Reclamo tributario: liquidación

“LIVIC MAQUINARIAS SpA con SII-VII DIRECCIÓN REGIONAL TALCA” RUC 19-9-0000997-9 RIT GR-07-00031-2019 Talca, doce de junio de dos mil veinticuatro. VISTOS: A fojas 161 y siguientes, comparecen doña MARÍA ALICIA ALBORNOZ ACUÑA, RUT N° 16.726.784-K, y doña YOANINA ALEXSANDRA HERRERA FUENZALIDA, RUT N° 16.899.504-0, ambas abogadas, en representación de la sociedad LIVIC MAQUINARIAS SpA, RUT N° 76.045.406, del giro ferretería y arriendo de maquinarias, todos domiciliados en calle Uno Norte N° 931, oficina 601, Edificio Portal del Maule, de la comuna de Talca, quien interpone reclamo conforme al Procedimiento General de Reclamaciones, contemplado en el artículo 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de las Liquidaciones Nos. 217 a 227, de fecha 27.08.2019, emitidas por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos (S.I.I.), que determinó diferencias de Impuesto a la Renta de Primera Categoría correspondiente a los años tributarios 2013, 2014 y 2017, y Reintegro del artículo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, correspondiente a los períodos tributarios de mayo y octubre de 2013, mayo de 2014, mayo de 2015, julio de 2019, mayo de 2016, mayo de 2017 y mayo de 2018, fundamentadas en el rechazo de costos respaldado con partidas originadas en un Contrato de Asociación o Cuenta en Participación, por no acreditarse su efectividad; rechazo de gastos por castigo de deudas sin haber agotado los medios de cobro; rechazo de gasto por corrección monetaria excesiva aplicada al capital propio tributario; y debido a ingresos no contabilizados por no corregir monetariamente la disminución de capital por efectos del pago del Impuesto a la Renta provisionado del año anterior; actuaciones que solicitan se dejen sin efecto, con costas. Exponen que, con fecha 15.04.2019, se emitió la Citación N° 9, comunicada mediante la Notificación N° 76/2018, de fecha 17.04.2019, respecto de la cual solicitó prórroga, concediéndose por un mes mediante la Resolución Ex. N° 321, de fecha 15.05.2019, presentando su respuesta con fecha 02.06.2019. Transcriben los fundamentos de las liquidaciones y luego señalan que los actos suscritos sobre división de la sociedad Livic Maquinarias SpA, mediante escritura pública de fecha 12.12.2012, y luego el Contrato de Asociación o Cuentas de Participación suscrito con la sociedad naciente de la división celebrado por escritura pública de fecha 31.12.2012, nada tienen que ver con eludir impuestos como daría a entender el S.I.I. en los fundamentos de las liquidaciones reclamadas, sino que sus motivaciones se circunscribieron a la necesidad de posicionar patrimonial y financieramente a la sociedad reclamante frente a bancos y acreedores, por su deteriorada relación de deuda/patrimonio, pues se trataba de una empresa joven que requería financiamiento para crecer y financiar nuevos proyectos o mejoras, además de que, frente a una proyección de crecimiento y por responsabilidad, se fijó como objetivo ir separando los patrimonios familiares en distintas personas jurídicas y proteger el patrimonio adquirido durante años en una sola actividad si la situación económica desmejoraba y los acreedores hacían exigibles sus deudas. Dicen que, por medio de la división de la sociedad reclamante, se decidió separar un patrimonio neto de $35.467.200, el cual fue asignado a la sociedad naciente INVERLIV SpA, comprendiendo los activos que correspondían a los créditos contenidos en la cuenta Clientes de la sociedad escindida, por la suma de $597.429.749, y dinero en efectivo contenidos en la cuenta Caja por $98.-; mientras que los pasivos correspondieron a obligaciones contenidas en la cuenta Proveedores por la suma de $561.962.647.- La diferencia entre ambas partidas de activos y pasivos asignadas en la división determina que el patrimonio asignado y separado en Iverliv SpA corresponde a la suma ya mencionada de $35.467.200.-, que fue disminuido en la sociedad Livic Maquinarias SpA. Añadiendo que esta reestructuración societaria o reorganización fue oportunamente comunicada al S.I.I., que asignó un RUT a la sociedad naciente, para luego proceder al inicio de actividades y demás autorizaciones relativas a la modificación de la sociedad dividida. Indican que, a continuación, se suscribió el Contrato de Asociación entre las sociedades Livic Maquinarias SpA e Inverliv SpA, la primera como gestora y la segunda como partícipe, en virtud del cual esta última aportó los mismos créditos que había adquirido como consecuencia de la división, por el monto de $597.429.749.- y, así, la primera incrementó su patrimonio en $561.962.549.-, como resultado de la diferencia entre el valor aportado en la asociación y $35.467.200.- reducidos por la disminución patrimonial que había sufrido por la división, mejorando tanto su capacidad financiera y crediticia como también su relación deuda/patrimonio, pasando a ser un mejor sujeto de crédito y, a la vez, comenzando a separar el patrimonio. Agregan que las sociedades acordaron que Livic Maquinarias SpA pagaría las obligaciones por cuenta de Inverliv SpA y que luego tales valores se compensarían con las 2 Timbre Electrónico utilidades que la primera debía pagar, extinguiéndose así ambas obligaciones recíprocas, es decir, Livic Maquinarias SpA pagaría una deuda ajena, consintiéndolo expresa o tácitamente el deudor, según lo previsto en el N° 5 del artículo 1610 del Código Civil, como pago con subrogación. Así, después de cada pago que la sociedad reclamante efectuaba por cuenta de Inverliv SpA a un acreedor, se subrogaba en los derechos de ese acreedor por el solo ministerio de la Ley, convirtiéndose en acreedor de Inverliv SpA y acto seguido se iban compensando las obligaciones. Indican que los efectos del contrato de asociación se encuentran analizados por el S.I.I. en el Oficio N° 2278, de fecha 29.04.2003, en el cual se describiría y relataría exactamente lo señalado precedentemente y no produce efectos tributarios, salvo en la situación en que dicha relación de subrogación se presente entre una sociedad y un socio o accionista persona natural, en cuyo caso se presume que es un retiro de utilidades que se debe gravar con Impuesto Global Complementario. Reiteran que la división seguida del contrato de asociación no tenía por objeto eludir o pagar menos impuestos, sino que simplemente posicionar financieramente a la empresa, señalando que, al 31.12.2012, el patrimonio ascendió a $675.374.240.-, pero que considerando los aportes realmente ascendía a $1.272.803.989.-, es decir, casi se duplicó. Añadiendo que lo anterior debía efectuarse a más tardar el 31.12.2012, ya que el balance a esa data sería el analizado por los bancos, instituciones financieras y demás acreedores. Exponiendo la composición del patrimonio según lo siguiente: a) Patrimonio sin aportes del Contrato de Asociación: Capital Social 564.532.800 Reserva Revalorización Capital Propio 64.896.369 Resultado Acumulado 45.945.071 Aporte Contrato de Asociación 0 Total Patrimonio 675.374.240 b) Patrimonio con aportes del Contrato de Asociación: Capital Social 564.532.800 Reserva Revalorización Capital Propio 64.896.369 Resultado Acumulado 45.945.071 Aporte Contrato de Asociación 597.429.749 Total Patrimonio 1.272.803.989 Además, dicen que lo precedente explica también el porcentaje de participación 3 Timbre Electrónico de un 50% de las utilidades por parte del partícipe, ya que el aporte representó en su momento prácticamente un 50% del patrimonio del gestor, por lo que la tasa establecida no fue un azar. Añadiendo que en la reorganización patrimonial financiera se utilizaron todas las instituciones jurídicas que eran pertinentes y que demandaba el caso, esto es, división, asociación, régimen de tributación opcional, pago con subrogación y compensación, todas instituciones que tienen reconocidos efectos tributarios, ya sea a través de la ley, oficios o circulares. Señalan que todo lo anterior trajo frutos al año siguiente, pues Livic obtuvo créditos de acreedores por más de $404.718.949.-, a través de contratos de leasing por $264.324.752.- y aumentaron los créditos bancarios por $140.394.197.-, lo que equivale a un tercio de su patrimonio. Dicho mayor endeudamiento fue un factor relevante de crecimiento que permitió, al 30.09.2019, detentar un patrimonio de $2.588.322.673.-, cumpliéndose así los dos objetivos de posicionamiento y separación de patrimonios, antes descritos. Mencionan que no corresponde lo expresado en las liquidaciones en cuanto a que Inverliv SpA no ha tenido movimiento comercial y que sólo se creó con el objeto de suscribir un contrato de asociación con el mismo capital de la empresa dividida porque no habría existido un mayor aporte de capital para la gestión de la empresa gestora. Fundamentan su opinión en que, por efecto de la división, Livic disminuyó su patrimonio en $35.467.200.-, el cual pasó a formar parte de otra persona jurídica, Inverliv SpA, añadiendo que en el Contrato de Asociación no se aportó este patrimonio asignado disminuido en la sociedad dividida, pues el aporte ascendió a $597.429.749.- Señalando que, por lo tanto, no se trata del mismo capital de la sociedad dividida sino más y que, aunque hubiera sido el mismo monto tampoco sería “el mismo”, pues ese patrimonio ya no le pertenecía. Por otro lado, también se refieren a lo señalado en las liquidaciones sobre el aporte del “cómo se hace” o “know how del negocio a través de su representante legal”, en cuanto se indica que era el mismo tanto en la sociedad partícipe como en la sociedad gestora, esto es, don Ismael Chamorro Sepúlveda, “quien ya administraba el negocio desde sus inicios y no es nuevo aporte a la gestión”. Al respecto dicen que, efectivamente, el alma del negocio es conocer quiénes son los clientes y los proveedores, pero que el “know how” no depende de los administradores y representantes legales, sino que de una organización toda, de toda una familia que está detrás, es decir, no se trata de la persona que la dirige, por lo que cuando la sociedad se divide y asignan clientes y proveedores, implícitamente, se está transmitiendo ese gran conocimiento. En cuanto a los conceptos liquidados y sus fundamentos, se señala lo siguiente: 4 Timbre Electrónico A. Rechazo de costo respaldado con partidas originadas en un Contrato de Asociación o Cuentas en Participación, que no se ha probado su efectividad (artículo 30 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y artículo 28 del Código Tributario). I. Contrato de Asociación y utilización de la opción legal del artículo 14 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta por la socia partícipe. Al respecto señalan que sólo utilizó las herramientas jurídicas disponibles, en especial, el régimen de tributación del artículo 14 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta por la partícipe Inverliv SpA, opción legal que no puede ser calificada como una conducta maliciosa para evadir impuestos, indicando que los derechos que otorga la ley “no pueden ser arrebatados arbitrariamente por un fiscalizador”. Se agrega que la única limitación para ejercer una opción o una franquicia o algún beneficio es cumplir los requisitos previstos en la misma norma, los cuales fueron cumplidos por la partícipe, añadiendo que dicha opción fue comunicada al S.I.I. con fecha 11.01.2013 y que luego, con fecha 28.01.2013, el S.I.I. emitió una resolución que indicó que “no encuentra inconvenientes para que se acoja dicha modalidad de tributación, toda vez que cumple los requisitos para tal efecto”. Transcriben los requisitos del régimen de tributación del artículo 14 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, los cuales fueron aclarados y complementados por el S.I.I. en la Circular N° 5, de fecha 13.01.2009, señalando en cuanto a ellos lo siguiente: Que el capital propio de la partícipe, al inicio de sus actividades, era de $35.467.200, esto es, menos de 1.000 UTM, que a esa época equivalían a $40.203.000.-, capital que consta en escritura pública de constitución de fecha 12.12.2012 y en el formulario de inicio de actividades de Inverliv SpA y en la misma página del S.I.I., vale decir, el mismo día de su constitución; que la carta de comunicación de ingreso al régimen fue presentada el día 12.12.2012, es decir, antes del día 12 del mes siguiente a aquel en que se efectuó la declaración de inicio de las actividades; que los ingresos en los años siguientes nunca superaron los límites señalados en la ley ni en la Circular ya citada; concluyendo así que cumplió con todos los requisitos exigidos. Indican que les resulta imposible creer o comprender que a más de 8 años de ingreso al régimen se sugiera que ello se efectuó con malicia y que, si así lo fuere, lo malicioso sería más bien la propia norma y no su ejercicio. Reiteran lo ya expuesto en cuanto a que Inverliv SpA nació de la división de la sociedad Livic Maquinarias SpA y que, con posterioridad, con fecha 31.12.2012, celebraron un Contrato de Asociación o Cuentas en Participación en que la primera se constituyó como partícipe y la segunda como gestora, pactándose para cada una la distribución de un 50% de 5 Timbre Electrónico las utilidades que se obtuvieran en el negocio. Al respecto, señalan que la contribuyente reclamante aportó todos los bienes muebles e inmuebles que tuviera para dicha gestión, lo cual se fue contabilizando como aporte a la asociación, mientras que Inverliv SpA aportó el “know how, el que adquirió por transferencia o transmisión o asignación de parte del patrimonio de la sociedad Livic Maquinarias SpA”. Al efecto, dicen que al haberse asignado en la división tanto la cartera de clientes como la cartera de proveedores, lo que se transmitió fue sencillamente el negocio, como lo entendería cualquier buen empresario, ya que en un negocio los clientes y los proveedores lo son todo, estando ahí implícito el conocimiento del negocio, la idea, los costos, los precios de ventas, el cómo se hace, etc., los cuales se consignaron en la constitución de Inverliv SpA como créditos, por la suma de $597.429.749.