Reclamo tributario: resolución

Puerto Montt, diez de enero de dos mil trece. VISTOS: A fojas 1, comparece don Nicolás Emden Blumer, Rut N° 6.694.471-9, representante legal de Agrícola Trucao S.A., Rut N° 78.018.950-9, ambos domiciliados para estos efectos en Fundo Santa Elena Comuna de Río Negro; quien interpone reclamo en contra de la Resolución Exenta del Servicio de Impuestos Internos N° 19181, del 4 de mayo de 2012, notificada en igual fecha; solicitando se deje sin efecto y que, en consecuencia, se acoja favorablemente la solicitud de devolución formulada por todos los ítems o partidas reclamadas. Expone que la Resolución reclamada declara improcedente en parte la pérdida del ejercicio y el crédito por Pago Provisional por utilidades Absorbidas declaradas por Agrícola Trucao S.A., en declaración de impuesto anual a la renta año tributario 2011, contenida en el formulario N° 22 folio 99936911; quedando así reducida la pérdida tributaria a la suma de $270.745.601 pesos y el Pago Provisional por Utilidades Absorbidas a $42.883.878 pesos, razón por la cual, habiendo solicitado el contribuyente una devolución por $76.354.183 pesos, la resolución reclamada declara improcedente la devolución solicitada en $33.470.305 pesos. La reclamante señala que la resolución impugnada expone en sus considerandos diversos aspectos. En lo pertinente, el considerando N°2 se refiere a la fecha de notificaciones a la cuales no se habría dado cumplimiento, donde se solicita aclarar las siguientes observaciones: 1.- Observación A25: “Control de declaración de remanente y saldo de Fondo de Utilidades Tributarias según lo declarado en el año anterior, y cuadratura del mismo recuadro”. Al respecto la reclamante señala que ésta observación es nula en cuanto contiene antecedentes contradictorios que hacen imposible su acertada inteligencia, toda vez que valida los saldos acumulados de Pagos Provisionales por Utilidades Absorbidas años 2006 y 2007, por lo que, por un lado los cuestiona los antecedentes y por otro los valida. 2.- Observación D07: “Control de Límite Global Absoluto establecido en el artículo 10 de la ley 19.885/2003”. La reclamante señala sobre este punto que este límite dice relación con el tope máximo que se puede utilizar como crédito por donaciones. Señala que Agrícola Trucao S.A., no ha hecho uso de beneficios tributarios por donaciones, ya sea como gasto o como crédito. Lo anterior es verificable examinando las Líneas y códigos respectivos del Formulario N°22 de la declaración Anual de Impuesto a la Renta. Por otro lado, la reclamante señala que aún cuando lo hubiere hecho, estando en situación de pérdida tributaria, el Límite Global Absoluto no le sería inaplicable. Por otro lado, si efectivamente se hubiera sobrepasado el Limita Global Absoluto, el saldo de donación, por sobre dicho límite, sería gasto rechazado. Por tanto la resolución en este punto sería doblemente errónea, tanto en el fondo como en la forma. 3.- Observación F53: “Control de contribuyentes inconcurrentes a Notificación de operación renta de años anteriores, con o sin envío de carta Notificación”. La reclamante sostiene que respecto a esta observación, que lo indicado no es efectivo. Sostiene que ello puede comprobarse mediante las notificaciones de las citaciones N°8, de fecha 27 de abril de 2012 y N°2.037, de fecha 4 de mayo de 2012, que dicen relación con antecedentes presentados por los años tributarios 2009 y 2010. Lo anterior por cuanto, estas citaciones fueron respondidas y, a mayor abundamiento, el contribuyente “concurrió” al Servicio de Impuestos Internos. Sostiene que esta observación, no es relevante en el caso, y no dice relación con la materia debatida. 4.- Observación F77: “Su declaración ha sido seleccionada, con el objeto de revisar el crédito de primera categoría declarado en el código 167 del formulario 22, por Pago Provisional por Utilidades Absorbidas”. Respecto a está observación, la reclamante realiza el siguiente análisis: a) Respecto a la cuenta en participación llevada a resultado por la suma de $263.425.769, por la que no se registraron ingresos asociados, la reclamante señala que se trató de un negocio del cual no se obtuvieron los resultados esperados, sino que produjeron pérdidas. Relata que la contribuyente intentó ingresar en el rubro de plantación de arándano. Para ello acordó constituir un contrato de asociación o cuenta en participación por escritura pública de fecha 23 de septiembre de 2004, asumiendo como socio gestor, Sociedad Forestal el Escudo Ltda., y Agrícola Trucao como partícipe; todo ello conforme a lo establecido en los artículos 507 a 511 del Código de Comercio. Al respecto, la reclamante señala que el artículo 507 del Código de Comercio dispone que se dividen entre los asociados tanto las utilidades como las pérdidas, en este sentido señala que el contribuyente optó por un criterio conservador y optó sólo por castigar la inversión y no la pérdida sufrida por la gestión. Al respecto, el Servicio de Impuestos Internos fundamentó el rechazo de esta pérdida en que no se contabilizaron ingresos por el mismo contrato de asociación, según lo instruido por en Circular N°29 de 1999. La reclamada señala que dicha circular y pronunciamientos posteriores del Servicio, en ninguna parte disponen que para que el partícipe pueda llevar a resultado una pérdida tributaria efectiva, esta deba estar asociada necesariamente a un ingreso proveniente del contrato. Por el contrario, la circular citada dispone que la participación que corresponde al partícipe no debe ser incluida en el registro del Fondo de Utilidades Tributarias del Socio Gestor. Es decir, debe llevarse al propio Fondo de Utilidades Tributarias del partícipe, pues de lo contrario, el sistema tributario chileno sería incongruente en este punto, de conformidad a lo dispuesto en el número 2 de la Circular N°29 de 1999. La reclamante argumenta, además, con lo señalado en los números 3, 4 y 6 de la circular recién mencionada. Sostiene, además, que la cuenta en participación no puede verse como un contribuyente distinto, separado del resto del negocio del contribuyente, y además, impedírsele el reconocimiento de pérdidas reales, por el sólo hecho de no existir ingresos asociados, justamente debido a que el negocio no prosperó. Desde aquel punto de vista, la reclamante sostiene que, al parecer, la funcionaria fiscalizadora estima que un gasto, provenga o no de un contrato de asociación o cuenta en participación, es rechazado cuando no está asociado a un ingreso. Al respecto, el artículo 33 N°1, letra e), de la Ley de Impuesto a la Renta, y las instrucciones impartidas recientemente por el Servicio a través de la circular N°68, de fecha 3 de noviembre de 2010, no señalarían dicho requisito, por el contrario, sólo obligarían al contribuyente, a prorratear sus gastos y desembolsos entre aquellos que son imputables a distintos tipos de ingresos, como por ejemplo, los tributables, y los ingresos no renta. Complementa lo anterior con los señalado en el Oficio N°2320 de 2010, el cual en ninguna parte señalaría que los contribuyentes no pueden rebajar los gastos que cumplan con todos los requisitos, cuando no produzcan ingresos. La reclamante argumenta además con lo señalado en el Oficio N°493 de fecha 14 de diciembre de 2011. La reclamante sostiene, además, que el Servicio de Impuestos Internos ha establecido mediante diversos pronunciamientos que, para que un gasto pueda ser calificado de necesario para producir renta y, por consiguiente, susceptible de ser rebajado en la determinación de la renta líquida imponible de primera categoría, debe reunir los siguientes requisitos copulativos: a) Que se relacione directamente con el giro o actividad que se desarrolla; b) Que se trate de gastos necesarios para producir la renta; c)Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo; d) Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, y e) Que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos. Respecto a los requisitos recién mencionados, la reclamante señala que cumple con todos ellos, en especial el que dice relación con la acreditación y justificación en forma fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos. Al respecto señala que no existe un requisitos “f)”, consistente en “producir ingresos”. Por otro lado, sostiene que este gasto, además, no puede ser considerado un gasto rechazado, pues estos corresponden a gastos que no se permite sean restados en la determinación de la utilidad para efectos del pago de los impuestos. b) Ajuste por corrección monetaria de inversión en acciones por $15.901.001.- conforme lo establecido en el artículo 41 del Decreto Ley N°824. La reclamante señala que en relación a esto el Servicio de Impuestos Internos no expone, explica ni fundamenta cual es su base de cálculo para llegar a la cifra señalada, o para objetar la cifra proporcionada por el contribuyente, por lo que en este punto la Resolución seria nula, por no explicar sus afirmaciones y por no contener antecedentes necesarios para su acertada inteligencia. c) Ajuste financiero de inversión en acciones por $18.506.962 registrados en Libro Mayor Folio 6754, conforme a lo establecido en el articulo 41 N°8 del Decreto Ley 824. La reclamante señala que la Resolución se refiere al efecto producido en la cuenta de activo 1.3.01.001, “Participación en Bayas del Sur”, cuyo movimiento no tiene relación con los resultados, y por tanto, al no señalar que cuenta afectó a los resultados, esta impugnación no puede producir efecto alguno. Sin embargo, se obliga al contribuyente a rebajarla de la pérdida, lo que no tiene ningún sentido. Al respecto, la reclamante sostiene que el Servicio tampoco expone, explica ni fundamenta cual es su base de cálculo para llegar a la cifra señalada, o para rebajar la cifra proporcionada por el contribuyente, y por consiguiente, no hay fórmula de cálculo, por lo que sostiene que en este punto de la Resolución seria nula. d) Diferencia de depreciación cuenta maquinarias por $22.337.562, según ajuste efectuado en la Renta Liquida Imponible determinada, registrada en Folio números 1956 y 1936. Al respecto la reclamante sostiene que el Servicio no señala ningún dato, cifra o antecedente que permita establecer relación alguna con los registros contables que la funcionaria fiscalizadora tuvo a la vista para determinar las diferencias señaladas en al Resolución, por consiguiente en este punto la Resolución seria Nula. e) Diferencia de gasto por arriendo de bienes en activos fijos según contrato leasing por $1.082.309, correspondiente a diferencia en imputación a la renta liquida imponible determinada, según folio 1935 y 1936. Al respecto la reclamante señala que los gastos de leasing se encuentran debidamente acreditados en la cuenta de Mayor Pasivo Leasing, folios números 6824, 6825, 6826 y 6827 donde está registrada cada una de las facturas que dan origen a dicha rebaja. La reclamante sostiene que la Resolución es nula, por no explicar o explicitar sus afirmaciones, y por no contener los antecedentes necesarios para su acertada inteligencia. f) Agregado a la pérdida tributaria declarada por concepto de Pago Provisional por Utilidades Ajenas Absorbidas, percibidas en el año 2007 por $30.912.805. En relación a esto, la parte reclamante señala que resulta incomprensible este punto en cuanto en el año tributario 2007 la empresa no registra Pago Provisional por Utilidades Ajenas Absorbidas, por lo tanto, al no haber rebaja alguna por este concepto, menos aún puede corresponder un agregado a la pérdida tributaria del año tributario 2011. Estima la parte reclamante que simplemente se trataría de un error, así mismo señala que por no explicar o explicitar sus afirmaciones la Resolución seria nula en este punto. La reclamante señala que la actuación de la funcionaria fiscalizadora, en aquellos puntos en que rechaza ciertas partidas y/o solicitud de devolución, sin analizar los documentos y elementos señalados en la propia Resolución reclamada, ni analizar o ponderar los elementos aportados, y sin darles valor