACIÓNES N°s 172 y 173 DE FECHA 20.08.2020. Explica que dado que los antecedentes presentados en respuesta a la Citación N° 07 de fecha 11.03.2020 no lograron desvirtuar las observaciones señaladas, el Servicio procedió a liquidar los impuestos correspondientes al año tributario 2017 y a solicitar el reintegro respecto del año tributario 2018. De acuerdo a la contestación del contribuyente a la Citación N° 07, y de acuerdo al análisis detallado que se realiza en las Liquidaciones N°s 172 y 173, el reclamante no acreditó el origen de los fondos utilizados para financiar las inversiones en fondos mutuos del año comercial 2017 según el siguiente detalle: Considerando los ingresos contenidos en la Declaración Anual de Impuesto a la Renta correspondiente al año tributario 2018 -Formulario 22, folio 219812818- presentado el 13.04.2018, esto es $59.062.896 y que el saldo por acreditar es de $16.650.234, se estimó pertinente conciliar estas partidas, no procediendo a liquidar respecto de la observación G47. Por otra parte, agrega, atendidas las diferencias de impuestos cuyos conceptos y fundamentos son expuestos latamente en el cuerpo de las liquidaciones impugnadas de marras, y que el contribuyente no logró subsanar ni aclarar completamente las observaciones indicadas en la Citación N° 07 de fecha 11.03.2020, se procedió a practicar la liquidación de impuestos: Página 27 de 71 Timbre Electrónico DETERMINACION DE LA BASE IMPONIBLE AFECTA AL MAYOR VALOR OBTENIDO EN LA VENTA DE DERECHOS SOCIALES, EN CONFORMIDAD A LOS ARTICULOS 17 Y 18 DE LA LEY DE IMPUESTO A LA RENTA, AÑO TRIBUTARIO 2017: DETERMINACION Y LIQUIDACION DEL IMPUESTO UNICO DEL ARTÍCULO 17 y 18 DE LA LEY DE IMPUESTO A LA RENTA, AÑO TRIBUTARIO 2017: REINTEGRO DEVOLUCION DE RENTA INDEBIDA DEL AÑO TRIBUTARIO 2017: Señala que considerando lo anterior y que el contribuyente en su Declaración Anual de Impuesto a la Renta del año tributario 2017, contenida en Formulario 22 folio 224029327 solicitó con fecha 30.04.2017 una devolución de $507.195, la que le fue depositada 18.05.2017 en la cuenta corriente bancaria N° 22034587 del Banco BCI-TBANC, por la suma actualizada de $513.281, y considerando los antecedentes contenidos en las liquidaciones impugnadas, de acuerdo al artículo 97 inciso 6° de la Ley sobre Impuesto a la Renta, se determinó que el reclamante debía reintegrar en arcas fiscales la suma de $507.195 al 30.05.2017. REPOSICIÓN ADMINISTRATIVA VOLUNTARIA (RAV) ROL N° 49.214 y RESOLUCIÓN EXENTA N° 124.145 DE FECHA 09.02.2021. Dice que con fecha Página 28 de 71 Timbre Electrónico 06.10.2020 el contribuyente presentó Reposición Administrativa Voluntaria (RAV) en contra de las Liquidaciones N° 172 y 173 de fecha 2.08.2020, para lo cual acompañó al expediente electrónico N° 1299009 documentación con la que pretendía justificar las inversiones realizadas durante el año comercial 2017, y que mediante la Resolución Exenta N° 124.145 de fecha 09.02.2021 que resolvió la RAV deducido por el reclamante respecto de la Liquidación N° 172, fue acogida en parte por la suma de $447.640, en atención a que de los antecedentes tenidos a la vista se estimó que el monto de venta del 50% de los derechos sociales enajenados por el contribuyente alcanzó a la suma de $185.000.000 y no $186.850.00, como se consideró en la liquidación N° 172 para el cálculo del impuesto del artículo 17 N° 8 de la Ley de Impuesto a la Renta. Respecto a la Liquidación N° 173 no se dio ha lugar, por estar correctamente determinado el reintegro que debe hacer el contribuyente del monto solicitado en el año tributario 2017 por la suma de $507.195, calculado al 30.05.2017. MOTIVOS POR LOS CUALES EL RECLAMO DEDUCIDO EN CONTRA DE LA LIQUIDACIÓN N° 172 DE FECHA 20.08.2020 DEL AÑO TRIBUTARIO 2017 DEBIERA SER RECHAZADO EN TODAS SUS PARTES. El reclamante dice que la Liquidación N° 172 practicada por el fiscalizador, es errada y antojadiza, pues esta debe atender a las instrucciones contenidas en el Suplemento Tributario del año 2017 emanado del mismo Servicio, en especial para el llenado de la Línea 42, en que debe registrarse el Impuesto Único calculado por venta derechos sociales, conforme a la norma establecida en Art. 17 N° 8 letra a) de la Ley de Impuesto a la Renta, y atender a lo prescrito en la Circular N° 13 del año 2014, lo que en la especie, indica, no se hizo. Señala que para determinar el mayor valor de enajenación se debe rebajar el valor de adquisición o aportes revalorizado por la variación que experimente el Índice de Precios al Consumidor entre adquisición o aporte y la enajenación. EN CUANTO A LA DETERMINACIÓN DE COSTO TRIBUTARIO. Precisa en primer lugar que la forma de determinar el costo tributario de la venta de derechos sociales se encuentra instruida en el Suplemento Tributario para la declaración de renta del año tributario 2017 y en la Circular 13 de fecha 07.03.2014, la que fue reemplazada íntegramente a partir del 01.01.2017 por la Circular 44 de 12.07.2016. Según la Circular 13, como también en la Circular 44 antes mencionada, la forma de determinar el resultado obtenido en la enajenación o cesión de derechos sociales es: “El costo tributario de los DS corresponde a su valor de adquisición y/o aporte, ajustado por los aumentos y disminuciones de capital posteriores efectuados por el enajenante. Todas estas cantidades deben Página 29 de 71 Timbre Electrónico reajustarse a la fecha que corresponda, según se trate de contribuyentes obligados o no a aplicar las normas sobre corrección monetaria contenidas en el artículo 41 de la LIR”. (II, N°4 letra B) N° 1 Costo tributario de los derechos sociales). De manera que, para determinar el costo tributario en la enajenación de derechos sociales en sociedad de personas, hay que considerar el valor de aporte o de adquisición de los derechos sociales, incrementado o disminuido, según el caso, por los aumentos o disminuciones de capital posteriores, efectuados por el enajenante. “El costo tributario de los DS – señala la mencionada Circular- se conforma por el valor inicial de adquisición de los DS y/o de los aportes efectuados a la sociedad respectiva, cantidades que deben considerarse debidamente reajustadas en la forma que establece la LIR. Para considerarlos dentro del costo tributario, dichas cantidades deben corresponder a desembolsos o inversiones efectivas efectuadas por el enajenante, inclusive aquellas que tengan su origen en rentas que no hayan pagado total o parcialmente los impuestos de la LIR, como ocurre por ejemplo con los aportes que se hayan efectuado a la sociedad financiados con retiros reinvertidos. Lo anterior, sin perjuicio de lo señalado en el N° 8) siguiente”. Así, continúa, el referido costo tributario de los derechos sociales que se enajenan o ceden corresponde a su valor de adquisición o aporte, incrementado o disminuido, cuando correspondiere, por los aumentos o disminución de capital posteriores efectuados por el enajenante. El valor de aporte o adquisición de los derechos sociales corresponde al valor enterado por el enajenante o cedente a la sociedad respectiva con el propósito de incorporar tales bienes al patrimonio de ésta, o al valor pagado por este al tercero que le enajenó tales acciones o derechos. Es reiterativa la mencionada Circular en señalar que solo se consideran aumento de capital los efectivamente realizados por el enajenante o cedente, es decir, aquellas cantidades que constituyen un aporte para la sociedad respectiva y que implican un sacrificio económico para aquel, lo que corresponde probar al contribuyente. Agrega que no existen antecedentes, ni se ha probado por el contribuyente algún aumento de capital por parte del enajenante de los derechos sociales en la sociedad referida, ni que este aumento se haya realizado al tenor de lo dispuesto en las instrucciones impartidas por el Servicio en la normativa citada, ni que este aumento conste en los libros contables respectivos o por otro medio de prueba, por lo que no cabe considerar tales aumentos para el cálculo del costo tributario. Al no constar aumentos o disminuciones de capital en la sociedad, el costo tributario de los derechos sociales, conforme las mencionadas circulares- se Página 30 de 71 Timbre Electrónico conforma por el valor inicial de adquisición de los derechos sociales y/o de los aportes efectuados a la sociedad respectiva, cantidades que deben considerarse debidamente reajustadas en la forma que establece la Ley de Impuesto a la Renta, esto es, reajustarse de acuerdo con el porcentaje de variación experimentado por el Índice de Precios al Consumidor (IPC), en el periodo comprendido entre el mes anterior a la fecha del aporte y/o adquisición, y el mes anterior a la fecha del balance correspondiente al ejercicio inmediatamente anterior aquel en que se efectúa la enajenación de las acciones y derechos sociales respectivos. EN CUANTO AL CAPITAL PROPIO. Tampoco cabría considerar las variaciones del Capital Propio Tributario para determinar el costo tributario como alega el reclamante en su libelo, pues este es un concepto distinto al cual no se refieren las instrucciones del Servicio. EN CUANTO A LA REBAJA DE GASTOS O COSTOS. Tampoco es posible rebajar los gastos o desembolsos que pudiere haber incurrido el enajenante en la celebración de tales negociaciones como pretende el contribuyente, ya que ello no se permite en la Circular 13 ya mencionada e incluso expresamente el Suplemento Tributario del año tributario 2017 (página 501) lo descarta expresamente. En consecuencia, considera que la forma de determinar el mayor valor de venta de los derechos sociales plasmado en la Liquidación N° 172 se ajustó a las instrucciones impartidas por el Servicio de Impuestos Internos en el Suplemento Tributario año tributario 2017 y en la Circular 13 del año 2014. MOTIVOS POR LOS CUALES EL RECLAMO DEDUCIDO EN CONTRA DE LA LIQUIDACIÓN N° 173 DE FECHA 20.08.2020 DEL AÑO TRIBUTARIO 2017 DEBE SER RECHAZADO EN TODAS SUS PARTES. El reclamante, en atención a que la Citación N° 07 adolecería de vicios que la hacen anulable, se haría necesario practicar una nueva citación y liquidación respectiva. Es decir, vuelve a reiterar su postura respecto a la nulidad impetrada respecto a este acto administrativo, lo cual como ya se dijo latamente, no corresponde. Refiere que estando correctamente determinado el mayor valor de venta de los derechos sociales realizado en la Liquidación N° 172 y que ésta se ajustó a las instrucciones impartidas por el SII en el Suplemento Tributario año tributario 2017 y en la Circular 13 del año 2014, correlativamente de acuerdo a la Liquidación N° 173 corresponde el reintegro de la devolución de los $507.105 al 31.05.2017. Página 31 de 71 Timbre Electrónico RESPECTO A LA OBSERVACIÓN G47 SOBRE JUSTIFICACIÓN DE INVERSIONES, GASTOS O DESEMBOLSOS LLEVADOS A CABO EL AÑO COMERCIAL 2017 (AÑO TRIBUTARIO 2018): Explica que no obstante, el lato desarrollo que hace el contribuyente en el reclamo de marras, para justificar las inversiones realizadas en el año comercial 2017 (año tributario 2018) en BCI Asset management, no se referirá a aquello, pues éstas no generaron impuestos en las Liquidaciones N° 172 y 173. En efecto, agrega, de la sola lectura de tales liquidaciones se concluye que, para el cálculo del impuesto resultante del año tributario 2017, solo se consideró el mayor valor en la venta de derechos sociales de la Sociedad de Responsabilidad Limitada Abarca Hermanos y Compañía Limitada o Centro de Diálisis Apumanque (Liquidación N° 172) y el respectivo reintegro (Liquidación N° 173); no existiendo liquidación respecto al año tributario 2018. A fojas de fojas 68 y 68 vueltas, se recibió la causa a prueba. A fojas 106 el Servicio de Impuestos Internos acompañó lista de testigos. A fojas 102 el contribuyente acompañó lista de testigos. A fojas 133 a 135 vuelas, el SII presentó observaciones a la prueba. Con lo relacionado y, CONSIDERANDO: RECLAMACIÓN Y CONTESTACIÓN. PRIMERO: Que mediante escrito de fojas 1 y siguientes, presentado en el portal de este Tribunal Tributario y Aduanero con fecha 23 de noviembre de 2020, a las 16:28 horas, por los letrados VIVIANA ARACELLY ––BASAEZ TORO, Rut N°12.607.943-5 y LEONARDO RODRIGO MORALES SANCHEZ, Rut N°13.638.797-9, abogados, actuando en representación, de don CRISTIAN VICENTE ABARCA GARRIDO, cédula nacional de identidad y Rol único Tributario N°8.114.462-1, todos domiciliados para estos efectos en calle 21 de mayo N°1451, por el cual, conforme los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, deducen reclamo en contra de las liquidaciones N°172 a la N°173 de fecha 20 de agosto de 2020, notificada el 27 de agosto de 2020, emitida por la Dirección Regional de Arica y Parinacota del Servicio de Impuestos Internos y de la Citación N°7 como acto administrativo antecedente de ellas solicitando se dejen sin efecto y sean declaradas nulas, fundados en los antecedentes de hecho y derecho expuestos en la parte expositiva de esta sentencia y que se tienen expresamente por reproducidos. Página 32 de 71 Timbre Electrónico SEGUNDO: Que mediante escrito de fojas 55 y siguientes, presentado en el portal de este TTA, con fecha 17 de diciembre de 2020, a las 15:27 horas, don MARCELO ACUÑA VÁSQUEZ, abogado, en representación del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, DIRECCIÓN REGIONAL DE ARICA, evacuó en tiempo y forma el traslado conferido, solicitando se rechace la acción de nulidad como la reclamación de las Liquidaciones, y confirme en todas sus partes, con costas, a base de los antecedentes de hecho y derecho expuestos en la parte expositiva de esta sentencia y que se tienen expresamente por reproducidos. DOCUMENTOS ACOMPAÑADOS POR LAS PARTES. TERCERO: UNO) Que la reclamante acompañó, con citación, en su escrito de reclamo de fojas 1 y siguientes de autos, los siguientes documentos: 1.