-, clientes que fueron aportados a la asociación por dicho monto junto al “know how”, lo que efectivamente fue registrado como tal en la referida empresa. Señalan que fue la sociedad naciente, Inverliv SpA, quien decidió acogerse al régimen del artículo 14 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, haciendo presente que aquella no ha sido objeto de acción fiscalizadora alguna e indicando que, por ende, no podría tildarse la utilización o no del referido régimen de abusivo por parte de la contribuyente reclamante, toda vez que no es la directamente implicada, siendo ambas sociedades personas jurídicas diferentes, y debido a que no se utilizó de forma abusiva, sino que se utilizó de la forma en que la ley lo contempla. Agregando que actualmente la sociedad Inverliv SpA mantiene reconocidas en el Registro de Rentas Afectas a Impuesto (RAI) el saldo de utilidades generadas en virtud del contrato de asociación, esperando que aquellas tributen por parte de sus accionistas, cada vez que distribuye dividendos y sin derecho a crédito por Impuesto de Primera Categoría, debido a que estuvo acogida al régimen del artículo 14 bis, ya citado, dentro del cual no se afectaron con dicho impuesto. Añadiendo que, si se acogiera la tesis del S.I.I., inevitablemente se produciría una doble tributación de las mismas utilidades, ya que tendrían que reconocerse en el registro RAI de Livic Maquinarias Spa, además de la incertidumbre sobre los efectos tributarios futuros y otros, señalando que el contrato de asociación se encuentra en proceso de liquidación. Adicionalmente, dicen que la celebración del contrato se encontraba permitida por la normativa civil y comercial, y acorde con la legislación tributaria, estando permitidos todo tipo de actos derivados de una reorganización patrimonial, las cuales, por regla general, son inocuas y no producen efectos tributarios, y que no existían las normas anti elusivas. Indican que, incluso, en el caso que el fiscalizador tuviere razón y que se hubiera actuado con la intención de evitar impuestos, el criterio de la Excma. Corte Suprema señalaba que aquellas conductas no eran reprochables, citando la sentencia de fecha 28.01.2003, en la causa Rol N° 4038-2001, caratulada “Sociedad Inmobiliaria Bahía S.A. con S.I.I.”. 6 Timbre Electrónico II. Normativa aplicable a la tributación del Contrato de Asociación. Citan los artículos 507 y siguientes del Código de Comercio, el artículo 28 del Código Tributario y el artículo 7 y el N° 5 del artículo 17 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, concluyendo que el contrato de litis está mínimamente regulado en la legislación tributaria. Al respecto, dicen que el artículo 28 antes mencionado se encuentra en desuso, debido a que se dictó bajo una Ley de Impuesto a la Renta hoy derogada y que, haciendo una interpretación sistemática, dicha norma no puede ser aplicada al caso, ya que no se refiere al Impuesto de Primera Categoría, sino que al Impuesto Global Complementario o Adicional. Agregando que el S.I.I. procedió a interpretar y/o a salvar la omisión, a través de la Circular N° 29, de fecha 04.06.1999, la cual fue complementada mediante el Oficio N° 14, de fecha 02.01.2001, de la Subdirección Normativa del S.I.I. y citando también los Oficios Nos. 307, de fecha 27.01.2000; 2329, de fecha 07.05.2003; 2920, de fecha 09.08.2005; y 364, de fecha 31.01.2000. III. “Supuesta inexistencia de prueba de la “efectividad”, procedimiento y normativa aplicable y vigencia”. Indica que, en el caso, contablemente se ha registrado el contrato y dicho acuerdo existe materialmente. Señalando que, tal y como reconocería el órgano fiscalizador, se recibieron los libros contables, donde se identifica que la contribuyente reclamante registraba las utilidades por pagar, por contrato de asociación, a la sociedad Inverliv SpA, así como el costo basado en dicho contrato y que también en los fundamentos se reconoce la existencia material del mismo, a través del instrumento público de fecha 31.12.2012. Reiteran que la sociedad Inverliv SpA no fue citada por el S.I.I. y añade que, en los períodos tributarios posteriores a los revisados, se efectúo el pago de parte de las utilidades, encontrándose el contrato de asociación próximo a ser liquidado. Señalan que en las liquidaciones no se expresa en qué términos ni la normativa conforme a la cual el contrato no sería efectivo, pues cumple con los requisitos previstos en la Circular N° 29, antes referida. Agregando que la calificación de simulación o abuso y su prohibición nace con la Ley N° 20.780, que comenzó a regir en septiembre de 2015, mientras que el contrato de autos es anterior a dicha legislación, por lo que no tienen aplicación. Haciendo presente que, si bien se incorporó, con fecha 05.12.2018, una situación parecida a la de autos en el caso N° 34 del catálogo de Esquemas Tributarios, esta agregación sólo confirma 7 Timbre Electrónico que operan después de la vigencia de las normas anti elusivas y que, por ende, no puede ser aplicado al contrato de autos. Transcriben los artículos 4 bis, 4 ter, 4 quáter, 4 quinquies y 160 bis del Código, y cita la Circular N° 41, de fecha 11.07.2016, concluyendo que el S.I.I. y sus funcionarios se excedieron en sus facultades al indicar que “no se ha probado la efectividad”, atribuyendo una supuesta simulación y efectos impositivos rebuscados. Añadiendo que, si el S.I.I. estimaba que estaba frente a un posible caso de abuso o simulación, no procedía emitir una liquidación sin antes obtener un pronunciamiento del tribunal competente, pues solo un Juez puede recalificar los actos o atribuirle otros efectos y que, en dicha investigación, la carga probatoria recae en el S.I.I., según lo dispuesto en el inciso final del artículo 4 bis, antes mencionado; en cuyo caso, además, el artículo 160 bis establece se conferirá traslado al contribuyente y los posibles responsables, velando así por el principio de bilateralidad y, en definitiva, el respecto al debido proceso, todo lo cual no existió. IV. Prescripción de la acción fiscalizadora. Falta de prueba de existencia de declaraciones de impuestos maliciosas y falsas. Alegan la prescripción respecto de las liquidaciones correspondientes a los años tributarios 2013, 2014 y 2015. Al efecto, dicen que las declaraciones no son maliciosamente falsas y se encuentran correctamente efectuadas. Indicando que la prueba de la malicia corresponde al órgano fiscalizador, la cual debe ser acreditada antes, porque en ella se basa la liquidación. Señalan que el órgano fiscalizador presume que se trata de una defraudación de impuestos, producida por un supuesto contrato de asociación no efectivo y por la utilización de la partícipe del régimen del artículo 14 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, asimilando así que se ha imputado que el contrato ha sido simulado. Sin embargo, alegan que el principio de buena fe es aplicable de manera general en toda nuestra legislación, que debe presumirse y que, por ende, el dolo debe probarse por quien lo alega y, por tanto, por el S.I.I., por lo que no basta lo aseverado por este último en cuanto a que el contrato de asociación no sea efectivo y que por ello las declaraciones sean maliciosamente falsas. Al respecto, indican que el hecho de que la prueba de la malicia corresponde al S.I.I. se encuentra ratificado en la página 12 de la Circular N° 73, del año 2001. Citando, además, jurisprudencia de la Excma. Corte Suprema sobre cómo debe demostrarse la malicia, en el considerando sexto de la sentencia de fecha 10.11.2003, dictada en los autos Rol N° 344- 2002 y de la Iltma. Corte de Apelaciones de Santiago, correspondiente a la sentencia de fecha 8 Timbre Electrónico 11.07.2007, en los autos Rol N° 1756-2014. Agregando que el S.I.I. no habría respetado el principio general de buena fe, debido a que, al inicio del procedimiento de auditoría, mediante la Notificación N° 49, de fecha 06.07.2018, solicitó antecedentes para la revisión de 6 años y no sólo 3. Adicionalmente, por último, alega la improcedencia del cobro retroactivo conforme a lo previsto en el artículo 26 del Código Tributario. V. Doble tributación. Reiteran que en el caso se produciría una doble tributación, ya que Inverliv SpA se encuentra afecta a Impuesto Global Complementario por las utilidades que se obtuvieron en base a las mismas operaciones por las cuales se pretende gravar a Livic Maquinarias SpA. Indicando que la doble tributación se encuentra prohibida, que otorga un enriquecimiento sin causa al Fisco. Concluyen que no debieron emitirse las liquidaciones de autos, señalando que incluso en el caso de considerar que el contrato de asociación es simulado y que no ha logrado acreditarse su efectividad, los efectos debieran radicarse en las personas jurídicas que participaron y que, al efecto, no se ha citado ni liquidado a la partícipe Inverliv SpA. Añadiendo que los períodos correspondientes a los años tributarios 2013 a 2015 se encuentran prescritos y que, en su defecto, la contribuyente reclamante actuó de buena fe. B. Rechazo de gastos por castigo de deudas sin haber agotado los medios de cobro (artículo 31 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta). Señalan que la contribuyente reclamante cometió un error al contabilizar los castigos de deudas sin cumplir la totalidad de los requisitos establecidos por el S.I.I., sin perjuicio que la Ley sobre Impuesto a la Renta no establece mayores requisitos. Sin embargo, indica que el castigo de las deudas efectuadas sí correspondía, según acreditará, ya que se hicieron gestiones tendientes a obtener el pago, no obstante que se trata de cheques protestados de muy baja y costosa cobrabilidad. C. Rechazo de gasto por corrección monetaria excesiva aplicada al capital propio tributario (artículo 41 N° 1, inciso primero, de la Ley sobre Impuesto a la Renta). Indican que no es correcto lo señalado en las liquidaciones, en cuanto a que el 9 Timbre Electrónico aporte del contrato de asociación no se habría consignado como pasivo exigible, lo anterior ya que dicho aporte efectuado por Inverliv SpA fue contabilizado por Livic Maquinarias SpA como una cuenta patrimonial, por tratarse de una cuenta de pasivo no exigible debido a que se trata de un negocio particular con otra empresa, el cual no puede contabilizarse de otra manera. Sin perjuicio de lo anterior, hace presente que para efectos de esta partida se reconoce por el S.I.I. el aporte efectuado en el contrato de asociación, lo cual es opuesto a lo que antes se había indicado en el concepto A liquidado. Respecto del tratamiento contable manifiestan que el patrimonio dice relación con deudas que se tienen con los mismos socios o accionistas, mientras que el pasivo se refiere a obligaciones con terceros, de corto o largo plazo. Señalando que el contrato de asociación no genera una persona jurídica distinta y no hace exigible, por sí, la devolución del aporte y que, por tanto, no es exigible ni a largo ni a corto plazo, por tratarse de un hecho indeterminado sujeto a la existencia del contrato de asociación. Agregando que son las utilidades de dicho contrato, obtenidas y no distribuidas, las que deben contabilizarse como pasivo exigible, lo cual se encuentra conforme con el criterio establecido en la letra f) del Oficio N° 2.920, del S.I.I., de fecha 09.08.2005. Alegan, además, que tampoco correspondía considerar la suma de $827.292.547.-, por cuanto el aporte del contrato cuestionado es menor y asciende a $597.429.749. Indicando que la diferencia entre dichos montos, por $229.862.798.-, corresponde al aporte de otro contrato de asociación celebrado con anterioridad entre don Ismael Chamorro y la sociedad Livic Maquinarias S.A., hoy SpA. Misma desprolijidad que observan ocurriría en los fundamentos del concepto A de las liquidaciones, en que se indica que “la gestora no ha disminuido el 50% de las utilidades generadas que le corresponden a la empresa partícipe”, los cuales habría registrado como una cuenta de pasivo de Utilidades por pagar contratos de asociación, por el monto de $1.302.587.-, toda vez que dicho monto es errado, pues asciende a $1.302.587.636.- y, adicionalmente, no corresponde sólo a un contrato, como fue imputado, sino que se encuentra dividido entre el contrato de asociación con Inverliv SpA por $1.240.424.288 y el contrato de asociación con Ismael Chamorro por $62.163.348.