Reclamo tributario: liquidación

Concepción, once de febrero de dos mil quince. VISTOS: A fojas 26 y siguientes, con fecha 20 de noviembre de 2013, comparece don Jorge Montecinos Araya, cédula nacional de identidad número 9.086.407-6, domiciliado en calle Chacabuco N° 1085 oficina 1102, en representación procesal de Sociedad Educacional Gran Bretaña Limitada, cedula nacional de identidad número 76.838.260-3, representada legalmente por María Angélica Patricia Drago Machado, ambos domiciliados para estos efectos en Avenida Gran Bretaña, número 4630, Fundo Hualpencillo, Hualpén, quien viene en interponer reclamo en conformidad a las normas del libro III, título II, artículos 123 y siguientes del Código Tributario en contra de las Liquidaciones Ns° 35, 36, 37, 38, 39 y 40 de fecha 30 de julio de 2013, emitidas por la VIII Dirección Regional Concepción del Servicio de Impuestos Internos. Indica el reclamante, que el Servicio de Impuestos Internos le ha notificado a su representado las liquidaciones de impuestos n° 35 a la 40, determinándose una diferencia de impuestos por un monto de $ 55.328.580, siendo los fundamentos de dichos actos administrativos los siguientes; a.- Respecto del año tributario 2010, se rechaza el gasto por concepto de honorarios, correspondiente a $21.615.700, pagados a doña María Angélica Drago, aduciendo que las mismas no constituyen un gasto necesario para producir la renta; Además, se agrega a la RLI el presunto monto de costos, gastos y desembolsos que, a juicio del ente fiscal, debieron ser imputables a las rentas exentas de impuesto, y por último, la citada liquidación arguye que la contribuyente tendría ingresos afectos por $ 224.704.400 y no afectos por $ 400.046.211. Luego, agrega la liquidación que los gastos aceptados registrados en el balance de la contribuyente ascienden a $ 477.404.448; finalizando la partida liquidada aduciendo que la RLI equivale a $ 74.844.043, resultante de restar a los gastos rechazados, la suma de $ 252.453.725, y que corresponden a los ingresos no afectos DFL n° 2, del Mineduc. b.- En cuanto al año tributario 2011, el ente fiscal agrega a la RLI el presunto monto de costos, gastos y desembolsos que deben ser imputables a las rentas exentas de impuesto, no debiendo ser rebajadas de las rentas afectas.; agregando, enseguida la citada liquidación, que existirían ingresos afectos por $211.314.334 y no afectos por $ 467.624.642. Continúa señalando que, se establece en la liquidación que los gastos aceptados registrados en el balance de la contribuyente ascienden a $ 503.781.313; terminando dicho acto administrativo aduciendo que la RLI equivale a $ 50.994.383. c.- Referente al año tributario 2012, la defensa fiscal agrega a la RLI el presunto monto de costos, gastos y desembolsos que deben ser imputables a las rentas exentas de impuesto, no Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación a1d48bbf-76d7-4d84-aee2-f177eef3a29e Timbre Electrónico debiendo ser rebajadas de las rentas afectas; agregando, enseguida la citada liquidación, que existirían ingresos afectos por $235.347.325 y no afectos por $ 537.092.988. Posteriormente, indica que se sostiene en la liquidación que los gastos aceptados registrados en el balance de la contribuyente ascienden a $ 519.722.926; terminando dicho acto administrativo aduciendo que la RLI equivale a $ 65.080.618. Expresa, enseguida, que las partidas señaladas deben ser dejadas sin efecto porque se irrespetó el procedimiento legal para hacer valer la franquicia del artículo 5° del DFL n° 2, del Mineduc, de 1998; procediendo a transcribir dicha normativa y a referirse a la interpretación efectuada por el ente fiscal a través del oficio n° 4608 del 29.11.2000. Por otro lado, indica que durante la discusión de la ley n° 20.529 de fecha 27.08.2011, se señaló claramente que los dineros obtenidos por los rubros señalados en el artículo 5° del DFL n° 2 del Mineduc, una vez invertidos en la forma señalada por dicha disposición, deben ser deducidas como gasto necesario para producir la renta; llegando a las siguientes conclusiones; - El artículo 5° del DFL n° 2, Mineduc, establece una exención tributaria cuyo objeto es estimular que los dineros recibidos por concepto de subvenciones, derechos de matrícula, escolaridad y donaciones en los términos del artículo 18 del mismo cuerpo legal sean empleados en mejoras destinadas al servicio de la función docente. - Una vez percibidos o devengados dichos rubros, si los mismos son empleados en la forma exigida por el artículo 5° del DFL n°2, Mineduc, los mismos deben ser deducidos de la RLI. - De existir excedentes, los mismos deben ser considerados como ingresos no afectos a tributación en la Ley de Impuesto a la Renta, hasta que los mismos sean invertidos en conformidad al artículo 5° del DFL n° 2. Continua señalando, que la parte invertida en las mejoras de la función debe ser rebajada de la RLI del ejercicio, y por lo mismo no corresponde en definitiva que el Servicio rechace dicho proceder; impidiendo , en definitiva, deducir los gastos correspondientes en la forma que emana de la misma ley. Posteriormente, y en subsidio de lo anterior, la parte reclamante pretende acogerse a lo dispuesto en el artículo 26 del Código Tributario , basado en la interpretación administrativa del oficio n° 4608 del 29.11.2000, reiterado en el oficio n° 1537 de fecha 13.05.2002, los cuales sostienen que las subvenciones, derechos de matrícula, escolaridad y donaciones en los términos del artículo 18 del DFL n° 2deben ser rebajadas de la RLI, tal y como fue llevado a cabo en la práctica, y que ahora viene siendo desconocido por el ente fiscal. Luego, en subsidio aún, se plantea que las proporciones establecidas en las liquidaciones no son las correctas, de acuerdo a los estados de resultado y libros de contabilidad de la reclamante. Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación a1d48bbf-76d7-4d84-aee2-f177eef3a29e Timbre Electrónico Asimismo, aduce que las liquidaciones deben ser dejadas sin efecto por que la administración financiera ha discutido en definitiva las remuneraciones que la sociedad ha pagado a doña María Angélica Patricia Drago Machado, sosteniendo que la única remuneración a la que la misma podría tener derecho es al sueldo empresarial, lo cual –en sus dichos- es errado ya que la ley no prohíbe la prestación de servicios por parte de los empresarios individuales o socios que formen parte de las empresas que declaran rentas en la primera categoría. Finaliza solicitando tener por interpuesto el reclamo tributario en contra de las Liquidaciones Ns 35 a 40 de fecha 30.07.2012 y en consecuencia se ordene dejar sin efecto las Liquidaciones en comento, todo ello con expresa condenación en costas. A fojas 36, se tuvo por interpuesto la reclamación, confiriéndose traslado al Servicio de Impuestos Internos para contestar. A fojas 42 y siguientes, con fecha 18 de diciembre de 2013, comparece doña Lorena Muñoz Hernández, abogada del Departamento Jurídico de la VIII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, evacuando el traslado conferido a fojas 36, solicitando el rechazo del reclamo de autos. Fundando su defensa, indica que mediante notificación N° 4 de fecha 1 de octubre de 2012, se solicitó a la contribuyente determinada documentación tributaria-contable, dándose cumplimiento a lo solicitado con fecha 23 de octubre de 2012; y de cuya revisión se determinaron diferencias de impuestos del D.L. 824, las que fueron puestas en su conocimiento mediante la citación n° 9 de fecha 18 de abril de 2013, respondida por la contribuyente con fecha 20 de junio de 2012; procediéndose finalmente a la dictación de las liquidaciones reclamadas en estos autos. Luego, en cuanto a los fundamentos que justifican el rechazo del reclamo, el ente fiscal indica los siguientes; a.- Rebaja excesiva de gastos por concepto de sueldo empresarial. En cuanto a este punto indica que la sociedad registra en su balance del año comercial 2009 la cuenta honorarios por $34.170.509, encontrándose dentro de ellos los honorarios pagados a María Angélica Drago Machado, representante legal de la reclamante. Continua señalando que la mencionada suma de dinero fue considerada como gasto rechazado, ya que las sumas pagadas por la sociedad a su socio persona natural por concepto de honorarios, no constituye un gasto necesario para producir la renta, toda vez que las únicas remuneraciones que un socio puede percibir de la sociedad son por concepto de sueldo empresarial; apoyándose en jurisprudencia derivada de la Excelentísima Corte Suprema. Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación a1d48bbf-76d7-4d84-aee2-f177eef3a29e Timbre Electrónico b.- Rebaja excesiva de costos, gastos o desembolsos, por ser estos imputables a rentas no afectas a la Ley sobre Impuesto a la Renta. Respecto a esta afirmación, la defensa del interés fiscal señala que en virtud del artículo 20 n° 4 de la Ley de Impuesto a la Renta, la contribuyente se encuentra sujeta al impuesto de primera categoría, quedando sometida a todas las obligaciones inherentes a dicho tipo de contribuyentes; señalando luego, que el requisito fundamental para impetrar la calidad tributaria de no estar afecto a impuesto, está dado por la constatación del destino de los fondos recibidos a través del mecanismo de la subvención por educación. Luego, indica que las utilidades obtenidas por estos establecimientos, pueden generar los siguientes tratamientos tributarios; - Utilidades obtenidas de ingresos no afectos al impuesto a la renta, relacionadas con cobro de subvención, matrículas y derecho de escolaridad; procediendo a referirse a los artículos 15, 17 y 16 del D.F.L n° 2 del Ministerio de Educación, concluyendo que los derechos de escolaridad son aquellos que puede percibir un establecimiento de educación gratuita, no considerándose derecho de escolaridad las cuotas ordinarias de los centros de padres y apoderados. Asimismo, indica que el artículo 16 de la normativa analizada, propone que los establecimientos subvencionados de educación media podrán cobrar por concepto de derechos de matrícula, por una sola vez al año, la cantidad que anualmente fije el Ministerio de Educación mediante decreto supremo, lo cual no podrá exceder del 20% de la unidad tributaria mensual vigente al momento de efectuarse el cobro. - Según lo dispone el D.F.L n° 2 en su artículo 24, los establecimiento educacionales de financiamiento compartido podrán efectuar cobros mensuales por alumno no mayores a 4 unidades de subvención educacional, por lo cual, se concluye que los cobros que realicen los establecimientos educacionales subvencionados de financiamiento compartido al amparo de lo previsto en el artículo 24 del D.F.L n° 2, de 1998, constituirán para el establecimiento respectivo un ingreso afecto a la tributación general establecida en la ley de renta, sin que puedan ser asimilados a los derechos de escolaridad. - Utilidades por ingresos afectos al impuesto de primera categoría, relacionadas a la obtención de ingresos ajenos a la actividad educacional, refiriéndose al efecto a los artículos 29 y 31 de la Ley de Impuesto a la Renta; procediendo a indicar que los contribuyente de primera categoría y para los fines de determinar la renta líquida imponible, deben cerciorarse que los gastos pagados o adeudados dentro del ejercicio correspondiente, cumplan con los requisitos que establece el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, no siendo suficiente que un gasto se encuentre pagado o adeudado en un ejercicio comercial para que pueda deducirse de la renta bruta, sino que haya sido necesario para producir la renta que se declara; derivando lo anterior, en la enumeración de ciertos requisitos para la deducción de gastos. Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación a1d48bbf-76d7-4d84-aee2-f177eef3a29e Timbre Electrónico Posteriormente, indica que en los años tributarios 2010, 2011 y 2012 la contribuyente rebajo de su renta líquida imponible, mayores gastos que aquellos que legalmente corresponden, ya si bien la contribuyente tiene el giro de establecimiento de enseñanza prescolar, primaria y secundaria, particular subvencionado, siendo un alto porcentaje de los ingresos que recibe aporte estatal y por tanto, no está afecto a ningún tributo de la Ley de Impuesto a la Renta; también recibe ingresos por concepto de colegiaturas, que son pagadas por los apoderados y que si se encuentran afectos a los impuestos de la Ley de la Renta. Enseguida, procede a referirse a la circular n° 68 del año 2010, concluyendo que se ha obrado de acuerdo a criterios razonables y previamente establecidos al determinar la proporción de costos y/o gastos que resulta procedente sean rebajados por la contribuyente en la determinación su renta líquida imponible; y que de aceptarse lo señalado por la contribuyente, nos encontraríamos frente a una situación muy particular, ya que los ingresos obtenidos por la reclamante como subvención estatal deberán ser destinados a financiar gastos y costos de la actividad educacional , por lo que de aceptarse la deducción de estas sumas en su totalidad, a los bajos montos que constituyen ingresos afectos-constituidos por las colegiaturas, que son pagadas por los apoderados y que si se encuentran afectos a los impuestos de la Ley de la Renta- tendríamos que rebajar grandes cantidades por concepto de gastos y costos, lo cual siempre arrojaría una perdida tributaria para el contribuyente, no pagando jamás impuestos por los ingresos afectos. Continuando con su relato, sostiene que tampoco es aplicable en el caso de autos lo dispuesto en el artículo 26 del Código Tributario, toda vez que la reclamante no se está ajustando a la interpretación administrativa dadas en los oficios n° 4608 de 2000 y 1537 de 2002; procediendo a continuación a referirse al fallo de fecha 26.07.2011 referente a la causa rol N° 4866-2009 dictado por la Excelentísima Corte Suprema. Termina solicitando que en definitiva, se rechace en todas sus partes el reclamo interpuesto, todo ello con la debida condenación en costas de la parte reclamante. A fojas 50, se tuvo por evacuado el traslado por parte del Servicio de Impuestos Internos. A fojas 52, se recibió la causa a prueba, fijándose como hechos substanciales y pertinentes controvertidos los siguientes: > La efectividad de que los honorarios pagados a la socia de la sociedad reclamante, doña María Angélica Drago Machado, cumplen con todos los requisitos para ser considerados como gastos necesarios para producir la renta, en virtud de lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, como asimismo, los hechos y circunstancias que así lo acrediten. Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación a1d48bbf-76d7-4d84-aee2-f177eef3a29e Timbre Electrónico > La acreditación de la concurrencia de los supuestos facticos que permitirían desvirtuar los agregados por la proporción de los gastos aceptados (ingresos afectos/ingresos no afectos), en los años tributarios 2010, 2011 y 2012. Hechos que así lo ameriten. A fojas 118, se revoca, en lo apelado, la resolución de fojas 52, sustituyéndose el segundo punto de prueba, quedando en definitiva como sigue; - Acredítese la concurrencia de los supuestos facticos que permitirían desvirtuar los agregados a la renta líquida imponible efectuado por las liquidaciones 35, 36, 37, 38, 39 y 40, emitidas con fecha 30 de julio de 2013, por la proporción de los gastos rechazados (ingresos afectos/ingresos no afectos) en los años tributarios 2010, 2011 y 2012. Hechos que así lo ameriten. A fojas 130, se decreta medida para mejor. A fojas 144, se da cumplimiento a la medida para mejor resolver decretada a fojas 130. A fojas 128, se traen los autos para resolver. CONSIDERANDO: PRIMERO: Que, el reclamo se interpuso dentro del plazo señalado por la ley. SEGUNDO: Que, a fojas 26 y siguientes, con fecha 20 de noviembre de 2013, comparece don Jorge Montecinos Araya, cédula nacional de identidad número 9.086.407-6, en representación procesal de Sociedad Educacional Gran Bretaña Limitada, cedula nacional de identidad número 76.838.260-3, representada legalmente por María Angélica Patricia Drago Machado, ambos domiciliados para estos efectos en Avenida Gran Bretaña, número 4630, Fundo Hualpencillo, Hualpén, quien viene en interponer reclamo en conformidad a las normas del libro III, título II, artículos 123 y siguientes del Código Tributario en contra de las Liquidaciones Ns° 35, 36, 37, 38, 39 y 40 de fecha 30 de julio de 2013, emitidas por la VIII Dirección Regional Concepción del Servicio de Impuestos Internos. TERCERO: Que, la parte reclamante rindió la siguiente prueba: - DOCUMENTAL. 1.- A fojas 1 y 2, liquidaciones n°s 35 a 40 de fecha 30 de julio de 2013. 2.- De fojas 3 a 16, copia de hoja de trabajo n° 2. 3.- De fojas 17 a 19, estado de resultado año 2009, 2010 y 2011. Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación a1d48bbf-76d7-4d84-aee2-f177eef3a29e Timbre Electrónico 4.- A fojas 20 y 21, copia de balance general. 5.- A fojas 22 y 23, copia de balance tributario. 6.- De fojas 95 a 100, oficio n° 4608 y 1537. 7.- A fojas 101 a 102, copia de declaración de impuesto a la renta. 8.- De fojas 103 a 110, historia de la ley n° 20.529. - TESTIMONIAL. 1.- Durante el término probatorio ordinario, rindió la que consta a fojas 66 y siguientes, consistente en la declaración de los testigos Lilibet Alicia Sáez Escobar y Miguel Palma Vega. Luego, durante el término probatorio que se decretara en virtud del punto de prueba sustituido por la Ilustrísima Corte, rindió la que consta a fojas 126 y siguiente, consistente en la declaración de los testigos Lilibet Alicia Sáez Escobar y Miguel Palma Vega. CUARTO: Que, a fojas 42 y siguientes, el Servicio de Impuestos Internos evacuó el traslado conferido, solicitando que se confirme la actuación desarrollada por este Servicio, todo ello con la debida condenación en costas de la parte reclamante. QUINTO: Que, la parte reclamada rindió la siguiente prueba; 1.- A fojas 1, copia de notificación n° 4, folio 0158701. 2.- De fojas 71 a 78, copia de citación n° 9 y de notificación n]° 5157. 3.- A fojas 79 y 80, copia de escrito de fecha 16.05.2013 y 20.06.2013. 4.- A fojas 81 y 82, copia de carta de compromiso de fecha 18 de octubre de 2012. 5.- A fojas 83, copia de informe n° 225. 6.- De fojas 84 a 86, copias de certificados de formularios 22. 7.- A fojas 87 y 88, ordinario n° 997. 8.- De fojas 89 a 93, copia de sentencia de fecha 26.07.2011. - TESTIMONIAL. Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación a1d48bbf-76d7-4d84-aee2-f177eef3a29e Timbre Electrónico 1.- Durante el término probatorio ordinario, rindió la que consta a fojas 66 y siguientes, consistente en la declaración de los testigos Daniela Guajardo Acuña y Robert Parra Dosque. SEXTO: Que, son hechos no controvertidos por las partes, los siguientes; a.- Que con fecha 18 de abril de 2013 se notificó al contribuyente citación N° 09. b.- Que el ente administrativo con fecha 30 de julio de 2013 procede a emitir las liquidaciones n°s 35 a 40. SÉPTIMO: Que, por el contrario los hechos controvertidos se refieren: 1.- A la efectividad de que los honorarios pagados a la socia de la sociedad reclamante, doña María Angélica Drago Machado, cumplen con todos los requisitos para ser considerados como gastos necesarios para producir la renta, en virtud de lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, como asimismo, los hechos y circunstancias que así lo acrediten. 2.- A la acreditación de la concurrencia de los supuestos facticos que permitirían desvirtuar los agregados a la renta líquida imponible efectuado por las liquidaciones 35, 36, 37, 38, 39 y 40, emitidas con fecha 30 de julio de 2013, por la proporción de los gastos rechazados (ingresos afectos/ingresos no afectos) en los años tributarios 2010, 2011 y 2012. Hechos que así lo ameriten. (según lo resuelto por la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Concepción, fojas 118). OCTAVO: Que, previo a entrar al análisis de los planteamientos de las partes, es dable tener presente el “onus probandi” legal en estas materias tributarias y para ello se debe estar a lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario, el cual establece “Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, las verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y el monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. Además, la misma norma legal señala que para obtener que se anule o modifique una liquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio de Impuestos Internos, en conformidad a las normas pertinentes del libro tercero del Código Tributario, artículos 115 y siguientes”. Asimismo, lo prescrito en el artículo 132 del Código Tributario establece que “La prueba será apreciada por el Juez Tributario y Aduanero de conformidad con las reglas de la sana critica. Al apreciar las pruebas de esta manera, el Tribunal deberá expresar en la sentencia las razones jurídicas y las simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima. En general, tomara en especial consideración la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso que utilice, manera que el examen conduzca lógicamente a la conclusión que convence al sentenciador”. Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación a1d48bbf-76d7-4d84-aee2-f177eef3a29e Timbre Electrónico Respecto al rechazo del gasto por concepto de honorarios. NOVENO: Que, correspondiendo entrar al fondo del asunto discutido en estos autos, se hace necesario referirse primeramente al rechazo de la cuenta de los gastos por honorarios pagados a doña María Angélica Drago, socia y representante legal de la sociedad reclamante. La parte reclamante respecto a este punto, indica que la ley tributaria no prohíbe la prestación de servicios por parte de los empresarios individuales o socios que formen parte de las empresas que declaran rentas en la primera categoría; lo que hace solo es determinar las circunstancias para que tenga lugar el denominado sueldo empresarial. Frente a lo anterior, la defensa fiscal en su escrito de contestación sostiene que la sociedad registra en su balance del año comercial 2009 la cuenta honorarios por $34.170.509, encontrándose dentro de estos los honorarios pagados a María Angélica Drago Machado, representante legal de la reclamante; siendo dicha suma de dinero considerada como gasto rechazado, ya que las sumas pagadas por la sociedad a su socio persona natural por concepto de honorarios, no constituye un gasto necesario para producir la renta, toda vez que las únicas remuneraciones que un socio puede percibir de la sociedad son por concepto de sueldo empresarial y no otro ítem de remuneraciones. DÉCIMO: Que, ahora bien, es menester recordar para efectos de resolver el fondo de lo controvertido y lo señalado en inciso 1° del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, a cuyo tenor: “ La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinara deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio. No se deducirán los gastos incurridos en la adquisición, mantención o explotación de bienes no destinados al giro del negocio o empresa, de los bienes de los cuales se aplique la presunción de derecho a que se refiere el literal del inciso tercero del articulo 21 y la letra f), del numero 1°, del artículo 33, como tampoco en la adquisición y arrendamiento de automóviles, station wagons y similares, cuando no sea este el giro habitual, y en combustibles, lubricantes, reparaciones, seguros y, en general, todos los gastos para su mantención y funcionamiento. No obstante, procederá la deducción de estos gastos respecto de los vehículos señalados cuando el Director del Servicio de Impuestos Internos los califique previamente de necesarios, a su juicio exclusivo.” Que, igualmente se hace perentorio destacar el n° 6 inciso 2° y 3° de la normativa legal examinada, a cuyo tenor; Inciso 2° “Tratándose de personas que por cualquier circunstancia personal o por la importancia de su haber en la empresa, cualquiera que sea la condición jurídica de esta, hayan podido influir a juicio de la Dirección Regional, en la fijación de sus remuneraciones, estas solo se aceptaran como gasto en la parte que, según el Servicio, sean razonablemente proporcionadas a la importancia de la empresa, a las rentas declaradas, a los servicios prestados y a la rentabilidad del capital, sin perjuicio de los impuestos que procedan respecto de quienes Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación a1d48bbf-76d7-4d84-aee2-f177eef3a29e Timbre Electrónico perciban tales pagos”. Inciso 3° “No obstante se aceptara como gasto la remuneración del socio de sociedades de personas y socio gestor de sociedades en comandita por acciones, y las que se asigne el empresario individual, que efectiva y permanentemente trabajen en el negocio o empresa, hasta por el monto que hubiera estado afecto a cotizaciones previsionales obligatorias. En todo caso, dichas remuneraciones se consideraran rentas del artículo 42, número 1”. Asimismo, se debiese estar a lo señalado en Oficio N° 1374 de fecha 27.04.2009, que en su parte pertinente instruye que se excluyen de la deducción que permite el artículo 31 N° 6 citado, las siguientes remuneraciones: a.- Las asignadas o pagadas como sueldo empresarial, por aquella parte que excedan del límite de 60 unidades de fomento antes indicado, monto máximo hasta el cual se efectúan laas cotizaciones previsionales obligatorias, y b.- las que se paguen a las citadas personas en razón de otros servicios personales prestados a las respectivas empresas o sociedades de que son sus propietarios o socios, sea o no en virtud de contratos, y cualquiera sea la denominación jurídica que las partes le den a las sumas pagadas. DÉCIMO PRIMERO: Que, de este estudio efectuado a las normativas legales expuestas en el motivo anterior, este sentenciador concluye que la normativa del articulo 31 n° 6 se aplica de forma exclusiva a los pagos percibidos por concepto de remuneraciones, cuyo monto máximo autorizado es hasta el cual se efectúan las cotizaciones previsionales obligatorias; entendiéndose el término “remuneración” en el sentido amplio que le otorga el derecho laboral y que cualquier otro desembolso por este concepto será considerado como un retiro encubierto. Dicho lo anterior, es que se hace necesario destacar que por este concepto, el único gasto autorizado corresponde al sueldo empresarial, cuyo monto máximo autorizado es hasta el cual se efectúan las cotizaciones previsionales obligatorias; mas no, el correspondiente a los honorarios que pretende el contribuyente rebajar como gasto, debiendo gravarse como “gasto rechazado” en virtud de lo dispuesto en el artículo 21 de la ley de la renta en concordancia con lo señalado en el artículo 33 del mismo texto legal: “Para la determinación de la renta líquida imponible, se aplicarán las siguientes normas: g) Las cantidades cuya deducción no autoriza el artículo 31º o que se rebajen en exceso de los márgenes permitidos por la ley o la Dirección Regional, en su caso.” De tal manera, que como cumplimiento a una medida para mejor resolver dictada a fojas 130, la parte reclamante acompaña copias simples de boletas de honorarios desde enero a diciembre del año 2009, pagados por la sociedad a doña María Angélica Drago Machado y en cuyo cuerpo se indica que los servicios prestados corresponden a funciones de Administración y Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación a1d48bbf-76d7-4d84-aee2-f177eef3a29e Timbre Electrónico Gerencia por montos no uniformes en todas las boletas. Dicha documentación no cambia en nada lo razonado precedentemente. Asimismo, la propia Excelentísima Corte Suprema en causa 4124-2008, sostuvo en su motivo séptimo: “…El concepto de remuneración no se encuentra definido en la ley tributaria, no obstante ello, su sentido y alcance queda claramente manifestado en la normativa que regula la tributación interna tanto en su contenido general y en particular en la Ley de Impuesto a la Renta, lo que recoge el considerando quinto del fallo recurrido cuando sienta que la lógica de la tributación es que todo ingreso que perciba una persona pague impuesto, así lo ratifica el artículo 2° N° 1, del citado cuerpo legal, el cual al definir el concepto de ‘renta’ incorporó todos los ingresos que constituyen utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación…”. Por lo expuesto, este sentenciador se ve en la obligación de rechazar el reclamo en este extremo. En cuanto a los dineros obtenidos por los rubros señalados en el artículo 5° del DFL n° 2 del MINEDUC. DÉCIMO SEGUNDO: En cuanto a este acápite la contribuyente postula que el artículo 5° del DFL n° 2, Mineduc, establece una exención tributaria cuyo objeto es estimular que los dineros recibidos por concepto de subvenciones, derechos de matrícula, escolaridad y donaciones en los términos del artículo 18 del mismo cuerpo legal sean empleados en mejoras destinadas al servicio de la función docente; los cuales, una vez percibidos o devengados dichos rubros, si los mismos son empleados en la forma exigida por el artículo referido, deben ser deducidos de la Renta Líquida Imponible. Luego, indica que de existir excedentes, los mismos deben ser considerados como ingresos no afectos a tributación en la Ley de Impuesto a la Renta, hasta que los mismos sean invertidos en conformidad del precepto aludido. Posteriormente, el ente fiscal sostiene que en los años tributarios 2010, 2011 y 2012 la contribuyente rebajó de su renta líquida imponible, mayores gastos que aquellos que legalmente corresponden, ya que si bien la contribuyente tiene el giro de establecimiento de enseñanza preescolar, primaria y secundaria, particular subvencionado, siendo un alto porcentaje de los ingresos que recibe aporte estatal y por tanto, no está afecto a ningún tributo de la Ley de Impuesto a la Renta; también recibe ingresos por concepto de colegiaturas, que son pagadas por los apoderados y que si se encuentran afectos a los impuestos de la Ley de la Renta. Enseguida, procede a referirse a la circular n° 68 del año 2010, concluyendo que se ha obrado de acuerdo a criterios razonables y previamente establecidos al determinar la proporción Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación a1d48bbf-76d7-4d84-aee2-f177eef3a29e Timbre Electrónico de costos y/o gastos que resulta procedente sean rebajados por la contribuyente en la determinación su renta líquida imponible; y que de aceptarse lo señalado por la contribuyente, nos encontraríamos frente a una situación muy particular, ya que los ingresos obtenidos por la reclamante como subvención estatal deberán ser destinados a financiar gastos y costos de la actividad educacional, por lo que de aceptarse la deducción de estas sumas en su totalidad, a los bajos montos que constituyen ingresos afectos-constituidos por las colegiaturas, que son pagadas por los apoderados y que si se encuentran afectos a los impuestos de la Ley de la Renta- tendríamos que rebajar grandes cantidades por concepto de gastos y costos, lo cual siempre arrojaría una perdida tributaria para el contribuyente, no pagando jamás impuestos por los ingresos afectos. DÉCIMO TERCERO: Que, ahora bien, se hace necesario determinar si los ingresos que son pagadas por los apoderados, se benefician de la exención del artículo 5 del DFL N° 2 del Ministerio de Educación, pues de ello depende que los costos, gastos, y desembolsos del reclamante puedan o no rebajarse de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría. Y para esto, es menester analizar la citada norma, la que dispone “Artículo 5º: La subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 18, en la parte que se utilicen o inviertan en el pago de remuneraciones del personal; en la administración, reparación, mantención o ampliación de las instalaciones de los establecimientos beneficiados; o en cualquier otra inversión destinada al servicio de la función docente, no estarán afectos a ningún tributo de la Ley sobre Impuesto a la Renta”. Luego, analizando la norma, cabría precisar entonces a que se refiere con “derechos de escolaridad” pues en este concepto donde podría surgir la duda. Sin embargo, el citado DFL 2, en su artículo 16, dispone en lo pertinente: “Artículo 16: …los establecimientos de educación media regidos por las disposiciones del presente Título, podrán percibir derechos de matrícula y derechos de escolaridad. El pago de los derechos de escolaridad será voluntario para el apoderado, quien podrá aceptarlo en su integridad, fijar la parte de él que pagará mensualmente, o rechazarlo.” De la norma citada se desprende claramente, que estos derechos de escolaridad, para ser considerados tales, han de ser de carácter voluntario para los apoderados, y en ninguna parte de esta causa aparece indicio de que ese sea el caso de la reclamante. De tal manera, que no se trata en ningún caso de matrículas ni donaciones. Y por lo demás, las citadas normas se encuentran bajo el Título “De la Subvención a la Educación Gratuita” de lo que se concluye, que los derechos de escolaridad son los que percibe un establecimiento de educación gratuita, lo que además se condice plenamente con el hecho de que sean voluntarios. Así las cosas, los citados ingresos por estos conceptos, al no pertenecer a los descritos, debiesen ser afectados por lo prescrito en el artículo 20 N°4 de la Ley de Impuesto a la Renta. Asimismo, el Servicio de Impuestos Internos ha instruido que los cobros efectuados por una entidad educadora a los apoderados, los que de acuerdo a los antecedentes antes señalados y elaborados por el establecimiento, se originan en cuotas de incorporación, matrículas y mensualidades, que constituyen un ingreso percibido por la prestación de un servicio consistente éste en impartir educación a los alumnos del establecimiento educacional que posea o administra, Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación a1d48bbf-76d7-4d84-aee2-f177eef3a29e Timbre Electrónico razón por la cual constituyen una renta ordinaria para ella, que debe tributar en conformidad a las normas legales del art. 20 N° 4 de la Ley de la Renta. (oficio 1297 del 20.04.2000). En el oficio 4.197 del 11.10.2006, el Servicio de Impuestos Internos, se señala que constituyen renta los cobros mensuales realizados por Establecimientos Educacionales de Financiamiento Compartido, sustentando ello en que el inciso 1° del art el inciso 1° del artículo 5° del citado D.F.L. N° 2, estableciendo una exención tributaria al indicar que la subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 18, en la parte que se utilicen o inviertan en el pago de remuneraciones del personal, en la administración, reparación, mantención o ampliación de las instalaciones de los establecimientos beneficiados o en cualquiera otra inversión destinada al servicio de la función docente, no estarán afectos a ningún tributo de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Agrega, por su parte, el inciso primero artículo 16 del mismo D.F.L. establece que “sin perjuicio de lo dispuesto en la letra d) del artículo 6° de esta ley, los establecimientos de educación media regidos por las disposiciones del presente Título, podrán percibir derechos de matrícula y derechos de escolaridad. Prosigue, que el Título en el cual se encuentra inserto el citado artículo 16 es el Título I, denominado “De la subvención a la Educación Gratuita”, por lo que no cabe sino concluir que los derechos de escolaridad son aquellos que puede percibir un establecimiento de educación gratuita, y que el artículo 17 del ya citado D.F.L. N° 2 define como los cobros efectuados por el establecimiento educacional a los padres y apoderados y los aportes que efectúen los padres y apoderados al establecimiento y a terceras instituciones relacionadas con él, tales como centros de padres, fundaciones, corporaciones, entidades culturales, deportivas u otras y los cobros que efectúen dichas instituciones a aquéllos durante el año. Agrega, de acuerdo con lo antes señalado, los cobros mensuales que el artículo 24 autoriza efectuar a los establecimientos educacionales de financiamiento compartido no se encuentran comprendidos dentro del concepto de derechos de escolaridad. Ahora bien, la exención que contempla el artículo 5° se otorga a los derechos de escolaridad, los cuales, tal como se indicó previamente, son aquellos definidos por el artículo 17, y que el artículo 16 autoriza a percibir a los establecimientos de educación gratuita; por lo tanto, la exención no alcanza a los cobros mensuales que el artículo 24 permite efectuar a los establecimientos educacionales de financiamiento compartido. Termina que, en consecuencia, por las razones anteriormente expuestas, debe concluirse que los cobros que realicen los establecimientos educacionales subvencionados de financiamiento compartido al amparo de lo previsto en el artículo 24 del D.F.L. N° 2, de 1998, constituirán para el establecimiento respectivo un ingreso afecto a la tributación general establecida en la Ley de la Renta, sin que puedan ser asimilados a los derechos de escolaridad, a los cuales el artículo 5° del mismo D.F.L. libera de tributación. DÉCIMO CUARTO: Que, asimismo, con el objeto de reforzar lo razonado, estimamos pertinente referirnos al ordinario n° 00443 de fecha 03 de agosto de 2011, del Ministerio de Educación, Unidad Nacional de Subvenciones, la cual indica que las donaciones de cualquier Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación a1d48bbf-76d7-4d84-aee2-f177eef3a29e Timbre Electrónico naturaleza que reciban los establecimientos educacionales subvencionados, no obstaran al pago de la subvención, salvo que ellas se establezcan como exigencias de ingresos o permanencia, directos, indirectos o de terceros, tales como fundaciones, corporaciones, entidades culturales, deportivas, etc. Asimismo, señala que las donaciones en dinero de los padres y apoderados al establecimiento educacional o a las instituciones relacionadas con el mismo, se consideraran derechos de escolaridad. Es decir, el propio Ministerio realiza una diferenciación al establecer una salvedad, según la exigencia de estos ingresos. DÉCIMO QUINTO: Que, por otro lado, conviene precisar que siendo las franquicias tributarias de carácter excepcional, deben ser interpretadas en forma restrictiva; así, lo ha fallado nuestro máximo Tribunal en la causa rol N°4866-2009, de veintiséis de julio de 2011, la que además señala en su considerando sexto, que los ingresos derivados de los cobros mensuales efectuados por el contribuyente por la prestación de servicios de educación, están afectos al impuesto de primera categoría. DÉCIMO SEXTO: Que, acorde al proceso de fiscalización, el Servicio al encontrarse ante Ingresos que presentaban dos naturalezas diferentes, es decir, ingresos afectos (art. 20 N° 4 del D.L. 824 de 1974) e ingresos no afectos (artículo 5 del D.F.L. 2 de 1998), se debió proceder a aplicar lo dispuesto en el artículo 27 del Código Tributario con la finalidad de prorratear los gastos efectivamente incurridos en la obtención de dichos Ingresos para los años tributarios 2010, 2011 y 2012; situación que no se aprecia en la especie. DÉCIMO SÉPTIMO: Que, luego y en forma subsidiaria a la petición anterior, la contribuyente pretende acogerse a lo dispuesto en el artículo 26 del Código Tributario; aduciendo que se ha acogido de buena fe a las interpretaciones administrativas citadas en los oficios ns° 4608 de fecha 29.11.2000 y 1537 de fecha 13.05.2002. Frente a lo expuesto, cabe destacar que dichos oficios expresan lo mismo que intenta hacer la presente sentencia, es decir, que existe consenso en que efectivamente las subvenciones, derechos de matrícula, escolaridad y donaciones en los términos del artículo 18 del DFL n° 2 deben ser rebajadas de la renta líquida imponible, pero con la única salvedad de que dichos pagos sean voluntarios por parte de los apoderados y no solicitados por el establecimiento educacional, tal y como se desprende del documento rolante a fojas 82, consistente en una carta compromiso que informa a los padres y apoderados la cuota mensual de financiamiento compartido que deben cancelar. DÉCIMO OCTAVO: Que, a manera de colofón, este tribunal en este aserto asume que se debe estar a lo señalado en los oficios emitidos por el Servicio, (a modo de ejemplo Ord. N° 4197 de 11.10.2006 y Ord. N° 1939 de 03.08.2012) todos plantean la misma fundamentación en el sentido de establecer que los cobros que realicen los establecimientos educacionales subvencionados de financiamiento compartido al amparo de lo previsto en los artículos 23° y 24°, del D.F.L. N°2, de Educación, 1998, constituirán para el establecimiento respectivo un ingreso Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación a1d48bbf-76d7-4d84-aee2-f177eef3a29e Timbre Electrónico afecto a la tributación general establecida en la LIR, sin que puedan ser asimilados a los derechos de escolaridad que el artículo 5° de la misma Ley libera de tributación. En caso diverso, se estaría en desmedro de los colegios particulares, que recibiendo ingresos totalmente de los apoderados, se afectan con el impuesto de primera categoría por ser una actividad gravada en el 20 N° 4 de la Ley de Impuesto a la Renta. DÉCIMO NOVENO: Que, respecto a la prueba testimonial rolante a fojas 126 y siguientes, en nada clarifican lo sustentado por la parte reclamante, dado que entre otras apreciaciones la testigo Lilibet Sáez E., señala que todo se realiza en virtud del oficio 4608 y que no existen gastos rechazados, y reitera que este oficio es de fecha 29 de noviembre de 2000 y que tomó conocimiento de su contenido solamente en el año 2012. Por su parte don Miguel Palma V., señala que no se debe proporcionar los gastos del colegio, dado que todos los ingresos que percibe el colegio son exentos. VIGÉSIMO: Que, se no condenará en costas por haberse establecido que se tenía motivos plausibles para litigar. VIGÉSIMO PRIMERO: Que, las demás pruebas rendidas y antecedentes aportados en autos, en nada alteran lo razonado y concluido precedentemente. Por las consideraciones precedentes y visto además lo dispuesto en los artículos 21, 26, 115, 125, 130, 131, 131 bis, 132 del Código Tributario del Código Tributario; artículo 13 de la Ley 19.880; artículos 5° y siguientes del DFL N° 2 del MINEDUC de 1998; artículo 31 del D.L. 824 de 1974; artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil; Ley Orgánica de los Tribunales Tributarios y Aduaneros, contenida en el artículo primero de la Ley N° 20322, que fortalece y Perfecciona la Jurisdicción Tributaria y Aduanera y demás normas legales pertinentes, SE RESUELVE: I.- Que, SE RECHAZA la reclamación interpuesta respecto de las liquidaciones ns° 35, 36, 37, 38, 39 y 40 de fecha 30 de julio de 2013, emitidas por la VIII Dirección Regional Concepción del Servicio de Impuestos Internos, conforme a lo señalado en los considerandos precedentes. II.- Que, en consecuencia, SE CONFIRMAN las Liquidaciones números 35, 36, 37, 38, 39 y 40 de fecha 30 de julio de 2013, emitidas por la VIII Dirección Regional Concepción del Servicio de Impuestos Internos III.- Que, no se condena en costas a la parte vencida, conforme a lo expresado en el considerando Vigésimo de la presente sentencia. Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación a1d48bbf-76d7-4d84-aee2-f177eef3a29e Timbre Electrónico La Directora Regional del Servicio de la VIII Dirección Regional dispondrá el cumplimiento administrativo del presente fallo, en virtud de lo establecido en el artículo 6° letra B N° 6 del Código Tributario. Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. Notifíquese la presente resolución a la parte recurrida mediante su publicación íntegra en el sitio en Internet www.tta.cl y dese aviso a la dirección de correo electrónico a la parte que lo haya solicitado. Notifíquese a la parte recurrente por medio de carta certificada al domicilio registrado en autos, de conformidad a lo establecido en el inciso tercero del artículo 131 bis del Código Tributario. Déjese testimonio. RUC: 13-9-0002211-k RIT: 10-00189 -2013. Pronunciada por don Anselmo Iván Cifuentes Ormeño, Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región del Bío Bío. Autorizada por don Andrés Bravo Pacheco, Secretario Abogado Subrogante. Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez Tribunal del Biobio Documento firmado electrónicamente por don/ña Anselmo Ivan Cifuentes Ormeño, el 11-02-2015. 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