- Citación N°07 de fecha 11 de marzo de 2020. 2.- Notificación N°45 Folio 1520106.3.-Respuesta a Citación N°7 de fecha 11 de mayo 2020. 4.-Liquidaciones N°s 172 a la 173 de fecha 20 de agosto de 2020. 5.- Certificado de notificación de fecha 27 de agosto 2020 de Liquidaciones N°s 172 a la 173. 6.- Formulario N°3283 de Liquidaciones N°172 a la 173 de fecha 31 de agosto de 2020. 7.- Comprobante de ingreso de Reposición Administrativa Voluntaria de fecha 06 de octubre de 2020 Folio N°49214. 8.- Resolución Exenta N°124.145 de fecha 09 de febrero de 2021 que resuelve Reposición Administrativa Voluntaria interpuesta por nuestro mandante. DOS) Que el SII acompañó a fojas 50, el siguiente documento: Copia de la Resolución TRA 246/13/2021, en donde consta el nombramiento de don Orlando Godoy González, en calidad de Director Regional del Servicio de Impuestos Internos de Arica y Parinacota. Página 33 de 71 Timbre Electrónico TRES) Que el SII acompañó con fecha 18 de abril de 2022, a fojas 110 de autos, Carpeta de fiscalización del contribuyente Cristián Abarca Garrido, Carpeta celeste, que rola administrativamente de la hoja 150 hasta la 01. LLAMADO A CONCILIACIÓN. CUARTO: UNO) Que, mediante resolución de fecha 30 de abril de 2021, de fojas 65 de autos, después de evacuar el Servicio de Impuestos Internos, el trámite de contestación de la reclamación, según lo dispone el inciso 2° del artículo 132 del Código Tributario, se llamó a las partes a conciliación de conformidad al artículo 132 bis cuerpo legal, y se les citó a una audiencia oral para el día 10 de mayo de 2021, a las 10:00 horas, a las dependencias de este tribunal, debiendo concurrir las partes debidamente facultadas para tales efectos. DOS) Que el día 10 de mayo de 2021, señalado, según da cuentas el Acta de fojas 67, siendo la hora señalados, se lleva a cabo la audiencia de Conciliación decretada a fojas 65 de autos, de conformidad a lo dispuesto en inciso 2° del artículo 132 del Código Tributario, con la asistencia de la parte reclamada representada por la abogada doña KARLA BRITO SESSAREG , en representación del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, y la parte reclamante representada por su apoderado la abogado don LEONARDO RODRIGO MORALES SÁNCHEZ. La audiencia se realiza mediante video conferencia por sistema Cisco Webbex Meeting. La abogada de la parte reclamada señala que no tiene bases para un acuerdo. El abogado de la reclamante tampoco tiene propuestas que realizar. Ante lo expresado por las partes, se da término a la audiencia sin acuerdo de las partes, siendo las 10:02 minutos, firmando la presente acta el Juez, Jorge Pohlhammer Doren, el Secretario Abogado, Gustavo Miranda Espinoza y actuando como ministro de fe de la presente audiencia la Profesional Experto de este TTA, Daniela Soto-Cuadra Presley. RESOLUCIÓN QUE RECIBIÓ LA CAUSA A PRUEBA Y ONUS PROBANDI. QUINTO: UNO) Que mediante resolución de fecha 11 de mayo de 2021, de fojas 68 y 68 vueltas, y conforme a lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario, existiendo hechos substanciales y pertinentes que fueron controvertidos, se recibió Página 34 de 71 Timbre Electrónico la causa a prueba por el término legal, y fijaron como puntos de prueba los siguientes: 1°) Antecedentes de hecho y circunstancias que configurarían vicios de nulidad de los actos reclamados, contenidos en: 1°) Citación 07 de fecha 11 de marzo de 2020, solo en cuanto a su calidad de antecedente de las Liquidaciones N°s 172 a 173 y 2°) Liquidaciones números 172 a 173 de fecha 20 de agosto de 2020, ambos actos de la DIRECCIÓN REGIONAL DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS DE ARICA Y PARINACOTA, en los términos planteados en la reclamación de fojas 1 y siguientes de autos. 2°) Efectividad que don CRISTIAN VICENTE ABARCA GARRIDO, médico cirujano, Rol único Tributario N°8.114.462-1, procedió a la venta de derechos sociales, cuyo mayor valor obtenido en la operación no fue incluido en su declaración anual de Impuesto a la Renta, durante el año tributario 2017, de conformidad a los artículos 17 y 18 de la Ley de Impuesto a la Renta; a que se refieren las Liquidaciones Números 172 y 173 de fecha 20 de agosto de 2020, y asimismo la Resolución Exenta N° 124.145 de fecha 09.02.2021 que resolvió el Recurso de Reposición Administrativa Voluntaria, emitidas por la DIRECCIÓN REGIONAL DE ARICA Y PARINACOTA DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, en los términos planteados en la reclamación de fojas 1 y siguientes de autos. Hechos y circunstancias precisas. 3°) Procedencia o improcedencia, que el reclamante debe reintegrar en arcas fiscales la suma de $507.195 al día 30 de mayo de 2017, por haber solicitado una devolución por dicha suma, en su Declaración Anual de Impuesto a la Renta, Año Tributario 2017, contenida en Formulario 22, Folio 224029327, con fecha 30.04.2017. Antecedentes, hechos y circunstancias precisas. DOS) Que mediante resolución de fecha 24 de junio de 2021, la ILTMA. Corte de apelaciones de Arica, revocó en fallo dividido la resolución arriba señalada, y en consecuencia modificó el punto primero (1°) de prueba de la interlocutoria de fojas 68, quedando de la manera siguiente: “1°) Antecedentes de hecho y circunstancias que configurarían vicios de nulidad de las Liquidaciones números 172 a 173 de fecha 20 de agosto de 2020, ambos actos de la DIRECCIÓN REGIONAL DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS DE ARICA Y PARINACOTA, en los términos planteados en la reclamación de fojas 1 y siguientes de autos”. Página 35 de 71 Timbre Electrónico TRES) Que la ley 20.322 que Fortalece y Perfecciona la Jurisdicción Tributaria y Aduanera, y crea los tribunales tributarios y aduaneros, introdujo cambios substanciales en el Código Tributario, entre los cuales está el inciso 1° del artículo 117 que establece que el Servicio de Impuestos Internos, para todos los efectos legales, tendrá la calidad de parte. Asimismo, una sentencia de la E. Corte Suprema de fecha trece de septiembre de dos mil dieciséis, Rol Corte N° Rol N° 8.708 – 2015, indica que el referido precepto se encuentra inserto en el Libro Primero del Código Tributario, denominado “De la Administración, fiscalización y pago”, circunstancia que revela que es aplicable al procedimiento administrativo de fiscalización y determinación de los impuestos, no así al procedimiento judicial incorporado por la ley N° 20.322, que en materia de reclamaciones está gobernado por los artículos 123 al 148 del código del ramo, cuyo artículo 132 contiene las disposiciones generales sobre la prueba y que establece el principio de libertad probatoria, con algunas reglas específicas. En ese contexto, resulta que en materia judicial deben aplicarse los cánones propios de esa clase de procedimiento, que se sigue ante los Tribunales Tributarios y Aduaneros, pero es improcedente hacer uso de un precepto vinculado con la etapa de fiscalización de las declaraciones de impuestos realizada por el Servicio de Impuestos Internos. Por fin, mediante la ley N° Ley 21.210, D.O. 24.02.2020, que entró en vigencia el 25 de mayo de 2020, respecto del artículo 132 del Código Tributario, en su artículo primero N° 41 b), después de la rase el término probatorio será de veinte días y dentro de él se deberá rendir toda la prueba, prescribió lo siguiente: “Agrégase en el inciso cuarto, luego del punto final, que pasa a ser punto y seguido, la siguiente oración: El Servicio y el contribuyente deberán acreditar sus respectivas pretensiones dentro del procedimiento.". SUSPENSIÓN DEL TÉRMINO PROBATORIO. SEXTO: UNO) Que mediante resolución de fecha diecisiete de mayo de dos mil veintiuno, de fojas 79 y 79 vueltas, este tribunal suspendió el término probatorio de autos, hasta el vencimiento de los diez días hábiles posteriores al cese del estado de excepción constitucional de catástrofe, por calamidad pública, declarado por Decreto Supremo N° 104, de 18 de marzo de 2020, del Ministerio del Interior y Seguridad Pública, y el tiempo en que este sea prorrogado, si es el caso. Lo anterior según lo ordenado en el artículo 6 de la ley 21.226, publicada en el Diario Página 36 de 71 Timbre Electrónico Oficial de 02 de abril de 2020, prescribe: “Los términos probatorios que a la entrada en vigencia de esta ley hubiesen empezado a correr, o que se inicien durante la vigencia del estado de excepción constitucional de catástrofe, en todo procedimiento judicial en trámite ante los tribunales ordinarios, especiales y arbitrales del país, se suspenderán hasta el vencimiento de los diez días hábiles posteriores al cese del estado de excepción constitucional de catástrofe, por calamidad pública, declarado por decreto supremo N° 104, de 18 de marzo de 2020, del Ministerio del Interior y Seguridad Pública, y el tiempo en que este sea prorrogado, si es el caso”, junto con el Acta N° 53 de la Excma. Corte Suprema, de fecha 8 de abril de 2020, notificada a este Tribunal por la ILTMA. Corte de Apelaciones de Arica mediante Rol Pleno N° 186-2020, establece determinadas instrucciones precisamente sobre el funcionamiento de tribunales, en emergencia por coronavirus. DOS) 1) Que el Decreto Supremo número 269, del Ministerio del Interior y Seguridad Pública, de fecha 12 de junio de 2020, publicado en el Diario Oficial de 16 de junio de 2020, en su artículo primero, prorroga el estado de excepción constitucional de catástrofe, por calamidad pública, declarado en el territorio chileno mediante Decreto Supremo Nº 104, de 2020, del mismo Ministerio, y sus modificaciones, por un plazo adicional de 90 días, a contar del vencimiento del período previsto en dicho acto administrativo, 2) Que el Decreto Supremo número 72, del Ministerio del Interior y Seguridad Pública, de fecha 11 de marzo de 2021, publicado en el Diario Oficial de 13 de marzo de 2021, en su artículo primero, prorroga el estado de excepción constitucional de catástrofe, por calamidad pública, declarado en el territorio chileno mediante decreto supremo Nº 104, de 2020, del Ministerio del Interior y Seguridad Pública, y sus modificaciones, hasta el 30 de junio de 2021, a contar del vencimiento del período previsto en el decreto supremo Nº 646, de 2020, del mismo origen, de conformidad a la aprobación comunicada por Of. Nº 16.344, de 11 de marzo de 2021, de la H. Cámara de Diputados, en los términos señalados, y 3) Que el Decreto Supremo número 153, del Ministerio del Interior y Seguridad Pública, de fecha 25 de junio de 2021, publicado en el Diario Oficial de 30 de junio de 2021, en su artículo primero, prorroga el estado de excepción constitucional de catástrofe, por calamidad pública, declarado en el territorio chileno mediante decreto supremo Nº 104, de 2020, del Ministerio del Interior y Seguridad Pública, y sus modificaciones, hasta el 30 de septiembre de 2021, a contar del vencimiento del período previsto en el decreto supremo 72, de 2021, del mismo origen, de conformidad a la aprobación Página 37 de 71 Timbre Electrónico comunicada por Of. Nº 16.712, de 24 de junio de 2021, de la H. Cámara de Diputados, en los términos señalados. TRES) 1) Que el inciso primero del artículo 12 de la ley 21.379, publicada en el Diario Oficial de 30 de septiembre de 2021, estableció que los términos probatorios que durante la vigencia del artículo 6 de esa ley se hubieren suspendido por disposición de dicha norma, se reanudarán, a petición de parte, desde la fecha en que se notifique la resolución que acoja la solicitud, extendiéndose por el tiempo que corresponda de conformidad a las reglas generales. El tribunal, atendido el número de testigos y el de los puntos de prueba, señalará una o más audiencias para el examen de los testigos. El mencionado artículo 6 fue derogado por la mencionada ley, 2) Fue así como mediante resolución de fojas 100 y 100 vueltas de fecha 31 de marzo de 2022, este tribunal, a petición del letrado de la parte reclamante, doña Viviana Aracelly Basaez Toro, reanudó el término probatorio de esta causa, a contar desde la fecha en que dicha resolución se notifique por la página web a las partes, extendiéndose por el tiempo que corresponda de conformidad a las reglas generales, conforme al nuevo artículo 12, inciso 1°, de la ley 21.226, incorporado por la ley 21.379. En consecuencia, el primer día del término probatorio correspondió al día 01 de abril de 2022. La prueba testimonial se ordenó recibir en las dos últimas audiencias del término probatorio, o sea, los días lunes 25 y martes 26 de abril de 2022, a las 09:30 horas, adoptándose la modalidad mixta del trabajo, utilizando lo presencial para el caso del juez, testigos y ministro de fe; en tanto las partes realizarán su participación en forma remota, la que se realizará vía Cisco Webex Meetings, siendo el tribunal el organizador, proporcionando a las dos partes vía correo electrónico, y con dos días de anticipación, el link de acceso a la video conferencia, como también el número de la reunión y la contraseña, debiendo concurrir las partes debidamente facultadas para tales efectos. 