- Así las cosas, dicen que, al no haberse considerado que mantuvo dos contratos de asociación, todos los cálculos realizados se encuentran errados; reiterando que la aseveración efectuada en las liquidaciones no hace más que ratificar la efectividad del contrato cuestionado; y añadiendo que no es lógico que el rechazo de este gasto sólo se aplique a los años tributarios 2016, 2017 y 2018, pues el contrato que se estimó como no efectivo data desde el año 2013. 10 Timbre Electrónico Citan el artículo 511 del Código de Comercio y concluyen indicando que, si el contrato de asociación produce los mismos efectos que una sociedad, entonces los aportes deben reconocerse como capital y que, por tanto, no es un pasivo exigible o corriente como se pretende en las liquidaciones, por lo que la corrección monetaria aplicada por su parte al capital propio se encuentra correctamente determinada. D. Ingresos no contabilizados por no corregir monetariamente la disminución de capital por efectos del pago del Impuesto a la Renta provisionado en el año anterior al pago (artículo 41 N° 1, inciso tercero, de la Ley sobre Impuesto a la Renta). Alegan que lo liquidado es erróneo, por cuanto no efectuó provisión alguna para el año contable 2015, año tributario 2016, pudiendo verificarse que en el balance del año contable 2014 no hizo tal provisión y que, en el año comercial 2015, dicho impuesto fue pagado y contabilizado, y que, para efectos de la determinación del capital propio fue rebajado, no produciendo diferencia alguna con lo declarado en el Impuesto a la Renta del año 2016. Afirmando que no existió disminución de capital alguno, no correspondiendo su corrección monetaria, por lo que la liquidación no sería procedente. Finalmente, en virtud de las alegaciones antes descritas, solicitan que se dejen sin efecto las liquidaciones reclamadas; y, en subsidio, declarar la prescripción de la acción fiscalizadora correspondiente a los años tributarios 2013, 2014 y 2015, dejando sin efecto aquella parte de las liquidaciones; con costas. A fojas 219 y siguientes, comparece por la parte reclamada don LUIS ENCINA BARROS, RUT N° 7.527.947-7, Director (S) de la VII Dirección Regional Talca del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, RUT N° 60.803.000-K, ambos domiciliados para estos efectos en calle Uno Oriente No. 1150, 2° piso, de la comuna de Talca, evacuando el traslado y contestando la reclamación interpuesta en contra de las Liquidaciones Nos. 217 a 227, de fecha 27.08.2019; solicitando sea rechazada en los términos que expone, con costas, en atención a los antecedentes de hecho y de derecho que se expresan, en síntesis, a continuación. Señala que la fiscalización del caso tuvo su origen en una petición administrativa de corrección de errores propios del año tributario 2015, presentada con fecha 26.04.2018, por don Ismael Chamorro Sepúlveda, en representación de la contribuyente reclamante, en que solicitó la devolución de impuestos por pago en exceso, al no haber considerado la corrección monetaria del capital propio del año tributario 2015. Indicando que, de la revisión de estos antecedentes, advirtió la existencia de figuras contractuales que incidían determinantemente en 11 Timbre Electrónico los resultados financieros de la empresa, de los cuales existían dudas jurídicas en cuanto a su procedencia, en cuanto a la existencia de anomalías en el registro y los efectos atribuidos a operaciones realizadas por la empresa, referentes a la división de la empresa efectuada con fecha 12.12.2012, que dio surgimiento a la creación de la empresa Inverliv SpA, RUT N° 76.256.991-4, que se constituyó con los mismos dueños y con el mismo domicilio de la empresa dividida, y que, dentro del mismo mes de su creación, suscribió un contrato de asociación o cuenta de participación con la sociedad reclamante, en que se constituyó como partícipe con una participación del 50% de las utilidades generadas por Livic Maquinarias SpA. Debido a lo anterior, requirió a ambas sociedades que presentaran la documentación, que se acompañó con fecha 23.07.2018, estableciendo que, mediante la división efectuada, a la nueva sociedad Inverliv SpA le fue destinado un capital equivalente a $35.467.200.- y que los activos y pasivos asignados se estimaron al mismo valor en que aparecen registrados en los libros contables de la sociedad reclamante, al 31.10.2012, y que corresponden a activos por: a) cuenta clientes por $597.429.749.- y b) cuenta caja por $98.-; y pasivos por a) cuenta proveedores por $561.962.647.- Agregando que la nueva empresa se acogió al régimen de tributación simplificada del ex artículo 14 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, tributando en base a distribuciones de utilidades efectuadas a los dueños de la empresa. Y que, posteriormente, con fecha 31.12.2012, se suscribió un contrato de asociación donde Livis Maquinarias SpA se configuró como gestor del contrato e Inverliv SpA como partícipe, con una participación del 50% cada una en los resultados del negocio y en que la partícipe aportó el valor de $597.429.749.-, que corresponde a la totalidad de los clientes asignados en la división de fecha 12.12.2012 y el “cómo se hace” o Know how del negocio a través de su representante legal. Al respecto, dice que la empresa reclamante se acogió al criterio establecido en el Oficio N° 14, de fecha 01.01.2001, del S.I.I., en cuanto a que cada parte contratante asumirá su tributación que le corresponda de acuerdo a su participación, para efectos del Impuesto a la Renta, lo que implicaba que la empresa gestora pagaría el 50% de las utilidades generadas en cada período tributario y la partícipe sólo lo pagaría en la eventualidad que efectuara distribuciones de utilidades provenientes del contrato, todo lo cual significa un menor pago de Impuesto de Primera Categoría por parte de la empresa reclamante, al traspasarse dicha responsabilidad a la empresa Inverliv SpA. Sin embargo, de la revisión efectuada, se constató que hasta el 31.12.2016, fecha en que se derogó la tributación simplificada, la reclamante no efectuó distribuciones de utilidades de acuerdo a lo estipulado en el contrato de asociación, sino que sólo las reconoció en su contabilidad como un pasivo pendiente de pago, registrando en el balance una cuenta de 12 Timbre Electrónico pasivo de “UTILIDADES POR PAGAR CONTRATOS ASOCIACION”, por $1.302.587.636.-, al 31.12.2017 y que, por ende, no pueden ser distribuidas a los accionistas de la empresa, por lo que, como consecuencia, dicha empresa no ha tributado con el Impuesto de Primera Categoría por esas utilidades. Agregando que la empresa, en lo que va desde el mes de diciembre de 2012 al año 2016, registró un cargo a la cuenta de resultado “COSTO POR CONTRATO EN CUENTA PARTICIPACION”, por el 50% de las utilidades generadas en cada año por la misma empresa, sin distribuir dichas utilidades, lo que le permitió efectuar un menor pago de impuesto; mientras que Inverliv SpA, beneficiaria del 50% de las utilidades generadas, no tributaba el Impuesto de Primera Categoría por estar acogida a la tributación simplificada ya mencionada y carecía de activos para efectuar distribuciones de utilidades. Señala que Inverliv SpA aportó prácticamente el total de los activos asignados por la empresa de la cual se originó, consistente en los clientes por el valor de $597.429.749.- De esta manera, los clientes asignados en la división los cobró la empresa dividida, es decir, en definitiva Inverliv SpA no tuvo movimiento de ingresos, quedando en su patrimonio sólo el aporte antes señalado y el pasivo consistente en los proveedores asignados en la división, a cuyo respecto fue la contribuyente reclamante Livic Maquinarias SpA, quien procedió a registrar en su contabilidad estos últimos, como activos en la cuenta “PAGOS POR SUBROGACIÓN INVERLIV SPA”. Así las cosas, dice que Inverliv SpA no percibió suma alguna por concepto de la participación que le correspondía por las utilidades de la gestora, a excepción de $26.500.000.-, obtenidos en el mes de agosto de 2015, mientras que la gestora reconoció en su contabilidad utilidades provenientes de las operaciones objeto del contrato de asociación, pero no las tributó con Impuesto a la Renta de Primera Categoría, al rebajar como pasivo los efectos de este contrato, por lo que se estimó que dicho contrato no se encontraba debidamente acreditado, toda vez que no dio cumplimiento a las instrucciones del órgano fiscalizador, contenidas en la Circular N° 29, del año 1999 y más específicamente en el N° 5 de dicho instructivo, que dispone que el gestor de una asociación o cuentas en participación y de cualquier encargo fiduciario deberá declarar y pagar el impuesto de Primera Categoría y los impuestos Global Complementario o Adicional sólo en el caso que no se pruebe la efectividad, condiciones o monto de la respectiva participación, considerando como renta imponible propia la que determine en este caso para todos los efectos que dispone la ley tributaria, agregándose en el N°6 que, en cambio, si se prueba lo anterior, tanto el gestor como la partícipe asumirán las referidas obligaciones tributarias en forma separada, respecto del resultado que se determine por la asociación o encargo fiduciario que corresponda. Además, señala que detectó que, en el año tributario 2018, la empresa cargó en 13 Timbre Electrónico cuentas de resultado, como costo de venta de activo fijo, a distintas cuentas de pérdidas, valores de cheques protestados y no pagados, sin que se hayan efectuado diligencias adicionales que permitan acreditar que se agotaron los medios de cobro para hacer efectivo el castigo de las deudas por dichos documento, según lo dispone el N° 4 del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y la Circular N° 24, de fecha 24.04.2008, del S.I.I., por lo que se procedió al rechazo de dichos concepto, conforme lo establecido en la letra g) del N° del artículo 33 de la ley antes mencionada. Y, por lo demás, dice que también determinó la existencia de un gasto por corrección monetaria excesiva, aplicado al capital propio en los años tributarios 2016 a 2018, al no consignar como pasivo exigible el valor contabilizado como aporte del contrato de asociación, por la cantidad de $827.292.547.-, determinándose, por dicho hecho, un mayor cargo indebido a la cuenta de pérdida “Corrección Monetaria” y se efectuaron cobros por ingresos no contabilizados por no corregir monetariamente la disminución de capital por efecto del pago de Impuesto a la Renta provisionado en el año anterior al pago, dado que se determinó que en el mes de abril del año comercial 2015, se pagó dicho impuesto, previamente provisionado, concepto que se trata de un gasto no aceptado por la ley del ramo. En referencia a lo anterior, indica que todas las diferencias fueron puestas en conocimiento de la empresa, a través de la Citación N° 9, de fecha 15.04.2019, que fue respondida con fecha 02.06.2019 y que luego se procedió a la emisión de las liquidaciones reclamadas. Alega que las liquidaciones se ajustan a derecho y que, el reclamo debe ser rechazado, por cuanto existe: A. Falta de acreditación de la efectividad, condiciones y monto del contrato de asociación o cuentas de participación. Reitera que, de la revisión efectuada tanto a los registros contables de la reclamante como de Inverliv SpA, ellos no dan cuenta de una verdadera existencia de un encargo fiduciario, según se pretende. Indicando que, tal y como se señala en el acto reclamado, se verificó que la sociedad Livic Maquinarias SpA no efectuó las distribuciones de utilidades estipuladas, sino que sólo las reconoce en su contabilidad como un pasivo pendiente de pago, registrando en el balance como una cuenta de pasivo “UTLIDADES POR PAGAR CONTRATOS ASOCIACION”, que registra un monto de $1.302.587.- al 31.12.2017, lo que produjo que Inverliv SpA no percibiera las utilidades devengadas. 14 Timbre Electrónico Refiriéndose a la argumentación de la reclamante, sobre la concurrencia de un pago por subrogación, originado en que las obligaciones asignadas en la división de Livic Maquinarias SpA, por la suma de $561.962.647.-, quedaron radicadas en Inverliv SpA y que esta debía ir pagándolas, pero que, ante una imposibilidad financiera de cumplir, habría autorizado a la contribuyente reclamante para que pagara directamente a los proveedores, pagando así una deuda ajena y que tomaría el lugar del acreedor, en razón de lo establecido en los artículos 1609 y 1610 N° 5 del Código Civil, operando una compensación como modo de extinguir las obligaciones y que, por ende, nada debía remesar a Inverliv SpA, señala que ello adolece de errores de fondo desde el punto de vista jurídico, originado fundamentalmente en que los pagos efectuados por la reclamante no generan una subrogación de la deuda, ya que en el caso de marras, no se presenta una deuda ajena, según se requiere en el N° 5 del artículo 1610, por cuanto al asignarse los pasivos consistentes en “deudas proveedores”, no existió respecto de ellos la aceptación del cambio de deudor por parte de los acreedores, es decir, no hubo novación de deuda por cambio de deudor, por lo cual, no obstante la división efectuada, frente al acreedor principal y terceros, Livic Maquinarias SpA aún es el deudor principal y, por ende, al hacer el pago o solución no pagó una deuda de un tercero y no se subroga derecho alguno frente a Inverliv SpA. Fundamenta lo anterior en que la institución de la división de sociedades tiene diversos efectos respecto de las relaciones jurídicas intuitu personae, es decir, aquellas en que la figura del titular posee una relevancia fundamental, vinculándose su razón de ser a una determinada persona, de forma que los derechos y/u obligaciones que se derivan del negocio existen en atención a la identidad de las partes, instancia en la cual la técnica de sucesión universal tiene un efecto relativo, que entiende es lo que aplica la parte reclamante. Agregando que, si bien en nuestro ordenamiento jurídico no se aprecian normas que resuelvan el asunto, respecto de la fusión tanto el S.I.I. como la Excma. Corte Suprema han reconocido que determinados derechos personalísimos no son susceptibles de traspaso en una sucesión universal. Mientras que, en lo que respecta a las relaciones pasivas, afirma que tanto la doctrina como la jurisprudencia han asumido la inaplicabilidad de un cambio de deudor por la sola práctica de una división social y ahora también los incisos segundo y tercero del artículo 149 del nuevo Reglamento de la Ley sobre Sociedades Anónimas, en que aplica las reglas generales sobre novación subjetiva por cambio de deudor, en particular lo establecido en el artículo 1635 del Código Civil, razón por la que, al no haberse expresado la aceptación por los acreedores, la sociedad no quedó liberada de la obligación de solucionar dichas acreencias, siendo Inverliv SpA sólo una diputada para el pago de la deuda o una obligada solidaria o subsidiaria, no operando de forma alguna una subrogación y, en consecuencia, no puede operar la compensación como modo de extinguir la obligación de remesar las utilidades generadas por el negocio común que mantenían las empresas, lo que, en conjunto con lo ya indicado sobre la 15 Timbre Electrónico inexistencia de registros que indiquen que la gestora haya pagado las utilidades a la partícipe, confirma su observación en el sentido que no se encuentra acreditada la efectividad, condiciones y monto del contrato de litis, debiendo la contribuyente reclamante tributar por la totalidad de las utilidades. B. Ausencia de cuestionamiento respecto de la reorganización social. Indica que el fundamento del cobro realizado por el órgano fiscalizador dice relación con la acreditación de la efectividad, condiciones y monto de la participación y no por la existencia de alguna figura elusiva de impuestos, como estima la parte reclamante, por lo que dicha alegación no resulta atingente al caso. Agregando que la descripción de los efectos que, desde el punto de vista tributario, produjo la reorganización social sólo se efectuó con el afán de contextualizar. Sin perjuicio de lo anterior, en referencia a las razones para efectuar la división, señaladas por la parte reclamante, sobre: a) la separación y protección del patrimonio familiar en distintas personas jurídicas, b) que esperaban lograr el posicionamiento patrimonial y financiero frente a bancos y acreedores, y c) que, al haberse suscrito el contrato y efectuado el aporte, se habría duplicado el patrimonio; dice que, lo primero resulta ineficiente porque la disminución del capital que fue asignadas a la empresa constituida por la división, asciende a $35.467.200.-, lo que corresponde al 3,3% del capital de la empresa madre; en cuanto a lo segundo, señala que el índice de endeudamiento financiero que sirve para medir el apalancamiento financiero de una empresa, que indica cuánta deuda usa una empresa para financiar sus activos con relación al patrimonio neto y que se calcula dividiendo el pasivo total por el patrimonio neto (428.619.415/1.056.303.472=40%), en el caso, es un porcentaje de endeudamiento razonable y que, por ende, no estaba deteriorado; y finalmente, en cuanto a lo tercero, dice que la empresa es la misma, con el mismo capital que antes de la división y solo – desde el punto de vista tributario- habría conseguido, al acoger a la empresa naciente al mecanismo de la tributación simplificada del Impuesto a la Renta, establecido en el ex artículo 14 bis, disminuir en un 50% las utilidades generadas por la empresa Livic Maquinarias SpA. En cuanto al último punto precedente, hace presente que la contribuyente reclamante reconoció las deudas asignadas como pasivo a la empresa Inverliv SpA al año 2012, por el monto de $431.968.324.-, con error de haberlas registrado contablemente antes de la misma fecha de la división (12.12.2012) y antes de la fecha de suscripción del contrato (31.12.2012), dado que, en los registros contables, en la cuenta “Pagos por Subrogación”, se efectuaron con fecha 30.11.2012, por la suma de $205.035.526.- y con fecha 30.12.2012, por la suma de $226.932.798.- Indicando que, así las cosas, se puede concluir que en ningún caso el 16 Timbre Electrónico patrimonio pudo ser incrementado en $597.429.749.-, toda vez que, con anterioridad a esa fecha, registró un pasivo por la cantidad de $431.968.324.-, correspondiente a deuda de terceros, determinándose un mayor activo de sólo $165.461.425.-, el cual disminuye al 31.12.2013, al reconocer deudas de terceros como deuda propia por la cantidad de $114.991.340.-, lo que totaliza un nuevo pasivo reconocido en la cuenta “Pagos por Subrogación”, que asciende a $546.959.664.- Destaca, además, que la contribuyente reclamante, al 31.12.2018, no registra modificación al contrato de asociación o cuenta en participación, pero en su formulario 22 sobre Impuesto a la Renta del año tributario 2019, declaró la totalidad de su renta líquida imponible determinada a ese año, no separando el 50% que efectuaba todos los años anteriores, que correspondían supuestamente a la empresa Inverliv SpA, lo cual no se condice con la explicación comercial dada por la parte reclamante, pero que sí se puede encontrar un sustento tributario dado que el régimen sobre tributación simplificada del artículo 14 bis, antes mencionado, rigió hasta el 31.12.2017, por lo que seguir aplicando en el año comercial 2018 y siguientes lo estatuido en el contrato de litis no tenía un sentido tributario, debido a que la empresa partícipe no tendría el beneficio tributario y tendría que tributar con el 50% de la renta líquida imponible determinada en la contabilidad de la empresa gestora, es decir, se afectaría el total de dicha renta determinada en Livic Maquinarias SpA y no sólo el 50% de la empresa gestora, tal como ocurrió en los años tributarios 2014 a 2018. C. Prescripción de la acción fiscalizadora del S.I.I. Señala que el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario amplía a 6 años el plazo de prescripción, indicando que el órgano fiscalizador arribó a la conclusión que las declaraciones de la contribuyente reclamante se habían formulado con la intención manifiesta de ocultar la verdad con el objeto de reducir la carga tributaria, luego de haberse comprobado en la revisión contable que no se realizaron las remesas de utilidades desde Livic Maquinarias SpA a Inverliv SpA, debiendo haberse efectuado y siendo esta operatoria permanente en el tiempo, además de tratarse de las operaciones más importantes que registra la contabilidad de ambas empresas, por lo que se puede atribuir una intención manifiesta de alcanzar el resultado de disminuir la carga impositiva de la parte reclamante, lo que en la práctica se produce. D. Rechazo del gasto por corrección monetaria. Cita el artículo 507 del Código de Comercio y el artículo 28 del Código Tributario, indicando que tanto los activos como los pasivos relacionados con las cuentas de participación no son propios y que, por lo tanto, no deben formar parte del capital propio tributario, señalando 17 Timbre Electrónico que la inversión que efectúa el partícipe en el gestor forma parte del capital propio tributario del partícipe. En cuanto a los valores indicados en la liquidación por $827.292.547.- y que la parte reclamante señala son errados, por cuanto el valor consignado en el contrato de asociación sería $597.429.749.-, indica que el valor consignado en el acto reclamado es el monto que registran los balances de la contribuyente reclamante en la cuenta pasivo “Aporte contrato asociación”, por que, independientemente del origen de los valores consignados en dicha cuenta, corresponden a un pasivo exigible que no forma parte del capital propio de la empresa. Niega lo aseverado por la parte reclamante en cuanto a que, al rechazar la corrección monetaria del capital propio por no tener un pasivo exigible incorporado en su determinación, se estaría reconociendo la existencia lícita de contrato de litis, ya que el balance general de la empresa reclamante refleja una deuda con un tercero por el valor de $827.292.547.-, correspondiente a bienes entregados a la reclamante para el desarrollo de su actividad empresarial. En referencia al hecho que se habría cobrado sólo en los años tributarios 2016, 2017 y 2018, y no en los años anteriores, dice que el órgano fiscalizador consideró que no era aplicable la ampliación del término de prescripción en esta partida, debido a que la determinación errada del capital propio se cataloga como un error administrativo en la que no concurría malicia. Por último, reconoce que hubo un error en el valor consignado en la letra A del cuerpo de la liquidación, por la cantidad de $1.302.587.636.-, como adeudada y no distribuida por el concepto del 50% de participación en el contrato de litis, toda vez que dicha suma incluye un valor no pagado por concepto de utilidades devengadas al Sr. Ismael Chamorro, como partícipe de un contrato de asociación o cuenta en participación por la cantidad de $62.163.348.-, que data de antes del año 2012, pero que en nada influye en relación con las sumas por impuestos liquidados a la empresa. E. Provisiones por correcciones de pagos por Impuesto a la Renta. Señala que, verificados los antecedentes contables de la contribuyente reclamante, se determinó que no existía provisión de Impuesto a la Renta en el año comercial 2014 y que su pago se efectuó cargando la cuenta “Impuesto a la Renta” y no una cuenta de provisión, por lo que la partida 11 de la liquidación de impuestos del mes de diciembre del año 18 Timbre Electrónico 2015, por el valor de $1.114.503-, no procedería, tal y como expone la parte reclamante en su presentación, debiendo dejarse sin efecto dicho cobro. Finalmente, concluye que la reclamación tributaria debe ser rechazada, en atención a que su fundamento principal, consistente en la existencia de un “pago por subrogación” de las deudas de la partícipe por parte de la gestora, adolece de un error jurídico, relativo a la titularidad de la deuda, ya que la división no conlleva una novación por cambio de deudor, por lo que el titular de las deudas era Livic Maquinarias SpA y, por ende, no pudo subrogarse al pagar deudas propias, lo cual le habría permitido compensar dichas acreencias con las deudas originadas en su deber de entregar las utilidades a Inverliv SpA, razones por las que se encuentra acreditada la falta de cumplimiento de acreditación de la existencia del encargo fiduciario, al no existir remesas desde la gestora a la partícipe, por lo que no resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 28 del Código Tributario. Reiterando que el cobro no se fundamenta en la existencia de alguna figura elusiva y/o evasiva, y que, en relación a las observaciones de los tratamientos contables de la corrección monetaria, se encuentra acreditado que la rebaja de gasto por este concepto no resulta aplicable, por haberse efectuado sobre activos y pasivos relacionados con las cuentas en participación que no son propios y, por lo tanto, no deben formar parte del capital propio tributario, siendo atingente el reclamo sólo en aquella parte sobre la suma cuestionada por concepto de provisión por pago de Impuesto a la Renta, el cual no existió. Solicitando se rechace la reclamación en los términos expuestos, con costas. A fojas 227, se citó a las partes a audiencia de conciliación, no existiendo acuerdo entre las partes según consta a fojas 229 y vuelta. A fojas 230 y vuelta, se recibió la causa a prueba, fijándose los puntos sobre los cuales ésta debía recaer. A fojas 236 y siguientes, la parte reclamada interpuso recurso de reposición en contra de la resolución que rola a fojas 230 y vuelta, que se acogió parcialmente mediante la agregación de un nuevo punto de prueba (N° 8) y desestimándose la eliminación del punto de prueba N° 7, concediéndose el recurso de apelación subsidiario en cuanto a lo demás, según consta a fojas 253 y siguiente. A fojas 262 se decretó el cúmplase respecto de la resolución de la Iltma. Corte de Apelaciones de Talca, cuya copia rola a fojas 258, la cual confirmó, sin costas del recurso, la resolución apelada referida previamente. 19 Timbre Electrónico A fojas 266, a solicitud de la parte reclamada, se reanudó el término probatorio, conforme a lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario en relación con el artículo 12 de la Ley N° 21.226, incorporado por la Ley N° 21.379. A fojas 273 y vuelta, se tuvo por presentada la lista de testigos de la parte reclamante, que rola a fojas 269 y vuelta, y de la parte reclamada, que rola a fojas 271. A fojas 282 y siguientes, rola acta de audiencia testimonial de la parte reclamante, en que declararon los testigos: 1) doña BERTA ELENA GONZÁLEZ VALDÉS, contador auditor; y 2) don JUAN RAIMUNDO TAPIA PEZOA, contador auditor. A fojas 567 y siguiente, se tuvo por acompañados, con citación, los documentos indicados por la parte reclamada a fojas 348 y siguiente; y los documentos indicados por la parte reclamante a fojas 434 y vuelta, 463 y vuelta, y 562 y vuelta. Además, se ordenó dar cumplimiento a lo ahí ordenado por la parte reclamante y, a solicitud de la parte reclamada que rola a fojas 563, se accedió a una audiencia de exhibición de documentos en poder de la parte reclamante. A fojas 569, se amplió el término probatorio en 10 días hábiles, contados desde la fecha de notificación de dicha resolución, para efectuar la diligencia de exhibición de documentos antes decretada. A fojas 572, se tuvo por cumplido lo ordenado, mediante resolución que rola a fojas 567 y vuelta, y por acompañado, con citación, el documento indicado por la parte reclamante a fojas 570. A fojas 573 y siguiente, rola acta de audiencia de exhibición de documentos decretada a fojas 567 y siguiente. A fojas 584, se tuvo por cumplido lo ordenado y por acompañados, con citación, los documentos indicados por la parte reclamante a fojas 583, según lo solicitado y acogido por el Tribunal en la audiencia de exhibición de documentos antes referida. A fojas 599, se tuvo presente lo que conforme a derecho corresponda en relación con las observaciones a la prueba presentadas por la parte reclamante a fojas 585 y siguientes. A fojas 609, se citó a las partes a oír sentencia. 20 Timbre Electrónico A fojas 610 y vuelta, se decretó medida para mejor resolver. A fojas 621, se tuvo por cumplida la medida para mejor resolver decretada. CONSIDERANDO: PRIMERO: Que, según lo indicado, a fojas 161 y siguientes, comparece doña MARÍA ALICIA ALBORNOZ ACUÑA, RUT N° 16.726.784-K, y doña YOANINA ALEXSANDRA HERRERA FUENZALIDA, RUT N° 16.899.504-0, en representación de la sociedad LIVIC MAQUINARIAS SpA, RUT N° 76.045.406, todas ya individualizadas, quienes interponen, dentro de plazo legal, reclamo conforme al Procedimiento General de Reclamaciones, contemplado en el artículo 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de las Liquidaciones Nos. 217 a 227, de fecha 27.08.2019, emitidas por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos (S.I.I.), que determinó diferencias de Impuesto a la Renta de Primera Categoría correspondiente a los años tributarios 2013, 2014 y 2017, y Reintegro del artículo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, correspondiente a los períodos tributarios de mayo y octubre de 2013, mayo de 2014, mayo de 2015, julio de 2019, mayo de 2016, mayo de 2017 y mayo de 2018, fundamentadas en el rechazo de costos respaldado con partidas originadas en un Contrato de Asociación o Cuenta en Participación, por no acreditarse su efectividad; rechazo de gastos por castigo de deudas sin haber agotado los medios de cobro; rechazo de gasto por corrección monetaria excesiva aplicada al capital propio tributario; y debido a ingresos no contabilizados por no corregir monetariamente la disminución de capital por efectos del pago del Impuesto a la Renta provisionado del año anterior; actuaciones que solicita se dejen sin efecto, con costas, conforme a las alegaciones contenidas en la parte expositiva de la presente sentencia. SEGUNDO: Que, tal como ya se describió, a fojas 219 y siguientes, comparece por la parte reclamada don LUIS ENCINA BARROS, RUT N° 7.527.947-7, Director (S) de la VII Dirección Regional Talca del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, RUT N° 60.803.000-K, ambos ya individualizados, evacuando el traslado y contestando la reclamación interpuesta en contra de las Liquidaciones Nos. 217 a 227, de fecha 27.08.2019. Solicitando que, en definitiva, se confirme la actuación reclamada y se rechace la reclamación en los términos que expone, con costas, por las consideraciones latamente expresadas en la parte expositiva de esta sentencia. TERCERO: Que los actos administrativos del S.I.I. reclamados en autos corresponden a las Liquidaciones Nos. 217 a 227, de fecha 27.08.2019, que rolan en fotocopias a fojas 1 y siguientes, determinó diferencias de Impuesto a la Renta de Primera Categoría 21 Timbre Electrónico correspondiente a los años tributarios 2013, 2014 y 2017, y Reintegro del artículo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, correspondiente a los períodos tributarios de mayo y octubre de 2013, mayo de 2014, mayo de 2015, julio de 2019, mayo de 2016, mayo de 2017 y mayo de 2018. Se señala en las liquidaciones antes descritas que, mediante Citación N°9, de fecha 15.04.2019, notificada por cédula con igual fecha, se dieron a conocer diferencias impositivas relativas al Impuesto a la Renta, respecto de la cual se otorgó prórroga para dar respuesta por un mes, siendo respondida con fecha 02.06.2019, dentro del plazo, concluyendo que la empresa no desvirtuó las partidas. Se sustenta el cobro en los conceptos de: A. Rechazo de costos respaldados con partidas originadas en un contrato de asociación o cuenta en participación, “de la cual no se ha probado su efectividad” (artículo 30 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y artículo 28 del Código Tributario). Lo anterior, por cuanto se indica que la contribuyente Livic Maquinarias SpA dedujo en forma maliciosa como gasto, para efecto de la determinación de su renta líquida imponible, el 50% de las utilidades generadas y que le corresponden en calidad de socio partícipe de una asociación o cuenta en participación a la empresa Inverliv SpA. Señalando que la primera, en cuanto gestora de una asociación o cuenta en participación, debió declarar y pagar el Impuesto de Primera Categoría, en tanto no acreditara la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participación, por lo que, al no haber incorporado el resultado de dicha participación a su renta líquida imponible mediante su deducción como costo, efectuó un menor pago del impuesto ya referido. B. Rechazo de gastos por castigo de deudas sin haber agotado los medios de cobro (Artículo 31 N° 4 de la Ley sobre Impuesto a la Renta), ya que en el año tributario 2018 cargó en cuentas de resultado como costo de venta de activo fijo a distintas cuentas de pérdidas, valores por cheques protestados y no pagados, sin que se hayan efectuado diligencias adicionales que permitan acreditar que se agotaron los medios de cobro para hacer efectivo el castigo de dichos documentos. C. Rechazo de gasto por corrección monetaria excesiva aplicada al capital propio tributario (Artículo 41 N° 1, inciso primero, de la Ley sobre Impuesto a la Renta), por cuanto en los años tributarios 2016, 2017 y 2018, la empresa habría determinado un capital inicial excesivo, al no consignar como pasivo exigible el valor contabilizado como aporte contrato de asociación por la suma de $827.292.547.-, determinándose un mayor cargo indebido a la cuenta de pérdida 22 Timbre Electrónico “Corrección Monetaria”, en dichos períodos. D. Ingresos no contabilizados por no corregir monetariamente la disminución de capital por efectos del pago del Impuesto a la Renta provisionado en el año anterior al pago (Artículo 41 N° 2, inciso tercero, de la Ley sobre Impuesto a la Renta). Ello debido a que en el mes de abril de año comercial 2015 se pagó el Impuesto de Primera Categoría por $33.772.808.-, previamente provisionado, concepto que se trata de un gasto no aceptado y, por ende, una disminución de capital su pago, el que debe ser corregido monetariamente. Que, en virtud de lo anterior y del mérito de los antecedentes acompañados por la contribuyente reclamante, juntamente con la reclamación tributaria, se determinó que la cuantía en la presente causa, en Unidades Tributarias Mensuales (UTM), según el Sistema de Administración de Causas Tributarias y Aduaneras (SACTA), es la siguiente: Cuantía Neta UTM 6.256,41 Multa UTM 3.746,73 Reajuste UTM 705,48 Intereses UTM 4.825,1 Cuantía Bruta UTM 15.533,72 CUARTO: Que, antes de analizar el asunto controvertido en estos autos, cabe hacer presente que en los juicios tributarios la litis se determina en base a las alegaciones planteadas por el contribuyente en su escrito de reclamación, respecto del acto impugnado, y a las alegaciones realizadas por el Servicio de Impuestos Internos en su escrito de contestación al reclamo. En virtud de lo anterior, cualquier alegación o planteamiento que las partes hayan realizado con posterioridad a las actuaciones antes descritas no forman parte del asunto controvertido respecto del cual este sentenciador deba pronunciarse. QUINTO: Que, en el caso y respecto de los períodos a que se refieren las liquidaciones reclamadas, no se encuentra controvertido: 1. Que la reclamante es contribuyente del Impuesto de Primera Categoría; 2. Que la contribuyente reclamante determina su Impuesto a la Renta en base a renta efectiva y mediante contabilidad completa; 3. Que la contribuyente reclamante presentó sus declaraciones de Impuestos a la Renta, correspondientes a los años tributarios 2013 a 2018; 23 Timbre Electrónico 4. Que, con fecha 12.12.2012, se acordó la división de la sociedad reclamante Livic Maquinarias SpA, naciendo la sociedad Inverliv SpA, sometiéndose esta última al régimen de tributación simplificada del ex artículo 14 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta. 5. Que, con fecha 31.12.2012, se suscribió un contrato de asociación o cuentas en participación entre las sociedades indicadas en el punto precedente, constituyéndose Livic Maquinarias SpA, como gestora y la sociedad Inverliv SpA como partícipe. 6. Que, con fecha 15.04.2019, se emitió la Citación N° 9, por el S.I.I.; 7. Que la contribuyente reclamante presentó ante el S.I.I. su respuesta a la Citación N° 9, antes mencionada; y 8. Que, con fecha 27.08.2019, se emitieron las Liquidaciones Nos. 217 a 227, reclamadas en estos autos. SEXTO: Que, por el contrario, existe controversia respecto de los siguientes hechos: 1) Sobre la prescripción de la acción fiscalizadora del S.I.I.; 2) Sobre la efectividad del contrato de asociación o cuentas de participación; 3) Sobre la existencia, fecha, monto y condiciones del pago por subrogación y compensación; 4) Sobre los medios de cobro utilizados por la contribuyente reclamante en relación con el castigo de deudas, cuestionadas en las liquidaciones reclamadas. 5) Corrección monetaria aplicada al capital propio tributario en relación con los montos cuestionados en las liquidaciones reclamadas en los años tributarios 2016, 2017 y 2018. 6) Sobre la efectividad y acreditación en cuanto a que la asignación de patrimonio efectuada en la división de Livic Maquinarias SpA se encuentra ajustada a su contabilidad y la correcta determinación, valorización y tratamiento contable del Know How y Cartera de Clientes asignada a Inverliv SpA, sociedad resultante en la división.” SÉPTIMO: Que, existiendo hechos sustanciales y pertinentes, controvertidos, mediante resolución que rola a fojas 230 y vuelta, se recibió la causa a prueba, señalando los puntos sobre los cuales ésta debía recaer. En relación con dicha resolución, la parte reclamada interpuso recurso de reposición, el cual fue acogido en parte, concediéndose, en el sólo efecto devolutivo, el recurso de apelación subsidiario. Confirmándose la resolución dictada por el Tribunal por la Iltma. Corte de Apelaciones de Talca. 24 Timbre Electrónico OCTAVO: Que, dentro del término probatorio, la parte reclamante rindió la siguiente prueba: A. DOCUMENTAL: 1) A fojas 351 y siguiente, Consulta estado declaración de Renta 2013 y 2015, de la contribuyente reclamante. 2) A fojas 352, Captura de pantalla referente Operación Renta de LIVIC MAQUINARIAS SpA AT 2013, donde consta Declaración Rectificatoria en Unidad del SII. 3) A fojas 353 y siguiente, Asientos contables de Livic Maquinarias SpA con utilidades contrato de asociación del año 2012 al año 2016, folio 51054. 4) A fojas 355 y siguientes, Balance Tributario de Livic Maquinarias SpA año comercial 2012. 5) A fojas 362 y siguientes, Balance Tributario de Livic Maquinarias SpA año comercial 2013. 6) A fojas 369 y siguientes, Balance Tributario de Livic Maquinarias SpA año comercial 2014. 7) A fojas 376 y siguientes, Balance Tributario de Livic Maquinarias SpA año comercial 2015. 8) A fojas 383 y siguientes, Balance Tributario de Livic Maquinarias SpA año comercial 2016. 9) A fojas 390 y siguientes, Balance Tributario de Livic Maquinarias SpA año comercial 2017. 10) A fojas 397 y siguientes, Balance Tributario de Livic Maquinarias SpA año comercial 2018. 11) A fojas 402 y siguientes, Balance Tributario de Livic Maquinarias SpA año comercial 2019. 12) A fojas 407, Comprobante contable N° 00010047 de fecha 26.08.2015. 13) A fojas 408, Comprobante contable N° 00014077 de fecha 31.12.2012. 14) A fojas 409, Libro Mayor Livic Maquinarias SpA sobre Aporte Contrato Asociación de Inverliv SpA años 2012 y 2015. 15) A fojas 410 y siguientes, Libro Mayor Livic Maquinarias SpA sobre Utilidad por pagar contrato de asociación cuenta 2-01-07-07, años 2012 a 2019. 16) A fojas 418 y siguientes, Libro Mayor Livic Maquinarias SpA sobre Utilidad por pagar contrato de asociación cuenta 2-01-08-03, años 2010 a 2015. 17) A fojas 424 y siguientes, copia de Contrato de Asociación o Cuentas en Participación celebrado entre Ismael Segundo Chamorro Sepúlveda y Livic Maquinarias S.A. 18) A fojas 431, Asiento contable de Inverliv SpA correspondiente al año 2014. 19) A fojas 432, Asiento contable de Inverliv SpA correspondiente al año 2015. 20) A fojas 433, Asiento contable de Inverliv SpA correspondiente al año 2016. 21) A fojas 436, Asiento contable de Inverliv SpA correspondiente al año 2012. 22) A fojas 437, Asiento contable de Inverliv SpA correspondiente al año 2013. 23) A fojas 438, Asiento contable de Inverliv SpA correspondiente al año 2014. 24) A fojas 439, Asiento contable de Inverliv SpA correspondiente al año 2012. 25) A fojas 440 y siguientes, Balances Tributarios de Inverliv SpA año comercial 2012 a 2019. 26) A fojas 448, Libro diario Inverliv SpA año 2013, Folio 1000. 25 Timbre Electrónico 27) A fojas 449 y siguientes, Libro Mayor Inverliv SpA sobre Utilidades por cobrar contrato de asociación cuenta 1-01-06-01 (Livic Maquinarias SpA) años 2012 a 2019. 28) A fojas 452 y siguiente, Libro Mayor Inverliv SpA años sobre Aporte contrato de asociación cuenta 1-01-05-02 (Livic Maquinarias SpA) años 2012 a 2019. 29) A fojas 454 y siguientes, Formularios N° 22, sobre Declaración de Impuestos Anuales a la Renta de Livic Maquinaria SpA, años tributarios Tributario 2013 a 2020. 30) A fojas 462, Asiento contable de Inverliv SpA correspondiente al año 2018. 31) A fojas 465 y siguientes, set de documentos relativos a créditos incobrables de “Consorcio Manantial-Serval Limitada”, cuyo detalle es el siguiente: Certificado de Superintendencia de Insolvencia y Reemprendimiento de fecha 28.04.2017; A fojas 466, Carta de cobranza de fecha 22.11.2017; A fojas 467, Informe de estado de cuenta auxiliares de Livic Maquinarias SpA de fecha 20.05.2017; A fojas 468, Informe de deudas Dicom Equifax de fecha 22.07.2016; A fojas 469, Registro de Cobranza Telefónica de fecha 22.11.2017; A fojas 470, Carta Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A fojas 471, Certificado Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A foja 472, contabilización clientes a deudores incobrables de fecha 30.06.2017; y, a fojas 473, comprobante de envío de carta de correos de chile de fecha 17.08.2017. 32) A fojas 474 y siguientes: set de documentos relativos a créditos incobrables de “Constructora Arquiplan Limitada”, cuyo detalle es el siguiente: A fojas 474, Certificado de Superintendencia de Insolvencia y Reemprendimiento de fecha 28.04.2017; A fojas 475, Carta Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A fojas 476, Certificado Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A fojas 477, Carta de cobranza de fecha 17.08.2016; A fojas 478, Correo electrónico de cobranza de fecha 05.02.2016; A fojas 478 y siguiente, Correo electrónico de cobranza de fecha 02.02.2016; A fojas 480, Correo electrónico de cobranza de fecha 12.01.2016; A fojas 480 y siguiente, Correo electrónico de cobranza de fecha 07.01.2016; A fojas 482, Correo electrónico de cobranza de fecha 01.12.2015; A fojas 483, Registro de Cobranza Telefónica de fecha 22.11.2017; A fojas 484, Informe de estado de cuenta auxiliares de Livic Maquinarias SpA de fecha 20.05.2016; A fojas 485, Informe de deudas Dicom Equifax de fecha 22.07.2016; A fojas 486, contabilización clientes a deudores incobrables de fecha 30.06.2017; A fojas 487, comprobante de envío de carta de correos de chile de fecha 17.08.2016. 33) A fojas 488 y siguientes, set de documentos relativos a créditos incobrables de “Constructora Sicna S.A”, cuyo detalle es el siguiente: A fojas 488, Certificado de Superintendencia de Insolvencia y Reemprendimiento de fecha 28.04.2017; A fojas 489, Carta Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A fojas 490, Certificado Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A fojas 491, Carta de cobranza de fecha 22.07.2016; A fojas 492, Registro de Cobranza Telefónica de fecha 10.11.2017; A fojas 493, Informe de estado de cuenta auxiliares de Livic Maquinarias SpA, de fecha 20.05.2016; A fojas491, Informe de deudas Dicom Equifax de fecha 22.07.2016; A fojas 495, Correo electrónico de cobranza de fecha 20.06.2014; A fojas 26 Timbre Electrónico 496, contabilización clientes a deudores incobrables de fecha 30.06.2017; A fojas 497, comprobante de envío de carta de correos de chile de fecha 17.08.2016. 34) A fojas 498, set de documentos relativos a créditos incobrables de “ICCI SpA”, cuyo detalle es el siguiente: A fojas 498, Certificado de Superintendencia de Insolvencia y Reemprendimiento de fecha 27.04.2017; 499, Informe de estado de cuenta auxiliares de Livic Maquinarias SpA de fecha 20.05.2017; A fojas 500, Informe de deudas Dicom Equifax de fecha 22.07.2016; A fojas 501, Carta de cobranza de fecha 22.07.2016; A fojas 502, Registro de Cobranza Telefónica de fecha 22.07.2016; A fojas 503, Correo electrónico de cobranza de fecha 06.01.2016; A fojas 504, Correo electrónico de cobranza de fecha 22.07.2015 y de 13.07.2015; A fojas 505, contabilización clientes a deudores incobrables de fecha 30.06.2017; A fojas 506, comprobante de envío de carta de correos de chile de fecha 17.08.2016. 35) A fojas 507 y siguientes, set de documentos relativos a créditos incobrables de “Ingeniería, Construcción y Montaje Rossco”, cuyo detalle es el siguiente: A fojas 507, Certificado de Superintendencia de Insolvencia y Reemprendimiento de fecha 28.04.2017; A fojas 508, Carta Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A fojas 509, Certificado Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A fojas 510, Carta de cobranza de fecha 22.11.2017; A fojas 511, Correo electrónico de cobranza de fecha 22.06.2015; A fojas 512, Registro de Cobranza Telefónica de fecha 22.11.2017; A fojas 513, Informe de estado de cuenta auxiliares de Livic Maquinarias SpA 29.07.2016; A fojas 514, Informe de deudas Dicom Equifax de fecha 22.07.2016; A fojas 515, contabilización clientes a deudores incobrables de fecha 30.06.2017; A fojas 516, comprobante de envío de carta de correos de chile de fecha 17.08.2016. 36) A fojas 517 y siguientes, set de documentos relativos a créditos incobrables de “Jennifer Andrea Quinteros Riquelme”, cuyo detalle es el siguiente: A fojas 517, Certificado de Superintendencia de Insolvencia y Reemprendimiento de fecha 28.04.2017; A fojas 518, Carta Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A fojas 519, Certificado Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A fojas 520, Carta de cobranza de fecha 22.07.2016; A fojas 521, Correo electrónico de cobranza de fecha 28.02.2014; A fojas 522, Registro de Cobranza Telefónica de fecha 22.11.2017; A fojas 523, Informe de estado de cuenta auxiliares de Livic Maquinarias SpA de fecha 20.05.2016; A fojas 524, Informe de deudas Dicom Equifax de fecha 22.07.2016; A fojas 525, contabilización clientes a deudores incobrables de fecha 30.06.2017; A fojas 526, comprobante de envío de carta de correos de chile de fecha 17.08.2016. 37) A fojas 527 y siguientes, set de documentos relativos a créditos incobrables de “Johanna Pérez Díaz”, cuyo detalle es el siguiente: A fojas 527, Certificado de Superintendencia de Insolvencia y Reemprendimiento de fecha 28.04.2017; A fojas 528, Carta Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A fojas 529, Certificado Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A fojas 530, Carta de cobranza de fecha 22.07.2016; A fojas 531, Registro de Cobranza Telefónica de fecha 22.11.2016; A fojas 532, Informe de estado de cuenta auxiliares de Livic Maquinarias SpA de fecha 20.05.2016; A fojas 533, Informe de deudas Dicom Equifax de fecha 22.07.2016; A fojas 27 Timbre Electrónico 534, Correo electrónico de cobranza de fecha 01.12.2015; A fojas 535, copia de factura N° 04415 de fecha 22.03.2013; A fojas 536, contabilización clientes a deudores incobrables de fecha 30.06.2017; A fojas 537, comprobante de envío de carta de correos de chile de fecha 17.08.2016. 38) A fojas 538 y siguientes, set de documentos relativos a créditos incobrables de “Constructora Rejas y Vásquez Ltda.”, cuyo detalle es el siguiente: A fojas 538, Certificado de Superintendencia de Insolvencia y Reemprendimiento de fecha 27.04.2017; A fojas 539, Informe de estado de cuenta auxiliares de Livic Maquinarias SpA de fecha 20.05.2016; A fojas 540, Informe de deudas Dicom Equifax de fecha 22.07.2016; A fojas 541, Carta Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A fojas 542, Certificado Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A fojas 543, Carta de cobranza de fecha 22.07.2016; A fojas 544, Registro de Cobranza Telefónica de fecha 22.07.2016; A fojas 545, contabilización clientes a deudores incobrables de fecha 30.06.2017; A fojas 546, comprobante de envío de carta de correos de chile de fecha 17.08.2016. 39) A fojas 547 y siguientes, set de documentos relativos a créditos incobrables de “Trancura Ingeniería y Construcción Limitada”, cuyo detalle es el siguiente: A fojas 547, Certificado de Superintendencia de Insolvencia y Reemprendimiento de fecha 23.08.2016; A fojas 548, Informe de estado de cuenta auxiliares de Livic Maquinarias SpA de 27.05.2016; A fojas 549, Informe de deudas Dicom Equifax de fecha 22.07.2016; A fojas 550, Carta de cobranza de fecha 22.07.2016; A fojas 551, Registro de Cobranza Telefónica de fecha 22.07.2016; A fojas 552, Carta Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A fojas 553 y siguiente, Certificado Dicom Equifax de fecha 05.08.2016; A fojas 555, Correo electrónico de fecha 23.07.2015; A fojas 556 y siguientes, correos electrónicos de fecha 24.05.2012; A fojas 558, Correo electrónico de fecha 08.05.2012; A fojas 559, Correo electrónico de fecha 12.06.2013; A fojas 560, contabilización clientes a deudores incobrables de fecha 30.06.2017; A fojas 561, comprobante de envío de carta de correos de chile de fecha 17.08.2016. B. TESTIMONIAL, cuya acta rola a fojas 282 y siguientes, en la que depusieron los testigos doña BERTA ELENA GONZÁLEZ VALDÉS, contador auditor, quien declaró el tenor de todos los puntos de prueba Nos. 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 y 8; y don JUAN RAIMUNDO TAPIA PEZOA, contador auditor, quien declaró al tenor de los puntos de prueba Nos. 1, 2, 3, 4, 6, 7 y 8. NOVENO: Que, además, al momento de interponer la reclamación tributaria, la parte reclamante acompañó la siguiente documentación: 1) A fojas 1 y siguientes, Liquidaciones Nos. 217 a 227, de fecha 27.08.2019. 2) A fojas 17, Notificación N° 225, de fecha 29.08.2019. 3) A fojas 18 y siguientes, Citación N° 9, de fecha 15.04.2019. 4) A fojas 32, Notificación N° 76, de fecha 17.04.2019. 28 Timbre Electrónico 5) A fojas 33 y siguientes, reducción de Acta de junta General extraordinaria de Accionistas de LIVIC Maquinarias SpA, de fecha 12.12.2012. 6) A fojas 141 y siguientes, Contrato de Asociación o Cuentas en Participación INVERLIV SpA a LIVIC Maquinarias SpA, de fecha 31.12.2012. 7) A fojas 150, Inscripción al Rol Único Tributario y/o Declaración Jurada de Inicio de Actividades de INVERLIV SpA. 8) A fojas 151, ORD. N° 77313039733, de fecha 28.01.2013, sobre Aviso de ingreso al régimen del Art. 14 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta. 9) A fojas 152, Determinación RAI al 31.12.2018, de Inverliv SpA. 10) A fojas 153, Detalle Consulta Declaración Jurada 1939, de Inverliv SpA, año tributario 2019. 11) A fojas 154 y siguientes, mandato judicial de la contribuyente reclamante. DÉCIMO: Que la parte reclamada, durante el término probatorio, rindió la siguiente prueba documental: A. DOCUMENTAL: 1) A fojas 293 y siguientes, Cartilla SIIC de la contribuyente reclamante Livic Maquinarias SpA. 2) A fojas 297 y siguientes, Citación N° 9, de fecha 15.04.2019. 3) A fojas 304, Notificación N° 76, de fecha 17.04.2019. 4) A fojas 305, ORD. N° 77313039733, de fecha 27.01.2013, sobre “Aviso de ingreso al régimen del Art. 14 bis de la Ley de la Renta”. 5) A fojas 306 y siguientes, Balance Tributario a diciembre de 2017, de la contribuyente reclamante. 6) A fojas 311, Determinación de Incentivo al Ahorro y RAI, de la contribuyente reclamante. 7) A fojas 312 y siguientes, Balances Tributarios a diciembre de 2012 a 2017, de Inverliv SpA. 8) A fojas 318, Libro diario desde 01.01.2012 a 31.12.2012, de Inverliv SpA. 9) A fojas 319 y siguientes, Libro diario 01.01.2012 y 30.12.2012, de la contribuyente reclamante. 10) A fojas 322 y siguiente, Libro mayor cuenta Pagos por Subrogación, de la contribuyente reclamante, años 2012 y 2013. 11) A fojas 324 y siguientes, Libro diario de algunos asientos contables correspondientes al 31 de diciembre de los ejercicios 2012 a 2016, de la contribuyente reclamante. 12) A fojas 327 y siguientes, Libro diario de algunos asientos contables correspondientes de los ejercicios 2012 a 2017, de Inverliv SpA. 13) A fojas 335 y siguientes, Formulario 22, sobre Declaración Anual de Renta, año tributario 2013 a 2018, de Inverliv SpA. 14) A fojas 340 y siguientes, Formulario 22, sobre Declaración Anual de Renta, año tributario 2013 a 2019, de la contribuyente reclamante. 29 Timbre Electrónico 15) A fojas 189, Notificación N° 351/2016, de fecha 24.06.2016. B. EXHIBICIÓN DE DOCUMENTOS, cuya acta rola a fojas 573 y vuelta, en la cual la parte reclamante exhibió los siguientes documentos que se encuentran en la Custodia del Tribunal, bajo el N° T-01-2023: 1.- Libro de compras de los años 2012 a 2017, con el siguiente detalle: año 2012 folios 27177 a 27258, año 2013 folios 27650 a 27721, año 2014 folios 27722 a 27803, año 2015 folios 27804 a 27895, año 2016 folios 27896 a 27988, año 2017 folios 27989 a 28085. 2.- Libro de ventas de los años 2012 a 2017, con el siguiente detalle: año 2012 folios 27259 a 27595, año 2013 enero folios 28333 a 28380, febrero folios 28381 a 28427, marzo folios 28468 a 28428, abril folios 28469 a 28509, mayo folios 28510 a 28549, junio folios 28550 a 28585, julio folios 28586 a 28623, agosto folios 28624 a 28660, septiembre folios 28661 a 28693, octubre folios 28694 a 28733, noviembre folios 28734 a 28773 y diciembre folios 28774 a 28813; año 2014 enero folios 28814 a 28849, febrero folios 28850 a 28886, marzo folios 28887 a 28923, abril folios 28924 a 28962, mayo folios 28963 a 29001, junio folios 29002 a 29036, julio folios 29037 a 29074, agosto folios 29075 a 29112, septiembre folios 29113 a 29152, octubre folios 29153 a 29196, noviembre folios 29197 a 29235, diciembre 29236 a folios 29271; año 2015 folios 28086 a 29350, año 2016 folios 29351 a 29579, folios 29580 a 29581 y folios 40850 a 40896 y año 2017 folios 41001 a 41290. 3.- Libro de remuneraciones de los años comerciales 2012 a 2017: año 2017 correspondiente a enero folios 5387 a 5388, febrero a mayo folios 5389 a 5395, junio folios 28319 a 28320, julio folios 28321 a 28322, agosto folios 28323 y 28324, septiembre folios 28325 y 28326, octubre folios 28327 y 28328, noviembre folios 28329 y 28330, diciembre 28331 y 28332; año 2016 correspondiente enero folios 28295 y 2896, febrero folios 28297 y 2898, marzo folios 28299 y 28300, abril folios 28301 y 28302, mayo folios 28303 y 28304, junio folios 28305 y 28306, julio folios 28307 y 28308, agosto folios 28309 y 28310, septiembre folios 28311 y 28312, octubre folios 28313 y 28314, noviembre folios 28315 y 28316, diciembre folios 28317 y 28318; año 2015 correspondiente a diciembre a agosto folios 27605 a 27598, julio 27649 y 27596, junio folios 27647 y 27648, mayo folios 27645 y 27646, abril folios 27643 y 27644, marzo folios 27642 y 27641, febrero folios 27639 y 27640, año 2014 correspondiente a diciembre a abril folios 27635 a 27618, enero folios 27611 y 27612 (se deja constancia que en esta parte del legajo no se encuentran los meses de febrero y marzo de 2014, habiéndose aportando en su lugar lo correspondiente a marzo 2013 folios 27615 y 27616, y febrero 2012 folios 27613 y 27614); año 2013 correspondiente a diciembre y noviembre desde folios 27607 a 27609, abril a octubre folios 27534 a 27545, marzo folios 27529 a 27532, febrero folios 27525 a 27528, enero folios 30 Timbre Electrónico 27523 y 27524; año 2012 correspondiente a octubre folios 27521 y 27522, septiembre a marzo folios 27507 a 27519, febrero folios 27503 y 27506, y enero folios 27501 y 27502, además se encuentran aportados noviembre y diciembre 2012, pero sin folios. 4.- Determinación de la Renta Líquida Imponible de los años comerciales 2012 a 2017, folios 51300 a 51305, sin firma. Además, la parte reclamante solicitó y obtuvo un plazo para acompañar documentos faltantes de la diligencia, los cuales fueron aportados y consisten en los siguientes: 5.- A fojas 575 y siguientes, Libro de remuneraciones de febrero y marzo de 2014. UNDÉCIMO: Que, conforme a lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario, corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. Además, la misma norma legal señala que para obtener que se anule o modifique una liquidación el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio de Impuestos Internos, de conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero del Código Tributario. Sin perjuicio de lo anterior, debe tenerse presente lo dispuesto en la parte final del inciso cuarto del artículo 132 del Código Tributario, en cuanto a que el Servicio y el contribuyente deberán acreditar sus respectivas pretensiones dentro del procedimiento jurisdiccional. DUODÉCIMO: Que, en relación con la procedencia y valoración de los medios de prueba aportados en autos, debe tenerse presente lo dispuesto en los incisos 11° y 13° del artículo 132 del Código Tributario, que establecen que en los juicios tributarios “se admitirá, además, cualquier otro medio probatorio apto para producir fe”, y que la prueba será apreciada conforme a las reglas de la sana crítica. A lo que debe agregarse lo señalado en el artículo 69 del Código de Procedimiento Civil, en cuanto a la forma en que se autorizan las actuaciones por el Tribunal y, particularmente, los documentos aportados por las partes, cuya aplicación en este juicio es procedente por aplicación de lo establecido en el artículo 148 del Código Tributario. Por último, además, debe tenerse presente que el inciso 14° del citado artículo 132 del Código Tributario señala que los actos o contratos solemnes sólo podrán ser acreditados por medio de la solemnidad prevista por la ley, y en aquellos casos en que la ley 31 Timbre Electrónico requiera probar mediante contabilidad fidedigna, el juez deberá ponderarla preferentemente. I. RECHAZO DE COSTO RESPALDADO CON PARTIDAS ORIGINADAS EN UN CONTRATO DE ASOCIACIÓN O CUENTAS EN PARTICIPACIÓN. DÉCIMO TERCERO: Que, ahora bien, entrando al análisis del asunto controvertido, en relación con el concepto liquidado sobre rechazo de costo respaldado con partidas originadas en un contrato de asociación o cuentas en participación, la parte reclamante solicita se deje sin efecto el acto reclamado emitido a su respecto en relación con los años tributarios 2013 a 2017, alegando la efectividad del referido contrato, la prescripción de la acción fiscalizadora respecto de las partidas correspondientes a los años 2013, 2014 y 2015, la improcedencia del cobro retroactivo de impuestos y en que se estaría frente a un caso de doble tributación. Mientras que, por su lado, la parte reclamada solicita el rechazo de las alegaciones invocadas por la parte reclamante, lo que será analizado a continuación en la presente sentencia. A. EFECTIVIDAD DEL CONTRATO DE ASOCIACIÓN O CUENTAS EN PARTICIPACIÓN. DÉCIMO CUARTO: Que la parte reclamante alega la efectividad del contrato de asociación de autos. Al respecto, indica que el principal fundamento de la liquidación se basa en que se habría utilizado dicho contrato como un instrumento para pagar menos Impuesto de Primera Categoría, pero que, en el caso, lo único que existió fue la utilización de herramientas jurídicas disponibles, en especial, el régimen de tributación previsto en el artículo 14 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por parte del partícipe Inverliv SpA, manifestando que el ejercicio de una opción legal no puede ser calificado como una conducta maliciosa para evadir impuestos. Indica que, con fecha 12.12.2012, mediante escritura pública, se concretó la Junta General de Accionistas de Livic Maquinarias SpA, en la cual se pactó su división, asignándose activos a la sociedad naciente Inverliv SpA que correspondían a créditos constituidos por la cuenta “Clientes” por la suma de $597.429.749.- y parte de la Caja por la suma de $98.-, además de pasivos correspondientes a parte de las obligaciones contenidas en la cuenta “Proveedores”, por la suma de $561.962.647.-, por lo que el capital de esta última sociedad ascendía a $35.467.200.- Añade que, con posterioridad, con fecha 31.12.20212, ambas sociedades celebraron el Contrato de Asociación o Cuentas en Participación, mediante escritura pública donde la contribuyente reclamante se constituyó como gestora, mientras que la sociedad 32 Timbre Electrónico Inverliv SpA lo hizo en calidad de partícipe, pactándose para cada una la distribución del 50% de las utilidades que se obtuvieran en el negocio, aportando la primera todos los bienes muebles e inmuebles que tuviera para dicha gestión e Inverliv aportó el “know how” que adquirió por transferencia o transmisión o asignación de parte del patrimonio de la sociedad Livic, pues al habérsele asignado la cartera de proveedores lo que se transmitió fue sencillamente el negocio, pues los clientes y proveedores lo son todo en un negocio, todo lo cual se consignó como créditos por la suma de $597.429.749.- Señala que Inverliv SpA se acogió al régimen previsto en el artículo 14 bis, ya mencionado, al momento de realizar inicio de actividades, cumpliendo con los requisitos legales a su respecto. Agregando que, aun si se considerara que se actuó con la intención de evitar impuestos, aquellas conductas no eran reprochables y no había norma legal al respecto, citando, al efecto, la sentencia de la Excma. Corte Suprema de fecha 28.01.2003, caratulada “Sociedad Inmobiliaria Bahía S.A. con S.I.I.” e indicando que si en el caso de autos se produce la reducción, eliminación, elusión o postergación del Impuesto de Primera Categoría no es por efecto del Contrato de Asociación sino por el hecho de haber optado la sociedad naciente de la división, Inverliv SpA, al régimen del artículo 14 bis mencionado. Cita la normativa aplicable al contrato de asociación, indicando que el artículo 28 del Código Tributario está en desuso por haber sido creado en vigencia de una Ley de Impuesto a la Renta hoy derogada, agregando que dicha norma ni siquiera hacía referencia al Impuesto de Primera Categoría, razón por la que el S.I.I. interpretó dicha omisión a través de la Circular N° 29, de fecha 04.06.1999, complementado por Oficio N° 14, de fecha 02.01.2001. Alega que el Oficio N° 307, de fecha 27.01.2000, sienta un precedente para acreditar la efectividad del contrato de asociación mediante los libros contables del gestor y el documento púbico donde se pactó dicho contrato, los cuales presentó en su oportunidad. Criterio que se encuentra ratificado en los Oficios Nos. 2329, de fecha 07.05.2003 y 2920 de fecha 09.08.2005, y el Oficio N° 364, de fecha 31.01.2000. Indica también que en la liquidación se da a entender que el contrato sería un acto simulado o abusivo, calificación que nace recién con la Ley N° 20.780, de septiembre de 2014, por lo que no resulta aplicable al caso de autos. Adicionalmente, en cuanto a la división seguida del contrato de asociación señala que no tuvo por objeto eludir o pagar menos impuestos, sino que: a) buscó posicionar financieramente a la contribuyente reclamante, mejorando la relación deuda/patrimonio, pues, a consecuencia del aporte efectuado por Inverliv Spa en el Contrato de Asociación, el patrimonio 33 Timbre Electrónico de Livic Maquinarias SpA se incrementó casi al doble, en $561.962.549.-, que corresponde a la diferencia entre el valor aportado de $597.429.749 y la suma $35.467.200.- reducidos por la disminución patrimonial que había sufrido por la división, y b) separar un patrimonio familiar Inverliv SpA. Añadiendo que las obligaciones asignadas en la división a Inverliv SpA se pagaron por Livic Maquinarias SpA, según acuerdo entre ambas, debido a la imposibilidad financiera de la primera, subrogándose en los derechos del acreedor al pagar una deuda ajena, tratándose de valores que luego se compensarían con las utilidades que la última debía pagar a la primera. A fin de acreditar la efectividad de la Asociación o Cuentas en Participación la parte reclamante acompañó la prueba detallada en los considerandos Octavo y Noveno. DÉCIMO QUINTO: Que, al respecto, la parte reclamada señala que el fundamento de las liquidaciones corresponde a que la contribuyente reclamante no acreditó la efectividad, condiciones y monto del Contrato de Asociación o Cuentas en Participación, ya que tanto los registros contables de Livic Maquinarias SpA como de Inverliv SpA no dan cuenta de un verdadero encargo fiduciario, pues la primera no efectuó distribuciones de utilidades a la segunda, sino que sólo las reconoció como un pasivo pendiente de pago, las que registró como una cuenta de pasivo de “Utilidades por pagar contratos asociación”, lo que produjo que Inverliv no percibiera las utilidades devengadas por efecto del contrato de asociación. Añadiéndose a lo anterior que nunca pudo operar la compensación alegada como modo de extinguir de la obligación de remesar las utilidades generadas por el negocio común, ya que: - No se produjo un pago con subrogación, por cuanto los pagos efectuados por Livic, respecto de las obligaciones asignadas en la división a Inverliv SpA no generan una subrogación de la deuda, debido a que no hubo aceptación de cambio de deudor por parte de los acreedores y, por lo tanto, no se trata del pago de una deuda ajena, es decir, no hubo novación por cambio de deudor, por lo cual, frente a los acreedores y terceros el deudor principal siguió siendo Livic y, por ende, no se subrogó derecho alguno. - En los libros contables de ambas empresas no hay registros que indiquen que la empresa gestora haya pagado a la partícipe las utilidades generadas con posterioridad a la suscripción del contrato de asociación, o que se haya compensado contablemente las cuentas “Pagos por subrogación InverliV SpA” al 31.12.2017, con los valores registrados bajo la cuenta “Utilidades por pagar contrato asociación”. Por lo demás, indica que no se ha cuestionado la reorganización social, sino que 34 Timbre Electrónico reitera que el fundamento del cobro es el incumplimiento de lo dispuesto en el artículo 28 del Código Tributario, en relación con acreditar la efectividad, condiciones y monto de la participación, por lo que no se trata de la figura elusiva prevista en el artículo 4 bis del mismo código. Sin perjuicio de lo cual, hace presente que el único patrimonio resguardado no es significativo, ya que sólo correspondió al 3,3% del capital de la empresa madre, por la suma de $35.467.200.- y que tampoco es efectivo que el patrimonio se haya casi duplicado, pues Inverliv no efectuó un aporte de patrimonio y, además, implicó una partida en el pasivo exigible del mismo monto que el aporte. Agregando que la relación deuda/patrimonio que la empresa tenía antes de la suscripción de los contratos era de un 40%, el cual es razonable y por ende no estaba deteriorado. Que, al respecto, la parte reclamada rindió la prueba detallada en el considerando Décimo. DÉCIMO SEXTO: Que, sobre el particular, en primer lugar, corresponde indicar que, conforme a los actos reclamados, consistentes en las Liquidaciones Nos. 217 a 227, de 27.08.2019, se aprecia que el fundamento del rechazo del costo o gasto en estudio corresponde a que el S.I.I. consideró que no se había acreditado la efectividad del contrato de asociación o cuentas en participación invocado por la contribuyente reclamante en respaldo de dicha rebaja como costo o gasto en la determinación de su renta líquida imponible del Impuesto a la Renta de Primera Categoría. Lo anterior, fundamentado en el artículo 28 del Código Tributario y en el artículo 30 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, el primero de los cuales se refiere a la regulación de la tributación del contrato de asociación o cuentas en participación, mientras que el segundo se refiere a la regulación de la deducción del costo para la determinación de la renta bruta para el cálculo posterior de la renta líquida imponible. Que, por lo tanto, no es efectivo que la parte reclamada haya fundamentado los actos reclamados en la norma anti elusiva general del artículo 4 bis del Código Tributario, así como tampoco es efectivo que se haya cuestionado la reorganización empresarial consistente en la división que precedió al contrato de asociación o cuentas en participación. Que, por lo demás, el artículo 4 bis antes referido no se encontraba vigente a la época de las operaciones cuestionadas, a diferencia del citado artículo 28 del mismo cuerpo legal, que sí estaba vigente a dicha época y que, por tanto, no se encontraba derogado, ya sea tácita o expresamente, como tampoco en “desuso” como alega la parte reclamante, concepto este último que se define como la pérdida de eficacia por no uso debido a cambio de prácticas sociales, a tal punto que, incluso, la contribuyente reclamante declaró acogerse a dicha normativa en el contrato que acompañó en apoyo de su pretensión, según consta en la cláusula 35 Timbre Electrónico Cuarta del instrumento que rola a fojas 141 y siguientes de autos. DÉCIMO SÉPTIMO: Que, al respecto, bajo el título de “Asociación o Cuentas en Participación”, los artículos 507 a 511 del Código de Comercio establecen que la participación es un contrato entre dos o más comerciantes que toman interés en una o muchas operaciones mercantiles, instantáneas o sucesivas, que debe ejecutar uno de ellos, denominado gestor, en su solo nombre y bajo su crédito personal, quien se reputa único dueño frente a terceros, a cargo de rendir cuenta y dividir con sus asociados las ganancias o pérdidas en la proporción convenida. En dicha convención se determina el objeto, la forma, el interés y las condiciones de la participación, no encontrándose sujeta a formalidades en su formación, así como tampoco constituye persona jurídica, careciendo de razón social, de patrimonio colectivo y de domicilio. Señalando que tanto su formación, como su disolución y liquidación pueden ser establecidas con los libros, correspondencia, testigos y cualquiera otra prueba legal. Agregándose que, en todo aquello no regulado y que no afecte la naturaleza jurídica de la participación, se aplican supletoriamente las reglas de las sociedades mercantiles. DÉCIMO OCTAVO: Que, sobre la materia, el artículo 28 del Código Tributario, en su texto vigente a la época del contrato de autos y de los conceptos liquidados a su respecto, esto es, con anterioridad a su modificación efectuada por la Ley N° 21.210, publicada en el Diario Oficial con fecha 24.02.2020, establecía lo siguiente: “Artículo 28.- El gestor de una asociación o cuentas en participación y de cualquier encargo fiduciario, será responsable exclusivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias referente a las operaciones que constituyan el giro de la asociación u objeto del encargo. Las rentas que correspondan a los partícipes se considerarán para el cálculo del impuesto global complementario o adicional de éstos, sólo en el caso que se pruebe la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participación.” Y, el N°5 del artículo 17 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, indica que no constituye renta lo siguiente: “ARTICULO 17°.- No constituye renta: … 5°.- El valor de los aportes recibidos por sociedades y sus reajustes, sólo 36 Timbre Electrónico respecto de éstas. Tampoco constituirá renta el mayor valor o sobreprecio y sus reajustes obtenidos por sociedades anónimas en la colocación de acciones de su propia emisión, los que se considerarán capital respecto de la sociedad. Asimismo, no constituirán renta las sumas o bienes que tengan el carácter de aportes entregados por el asociado al gestor de una cuenta en participación, sólo respecto de la asociación, y siempre que fueren acreditados fehacientemente.” DÉCIMO NOVENO: Que, conforme a las normas legales antes mencionadas, se concluye que no constituye renta para el gestor las sumas o bienes respecto de los cuales se acredite, fehacientemente, que tienen el carácter de aportes entregados por el asociado o partícipe de un contrato o cuentas en participación. Mientras que, en relación con las operaciones que constituyen el giro de la asociación u objeto del encargo, se establece que el gestor es el exclusivo responsable del cumplimiento de las obligaciones tributarias a su respecto. Agregando que las rentas que correspondan a los partícipes se considerarán para el cálculo del Impuesto Global Complementario o Adicional de éstos, sólo en el caso que se pruebe la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participación. VIGÉSIMO: Que, así las cosas, a juicio de este sentenciador, conforme a la disposición legal en análisis no basta la sola circunstancia de acreditar la formalidad de un contrato de asociación o cuentas en participación para evitar o “liberar” la tributación exclusiva por parte del gestor, sino que debe acreditarse la efectividad, condiciones y el monto de la respectiva participación de los asociados, de tal modo que se trata de una norma que establece requisitos específicos, que incluso puede ser entendida como una norma anti elusiva especial al exigir la acreditación de la efectividad del contrato, fijando como responsable exclusivo de los impuestos al gestor y evitando así la elusión o la postergación del impuesto para lograr la recaudación impositiva correspondiente, más aun considerando que el gestor es el único visible frente a terceros, como es la calidad del Fisco y que, de acuerdo a la legislación comercial, el contrato de asociación o de cuentas en participación no requiere de solemnidades en su formación, así como tampoco constituye persona jurídica y carece, además, de razón social, de patrimonio colectivo y de domicilio, por lo que se requiere de la acreditación de los elementos o actos que demuestren la efectividad o realidad de dicho contrato, disponiéndose, para tales efectos, de la libertad de medios de prueba. 37 Timbre Electrónico Se concluye lo anterior teniendo presente que por “efectividad”, según el diccionario de la Real Academia Española, se entiende la capacidad de lograr el efecto que se desea o se espera, y en una segunda acepción, significa realidad, validez. Que, por lo tanto, para los alcances tributarios previstos en el artículo 28 del Código Tributario, el contrato de asociación o cuentas en participación debe ser efectivo o real, capaz de lograr el efecto deseado o esperado. Es decir, en los términos de su definición, se debe lograr el efecto de que los comerciantes hayan tomado interés en una o muchas operaciones mercantiles, instantáneas o sucesivas; que hayan sido ejecutadas por uno de ellos, denominado gestor, en su solo nombre y bajo su crédito personal, quien debe rendir cuenta; y la división entre los asociados de las ganancias o pérdidas en la proporción convenida. Esto último por cuanto no se trata de un contrato leonino, donde sólo una de las partes logra beneficios, sino que es la misma norma la que ha regulado que debe tratarse de un interés común donde todos los asociados participen de las ganancias o pérdidas en la proporción que hayan convenido, aun cuando se permita que los partícipes permanezcan ocultos frente a terceros, siendo visible sólo el gestor. VIGÉSIMO PRIMERO: Que, ahora bien, conforme a las reglas de la sana crítica, del análisis de la prueba rendida en autos se determina que no se ha acreditado la efectividad de la asociación o cuentas en participación alegada por la parte reclamante, en cuanto no se ha demostrado la realidad de dicha convención entre las partes, pues no se han producido los efectos que se espera genere, toda vez que, de las pruebas aportadas, se observa que la ejecución del negocio no se habría efectuado sólo por el gestor, existiendo una confusión en los roles y que, por otro lado, tampoco hubo división efectiva en las utilidades entre los asociados, considerando, además, la naturaleza jurídica de sociedades por acciones de estos últimos. Lo anterior según los razonamientos que se indicarán en los considerandos siguientes. VIGÉSIMO SEGUNDO: Que, en primer lugar, en cuanto al rol del gestor corresponde señalar que, de la copia de la escritura pública denominada Contrato de Asociación o Cuentas en Participación, de fecha 31.12.2012, celebrado entre INVERLIV SpA y LIVIC MAQUINARIAS SpA, se acredita la suscripción de dicho instrumento entre las partes antes mencionadas, como gestor y partícipe, respectivamente, al cual le otorgan vigencia desde el día 12.12.2012, firmando como representante legal de ambas don Ismael Segundo Chamorro Sepúlveda. Sin embargo, del contrato se aprecia que, no obstante que se designó a Livic Maquinarias SpA como gestor, también se estableció en la cláusula Tercera que la partícipe Inverliv SpA aportaría una cuenta de “clientes” y, además, el know how o “cómo se hace” del 38 Timbre Electrónico negocio en particular, elevando a cláusula esencial del contrato el que don Ismael Segundo Chamorro Sepúlveda, en su calidad de representante legal de la sociedad partícipe de Inverliv SpA, ejecutara personalmente o, al menos, dirigiera las funciones ahí descritas. Que, lo anterior, esto es, la circunstancia de que el partícipe pueda ejecutar o dirigir las acciones señaladas en el contrato se estima que no es propio de un contrato de Asociación o Cuentas en Participación, por cuanto la característica de la esencia de este contrato es que el partícipe permanezca oculto y que la gestión del negocio sólo se ejecute por el gestor, cuestión que en el caso no se presentaría, por cuanto bajo la forma de aporte de know how en realidad se pactó la obligación de ejecutar y dirigir acciones propias del gestor, como lo son aquellas descritas en la cláusula en estudio, en la cual se pactó como cláusula esencial que dicho representante legal efectuaría estudios, análisis y sugerencias que velarían por el cuidado y crecimiento del negocio actual, la creación y participación en otros nuevos, ya sea en forma directa o indirecta, la apertura de nuevas tiendas o sucursales en Chile o en el extranjero, la captación e incorporación de nuevos inversionistas, la apertura de nuevos mercados, la innovación en las líneas de productos o servicios actuales, su comercialización, venta y posventa, estrategias de marketing y búsqueda de nuevos financiamientos. Que, por lo demás, cabe señalar que no escapa a la consideración de este Tribunal que la partícipe Inverliv SpA fue creada el mismo día en que las partes le otorgan vigencia a la Asociación o Cuentas en Participación, esto es, fue creada con fecha 12.12.2012, mediante la división de Livic Maquinarias SpA aprobada en la Junta General de Accionistas reducida a escritura pública cuya copia rola a fojas 33 y siguientes, y con un objeto distinto al de la sociedad dividida a quien se le asignó el rol de gestor, por cuanto, según el artículo Cuarto del Título Primero de los Estatutos de la Sociedad aprobados, el objeto de Inverliv SpA es la inversión en sociedades o personas jurídicas y contratos de asociación o cuentas en participación. Por lo anterior, