Reclamo tributario: liquidación

1 Puerto Montt, dieciséis de diciembre de dos mil veintidós. VISTOS: A fojas 1, comparece don Álvaro Fernández Ferlissi, RUT N°10.983.012-7, abogado, en representación de Distribuidora de Plásticos S.A., RUT N°76.112.228-2, contribuyente del giro distribución de plásticos al por mayor, ambos domiciliados para estos efectos en Avenida Presidente Ibáñez N°367, comuna de Puerto Montt, quien interpone reclamo tributario en contra de Liquidaciones N°139 a 171, de fecha 24 de agosto de 2021, emitidas por la Dirección Regional de Los Lagos del Servicio de Impuestos Internos, y notificadas al contribuyente con fecha 25 de agosto de 2021, solicitando se dejen sin efecto en atención a los fundamentos de hecho y de derecho que expone. La cuantía de la causa asciende a: Cuantía Neta UTM 9965,11; Cuantía Bruta UTM 19487,98; Como antecedente general el actor señala que con fecha 25.08.2021, su representada fue notificada de las liquidaciones de IVA número: 139 a 150, 153 a 161 y 164 a 170, en las que se determinó una diferencia de impuestos ascendente a la suma de $229.021.830, que corresponderían a 75 facturas electrónicas de contribuyentes que deben ser rechazadas por falsas, pues se encontrarían asociadas a la observación W 30 (emisores agresivos de IVA) y porque la contribuyente no habría acreditado la efectividad material de las operaciones conforme a lo prescrito en el artículo 23 Nº5 de la Ley del IVA, provocando un perjuicio fiscal ascendente a la suma de $58.457.216. A su vez la misma liquidación expresa que tampoco se registraron 143 facturas electrónicas adicionales, que son calificadas de falsas, al no haber acreditado la efectividad material de las referidas operaciones, generando un perjuicio fiscal de $170.564.615. Lo que totalizaría un perjuicio fiscal en IVA, de $229.021.830. Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 2 Respecto a las liquidaciones concernientes al Impuesto a la Renta, se agrega a la base imponible determinada por mi representada, los montos netos asociados a las facturas respectivas, al sostenerse que se trataría de costos no acreditados con documentación fehaciente. Agrega que, en la página 16, se expresa que la contribuyente no acreditó la efectividad material de las operaciones: “como tampoco acreditó la forma de pago establecida en el Nº 5 del artículo 23 de la ley del IVA.” El actor señala que a diferencia de lo que se expresa en las liquidaciones, las facturas dan cuenta de operaciones reales, las que cumplen con todos y cada uno de los requisitos establecidos por el Legislador y el Reglamento del IVA. En el mismo sentido, indica que el Servicio de Impuestos Internos, carece de causa y fundamento para sostener en las liquidaciones, el rechazo del crédito fiscal IVA, bajo la hipótesis que se encontraría sustentado con facturas falsas; generándose con ello, supuestas diferencias por concepto de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto a la Renta, en este último caso, por falta de documentación fidedigna que acredite los costos y gastos necesarios para producir la renta. En síntesis, expresa que los argumentos proporcionados por el Servicio de Impuestos Internos, para efectuar la calificación de falsedad son insuficientes y carentes de toda aptitud o idoneidad, incluso con abierta contradicción a la ley vigente para sostener la calificación de falsedad que el Servicio les ha asignado a las facturas individualizadas en las liquidaciones, que tal calificación es arbitraria, y que, por consiguiente, es errada. A su juicio, al ser inapropiada la calificación de falsedad efectuada por el SII, cuestión que solicita que US. declare, resulta que la causal de rechazo del crédito fiscal y gasto por falta de documentación fidedigna, determina que las liquidaciones en IVA y Renta adolezcan de falta de causa, estimando que por ello deben ser dejadas sin efecto. La reclamante indica que las liquidaciones carecen de fundamentos lógicos que permitan sostener la falsedad atribuida a las facturas en IVA, ni el carácter no fidedigno a tales documentos para efectos del impuesto a la Renta. En dicho contexto solicita la invalidación de las liquidaciones, reiterando que las operaciones consignadas en las facturas son verdaderas, el IVA que representan las facturas se pagó, y los fundamentos consignados en la liquidación en IVA y Renta no son conducentes para tener por establecido que se está en presencia de facturas falsas. Profundiza indicando que toda liquidación debe tener elementos subjetivos, objetivos, causales y formales, precisando que los causales se refieren al “Fin, causa y motivos”, y luego afirma que en el presente caso, hay una abierta falta de motivación de las liquidaciones, al encontrarse fundada la calificación de falsedad en hechos que no son conducentes a tal calificación, ello al sostener que las operaciones comerciales Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 3 consignadas en las facturas son inexistentes, calificando las facturas como falsas. Agregando que, en una liquidación legalmente emitida, debería indicarse el monto del débito fiscal declarado por el proveedor o bien, indicarse que no presentó declaración alguna, o que no pagó IVA, pues su crédito y débito fiscal se encuentra calzado, o que presentó una declaración sin movimiento. En el presente caso, según sus convicciones, las liquidaciones impugnadas adolecen de este elemento fundamental. Cuestión que, indica, no se puede corregir con actos procesales posteriores en virtud de los principios de autonomía y del debido proceso. Luego, reconoce y controvierte los siguientes argumentos de la Liquidación del siguiente modo: 1.- Que la auditada no acreditó las operaciones consignadas en las facturas; controvierte este argumento precisando que en esta instancia intentará acreditar la efectividad de las operaciones consignadas en las facturas reprochadas. 2.- Que no se pagó con cheque o transferencia electrónica de acuerdo con el artículo 23 Nº5 de la Ley del IVA; controvierte señalando que el SII - al calificar la falsedad - debió adoptar el procedimiento previo de requerimiento y certificación que jamás se realizó en el presente caso. 3.- Que la contribuyente pagó al contado; controvierte este argumento señalando que no hay norma legal alguna que obligue a efectuar operaciones comerciales mediante las fórmulas establecidas en el artículo 23 Nº5 de la Ley del IVA, reiterando la argumentación del punto 2. 4.- Que no analizó el pago al contado; controvierte este argumento manifestando que no se entiende qué es lo que quiere decir el fiscalizador y que no puede erigir como argumento de falsedad el que el contribuyente no haya cumplido la obligación de “analizar” la cuenta caja, pues el llamado a dicho análisis es el fiscalizador. 5.- Que incumplió la obligación de registro de existencias; controvierte este argumento señalando que el incumplimiento de una obligación administrativa no se puede confundir con un indicio de falsedad. Conforme a todo lo expuesto, a su juicio, las liquidaciones carecen de fundamentación lógica y por tanto legal, para sostener que estamos en presencia de facturas falsas. Falta de fundamentación que importa una arbitrariedad. Todo lo cual constituye un motivo suficiente para solicitar la Invalidación de las Liquidaciones. En síntesis, respecto a cada proveedor, precisa lo siguiente: Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. 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II.- En cuanto a las Liquidaciones de Renta, solicita a US. que tenga por reproducidos los mismos reproches formulados en relación a las facturas calificadas de falsas, al ser ese el fundamento esgrimido para rechazar los costos directos en ellas sustentados. Finalmente, reitera las peticiones concretas de su reclamo, solicitando que las liquidaciones ya individualizadas se invaliden por falta de causa y, en subsidio, por falta de fundamentación racional y motivación, todo ello con expresa condena en costas. Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 5 Acompaña a su reclamo Liquidaciones N°139 a 171, y la notificación de las referidas liquidaciones. A fojas 108, se tuvo por interpuesto el reclamo, confiriéndosele traslado al Servicio de Impuestos Internos por el término legal. A fojas 116, comparece Hugo Figueroa Jara, en representación del Servicio de Impuestos Internos, oponiendo al reclamo de autos la excepción dilatoria del artículo 303 N° 1 del Código de Procedimiento Civil. En subsidio, evacúa traslado al reclamo solicitando que el mismo sea rechazado en todas sus partes por las consideraciones de hecho y derecho que expone a continuación. En primer lugar, menciona los antecedentes del acto reclamado señalando que a empresa Distribuidora de Plásticos S.A., RUT 76.112.228-2 es una contribuyente que registra inicio de actividades a contar del 10/09/2010 y que desarrolla la actividad de distribuidora de productos plásticos al por mayor. Conforme a las normas tributarias aplicables a su actividad económica, se encuentra afecta al Impuesto al Valor Agregado según los artículos 2 y 8 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios contenida en el Decreto Ley Nº 825 de 1974 (en adelante, también, “LIVS”), así como también al Impuesto a la Renta de Primera Categoría según lo dispuesto en los artículos 2 y 20 N°3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, contenida en el Decreto Ley Nº 824 de 1974 (en adelante, también, “LIR”), debiendo determinar sus impuestos considerando la renta efectiva determinada en base a contabilidad completa. La mencionada empresa fue objeto de un programa de fiscalización denominado “Auditoría al Crédito Fiscal en Proveedores de la Construcción”, que tuvo como objeto verificar el correcto cumplimiento de la declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado (en adelante IVA), conforme al artículo único de la antigua Ley 18.320 de 1984. En virtud del cual se examinaron los periodos tributarios mensuales de enero de 2017 hasta diciembre de 2019 (ambos meses inclusive). En dicho contexto, se efectuó a la contribuyente la Notificación de Requerimiento (Ley 18.320) N°02, Formulario N°3301, folio 142231 de fecha 13/01/2020; y, luego, el requerimiento de antecedentes de fecha 28/09/2020, contenido en la notificación Formulario 3285, N° 1251985, en el que se solicitaron antecedentes para validar la incidencia en la determinación de los Impuestos a la Renta de los años tributarios mencionados. Respecto a ambos requerimientos el contribuyente sólo entregó parte de los documentos solicitados. Del examen de los antecedentes que se encontraban a disposición del SII, se estableció que el contribuyente durante los periodos tributarios de enero de 2017 a diciembre de 2019 (a excepción de 07/2018, 10/2018, 12/2018, 01/2019 a Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. 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En virtud de lo anterior, tras haber solicitado prórroga, el contribuyente dio respuesta a la citación con fecha 31/05/2021, pero ni sus explicaciones ni los antecedentes aportados permitieron desvirtuar los cuestionamientos del SII, no logró acreditar la efectividad material de las operaciones ni el pago de las facturas, ni que el impuesto ha sido recargado y pagado por el emisor; tampoco logró acreditar el costo y/o gasto con documentación fehaciente por lo que se procedió a emitir las Liquidaciones Nº 139 a 171, de fecha 24.08.2021, distribuyéndose del siguiente modo: 1.- Liquidaciones 139 a la 150, 153 a la 161 y 164 a la 170, por Impuesto al Valor Agregado. 2.- Liquidaciones 151, 162 y 171 por Impuesto a la Renta de Primera Categoría. 3.- Liquidaciones 152 y 163 por reintegro artículo 97 de la Ley de Renta. Por lo expuesto, el día 05/10/2021, la contribuyente presentó ante el SII un Recurso de Reposición Administrativa Voluntaria en contra de las Liquidaciones Nº 139 a 171; luego, pese a encontrarse suspendido el plazo para presentar reclamo judicial de conformidad a las reglas del artículo 123 bis y 124 del Código Tributario, con fecha 10/12/2021 la misma contribuyente presentó ante este Tribunal Tributario y Aduanero la acción que motiva esta Litis (en contra del mismo acto administrativo: Liquidaciones Nº 139 a 171). A continuación, expone una síntesis de las alegaciones de la reclamante para luego proceder a controvertirlas del siguiente modo: Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 7 Respecto a la supuesta falta de fundamentación en materia tributaria, es pertinente aclarar que la Liquidación reclamada cumple con todos los requisitos del acto administrativo. Es nominativa; indica la fecha de emisión; individualiza correctamente al contribuyente peticionario y su dirección; contiene motivos de hecho y derecho y la decisión de la entidad que la emite; es firmada por un funcionario competente; y, fue válidamente notificada al contribuyente, de acuerdo a las normas legales, por lo que produce pleno efecto a su respecto. Como un segundo aspecto, en cuanto a la supuesta falta de fundamentación, indica que la contribuyente efectuó una interpretación parcial del acto reclamado ya que, de haber realizado un examen íntegro del documento, lo lógico era concluir que la Liquidación se bastaba a sí misma y que en ella el SII señaló en forma clara, simple y categórica los fundamentos que lo llevaron a determinar las diferencias de impuesto. En efecto, al realizar un ligero análisis del acto reclamado, no cabe sino concluir que el ente fiscal dio cuenta de los hechos que motivaron su emisión, esto es, por un lado, que el Servicio detectó que el contribuyente declaró un IVA crédito fiscal amparado en facturas falsas, y que en dicho contexto se le citó para que acredite la efectividad material de las operaciones consignadas en las facturas que se detallan en cada partida, el pago íntegro de todas ellas y el recargo y pago del impuesto por parte del emisor; asimismo que detectó que rebajó la renta de los años tributarios 2018 a 2020 utilizando el importe neto contenido en las facturas falsas y que se le citó para que acredite el cumplimiento de los requisitos que le permiten deducir dichos montos de la Renta Líquida; las razones: que - habiendo sido requerido mediante a la Citación N°14 del 01/01/2021- los antecedentes aportados por la contribuyente no permitieron desvirtuar los cuestionamientos del Servicio; y las normas que le permitieron determinar la diferencia de impuesto, especialmente, el artículo 21 del Código Tributario; en cuanto al IVA, el artículo 23 N°1 y N°5, y artículo 25 de la LIVS y su Reglamento (Decreto Supremo N°55/1977 del Ministerio de Hacienda); y, en relación a la renta los artículos 29 al 31, especialmente, el 30 de dicha nómina. De este modo, el acto reclamado cumple con las exigencias establecidas por la jurisprudencia para entenderse suficientemente fundado, así lo ha entendido la Corte de Apelaciones de Santiago en el fallo de fecha 29 de septiembre de 2015 en la causa Rol Nº 94-2015, ya que en su considerando quinto indica: “Que, de acuerdo a la ley Nº 19.880 es necesario que un acto administrativo sea fundado, pero la ley no dota de contenido a dicho concepto; la Contraloría General de la República ha señalado en sus dictámenes, que será suficiente fundamento que el acto se baste a sí mismo y según la doctrina, el acto debe contener normas, hechos y razones; la resolución objeto de reclamo es válida porque se manifiesta el derecho aplicable (artículo 21 del Código Tributario); los hechos (declaración de impuestos y revisión de la misma) y las razones (no subsana ni prueba las observaciones a su declaración por lo que no procede la devolución solicitada); Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 8 todo lo cual, en conjunto, es suficiente para dar cabal entendimiento al acto”. Así las cosas, el estándar de fundamentación que exige la reclamante es mayor al establecido por el legislador y al determinado por la jurisprudencia. No siendo posible, por ejemplo, que exija que el acto le indique de manera expresa el monto del débito fiscal declarado por el proveedor no auditado o indicarse que éste no presentó declaración alguna, o que no pagó IVA, pues su crédito y débito fiscal se encuentra calzado, o que presentó una declaración sin movimiento. Máxime si recordamos que el único débito fiscal que debe ser de su interés es, el que representa la determinada factura cuestionada, el que de acuerdo a lo preceptuado en el artículo 20 la LIVS equivale al crédito fiscal que para ella representa. A diferencia de lo indicado por la parte contraria, en virtud de lo dispuesto en el inciso 1° del artículo 21 del Código Tributario, lo cierto es que en sede administrativa la carga de la prueba pesa sobre la contribuyente, pues justamente ha sido requerida por el SII a través de la Citación del artículo 63 del Código Tributario para conocer su real situación tributaria; que la oportunidad que tenía para desvirtuar la calificación de falsedad era justamente el proceso de auditoría; y, que al no haber aportado antecedentes suficientes y fehacientes, incumplió con el deber de colaboración para con la Administración que se desprende de la norma en comento, no pudiendo obrar el SII de manera distinta a la consignada en la Liquidación reclamada. Expone que, respecto de la supuesta falta de causa de la Liquidación, la reclamante señala que al ser inapropiada la calificación de falsedad efectuada por el SII, cuestión que solicita que US. se declare, resulta que la causal de rechazo del crédito fiscal y gasto por falta de documentación fidedigna, determina que las liquidaciones en IVA y Renta adolezcan de falta de causa. El artículo 1467 inciso 2°, primera parte, del Código Civil dispone: “Se entiende por causa el motivo que induce al acto o contrato”. En lo que nos convoca entonces, debemos entender por causa el motivo de la Liquidación, el que como indicamos en el apartado anterior, se encuentra claramente establecido en el acto reclamado. Ahora bien, no existe claridad en cuanto a lo que quiso referirse la contraria al hablar de calificación “inapropiada”, pero de lo que no hay duda es que el motivo del acto debe existir al momento de la emisión del mismo, no el que eventualmente pudiere surgir de una declaración posterior como pretende la reclamante, al solicitar una declaración de US. en dicho sentido. Máxime, si como ocurre en este caso, la calificación no se efectuó en el acto administrativo final sino en el acto preparatorio que le precede que es la Citación, que no es susceptible de reclamación tributaria. Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 9 Nos parece que, con lo dicho, no cabe sino rechazar la alegación de la contraria. Sin embargo, resulta importante recordar que del inciso 3° del artículo 23 N° 5 de la LIVS se desprende que la única entidad llamada por el legislador para calificar la falsedad de un documento tributario, en el contexto de un proceso de auditoría, es el SII. Señala que la parte contraria irroga ilegalidad y arbitrariedad respecto a algunos de los argumentos considerados por el SII al momento de Liquidar. Sin embargo, el presente reclamo fue presentado, tal como lo indica la misma parte contraria, al amparo del artículo 124 y siguientes del Código Tributario, es decir, se circunscribe en un Procedimiento General de Reclamaciones y no en virtud del Procedimiento de Vulneración de Derechos, del artículo 155 y siguientes del mismo cuerpo legal, que persigue actos arbitrarios o ilegales cometidos por el SII. Por lo que, existiendo un procedimiento especial para discutir una eventual arbitrariedad o ilegalidad, no corresponde que en estos autos US. emita un pronunciamiento en dicho sentido. En cuanto a los aspectos de fondo como la procedencia de la liquidación reclamada, cita el texto del artículo 23 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios. Asimismo, le parece pertinente recordar que la base imponible de primera categoría se determina de acuerdo a las reglas de los artículos 29 a 33 de la Ley de la Renta En cuanto a la calificación de falsedad, sintetiza los argumentos que llevan al ente fiscalizador a calificar las facturas como falsas, del siguiente modo: - No fue posible verificar el funcionamiento real de los proveedores en la actividad económica de que dan cuenta las facturas. - Las empresas proveedoras no registran capital suficiente que permita llevar a cabo las ventas de que dan cuenta las facturas. - Los proveedores son “no declarantes” de IVA y de renta en reiterados períodos, impidiendo el cruce de información y el debido control tributario, así como también la efectividad de haberse enterado en arcas fiscales el débito generado por cada factura. - Los proveedores no tienen existencias que les permitan justificar el contenido de las facturas. - Las facturas hacen alusión a patentes de vehículos que no son de los proveedores sin que se haya explicado o aclarado dicha situación. Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 10 - El contribuyente fiscalizado tampoco tiene registradas las existencias en su contabilidad. - Existen declaraciones juradas de los representantes legales de dos empresas (Iván Díaz Reyes, RUT N° 16.171.328-7, representante legal de la Sociedad Comercializadora Díaz SpA, y de Javiera Gálvez Ramos, RUT N° 16.246.435-3, representante legal de la sociedad Logística Zolan SpA), quienes negaron haber creado las sociedades a su nombre, así como también, haber realizado las compras y ventas que figuran en sus Registros de Compras y Ventas. - El contribuyente no desvirtuó los elementos de hecho y derecho en que se fundó la Citación Nº 14 de 01/04/0021, que calificó las facturas como falsas. En consecuencia, no fueron subsanadas ni aclaradas las observaciones y objeciones que fueron levantadas por este Servicio respecto de sus declaraciones de impuesto Formulario 29 en materia de IVA y Formulario 22 por su incidencia en los Impuestos a la Renta. Del análisis íntegro de dichos argumentos, no cabe sino concluir que al calificar de falsas la facturas, el SII lo hizo al amparo de una serie de argumentos graves y plausibles; y que, un análisis parcializado de los fundamentos expuestos determina el ilógico al que arriba la contraria. Sin embargo, es menester aclarar que el legislador no ha establecido un estándar para calificar la falsedad y que tampoco lo ha hecho la circular 93 del año 2001, precisando sólo que el fiscalizador debe fundamentar las razones por las cuales considera que se trata de una factura no fidedigna o falsa, consignarlas, con precisión, en la Citación y Liquidación correspondientes, previniendo que el hecho de no ubicarse o ser inconcurrente, no constituye por sí sola presunción suficiente de falsedad. En el presente caso, según se desprende tanto de la Citación como de la Liquidación se han establecido con precisión la razones que llevan al fiscalizador a calificar las facturas como falsas, las que no se limitan a la imposibilidad de ubicar al contribuyente, como lo quiere hacer parecer la parte contraria. En cuanto a la improcedencia del crédito fiscal de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 23 N° 5 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, mediante la Citación N° 14, se requirió a la contribuyente respecto al Impuesto al Valor Agregado para que acredite la efectividad material de las operaciones consignadas en las facturas que se detallan en cada partida, el pago íntegro de todas ellas y que el impuesto fue recargado y enterado en arcas fiscales por el emisor, como dispone el N°5 correspondiente al antiguo artículo 23 de la LIVS. Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 11 Lo primero es aclarar, tal como lo hace nuestra Corte Suprema en la sentencia de fecha 11/10/2018 en la causa Rol N° 4703-17, que la factura, no es sino el documento que da cuenta, tributariamente, del hecho de haberse realizado una operación de compraventa o la prestación de un servicio, cuestión que en la perspectiva del artículo 4º del D.L. N° 824, de 1974 configura el hecho gravado del impuesto al valor agregado. Reitera este criterio en el fallo de fecha 29/01/2002 en la causa ROL 4690-2000, indicando que la factura es el medio que posee quien la recibe para acreditar ante el servicio la circunstancia de haber llevado a cabo dicha operación y haber pagado el Impuesto al Valor Agregado correspondiente. En segundo lugar, en virtud de lo dispuesto en el transcrito artículo 23 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, para tener derecho a crédito fiscal cada contribuyente debe acreditar el cumplimiento de los requisitos del N° 1 de la mencionada disposición (esto se concluye de la frase “Los contribuyentes afectos al pago del tributo de este Título tendrán derecho a un crédito fiscal contra el débito fiscal determinado por el mismo período tributario, el que se establecerá en conformidad a las normas siguientes: 1°.- Dicho crédito será equivalente al impuesto de este Título recargado en las facturas que acrediten sus adquisiciones o la utilización de servicios…). Pese a lo anterior, aun acreditando el cumplimiento de esos requisitos, si el impuesto declarado se ampara en una factura emitida conforme a las circunstancias del N° 5, el contribuyente no tiene derecho a crédito fiscal, como ocurre en el presente caso al tratarse de facturas falsas. Sin perjuicio de ello, pudiese tenerlo si acredita haber tomado las prevenciones en cuanto al pago del inciso 2° del mismo numeral (que tal como indica la parte contraria no es obligatorio, pero que se ha conferido por el legislador a los contribuyentes como un mecanismo de resguardo para tener derecho a crédito fiscal, que será tratado más adelante). Sin embargo, con posterioridad al pago, aun habiendo acreditado los resguardos, el contribuyente perderá el derecho a crédito fiscal si la factura es objetada por el SII, a menos que acredite a satisfacción de la entidad fiscalizadora las circunstancias de las letras a), b), c) y d) del inciso 4° del numeral 5°. Siendo de gran relevancia, para el estudio de este caso, la contenida en la letra d) esto es acreditar “La efectividad material de la operación y su monto, por los medios de prueba instrumental o pericial que la ley establece, cuando el Servicio de Impuestos Internos así lo solicite”. Siendo, dicha acreditación, lógicamente carga del contribuyente, según se despende del fallo de la Corte Suprema en el fallo de fecha 25/04/2018 en la causa Rol N° 74556-16. Reiteramos que, en el caso de autos, a través de la Citación N° 14, el Servicio de Impuestos Internos dio a conocer a la contribuyente la calificación de falsedad de las facturas, esto es, el hecho de encontrarse en la circunstancia del 23 N° 5 de la Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 12 LIVS y consecuentemente con ello no tener derecho a IVA crédito fiscal; solicitó de manera específica que dé cuenta del pago con el objeto de verificar si el contribuyente tomó los resguardos que establece el legislador en el inciso 2°, constatando que éste se realizó en efectivo, es decir, que la auditada no adoptó las medidas de resguardo de la norma en comento; y, además, de manera expresa, le requirió que acredite la efectividad material de las operaciones, lo que no fue realizado por el contribuyente, quien en su respuesta a la Citación se limitó a indicar que las facturas dan cuenta de operaciones verdaderas y que confirma sus declaraciones de impuesto, sin aportar medios de prueba que permitan constatar la efectividad material de las operaciones. De este modo, concordando con el criterio de nuestra Corte Suprema de la sentencia de fecha 21/01/2016 Rol N° 4.879-15, estimamos que la contribuyente no solo debía aportar la documentación tributaria sino pruebas adicionales a las facturas mismas que demuestren la efectividad de las operaciones, hecho que en la especie no ha ocurrido, por lo que el SII ha obrado conforme a derecho al momento de concluir que la auditada no tiene derecho a crédito fiscal por no haber demostrado la efectividad de las operaciones. Nos parece pertinente, también, recordar el fallo de Excelentísima Corte Suprema, causa Rol Nº 11.420-2014, en sentencia del 15 de abril de 2015, que en el considerando quinto señala: “Que, por otra parte esta Corte no puede bajar de observar que el recurso se sustenta sobre la base de un error de concepto, como es que la Litis puede ser resuelta sin que se demuestre la efectividad de las operaciones de que dan cuenta las facturas observadas, olvidando los principios que inspiran el Decreto Ley 825, cuyas normas denuncia como infringidas sin atender a su contexto. En efecto, la circunstancia que el ordenamiento tributario otorgue ciertas y precisas facilidades probatorias al contribuyente en apoyo de sus pretensiones al auto determinar su situación impositiva, no permite llegar a sostener que resulta indiferente la realidad de las operaciones en el proceso de fiscalización, aserto que por lo demás se aparta del mérito del proceso que ha pretendido otorgar al afectado la oportunidad y los mecanismos para desvirtuar los cuestionamientos de la autoridad sobre ese preciso y determinado aspecto, de manera que la argumentación sobre lo superfluo de tal debate –en atención a la presunta existencia de un supuesto de hecho que no fue asentado – no puede ser admitida”; y, la sentencia de fecha 11.10.2018, causa Rol N° 4.703-2017 de la Excma. Corte Suprema, que en su considerando séptimo, indica: “Que sin perjuicio de lo antes razonado, esta Corte Suprema ha sostenido, en cuanto al rechazo del costo tributario asociado a la facturas, que cuando los jueces del grado fijan como hecho, en lo que interesa a efectos de resolver el recurso, que el contribuyente no dio cumplimiento a los requisitos del artículo 23 N° 5 del Decreto Ley N° 825, de manera que la sola circunstancia de registrar ventas no resulta suficiente para acreditar la efectividad de las operaciones de compras objetadas, por cuanto Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 13 lo cuestionado no es el hecho que el cumplimiento formal de la factura, sino que no se acreditó la efectividad de las operaciones conforme preceptúa la norma legal citada”. En igual sentido, se cimenta el criterio de nuestra Excma. Corte Suprema en las sentencias dictadas en las causas Roles Nros. 4.690-2000; 4.879-2015; 8.318- 2015; 10.174-2015; 74.556-2016 y 2.467-2018. En tercer lugar, en cuanto a la acreditación del recargo y pago por parte del vendedor, reiteramos que en esta materia la carga de la prueba es del contribuyente auditado, y que no basta con aportar los Formularios 29 para arribar a dicha conclusión, como pretende la parte contraria, ya que bien pudo el emisor de las facturas no haberla declarado, duda que sólo es posible despejar al efectuar un análisis comparativo con sus Registros de Venta. Pero, aun cuando logre acreditar el recargo y pago por parte del emisor, la contribuyente no tendrá derecho a crédito fiscal si no ha logrado acreditar la efectividad material de las operaciones durante el proceso de auditoría, como ocurre en el presente caso. Así también lo ha entendido nuestro máximo Tribunal, como se observa del párrafo anterior. De este modo, malamente el contribuyente puede acogerse a esa contra- excepción, si no ha logrado desacreditar la hipótesis del SII. En cuarto lugar, nos parece pertinente aclarar la no obligatoriedad e inaplicabilidad de la certificación del inciso 3° del N° 5 del artículo 23 de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios, que pretende exigir la contraria a esta repartición fiscal. En este punto, nos parece que previamente corresponde aclarar que el pago en efectivo no constituye un antecedente de falsedad en sí mismo sino una de las circunstancias que no ha logrado acreditar la auditada pese a habérsele requerido expresamente en la Citación, que una factura se haya pagado en efectivo no determina que la operación sea falsa. Aclarado lo anterior, cabe recordar que respecto a este punto la reclamante señala que no hay norma legal alguna que obligue a efectuar operaciones comerciales mediante las fórmulas establecidas en el inciso 2° del artículo 23 Nº5 de la Ley del IVA y que el Servicio no verificó el nuevo procedimiento de requerimiento documental ni la certificación contemplada en el artículo 23 Nº 5 de la ley del IVA (actual inciso 3°), por lo que – a su juicio – no puede presumir que las factura son falsas. Lo señalado por la contraria en cuanto a que las prevenciones que establece el inciso 2° no son obligatorias, pese a que con ellas el legislador buscaba proteger al contribuyente; y, que en este caso no se ha emitido el certificado que indica el actual inciso 3°, es efectivo. Sin embargo, yerra al estimar que, por estos hechos, las facturas no pueden ser calificadas como falsas, en efecto: a. En relación con la norma en estudio, la falta de acreditación de las prevenciones del inciso 2° del N° 5° impide al Servicio presumir la falsedad (tal como indica el actual inciso 3° del mismo numeral), es decir, le impide valerse Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 14 de ese sólo antecedente para categorizarla como tal (falsa). Sin embargo, en este caso, la categorización de falsedad no se sustenta en una presunción sino en una serie de antecedentes graves y plausibles que llevan a la repartición fiscal a concluir que las facturas son falsas, los que no fueron desvirtuados por la contribuyente pues no acreditó la efectividad material de las operaciones, pese a haber sido emplazada a hacerlo. Dicho de otro modo, aun cuando un contribuyente fuere requerido para acreditar que tomó las prevenciones de pago y las acredita, si existen antecedentes suficientes para estimar que las facturas son falsas, el Servicio puede calificarlas como tales y de no acreditar otra hipótesis el contribuyente perderá el derecho a crédito fiscal; o, al contrario, no habiendo tomado las prevenciones, luego de haber sido calificadas como falsas, puede que el contribuyente acredite la efectividad material, pudiendo tener derecho a crédito fiscal. b. Tal como indica la reclamante, en este caso, el SII no emitió la certificación del actual inciso 3°, y esto es lógico, por cuanto dicha certificación se establece por el legislador respecto a facturas no fidedignas, no siendo esa la hipótesis discutida en este caso en donde no se ha cuestionado el documento, sino la operación de la que este da cuenta. c. Tampoco resultaba procedente su emisión, pues la contribuyente constató que el pago se realizó en efectivo, no había nada que acreditar, no utilizó las formas que indica el inciso 2° del numeral 5°, por lo que malamente podría haberse certificado una circunstancia que no le era aplicable. De lo expuesto, conforme se explicó latamente en los numerales anteriores del presente escrito, la reclamante no logró acreditar ninguna de las exigencias de la norma en estudio (Art. 23 N° 5 LIVS), específicamente la efectividad material de las operaciones, el pago de las facturas y el recargo y pago del impuesto por el emisor de las mismas. Siendo, como hemos indicado, el más importante e imprescindible, el de acreditar la efectividad material de la operación ya que esta trasciende a los elementos del hecho gravado, no dando siquiera indicios de veracidad de las facturas, sino restringiéndose a concluir presuntos yerros de esta entidad al efectuar un análisis separado de cada argumento de falsedad. Finalmente, la reseñada norma, en su inciso final, consagra una excepción a la contra excepción al expresar que lo dispuesto en los incisos precedentes “…no se aplicará en el caso que el comprador o beneficiario del servicio haya tenido conocimiento o participación en la falsedad de la factura”. Sobre el particular, es menester evidenciar a Usía que, la reclamante, no podía sino tener conocimiento de la falsedad de las facturas, según ya se expuso, ya que ella no solo es la principal beneficiada al obtener una devolución Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 15 de impuestos que no le corresponde sino que, además, no puede desconocer haber sabido que las facturas eran falsas si los productos que mediante ellas se comercializaban nunca existieron, pues como se observa de manera constante y reiterada los omitió en su registro de existencias; todo lo cual quedó irrefutablemente demostrado durante el proceso de auditoría. En cuanto a la improcedencia de las deducciones de costos y gastos (Impuesto a la Renta) señala que para el Impuesto a la Renta de los años tributarios 2018 a 2020 se determinan diferencias de Impuesto de Primera Categoría de acuerdo con los artículos 29 al 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Pese a la confusión de la contribuyente, respecto a las facturas falsas, se procedió al rechazo del costo directo contabilizado y los gastos a los que ella refiere se sustentan en otros elementos no acreditados por ella ni controvertidos en su reclamación, por lo que la Litis ha quedado trabada en dicho alcance, es decir, en los montos Citados y Liquidados como Costo Directo. El Servicio da por reproducidos los argumentos de falsedad de las facturas contenidos en la Liquidación y dan por reproducidos los antecedentes de falsedad tratados en su presentación; concluyendo que al no haberse establecido el hecho que permite tener por concurrente la efectividad de las operaciones de que dan cuenta las facturas cuestionadas, no es procedente analizar los requisitos de las reglas legales que fija el tratamiento de los costos para efectos de determinar los impuestos a pagar, pues al respaldarse los montos en facturas falsas resulta ajustada a derecho su agregación a la base imponible del impuesto de primera categoría, de manera que la sola circunstancia de registrar compras o prestaciones de servicio no resulta suficiente para acreditar los elementos del hecho gravado ni el cumplimiento de los requisitos del artículo 30 de la LIR. Por todo lo anterior, el Servicio concluye que las Liquidaciones Nº 139 a 171, de fecha 24.08.2021, emitidas por la Dirección Regional de los Lagos, del Servicio de Impuestos internos, fueron emitidas como consecuencia de las conclusiones arribadas por esta entidad, luego del estudio pormenorizado de los antecedentes que se encontraban a su disposición. En síntesis, sostiene que el acto reclamado ha sido emitido por el Servicio de Impuestos Internos en pleno uso de sus facultades legales y respetando a cabalidad el ordenamiento jurídico vigente, razón por la que ratifican en esta sede cada uno de sus argumentos y por la que estiman que debe ser confirmado en su totalidad. Finalmente solicita tener por opuesta al reclamo de autos la excepción dilatoria de incompetencia del tribunal de conformidad a lo dispuesto por el artículo 303 Nos. 1 del Código de Procedimiento Civil en razón de los defectos expuestos en el presente escrito y acogerla, declarándose incompetente para conocer de estos autos y se disponga la suspensión del curso del procedimiento hasta la resolución de la presente Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 16 excepción. En subsidio de lo anterior, solicita tener por evacuado el traslado del reclamo, solicitando que el mismo sea rechazado en todas sus partes, con costas. Acompaña a su presentación Reposición Administrativa Voluntaria presentada por la contribuyente y Certificado N°1/2021 de fecha 27/12/2021. A fojas 154, se concede traslado a excepción dilatoria. A fojas 156, se evacúa traslado a excepción dilatoria. A fojas 162, el tribunal tuvo por evacuado el traslado. Autos para resolver. A fojas 167, rola acta de audiencia de conciliación, la que no se produce. A fojas 168 se recibe la causa a prueba, fijándose los siguientes puntos: 1.- Hechos, antecedentes y circunstancias que causan la nulidad de las liquidaciones de impuestos Nos. 139 a 171 de fecha 24 de agosto de 2021, derivados de su falta de fundamentación, y el perjuicio que tales vicios le ocasionaron al contribuyente. 2.- Efectividad de las operaciones realizadas por la contribuyente Distribuidora de Plásticos S.A. RUT 76.112.228-2, en que se habrían originado los créditos fiscales impugnados por el Servicio de Impuestos Internos, en liquidaciones de impuestos Nos. 139 a 171, de 24 de agosto de 2021. A fojas 171, la reclamada deduce reposición contra la resolución que recibe la causa a prueba. A fojas 175, rola lista de testigos del actor. A fojas 177, el tribunal concede traslado a la reposición del auto de prueba. A fojas 181, el actor evacúa traslado a reposición de la reclamada. A fojas 186, el tribunal resuelve: No ha lugar a la reposición. Elévense los antecedentes a la Iltma. Corte de Apelaciones de Puerto Montt para su conocimiento y fallo. Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 17 A fojas 189, rola resolución de la Iltma. Corte de Apelaciones, que resuelve: se revoca la resolución en alzada de ocho de abril del año en curso, dictada por el Tribunal Tributario y Aduanero de esta región y en su lugar se declara que se modifica el punto de prueba N° 1, en el sentido de reemplazar la expresión “nulidad” por “invalidez”, quedando éste redactado de la siguiente forma: “Hechos, antecedentes y circunstancias que causan la invalidez de las liquidaciones de impuestos Nos. 139 a 171 de fecha 24 de agosto de 2021, derivados de su falta de fundamentación, y el perjuicio que tales vicios le ocasionaron al contribuyente”. A fojas 210, el tribunal resuelve: Cúmplase. Y fija término probatorio ordinario, para el solo efecto de recibir la causa a prueba respecto del punto de prueba N° 1 modificado a fojas 207, en los términos ahí indicados. A fojas 212, la reclamada acompaña los siguientes documentos: 1. Copia de Citación N° 14 de fecha 01-04-2021; 2. Copia de Respuesta a la Citación de la empresa Distribuidora de Plásticos S.A.; 3. Copia de notificación 02 de fecha 13-01-2020; 4. Copia de formulario 3285 Notificación 1251985 de fecha 28-09-2020; 5. Copia de anexo N° 1 Formulario 3285. A fojas 301, rola lista de testigos de la reclamante. A fojas 307, rola recurso de reposición de la reclamada en contra de resolución que tuvo por acompañada la lista de testigos del actor. A fojas 312, el tribunal resuelve: No ha lugar. A fojas 314, rola observaciones a la prueba de la reclamada. A fojas 318, rola acta testimonial del actor. A fojas 323, se cita a las partes a oír sentencia. CONSIDERANDO, PRIMERO, Que a fojas 1 comparece don Álvaro Fernández Ferlissi, RUT N°10.983.012-7, abogado, en representación de Distribuidora de Plásticos S.A., RUT N°76.112.228-2, ya individualizados; quien interpone reclamo tributario en contra de liquidaciones N°139 a 171, de fecha 24 de agosto de 2021, emitidas por la Dirección Regional de Los Lagos del Servicio de Impuestos Internos, solicitando que se dejen sin efecto, en razón de la falta de causa que afectaría a los actos administrativos reclamados y, en subsidio, por la falta de presupuestos de hecho y motivación de las liquidaciones Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 18 reclamadas. Funda sus peticiones en los argumentos y consideraciones ya expuestos precedentemente, todo ello con expresa condonación en costas. La cuantía de la causa asciende a: Cuantía Neta 9965,11 UTM; Cuantía Bruta 19487,98 UTM. SEGUNDO, Que la reclamada, evacuando el traslado conferido, solicita el rechazo del reclamo en todas sus partes con costas, en base a los fundamentos y argumentos de hecho y de derecho previamente referidos en la parte expositiva de la sentencia. TERCERO, Que son hechos establecidos y no discutidos por las partes: 1.- Que el actor, Distribuidora de Plásticos S.A., RUT 76.112.228-2 es un contribuyente que registra inicio de actividades a contar del 10 de septiembre de 2010 y que desarrolla la actividad de distribuidora de productos plásticos al por mayor. Según su actividad económica, se encuentra afecta al Impuesto al Valor Agregado según los artículos 2 y 8 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, así como también al Impuesto a la Renta de Primera Categoría según lo dispuesto en los artículos 2 y 20 N°3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, debiendo determinar sus impuestos considerando la renta efectiva determinada en base a contabilidad completa. 2.- Que, en el año 2020 el actor fue objeto de un programa de fiscalización denominado “Auditoría al Crédito Fiscal en Proveedores de la Construcción”, que tuvo como objeto verificar el correcto cumplimiento de la declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado, conforme al artículo único de la antigua Ley 18.320 de 1984. 3.- Que, en virtud del mencionado programa de fiscalización se examinaron los periodos tributarios mensuales de enero de 2017 hasta diciembre de 2019 (ambos meses inclusive) y los años tributarios 2018, 2019 y 2020. 4.- A juicio del Servicio de Impuestos Internos se estableció que durante los periodos tributarios de enero de 2017 a diciembre de 2019 (a excepción de 07/2018, 10/2018, 12/2018, 01/2019 a 03/2019, 09/2019 y 12/2019) se contabilizó y declaró facturas electrónicas falsas, procediendo a emitir la Citación N°14, de fecha 01 de abril de 2021. Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 19 5.- Que, el contribuyente da respuesta a la Citación, sin embargo, el Servicio de Impuestos Internos no tuvo por acreditadas la efectividad material de las operaciones, el pago de las facturas, el impuesto recargado y pagado por el emisor y el costo y/o gasto con documentación fehaciente. Por lo anterior, el Servicio procedió a emitir las liquidaciones Nº139 a 171, de fecha 24 agosto de 2021. 6.- Que, con fecha 05 de octubre de 2021, el actor presentó ante el Servicio de Impuestos Internos un recurso de Reposición Administrativa Voluntaria en contra de las liquidaciones reclamadas, que no fue resuelto, dado que con fecha 10 de diciembre del 2021 el actor presenta reclamo tributario, ante este tribunal, en contra de las liquidaciones antes individualizadas. CUARTO, Que, para resolver la controversia sometida al conocimiento de este sentenciador, conforme a lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario, la prueba será apreciada por el Tribunal de conformidad con las reglas de la sana crítica. QUINTO, Que el primer punto de prueba fijado en la presente causa fue del siguiente tenor: 1.- Hechos, antecedentes y circunstancias que causan la invalidez de las liquidaciones de impuestos Nos. 139 a 171 de fecha 24 de agosto de 2021, derivados de su falta de fundamentación, y el perjuicio que tales vicios le ocasionaron al contribuyente”. El tribunal ha analizado toda la prueba rendida y arriba a las siguientes conclusiones. I.- El contribuyente ha sostenido que las liquidaciones reclamadas adolecerían de un vicio de falta de causa y de fundamentación, dado que la consignada en las liquidaciones reclamadas no sería conducente a dar por establecido la presencia de facturas falsas, careciendo de fundamentos lógicos que permitan sostener la falsedad atribuida a las facturas utilizadas en el Impuesto al Valor Agregado, como tampoco el carácter no fidedigno de dichas facturas para efectos del Impuesto a la Renta. Así, a fojas 26, en lo pertinente, señala que “esta parte reclamante sostiene que la calificación jurídica efectuada por el Servicio respecto a las facturas al sostener su falsedad es errada, al descansar en indicios insuficientes, impertinentes e imprecisos. Algunos incluso con abierta contradicción a la ley vigente. Al ser inapropiada Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 20 la calificación de falsedad efectuada, cuestión que solicitamos se declare, resulta que la causal de rechazo del crédito fiscal y gasto por falta de documentación fidedigna, determina que las liquidaciones en IVA y Renta adolezcan de falta de causa, y, por tanto, solicitamos sean dejadas sin efecto”. Además, a fojas 27 sostiene: “En el presente caso, hay una abierta falta de motivación de las liquidaciones, al encontrarse fundada la calificación de falsedad en hechos que no son conducentes a tal calificación…”. Prosigue,“…Y el fundamento, justificación o motivación que se proporciona para efectuar tal calificación, se centra en dos aspectos centrales: El primero, respecto al proveedor, en todos los casos, se dice que: “los proveedores tendrían un domicilio que no fue verificado a causa de la pandemia.” y “Que el proveedor estaría siendo investigado por el DIDET.” El sostener que un contribuyente no fue verificado a causa de la pandemia, no es argumento alguno. Si una actividad no se pudo realizar, no se ve como podría conducir tal inactividad a la calificación de falsedad atribuida a las facturas. Por otro lado, utilizar un argumento de “autoridad”, sin mayor detalle, es no expresar fundamento alguno”. Por otro lado, el actor a fojas 28, en lo pertinente señala “El segundo eje de fundamentación de las liquidaciones, se ha puesto en el ámbito del comportamiento de mi representada…”. Continua, “…1.- En relación con el primer reproche, intentaremos acreditar la efectividad de las operaciones consignadas en las facturas reprochadas. Sin embargo, es de recordar que el Servicio debe acreditar su pretensión. Pues es éste quien la promueve, todo esto, conforme a lo dispuesto en el inciso 4º del artículo 132 del Código Tributario. 2.- En relación al segundo y tercer argumento, podemos expresar que sostener en la liquidación que mi representada no acreditó el pago con cheque o transferencia electrónica de acuerdo al artículo 23 Nº5 de la ley del IVA, y a renglón seguido, sostener que se pagó al contado, parecen dos caras de una misma moneda, cuestión que constituye una incongruencia. Con todo, más preocupante que lo anterior, es constatar que el Servicio no verificó el nuevo procedimiento de requerimiento documental y certificación contemplado en el artículo 23 Nº 5 de la ley del IVA, y en definitiva presuma la falsedad de las facturas. Incumpliendo la ley. Por otro lado, no hay norma legal alguna que obligue a efectuar operaciones comerciales mediante las fórmulas establecidas en el artículo 23 Nº5 de la Ley del IVA, y ello es así, pues estas normas fueron redactadas con el objeto de que los contribuyentes que deseaban evitar ser cuestionados sobre las facturas que recibían, pudieran proteger el IVA que habían pagado en la forma indicada por la norma. 3.- En la liquidación se reitera una y otra vez que mi representada “no analizó” el pago al contado. Sin ánimo de extendernos, no se entiende qué es lo que quiere decir el fiscalizador. En largos pasajes de la liquidación se afirma que mi representada pagó con cargo a la cuenta caja, y el fiscalizador lo explicita. Ahora, si el fiscalizador quería decir algo distinto debería haberlo dicho Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 21 expresamente en forma clara y precisa. Más, no puede erigir como argumento de falsedad, que el contribuyente no haya cumplido la obligación de “analizar” la cuenta caja. El llamado a analizar la cuenta caja es el fiscalizador, no mi representada. Y si en virtud de su análisis a la contabilidad, desea expresar y sostener algo deber indicarlo expresamente en la liquidación. 4.- Por último, en relación con la obligación de mantener actualizado el registro de existencias. El incumplimiento de una obligación administrativa no se puede confundir con un indicio. Así como hay contribuyentes que anotan en el mentado registro operaciones inexistentes, hay contribuyentes, que realizando operaciones eales, no mantienen actualizado el registro. Luego, no se sabe qué tipo de silogismo lógico podría llevarnos a concluir que las facturas serían falsas por no mantenerse actualizado el registro” II.- El Servicio contesta esta alegación del contribuyente, indicando a fojas 121 que, “…es pertinente aclarar que la Liquidación reclamada cumple con todos los requisitos del acto administrativo. Es nominativa; indica la fecha de emisión; individualiza correctamente al contribuyente peticionario y su dirección; contiene motivos de hecho y derecho y la decisión de la entidad que la emite; es firmada por un funcionario competente; y, fue válidamente notificada al contribuyente, de acuerdo a las normas legales, por lo que produce pleno efecto a su respecto”. Continúa señalando que: “... En efecto, al realizar un ligero análisis del acto reclamado, no cabe sino concluir que el ente fiscal dio cuenta de los hechos que motivaron su emisión, esto es, por un lado que el Servicio detectó que el contribuyente declaró un IVA crédito fiscal amparado en facturas falsas, y que en dicho contexto se le citó para que acredite la efectividad material de las operaciones consignadas en las facturas que se detallan en cada partida, el pago íntegro de todas ellas y el recargo y pago del impuesto por parte del emisor; asimismo que detectó que rebajó la renta de los años tributarios 2018 a 2020 utilizando el importe neto contenido en las facturas falsas y que se le citó para que acredite el cumplimiento de los requisitos que le permiten deducir dichos montos de la Renta Líquida; las razones: que - habiendo sido requerido mediante a la Citación N°14 del 01/01/2021 -los antecedentes aportados por la contribuyente no permitieron desvirtuar los cuestionamientos del Servicio; y las normas que le permitieron determinar la diferencia de impuesto, especialmente, el artículo 21 del Código Tributario; en cuanto al IVA, el artículo 23 N°1 y N°5, y artículo 25 de la LIVS y su Reglamento (Decreto Supremo N°55/1977 del Ministerio de Hacienda); y, en relación a la renta los artículos 29 al 31, especialmente, el 30 de dicha nómina. En lo relacionado con la falta de causa, el Servicio a fojas 123 indica brevemente, en lo pertinente, lo siguiente: “El artículo 1467 inciso 2°, primera parte, del Código Civil dispone: “Se entiende por causa el motivo que induce al acto o contrato”. Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 22 En lo que nos convoca entonces, debemos entender por causa el motivo de la Liquidación, el que como indicamos en el apartado anterior, se encuentra claramente establecido en el acto reclamado. Ahora bien, no existe claridad en cuanto a lo que quiso referirse la contraria al hablar de calificación “inapropiada”, pero de lo que no hay duda es que el motivo (causa) del acto debe existir al momento de la emisión del mismo, no el que eventualmente pudiere surgir de una declaración posterior como pretende la reclamante, al solicitar una declaración de US. en dicho sentido”. III.- Que, para este tribunal es importante hacer la distinción entre la alegación que recae sobre la supuesta falta de causa de las liquidaciones reclamadas, de la alegación sobre la supuesta falta de fundamentación de aquellas. 1.- Respecto de la primera, es decir, sobre la falta de causa de las liquidaciones reclamadas, este sentenciador entiende la causa como el motivo de éstas, es decir la situación puramente objetiva que determina el acto administrativo y le sirve de base. A entender, el motivo sobre el cual descansan las liquidaciones reclamadas, a juicio de este sentenciador se encuentra en la verificación que hace el Servicio sobre el incumplimiento de la correcta determinación del Impuesto a las Ventas y Servicios como también del Impuesto a la Renta de los periodos fiscalizados, por registro y declaración de facturas falsas y/o facturas no fidedigna. A juicio de este sentenciador, los motivos mencionados han sido expuestos durante todo el proceso de fiscalización -específicamente en la Citación N°14, en la notificación N°02, Notificación N°1251985- pero por sobre todo en las propias liquidaciones reclamadas, cuya causa o motivo han sido explícitamente tratadas en el cuerpo del acto administrativo, los que han sido coherentes con los conceptos liquidados. Por otra parte, el análisis sobre la correcta calificación de las facturas y el respectivo efecto de éstas en la determinación de los impuestos liquidados es una cuestión de hecho que dice relación con la efectividad de las operaciones, que se encuentra contenida en el segundo punto de prueba, momento en que se analizaran los documentos y antecedentes materiales acompañados en autos. Por las razones antes mencionadas, este sentenciador tiene por denegada la alegación del actor sobre la falta de causa en las liquidaciones reclamadas. 2. Por su parte, respecto de la alegación de falta de fundamentación de las liquidaciones reclamadas, este tribunal estima que, en este punto, es plenamente aplicable lo dispuesto en el artículo 41, inciso cuarto, de la Ley N°19.880 que consagra la motivación como uno de los requisitos del contenido del acto administrativo final. Para este sentenciador, la ley es clara en entender que toda resolución final que ponga término al procedimiento administrativo debe motivarse, expresando los hechos y el derecho Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 23 que la justifican. Dado lo anterior, la fundamentación debe ser suficiente, en el sentido de dar pleno conocimiento del proceso lógico seguido por el Servicio de Impuestos Internos al momento de dictar las liquidaciones respectivas. Así las cosas, de la sola lectura de las liquidaciones acompañadas en autos, es dable vislumbrar en ellas las razones fácticas y jurídicas que llevaron al Servicio de Impuesto Internos a su emisión. En otras palabras, a juicio de este sentenciador, las liquidaciones reclamadas poseen una estructura que permite al actor entender el proceso que ha tenido en cuenta el Servicio de Impuestos Internos para liquidar, la que consiste en la exposición detallada de los hechos relacionados con cada una de las facturas cuestionadas, y del derecho en que se sustentan las liquidaciones reclamadas. A mayor abundamiento, las razones contenidas y descritas en las liquidaciones reclamadas le posibilita al actor saber cuál fue el razonamiento que hizo la autoridad administrativa para adoptar su decisión, permitiéndole así impugnarlas, tanto en sede administrativa como en su reclamo en esta instancia judicial, con el debido conocimiento de los antecedentes en que se fundaron. Sumado a lo anterior, la falta de fundamentación dice relación con un requisito formal (esencial) del acto administrativo, que sólo puede causar la invalidez del acto final, esto es, las liquidaciones reclamadas, en la medida en que se acredite la existencia de un efectivo perjuicio para el contribuyente. Esto se desprende de lo indicado en el inciso 2° del N°8 del artículo 1° de la Ley 20.322, Orgánica de los Tribunales Tributarios y Aduaneros, norma que no solo exige la concurrencia de un vicio formal, como lo es la falta de fundamentación, sino también exige la existencia de un perjuicio sufrido por el actor. Respecto a este segundo requisito este sentenciador arriba a la conclusión de que no ha sido acreditado en autos, debido a que el actor ha sido oído y ha podido adecuadamente defenderse, tanto en la instancia administrativa como ante este tribunal. Por las razones antes mencionadas este sentenciador tiene por denegada la alegación del actor sobre la falta de fundamentación de las liquidaciones reclamadas. IV.- Teniendo presente las circunstancias antes descritas, el tribunal no dará lugar a la invalidez de las liquidaciones reclamadas por falta de causa ni por falta de fundamentación. Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 24 SEXTO, Que el segundo punto de prueba fijado en la presente causa fue del siguiente tenor: 2.- Efectividad de las operaciones realizadas por la contribuyente Distribuidora de Plásticos S.A. RUT 76.112.228-2, en que se habrían originado los créditos fiscales impugnados por el Servicio de Impuestos Internos, en liquidaciones de impuestos Nos. 139 a 171, de 24 de agosto de 2021. El tribunal ha valorado toda la prueba rendida y arriba a las siguientes conclusiones: I.- A fojas 5 el actor argumenta, en lo pertinente, señalando que “El fiscalizador sostiene que mi representado no acreditó las operaciones consignadas en las facturas. Dicha aseveración es incorrecta, pues mi representada acompañó prácticamente la totalidad de los antecedentes registrales, tributarios y contables requeridos. Es de hacer notar que, conforme al nuevo artículo 132 del Código Tributario, para efectos procesales cada parte deberá probar su pretensión. Por otro lado, es de recordar que de acuerdo al artículo 23 Nº5 de la ley del IVA, el Servicio no puede presumir la falsedad, mientras no ejecute el procedimiento ya descrito.” A fojas 6, Agrega, “…Otro argumento que formula el funcionario respecto a mi representada, es del todo impertinente, sostiene que de acuerdo a la contabilidad se habría pagado con cargo a cuenta caja. Pero claro, es precisamente lo que ocurrió, mi representada pagó con dinero que se encontraba registrada en la cuenta caja. Más no por ello, se puede sostener que las facturas de proveedores sean falsas…”. Además, a fojas 7 plantea que “…Mi representada tiene como acreditar que ha efectuado ventas por las mercaderías adquiridas y que cuenta con saldos de inventario. De modo que en términos concretos existen indicios más que suficientes que permiten acreditar que mi representada efectivamente compró las mercaderías que aparecen descritas en las facturas. De otro modo, no podría haber realizado las ventas de las mercaderías”. En suma, el actor reitera, entre otras, estas alegaciones para los proveedores cuestionados, y sostiene que las operaciones consignadas en las facturas son reales y que esto será probado durante el juicio. Y, por tanto, sería totalmente procedente el crédito fiscal que se encuentran sustentado en ellas. II.- A fojas 124 y siguientes, al evacuar el traslado del reclamo, el Servicio afirma que “los argumentos que llevan al ente fiscalizador a calificar las facturas como falsas, del siguiente modo: - No fue posible verificar el funcionamiento real de los Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 25 proveedores en la actividad económica de que dan cuenta las facturas. - Las empresas proveedoras no registran capital suficiente que permita llevar a cabo las ventas de que dan cuenta las facturas. - Los proveedores son “no declarantes” de IVA y de renta en reiterados períodos, impidiendo el cruce de información y el debido control tributario, así como también la efectividad de haberse enterado en arcas fiscales el débito generado por cada factura. - Los proveedores no tienen existencias que les permitan justificar el contenido de las facturas. - Las facturas hacen alusión a patentes de vehículos que no son de los proveedores sin que se haya explicado o aclarado dicha situación. - El contribuyente fiscalizado tampoco tiene registradas las existencias en su contabilidad.- Existen declaraciones juradas de los representantes legales de dos empresas (Iván Díaz Reyes, RUT N° 16.171.328-7, representante legal de la Sociedad Comercializadora Díaz SpA, y de Javiera Gálvez Ramos, RUT N° 16.246.435-3, representante legal de la sociedad Logística Zolan SpA), quienes negaron haber creado las sociedades a su nombre, así como también, haber realizado las compras y ventas que figuran en sus Registros de Compras y Ventas. - El contribuyente no desvirtuó los elementos de hecho y derecho en que se fundó la Citación Nº 14 de 01/04/0021, que calificó las facturas como falsas. En consecuencia, no fueron subsanadas ni aclaradas las observaciones y objeciones que fueron levantadas por este Servicio respecto de sus declaraciones de impuesto Formulario 29 en materia de IVA y Formulario 22 por su incidencia en los Impuestos a la Renta. Por otro lado el Servicio, en lo pertinente señala que, “En el caso de autos, a través de la Citación N° 14, el Servicio de Impuestos Internos dio a conocer a la contribuyente la calificación de falsedad de las facturas, esto es, el hecho de encontrarse en la circunstancia del 23 N° 5 de la LIVS y consecuentemente con ello no tener derecho a IVA crédito fiscal; solicitó de manera específica que dé cuenta del pago con el objeto de verificar si el contribuyente tomó los resguardos que establece el legislador en el inciso 2°, constatando que éste se realizó en efectivo, es decir, que la auditada no adoptó las medidas de resguardo de la norma en comento; y, además, de manera expresa, le requirió que acredite la efectividad material de las operaciones, lo que no fue realizado por el contribuyente, quien en su respuesta a la Citación se limitó a indicar que las facturas dan cuenta de operaciones verdaderas y que confirma sus declaraciones de impuesto, sin aportar medios de prueba que permitan constatar la efectividad material de las operaciones…” Por último, el Servicio a fojas 130 y siguientes señala sobre este punto, “a. En relación con la norma en estudio, la falta de acreditación de las prevenciones del inciso 2° del N° 5° impide al Servicio presumir la falsedad (tal como indica el actual inciso 3° del mismo numeral), es decir, le impide valerse de ese sólo antecedente para categorizarla como tal (falsa). Sin embargo, en este caso, la categorización de falsedad no se sustenta en una presunción sino en una serie de antecedentes graves y plausibles que Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 26 llevan a la repartición fiscal a concluir que las facturas son falsas, los que no fueron desvirtuados por la contribuyente pues no acreditó la efectividad material de las operaciones, pese a haber sido emplazada a hacerlo. Dicho de otro modo, aun cuando un contribuyente fuere requerido para acreditar que tomó las prevenciones de pago y las acredita, si existen antecedentes suficientes para estimar que las facturas son falsas, el Servicio puede calificarlas como tales y de no acreditar otra hipótesis el contribuyente perderá el derecho a crédito fiscal; o, al contrario, no habiendo tomado las prevenciones, luego de haber sido calificadas como falsas, puede que el contribuyente acredite la efectividad material, pudiendo tener derecho a crédito fiscal. b. Tal como indica la reclamante, en este caso, el SII no emitió la certificación del actual inciso 3°, y esto es lógico, por cuanto dicha certificación se establece por el legislador respecto a facturas no fidedignas, no siendo esa la hipótesis discutida en este caso en donde no se ha cuestionado el documento, sino la operación de la que este da cuenta. c. Tampoco resultaba procedente su emisión, pues la contribuyente constató que el pago se realizó en efectivo, no había nada que acreditar, no utilizó las formas que indica el inciso 2° del numeral 5°, por lo que malamente podría haberse certificado una circunstancia que no le era aplicable.” III.- A fojas 318 y siguientes el actor ofrece la declaración del testigo David San Martín Montoya, quien depone con fecha 28 de junio de 2022, expresa, en lo pertinente, ser contador auditor y que “trabajó para la actora con ocasión de responder a la notificación que les había entregado el Servicio de Impuestos Internos, por facturas que se encontraban observadas, producto de este trabajo se solicitó información a los proveedores y se respondió al Servicio con la información requerida y en la medida que estuviese disponible”. Indica que en la fiscalización se presentaron “el libro de ventas de la gran mayoría de los proveedores en conjunto con sus F-29, en donde se identificaba en su debito fiscal del mes de las facturas emitidas la contribuyente”. Le recomendó a su cliente “aportar la información de las facturas objetadas, la información recabada desde los proveedores en los F29 obtenidos de estos en los cuales constaba la inclusión del débito fiscal de cada factura en el débito fiscal declarado en los F29 y las facturas recibidas de los proveedores fueron revisadas en la situación de documentos tributarios encontrándose en calidad de válidas o sin objeciones, con esto no se apreciaba un perjuicio fiscal aún cuando la notificación de SII, hacía hincapié en presentar los pagos de las facturas con los respaldos de los cheques como lo indica el art. 23 de la ley IVA…” IV.- Es importante mencionar que, en el caso de autos, especialmente en este segundo punto de prueba, resulta plenamente aplicable la regla de onus probandi del artículo 21, inciso primero, del Código Tributario, que pone de cargo del contribuyente el peso de probar sus alegaciones y, en el caso de marras, la existencia y magnitud tanto del crédito como del gasto declarado, al indicar que “Corresponde al Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 27 contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto.” V.- En cuanto a este segundo punto de prueba, al tratarse sobre la efectividad de las operaciones realizadas, sin perjuicio del testimonio del testigo que depuso en el juicio, el actor debió acompañar documentación material o solicitar las diligencias necesarias que permitan a este tribunal cotejar y validar los registros contables, que dieron origen a los créditos fiscales como a los costo y/o gastos impugnados por el Servicio. Al no acompañarse estos antecedentes materiales, este sentenciador tiene por no acreditado este punto de prueba. SÉPTIMO, En conclusión, como se ha razonado en los considerandos anteriores, estima este sentenciador que el actor no logró acreditar los hechos en que se fundaron sus alegaciones, motivo por el cual, procederá a rechazar el reclamo, como se resolverá a continuación. Visto, además, lo dispuesto en los artículos 21, 124, 132 y siguientes del Código Tributario; artículo artículos 23 N°5 de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios; artículos 31 y 59 de la Ley de Impuesto a la Renta, D.L. 824 de 1974; artículo 1° N°8 inciso 2° de la Ley 20.332, Orgánica de los Tribunales Tributarios y Aduaneros; artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil y demás normas legales pertinentes, resuelvo: 1.- NO HA LUGAR EN TODAS SUS PARTES al reclamo de fecha 10 de diciembre de 2021, interpuesto a fojas 1 y siguientes por Álvaro Fernández Ferlissi, RUT N°10.983.012-7, en representación de Distribuidora de Plásticos S.A., RUT N°76.112.228-2, ya individualizados. 2.- Se rechaza expresamente la alegación de nulidad del reclamo por falta de causa o de fundamentación. 3.- Se confirman las liquidaciones de impuestos N°139 a 171, de fecha 24 de agosto de 2021, emitidas por la Dirección Regional de Los Lagos del Servicio de Impuestos Internos, reclamadas en autos. Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación b5b15bfd95f246f686afbd7d9c813cf1 Timbre Electrónico 28 4.- Se condena en costas al actor. 5.- Notifíquese al actor por carta certificada y al Servicio de Impuestos Internos mediante publicación de la presente sentencia en el sitio web del Tribunal. 6.- Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. RIT GR-12-00042-2021 RUC 21-9-0000841-K Cuantía Neta UTM 9965,11; Cuantía Bruta UTM 19487,98. Proveyó don Christian Allen Rojas, Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Los Lagos. Christian Marcel Allen Rojas Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez Tribunal de los Lagos Documento firmado electrónicamente por don/ña Christian Marcel Allen Rojas, el 16-12-2022. 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