3) Enseguida, la resolución de fecha 17 de mayo de dos mil veintiuno, de fojas 79 y 79 vueltas, por la cual este tribunal suspendió el término probatorio de autos, fue notificada a las partes el día 17 de abril de dos mil veintiuno, según consta del testimonio de esa fecha, rolante a fojas 80 del expediente. En otras palabras, el término probatorio estuvo suspendido desde el día 17 de mayo de 2021 hasta el día 31 de marzo de 2022. Página 38 de 71 Timbre Electrónico TESTIMONIAL APORTADA POR LAS PARTES. SÉPTIMO: Que de fojas 121 a 122 vueltas, declararon los siguientes testigos presentados por la parte reclamada: 1.- JOHN ULISES MADARIAGA VILLALOBOS, Jefe del Departamento de Fiscalización del Servicio de Impuestos Internos Dirección Regional Arica, RUT N°13.016.589-3. 2.- RENE OCTAVIO GASPAR ALQUINTA, Fiscalizador del Servicio de Impuestos Internos Dirección Regional Arica, RUT N° 6.849.930-5. EXHIBICIÓN DE DOCUMENTOS. OCTAVO: UNO) Que a petición de la parte reclamante, mediante resolución de fojas 119, se ordenó al Servicio de Impuestos Internos, Región de Arica y Parinacota, debidamente representado, exhibir la Declaración de Renta del año Tributario 2017 (ejercicio año 2016) de Sociedad Abarca Hermanos y Compañía Limitada o Centro de Diálisis Apumanque, RUT N°77.254.320-4, en la audiencia del día Lunes 02 de mayo de 2022, a las 10:00 horas, a celebrarse en las dependencias de este TTA ubicadas en esta ciudad, calle 7 de Junio N° 280, piso 1, de conformidad con el artículo 349 del Código de Procedimiento Civil. DOS) Que en audiencia del día dos mayo de 2022 la parte reclamante exhibió la declaración renta arriba recién referida, el que consta de fojas 129 a 132 vueltas. NOVENO: ANTECEDENTES DE HECHO Y CIRCUNSTANCIAS QUE CONFIGURARÍAN VICIOS DE NULIDAD DE LOS ACTOS RECLAMADOS, CONTENIDOS EN LIQUIDACIONES NÚMEROS N°s 172 Y 173 DE FECHA 20.08.2020, AMBOS ACTOS DE LA DIRECCIÓN REGIONAL DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS DE ARICA Y PARINACOTA, EN LOS TÉRMINOS PLANTEADOS EN LA RECLAMACIÓN DE FOJAS 1 Y SIGUIENTES DE AUTOS. UNO) Que el reclamante alega errores y fallos de la Citación N°7. La citación N°07 en el segundo párrafo señala: “De acuerdo a escritura pública, repertorio 2.957 de fecha 11 de noviembre del año 2016, suscrita ante Notario Juan Antonio Retamal Página 39 de 71 Timbre Electrónico Concha, de la comuna de Arica, usted se retira de la sociedad Abarca hermanos y compañía limitada o Centro de Diálisis Apumanque Ltda. RUT 67.254.320-0, manifestando su intención de vender, ceder y transferir la totalidad de sus derechos sociales de la siguiente forma”. Luego hace referencia a una letra a) donde señala que vendió 49% de sus acciones en la suma de $183.500.000 pero no hay letra b), presentándose una inconsistencia con el monto total de los cheques que el fiscalizador detalla en el párrafo 5, los que dan un total de $185.000.000 al sumarlos, y no la suma señalada de $183.500.000. En respuesta a este ítem de la citación 07 el contribuyente contestó que nunca ha tenido relación y tampoco participación en la empresa con RUT 67.254.320-0, aseveración que se sigue manteniendo, además de desconocer cualquier relación con la empresa a que se refiere el RUT 67.254.320-0. Asimismo, se refieren a errores en las Liquidaciones N°s 172 y 173. Dicen que en las liquidaciones practicadas se indica un RUT DIVERSO AL DE LA CITACION, en la citación se indica RUT 67.254.320-0 y en la liquidación se indica RUT N°77.254.320-0. En el punto II. Sobre antecedentes del proceso de fiscalización, se replica la misma inconsistencia evidenciada en la citación en cuanto señala que el mandante vendió derechos sociales por la suma de $183.500.000, mientras que la suma de los cheques detallados por el fiscalizador arroja un total de $185.000.000. En el punto 8, página 3 se indica que en el año 2009 el señor Cristian Abarca Garrido constituyó una sociedad de responsabilidad limitada, lo que no es efectivo. Más adelante el fiscalizador señala que la sociedad a que hace referencia habría sido constituida por escritura pública suscrita ante el Notario Público don Juan Antonio Retamal Concha, cuestión que tampoco es efectiva, pues su representado jamás concurrió en el año 2009 a la citada notaria para constituir ningún tipo de sociedad. En la página 7 último párrafo se señala otro RUT distinto, cual es, RUT N°77.254.320-0. Luego en la página 16 primer recuadro se señala un valor de venta de derechos efectuada el 11/11/2016 de $186.850.000, desconociendo esta parte de donde obtiene dicha cifra el fiscalizador. Agregan que en el último párrafo de la página 8 de las liquidaciones el fiscalizador del Servicio señala: “Como se puede apreciar no presentó antecedente alguno Página 40 de 71 Timbre Electrónico sobre este punto, sino que se limitó a señalar que nunca ha tenido relación ni participación en la empresa RUT N°67.254.320-0 (rut desconocido), haciendo caso omiso de la referencia clara, precisa y directa a la sociedad ABARCA HERMANOS Y COMPAÑÍA LIMITADA la cual constituyó según consta en escritura pública repertorio N°221/99, suscrita ante Notario Público don Juan Antonio Retamal Concha, de la comuna de Arica, (hecho no efectivo) junto a don JULIO ADOLFO ABARCA GARRIDO, RUT N°5.634.323-7, indicando que podía funcionar y actuar con la abreviatura CENTRO DE DIALISIS APUMANQUE LTDA., con un capital social de $20.000.000 en partes iguales, estableciendo que la administración queda en poder de los dos socios, debiendo actuar conjuntamente. Dicha sociedad efectúo inició de actividades con fecha 17 de mayo de 1999, asignándosele el RUT N°77.254.320-4, con la actividad Centro Médico de Diálisis”. Agregan que de la simple lectura del párrafo antes transcrito, el fiscalizador simple y llanamente endosa su falta de prolijidad y responsabilidad a esa parte. En otros términos, el fiscalizador comete un error y el contribuyente es el responsable, más aún evidenciado dicho error y tomando conocimiento del mismo por medio de la respuesta entregada el 11 de mayo de 2020 por el reclamante, es el propio fiscalizador quien omite arbitrariamente hacer uso de la facultad contenida en el inciso 3° del artículo 63 del CT, que le permitía subsanar el error cometido llevando a cabo una fiscalización libre de todo vicio o error que hicieren objetable su actuar. Haciendo uso de los mismos términos que el fiscalizador utiliza en su liquidación, más bien dicho fiscalizador es quien hace caso omiso a lo dispuesto en el inciso 3° del artículo 63 del CT, y sin más decide practicar las liquidaciones N°172 a 173. Agregan que es obvio que el fiscalizador procedió a citar para que no operara la prescripción, es decir, la citación como acto administrativo no fue utiliza como el fin último para el cual fue concebido. De la lectura de la historia fidedigna del establecimiento de la citación señalan que nace con el objeto de claro de que el contribuyente tuviese derecho a audiencia, así la Ley N°3.995 que en su título III, párrafo I, regulaba el “Procedimiento para determinar el monto de impuesto, artículo 37; se vislumbra que se habla de “un aviso” por parte de la institución fiscalizadora que informaría la inexactitud de la declaración, y que tendría un símil a la citación actual, ya que cumpliría el mismo fin, es decir, el principio de audiencia del contribuyente. De esta forma concluyen de acuerdo a la historia de la existencia de la citación, siempre su fin último fue la comparecencia del contribuyente, es decir, la motivación de la citación como Página 41 de 71 Timbre Electrónico institución es precisamente el principio de audiencia y no como malamente se ha utilizado por el SII para interrumpir la prescripción extintiva que operaria a favor del contribuyente. Continúan con el análisis del actuar de la reclamada mediante su fiscalizador, luego en el párrafo segundo de la página 9 de la Liquidación N°172 a 173 éste señala: “Además, se omitió mencionar que con fecha 15 de diciembre de 2016, mediante formulario 3229 sobre Modificación y Actualización de la información, se comunicó a este Servicio el término de su participación en dicha Sociedad”. Dicha omisión no puede ser tal, toda vez que según los propios antecedentes que constan tanto en la citación como en las liquidaciones impugnadas, el fiscalizador fija como fecha de retiro o salida de su mandante de la sociedad que individualizó, el 11 de noviembre de 2016, por lo que el citado formulario debió ser enviado por la sociedad de la cual el señor Abarca ya no era parte, por lo tanto desconocía absolutamente su existencia y envío al SII, por lo que mal podría estar cometiendo una omisión. En los puntos anteriores han hecho referencia al sin número de discordancias, falta de prolijidad y errores en el proceso administrativo llevado por el SII iniciado con la citación necesariamente como el acto que precede a la liquidación impugnada, pues quiérase o no, citación, liquidación, giro y pago son actos administrativos que están íntimamente ligados no pudiendo desvincularse el uno del otro pues van necesariamente de la mano siendo uno es consecuencia del otro. Al efecto se refieren al artículo 1° de la Ley Orgánica del SII y la Circular N°34 de fecha 27 de junio de 2018 del SII, como asimismo al inciso 3° del Artículo 63 del CT que transcriben. Se preguntan por qué si al fiscalizador se le representó un error no lo aclaró y pidió al contribuyente que aclarara o complementara su respuesta, quizás la respuesta se encuentre en el artículo 2 de la Ley N°19.646. Se refieren además al artículo 101 N°4 del CT, establece la responsabilidad del fiscalizador que obstaculiza el proceso. Así las cosas, si la citación realizada por el fiscalizador no contiene datos concretos, claros y precisos en su integridad, y el fiscalizador estaría obstaculizando la fiscalización y si el fiscalizador conociendo su error en la citación que practicó no lo subsana está de igual forma obstaculizando injustificadamente la misma, conculcando el debido derecho a defensa del contribuyente, la igualdad ante la ley, la igual distribución de los impuestos e incluso su derecho de propiedad. Página 42 de 71 Timbre Electrónico En seguida trascriben lo pertinente da La Circular N°51 de fecha 23 de septiembre de 2005 del SII, sobre corrección administrativa de actuaciones con vicios o errores manifiestos. Sobre su alegación de nulidad desarrollan una introducción autoridad competente, actuaciones susceptibles de ser corregidas, oportunidad e iniciativa, medidas de corrección. Agregan que era necesario e indispensable que el señor fiscalizador o a quien en derecho corresponde corrigiera los errores cometidos en la Citación N°07, a fin de evitar vicios en el proceso de fiscalización y no trasladar la responsabilidad al contribuyente de enmendar los errores que son propios del funcionario del Servicio, debiendo por tanto practicarse una nueva citación sin vicios ni errores. Además de lo anterior conforme la Ley N°19.646 del año 1999 que en sus artículos 2 y siguientes establece una asignación especial de estímulo por desempeño en el cumplimiento de metas de reducción de la evasión tributaria, para los funcionarios del Servicio, cuestión que hace más razonable aun que se le exija al funcionario fiscalizador que sus actos sean realizados de manera prolija y sin ningún tipo de errores. Transcriben el artículo 2° de la Ley N°19.646. Si se piensa de otro modo, señalan, el fiscalizador no confecciona la citación como es debido, sino que la realiza de manera descuidada y apresurada, esto impide una acertada comprensión del contribuyente por lo que su respuesta no es certera. El mismo fiscalizador que no está de acuerdo con la respuesta del contribuyente, en vez de rectificar su error, simple y llanamente procede a tasar la base imponible para determinar el impuesto a pagar, liquida y de esta manera, logra percibir su asignación especial. No hay lógica en lo antes expuesto y no resulta justo para el contribuyente pues todo se inicia con el actuar falto de prolijidad del fiscalizador que es parte del SII, de manera tal que si el mismo percibirá un incentivo por sus actos de fiscalización debe exigírsele el mayor de los estándares en su actuar. Hacen presente que el hecho que se reclame contra la liquidación y no derechamente contra la citación, por no permitirlo el CT no impide que el contribuyente fundamente su reclamo en que precisamente la liquidación se ha dictado en base a una citación viciada o errónea, más aún cuando los mismos errores de la citación se han mantenido de igual manera en la liquidación impugnada e incluso han sido mayores, que por ejemplo se habría dictado con el Página 43 de 71 Timbre Electrónico único ánimo de interrumpir la prescripción o bien con el único ánimo de obtener un interés particular del funcionario del Servicio al tenor de la Ley 19.646, lo cual es del todo cuestionable e incluso podría considerarse hasta inconstitucional. Luego explican la citación y sus requisitos. Los actos que emanan del SII no quedan excluidos de los requisitos legales que todo acto administrativo debe satisfacer. En tal sentido la citación siempre deberá ser fundamentada y motivada, y los hechos de esos fundamentos deben estar claramente expuestos y detallados, so pena de estar viciada o ser errónea. En consecuencia, agregan, el organismo fiscalizador debe necesariamente ser preciso claro y no generar dudas en el contribuyente al emitir la citación, que es el antecedente de la liquidación. DOS) Que el Servicio plantea la inadmisibilidad por improcedencia de la solicitud de nulidad respecto a la Citación N° 07 de fecha 11.03.2020, y la improcedencia de la solicitud de nulidad de las Liquidaciones n°s 172 y 173 de fecha 20.08.2020. Señala que la Liquidación es un acto administrativo que afecta los derechos de los contribuyentes a quienes está dirigida, ya que, mediante ella, la administración tributaria manifiesta su pretensión y decisión de cobrar un impuesto o diferencia de impuesto y sus accesorios: reajustes, interés y recargos. Es así, que, los hechos y fundamentos de derecho deberán siempre expresarse en la Liquidación, a fin de cumplir las exigencias establecidas en el artículo 11° inciso 2° de la Ley de Bases de los Procedimientos Administrativos (en adelante LBPA) y las instrucciones del Director del Servicio de Impuestos Internos (Circular N° 8 de 2000), tal cual ocurre en este caso. Las Liquidaciones, materia de esta reclamación, señalan los antecedentes precisos que sirvieron de base para emitirse cada una de ellas, y también señalan el origen de las diferencias que se pretenden gravar con impuestos, además de los códigos internos del Servicio de Impuestos Internos, con la descripción genérica de dichas observaciones, razones más que suficientes para rechazar la solicitud de nulidad de las Liquidaciones, pretendida por la reclamante. La nulidad impetrada, tampoco cumpliría con los requisitos legales que establecen la procedencia de la anulación de actos administrativos. DÉCIMO: Que en cuanto a los vicios planteados por el actor de las Liquidaciones números 172 y 173 de fecha 20 de agosto de 2020, en primer lugar, por afectarle determinados vicios de la citación que le antecede como elemento substancial de la misma, y en segundo lugar, por errores y vicios de las propias Liquidaciones Página 44 de 71 Timbre Electrónico números 172 y 173 de fecha 20 de agosto de 2020, es menester analizar lo siguiente: ERRORES EN EL RUT SOCIAL Y EN LA CANTIDAD DEL PRECIO DE VENTA DE ACCIONES. UNO) Que en relación con el error en el RUT de la sociedad ABARCA HERMANOS Y COMPAÑÍA LIMITADA o bien CENTRO DE DIÁLISIS APUMANQUE LIMITADA, consistente en mencionar en la citación –no así en las Liquidaciones 172 y 173– como 67.254.320-0, en circunstancias que corresponde al número 77.254.320-4, esto es, errores en el primer dígito y en el dígito verificador, este tribunal considera que si bien hubo un error doble en la mención de la sociedad señalada, en la citación 07 de 2020 (que rola de fojas 22 a 23 vueltas), no repetido en las Liquidaciones 172 y 173 de 2020 (fojas 27 a 35), ello no le impidió al contribuyente determinar a qué sociedad se estaba refiriendo el SII en ambos actos administrativos, atento su actividad como contribuyente y los dos nombres de la compañía mencionados en forma exacta y que tiene asignado precisamente el RUT 77.254.320-4. DOS) Que sin perjuicio de lo anterior, el resto de la información también es exacta y contribuye por cierto para determinar a qué sociedad se está refiriendo el organismo fiscalizador. Así se habla de la escritura pública sobre Modificación de Sociedad de Responsabilidad Limitada, Repertorio N° 2.957, de fecha 11 de noviembre de 2016, suscrita ante el Notario Público don Juan Antonio Retamal Concha, de la comuna de Arica, del retiro del contribuyente de la sociedad Abarca Hermanos y Compañía Limitada, o Centro de Diálisis Apumanque Ltda., manifestando su intención de vender, ceder y transferir la totalidad de sus derechos sociales cuando vende, cede y transfiere el cuarenta y nueve por ciento a don Julio Adolfo Abarca Garrido, quien lo adquiere para sí, en la suma de $183.150.000, los que se pagarán en los plazos, términos y condiciones estipulados en la Carta de Instrucciones notarial que las partes suscribieron con esa misma fecha y en esa misma Notaría, declarando don Julio Adolfo Abarca Garrido, para los efectos del artículo 1.901 del Código Civil que se encuentra en posesión material del título de los derechos que en virtud de dicha escritura se le ceden, conforme se observa de la Carpeta Celeste acompañada por el SII, numerales 24 a 19 (orden inverso contable). Además, en la referida Carta de Instrucciones de la misma fecha que quedan en poder del Sr. Notario (numerales 20 a 19 de la misma Carpeta azul, se mencionaron los siguientes documentos: 1) Cheque Serie 3509532 por la cantidad de $92.500.000.- cruzado y nominativo, sin Página 45 de 71 Timbre Electrónico fecha, a nombre de Cristian Vicente Abarca Garrido, girado por don Julio Adolfo Abarca Garrido contra la cuenta corriente N° 01-67320622, del Banco Edwards. 2) Cheque Serie 3509533, por la cantidad de $30.833.333.-, cruzado y nominativo, sin fecha a nombre de Cristian Vicente Abarca Garrido, girado por don Julio Adolfo Abarca Garrido contra la Cuenta Corriente N°01-67320622, que mantiene en el Banco Edwards. 3) Cheque Serie 3509534, por la cantidad de $30.833.333.-, cruzado y nominativo, sin fecha a nombre de Cristian Vicente Abarca Garrido, girado por don Julio Adolfo Abarca Garrido contra la Cuenta Corriente N°01- 67320622, que mantiene en el Banco Edwards. 4) Cheque Serie 3509535, por la cantidad de $30.833.334.-, cruzado y nominativo, sin fecha a nombre de Cristian Vicente Abarca Garrido, girado por don Julio Adolfo Abarca Garrido contra la Cuenta Corriente N°01-67320622, que mantiene en el Banco Edwards. TRES) Que toda la información que le proporcionó el SII al contribuyente, si bien con algunos errores, a juicio de este tribunal no le ocasionó perjuicio alguno al contribuyente, para, en primer término, determinar a qué operación se refería el SII y que en virtud de sus facultades fiscalizadoras cuestionaba, y en segundo lugar para ejercer sus derechos ante la autoridad administrativa y judicial, como de hecho se constata de la RAV decidida por la Resolución exenta N° 124.145 de fecha 09 de febrero de 2021, del Servicio de Impuestos Internos, y por cierto del reclamo de fojas 1 y siguientes de autos. ERRORES EN EL MONTO RUT SOCIAL Y EN LA CANTIDAD DEL PRECIO DE VENTA DE ACCIONES. UNO) Que lo propio y por el mismo razonamiento, respeto del error en la cantidad del precio de venta de acciones. En efecto, la referencia a una letra a) donde señala que vendió 49% de sus acciones en la suma de $183.500.000 pero que no haya letra b), y la inconsistencia con el monto total de los cheques que el fiscalizador detalla en el párrafo 5, los que dan un total de $185.000.000 al sumarlos, y no la suma señalada de $183.500.000, tanto en la Citación como en las Liquidaciones respectivas, no son elementos suficientes, atento el mérito de autos, para estimar que el contribuyente no entendió a qué operación se refería el SII en la citación y Liquidaciones y que le significaran; y además en mérito del título que da cuenta precisamente la escritura pública y Carta de Instrucciones referidas. DOS) Que si bien es efectivo lo que plantea el contribuyente en orden a que nunca ha tenido relación y tampoco participación en la empresa con RUT 67.254.320-0, del contexto de la Citación como de las liquidaciones aparece de Página 46 de 71 Timbre Electrónico manifiesto el error en el RUT de la compañía ABARCA HERMANOS Y COMPAÑÍA LIMITADA, o bien CENTRO DE DIÁLISIS APUMANQUE LIMITADA, error que salta a la vista. En tal sentido, el RUT Número 67.254.320-0 que menciona la Citación, y que es distinto al que mencionan las liquidaciones practicadas, como el número RUT N°77.254.320-0 –y que es el verdadero–, como, asimismo, las consecuencias de referirse a una empresa con otro RUT, a juicio de este tribunal no importan un vicio o problemas que perturben la validez de los actos jurídicos administrativos atientes a la citación y liquidaciones, ni tampoco le causaron el quebranto que exige la nulidad de derecho público impetrada por el contribuyente en estos autos. UNDÉCIMO: Que por todo lo antes razonado, este tribunal rechazará la acción de nulidad de derecho público en contra de las Liquidaciones números 172 y 173 de fecha 20 de agosto de 2020 del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS. CUESTIÓN PREVIA. PARTIDAS LIQUIDAS POR EL SII. DUODÉCIMO: UNO) Que de la lectura de las Liquidaciones números 172 y 173, como de la Citación número 07, predecesora de aquellas, a juicio de este tribunal se encuentran debidamente fundadas, atento que señalan específicamente cuáles son las observaciones de la autoridad administrativa, los fundamentos legales y el contexto de la operación cuestionada. DOS) Que las Liquidaciones Números 172 y 173 de fecha 20 de agosto de 2020, al mencionar los antecedentes del proceso de fiscalización y fundamentos de la Liquidación, hablan de la venta de derechos sociales, de fecha 11 de noviembre de 2016, suscrita ante el Notario Público Juan Retamal Concha, cuyo mayor valor no habría sido incluido en la declaración anual del impuesto a la rentas del Año Tributario 2017, contenida en el Formulario 22, Folio 224029327 presentada el 21 de abril de 2017; como asimismo de doce inversiones de fondos mutuos atenientes al Año Tributario 2018. TRES) Que la reclamación de fojas 1 y siguientes alega precisamente en contra de la venta de derechos sociales y además de doce inversiones de fondos mutuos. CUATRO) Que, sin embargo, las Liquidaciones reclamadas, en definitiva determinan lo siguiente: 1) DETERMINACION DE LA BASE IMPONIBLE DE LA BASE IMPONIBLE AFECTA AL MAYOR VALOR OBTENIDO EN LA VENTA DE DERECHOS SOCIALES, EN CONFORMIDAD A LOS ARTICULOS 17 Y 18 DE LA LEY DE Página 47 de 71 Timbre Electrónico IMPUESTO A LA RENTA, AÑO TRIBUTARIO 2017 Valor de aporte a sociedad Abarca hermanos y 10.000.000 compañía limitada, o Centro de Diálisis Apumanque Ltda. Efectuado el 23/02/1999, vendido el 11/11/2016 Variación IPC 79,3% 7.930.000 Valor actualizado a la fecha de la venta 17.930.000 Venta de derechos efectuada el 11/11/2016 186.850.000 Mayor Valor obtenido en la venta 168.920.000 2) DETERMINACION Y LIQUIDACION DEL IMPUESTO UNICO DEL ARTICULO 17 y 18 DE LA LEY DE IMPUESTO A LA RENTA, AÑO TRIBUTARIO 2017 Página 48 de 71 B F B T Im + Imd a s e im p o n ib le d e t e r m in a d a a c to r d e a c tu a liz a c ió n n o v ie m a s e im p o n ib le d e t e r m in a d a a s a im p u e s to p r im e r a c a te g o p u e s t o d e p r im e r a c a te g o r ía R e a ju s t e A r t. 7 2 L e y d e im p u p u e s t o d e p r im e r a c a te g o r ía e t e r m in a d o a l 3 0 / 0 4 / 2 0 1 7 b r e 2 0 1 6 r í a e n c a lid a d e n c a lid a d d e s to a la r e n e n c a lid a d d d e ú n e ú n ic o ta 1 ,0 % e ú n ic o ic o 1 1 6 6 4 4 8 8 0 0 .9 .9 . 5 4 . 9 2 2 4 0 4 0 0 0 5 5 .0 .0 2 4 . 8 .4 . 4 0 0 % 0 0 0 0 0 0 8 8 3) REINTEGRO DEVOLUCION DE RENTA INDEBIDA DEL AÑO TRIBUTARIO 2017 Considerando lo anterior, en la declaración anual de impuestos a la renta del año tributario 2017, contenida en formulario 22, folio 224029327 solicitó con fecha 30/04/2017una devolución de $507.195, la que fue efectuada mediante depósito bancario en la cuenta corriente bancaria N°22034587 del Banco BCI-TBANC, efectuado el 18/05/2017 en la suma actualizada de $513.281, la cual de acuerdo a los antecedentes de la presente liquidación, en conformidad a lo dispuesto en el inciso sexto del artículo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, deberá ser reintegrado en arcas fiscales. Monto del reintegro $507.195 al 30 de mayo de 2017. CINCO) Que a fojas 122 don RENE OCTAVIO GASPAR ALQUINTA, Fiscalizador del Servicio de Impuestos Internos Dirección Regional Arica, RUT N° 6.849.930-5, declara que los años tributarios que se revisaron fueron el 2017 por la venta de derechos sociales y el AT 2018, por la inversión en fondos mutuos que efectuó el contribuyente, en la respuesta a la citación, sobre la base de los antecedentes aportados por el contribuyente no se continuó con la fiscalización del AT 2018, por la inversión en fondos mutuos. Agrega que la respuesta a la citación del contribuyente aportó por AT 2018, antecedentes que permitían acreditar el origen de las inversiones realizadas en ese periodo, pero respecto a la venta de derechos sociales si mal no recuerdo, indico que no tenía participación en esa sociedad, el texto de lo que dijo no lo recuerdo. SEIS) Que en consecuencia este tribunal, y tal como lo indican los puntos de prueba segundo y tercero, y a pesar de estar comprendidas en el libelo de fojas 1 y siguientes de autos, mencionase en la Citación y en las propias liquidaciones como antecedente, no se pronunciará sobre las doce inversiones en fondos mutuos, por no haber sido –al final– objeto de la determinación de tributos que formen parte de las liquidaciones suscritas por el organismo fiscalizador, a las que solo este tribunal está llamado a dirimir. EN CUANTO A LA EFECTIVIDAD QUE DON CRISTIAN VICENTE ABARCA GARRIDO, MÉDICO CIRUJANO, ROL ÚNICO TRIBUTARIO N°8.114.462-1, PROCEDIÓ A LA VENTA DE DERECHOS SOCIALES, CUYO MAYOR VALOR OBTENIDO EN LA OPERACIÓN NO FUE INCLUIDO EN SU DECLARACIÓN ANUAL DE IMPUESTO A LA RENTA, DURANTE EL AÑO TRIBUTARIO 2017, DE CONFORMIDAD A LOS ARTÍCULOS 17 Y 18 DE LA LEY DE IMPUESTO A LA RENTA; A QUE SE REFIEREN LAS LIQUIDACIONES NÚMEROS 172 Y 173 DE FECHA 20 DE AGOSTO DE 2020, Y ASIMISMO LA RESOLUCIÓN EXENTA N° 124.145 DE FECHA 09.02.2021 QUE RESOLVIÓ EL RECURSO DE REPOSICIÓN ADMINISTRATIVA VOLUNTARIA, EMITIDAS POR LA DIRECCIÓN REGIONAL DE ARICA Y PARINACOTA DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS. Página 49 de 71 Timbre Electrónico DECIMOTERCERO: UNO) Que la sociedad