probatorio alguno, vulneraria el artículo 21, inciso 2° del Código Tributario, que permite al contribuyente defenderse con todos los medios de prueba de que disponga. Apoya lo anterior con jurisprudencia de la Excma. Corte Suprema, en sentencia de fecha 23 de septiembre de 1998. Agrega, además, que en aquellos casos de rechazo de ciertas partidas y/o solicitud de devolución, sin señalar ningún tipo de detalle que permita entenderla o justificarla, constituye un defecto de forma y de fondo de la Resolución, que ocasiona su nulidad, pues esta debe cumplir con ciertas formalidades o requisitos, uno de los cuales consiste en indicar los antecedentes precisos que sirvieron de base para practicarla, de modo que contenga los fundamentos para su acertada inteligencia. Señala que la consecuencia del incumplimiento de dicho requisito acarrea la nulidad de la Resolución, en virtud del artículo 83 del Código de Procedimiento Civil. Complementando lo anterior, la reclamante señala que existen diversas circulares del Servicio de Impuestos Internos coincidentes con dicho principio general. Señala por ejemplo, en materia de facturas falsas, la Circular N°93 de fecha 19 de diciembre de 2001. La reclamante argumenta que no se efectúa ninguna calificación jurídica que permita desvirtuar los efectos tributarios lícitos del contrato de asociación o cuenta en participación, sino que se recurre a la Circular N°29, la cual no establecería en ninguna parte lo que exige la Resolución. En caso de seguirse el procedimiento ordenado por la resolución, es decir considerar las pérdidas sólo cuando estén asociadas a ingresos, implicaría atentar contra el artículo 8 del Código Tributario, sumado al artículo 2053 del Código Civil; se vulneraria el principio de legalidad de los impuestos establecido en los artículos 60 y 62 N°1 de la Carta Fundamental, al privarse de un derecho patrimonial a un contribuyente producto de la interpretación de un funcionario. Vulneraría además las normas de la Constitución Política de la República que garantizan la igual repartición de los tributos. La reclamante señala que no fue debidamente considerada la prueba rendida en las etapas administrativas, ya que no se valoran de ninguna manera los documentos acompañados. Además se infringiría el artículo 21 del código Tributario porque se ignoró la documentación y antecedentes presentados, sin calificarlos como no fidedignos. Finalmente en virtud de lo expuesto, solicita tener por interpuesto reclamo contra la Resolución Exenta del Servicio de Impuestos Internos N°19.181 de fecha 4 de mayo de 2012, acogerlo a tramitación, y en base a los argumentos de hecho y de derecho anteriormente expuestos, acogerla, dejándola sin efecto, y procediendo a acoger favorablemente la devolución solicitada y todos los ítems o partidas reclamadas. La reclamante acompaña a su presentación la siguiente documentación: 1.- Copia autorizada ante notario de cédula de identidad del representante legal del contribuyente, don Nicolás Emden Blumer; 2.- Copia autorizada de la escritura suscrita el 9 de febrero de 1996 ante la 16ª Notaría de doña Antonieta Mendoza Salas, donde consta personería para actuar en autos; 3.- Copia de Resolución reclamada Ex. SII 1918 de fecha 4 de mayo de 2012; 4.- Copia de Declaración de Impuesto a la Renta folio 99936911; 5.- Copia de los siguientes antecedentes contables, mencionados en Acta de Recepción N° 147 de fecha 13 de octubre de 2011: a) Libros de compras y ventas, b) Facturas de Activos fijos, c) Análisis de Activos Fijos, d) Contratos leasing, e) Libro Mayor, cuenta de activos Leasing, ejercicio comercial 2009, f)Libros Diario y Mayor 2009 y 2010, g) Libros de Inventario y Balance 2009 y 2010, h) Determinación de Renta Líquida Imponible 2009 y 2010, i) Libro FUT 2009 y 2010, j) Declaraciones de Renta 2009 y 2010, k) Copia simple de escritura de compra de acciones Bayas del Sur, l) Copia autorizada ante notario de contrato de asociación o cuenta en participación, m) Copia autorizada ante notario, de término de contrato de asociación o cuenta en participación, n) Carta explicativa de análisis de la cuenta de participación y sus resultados. A fojas 244, se tuvo por interpuesto el reclamo y se confiere traslado al Servicio de Impuestos Internos por el término legal. A fojas 249, comparece y evacúa traslado don Christian Soto Torres, Director Regional de la X Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, por la parte reclamada, domiciliado en San Martin N°80, cuarto piso, Puerto Montt, quien solicita el rechazo al reclamo deducido en contra de la Resolución Exenta del Servicio de Impuestos Internos N° 19181 del 4 de mayo de 2012, por las siguientes consideraciones: Que como consta de los fundamentos de la resolución reclamada, la contribuyente solicitó en su declaración de renta del año tributario 2011, la devolución de un saldo a favor ascendente a la suma de $76.354.183.- por lo cual se practicó al contribuyente Notificación N° 210200004, con fecha 3 de agosto de 2011 y con fecha 11 de noviembre de 2011 se efectuó Notificación N° 11433, en las cuales se requirió al solicitante que acreditara la procedencia de la devolución invocada referente al Pago Provisional por Utilidades Absorbidas con el respaldo de la documentación respectiva. Además en la primera Notificación también se comunicó la existencia de diferencias entre la información declarada por el contribuyente en el formulario 22, Folio 99936911 del Año Tributario 2011 y la información que posee el Servicio de Impuestos Internos en sus sistemas, las cuales consisten en: Observación A25 Control de declaración de remanentes y saldos de FUT según lo declarado año anterior, y cuadratura del mismo recuadro; Observación D07 Control del Limite Global Absoluto establecido en el Artículo 10 de La Ley 19.885/03; Observación F53 Control de contribuyentes inconcurrentes a notificación de Operación Renta de años anteriores, con o sin envío de carta Notificación; Observación F77 Por declaración de Pago Provisional Por Impuesto de 1a Categoría de Utilidades Absorbidas (Artículo 31 N°3 Ley de la Renta). La reclamada señala que si bien la contribuyente aportó documentación de respaldo, esta no fue suficiente para justificar la pérdida tributaria declarada en el año tributario 2011, por un monto de $352.166.408, lo que derivó en la emisión de la Resolución N° 19181 de fecha 4 de mayo de 2012. La reclamada además argumenta con lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario, en cuanto el contribuyente no probó en sede administrativa lo que ahora pretende probar en sede judicial. La reclamada realiza un análisis de la composición de la diferencia establecida en la resolución reclamada, analizando por separado cada una de ellas, señalando lo siguiente: 1.-Cuenta en Participación llevada a resultado por la suma de $263.425.769. La reclamada señala que según lo indicado por la reclamante, esta última intentó ingresar en el rubro de plantación de arándano, para lo cual acordó constituir un contrato de asociación o cuenta en participación, asumiendo como socio gestor Sociedad Forestal el Escudo Ltda., y Agrícola Trucao como partícipe, todo ello conforme a lo establecido en los Artículos 507 al 511 del Código de Comercio. El proyecto sólo produjo pérdidas y por lo tanto, se pidió la liquidación del mismo, lo que se plasmó en escritura pública. Es así como con fecha 27 de agosto de 2010, según término de contrato de asociación y finiquito mediante el cual y a solicitud de Agrícola Trucao S.A. y aceptado expresamente por Agrícola Forestal El Escudo Ltda., ponen término anticipado al referido contrato de asociación. En este documento se reconoce que durante el curso del contrato cada asociado aportó y pagó la suma de $299.070.083, además, ambas partes están de acuerdo en que el balance del ejercicio entre la fecha de inicio de la asociación hasta diciembre del año 2009 arroja una pérdida para todo el período ascendente a $508.675.336. En relación a lo anterior la reclamada señala que en virtud a lo establecido en el artículo 28 del Código Tributario, si se prueba la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participación, tanto el Gestor como el Partícipe asumirán todas las obligaciones tributarias en forma separada respecto del resultado que se determine por la asociación, sin embargo al analizar la contabilidad del contribuyente, correspondiente a los ejercicios comerciales 2008, 2009 y 2010, se aprecia que Agrícola Trucao S.A. no reconoce el resultado obtenido por la cuenta en participación mantenida con Agrícola El Escudo Limitada en proporción a los aportes efectuados a esta asociación. La reclamada señala que Agrícola Trucao S.A. reconoce como pérdida el aporte total efectuado a esta asociación, lo que vulneraría lo dispuesto en el artículo 28 del Código Tributario. 2-. Ajuste por corrección monetaria de inversión en acciones por $15.901.001 de conformidad a lo establecido en el artículo 41 N° 8 de la Ley de la Renta. La reclamada señala que respecto al argumento en cuanto a que la Resolución objeto de autos seria nula por no cumplir con lo exigido por el artículo 254 del Código Civil, según jurisprudencia de la Excma. Corte Suprema, la reclamada sostiene que la reclamante no señala a que jurisprudencia se refiere, no indica fecha ni rol de la causa, además alude a una norma del Código Civil que no tiene aplicación en autos. En lo que se refiere al fondo del asunto, la reclamada señala que el Servicio de Impuestos Internos analizó los registros efectuados en la contabilidad de la contribuyente constatando que registra inversión en acciones de Sociedad Bayas del Sur S.A., adquiriendo 791.037.742 acciones, el valor de adquisición de las mismas es la suma de US$1.147.474 equivalente en moneda nacional a la fecha de la operación a la suma de $579.423.421. Desde la fecha de adquisición, esto es 15/11/2007, Agrícola Trucao S.A. corrige esta inversión por variación de tipo de cambio, lo que genera diferencias en los años tributarios 2009 y 2010. Al respecto la reclamada señala que conforme lo establecido en el artículo 42 de la Ley de la Renta, se han determinado diferencias que implican que a la fecha del balance determinado al 31 de diciembre de 2009, el valor de la inversión en acciones de Bayas del Sur S.A. ascienda a $636.040.043 valor que debe afectarse con la corrección monetaria al 31 de diciembre de 2010 determinada por la variación del Índice de Precios al Consumidor Anual correspondiente al ejercicio comercial 2009. El contribuyente no registra el reconocimiento de la corrección monetaria de este activo, lo cual origina el ajuste a la Renta Líquida Imponible del Año Tributario 2011 por la suma de $15.901.001, detallada en la resolución impugnada. 3-. Ajuste financiero de inversión en Acciones por $18.506.962 registrado en Libro Mayor Folio 6754, conforme a lo establecido en el Artículo 41 N°8 del D.L. 824/74. La reclamada señala que al igual que en el número anterior el reclamante sostiene que la Resolución seria nula en cuanto no se cumplirían con los requisitos de una demanda como lo señala el artículo 254 del Código Civil, aplicando en esta materia jurisprudencia de la Excma. Corte Suprema. Respecto a dichos argumentos la reclamada señala que el reclamante nuevamente no señala a que jurisprudencia se refiere. Respecto al fondo la reclamada señala que los ajustes financieros no son aceptados tributariamente, lo que produjo la determinación de las diferencias por este concepto en la resolución reclamada y finalmente su agregación a la renta líquida imponible año tributario 2010. 4-. Diferencia por depreciación cuenta maquinarias por $22.337.562, según ajuste efectuado en la Renta Líquida Imponible determinada. La parte reclamada señala que el reclamante argumenta que el Servicio de Impuestos Internos no señala ningún dato, cifra o antecedente que permita establecer relación alguna con los registros contables que la funcionaria fiscalizadora tuvo a la vista para determinar las diferencias señaladas en la Resolución. Nuevamente alega nulidad en virtud de una supuesta jurisprudencia emanada de la Excelentísima Corte Suprema, que no cita. Al respecto, la reclamada indica que la diferencia determinada corresponde a cargo a resultado (pérdida) por concepto de depreciación de bienes de activo fijo, dispuesto en el Artículo 31 N°5 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, originada por bienes cuyo valor libro no se acreditó en el momento de la revisión, conforme a auxiliar de activo fijo aportado en archivo computacional, por lo que la resolución impugnada no adolece de vicio alguno, pues se emitió conforme a los propios antecedentes aportados por el contribuyente. 5-. Diferencia por gasto de arriendo de bienes en activos fijos según contrato leasing por $1.082.309, correspondiente a diferencia en imputación a la Renta Líquida Imponible determinada. Indica que la reclamante señala que los gastos de leasing se encuentran debidamente acreditados en la cuenta de Mayor Pasivo Leasing, folios números 6824, 6825, 6826 y 6827 donde están registradas cada una de las facturas que dan origen a dicha rebaja y que la diferencia no es por la cifra señalada en la Resolución. Al respecto la reclamada sostiene que en el proceso de revisión realizado a la documentación aportada en su oportunidad por la contribuyente, es decir, contratos por arriendos de bienes, el Servicio verificó el monto de las cuotas correspondiente al año comercial 2010, determinándose la diferencia de $1.082.309.- 6.- Agregado a la Pérdida Tributaria declarada por concepto de Pago Provisional por Utilidades Ajenas Absorbidas, percibidas en el año 2007 por $30.912.815. A este respecto la reclamada señala que se debe tener presente que en virtud de lo dispuesto en el artículo 6 letra A) No 1 del Código Tributario, el Director del Servicio de Impuestos Internos emitió la Resolución N° 2154 de 19 de julio de 1991, en la cual instruyó que el orden de imputación de las utilidades disponibles en el Fondo de Utilidades Tributarias corresponde a las utilidades más antiguas pendientes de retiro, considerando la fecha de percepción de tales utilidades. En base a los antecedentes aportados por el contribuyente en la etapa administrativa, se determinó que los créditos por concepto de pago provisional por utilidades absorbidas provienen de retiros efectivos realizados en el ejercicio comercial 2007 de la empresa South Pacific Trading Ltda. RUT 77.634.830-9, en el Año Tributario 2008. Por su parte, el agregado a la pérdida tributaria del Año Tributario 2011, corresponde al Pago Provisional de Utilidades Ajenas Absorbidas, y corresponde al crédito por impuesto de Primera Categoría proveniente de retiros percibidos en el año tributario 2008 dado que estás utilidades ajenas son las más antiguas que se encuentran formando parte del Fondo de Utilidades Tributarias, lo cual no tiene relación con el resultado tributario declarado por Agrícola Trucao S.A. en año tributario 2007. En este orden de cosas la reclamada señala que resulta claramente establecido que la reclamante de autos, no acreditó durante la etapa de fiscalización previa, con la documentación correspondiente, la pérdida tributaria declarada en el año tributario 2011, ni la procedencia de la devolución solicitada en su declaración de renta de ese año tributario. La reclamada complementa lo anterior citando jurisprudencia de la Excma. Corte Suprema de fecha 18 de enero de 2011 en causa Rol 312-2009. Lo anterior en cuanto los contribuyentes deben acreditar su renta efectiva ante el Servicio mediante contabilidad fidedigna, lo que implica que no solamente deberán tener registrado el asiento contable respectivo en los libros, sino que dichos asientos deberán estar sustentados con la documentación correspondiente, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario. La reclamada señala que los Tribunales Tributarios y Aduaneros de nuestro país, se han pronunciado en el mismo sentido citando al efecto un extracto de la sentencia dictada por el Tribunal Tributario y Aduanero de Temuco, con fecha 10 de agosto de 2011, recaída en los autos "Constructora Las Araucarias S.A. con Servicio de Impuestos Internos", RIT-GR-08-00005-2011. Asimismo, menciona otras sentencias emanadas de Tribunales Tributarios y Aduaneros, así la dictada por el Tribunal de Antofagasta con fecha 29 de febrero de 2012 y recaída en los autos RIT: GR-03-00015-2011, RUC: 11-9-0000167-5, caratulados "Sociedad Avícola Pollos Kútulas con Servicio de Impuestos Internos" y en la sentencia definitiva del Tribunal de la Araucanía, dictada el 13 de diciembre de 2011, en los autos RIT: GR-08-00020-2011, RUC: 11-9-0000098-9, caratulados: "Sociedad Agrícola, Ganadera y Forestal Criadero Freire Ltda. con Servicio de Impuestos Internos". Continúa la reclamada señalando que por su parte, el Servicio de Impuestos Internos también ha coincidido con el criterio sostenido por la Excma. Corte Suprema y por los Tribunales Tributarios y Aduaneros del país, tal como lo demuestra su jurisprudencia administrativa, así en la Circular N°8 del 7 de febrero del año 2000. Finalmente, la reclamada, solicita tener por evacuado el traslado del reclamo presentado con fecha 12 de Julio de 2012 en contra de la Resolución EX. SII N° 19.181 de fecha 04 de Mayo de 2012, emitida por la X Dirección Regional Puerto Montt del Servicio de Impuestos Internos, solicitando que el mismo sea rechazado ya que dicha resolución fue emitida conforme a derecho, y por no haberse acreditado la procedencia de la devolución solicitada en su declaración de renta del año tributario 2011, con expresa condenación en costas. A fojas 260, se recibe la causa a prueba, fijándose como puntos sustanciales, pertinentes y controvertidos los siguientes: 1°Efectividad de ascender a la suma de $622.912.009.- la Pérdida Tributaria declarada en el año tributario 2011 por el reclamante Agrícola Trucao S.A, RUT: 78.018.950-9. Antecedentes que lo acrediten. 2°Efectividad de ser procedente la devolución de $76.354.183.- solicitada por el reclamante Agrícola Trucao en su declaración de Impuesto a la Renta Año Tributario 2011, por concepto de Pago Provisional de Utilidades Absorbidas. A fojas 266, se acompaña lista de testigos por parte de la reclamada. A fojas 273, la parte reclamante acompaña lista de testigos. Además solicita tener por acompañados los documentos que acompañó al Reclamo Tributario: a) Copia autorizada ante notario de cédula de identidad del representante legal del contribuyente, don Nicolás Emden Blumer; b) Copia autorizada de la escritura suscrita el 09.02.1996 ante la 16ª Notaría de doña Antonieta Mendoza Salas, donde consta la personería con que actúa en autos; c) Copia de Resolución reclamada, Ex. SII 1918, de 04.05.201; d) Copia de Declaración de Impuesto a la Renta folio 99936911; e) Copia de los siguientes antecedentes contables, mencionados en Acta de Recepción N° 147, de fecha 13.10.2011; f) Libros de compras y ventas; g) Facturas de compras activos fijos; h) Análisis de Activos Fijos; i)Contratos leasing; j) Libro Mayor, Cuenta activos en Leasing, ejercicio comercial 2009; k) Libros Diario y Mayor 2009 y 2010; l) Libros de Inventario y Balance 2009 y 2010; m) Determinación de Renta Líquida Imponible 2009 y 2010; n) Libro FUT 2009 y 2010; o) Declaraciones de Renta 2009 y 2010; p) Copia simple de escritura de compra de acciones Bayas del Sur; q) Copia autorizada ante notario de contrato de asociación o cuenta en participación; r) Copia autorizada ante notario, de término de contrato de asociación o cuenta en participación; s) Carta explicativa de análisis de la cuenta en participación y sus resultados. A fojas 307, la parte reclamante acompaña los siguientes medios de prueba: 1.- Copia legalizada del balance del contrato de asociación o cuenta en participación, suscrito con Sociedad Forestal el Escudo Ltda.; 2.-Copia legalizada de inscripción, de escritura de fecha 21.06.2006, de venta de derechos que Agrícola Trucao tenía en South Pacific. A fojas 328, la parte reclamante acompaña los siguientes medios de prueba: 1.- Formulario de declaración de renta correspondiente al Año Tributario 2007; 2.- Fondo de Utilidad Tributaria Año Tributario 2007, del contribuyente; 3.- Renta Líquida Imponible del contribuyente del Año Tributario 2007; 4.- Libros de compras del 2010; 5.- Contratos de Leasing vigentes en el año comercial 2010; 6.- Copia de Informe Técnico, plantación de Arándanos, Fundo El Escudo. A fojas 445 y siguientes, rola declaración testimonial de don Luis Rodríguez Yáñez, testigo de la reclamada. A fojas 447, La parte reclamante formula observaciones a la prueba: 1. Respecto a la Observación A25: "Control de declaración de remanente y saldo de Fondo de Utilidades Tributarias, según lo declarado en el año anterior, y cuadratura del mismo recuadro". Al respecto la reclamante analiza la respuesta del contribuyente en Reclamo Tributario. 2. Observación D07: "Control de Límite Global Absoluto establecido en el Artículo 10 de la Ley 19.885/2003". La reclamante sostiene que el Servicio de Impuestos Internos omite el punto en su evacuación de traslado. Señala que el Límite Global Absoluto no es aplicable cuando el contribuyente tiene pérdidas tributarias. Indica que al respecto la Resolución reclamada es errónea y que lo anterior se acredita mediante el Formulario 22 de Declaración Anual de Impuesto a la Renta Año Tributario 2011, folio 99936911, en que se aprecia que el Código relativo a las donaciones con beneficio tributario y Limite Global Absoluto, está en blanco. 3. Observación F53: "Control de Contribuyentes inconcurrentes a notificación de operación renta de años anteriores, con o sin envío de carta notificación". Señala la reclamante que aquello no es efectivo, como puede comprobarse mediante las notificaciones de las citaciones N° 8, de fecha 27.04.12 y N° 2.037, de fecha 04.05.12, que dicen relación con antecedentes presentados por los años tributarios 2009 y 2010. Estas citaciones fueron respondidas, y el contribuyente "concurrió" al Servicio. Señala que el Servicio omite este punto en su evacuación de traslado. 4. Observación F77: "Su declaración ha sido seleccionada, con el objeto de revisar el crédito de primera categoría declarado en el código 167 del formulario 22, por Pago Provisional por utilidades adsorbidas". La reclamante se remite a lo señalado en el último punto de las observaciones a la prueba. 5. Considerando N° 3 de la Resolución Ex. Impugnada: “Que, de la revisión de todos los antecedentes aportados no es posible justificar la pérdida tributaria declarada por el contribuyente en el año tributario 2011, por un monto de $352.166.408". La reclamante se remite a los siguientes puntos del escrito de observaciones a la prueba. 6. Cuenta en participación llevada a resultado por la suma de $263.425.769. La reclamante señala que el Servicio agrega un argumento, no esgrimido en Resolución reclamada: exige que Agrícola Trucao S.A. reconozca el resultado obtenido en el contrato de cuenta en participación, en proporción a los aportes efectuados a esta asociación. En este caso se ha probado fehacientemente la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participación, por lo que el partícipe debe reconocer los ingresos, en caso de haberlos, y las pérdidas, según sea el caso. La reclamante señala que lo anterior se encontraría acreditado con: 1.- Contrato de asociación o cuenta en participación, que acredita el acuerdo de voluntades; 2.- El finiquito del contrato; 3.- Los resultados del contrato se acreditaron contablemente mediante balance, contenido en la escritura de finiquito; 4.- Carta explicativa de análisis de contrato de cuenta en participación y sus resultados, que contribuye a entender y dar por acreditados los resultados tributarios señalados; 5.- Informe Técnico de Plantación de Arándanos Fundo El Escudo, que contribuye a acreditar los elementos materiales que produjeron el mal negocio; 6.- Copia de balance de la Sociedad Forestal el Escudo Ltda., que constituye la contraparte del contrato de asociación o cuenta en participación que junto a la copia autorizada de contrato de asociación o cuenta en participación acompañada en autos en presentación de fecha 11 de septiembre de 2012, que acreditaría que así como por una parte, Agrícola Trucao solo declaró los gastos y no las pérdidas, Forestal El Escudo Ltda. declaró la renta obtenida. Es decir, se acreditan los gastos de Trucao, y por el lado del otro contratante, se acredita su ganancia, sobre la cual tributó. Es decir, no habría perjuicio fiscal. 7. Ajuste por corrección monetaria de inversión en acciones por $15.901.001, señala la reclamante que la parte reclamada suple en la evacuación del traslado la fundamentación al respecto. Señala además que esta inversión no se corrigió, solo se aplicó fluctuación por variación del dólar (libro mayor folio 6754). 8. Ajustes financieros de inversión en acciones $18.506.962, registrado en libro mayor folio 6754. Señala que el Servicio suple en la evacuación del traslado la fundamentación al respecto. 9. Diferencia de depreciación cuenta maquinarias por $22.337.562, según ajustes efectuados a la Renta Líquida Imponible determinada. Señala que el Servicio suple en la evacuación del traslado la fundamentación al respecto. En este punto, el Servicio señala que la información requerida no se encuentra registrada en el libro auxiliar de activo fijo, pero no señala que sí se encuentra registrada en la cuenta del libro mayor maquinaria y herramientas. Las maquinarias y su depreciación están contabilizadas, en forma desagregada, en la cuenta del libro mayor maquinaria y herramientas. 10. Diferencia de gastos por arriendos de bienes en activos fijos según contratos leasing por $1.082.309, corresponde a diferencia en imputación a la Renta Líquida Imponible determinada según folios 1935 y 1936. Al respecto la reclamante señala que los gastos en leasing se encuentran debidamente contabilizados y contablemente acreditados en la cuenta de Mayor Pasivo Leasing, folios números 6824, 6825, 6826 y 6827, donde está registrada cada una de las facturas que dan origen a dicha rebaja. Sostiene que la diferencia no es por la cifra señalada en resolución reclamada, sino por $789.787, pues la contabilidad (proporcionada a la funcionaria fiscalizadora) registra $49.693.848 y la Renta Liquida Imponible señala $50.486.635, lo que da una diferencia final de $789.787. La reclamante señala que el Servicio reconoce lo señalado por el contribuyente. Agrega además que todos los antecedentes fueron acreditados mediante contratos de leasing, libro mayor cuenta activos en leasing, libro inventario y balance años 2009 y 2010, libro fondo de utilidad tributaria años 2009 y 2010, declaraciones de renta años 2009 y 2010, acompañados en parte de prueba, con citación. 11. Agregado a la pérdida tributaria declarada por concepto de Pago Provisional por Utilidades Absorbidas ajenas, percibidas en el Año Tributario 2007 por $30.912.805. Señala que el Servicio suple en la evacuación del traslado la fundamentación al respecto. El reclamante señala al respecto que vendió su participación social en South Pacific Trading Ltda., el 03.08.2006, mediante escritura pública de 03.08.2006, ante Fernando Alzate Claro, notario público titular de la 16ª Notaría de Santiago, inscrita a fs. 30972, N° 21622 del Registro de Comercio de Santiago de 2006. Por lo tanto, si se vendió el 2006, no se pudieron haber hecho retiros efectivos el 2007. La reclamante señala además que el Servicio de Impuestos Internos argumenta que el agregado a la pérdida tributaria del año tributario 2011 corresponde al pago por utilidades absorbidas ajenas, y corresponde al Impuesto de Primera Categoría proveniente de retiros percibidos en el Año Tributario 2008, dado que estas utilidades ajenas serían las más antiguas que se encontrarían formando parte del Fondo de Utilidad Tributaria, lo que no tendría relación con el resultado tributario declarado por Agrícola Trucao en el Año Tributario 2007. Al respecto señala que el Servicio confunde el año, pues en un comienzo se refiere al año comercial 2007, tributario 2008, y luego se refiere al año tributario 2007, comercial 2006, es decir, el Servicio de Impuestos Internos reafirma lo señalado, sobre los supuestos retiros efectivos en el año comercial 2007, tributario 2008 (luego confundidos con 2006 y 2007 respectivamente), y luego fundamenta el rechazo de la pérdida, en el orden de imputación de los retiros al Fondo de Utilidad Tributaria, exigiendo que se parta por los más antiguos. Continua argumentando que aunque fuese cierto lo señalado por el Servicio de Impuestos Internos, éste no señala la ilegalidad de los Pagos por Utilidades Absorbidas reclamados. Es decir, el propio Servicio afirma que se habría respetado el orden de imputación del Fondo de Utilidad Tributaria, de las utilidades más antiguas, y que tales utilidades serían éstas. Al no haber rebaja alguna por este concepto, no puede corresponder un agregado a la pérdida tributaria del año tributario 2011. La reclamante sostiene que lo anterior se encontraría acreditado mediante: 1.- Formulario de declaración de renta correspondiente al Año Tributario 2007; 2.- Fondo de Utilidad Tributaria del año tributario 2007, del contribuyente reclamante; 3.- Renta Líquida Imponible del contribuyente reclamante, del año tributario 2007; 4.- Copia simple de inscripción, de escritura de fecha 21.06.2006, de venta de los derechos que Agrícola Trucao tenía en South Pacific. 12. La reclamante realiza propuesta de Renta Liquida Imponible, reconociendo errores propios. 13. La reclamante realiza propuesta de Fondo de Utilidad Tributaria, reconociendo errores propios. Finalmente, la reclamante solicita se consideren los elementos de prueba aportados los cuales acreditan lo señalado por el contribuyente, salvo en donde se reconocen errores, y/o concurren a establecer presunciones fundadas acerca de la verosimilitud de sus dichos; siendo múltiples, graves, precisas, concordantes y conexas, conduciendo lógicamente a la veracidad de las partidas reclamadas. Señala que además, se trata de actos y/o contratos solemnes, suscritos ante notario como en el caso de contratos, escrituras, finiquitos, Informe Técnico, y la contabilidad fidedigna del contrato de asociación o cuenta en participación, y del contribuyente, que no fueron declarados no fidedignas. A fojas 478, rola declaración testimonial de doña Magaly Campos Fica, testigo de la parte reclamada. A fojas 480, la parte reclamante presenta observaciones a la prueba testimonial rendida por la parte reclamada, específicamente observaciones respecto a la declaración de los Testigos Luis Rodríguez Yáñez y Magaly Campos. A fojas 495, la reclamada presenta observaciones a la prueba y solicita certificación de término probatorio vencido. En cuanto a las observaciones señala lo siguiente: La Resolución Exenta N° 1918 de fecha 04.05.2012 impugnada por la reclamante, sólo ha objetado la pérdida tributaria declarada por éste en el año tributario 2011, no considerando para estos efectos en parte alguna otros factores como su inconcurrencia a notificación de operación renta de años anteriores o el control del límite global absoluto, antecedentes que han sido incluidos en la citada Resolución sólo a modo ilustrativo. Respecto al primer punto de prueba la reclamada señala: Que en relación a la primera partida rechazada, esta corresponde a la pérdida por concepto de cuenta en participación por el monto de $263.425.769 registrada por la reclamante, originada por contrato de asociación o cuenta en participación celebrado con fecha 23.09.2004 entre Agrícola Trucao S.A. y Agrícola Forestal El Escudo Limitada, y que la prueba aportada por la reclamante en autos es insuficiente para dar por cierta la pérdida, toda vez que no habría acompañado documento alguno en que conste que efectivamente la pérdida tuvo lugar y que fue reconocida en su Renta Líquida año tras año durante los períodos fiscalizados, en la proporción que le habría correspondido conforme a lo acordado en el contrato de cuenta en participación vigente durante dichos períodos, vulnerando por tanto lo dispuesto en el artículo 28 del Código Tributario, y en la Circular N° 29 de 1999 dictada por el Director del Servicio de Impuestos Internos. En este sentido la reclamada señala que en el caso de autos la reclamante como partícipe del contrato de asociación o cuentas en participación celebrado con el gestor Agrícola Forestal el Escudo Limitada, se encontraba en la obligación de participar no sólo de las pérdidas del negocio, sino también de las ganancias, lo que habría sido reconocido expresamente por la reclamante. No obstante lo anterior, la reclamante asumió sólo las pérdidas del negocio llevado a cabo, no reflejando ni declarando ganancia alguna en sus libros contables ni en la determinación de su resultado tributario, el que debió efectuarse conforme a lo establecido en los artículos 29 a 33 de la Ley de Impuesto a la Renta. Por otra parte, de la cláusula décimo sexta del contrato de asociación celebrado por la reclamante, se desprende que esta última debió estar en conocimiento de los resultados del negocio año tras año, mientras estuvo vigente el dicho contrato, por lo que la ganancia o pérdida obtenida debió ser reflejada periódicamente en su resultado tributario. La parte reclamada agrega además que en estos autos, Agrícola Trucao S.A. acompaña como medio de prueba para acreditar la pérdida tributaria, escritura pública de finiquito del contrato de asociación celebrado con el gestor, el cual señala que "el contrato ha arrojado una pérdida de $508.675.336, según balance", pretendiendo respaldar sus dichos con documentos que por sí solos son insuficientes para acreditar el resultado tributario del contrato, toda vez que son instrumentos meramente declarativos, los cuales deben sustentarse con la documentación correspondiente, la cual no habría sido aportada por la reclamante ni en sede administrativa ni en sede judicial. En apoyo de esta última idea, la reclamada apoya su posición con jurisprudencia de la Excma. Corte Suprema, en causa Rol No 312-2009, caratulada "Coliumo Inversiones Limitada con Servicio de Impuestos Internos", en cuanto junto con los libros de contabilidad debe conservarse la documentación correspondiente a las anotaciones que se hagan en éstos. Dentro de esta perspectiva, no basta con el asiento contable que se efectúe en los libros, sino que dichos asientos deben estar sustentados en la documentación correspondiente; ello permite otorgar a esa contabilidad el carácter de fidedigna. Continúa la reclamante señalando que de la resolución exenta reclamada puede colegirse que el fundamento del rechazo de la pérdida tributaria dice relación con la falta de contabilización de los ingresos generados por el contrato de asociación y la falta de acreditación de la pérdida tributaria que pretende hacer valer. En parte alguna del acto administrativo se establece que el rechazo de la pérdida tributaria se origina por la falta de ingresos correlacionados, sino que su fundamento es la nula declaración, contabilización y acreditación de los hechos tributarios alegados. Respecto a la segunda partida rechazada por el Servicio de Impuestos Internos, la reclamada señala que se refiere a ajustes financieros de inversión en acciones efectuados por el contribuyente respecto de su cuenta Fluctuación de Valores, disminuyendo la inversión realizada en Sociedad Bayas del Sur Limitada, sostiene que la reclamante no ha acreditado, la partida rechazada en la Resolución Exenta N° 1918 de fecha 04.05.2012 impugnada, toda vez que la determinación de la Renta Líquida Imponible debe realizarse conforme a lo establecido en los artículos 29 a 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que establece normas sobre determinación de resultados tributarios y no financieros. En cuanto a la tercera partida rechazada, por un monto de $22.337.562, la reclamada señala que ésta dice relación a diferencias detectadas en la depreciación de bienes del activo fijo cuyo valor libro no fue acreditado en sede administrativa por el contribuyente. Lo anterior en conformidad a lo establecido en el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. En lo que dice relación con la cuarta partida rechazada por el órgano fiscalizador, ésta se originó por diferencias detectadas en gastos correspondientes a cuotas de arriendo de bienes del activo fijo, por un monto de $1.082.309. La reclamada señala que durante el proceso de fiscalización, el Servicio de Impuestos Internos examinó diversos contratos de arrendamiento con opción de compra, celebrados entre Agrícola Trucao S.A. y distintas entidades bancarias, contratos de fechas 10.03.2006, 27.05.2009, 28.05.2009, 10.12.2009, 13.05.2008, 07.10.2008, los que fueron acompañados a estos autos por la reclamante, de los cuales se deprende que el monto total a que ascienden los desembolsos por concepto de arrendamiento de bienes del activo fijo efectuados por la reclamante durante el año comercial 2010, corresponde a la suma de $49.404.326 y no a la suma de $50.486.635, por lo que la diferencia fue correctamente rechazada por el órgano fiscalizador. En el caso de la primera partida agregada por el órgano fiscalizador, ésta tuvo su origen en el incumplimiento por parte del reclamante de lo prescrito en el artículo 41 N° 8 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. En efecto, dicha norma obliga a los contribuyentes afectos al Impuesto de Primera Categoría que declaren sus rentas efectivas conforme a las normas contenidas en el artículo 20, demostradas mediante un balance general, a efectuar la corrección monetaria de sus activos y pasivos, señalando en su N° 8 la forma en que debe corregirse el valor de las acciones de sociedades anónimas que posea el contribuyente. Sostiene que la reclamante no presentó prueba que acredite que cumplió con su obligación tributaria respecto de las acciones de la Sociedad Bayas del Sur S.A. Respecto de la segunda partida agregada, la reclamada señala que ésta dice relación con el Pago Provisional por Utilidades Absorbidas, correspondiente a utilidades ajenas percibidas en el año tributario 2007 por la suma de $ 30.912.805. Lo anterior en conformidad a lo establecido en el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Por lo tanto, el Impuesto de Primera Categoría pagado que el contribuyente puede recuperar como pago provisional, es aquél que proviene tanto de la absorción de utilidades generadas por la propia empresa como aquél proveniente de utilidades percibidas de otras empresas producto de una participación social o accionaria, toda vez que la disposición citada precedentemente no hace ninguna distinción al respecto. En el primer caso, el Impuesto de Primera Categoría pagado por la empresa sobre sus propias utilidades, constituye un ingreso correspondiente a la recuperación de un gasto o desembolso al devolverse el Impuesto de Primera Categoría pagado sobre las utilidades generadas por la empresa en los períodos anteriores a la generación de las pérdidas tributarias. El ingreso por concepto de Impuesto de Primera Categoría recuperado, no constituye una cantidad tributable a nivel del Impuesto de Primera Categoría, toda vez que esta partida cumplió con dicha tributación en el momento de su provisión o pago. Respecto de la segunda modalidad de recuperación, la reclamada señala que tratándose del Impuesto de Primera Categoría recuperado por utilidades provenientes de otras empresas que resultan absorbidas por pérdidas tributarias, este tributo constituye para sus beneficiarios un incremento de patrimonio, conforme al concepto de renta que define el N° 1 del artículo 2° de la Ley sobre Impuesto a la Renta, ya que la empresa, con esta recuperación, se ve beneficiada por una cantidad que no le ha implicado ningún desembolso de su parte o mejor dicho, no está recuperando un gasto como ocurre en el caso anterior. De esta manera, la recuperación del Impuesto de Primera Categoría proveniente de utilidades de otras empresas, constituye un ingreso tributable que debe formar parte de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría para la aplicación del tributo de dicha categoría, y por esta vía pasa a formar parte de las utilidades tributables a registrar en el Fondo de Utilidad Tributaria, afectas a los impuestos Global Complementario o Adicional, según proceda. En cuanto al procedimiento para efectuar la imputación de los gastos rechazados a las utilidades acumuladas o retenidas en la empresa, encontrándose dentro de esas partidas el Impuesto de Primera Categoría, deberán imputarse o deducirse de las utilidades del ejercicio en que se efectuó su provisión. Si no existieren utilidades o éstas no fueren suficientes, las partidas rechazadas conforme al artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta se imputarán a las utilidades de los ejercicios más antiguos, con derecho al crédito por el Impuesto de Primera Categoría, equivalente a la tasa con que se afectaron las utilidades tributables a las cuales se imputaron, cuando corresponda. Señala que el reclamante ha solicitado en su declaración de Impuesto a la Renta correspondiente al año tributario 2011, la devolución de la suma de $76.354.183 por concepto de Pago Provisional por Utilidades Absorbidas, en circunstancias que sólo le corresponde la suma de $42.883.878, toda vez que no sólo no ha acreditado el monto de determinadas partidas por concepto de pérdida tributaria, sino que tampoco ha agregado a su Renta Líquida Imponible la suma de $30.912.805 que le corresponde por concepto del impuesto pagado por utilidades ajenas originadas durante el año tributario 2007, por un monto de $181.840.027, toda vez que éste constituye un incremento de patrimonio para el contribuyente que debe ser agregado para la determinación de su Renta Líquida Imponible conforme a lo dispuesto en los artículos 29 a 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, y no constituye de manera alguna, por la lógica establecida en la Ley sobre Impuesto a la Renta un "agregado a la Pérdida Tributaria del Año Tributario 2011", pues de ser así, el "agregado a la Pérdida Tributaria" haría incrementar la referida pérdida, arrojando un beneficio para el contribuyente. Respecto al segundo punto de prueba fijado en autos la reclamada señala: Que al no acreditar el recurrente el monto de la Pérdida Tributaria consignada en su declaración de Impuesto a la Renta del año tributario 2011, mal puede darse por acreditado el monto de $76.354.183, toda vez que la recuperación del Pago Provisional por Utilidades Absorbidas está íntimamente ligado a la utilidad y a la pérdida tributaria obtenida en el año tributario en que se solicita, pues deriva de éstas últimas, por lo que, no habiendo probado el contribuyente el monto de la pérdida tributaria que alega, y no habiendo agregado a su Renta Líquida Imponible el Impuesto de Primera Categoría proveniente de utilidades ajenas originadas en el año tributario 2007, el monto solicitado de $76.354.183 carece de fundamentos fácticos. Respecto a las observaciones que la reclamante realiza a la prueba testimonial rendida por la reclamada, ésta última señala que consta en autos que el reclamante fue debidamente notificado de las audiencias de prueba testimonial no compareciendo a ninguna de las dos audiencias decretadas, momento procesal único en que debió objetar el testimonio de los declarantes, en orden a dilucidar afirmaciones hechas por éstos. En efecto, el reclamante no ha acreditado que la pérdida que alega cumplió con los requisitos comunes a todo gasto establecidos el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, principalmente con aquel que exige que estos gastos deben encontrarse acreditados fehacientemente ante el Servicio de Impuestos Internos. Señala que el artículo 86 del Código Tributario le otorga la calidad de Ministros de Fe a los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos, para todos los efectos del Código citado y de las demás leyes tributarias, y por tanto los hechos de que dan fe deben considerarse verdaderos, mientras no se pruebe lo contrario. Lo anterior conforme a lo establecido en el artículo 21 del Código Tributario, el principio general aplicable en lo relativo a la carga de la prueba en materia tributaria es que corresponde al contribuyente probar la verdad de sus declaraciones. A fojas 505, se agrega certificado del Secretario Abogado del Tribunal. A fojas 506, rola resolución de autos para fallo. CONSIDERANDO, PRIMERO, Que, don Nicolás Emden Blumer, RUT 6.694.471- 9, en representación legal del contribuyente Agrícola Trucao S.A., RUT 78.018.950-9, interpone reclamo tributario en contra de la resolución exenta del Servicio de Impuestos Internos Nº 19181, de fecha 04 de mayo de 2012, dictada por el Servicio de Impuestos Internos, Dirección Regional de Los Lagos solicitando acoger el reclamo y en consecuencia, dejar sin efecto la resolución reclamada, procediendo a acoger favorablemente la devolución solicitada y todos los ítems o partidas reclamadas. Funda sus peticiones en los argumentos y consideraciones ya expuestos precedentemente, acompañando en su defensa los documentos y testimonios que se han enumerado en la parte expositiva de esta sentencia. SEGUNDO, Que la reclamada, evacuando el traslado conferido, solicita el rechazo del reclamo en todas sus partes, en base a los fundamentos y argumentos de hecho y de derecho previamente referidos en la parte expositiva de la sentencia, como asimismo la confirmación de la resolución reclamada por haber sido dictada conforme a derecho, con costas. TERCERO, Que son hechos establecidos en esta causa: 1.- Que el contribuyente solicitó en su declaración de renta del año tributario 2011, la devolución de un saldo a favor, ascendente a la suma de $76.354.183 pesos por concepto de pagos provisionales por utilidades absorbidas. 2.- Que el Servicio de Impuestos Internos practicó al contribuyente notificaciones Nº 210200004, de fecha 03 de agosto de 2011, y notificación Nº 11433, de fecha 11 de noviembre de 2011, mediante las cuales lo requirió para que acreditara la procedencia de la devolución solicitada, notificándosele, además, la existencia de diferencias entre la información declarada por el contribuyente en el formulario 22, folio 9993611 del año tributario 2011 y la información que ese servicio posee en sus sistemas internos. 3.- Que el contribuyente reclamante, en respuesta a las notificaciones, aporta antecedentes que a juicio del ente fiscalizador no resultaron suficientes para acreditar la pérdida tributaria declarada en el año tributario 2011 por un monto de $352.166.408, lo que derivó en la emisión de la Resolución Nº 19181 de fecha 04 de mayo de 2012, reclamada en estos autos. CUARTO, Que, para resolver la controversia sometida al conocimiento de este sentenciador, conforme a lo dispuesto en los artículos 132 del Código Tributario, la prueba será apreciada por el Tribunal de conformidad con las reglas de la sana crítica. QUINTO, Que, habiéndose alegado por la reclamada que la controversia de marras debe circunscribirse exclusivamente a determinar la legalidad de la resolución impugnada en términos tales que si al momento de dictarse la misma en la etapa administrativa, contaba el Servicio de Impuestos Internos con antecedentes que le hubieran permitido resolver de manera diferente, el Tribunal considera necesario, previo a resolver la cuestión de fondo, pronunciarse primeramente sobre este punto. De este modo, tal como señala aquélla en su escrito de contestación, “Como se ha señalado, la contribuyente no acreditó con la correspondiente documentación de respaldo las pérdidas tributarias que registró en su declaración de renta del año tributario 2011, y por lo tanto tampoco acreditó la procedencia de la devolución solicitada en dicha declaración, y ahora en la etapa jurisdiccional pretende que US. realice una auditoría ya que no existe otra forma de determinar que con la documentación acompañada acredite su derecho a la devolución solicitada, con lo cual, la contribuyente pretende por vía jurisdiccional que anule un acto realizado por esta repartición fiscal en el marco de sus facultades legales y con estricto cumplimiento a las disposiciones que regulan la materia, por lo que el objeto de este juicio es establecer si al momento de dictarse la resolución reclamada, la contribuyente había acreditado ante el Servicio, con la documentación de respaldo pertinente, la procedencia de la devolución solicitada en su declaración de impuesto a la renta del año tributario 2011.” El Tribunal desestima esta alegación, en atención a que la ley 20.322, fijó un nuevo artículo 132, el que en su inciso 8º, establece una sanción expresa para el caso de que no se presenten oportunamente los antecedentes pertinentes en sede administrativa, en los siguientes términos: “No serán admisibles aquellos antecedentes que, teniendo relación directa con la operaciones fiscalizadas, hayan sido solicitados determinada y específicamente por el Servicio al reclamante en la citación a que se refiere el artículo 63 y que este último, no obstante disponer de ellos, no haya acompañado en forma íntegra dentro del plazo del inciso segundo de dicho artículo. El reclamante siempre podrá probar que no acompañó la documentación en el plazo señalado, por causas que no le hayan sido imputables”. Analizando la regla fijada por el nuevo artículo 132 del Código Tributario, ella se pone en el caso de que el contribuyente no aporte en sede administrativa los antecedentes que tengan relación directa con una causa ventilada posteriormente en sede judicial, y la sanción consiste en que esta prueba, no aportada inicialmente en sede administrativa, resulta inadmisible en sede judicial, sin perjuicio de que abre al contribuyente la posibilidad de probar “siempre” que no acompañó la documentación solicitada en el plazo señalado por causas no imputables. De este modo, si la nueva norma ha establecido una sanción específica para el caso de falta de aportación de pruebas por el contribuyente en sede administrativa, a contrario censu, está aceptando que en sede judicial el Tribunal pueda pronunciarse sobre el fondo de la cuestión controvertida y no solo sobre la forma. A mayor abundamiento, si el legislador concede al contribuyente la posibilidad de probar “siempre” que la falta en la entrega de estos antecedentes en sede administrativa se ha debido a causas que no le son imputables, se abre indirectamente a la posibilidad de que el Tribunal pueda considerar en ciertos casos estos antecedentes y fallar conforme a ellos, obviamente y como ya se ha señalado, sobre el fondo de la cuestión controvertida. El legislador ha establecido ciertos requisitos para que opere la sanción de inadmisibilidad: La norma en estudio exige que al contribuyente le hayan sido solicitados los antecedentes de manera determinada y específica, que haya precedido a la omisión del contribuyente una citación en los términos del artículo 63 del Código Tributario y que los antecedentes, en la época en que fueron solicitados al contribuyente, hayan estado a su disposición. El Tribunal considera como requisito adicional que los elementos que suponen esta sanción de inadmisibilidad sean alegados por la parte que tiene interés en ello y que se rinda prueba sobre ellos en el proceso, pues tanto la omisión en sí misma como el hecho de que los antecedentes estaban a disposición del contribuyente durante la época que fija el artículo 63 y que se cuenta a partir de la notificación de la citación efectuada en base a esa norma, son hechos que no pueden constar al Tribunal, por lo que no puede declararlo de oficio. En el caso de marras, a mayor abundamiento, el contribuyente no ha sido citado conforme al artículo 63, sino solo notificado para comparecer al Servicio en fecha determinada -lo que ya obsta a la aplicación de cualquier sanción de inadmisibilidad-. A ello cabe agregar que la sanción descrita no ha sido expresamente alegada por la reclamada durante el proceso. SEXTO, A mayor abundamiento, considera el Tribunal que la limitación a su competencia, pretendida por la reclamada, ha de ser también desestimada por razones de fondo, que se basan en la entrada en vigencia de la ley 20.322, que “Fortalece y Perfecciona la Jurisdicción Tributaria y Aduanera”, que sustrajo la competencia para conocer de estas reclamaciones al Director Regional del Servicio de Impuestos Internos, quien antes de la vigencia de esta ley, mediante la reclamación revisaba la legalidad de un acto de su propia autoría o de funcionarios bajo su dependencia, para entregarla a “órganos jurisdiccionales letrados, especiales e independientes en el ejercicio de su ministerio…” (Art. 1º Ley 20.322), de modo tal que, obstaría al pleno ejercicio de esta independencia el que se pretendiera sostener hoy día que el Tribunal Tributario y Aduanero queda supeditado en su examen de los asuntos sometidos a su conocimiento, a lo resuelto por el ente administrativo con los antecedentes de que disponía a la época en que se pronunció. El Tribunal tiene igualmente presente la sentencia dictada en causa Rol 01-2012 de la Iltma. Corte de Apelaciones de Temuco, que revoca sentencia de primera instancia dictada por el Tribunal Tributario y Aduanero de esa ciudad; en donde la Corte admite al contribuyente abundantes antecedentes probatorios no aportados en sede administrativa ni ante el a quo, los valora y falla en base a ellos. Así, en el considerando Quinto, se lee: “Que tal y como se ha sostenido hasta aquí, la controversia dice directa relación con la prueba que pueda producir el contribuyente para acreditar la partida que según él le genera crédito para pedir la devolución requerida, y si bien en primera instancia el contribuyente aportó medios insuficientes para acreditar la pérdida de la sociedad reclamante, ha sido en esta instancia en la que ha producido la prueba documental pertinente, aportando a fojas 112 y 130 la contabilidad íntegra de la sociedad desde al año 1991 al 2009, la que consiste en libros de compraventa manuales de 1991 a 2003, libro de remuneraciones desde 1992 al 2009, inventarios y balances FUT de 1992 a 2003, libro de contabilidad americana años 1992 a 2003, además de 49 cajas con facturas de compra, una caja con facturas de venta, boletas Fisco, documentos que no fueron impugnados en forma alguna por el demandado…” De este modo, aplicando un argumento a fortiori, si el contribuyente puede probar en segunda instancia con medios no aportados previamente, con mayor razón puede hacerlo ante el Tribunal Tributario y Aduanero, órgano jurisdiccional que cuenta con personal de apoyo idóneo para permitir al sentenciador valorar adecuadamente la prueba sujeta al rigor de las ciencias administrativo contables. SÉPTIMO, Resuelto lo anterior, pasa el Tribunal a pronunciarse sobre el fondo de la litis. Tal como expone el reclamante en su libelo, el reclamo se dirige contra la resolución exenta del Servicio de Impuestos Internos Nº 19181, de fecha 04 de mayo de 2012, notificada al contribuyente con esa misma fecha, rolante en autos a fojas 28 y siguientes. Esta resolución, según indica en su descripción, “declara improcedente en parte el crédito por pago provisional por utilidades absorbidas”. En el considerando 3º de la misma, indica que “de la revisión de todos los antecedentes aportados no es posible justificar la pérdida tributaria declarada por el contribuyente en el año tributario 2011 por un monto de $352.166.408”. Agregando que esta diferencia corresponde a seis ítems o partidas, las que serán detalladas a continuación. Estos ítems o partidas son uno a uno expuestos y analizados por el contribuyente en su reclamo y contestados del mismo modo por el Servicio de Impuestos en su escrito de traslado. Para facilitar la comprensión del análisis y las conclusiones a las cuales arriba este sentenciador, estas partidas son presentadas del mismo modo en los considerandos que siguen. OCTAVO, La primera partida objetada al contribuyente, según la resolución reclamada en su segunda página, rolante a fojas 29, es del siguiente tenor: “Cuenta en participación llevada a resultado por la suma de $263.425.769, registrado en el libro mayor folio 6977 gastos que no se encuentra correlacionada con los ingresos declarados por el contribuyente conforme a las normas establecidas en los artículos 29 al 33 de la ley sobre impuesto a la renta, contenida en el artículo 1º del D.L. 824/74, ya que esta cuenta en participación según contrato de asociación por escritura pública de fecha 23/09/2004, en su calidad de partícipe, no contabilizó ingresos asociados al contrato antes mencionado, todo ello de conformidad a lo establecido Circular Nº 29 de 1999.” Los descargos del contribuyente sobre esta partida se exponen en su libelo de reclamo a partir de la foja seis del expediente. Allí el contribuyente sostiene que la cuenta en participación correspondió a un negocio del cual no se obtuvieron los resultados esperados, sino que produjeron sólo pérdidas para su parte, y que por ello, y contando con los documentos legales necesarios, el contribuyente procedió a castigar este activo, lo que produce un efecto negativo en los resultados. Describe igualmente la naturaleza de negocio que se ejecutó mediante esta forma de asociación con Sociedad Forestal El Escudo Ltda., en donde la última habría asumido el rol de gestor y el contribuyente reclamante, el de partícipe, dejando en claro que el contrato en todo se conforma a lo dispuesto en los artículos 507 al 511 del Código de Comercio, que regula la asociación o cuenta en participación. Más adelante, agrega sin embargo que “No obstante que el artículo 507 del Código de Comercio dispone que se dividen entre los asociados tanto las utilidades como las pérdidas, mi representada ha optado por un criterio conservador y ha optado sólo por castigar la inversión y no la pérdida sufrida por la gestión”. Sostiene al respecto que la única razón esgrimida por el Servicio para fundamentar el rechazo de la pérdida es que no se han contabilizado ingresos por el mismo contrato de asociación, supuestamente según lo instruido por la circular Nº 29 de 1999, sobre Tratamiento Tributario del Contrato de Asociación o Cuenta en Participación. Los argumentos del Servicio para justificar el rechazo de esta partida son fundamentalmente los siguientes: 1.- Que si se prueba la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participación, tanto el gestor como el partícipe asumirán todas las obligaciones tributarias en forma separada, respecto del resultado que se determine por la asociación o encargo fiduciario que corresponda. En el caso de marras, sin embargo, al analizar la contabilidad del contribuyente correspondiente a los ejercicios comerciales 2009 y 2010, se constató que Agrícola Trucao S.A. no reconoce el resultado obtenido por la cuenta en participación mantenida con Agrícola El Escudo Limitada, en proporción a los aportes efectuados a esta asociación, y 2.- Que en relación al término del contrato de asociación, los asociados no efectúan una liquidación de activos y pasivos registrados por la cuenta en participación, reconociendo como gasto, en el caso de Agrícola Trucao S.A., el aporte total efectuado a esta asociación, lo que vulnera claramente lo dispuesto en el artículo 28 del Código Tributario. La asociación o cuenta en participación es un contrato regulado en los artículos 507 y siguientes del Código de Comercio. Este contrato tiene dos particularidades que resultan para el presente caso importantes de destacar, que son, en primer término, que la asociación o cuenta en participación carece de personalidad jurídica, y en segundo término, que se trata de una asociación oculta. Así resulta de lo dispuesto en los artículos 509 y 510 del Código de Comercio. La circunstancia de que la asociación o cuenta en participación carezca de personalidad jurídica trae aparejada como consecuencia el que carezca también de un patrimonio propio. De esta manera, los bienes aportados por el partícipe, en este caso, Agrícola Trucao S.A., salen de su patrimonio al momento en que el aporte se materializa e ingresan en el patrimonio del gestor, Forestal El Escudo Limitada. De ahí que el artículo 510 señale que (Inciso 1º) “El gestor es reputado único dueño del negocio en las relaciones externas que produce la participación.”, y que (Inciso 2º) “Los terceros sólo tienen acción contra el administrador”, o sea, el gestor del negocio. La asociación o cuenta en participación es un contrato (Art. 507 del Código de Comercio). Este contrato tiene como características el de ser bilateral y oneroso. Así mana de la definición legal, que señala que por él “dos o más comerciantes toman interés en una o muchas operaciones mercantiles, instantáneas o sucesivas”. Ello significa que los aportes realizados por el partícipe y que ingresan al patrimonio del gestor, suponen una contraprestación equivalente, una obligación que consiste, entre otras, en la obligación que tiene el gestor de rendir cuentas de la operación, repartir las utilidades del negocio y restituir los bienes usados en la participación o su equivalente, es decir, liquidar la asociación o cuenta en participación (Artículo 413 en relación al 511 del Código de Comercio). Por otra parte, los aportes realizados a la asociación por Agrícola Trucao S.A. tienen como contrapartida el derecho personal que ella tiene contra Forestal El Escudo Limitada para el cumplimiento de las obligaciones que manan del contrato, y que desde el punto de vista contable, debe tener un valor equivalente a la inversión realizada, es decir, ha de figurar en el activo de la empresa (Artículos 381, 382, 383 en relación al artículo 511 del Código de Comercio). La circunstancia de ser la asociación o cuenta en participación un contrato oculto, presupone que mientras él dure, el gestor figurará ante terceros como dueño absoluto del negocio sobre el que versa. Esta norma está establecida en el artículo 510 del Código de Comercio. No obstante, no siendo ella imperativa, las partes pueden disponer total o parcialmente del carácter oculto de este contrato, en términos tales que su existencia puede ser revelada a terceros para ciertos fines. En este caso se pone el artículo 28 del Código Tributario, que en armonía con la norma fijada por el artículo 510 del Código de Comercio, considera en principio al gestor como responsable exclusivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias referentes a las operaciones que constituyan el giro de la asociación u objeto del encargo. Sin embargo, considera también que las partes del contrato podrían tener interés en develar la existencia de la asociación a la Administración Tributaria, lo que haría responsable al partícipe por el pago del tributo que le corresponda. Según la parte final del artículo 28 – en consonancia con el principio fijado por el artículo 21 del mismo cuerpo legal- será exigencia que “se pruebe la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participación”. En el caso de marras, el gestor de la asociación es Forestal El Escudo Limitada. La circular Nº 29 del 04 de junio de 1999, del Servicio de Impuestos Internos, sobre instrucciones sobre tratamiento tributario de la asociación o cuenta en participación, establece en sus números 5º y 6º el criterio de ese organismo sobre la materia: El Nº 5º señala en su parte pertinente que “…el gestor de una asociación o cuentas en participación y de cualquier encargo fiduciario deberá declarar y pagar el impuesto de Primera Categoría y los Impuestos Global Complementario o Adicional sólo en el caso que no se pruebe la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participación, considerando como renta imponible propia la que determine en este caso para todos los efectos que dispone la ley tributaria”. Al respecto, debe destacarse que el criterio de este organismo respeta el carácter de oculto que tiene la asociación o cuenta en participación, desde que exige que la existencia de la misma “se pruebe”, lo que deberá hacer el que tenga interés en ello, que naturalmente será el gestor del contrato, aún cuando, como en el caso de marras, también puede tratarse del propio partícipe. El Nº 6º agrega que, “En cambio, si se prueba la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participación, tanto el gestor como el partícipe asumirán todas las referidas obligaciones tributarias en forma separada, respecto del resultado que se determine por la asociación o encargo fiduciario que corresponda”. De lo anterior, este sentenciador concluye que el carácter oculto del contrato, fijado por el artículo 510 del Código de Comercio, no tiene variaciones en el tratamiento que a su respecto hace la legislación tributaria a través del artículo 28 del Código del ramo, lo que es respetado por la administración tributaria a través de la circular analizada. La consecuencia que de ello se extrae es que, no estando acreditada la existencia del contrato de asociación o cuenta en participación, la situación tributaria del partícipe, en este caso Agrícola Trucao S.A., no se ve afectada de ningún modo por el mismo, de manera tal que el gestor será el único responsable de todas las obligaciones tributarias relacionadas con las operaciones a que él da origen. En el caso de marras, no obstante, el partícipe Agrícola Trucao S.A., renunciado al carácter oculto del contrato, ha procurado acreditar su existencia y términos ante el ente fiscalizador y ante este Tribunal. Así, el contribuyente aporta con fecha 12 de julio de 2012, los siguientes antecedentes contables, agregados a fojas 39 y siguientes: 1.- Libros de compras y ventas; 2.- Facturas de compras activos fijos; 3.- Análisis de Activos Fijos; 4.- Contratos de leasing; 5.- Libro mayor, cuenta de activos en leasing del ejercicio comercial 2009; 6.- Libros diario y mayor 2009 y 2010; 7.- libros de inventario y balance 2009 y 2010; 8.- Determinación de renta líquida imponible 2009 y 2010; 9.- Libro FUT 2009 y 2010; 10.- Declaraciones de renta 2009 y 2010; 11.- Copia simple de escritura de compra de acciones Bayas del Sur; 12.- Copia autorizada ante notario de contrato de asociación o cuenta en participación; 13.- Copia autorizada ante notario de término de contrato de asociación o cuenta en participación, y 14.- Carta explicativa de análisis de la cuenta en participación y sus resultados. Posteriormente, con fecha 11 de septiembre de 2012, aporta copia simple de balance general de 8 columnas del contrato de asociación o cuenta en participación, llevado por Sociedad Forestal El Escudo Limitada, que rola a fojas 280. Ponderados los antecedentes, se aprecia que el contrato de asociación o cuenta en participación aportado, agregado a fojas 219 y siguientes, no está completo. Sus fojas han sido intercaladas. Por esta razón, el Tribunal sólo puede tener por acreditado que existió un contrato de esta naturaleza entre Agrícola Trucao S.A. y Forestal El Escudo Limitada, más no las cláusulas del mismo. La asociación o cuenta en participación está registrada en el libro mayor del contribuyente Agrícola Trucao S.A. en los años 2009 y 2010; sin embargo, al no haberse aportado el libro mayor y el libro diario del año 2004, año en que se habría dado inicio al contrato en comento, no consta al Tribunal la existencia de un asiento de apertura de la misma. Por otra parte, tampoco ha sido aportado por el contribuyente ningún otro antecedente que acredite que efectivamente hubo transferencia de activos desde el patrimonio de la contribuyente reclamante al de Forestal El Escudo Limitada, en otras palabras, que existió una inversión efectiva de fondos desde Agrícola Trucao S.A. a la cuenta en participación convenida. La contabilidad de la cuenta en participación tampoco ha sido aportada como prueba por el reclamante, razón por la que el resultado de las operaciones a que dio origen el contrato es también desconocido por este sentenciador. Al respecto, el Tribunal considera insuficiente para su acreditación la sola copia del balance general mayo 2004 a diciembre 2009, agregado a fojas 280, pues se omiten los libros y documentación soportante que justificarían las anotaciones estampadas en el señalado balance. Esta situación resulta más confusa aún por lo que el propio contribuyente sostiene a fojas 458, en el punto vi de su escrito de observaciones a la prueba, donde indica “Copia de balance de la Sociedad Forestal El Escudo Ltda., que constituye la contraparte del contrato de asociación o cuenta en participación, objetado por el SII, y que junto a la escritura señalada en el Nº 1 letra q) del Primer Otrosí de la presentación de fecha 11.09.2012, acredita que así como por una parte, Agrícola Trucao sólo declaró los gastos y no las pérdidas (criterio conservador), Forestal El Escudo Ltda. declaró la renta obtenida. Es decir, se acreditan los gastos de Trucao, y por el lado del otro contratante, se acredita su ganancia, sobre la cual tributó. Es decir, no hay perjuicio fiscal”. Agrega que “Es decir, el contrato solo produjo ingresos para la contraparte, los que se acreditan, y que no han sido objetados por el SII, y que han sido llevados al FUT del Partícipe, pues de lo contrario, el sistema tributario chileno sería incongruente en este punto (Circular Nº 29 Nº 2), y por tanto, se reconocen los resultados como ordena el propio SII: En síntesis, la Circular Nº 29 de 1999, en el Nº 6 ordena al partícipe a asumir sus obligaciones tributarias provenientes de la Participación en forma separada, respecto del “resultado” que se determine por la asociación o encargo fiduciario que corresponda, y el resultado incluye la eventual utilidad, y la eventual pérdida”. Tesis que aún antes de esta presentación había sido ya sostenida por el reclamante, según escrito de fecha 11 de septiembre de 2012, agregado a fojas 273 y escrito de fecha 12 de septiembre de 2012, agregado a fojas 290. El Tribunal ha revisado los antecedentes contables aportados por el contribuyente sobre este punto, pudiendo constatar que en el libro mayor de los años comerciales 2009, folio 5329 y 2010, folio 6977 y 6978 figura una cuenta de activos denominada Cuenta en Participación AFE (L/P). Al incluir esta cuenta en participación como parte de su contabilidad, el Tribunal concluye que el contribuyente Agrícola Trucao S.A. renunció tácitamente al carácter oculto del contrato, al menos para efectos tributarios, sin perjuicio de los efectos financieros que ello también supone. En efecto, los derechos en la cuenta en participación son un activo en el inventario del contribuyente y los efectos del contrato, aumentando o disminuyendo sus rentas, gravitan necesariamente en los estados financieros de la empresa. Esta decisión financiero tributaria debe entenderse sin perjuicio del onus probandi que pende sobre el propio contribuyente conforme al artículo 21 del Código Tributario, que relacionado con lo dispuesto en el artículo 28 del mismo cuerpo legal, en la medida en que tiene interés en ello, le impone la carga procesal de probar “la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participación”. En efecto, el contribuyente podría no haber tenido interés en que la cuenta en participación de la cual es partícipe sea de conocimiento del organismo fiscalizador, lo que, a la luz de lo dispuesto en el artículo 28 del Código Tributario y reafirmado con lo indicado en la circular 29 de 1999, no es relevante para la Administración Tributaria, desde que existe un tercero –el gestor- contra quien puede siempre dirigirse con el fin de obtener la satisfacción del tributo. Así se desprende a contrario sensu de lo indicado numeral 6º de la Circular 29 precitada, pues si en un caso, acreditada “la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participación, tanto el gestor como el partícipe asumirán todas las referidas obligaciones tributarias en forma separada, respecto del resultado que se determine por la asociación o encargo fiduciario que corresponda”, si ella no se acredita, la responsabilidad por el cumplimiento de dichas obligaciones tributarias queda única y exclusivamente radicada en el gestor (como se aprecia en la redacción del numeral 5º anterior), con integra aplicación, en ambas hipótesis, de los dispuesto por el tantas veces citado artículo 28 del Código Tributario. No obstante gozar del carácter oculto del contrato, para el caso de que al partícipe de la cuenta en participación, Agrícola Trucao S.A., le interese revelar la existencia del mismo, materializada ésta, sus efectos son necesariamente plenos, es decir, no puede el interesado limitar ante la Administración Tributaria su contenido y queda sometido a sus consecuencias del mismo modo que respecto de aquellas obligaciones tributarias por las que no ha gozado de esta facultad. Ello se traduce en que el contribuyente queda determinado por la norma del artículo 21 del Código Tributario en cuanto a la prueba y no podrá pretender al respecto un cumplimiento parcial de los principios que regulan a la contabilidad como ciencia. A su vez, el ente fiscalizador, goza respecto de las operaciones comprendidas en el contrato de asociación o cuenta en participación, de las mismas potestades de fiscalización que posee para el resto de las operaciones del contribuyente. A mayor abundamiento, la redacción del artículo 28 del Código Tributario es clara: La regla general nos dice que “El gestor de una asociación o cuentas en participación será responsable exclusivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias referente a las operaciones que constituyan el giro de la asociación u objeto del encargo”. Excepcionalmente, las rentas que correspondan a los partícipes se considerarán para el cálculo del impuesto global, complementario o adicional de éstos (la circular 29 agrega el impuesto de categoría por las razones que explicita en su numeral 4º) “sólo en el caso que se pruebe la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participación”. En la redacción de la norma destaca la voz “sólo”, como indicativa del carácter excepcional de la regla, lo que se refuerza mediante la triple condición que el legislador fija al interesado, pues aquél debe probar “la efectividad”, las “condiciones” y el “monto” de la participación; de modo tal que, no establecido alguno de estos elementos, la situación revierte necesariamente a la regla general del contrato como oculto. En conclusión, la ausencia de los libros que componen la contabilidad de la asociación o cuenta en participación y de la documentación soportante, llevan a este sentenciador a la conclusión necesaria de que si bien se ha acreditado la existencia de la misma por el contrato acompañado –con las mutilaciones ya referidas-, no se ha acreditado el resultado de sus operaciones; lo que en otras palabras, significa que la prueba rendida ha resultado insuficiente en este punto y el Tribunal considera simplemente no acreditado el hecho alegado por el contribuyente relativo a la existencia efectiva de estos gastos en términos tales que puedan ser considerados como un asiento válido en la contabilidad del contribuyente reclamante. A mayor abundamiento, desde el punto de vista exclusivamente contable, la decisión discrecional del contribuyente de pasar a gasto la inversión en la cuenta en participación, sin dejar registro fidedigno de las pérdidas que el negocio efectivamente pudo haber arrojado, desconoce la obligación que pesa sobre él en cuanto debe, conforme dispone el artículo 17 inciso primero del Código Tributario, acreditar la renta efectiva mediante contabilidad fidedigna. Por otra parte, estando obligado el contribuyente a llevar contabilidad y habiendo sido las operaciones de la asociación o cuenta en participación, incorporadas a la misma, debió en todo haberse ajustado a las prácticas contables adecuadas, que tal como dispone el artículo 16 del mismo cuerpo legal, “reflejen claramente el movimiento y resultado de sus negocios” y no, como declara haber hecho el contribuyente, que “sólo declaró los gastos y no las pérdidas (criterio conservador)”, según indica a fojas 459, pues con esta decisión del todo discrecional, ha hecho indignos de fe a tales asientos contables, mucho más si a renglón seguido sostiene que su contraparte en el negocio, Sociedad Forestal El Escudo Limitada, obtuvo ganancias por la misma operación. Por estas consideraciones, el Tribunal rechaza la petición de la reclamante en este punto. NOVENO, La segunda partida objetada al contribuyente, según la resolución reclamada en su segunda página, rolante a fojas 29, es del siguiente tenor: “Ajuste por corrección monetaria de inversión en acciones por $15.901.001 conforme a lo establecido en el artículo 41 Nº 8, D.L. 824/74”. El Tribunal rechaza la petición del contribuyente en este punto en atención a que, en efecto, conforme lo dispone el artículo 41 Nº 8 del D.L. 824 de 1974, “El valor de las acciones de sociedades anónimas se reajustará de acuerdo con la variación del Índice de Precios al Consumidor, en la misma forma que los bienes físicos del activo inmovilizado. Para estos efectos se aplicarán las normas sobre determinación del valor de adquisición establecidas en el inciso final del artículo 18”. Revisados los antecedentes contables puestos a disposición del Tribunal, este sentenciador ha podido constatar que efectivamente dicho reajuste al valor de 791.037.742 acciones adquiridas con fecha 15 de noviembre de 2007, no había sido practicado por el contribuyente, por lo que el ente fiscalizador ha obrado en uso de sus facultades al proceder al cálculo de la suma de $15.901.001 pesos, correspondiente a la corrección monetaria de inversión en acciones. DÉCIMO, La tercera partida objetada al contribuyente, según la resolución reclamada en su segunda página, rolante a fojas 29, es del siguiente tenor: “Ajustes financieros de inversión en acciones $18.506.962, registrado en libro mayor, folio 6754, conforme a lo establecido en el artículo 41 Nº 8 del D.L. 824/74”. El Tribunal rechaza la petición del contribuyente en este punto en atención a que sin perjuicio de que los ajustes realizados por el reclamante puedan tener validez en el ámbito financiero; para fines tributarios, las agregaciones y deducciones que corresponde realizar a los activos y pasivos que forman parte de la contabilidad de la empresa, han sido taxativamente enunciados por el legislador en el D.L. 824 de 1974. Entre estas agregaciones y deducciones, el ajuste financiero no está considerado. Tampoco ha llegado a conocimiento de este sentenciador ninguna resolución o instrucción posterior de la Administración Tributaria que interprete este criterio y en base a la cual pudiera haber tenido sustento el ajuste efectuado por el contribuyente. UNDÉCIMO, La cuarta partida objetada al contribuyente, según la resolución reclamada en su segunda página, rolante a fojas 29, es del siguiente tenor: “Diferencia de depreciación cuenta maquinarias $22.337.562 según ajustes efectuados a la renta líquida imponible determinada, registrada en el folio 1935 y 1936”. El Tribunal rechaza la petición del contribuyente en relación a esta partida, por cuanto no aporta el libro de activo fijo ni tampoco menciona el método de depreciación utilizado por la empresa. El contribuyente puso a disposición del Tribunal los libros de compra del año comercial 2010, pero no así las facturas que individualicen los bienes adquiridos, que constituyen la documentación soportante de los registros. DUODÉCIMO, La quinta partida objetada al contribuyente, según la resolución reclamada en su segunda página, rolante a fojas 29, es del siguiente tenor: “Diferencia de gastos por arriendo de bienes en activos fijos según contratos leasing por $1.082.309, corresponde a diferencia en imputación a la renta líquida imponible determinada según folios 1935 y 1936”. El Tribunal rechaza la petición del contribuyente en atención a que no se ha aportado al proceso las facturas de los pagos de arriendo. Esta omisión ha impedido que el Tribunal pueda determinar un valor distinto del calculado por el ente fiscalizador. Cabe destacar, por otra parte, que el contribuyente reconoce en su reclamo la existencia de una diferencia, pero sostiene que su valor sería inferior y que ascendería a $789.787 pesos, lo cual, como ya se indicó, no ha sido establecido. Sin perjuicio de ello, los contratos de leasing si fueron aportados. Al revisar y contabilizar los mismos, el Tribunal arriba a los mismos valores determinados por el ente fiscalizador. DÉCIMO TERCERO, Tal como ha razonado el Tribunal en los considerandos OCTAVO, UNDÉCIMO y DUODÉCIMO, los antecedentes aportados por el reclamante para fundar sus pretensiones sobre esos puntos, resultan del todo insuficientes. A esta conclusión nos lleva necesariamente la consideración de los principios que informan la ciencia contable. En tal sentido, el Boletín Técnico Nº 1, sobre Teoría Básica de la Contabilidad, señala bajo el subtítulo “Objetivos Básicos de la Contabilidad y Características de la Información Financiera”, que “El objetivo de la contabilidad es proveer información cuantitativa y oportuna en forma estructurada y sistemática sobre las operaciones de una entidad, considerando los eventos económicos que la afectan, para permitir a ésta y a terceros la toma de decisiones sociales, económicas y políticas”. Cabe destacar que el documento citado fue dictado cumpliendo con lo dispuesto en la ley 13.011 letra g), que expresamente facultó al Colegio de Contadores de Chile para dictar normas relativas al ejercicio profesional, y que establece los denominados “Principios Contables Generalmente Aceptados”, que hoy día tienen plena aplicación en materia de contabilidad tributaria. En el mismo sentido, la sentencia de fecha 18 de enero de 2011, dictada en causa Rol Nº 312-2009, por la Excma. Corte Suprema de Justicia, en autos caratulados “Coliumo Inversiones Ltda. con SII”, en su considerando Octavo señala que “(…) de conformidad al artículo 17 del Código Tributario, toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario. Los libros de contabilidad deberán ser llevados en lengua castellana y sus valores expresarse en la forma señalada en el artículo 18, debiendo ser conservados por los contribuyentes, junto con la documentación correspondiente, mientras esté pendiente el plazo que tiene el Servicio para la revisión de las declaraciones. De lo anterior se colige que junto con los libros de contabilidad debe conservarse la documentación correspondiente a las anotaciones que se hagan en éstos. Dentro de esta perspectiva, no basta con el asiento contable que se efectúe en los libros, sino que dichos asientos deben estar sustentados en la documentación correspondiente; ello permite otorgar a esa contabilidad el carácter de fidedigna…” De este modo, siendo incompletos los antecedentes contables aportados, con la aplicación estricta de los principios que regulan esta ciencia, el Tribunal concluye que el derecho alegado por el contribuyente sobre esos puntos no ha sido acreditado. DÉCIMO CUARTO, La sexta partida objetada al contribuyente, según la resolución reclamada en su segunda página, rolante a fojas 29, es del siguiente tenor: “Agregado a la pérdida tributaria declarada por concepto de pago provisional por utilidades ajenas absorbidas, percibidas en el año tributario 2007 por $30.912.805”. Sobre esta partida, el contribuyente sostiene en su reclamo que ella resulta “absolutamente incomprensible”, en atención a que en el año tributario 2007 la empresa no registra pagos provisionales por utilidades ajenas absorbidas. Agrega que durante esos años la empresa pagó impuestos, razón por la que, al no haber rebaja alguna por este concepto, menos aún puede corresponder un agregado a la pérdida tributaria del año tributario 2011. El fundamento técnico de esta agregación, al cual se refiere latamente la reclamada en su escrito de observaciones a la prueba, a fojas 499 y siguientes, es plenamente compartido por el Tribunal, en el sentido de que cuando se trata del impuesto de primera categoría recuperado por utilidades provenientes de otras empresas que resulten absorbidas por pérdidas tributarias, el impuesto recuperado constituye para sus beneficiarios un incremento del patrimonio, conforme al concepto de renta definido por el artículo 2º Nº 1 del D.L. 824 de 1974, y constituye, de este modo, un ingreso tributable que debe formar parte