Reclamo tributario: liquidación

1 Copiapó, veintiséis de diciembre de dos mil veinticinco. VISTO: Que a fojas 6 y siguientes, comparece don José Miguel Banda Miranda, abogado, cédula de identidad N°10.686.357-1, en representación de KRADE SpA, RUT N°76.506.336-1, legalmente representada por don Iván Alejandro González Ledezma, RUT N°14.455.974-6, todos con domicilio en calle Lauca N°712, comuna de Copiapó, Región de Atacama, quien con fecha 8 de julio de 2024 deduce reclamación en Procedimiento General de Reclamaciones Tributarias en contra de las Liquidaciones N°s 190, 191, 192, 193, 194, 195, 196, 197, 198, 199 y 200, todas de 7 de noviembre de 2023, emitidas por la III Dirección Regional Copiapó del Servicio de Impuestos Internos (en adelante también el Servicio o SII), según pasa a exponerse: Refiere la reclamante que el Servicio, en el marco de un programa de fiscalización sobre declaración de IVA – crédito fiscal por compras a emisores agresivos, le dirigió el Requerimiento de antecedentes N°15 el 22 de noviembre de 2022 y posteriormente la Citación N°7 el 17 de abril de 2023 (prorrogando el plazo para responder por 30 días). Mediante dichas actuaciones, el Servicio solicitó a la contribuyente aportar el respaldo de ciertas operaciones observadas, conforme al artículo 23 N°5 del D.L. N°825 de 1974 (Ley de Impuesto al Valor Agregado, LIVS). Señala la reclamante que dio cumplimiento a lo pedido, aportando documentación “necesaria y fidedigna” en tiempo y forma (expediente electrónico N°5005311). Sin perjuicio de ello, el SII concluyó – tras la revisión de los Formularios 29 de IVA de los períodos tributarios de septiembre, noviembre y diciembre de 2019; marzo, octubre, noviembre y diciembre de 2020; la información del registro de compras y ventas del contribuyente fiscalizado; y cruces de información con terceros – que existió un uso irregular y malicioso de créditos fiscales soportados en facturas electrónicas cuyos pagos, efectividad material y veracidad no fueron demostradas. En opinión del Servicio, tales presentaciones adolecerían de malicia, con el objeto de extender los plazos de prescripción de forma ilegal y arbitraria, sin motivo 2 fundado, transgrediendo los artículos 4° bis inciso 2°, 4° ter inciso 2°, 8° bis letra e) N°s 18 y 19, y 200 del Código Tributario. Indica la actora que las liquidaciones reclamadas arrojaron un monto total a pagar, por concepto de impuestos adeudados (IVA e Impuesto a la Renta) de $168.817.453.-, cifra que, sumados los reajustes, intereses y multas, asciende a $463.560.848.-. Señala que dedujo recurso de reposición administrativo en contra de dichas liquidaciones, el cual fue rechazado por el SII; posteriormente interpuso recurso jerárquico contra la resolución que falló la reposición, recurso que igualmente fue rechazado. En cuanto al fondo del asunto, sostiene la reclamante que la auditoría que dio origen a las liquidaciones carece de sustento legal para declarar falsas las facturas observadas, como también para sostener que sus declaraciones tributarias fueron maliciosamente falsas, habiendo aportado documentación suficiente en tiempo y forma, cumpliendo con lo dispuesto en el artículo 23 N°5 de la LIVS –, en especial el penúltimo inciso. Ese numeral contiene una excepción final en que procede mantener el crédito fiscal incluso cuando no se cumplan los requisitos previos, siempre que se acredite que el vendedor enteró efectivamente el impuesto en arcas fiscales – situación que, asegura la reclamante, respaldó con los F29 de los proveedores cuestionados en la auditoría y que el Servicio desestimó, vulnerando con ello el “artículo 5 del D.L. 825” (SIC).Refiere que dicha prueba es considerada insuficiente por el Servicio para establecer la veracidad de las operaciones que dan cuenta las facturas rechazadas, sin reparar que la finalidad de su incorporación es acreditar el pago del impuesto, desvirtuando el texto literal de la norma, que constituye una excepción para el caso que no se logre acreditar la efectividad de la operación, pudiendo gozar del derecho al crédito fiscal al desparecer tal exigencia, norma que rige incluso al existir facturas no fidedignas o falsas. 3 Por todo lo expuesto, la reclamante solicita acoger el reclamo interpuesto en contra de las liquidaciones reclamadas y que, en consecuencia, se dejen sin efecto, con expresa condena en costas al Servicio. Contestación de fojas 84 y siguientes. El 2 de agosto de 2024, el Servicio de Impuestos Internos, representado por el abogado don Miguel Ángel Avilés Corey, evacuó el traslado conferido, contestando el reclamo y solicitando su rechazo con costas, sobre la base de los siguientes antecedentes: En primer término, hace una reseña del contribuyente reclamante: indica que KRADE SpA es una persona jurídica cuyo giro declarado corresponde a: Construcción de edificios para uso residencial; y Terminación y acabado de edificios. Sus ingresos se encuentran afectos al Impuesto a la Renta de Primera Categoría, debiendo declarar renta efectiva según contabilidad completa y balance general; asimismo sus operaciones se gravan con IVA. Expone el Servicio que la contribuyente fue objeto de una auditoría selectiva denominada “Sobredeclaración del IVA Crédito Fiscal por compras a contribuyentes con antecedentes y/o documentos tributarios por justificar”, la cual tuvo por objeto eliminar las inconsistencias, sin perjuicio de los efectos que pudiera ocasionar esa situación en la determinación de la Renta Líquida Imponible afecta al Impuesto de Primera Categoría. En el marco de dicha fiscalización, se detectó que los Formularios 29 correspondientes a los períodos tributarios marzo, octubre, noviembre y diciembre, todos de 2020, registraban la observación W39, que alerta sobre el uso de crédito fiscal originado en facturas electrónicas de contribuyentes sin respaldo suficiente de su realidad económica. Refiere que, mediante Requerimiento de Antecedentes N° 56 y Requerimiento N° 15, ambos de fecha 22 de noviembre de 2022, se solicitó a la reclamante respaldar el crédito fiscal conforme al artículo 23 N°5 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (D.L. 825), solicitando antecedentes para la fiscalización de sus declaraciones de IVA de los periodos tributarios comprendidos entre noviembre de 2019 y septiembre 2022 4 e Impuesto de Primera Categoría de los Años Tributarios 2020 y 2021. La contribuyente aportó parcialmente antecedentes el 30 de noviembre del mismo año, no desvirtuando la totalidad de las observaciones efectuadas por el Servicio, por lo que el 17 de abril de 2023, se emitió la Citación N°7, conforme al artículo 63 del Código Tributario, otorgando el plazo de un mes para rectificar o aclarar sus declaraciones, produciendo dicha citación el efecto jurídico de ampliación de la prescripción en 3 meses conforme al artículo 200 del Código Tributario. La contribuyente solicitó prórroga y dio respuesta el 16 de junio de 2023, confirmando sus declaraciones, desestimando las partidas del Servicio, pero sin desvirtuar las observaciones. En consecuencia, el Servicio procedió a emitir las Liquidaciones N°s 190 a 200, notificadas el 7 de noviembre de 2023, determinando diferencias de IVA y de Impuesto a la Renta por $168.817.453.-, sumados los reajustes, intereses y multas, asciende a $463.560.848.-. Señala además que la contribuyente interpuso Recurso de Reposición Administrativa Voluntaria (art. 123 bis del Código Tributario), el cual fue rechazado por Resolución Exenta N°198382, de 21 de marzo de 2024, y posteriormente Recurso Jerárquico, también rechazado mediante Resolución N° RJ-208395-2024, de 2 de mayo de 2024. A continuación se refiere a los fundamentos del reclamo y efectúa impugnaciones al mismo indicando que las diferencias de impuestos determinadas se ajustan plenamente a derecho, tanto en sus aspectos formales como de fondo, planteando que sólo se controvierten las Liquidaciones N°s 190 a 195, referidas a diferencias por concepto de Impuesto al Valor Agregado, y no las N°s 196 a 200, relativas al reintegro del artículo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, respecto de las cuales la contribuyente no formuló alegaciones ni en sede administrativa ni en esta instancia. Por ello, el objeto del juicio se circunscribe exclusivamente a las liquidaciones del impuesto al valor agregado antes señaladas. El Servicio sostiene que las liquidaciones impugnadas fueron emitidas conforme a derecho, en ejercicio de su potestad fiscalizadora y dentro de los plazos legales establecidos por los artículos 24 y 200 del Código Tributario. Argumenta que 5 el proceso de auditoría y fiscalización se desarrolló respetando el procedimiento administrativo aplicable y que las diferencias determinadas resultan plenamente justificadas. Indica que las actuaciones de fiscalización y las facturas cuestionadas que detalla, dan cuenta de que la contribuyente utilizó créditos fiscales provenientes de facturas falsas emitidas por los proveedores Comercial LYC SPA, quien le facilitó 8 facturas y Construcciones Cristopher Alejandro Sandoval Torres EIRL, 4 facturas, habiendo sido incorporados dichos documentos tributarios en sus libros de compras y posteriormente declaradas en sus formularios 29 correspondientes a los periodos comerciales de septiembre, noviembre y diciembre todos de 2019 y, marzo, octubre, noviembre y diciembre todos de 2020, concluyendo que no acreditaron actividad económica real, careciendo de infraestructura, maquinaria, personal y operaciones verificables, no acompañando antecedente alguno que permitiera tener por cierta la Procedencia de los créditos fiscales objetados. El análisis de los formularios 29 de tales proveedores, junto con los informes de verificación de actividades y cruces de información bancaria, permitió establecer que los impuestos declarados no fueron efectivamente enterados en arcas fiscales. Sostiene que, ante la incorporación de facturas ideológicamente falsas en la contabilidad de la reclamante es reiterada al producirse en dos años comerciales consecutivos, procede calificar sus declaraciones como maliciosamente falsas, de conformidad con el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario, lo que habilita la ampliación del plazo de prescripción de tres a seis años. Agrega que tal calificación se encuentra debidamente fundamentada en las propias liquidaciones reclamadas y no vulnera norma alguna del Código Tributario. Se refiere luego a la transgresión que le imputa la actora a los artículos 4 bis, segundo inciso, 4 ter, segundo inciso, 8 bis, letra e) y numeral 18 y 19, todos del Código Tributario, aseverando que no son aplicables al caso de marras ya que dicen relación con el procedimiento de norma anti elusiva, abuso o simulación y el recurso de resguardo, respectivamente. 6 En cuanto a la alegación de la reclamante referida a que la malicia atribuida carece de base fundada ya que se sostiene en presunciones, el Servicio hace presente que la referencia a la existencia de presunciones la efectuó en la citación, la que corresponde a una etapa administrativa en que el contribuyente puede presentar una declaración, rectificar, ampliar o confirmar la ya presentada, presumiéndose la buena fe. Pero, en la liquidación, al no haberse desvirtuado la pretensión fiscal, puede atribuir de manera taxativa la malicia la cual debe constar fundadamente y que fue lo que aconteció en la especie, por lo que indica que no nos encontramos ante una resolución ilegal y arbitraria como refiere la recurrente. En relación a la invocación que efectúa la actora al penúltimo inciso del artículo 23 N°5 del D.L. 825, que permite conservar el derecho al crédito fiscal si el impuesto fue recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales, el Servicio sostiene que no se acreditó el cumplimiento de tal condición, pues los formularios 29 de los proveedores cuestionados no registran pago efectivo del débito fiscal, por lo que dichos formularios malamente podrían ser un medio de prueba a su favor, siendo necesario reforzar que la mera declaración de un formulario 29 no supone un pago real. Aduce el Servicio que los comprobantes de pago acompañados en sede administrativa—cheques y transferencias— fueron verificados mediante oficio al Banco de Chile, el cual informó que, respecto de los 42 comprobantes de movimiento consultados, no correspondían a documentos emitidos o generados por dicha entidad. Asimismo, los cheques carecen de los requisitos copulativos exigidos por la ley, como la individualización del RUT del emisor de las facturas y su carácter nominativo. Luego, se refiere a las declaraciones juradas prestadas por el contador de la empresa don José Molina Aguilera, la secretaria doña Camila Oviedo Oviedo y el representante legal de la empresa don Iván González Ledesma, las que presentan contradicciones sustanciales acerca del origen de los comprobantes de pago y de la existencia misma de las operaciones, las que expone. 7 Añade el Servicio que las diferencias de impuestos detectadas no han sido desvirtuadas, y que la carga de la prueba recae en el contribuyente reclamante. Éste no ha acreditado la verdad de sus declaraciones de impuestos para refutar las liquidaciones, conforme lo exige el artículo 21 del Código Tributario y el artículo 3° de la Ley N°19.880 (presunción de legalidad de los actos administrativos), así como el inciso 4° del artículo 132 del Código Tributario, que impone a la parte reclamante acreditar sus pretensiones alegadas. Observa además el SII que la reclamante no ha invocado ningún antecedente concreto para desvirtuar las partidas objetadas. Por todo lo anterior, concluye el Servicio que las liquidaciones se ajustan a derecho, solicitando en definitiva que se rechace el reclamo en todas sus partes, con condena en costas a la reclamante. A fojas 98 se citó a las partes a audiencia de conciliación conforme al artículo 132 inciso 2° del Código Tributario, celebrándose ésta según consta en acta de fojas 104, no siendo posible arribar a un acuerdo debido a la inasistencia de la parte reclamante. A fojas 105, se recibió la causa a prueba fijándose como puntos a probar los siguientes: 1. “Antecedentes y circunstancias de hecho que acrediten la procedencia de los créditos fiscales IVA impugnados en la Partida N°1 de las liquidaciones N°s 190 a 195, conforme a lo dispuesto en el numeral 5 del artículo 23 del Decreto Ley N°825, sobre Impuesto a las Ventas y Servicios. 2. Antecedentes y circunstancias de hecho que acrediten la falsedad de las facturas impugnadas en la Partida N°1 y la maliciosidad de sus declaraciones de IVA y Renta objeto de las liquidaciones emanadas del Servicio de Impuestos Internos. 3. Antecedentes y circunstancias de hecho que acrediten la procedencia o improcedencia de los reintegros aplicados en las Liquidaciones N°s 196 y 200, correspondientes a los Años Tributarios 2020 y 2021, respectivamente”. 8 Los referidos puntos de prueba fueron objeto de reposición y apelación subsidiaria por la reclamada a fojas 110 y siguientes, siendo confirmados por la Iltma. Corte de Apelaciones de Copiapó, a fojas 474. La resolución que recibe la causa a prueba fue notificada a las partes conforme consta a fojas 106 a 108. A fojas 480 se certificó el vencimiento del término probatorio, quedando el expediente en estado de fallarse a fojas 481. CON LO RELACIONADO Y CONSIDERANDO: PRIMERO: Que don José Miguel Banda Miranda, en representación de KRADE SpA, interpuso la presente reclamación tributaria en Procedimiento General de Reclamaciones Tributarias en contra de las liquidaciones N°s 190 a 200, de 7 de noviembre de 2023, emitida por el Servicio de Impuestos Internos III Dirección Regional Copiapó, fundando sus acciones en los hechos y argumentos de derecho ya reseñados precedentemente, los cuales se tienen por reproducidos. SEGUNDO: Que, a su vez, el Servicio de Impuestos Internos, representado por su abogado don MIGUEL ÁNGEL AVILÉS COREY contesta el reclamo evacuando el traslado conferido, solicitando que se rechace el reclamo interpuesto con expresa condena en costas. Funda su rechazo en las circunstancias de hecho y derecho ya referidas precedentemente y que por dicha razón se tendrán en esta parte por reproducidas. TERCERO: Que a fin de acreditar sus pretensiones, la parte reclamante acompañó al proceso con la debida ritualidad procesal el documento consistente en: 1. A fojas 1 y 12 y siguientes, Liquidaciones N°s 190 a la 200 de 7 de noviembre de 2023 emitida por el Servicio de Impuestos Internos III Dirección Regional Copiapó al contribuyente KRADE SPA. CUARTO: Que por su parte, el Servicio de Impuestos Internos acompañó del mismo modo la siguiente prueba documental: 1. A fojas 133 y siguiente, Requerimiento de antecedentes N°15 y anexo de 9 22 de noviembre 2022. 2. A fojas 135, F3301, notificación 56, Requerimiento de antecedentes KRADE. 3. A fojas 136, F3309, acta de recepción o entrega de información. 4. A fojas 137, Carátula de Citación de KRADE SPA. 5. A fojas 138 y siguientes, Citación, cuerpo KRADE SPA. 6. A fojas 186, Notificación y certificación Citación de KRADE SPA. 7. A fojas 187, Carátula Liquidación de KRADE SPA. 8. A fojas 188 y siguientes, Liquidación, cuerpo KRADE SPA. 9. A fojas 242, Notificación y certificación de Liquidación de KRADE SPA. 10. A fojas 243 y siguiente, Sistema Integrado de Cumplimiento Tributario (SICT) de la contribuyente KRADE SPA. 11. A fojas 245 y siguientes, Formularios N°29 de KRADE SPA, correspondientes a los periodos de septiembre, noviembre y diciembre de 2019, y marzo, octubre y diciembre de 2020. 12. A fojas 248 y siguientes, Facturas Comercial LyC SPA. 13. A fojas 252 y siguientes, Sistema Integrado de Cumplimiento Tributario (SICT) Comercial LyC SPA. 14. A fojas 255 y siguiente, Verificaciones Comercial LYC SPA. 15. A fojas 257 y siguiente, Facturas Construcciones Cristopher Sandoval EIRL. 16. A fojas 259 y siguiente, Sistema Integrado de Cumplimiento Tributario (SICT) Construcciones Cristopher Alejandro Sandoval Torres EIRL. 17. A fojas 261, Verificaciones Construcciones Cristopher Sandoval EIRL. 18. A fojas 262 y siguientes, Antecedentes aportados por el contribuyente KRADE SPA. al Servicio de Impuestos Internos correspondiente a facturas y comprobantes de movimientos bancarios. 19. A fojas 316, Respuesta a Oficio Secreto RCO03.00 N°09 KRADE SPA. Banco de Chile. 10 20. A fojas 317 y siguientes, Declaraciones juradas de los contribuyentes Camila Oviedo Oviedo, RUT N°17.194.042-7, Iván González Ledesma, RUT N°14.455.974-6, y José Molina Aguilera, RUT N°7.836.012-7. 21. A fojas 325 y siguientes, Registro de compras y ventas, año comercial 2019 de KRADE SPA. 22. A fojas 339 y siguientes, Registro de compras y ventas, año comercial 2020 de KRADE SPA. 23. A fojas 356, Formularios N°22, Años Tributarios 2020 y 2021 de KRADE SPA. 24. A fojas 357 y siguiente, Consulta de Estado formulario 22 Años Tributarios 2020 y 2021 de KRADE SPA. 25. A fojas 359 y siguiente, Libro de caja, año comercial 2019 de KRADE SPA. 26. A fojas 361 y siguientes, Libro Mayor, año comercial 2019 de KRADE SPA. 27. A fojas 392 y siguientes, Libro Mayor, año comercial 2020 de KRADE SPA. 28. A fojas 423 y siguiente, Balance, año comercial 2020 de KRADE SPA. 29. A fojas 425, Escrito de Reposición Administrativa Voluntaria (RAV), presentado por KRADE SPA. 30. A fojas 426 y siguientes, Resolución Exenta Nº198382, que resuelve RAV de KRADE SPA. QUINTO: Que a fojas 130 y siguientes, se recibieron las declaraciones de los funcionarios fiscalizadores del Servicio de Impuestos Internos señores Rafael Carmona Puga, Diego Castillo Guaita y Alejandra Reyes Fritis. El testigo señor Rafael Carmona Puga, declaró haber intervenido en el proceso de fiscalización a la empresa KRADE SpA, señalando que revisados los antecedentes, se comprobó que los proveedores Comercial LYC SPA y Construcciones Cristopher Alejandro Sandoval Torres EIRL, carecían de actividad comercial efectiva, infraestructura o capital, y que las facturas correspondían a operaciones inexistentes. Asimismo, expresó que la contribuyente no aportó documentación suficiente para acreditar la veracidad de las operaciones 11 observadas dentro de los plazos conferidos y que las transferencias bancarias aportadas para justificar el pago de las facturas, en el caso de la proveedora Comercializadora LyC, eran falsas según informó el respectivo banco, dando cuenta del impacto que se produce en la renta de los Años Tributarios 2020 y 2021 de la reclamante al efectuar los respectivos agregados a la Renta Líquida Imponible por los gastos indebidos, debiendo efectuar el reintegro de las devoluciones solicitadas. Por su parte, a fojas 436, el testigo señor Diego Castillo Guaita, señaló haber participado en las verificaciones de campo de los domicilios de los proveedores observados, constatando que en los lugares declarados no existía actividad comercial alguna, encontrándose inmuebles cerrados o habitados por personas que desconocían a las sociedades emisoras. Agregó que los registros internos del Servicio daban cuenta de que tales contribuyentes no presentaban declaraciones de IVA ni de renta, y que su perfil económico era incompatible con los montos facturados, concluyendo que las declaraciones de F29 y F22 correspondientes a los periodos liquidados eran maliciosamente falsos. A su vez, la fiscalizadora señora Alejandra Reyes Fritis, a fojas 132, manifestó haber revisado los registros contables de KRADE SpA, verificando que las facturas observadas no contaban con respaldo documental ni contable, tales como contratos, órdenes de compra, guías de despacho o comprobantes de pago. Indicó además que los movimientos bancarios de la contribuyente no reflejaban pagos a los proveedores observados, lo que refuerza la conclusión de que las operaciones eran ficticias. SEXTO: Que por aplicación de lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario, la apreciación de la prueba en este procedimiento se debe realizar conforme a las reglas de la sana crítica, esto es, tomando en consideración para efectos de valorarla y establecer los hechos, las máximas de experiencia, las reglas de la lógica y los conocimientos científicamente aceptados. SÉPTIMO: Que, de los antecedentes del proceso, se desprende que no se encuentran discutidos los siguientes hechos: que KRADE SpA, en su calidad de 12 contribuyente afecto a IVA, registró y declaró en sus formularios mensuales una serie de facturas de terceros durante los períodos comerciales de septiembre, noviembre y diciembre todos de 2019 y, marzo, octubre, noviembre y diciembre todos de 2020, utilizando los créditos fiscales correspondientes en sus declaraciones; que dichos documentos tributarios fueron objetados por el SII en razón de considerarlos ideológicamente falsos, motivando las liquidaciones impugnadas; que, como consecuencia, el SII determinó diferencias de impuesto en IVA y Renta, solicitando el reintegro de devoluciones obtenidas conforme al artículo 97 de la Ley de Impuesto a la Renta. OCTAVO: Que conforme a lo expuesto por las partes, son materias controvertidas; la procedencia de los créditos fiscales IVA impugnados en las Partidas N°s 1, de las liquidaciones N°s 190 a 195, conforme a lo dispuesto en el N°5 del artículo 23 del Decreto Ley N°825; la falsedad de las facturas impugnadas en la Partida N°1 y la maliciosidad de sus declaraciones de IVA y Renta objeto de las liquidaciones reclamadas; y la procedencia o improcedencia de los reintegros aplicados en las Liquidaciones N°s 196 y 200, correspondientes a los Años Tributarios 2020 y 2021, respectivamente. NOVENO: Que, previo al análisis de fondo, conviene recordar que los actos administrativos – entre ellos las liquidaciones de impuestos practicadas por el SII – gozan de una presunción de legalidad y veracidad mientras no se demuestre lo contrario (artículo 3° de la Ley N°19.880, sobre bases de los procedimientos administrativos). En sede jurisdiccional tributaria, existe un principio general conforme al cual corresponde al contribuyente la carga de probar la exactitud de sus declaraciones y la improcedencia de las liquidaciones impugnadas. Así lo dispone el artículo 21 del Código Tributario, cuyo inciso primero señala expresamente: “Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto”. Por su parte el 13 artículo 132 inciso 4° del Código Tributario, impone a la parte reclamante y al Servicio de Impuestos Internos acreditar sus respectivas pretensiones, debiendo el organismo fiscalizador probar sus imputaciones y la maliciosidad de las operaciones impugnadas que le permita sostener el aumento del plazo de prescripción extraordinaria de la acción fiscalizadora a seis años. DÉCIMO: Que el núcleo normativo en discusión es el N°5 del artículo 23 del D.L. N°825 (Ley de IVA). Esta disposición establece que “No darán derecho a crédito fiscal los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas [...]”, entre otras situaciones allí enumeradas. En consecuencia, se configura en dicha norma una condición implícita para el uso legítimo del crédito fiscal: la efectividad material de la operación de compra o servicio consignado en la factura. Si la factura es falsa, en sentido material o ideológico, o no fidedigna, entonces el IVA en ella consignado no puede ser aprovechado como crédito, por faltar el supuesto básico de una operación real gravada. DÉCIMO PRIMERO: Que la misma disposición prevé, en sus incisos finales, situaciones excepcionales en que, aun siendo no fidedignas o falsas las facturas, procede conservar el derecho a crédito fiscal. En particular, el inciso quinto del artículo 23 N°5, establece que “…el contribuyente no perderá el crédito fiscal por el impuesto recargado en la adquisición respectiva, siempre que el impuesto haya sido efectivamente recargado en la factura y enterado en arcas fiscales por el vendedor o prestador…”. Con todo, tal excepción no resulta aplicable cuando se trata – como en la especie – de facturas ideológicamente falsas que amparan operaciones inexistentes. Aun cuando se probare que el proveedor enteró ciertos impuestos, el beneficio de la excepción requiere además que se demuestre la realidad de la operación subyacente; de lo contrario, se abriría la puerta a un uso fraudulento del crédito fiscal mediante facturas en que emisor y receptor simulan ser quienes no son o reflejan negocios inexistentes. En el caso de autos, la reclamante no logró acreditar ni la efectividad material de las transacciones consignadas en las facturas 14 ni que los emisores hubiesen pagado efectivamente el IVA al Fisco, motivo por el cual, en principio, no resultaría aplicable en su favor la excepción prevista en la ley. DÉCIMO SEGUNDO: Que otra norma relevante para dirimir el caso es el artículo 200 del Código Tributario, relativo a los plazos de prescripción de las facultades fiscalizadoras del SII. El inciso primero del art. 200 C.T. dispone la regla general de tres años para revisar y liquidar impuestos; mientras que el inciso segundo establece un plazo extendido de seis años contados desde la expiración del plazo legal para presentar la declaración, en el evento que las declaraciones del contribuyente resulten maliciosamente falsas. La calificación de falsedad maliciosa alude a un comportamiento doloso del declarante, esto es, la presentación consciente y deliberada de antecedentes falsos o la ocultación intencional de información verdadera, con el propósito de inducir a error al Fisco y eludir con ello el pago de impuestos. De acuerdo al principio general de buena fe consagrado en el artículo 707 del Código Civil, aplicable al derecho tributario, la mala fe o malicia no se presumen, salvo en los casos expresamente previstos por la ley, de modo que debe ser fehacientemente acreditada por quien la alega. En síntesis, para que opere la extensión a seis años establecida en el art. 200 inciso 2° del Código Tributario, debe comprobar el Servicio que las declaraciones del contribuyente contienen falsedades sustanciales formuladas con intención maliciosa de defraudar. DÉCIMO TERCERO: Que en virtud de la prueba rendida en autos habrá que determinar entonces si se verificó en la especie la utilización de facturas falsas por parte de la reclamante, la malicia en sus declaraciones, la improcedencia de los créditos fiscales cuestionados y si le asiste la causal de excepción que contempla el legislador en el inciso quinto del artículo 23 N°5. Como producto de lo anterior, en lo que respecta al Impuesto a la Renta, deberá determinarse la procedencia de los reintegros solicitados por el Servicio al estimar indebida la utilización de los costos y/o gastos en la Renta Líquida Imponible de los años tributarios 2020 y 2021. DÉCIMO CUARTO: Que el Servicio expone en sus liquidaciones que todas las declaraciones de IVA objetadas en aquéllas serían maliciosamente falsas, por 15 cuanto la reclamante habría aumentado indebidamente sus créditos fiscales de IVA amparados en facturas ideológicamente falsas y/o no fidedignas, disminuyendo su carga tributaria. La malicia, como ha sostenido reiteradamente la Excma. Corte Suprema “…es de orden tributario, y consiste en la conciencia que tiene el contribuyente de que está adjuntando documentos no fidedignos o falsos, o que está ocultando antecedentes u operaciones con el objeto de disminuir sus impuestos, como ocurre en este caso, y no de la malicia o dolo penal, esto es, como elemento subjetivo del tipo que, por lo general, debe probarse. En efecto, en la especie, basta con que el Servicio de Impuestos Internos, en sede administrativa o jurisdiccional, detecte y acredite una conducta omisiva o falsedad en los antecedentes presentados por parte de los contribuyentes en sus declaraciones, para que el plazo de la prescripción aumente de los tres años, fijado en el inciso primero del artículo 200 antes referido, al de seis que establece el inciso segundo”. (Considerando Tercero, Sentencia en Causa Rol 8029-2013, del 07 de julio de 2014). Tal como sostiene el Servicio y como se analizará en los considerandos siguientes, en todos los periodos tributarios de IVA con facturas cuestionadas, existen antecedentes en autos que dan cuenta que la reclamante incorporó en sus declaraciones mensuales de IVA, créditos fiscales emanados de facturas ideológicamente falsas de manera sistemática y reiterada por los periodos tributarios correspondientes a septiembre, noviembre, diciembre de 2019; marzo, octubre y diciembre de 2020, lo que permite establecer la maliciosidad de las referidas declaraciones de IVA y de renta respectivas, conforme a los requisitos ya analizados exigidos por el legislador, lo que habilita al organismo fiscalizador a revisar todos los periodos tributarios liquidados. En efecto, el organismo fiscalizador impugnó 12 facturas emitidas por dos supuestos proveedores, en los periodos comerciales de septiembre de 2019 a diciembre de 2020, las que se detallan a continuación: 16 1.- Comercializadora LYC SPA, RUT: 76.847.315-3 Construcciones Cristopher Alejandro Sandoval Torres EIRL 2.- Construcciones Cristopher Alejandro Sandoval Torres EIRL, RUT: 77.222.737-K. 17 DÉCIMO QUINTO: Que de la prueba documental aportada por el Servicio de Impuestos Internos, especialmente los formularios 29 de la reclamante de los periodos impugnados; su Registro de Compras y Venta años comerciales 2019 y 2020; sus Formularios 22 Años Tributarios 2020 y 2021; su Libro Mayor años comerciales 2019 y 2020; su Balance año comercial 2020; facturas de los supuestos proveedores Comercial LyC SpA y Construcciones Cristopher Sandoval EIRL; verificaciones efectuadas en terreno por el Servicio; Sistema Integrado de Cumplimiento Tributario (SICT) de la actora y supuestos proveedores; Oficio Secreto del Banco de Chile y declaraciones testimoniales de los fiscalizadores tributarios Diego Castillo Guaita, Alejandra Reyes Fritis y Rafael Carmona Puga, es posible establecer la falsedad ideológica de las facturas impugnadas. Dichos antecedentes dan cuenta de las irregularidades detectadas respecto de los referidos supuestos proveedores. En cuanto a Comercializadora LyC SpA, se observa del análisis del “Sistema Integrado de Cumplimiento Tributario” (SICT), de las verificaciones efectuadas por el organismo fiscalizador y de lo referido en sus declaraciones testimoniales por los fiscalizadores tributarios Diego Castillo Guaita, Alejandra Reyes Fritis y Rafael Carmona Puga, que en los periodos cuestionados aumentó sus créditos fiscales respecto de su registro de compras deduciendo un crédito fiscal mayor al que tenía derecho a hacer valer, cubriendo los débitos fiscales de los periodos involucrados, no realizando efectivamente el pago de los débitos fiscales a que estaba obligada. A su vez no demostró, al ser requerido por el Servicio, la veracidad de las operaciones que dan cuenta las facturas electrónicas de los proveedores que respaldaban la compra de sus mercaderías e insumos, no efectuando las respectivas declaraciones juradas de inventario de herramientas, materiales e insumos. Desde su inicio de actividades en abril de 2017, se observa en su registro de compras y ventas que no existe información de adquisiciones suficientes para prestar los servicios de construcción del cual dan cuenta las facturas cuestionadas. Sus compras más relevantes corresponden a proveedores respecto de los cuales no se acreditó su veracidad operacional, hecho que le 18 permitió gozar de un crédito fiscal ficticio. Además, el organismo fiscalizador, de acuerdo a los informes de las visitas a terreno efectuadas en reiteradas oportunidades y lo señalado por los fiscalizadores Diego Castillo, Alejandra Reyes y Rafael Carmona, no pudo verificar su giro comercial según las actividades que ejerce de apoyo a la agricultura, construcción de edificios para uso residencial, construcción de obras civiles, venta de artículos de vehículos, entre otras, como tampoco la existencia de personal, maquinarias e instalaciones que le permitiera al proveedor llevar a cabo los servicios que dan cuenta las facturas objetadas. Todos antecedentes que dan cuenta de la imposibilidad de desarrollar las actividades que refieren las facturas cuestionadas por el Servicio por $309.640.951.-. En relación al segundo supuesto proveedor, Construcciones Cristopher Alejandro Sandoval Torres EIRL, es no declarante de F29 en los periodos liquidados, tampoco pudo verificarse por parte de la autoridad fiscalizadora su actividad comercial, no contando con capital suficiente (siete millones de pesos), mano de obra y activos para realizar su giro de construcción de obras de ingeniería civil, manteniendo sólo un domicilio virtual por lo que no cuenta con un lugar físico donde guardar equipos y maquinarias. A su vez no demostró, al ser requerido por el Servicio, la veracidad de las operaciones que dan cuenta las facturas electrónicas de los proveedores que respaldaban la compra de sus mercaderías e insumos, no efectuando las respectivas declaraciones juradas de inventario de herramientas, materiales e insumos. Tampoco registra en el sistema de información del Servicio el recibo de boletas de honorarios electrónicas como tampoco la emisión de boletas de prestación de servicios de terceros, tampoco retenciones obligatorias aplicadas a las rentas del trabajo desde que inició actividades en septiembre de 2020. Todos antecedentes que dan cuenta de la imposibilidad de desarrollar las actividades que refieren las facturas cuestionadas por el Servicio por $416.729.920.-. De esta manera la reclamante al haber abultado los créditos fiscales en los periodos tributarios de septiembre, noviembre y diciembre todos de 2019 y, marzo, octubre, noviembre y diciembre todos de 2020, imputó indebidamente contra sus 19 débitos fiscales en los mismos periodos, créditos fiscales de IVA por $115.975.182.- proveniente de las doce facturas falsas facilitadas por Comercializadora LyC SpA y Construcciones Cristopher Alejandro Sandoval Torres EIRL, ya individualizadas. DÉCIMO SEXTO: Que además la reclamante pretendió justificar en sede administrativa el pago de los servicios que dan cuenta las facturas impugnadas a través de comprobantes de transferencias bancarias a Comercializadora LyC y de copia de cheques respecto del segundo supuesto proveedor Cristopher Alejandro Sandoval Torres EIRL. Conforme da cuenta el oficio reservado del Banco de Chile a fojas 316, los pagos que la reclamante pretendió justificar mediante transferencias electrónicas no son ciertos, informando la entidad bancaria que los 42 comprobantes de movimiento que se adjuntaron al oficio no corresponde ninguno de ellos a los efectivamente emitidos y/o generados por el banco, por lo que son falsos, agregando que respecto a los cheques fueron presentados a cobro y pagados, señalando al respecto el fiscalizador Diego Castillo que de acuerdo a la distribución del pago de la factura N°17, observó que al reverso del respectivo cheque se indica que la mitad del IVA de dicha factura era cobrado por Cristopher Sandoval y el resto depositado en la cuenta bancaria de la reclamante, lo que permite deducir que lo pagado corresponde a la mitad del impuesto y no a los servicios que dan cuenta los respectivos documentos tributarios. Además, según refiere el fiscalizador Rafael Carmona, los cheques que fueron pagados no eran nominativos, conforme lo exige el artículo 23 N°5 del D.L. 825, pudiendo entonces desvirtuar los pagos. Todos estos antecedentes fácticos no fueron objetados por la reclamante; por el contrario, en la etapa probatoria no acompañó prueba alguna tendiente a refutar o desacreditar los hallazgos del Servicio. DÉCIMO SÉPTIMO: Que de acuerdo a lo anterior, se concluye que las operaciones comerciales de que dan cuenta las facturas impugnadas son inexistentes, fueron registradas por la reclamante en su contabilidad y declaradas en sus respectivos Formularios N°29 y 22. La reiteración de estas conductas y los 20 altos montos facturados permiten concluir, de acuerdo a las máximas de la experiencia y los antecedentes que obran en el proceso, que se trata de declaraciones presentadas con la intención, con el propósito de defraudar al fisco y que son producto de su actuar consciente. De esta manera, el Servicio de Impuestos Internos acreditó mediante verificaciones, registros contables, declaraciones impositivas, cartillas SICT de la reclamante y sus supuestos proveedores como también las declaraciones de sus funcionarios fiscalizadores, solicitud de oficios, todos medios de prueba ya detallados supra, la improcedencia de haber consignado el contribuyente los créditos fiscales cuestionados en las facturas ideológicamente falsas, en las declaraciones impositivas de la reclamante, probando en consecuencia la existencia de malicia en sus declaraciones de impuesto al valor agregado en los periodos cuestionados y en las declaraciones de renta de los periodos tributarios 2020 y 2021, al haber utilizado el neto de las facturas falsas para aumentar indebidamente sus costos y gastos, los que fueron declarados también indebidamente en sus formularios N°22 en dos periodos consecutivos. DÉCIMO OCTAVO: Que por lo antes establecido y en cuanto a los límites del ejercicio de la acción fiscalizadora respecto a las liquidaciones reclamadas, se debe indicar que dichas liquidaciones se formularon dentro de los plazos de prescripción que dispone el artículo 200 inciso segundo, puesto que siendo maliciosamente falsas las referidas declaraciones de IVA y renta, según antes se estableció, opera dicha normativa. Así, todos los periodos tributarios liquidados, se encuentran dentro del plazo de seis años que tiene el Servicio para ejercer su actividad fiscalizadora. DÉCIMO NOVENO: Que corresponde ahora establecer si es procedente la utilización por parte de la reclamante de los créditos fiscales que pretende hacer valer. En efecto, de acuerdo a la prueba rendida en autos, conforme a los documentos acompañados exclusivamente por el Servicio de Impuestos Internos (puesto que la actora no acompañó prueba alguna para acreditar sus alegaciones) y que fueran analizados en los considerando décimo quinto y siguientes, es posible 21 establecer que a la reclamante no le asiste el derecho al crédito fiscal rechazado en las liquidaciones, ya que éstos se amparan en facturas ideológicamente falsas, no siendo aplicables a su respecto las excepciones y contra excepciones que contiene la misma norma, al no cumplir con los requisitos legales, no probando la actora de ningún modo en autos la efectividad de las transacciones económicas de que dan cuenta las facturas cuestionadas, lo que permite establecer la inexistencia de las prestaciones de los servicios, de los cuales dan cuenta los documentos tributarios en comento. VIGÉSIMO: Que conforme a lo expuesto y habiéndose acreditado la falsedad y/o falta de fe de la documentación que ampara los créditos fiscales impugnados, sin que le asista a la reclamante ninguna de las situaciones de excepción contempladas por el legislador en el artículo 23 N°5 de la Ley de IVA, no probando que el impuesto fue recargado y efectivamente enterado en arcas fiscales por los vendedores y en definitiva, no habiendo aportado antecedente alguno que permita establecer la efectividad de las transacciones económicas de que dan cuenta las facturas antes señaladas, hace posible establecer la improcedencia de los créditos fiscales señalados en las Partida N°1 y que fueron declarados por la reclamante en sus declaraciones de IVA correspondientes a los periodos tributarios impugnados y que se contienen en las liquidaciones reclamadas, por lo que éstas se confirmarán, según se dirá en lo resolutivo de esta sentencia. VIGÉSIMO PRIMERO: Que en cuanto a la procedencia de los reintegros aplicados en las liquidaciones 196 a 200, correspondientes a los Años Tributarios 2020 y 2021, se desprende de los respectivos formularios 22 y de los registros contables de la reclamante consistentes en sus libros mayores y balance, que dichos reintegros corresponden a PPM solicitados por la autoridad fiscalizadora y que tienen su origen en la utilización indebida por parte de la actora de los netos de las facturas falsas como costos o gastos en la Renta Líquida Imponible de los referidos años tributarios. Al haber determinado la actora una pérdida tributaria producto de esta circunstancia corresponde el reintegro de aquellos montos 22 liberados en dichos periodos, siendo procedente la emisión de las liquidaciones N°s 196 a 200 reclamadas en autos, no aportando la reclamante prueba alguna que permita desvirtuar lo obrado por el Servicio de Impuestos Internos. VIGÉSIMO SEGUNDO: Que de la prueba rendida en autos y su apreciación conforme a las reglas de la sana crítica, este Tribunal concluye que las operaciones comerciales reseñadas en todas las facturas impugnadas son, en efecto, inexistentes. Se acreditó por el Servicio que la reclamante incluyó dolosamente en sus declaraciones tributarias créditos fiscales improcedentes, amparados en documentos ideológicamente falsos que no reflejan transacciones reales. En consecuencia, el Servicio de Impuestos Internos acreditó la improcedencia de haber consignado dichos créditos en las declaraciones de IVA de KRADE SpA correspondientes a los períodos cuestionados. Asimismo, ha quedado demostrada la existencia de malicia en las declaraciones de la contribuyente durante esos períodos: la actuación de la reclamante fue intencionada y consciente, encaminada a aumentar indebidamente sus créditos fiscales con el propósito de disminuir su carga impositiva, con la clara motivación de defraudar al Fisco. En virtud de lo anterior, no es procedente la utilización de créditos fiscales como pretende la reclamante, debiendo proceder al reintegro de las devoluciones obtenidas indebidamente en exceso conforme lo solicitó el Servicio en las liquidaciones 196 a 200, reclamadas en autos. VIGÉSIMO TERCERO: Que analizadas las restantes pruebas rendidas y demás antecedentes aportados en autos, se advierte que nada alteran lo razonado y concluido en los considerandos precedentes. VIGÉSIMO CUARTO: Que, en mérito de todo lo expuesto, y teniendo especialmente presente lo dispuesto en los artículos 2°, 21, 24, 59, 63, 123 y siguientes, 131 bis, 132 y 200 del Código Tributario; en los artículos 29, 30, 31, 32, 33 N°1 letra g) de la Ley sobre Impuesto a la Renta (D.L. 824); en el artículo 23 N°5 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios (D.L. 825) y sus disposiciones reglamentarias pertinentes (arts. 54, 59 y 69 del Reglamento de IVA, D.S. 55/1977); 23 en el artículo 707 del Código Civil; en los artículos 14 y 170 del Código de Procedimiento Civil, y en todas las normas legales y reglamentarias pertinentes, SE DECLARA: I. Que NO HA LUGAR a la reclamación interpuesta por don José Miguel Banda Miranda, en representación de KRADE SpA, RUT 76.506.336-1, en procedimiento general de reclamaciones tributarias, en contra de las Liquidaciones N°s 190 a 200, todas de 7 de noviembre de 2023, emitidas por la III Dirección Regional de Copiapó del Servicio de Impuestos Internos. II. Que SE CONFIRMAN, en todas sus partes, las Liquidaciones N°s 190 a 200, ambas inclusive. III. Que no se condena en costas a la parte vencida por haber tenido motivo plausible para litigar. NOTIFÍQUESE la presente sentencia a la parte reclamada mediante su publicación en el sitio electrónico de este Tribunal, y dese además aviso al correo electrónico registrado por dicha parte si lo hubiere. NOTIFÍQUESE asimismo a la parte reclamante por carta certificada remitida al domicilio registrado en autos, conforme lo dispone el inciso tercero del artículo 131 bis del Código Tributario. RUC:24-9-0000598-8 RIT: GR-04-00006-2024 ANÓTESE, REGÍSTRESE Y ARCHÍVESE en su oportunidad Cuantía neta UTM: 2559,12 Multa UTM:1932,56 Reajuste UTM: 661,82 Intereses UTM: 1873,67 Cuantía Bruta UTM: 7027,17 24 DICTADA POR DOÑA MARÍA LUISA LOBO GUÍÑEZ, JUEZA TITULAR DEL TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DE LA REGIÓN DE ATACAMA. AUTORÍZADA POR DON CLAUDIO JOFRÉ GUTIÉRREZ, SECRETARIO SUBROGANTE. Maria Luisa Lobo Guiñez Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez Tribunal Atacama 2025-12-26T12:59:53-0300 Chile Firma Avanzada TTA