contribuyente plantea en la reclamación de fojas 1 y siguiente al impugnar la liquidación N°172 a 173 a) Año Tributario 2017, liquidación N°172, señalan que la misma sería errada y antojadiza, pues el funcionario contaba incluso con más antecedentes para practicarla, además de haber utilizado una fórmula básica sin haber hecho uso de todos los antecedentes que obraban en su poder, mas no en manos de esta parte reclamante. La determinación del Impuesto Único de Primera Categoría, que afecta al mayor valor de enajenación de derechos sociales realizadas por socios de sociedades de personas, en este caso debe atender a las instrucciones contenidas en el Suplemento Tributario del año 2017 emanado del mismo SII, en especial para el llenado de la Línea 42, en que debe registrarse el Impuesto Único calculado por venta derechos sociales, conforme a la norma establecida en Art. 17 N°8 letra a) de la LIR: para determinar el mayor valor de enajenación se rebaja el valor de adquisición o aportes revalorizado por la variación IPC transcurrida entre adquisición o aporte y la enajenación. Agregan que en la liquidación N°172 el SII aplicó literalmente lo que el mismo organismo instruye en su Suplemento, cuestión que no siempre será apegada a la lógica y a lo que realmente es justo, procediendo a determinar la base Imponible de este Impuesto Único de PC considerando solo los antecedentes mínimos, a pesar de contar con más información. De esta forma, conforme consta de la página 16 que tomó el valor del capital inicial aportado $10.000.000 (diez millones de pesos) año 1999 le aplicó el reajuste de la variación IPC entre el 23/02/99 y el 11/11/2016, lo que le dio un total $17.930.000. Luego establece el valor de venta efectuada el 11/11/2016 en $186.850.000 (monto que se desconoce de dónde lo obtuvo), determinando como mayor valor obtenido en la venta $168.920.000. Esta última cifra fue establecida como la base imponible, aplicó la tasa de impuesto de 24%, lo que le dio un IUPC a pagar de $40.540.800 más el reajuste artículo 72 LIR 1,0% $405.408, resultando un IPC en calidad de único determinado al 30/04/2017 de $40.945.408, que con intereses y multas asciende al 31 de agosto de 2020 a la $72.287.441.- Sin embargo, señalan, la operación antes dicha no se condeciría con las instrucciones para el llenado de la línea 42 Formulario 22 que se encuentran en el Suplemento Tributario año 2017 (serie de instrucciones dadas por el SII) conforme se explicará y con lo que dispone la Circular 13 del año 2014 (aplicable al periodo de noviembre 2016) el cual consigna: “7) Determinación del costo tributario a deducir en la enajenación respectiva. El costo tributario a deducir del precio o valor de enajenación o cesión de derechos sociales, corresponde al valor de aporte y/o Página 50 de 71 Timbre Electrónico adquisición ajustado por los aumentos y disminuciones de capital que efectúe posteriormente el enajenante, todos ellos debidamente reajustados. Al respecto, señala que, a diferencia de las acciones, en cuyo caso el costo tributario se encuentra vinculado directamente con cada título que se adquiere, en los derechos sociales, por su naturaleza, no es posible diferenciar un derecho social respecto de otro, y por tanto, se determina un costo tributario total respecto de los derechos sociales que posee el enajenante. En consecuencia, el costo tributario a deducir en la enajenación respectiva, corresponde al monto que resulte de aplicar el porcentaje que representan los derechos enajenados en el total de los Derechos Sociales que posee el enajenante, al costo tributario total del enajenante. “ Explican que en primer lugar, es el costo tributario el valor que se rebaja del valor de venta o enajenación, no es simplemente el valor del aporte inicial reajustado según IPC, cuestión que se explica en las citadas instrucciones. El fiscalizador conforme a los datos de las sociedades con que cuenta en el sistema del SII maneja los antecedentes del Capital Propio Tributario de cualquier sociedad de todos los años, pues dicho capital propio tributario es declarado por las empresas en su declaración de impuesto a la renta año a año. Capital Propio Tributario es el conjunto de bienes, derechos y obligaciones, a valores tributarios, que posee una empresa. Dicho capital propio se determinará restando al total de activos que representan una inversión efectiva de la empresa, el pasivo exigible, ambos a valores tributarios. Así las cosas la forma más lógica y justa de determinar el impuesto a pagar por la venta de acciones y derechos en una sociedad es tomando el capital propio tributario de la empresa (valor informado por la misma en su declaración anual de renta), luego tomar el porcentaje de participación del socio que vende o enajena sus derechos en la sociedad, dicho porcentaje del capital propio tributario del socio traducirlo en el monto que corresponda, siendo así dicho monto el que debe rebajarse del valor de la venta de los derechos, de esa forma se obtiene el mayor valor de venta, que a luz de los antecedentes resulta mucho más lógico y justo para el contribuyente. Incluso los gastos de pudiere haber generado la venta estando respaldados deben rebajarse para obtener el mayor valor de venta pues aquello será el monto neto que percibirá el socio y luego aplicarle el impuesto único de 24% del artículo 17 N°8. A modo de ejemplo, indican, que si nos encontramos ante una sociedad con tres socios, donde según escritura de constitución cada uno aportó $10.000.000 inicialmente en el año 2000 y uno de ellos vendió sus derechos sociales en mayo del 2016 en 150.000.000. El fiscalizador para liquidar el impuesto a pagar debe trabajar con los datos o antecedentes con que cuenta en los sistemas del SII Página 51 de 71 Timbre Electrónico respecto de la sociedad en cuestión, donde podrá obtener el capital propio tributario declarado por la empresa en su declaración de renta del año 2016 (ejercicio tributario del año 2015), que para el ejemplo fijaremos en $300.000.000. Ese valor dividirlo en tres que es la cantidad de socios correspondiendo a cada socio un 33,3% ($300.000.000 /3= $100.000.000) y obtendrá el valor que debe descontar al valor de la venta de los derechos del socio que sale o se retira de la sociedad, el resultado será el mayor valor de venta, al cual debería descontarse todos los gastos de la operación de venta tales como honorarios notariales o de abogados en la redacción de la correspondiente escritura de modificación, que en el caso que ejemplifican asumiremos un gasto por $1.000.000, ese monto debe rebajarse del mayor valor de venta, y finalmente a ese resultado aplicar el impuesto del 24% antes dicho. De manera gráfica dan el siguiente ejemplo: En relación con lo antes expuesto y el contenido no objetado en el ítem errores del SII, la salida de la sociedad del reclamante se produce el 11/11/2016, lo que hace imposible que cuente con la declaración de impuestos y cualquier información tributaria del año 2017 de la sociedad en cuestión, a diferencia de lo que ocurre con el fiscalizador quien tiene a la mano toda esa información. Ellos cuentan con información de declaración de renta de la citada sociedad del año tributario 2016 (ejercicio del año 2015), y en base aquello podría realizarse un cálculo más cercano, de un eventual impuesto a pagar, para el caso de que el tribunal no accediera a declarar la nulidad o dejar sin efecto las liquidaciones N°172 a 173, ya referidas y consecuencialmente la Citación N°07. Página 52 de 71 Timbre Electrónico Agregan que según la declaración de renta de Sociedad Abarca Hermanos y Compañía Limitada al 31/12/2015 el capital propio tributario era de $204.691.001, con el objeto de acercar dicha cifra al valor real a noviembre de 2016 se aplica el porcentaje de 2,9% de corrección monetaria lo que da un total de capital propio tributario actualizado a noviembre de 2016 de $210.627.040. Dicen que la participación de su representado en la citada sociedad era de un 50%, por lo su capital propio tributario en la sociedad a noviembre de 2016 ascendía a $105.313.520. En base a esta información el cálculo del impuesto a pagar debió realizarse de la siguiente forma: Explican que el artículo 64 del CT dispone que el Servicio podrá tasar la base imponible, con los antecedentes que tenga en su poder, en caso que el contribuyente no concurriere a la citación que se le hiciere de acuerdo con el artículo 63 o no contestare o no cumpliere las exigencias que se le formulen, o al cumplir con ellas no subsanare las deficiencias comprobadas o que en definitiva se comprueben. Abordan el punto del capital inicial al año 1999 de $20.000.000 versus el capital realmente existente en la Sociedad a noviembre 2016, el que según el capital propio tributario declarado en la operación renta año 2016 (ejercicio tributario del año 2015) ascendía a $204.691.001 cifra que al aplicarle el porcentaje de 2,9% de corrección monetaria actualiza dicha cifra a un monto de $210.627.040. Señalan que nos encontramos frente a una empresa nacida en el año 1999, se trataba de un Centro de Diálisis que partió con solo dos máquinas usadas reacondicionadas para realizar hemodiálisis, esas máquinas al año 2016 ya no existían en la sociedad debiendo adquirir nuevas maquinarias con recursos propios. En el año 2016 el centro de diálisis en cuestión contaba con 12 máquinas para Página 53 de 71 Timbre Electrónico hemodiálisis, además del costo de adquisición de las mismas, la instalación de ellas y todos los insumos que aquellas requieren, importaron que el capital no fuera suficiente para funcionar, debiendo realizar los socios nuevos aportes. No cabe duda que si el capital propio tributario de la sociedad es $210.627.040 y cada socio tiene una participación del 50%, le corresponde o es titular nuestro mandante de la mitad de dicha suma, es decir, $105.313.520. De esta manera, y conforme a todo lo antes alegado precedentemente, el fiscalizador podría haber llegado a una cifra similar a la antes expuesta, ya que cuenta en la base de datos del SII con todos los antecedentes necesarios, en relación con Sociedad Abarca Hermanos y Compañía Limitada y no al monto de $40.945.408 que con intereses y multas asciende a $72.281.441 al 31 de agosto de 2020. DOS) Que el Servicio de Impuestos Internos plantea que la forma de determinar el costo tributario de la venta de derechos sociales, se encuentra instruida en el Suplemento Tributario para la declaración de renta del Año Tributario 2017, y en la Circular 13 de fecha 07 de marzo de 2014, la que fue reemplazada íntegramente a partir del 01.01.2017 por la Circular 44 de 12.07.2016. Según tanto de la Circular 13 como también Circular 44, la forma de determinar el resultado obtenido en la enajenación o cesión de derechos sociales es: “El costo tributario de los DS corresponde a su valor de adquisición y/o aporte, ajustado por los aumentos y disminuciones de capital posteriores efectuados por el enajenante. Todas estas cantidades deben reajustarse a la fecha que corresponda, según se trate de contribuyentes obligados o no a aplicar las normas sobre corrección monetaria contenidas en el artículo 41 de la LIR”. (II, N°4 letra B) N° 1 Costo tributario de los derechos sociales). De manera que, para determinar el costo tributario en la enajenación de derechos sociales en sociedad de personas, hay que considerar el valor de aporte o de adquisición de los derechos sociales, incrementado o disminuido, según el caso, por los aumentos o disminuciones de capital posteriores, efectuados por el enajenante. “El costo tributario de los DS, según la mencionada Circular, se conforma por el valor inicial de adquisición de los DS y/o de los aportes efectuados a la sociedad respectiva, cantidades que deben considerarse debidamente reajustadas en la forma que establece la LIR. Para considerarlos dentro del costo tributario, dichas cantidades deben corresponder a desembolsos o inversiones efectivas efectuadas por el enajenante, inclusive aquellas que tengan su origen en rentas que no hayan pagado total o parcialmente los impuestos de la LIR, como ocurre por ejemplo con los aportes que se hayan efectuado a la sociedad financiados con retiros reinvertidos. Lo anterior, sin perjuicio de lo señalado en el Página 54 de 71 Timbre Electrónico N° 8) siguiente”. Así el referido costo tributario de los derechos sociales que se enajenan o ceden corresponde a su valor de adquisición o aporte, incrementado o disminuido, cuando correspondiere, por los aumentos o disminución de capital posteriores efectuados por el enajenante. El valor de aporte o adquisición de los derechos sociales corresponde al valor enterado por el enajenante o cedente a la sociedad respectiva con el propósito de incorporar tales bienes al patrimonio de ésta, o al valor pagado por este al tercero que le enajenó tales acciones o derechos. Es reiterativa la mencionada Circular en señalar que solo se consideran aumento de capital los efectivamente realizados por el enajenante o cedente, es decir, aquellas cantidades que constituyen un aporte para la sociedad respectiva y que implican un sacrificio económico para aquel, lo que corresponde probar al contribuyente. Refiere que no existen antecedentes, ni se ha probado por el contribuyente algún aumento de capital por parte del enajenante de los derechos sociales en la sociedad referida, ni que este aumento se haya realizado al tenor de lo dispuesto en las instrucciones impartidas por el Servicio en la normativa citada, ni que este aumento conste en los libros contables respectivos o por otro medio de prueba, por lo que no cabe considerar tales aumentos para el cálculo del costo tributario. Al no constar aumentos o disminuciones de capital en la sociedad, el costo tributario de los derechos sociales, conforme las mencionadas circulares, se conforma por el valor inicial de adquisición de los derechos sociales y/o de los aportes efectuados a la sociedad respectiva, cantidades que deben considerarse debidamente reajustadas en la forma que establece la LIR, esto es, reajustarse de acuerdo con el porcentaje de variación experimentado por el Índice de Precios al Consumidor (IPC), en el periodo comprendido entre el mes anterior a la fecha del aporte y/o adquisición, y el mes anterior a la fecha del balance correspondiente al ejercicio inmediatamente anterior aquel en que se efectúa la enajenación de las acciones y derechos sociales respectivos. Señala el Servicio que, en cuanto al capital propio, tampoco cabría considerar las variaciones del Capital Propio Tributario para determinar el costo tributario como alega el reclamante en su libelo, pues este es un concepto distinto al cual no se refieren las instrucciones del Servicio. Y en cuanto a la rebaja de gastos o costos, tampoco es posible rebajar los gastos o desembolsos que pudiere haber incurrido el enajenante en la celebración de tales negociaciones como pretende el contribuyente, ya que ello no se permite en la Circular 13 ya mencionada e incluso expresamente el Suplemento Tributario del Página 55 de 71 Timbre Electrónico año tributario 2017 (página 501) lo descarta expresamente. En consecuencia, considera que la forma de determinar el mayor valor de venta de los derechos sociales plasmado en la Liquidación N° 172 se ajustó a las instrucciones impartidas por el Servicio de Impuestos Internos en el Suplemento Tributario año tributario 2017 y en la Circular 13 del año 2014. DECIMOCUARTO: Que, independiente de la acción de nulidad, este tribunal considera que, empero el error en la Citación en la mención del RUT de la sociedad ABARCA HERMANOS Y COMPAÑÍA LIMITADA, o bien CENTRO DE DIÁLISIS APUMANQUE LIMITADA, que no se repitió en las Liquidaciones 172 y 173, consistente en mencionar como tal el 67.254.320-0, en circunstancias que corresponde al número 77.254.320-4, errores en el primer dígito y en el dígito verificador, ello no es suficiente para acreditar que tanto la Citación como las Liquidaciones del SII no se refieren específica y puntualmente a la mencionada sociedad, sino a otra compañía en la cual el contribuyente nunca realizó cesión o enajenación de derechos sociales. Antes bien, del cúmulo de antecedentes que forman el elemento epistemológico de esta causa, salta a vista y es notorio que tanto la Citación cuanto las Liquidaciones se refieren ciertamente a una operación vinculada con una sociedad en la cual el reclamante realizó una venta a un tercero. En tal sentido: a) El número de RUT 67.254.320-0, si bien yerra en el primer y último dígito, no sucede lo mismo con el resto de los números intestinos correspondientes, que son siete. En efecto, el número correcto el número 77.254.320-4. b) El error se produce solo en la Citación respectiva, pero no así en la Liquidaciones, en contra de las cuales el contribuyente reclamó, y que mencionan 1) en forma correcta el RUT, 2) como asimismo en el numeral 8 del apartado II de las mismas, en los fundamentos precisamente la Citación N° 07 de fecha 11 de marzo de 2020. c) El nombre de la sociedad ABARCA HERMANOS Y COMPAÑÍA LIMITADA, o bien CENTRO DE DIÁLISIS APUMANQUE LIMITADA. d) La mención a la venta o cesión de derechos cuestionada, en que aparece la mención a la escritura pública, el notario público, su fecha, los porcentajes cedidos, el nombre del vendedor y comprador, los cheques como pago del precio, etcétera. Página 56 de 71 Timbre Electrónico De manera que este tribunal, considera que la operación objetada en la Citación y Liquidaciones afecta expresamente al reclamante de autos, y a él ciertamente se refiere. DECIMOQUINTO: Que para los efectos determinación de la base imponible de la base imponible afecta al mayor valor obtenido en la venta de derechos sociales, y la determinación del impuesto único del articulo 17 y 18 de la LIR, Año Tributario 2017, es necesario señalar: UNO) Que la Ley de la Renta, vigente a la sazón de la cesión del 49% de los derechos sociales de la compañía ABARCA HERMANOS Y COMPAÑÍA LIMITADA o bien CENTRO DE DIÁLISIS APUMANQUE LIMITADA del reclamante a don Julio Adolfo Abarca Garrido, en lo pertinente, prescribe: Artículo 17°, no constituye renta: 8° El mayor valor, incluido el reajuste del saldo de precio, obtenido en las siguientes operaciones, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 18: a) Enajenación o cesión de acciones de sociedades anónimas, encomandita por acciones o de derechos sociales en sociedades de personas, siempre que entre la fecha de adquisición y enajenación haya transcurrido a lo menos un año; k) Enajenación de vehículos destinados al transporte de pasajeros o exclusivamente al transporte de carga ajena, que sean de propiedad de personas naturales que no posean más de uno de dichos vehículos. En los casos señalados en las letras a), c), d), e), h) y j), no constituirá renta solo aquella parte del mayor valor que se obtenga hasta la concurrencia de la cantidad que resulte de aplicar al valor de adquisición del bien respectivo el porcentaje de variación experimentada por el índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el último día del mes anterior al de la adquisición y el último día del mes anterior al de la enajenación, todo ello sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 18. Por fecha de enajenación se entenderá la del respectivo contrato, instrumento u operación. En el caso de la enajenación de acciones de sociedades anónimas, encomandita por acciones o derechos en sociedades de personas, su valor de aporte o adquisición, deberá incrementarse o disminuirse, según el caso, por los aumentos o disminuciones de capital posteriores efectuados por el enajenante. Para estos efectos, los valores indicados deberán reajustarse de acuerdo al porcentaje de variación del índice de precios al consumidor entre el mes anterior a la adquisición o aporte, aumento o disminución Página 57 de 71 Timbre Electrónico de capital, y el mes anterior a la enajenación. Cuando se trate de la enajenación de bonos y demás títulos de deuda, su valor de adquisición deberá disminuirse por las amortizaciones de capital recibidas por el enajenante, reajustadas en la misma forma señalada precedentemente. La parte del mayor valor que exceda de la cantidad referida en el inciso anterior se gravará con el impuesto de primera categoría en el carácter de impuesto único a la renta, a menos que operen las normas sobre habitualidad a que se refiere el artículo 18. Estarán exentas de este impuesto las cantidades obtenidas por personas que no estén obligadas a declarar su renta efectiva en la Primera Categoría y siempre que su monto no exceda de diez unidades tributarias mensuales por cada mes, cuando el impuesto deba retenerse y de diez unidades tributarias anuales al efectuarse la declaración anual, ambos casos en el conjunto de las rentas señaladas. Para los efectos de efectuar la citada declaración anual, serán aplicables las normas sobre reajustabilidad que se indican en el número 4° del artículo 33°. Tratándose del mayor valor obtenido en las enajenaciones referidas en las letras a), b), c), d), h), i), j) y k) que hagan los socios de sociedades de personas o accionistas de sociedades anónimas cerradas, o accionistas de sociedades anónimas abiertas dueños del 10% o más de las acciones, con la empresa o sociedad respectiva o en las que tengan intereses, se aplicará lo dispuesto en el inciso segundo de este número, gravándose en todo caso el mayor valor que exceda del valor de adquisición o de aporte, reajustado, con los impuestos de Primera Categoría, Global Complementario o Adicional, según corresponda. El Servicio de Impuestos Internos podrá aplicar lo dispuesto en el artículo 64 del Código Tributario, cuando el valor de la enajenación de un bien raíz o de otros bienes o valores, que se transfieran a un contribuyente obligado a llevar contabilidad completa, sea notariamente superior al valor comercial de los inmuebles de características y ubicación similares en la localidad respectiva, o de los corrientes en plaza considerando las circunstancias en que se realiza la operación. La diferencia entre el valor de la enajenación y el que se determine en virtud de esta disposición estará sujeta a la tributación establecida en el inciso primero, literal ii), del artículo 21. La tasación y giro que se efectúen con motivo de la aplicación del citado artículo 64 del Código Tributario, podrá reclamarse en la forma y plazos que esta disposición señala y de acuerdo con los procedimientos que indica. No se considerará enajenación, para los efectos de esta ley, la cesión y la restitución de acciones de sociedades anónimas abiertas con presencia bursátil, Página 58 de 71 Timbre Electrónico que se efectúe con ocasión de un préstamo o arriendo de acciones, en una operación bursátil de venta corta, siempre que las acciones que se den en préstamo o en arriendo se hubieren adquirido en una bolsa de valores del país o en un proceso de oferta pública de acciones regido por el título XXV de la ley Nº 18.045, con motivo de la constitución de la sociedad o de un aumento de capital posterior, o de la colocación de acciones de primera emisión. Para determinar los impuestos que graven los ingresos que perciba o devengue el cedente por las operaciones señaladas en el inciso anterior, se aplicarán las normas generales de esta ley. En el caso del cesionario, los ingresos que obtuviese producto de la enajenación de las acciones cedidas se entenderán percibidos o devengados, en el ejercicio en que se deban restituir las acciones al cedente, cuyo costo se reconocerá conforme a lo establecido por el artículo 30º. Lo dispuesto en los dos incisos anteriores se aplicará también al préstamo de bonos en operaciones bursátiles de venta cortas. En todo caso el prestatario deberá adquirir los bonos que deba restituir en alguno de los mercados formales a que se refiere el artículo 48 del decreto ley Nº 3.500, de 1980. Artículo 18°. En los casos indicados en las letras a), b), c), d), i) y j) del N° 8 del artículo 17, si tales operaciones representan el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor que se obtenga estará afecto a los impuestos de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda. Cuando el Servicio determine que las operaciones a que se refiere el inciso anterior son habituales, considerando el conjunto de circunstancias previas o concurrentes a la enajenación o cesión de que se trate, corresponderá al contribuyente probar lo contrario. Se presumirá de derecho que existe habitualidad en los casos de subdivisión de terrenos urbanos o rurales y en la venta de edificios por pisos o departamentos, siempre que la enajenación se produzca dentro de los cuatro años siguientes a la adquisición o construcción en su caso. Asimismo, en todos los demás casos se presumirá la habitualidad cuando entre la adquisición o construcción del bien raíz y su enajenación transcurra un plazo inferior a un año. De igual modo, se presumirá de derecho que existe habitualidad en el caso de enajenación de acciones adquiridas por el enajenante de conformidad a lo previsto en el artículo 27 A de la ley Nº 18.046. Página 59 de 71 Timbre Electrónico Para los fines de establecer el mayor valor afecto a impuestos en los casos de bienes no sometidos al sistema de reajuste del artículo 41°, se aplicarán las normas sobre actualización del valor de adquisición contempladas en el N° 8 del Artículo 17. Para los efectos de esta ley, las crías o acciones liberadas únicamente incrementarán el número de acciones de propiedad del contribuyente, manteniéndose como valor de adquisición del conjunto de acciones sólo el valor de adquisición de las acciones madres. En caso de enajenación o cesión parcial de estas acciones, se considerará como valor de adquisición de cada acción la cantidad que resulte de dividir el valor de adquisición de las acciones madres por el número total de acciones de que sea dueño el contribuyente a la fecha de la enajenación o cesión. DOS) Que conforme la letra a) del numeral 8 del artículo 17 de la LIR, y demás disposiciones señaladas, no constituye renta el mayor valor, incluido el reajuste del saldo de precio, obtenido, entre otras operaciones, en la enajenación o cesión de derechos sociales en sociedades de personas, siempre que entre la fecha de adquisición y enajenación haya transcurrido a lo menos un año. Específicamente, no constituirá renta solo aquella parte del mayor valor que se obtenga hasta la concurrencia de la cantidad que resulte de aplicar al valor de adquisición del bien respectivo el porcentaje de variación experimentada por el índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el último día del mes anterior al de la adquisición y el último día del mes anterior al de la enajenación, todo ello sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 18. TRES) Que la ley entiende por fecha de enajenación la del respectivo contrato, instrumento u operación, esto es, en la especie la fecha de la escritura pública, otorgada ante Notario de Arica, don Juan Antonio retamal Concha, y que corresponde al día 11 de noviembre de 2016. CUATRO) Que en el presente caso –de la enajenación de acciones o derechos en sociedades de personas–, su valor de aporte o adquisición debe incrementarse o disminuirse, según sea el caso, por los aumentos o disminuciones de capital posteriores efectuados por el enajenante. Los valores indicados deben reajustarse de acuerdo con el porcentaje de variación del IPC entre el mes anterior a la adquisición o aporte, aumento o disminución de capital, y el mes anterior a la enajenación. Página 60 de 71 Timbre Electrónico CINCO) Que la parte del mayor valor que exceda de la cantidad arriba referida se gravará con el IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORÍA en el carácter de IMPUESTO ÚNICO A LA RENTA, a menos que operen las normas sobre habitualidad a que se refiere el artículo 18, y estarán exentas de este impuesto las cantidades obtenidas por personas que no estén obligadas a declarar su renta efectiva en la Primera Categoría y siempre que su monto no exceda de 10 UTM por cada mes, cuando el impuesto deba retenerse y de 10 UTA al efectuarse la declaración anual, ambos casos en el conjunto de las rentas señaladas. SEIS) Que, si tales operaciones representan el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor que se obtenga estará afecto a los impuestos de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda. DECIMOSEXTO: UNO) Que al día 11 de noviembre de 2016, fecha de la escritura pública, otorgada ante Notario de Arica, don Juan Antonio retamal Concha, sobre la cesión de derechos sociales de autos, regía la Circular 13 de fecha 07 de marzo de 2014 del SII, que señala: A) Régimen de tributación que afecta a los resultados obtenidos en la enajenación o cesión de DS. El nuevo régimen de tributación que afecta a los resultados obtenidos en la enajenación o cesión de DS, depende de la concurrencia de ciertas condiciones o requisitos que establece la LIR. De esta manera, el resultado obtenido podrá quedar sujeto al régimen general de tributación, o bien, al régimen del Impuesto de Primera Categoría en carácter de impuesto Único a la renta, según se indica a continuación: 1) Régimen general. El resultado obtenido en la enajenación o cesión de DS, se grava con el IDPC y con el IGC o IA, según corresponda, cuando se verifique cualquiera de las siguientes circunstancias: a) Que la enajenación o cesión se efectúe antes de transcurrido el plazo de un año, contado desde la fecha de adquisición de los DS. El plazo referido se contará por cada inversión en DS que se efectúe, siempre que implique adquisición de derechos o un aumento en el porcentaje de participación del contribuyente en la sociedad respectiva. Para estos efectos, se entiende que los DS se adquieren, cuando a cualquier título han sido incorporados al patrimonio del enajenante, sea por ejemplo, mediante el aporte o cesión de derechos, debiendo considerarse la fecha de la escritura pública, debidamente inscrita y publicada23 que da cuenta del aporte o cesión, según Página 61 de 71 Timbre Electrónico corresponda. Tratándose de aportes efectuados con ocasión de un aumento de capital en una sociedad de personas, que no implique una adquisición o aumento en el porcentaje de participación en los DS que detenta el aportante en la sociedad respectiva, dichos aportes sólo formarán parte del costo tributario de esa inversión, aumentando su valor monetario, y por tanto, deberá considerarse para el cómputo del plazo señalado sólo la fecha de adquisición de la inversión original a la que acceden. Por el contrario, si el aporte efectuado con motivo de un aumento de capital, implica a su vez una adquisición de una participación o el aumento en el porcentaje de ésta, dicho aporte constituye una nueva adquisición de DS, y por lo tanto, será la fecha en que éste se perfeccione24, la que deberá considerarse para el cómputo del plazo señalado. b) Que la enajenación o cesión, se efectúe por un socio de sociedades de personas o accionista de SA cerradas, o accionista de SA abiertas dueños del 10% o más de las acciones, a la empresa o sociedad respectiva o en la que tengan intereses. Al respecto, resultan aplicables, en lo que fuere pertinente, todas las instrucciones que este Servicio ha dictado sobre la materia respecto de la enajenación o cesión de acciones de SA a empresas relacionadas. c) Que las operaciones representen el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente Al respecto, igual que en el caso descrito en la letra b) anterior, resultan aplicables en lo que fuere pertinente, todas las instrucciones que este Servicio ha dictado sobre la materia respecto de la enajenación o cesión de acciones de SA. 2) Régimen de IDPCU. Los resultados obtenidos en la enajenación o cesión de DS quedará sujeto al régimen del IDPCU, en todos aquellos casos en que no se verifique ninguna de las circunstancias indicadas en el N° 1) anterior. B) Forma de determinar el costo tributario en la enajenación o cesión de DS. Como el resultado tributario obtenido en la enajenación o cesión de DS se determina por la diferencia que resulte entre su valor o precio de enajenación y su costo tributario, para los efectos de determinar dicho costo tributario, es preciso efectuar las siguientes distinciones: 1) Costo tributario de los DS. El costo tributario de los DS corresponde a su valor de adquisición y/o aporte, ajustado por los aumentos y disminuciones de capital posteriores efectuados por el enajenante. Todas estas cantidades deben reajustarse a la fecha que corresponda, según se trate de contribuyentes obligados o no a aplicar las normas sobre corrección monetaria contenidas en el artículo 41 de la LIR. Tratándose de la enajenación efectuada a empresas relacionadas, el costo tributario referido debe ajustarse deduciendo de los valores de adquisición Página 62 de 71 Timbre Electrónico y/o aporte y de los aumentos de capital posteriores, aquellos financiados con cantidades que no hayan pagado total o parcialmente los impuestos de LIR, como ocurre por ejemplo con los aportes que se hayan efectuado a la sociedad financiados con retiros reinvertidos. A continuación, se analizan los valores que deben formar parte, o bien disminuyen el costo tributario referido. 2) Valor de adquisición o aporte. El costo tributario de los DS se conforma por el valor inicial de adquisición de los DS y/o de los aportes efectuados a la sociedad respectiva, cantidades que deben considerarse debidamente reajustadas en la forma que establece la LIR. Para considerarlos dentro del costo tributario, dichas cantidades deben corresponder a desembolsos o inversiones efectivas efectuadas por el enajenante, inclusive aquellas que tengan su origen en rentas que no hayan pagado total o parcialmente los impuestos de la LIR, como ocurre por ejemplo con los aportes que se hayan efectuado a la sociedad financiados con retiros reinvertidos. Lo anterior, sin perjuicio de lo señalado en el N° 8) siguiente. 3) Aumentos de capital. El valor de adquisición y/o de aporte antes indicado, debe incrementarse por los aumentos de capital posteriores efectuados por el enajenante, reajustados en la forma establecida en la LIR, siempre que correspondan a desembolsos o inversiones efectivas efectuadas por el enajenante, inclusive aquellas que tengan su origen en rentas que no hayan pagado total o parcialmente los impuestos de la LIR, como por ejemplo ocurre con los aportes financiados con reinversiones de utilidades tributables. Lo anterior, sin perjuicio de lo señalado en el N° 8) siguiente. Debe tenerse presente en este punto que la LIR sólo considera los aumentos de capital efectivamente realizados por el enajenante, es decir, aquellas cantidades que éste aporta a la sociedad respectiva y que implican un sacrificio económico para él. Así, por ejemplo, tratándose de los aportes financiados con reinversiones, el socio previamente debe efectuar un retiro de utilidades tributables desde otra sociedad en la que participa, cumpliendo los requisitos legales para tal efecto. De acuerdo a ello, y atendido que la capitalización de utilidades de balance o financieras, de reservas u otras cantidades acumuladas en la empresa no constituyen un aporte efectuado por el socio a la sociedad respectiva, dicha capitalización no constituye un aumento de capital que deba formar parte del costo tributario de los DS. Se hace presente que tanto los aportes que se efectúen al momento de constitución de la sociedad, como aquellos que se efectúen con posterioridad a la misma, con ocasión de un aumento de capital, para que puedan ser considerados como parte del costo tributario de la inversión en derechos sociales, deben haber cumplido con las formalidades propias de la constitución o modificación del contrato social, según corresponda, de Página 63 de 71 Timbre Electrónico acuerdo al tipo social de que se trate. De esta manera, por ejemplo, tratándose de una sociedad de responsabilidad limitada, la cual se constituye mediante escritura pública, cuyo extracto debe inscribirse en el Registro de Comercio correspondiente a su domicilio y publicarse en el Diario Oficial, los aportes que efectúen los socios a la sociedad respectiva deben cumplir con las formalidades propias de la constitución o modificación del contrato social, es decir, deben constar por escritura pública, cuyo extracto debe ser debidamente inscrito y publicado. Si tales formalidades se cumplen en tiempo y forma, sus efectos se retrotraen al momento de celebración de la escritura pública respectiva. 4) Disminuciones de capital. De los valores de adquisición y/o aporte antes indicados, deberá rebajarse las posteriores disminuciones de capital que efectúe la sociedad en favor del socio respectivo, reajustadas en la forma que establece la LIR. En este caso, y al igual que en las SA, la norma se refiere únicamente a la rebaja de las disminuciones formales y definitivas de capital. Por lo tanto, sólo procederá rebajar del valor de adquisición y/o de aporte, y en consecuencia, del costo tributario de los DS, las disminuciones de capital que se realicen formalmente en la empresa, siempre que se efectúe una imputación al capital y sus reajustes en los términos establecidos en el artículo 17 N° 7 de la LIR, no así cuando la referida imputación se efectúe a utilidades tributables, no tributables, o de balance retenidas en exceso de las anteriores. Se hace presente que, atendido que la norma en comento establece el costo tributario de la referida inversión, en caso que la disminución de capital se efectúe al término de las actividades de la empresa, y siempre que no correspondan a utilidades tributables o financieras en exceso de las tributables, capitalizadas o no, que deban pagar los impuestos de la LIR31, igualmente se deberá rebajar el valor de adquisición y/o aporte, y en consecuencia, el costo tributario de los DS. 5) Forma en que deben materializarse los aportes financiados con reinversiones de utilidades tributables. El artículo 14 de la LIR32, permite que las rentas que retiren los contribuyentes del IGC o IA para invertirlas en otras empresas obligadas a determinar su renta efectiva por medio de contabilidad completa con arreglo a las disposiciones del Título II de la LIR, no se graven con los referidos impuestos, mientras no sean retiradas de la sociedad que recibe la inversión o distribuidas por ésta, expresando que una de las formas en que puede hacerse efectiva dicha inversión, es mediante aportes a una sociedad de personas, mecanismo denominado como reinversión. DOS) Que la Circular 44 de 12.07.2016 del SII, conforme las modificaciones efectuadas por la Ley N° 20.780, modificada a su vez por la Ley N° 20.899, rige a Página 64 de 71 Timbre Electrónico contar del 1° de enero de 2017, sin perjuicio de las reglas especiales de vigencia y transición que considera dicha Ley. Para esta Circular 44, el costo tributario de las acciones y derechos sociales que se enajenan o se ceden, atendido lo dispuesto en el numeral i), de la letra a), del inciso 1°, del N° 8 del artículo 17, y en el inciso 2°, del N° 9 del artículo 41, ambos de la LIR, corresponde a su valor de aporte o de adquisición, incrementado o disminuido, según el caso, por los aumentos o disminuciones de capital posteriores efectuados por el enajenante. Dichas cantidades deben reajustarse, de corresponder, diferenciando entre contribuyentes obligados o no a aplicar las normas sobre corrección monetaria contenidas en el artículo 41 de la LIR. En otras palabras, y pese regir desde el 1º de enero de 2017, la forma de calcular el costo tributario para la cesión de derechos sociales, es semejante a la indicada en la Circular 13 de fecha 07 de marzo de 2014, está en plena armonía con el artículo 17 Nº 8 letra a) de la LIR vigente al momento de celebrarse el contrato de cesión que nos ocupa. De manera entonces que para los efectos de determinar el mayor valor fruto de la cesión de derechos de la sociedad Abarca Hermanos Cía. Ltda., o Centro de Diálisis Apumanque Ltda., el costo tributario de los derechos sociales corresponde a su valor de adquisición y/o aporte, ajustado por los aumentos y disminuciones de capital posteriores efectuados por el enajenante. Todas estas cantidades deben reajustarse a la fecha que corresponda, según se trate de contribuyentes obligados o no a aplicar las normas sobre corrección monetaria contenidas en el artículo 41 de la LIR. CAPITAL PROPIO Y REBAJA DE GASTOS O COSTOS DECIMOSÉPTIMO: UNO) Que el reclamante alega que en el costo tributario el valor que se rebaja del monto de venta no es simplemente el valor del aporte inicial reajustado según IPC, sino que la forma más lógica y justa de determinar el impuesto a pagar por la venta de acciones y derechos en una sociedad es tomando el capital propio tributario de la empresa, luego de tomar el porcentaje de participación del socio que vende o enajena sus derechos en la sociedad, dicho porcentaje del capital propio tributario del socio traducirlo en el monto que corresponda, siendo así dicho monto el que debe rebajarse del valor de la venta de los derechos, de esa forma se obtendría el mayor valor de venta, que a luz de los antecedentes resulta más Página 65 de 71 Timbre Electrónico justo para el contribuyente. Incluso los gastos de pudiere haber generado la venta estando respaldados deben rebajarse para obtener el mayor valor de venta pues aquello será el monto neto que percibirá el socio y luego aplicarle el impuesto único de 24% del artículo 17 N°8 de la LIR. DOS) Que a fojas 121 y 121 vueltas, don JOHN ULISES MADARIAGA VILLALOBOS, Jefe del Departamento de Fiscalización del Servicio de Impuestos Internos Dirección Regional Arica, RUT N°13.016.589-3, al punto 2 de prueba, declara que es efectivo, que el contribuyente Cristián Abarca Garrido con fecha 11-11-2016, realizó la venta del 50% de la sociedad Abarca Hermanos Cía. Ltda., o Centro de Diálisis Apumanque Ltda., este 50% de los derechos sociales fue transferido en un 49% a su hermano Julio Abarca Garrido y a su otro hermano Rodrigo Abarca Garrido el 1%, el 49% se transfirió en $183.150.000 y el otro 1% en $1.850.000, esto se efectuó por escritura pública repertorio N° 2957 del 11-11- 2016, el mayor valor obtenido por la enajenación de estos derechos sociales, debió ser incluido en el Formulario 22 del contribuyente Cristian Abarca Garrido AT 2017, cosa que no ocurrió, importante señalar que conforme al repertorio se señalaron las formas de pago que fueron $92.000.0000 y fracción con un cheque y el resto con tres cheques iguales de $30.833.333. TRES) Que a fojas 122 y 122 vueltas, don RENE OCTAVIO GASPAR ALQUINTA, Fiscalizador del Servicio de Impuestos Internos Dirección Regional Arica, RUT N° 6.849.930-5, al punto 2 de prueba declara que es efectivo, el contribuyente efectuó la venta de sus derechos sociales en la ciudad Hermanos Abarca Ltda., o Centro de Diálisis Apumanque Ltda., en la suma aproximada de $180.000.000, pagaderos en 4 parcialidades una en la suma cercana a los $90.000.000, y tres iguales por un valor aproximado de $30.000.000. La fiscalización comienza dentro del proceso denominado Operación Renta AT 2017 del SII, donde se detectó que el contribuyente no había declarado la venta de los derechos sociales antes mencionados. CUATRO) Que: 1) conforme lo señalado por la LIR, en el caso de la enajenación de acciones o derechos en sociedades de personas, el valor de aporte o adquisición debe incrementarse o disminuirse, según sea el caso, por los aumentos o disminuciones de capital posteriores efectuados por el enajenante. Los valores indicados deben reajustarse de acuerdo con el porcentaje de variación del IPC entre el mes anterior a la adquisición o aporte, aumento o disminución de capital, y el mes anterior a la enajenación. 2) la parte del mayor valor que exceda de la Página 66 de 71 Timbre Electrónico cantidad arriba referida se gravará con el IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORÍA en el carácter de IMPUESTO ÚNICO A LA RENTA, a menos que operen las normas sobre habitualidad a que se refiere el artículo 18, y estarán exentas de este impuesto las cantidades obtenidas por personas que no estén obligadas a declarar su renta efectiva en la Primera Categoría y siempre que su monto no exceda de 10 UTM por cada mes, cuando el impuesto deba retenerse y de 10 UTA al efectuarse la declaración anual, ambos casos en el conjunto de las rentas señaladas, y 3) si tales operaciones representan el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor que se obtenga estará afecto a los impuestos de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda. CINCO) Que en cuanto al tratamiento tributario de las operaciones a que se refiere el numeral 8°, del artículo 17 de la LIR, es importante señalar, que al poco tiempo de la fecha de la cesión de derechos objeto de la Liquidación 172, específicamente a partir del 1° de enero de 2017, y en virtud de que la Ley N° 20.780 se sustituyó íntegramente el N° 8, del artículo 17 de la LIR, sustitución después en parte modificada por la Ley N° 20.899, y se eliminó el artículo 18 de la misma ley, y con ello se suprimió el Impuesto de Primera Categoría en Carácter Único y del IDPC, como impuestos que conforme al referido numeral gravan el mayor valor obtenido, y de la distinción del plazo transcurrido entre la adquisición y la enajenación y de la habitualidad como elementos que determinan la tributación aplicable. SEIS) Que el capital propio tributario a que se refiere en número 1 del artículo 41 de la LIR, alegado por el reclamante, no aparece señalado en la forma de calcular el costo tributario de la operación de cesión o enajenación de derechos sociales. En tal sentido este sentenciador comparte lo señalado por el SII en orden a que es un concepto distinto, costo tributario de los derechos sociales, que conforme la LIR corresponde a su valor de adquisición y/o aporte, ajustado por los aumentos y disminuciones de capital posteriores efectuado por el enajenante. Todas estas cantidades deben reajustarse a la fecha que corresponda, según se trate de contribuyentes obligados o no a aplicar las normas sobre corrección monetaria contenidas en el artículo 41 de la LIR. DEIMOCTAVO: Que en el presente caso no nos encontramos con aumentos y disminuciones de capital posteriores efectuados por el enajenante, que pudieran incrementar o disminuir el valor de aporte o adquisición, como señala la ley y las instrucciones del SII. Página 67 de 71 Timbre Electrónico DECIMONOVENO: Que respecto a considerar los gastos o costos que pudiere haber incurrido el enajenante en la celebración de la cesión de derechos sociales, como lo señala el contribuyente, explicado en un esquema, en que se deducen los honorarios pagados por venta de derechos acreditados con boleta, equivalentes a la suma de $ 5.500.000; este tribunal considera que ello no está contemplado en la LIR, y en consecuencia en la Circular 13 del SII y el suplemento Tributario Año 2017. VIGÉSIMO: Que siendo así este sentenciados considera que la base imponible determinada por el SII, y asimismo, la determinación del Impuesto Único de la LIR efectuada por el SII, a que se refiere la Liquidación 172, compuesta por el valor del aporte a la sociedad, la variación IPC y valor actualizado a la fecha de la venta, la venta de derechos sociales del día 11 de noviembre de 2006, el mayor valor, la Tasa IPC del 24%, el Impuesto Único de PC, su reajuste e Impuesto Liquidado; se encuentra ajustada totalmente a derecho, y así será resuelto. EN CUANTO A LA PROCEDENCIA O IMPROCEDENCIA, QUE EL RECLAMANTE DEBE REINTEGRAR EN ARCAS FISCALES LA SUMA DE $507.195 AL DÍA 30 DE MAYO DE 2017, POR HABER SOLICITADO UNA DEVOLUCIÓN POR DICHA SUMA, EN SU DECLARACIÓN ANUAL DE IMPUESTO A LA RENTA, AÑO TRIBUTARIO 2017, CONTENIDA EN FORMULARIO 22, FOLIO 224029327, CON FECHA 30.04.2017. ANTECEDENTES. VIGÉSIMO PRIMERO: UNO) Que a fojas 121 vueltas, el testigo don JOHN ULISES MADARIAGA VILLALOBOS, Jefe del Departamento de Fiscalización del Servicio de Impuestos Internos Dirección Regional Arica, RUT N°13.016.589-3, al punto 3 declara que es efectivo, el contribuyente tiene que hacer el reintegro del monto solicitado en forma indebida por $507.195, solicitado en formulario 22 del AT 2017, cuyo monto fue entregado por la Tesorería General de la Republica con fecha 18-05-2017, con un valor autorizado de $513.000 y fracción, esto ocurre porque el contribuyente en su Formulario 22 no consideró las ventas de los derechos sociales, solo tributo en ese AT por sus ingresos afectos al Global Complementario cuyo impuesto determinado fue informado con un valor menor a los montos de los créditos, produciendo el monto de $507.195, lo que pidió a devolución. Página 68 de 71 Timbre Electrónico DOS) Que a fojas 122 vueltas, don RENE OCTAVIO GASPAR ALQUINTA, Fiscalizador del Servicio de Impuestos Internos Dirección Regional Arica, RUT N° 6.849.930-5, al punto 3 de prueba declara que el contribuyente al declarar su renta del AT 2017, no incluyó la utilidad obtenida por la venta de los derechos sociales obteniendo una devolución de impuestos, específicamente créditos y retenciones de segunda categoría la cual no sería posible o no habría sido procedentes si hubiera incluido la utilidad de la venta de los derechos sociales, pues en ese caso en vez de tener una devolución hubiera resultado un impuesto a pagar. TRES) Que es relevante precisar que la Liquidación 172 determina la Liquidación 173, desde que estando establecida la legalidad de la primera, necesariamente procede el reintegro de la devolución de la suma de $ 507.105 al 31 de mayo de 2017. Ello porque en el Formulario 22 respectivo, el contribuyente no declaró la venta o cesión de los derechos sociales tantas veces enunciados, y de haberlo hecho –como procedía según lo antes razonado–, la cantidad a pagar por su dimensión superior ensombrecía del todo el derecho a impetrar la devolución de dineros por la suma referida. En tales circunstancias, este tribunal confirmará la Liquidación 173, atento que se ajusta a derecho, conforme los antecedentes que forman parte del presente expediente. VIGESIMO SEGUNDO: Que, considerando todos los razonamientos jurídicos y lógicos antes desarrollados, que le asignan valor a la prueba aportada por las partes, su multiplicidad, gravedad y precisión, en concordancia y conexión y concatenación de las pruebas y antecedentes del proceso, valorando la prueba de conformidad con las reglas de la sana crítica, según el artículo 132, inciso 15° del Código Tributario, y teniendo en consideración la realidad de los hechos, examen que conduce lógicamente a la conclusión que la reclamante no acreditó una causal de nulidad de derecho público en contra de la Liquidaciones números 172 y 173 de fecha 20 de agosto de 2020, como tampoco la improcedencia de la determinación de impuestos, de que habla una de las dos liquidaciones, como tampoco la procedencia de obtener la devolución de la suma de $ 507.195. En tales circunstancias, este sentenciador no dará lugar al reclamo deducido a fojas 1 y siguientes, por los letrados VIVIANA ARACELLY BASAEZ TORO, Rut N°12.607.943-5 y LEONARDO RODRIGO MORALES SANCHEZ, Rut N°13.638.797-9, Página 69 de 71 Timbre Electrónico abogados, en representación de don CRISTIAN VICENTE ABARCA GARRIDO, Cédula Nacional de Identidad y Rol único Tributario N°8.114.462-1. En consecuencia, confirmará en todas sus partes las LIQUIDACIONES Números 172 y 173 de fecha 20 de agosto de 2020, emitida por la por la DIRECCIÓN REGIONAL DE ARICA Y PARINACOTA DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, sin costas por haber tenido la parte reclamante motivo plausible para litigar; Y VISTO además los artículos 115 y 123 y siguientes del Código Tributario, SE RESUELVE: UNO) EN CUANTO A LA ACCIÓN DE NULIDAD: NO HA LUGAR a la acción de la sociedad reclamante, deducida en lo principal de su escrito de fojas 1 siguientes de autos, sobre declaración de nulidad de: 1°) la Citación 07 de fecha 11 de marzo de 2020 2°) las Liquidaciones Nos 172 y 173 de fecha 20 de agosto de 2020, todas de la Dirección Regional Arica del Servicios de Impuestos Internos de Arica y Parinacota. DOS) EN CUANTO AL FONDO DEL RECLAMO: NO HA LUGAR AL RECLAMO deducido a fojas 1 y siguientes por los letrados VIVIANA ARACELLY BASAEZ TORO, Rut N°12.607.943-5 y LEONARDO RODRIGO MORALES SANCHEZ, Rut N°13.638.797-9, abogados, en representación, de don CRISTIAN VICENTE ABARCA GARRIDO, Cédula Nacional de Identidad y Rol único Tributario N°8.114.462-1. En consecuencia, se confirman en todas sus partes las Liquidaciones Nos 172 y 173 de fecha 20 de agosto de 2020, de la DIRECCIÓN REGIONAL ARICA DEL SERVICIOS DE IMPUESTOS INTERNOS DE ARICA Y PARINACOTA. TRES) No se condena en costas a la parte reclamante, por haber tenido motivo plausible para litigar. Cuantía 793,64 UTM ANÓTESE, REGÍSTRESE Y ARCHÍVESE EN SU OPORTUNIDAD. Notifíquese la presente resolución al Servicio de Impuestos Internos, mediante la publicación de su texto íntegro en el sitio en Internet de este Tribunal, www.tta.cl, de conformidad a lo establecido en el inciso primero del artículo 131 bis del Código Página 70 de 71 Timbre Electrónico Tributario, y a la parte reclamante mediante Carta Certificada, de conformidad a lo establecido en el inciso tercero del artículo131 bis del Código Tributario. Dese aviso a las direcciones de correo electrónico señaladas por cada una de las partes al efecto, de conformidad al inciso quinto del artículo 131 bis del Código Tributario. Déjese testimonio en el expediente y en el sitio en Internet del hecho de haberse efectuado la notificación y su fecha. Dictada por don: Jorge Pohlhammer Doren Juez Autoriza: Gustavo Miranda Espinoza Secretario Abogado Jorge Eugenio Pohlhammer Doren Página 71 de 71 Juez Tribunal Arica y Parinacota Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico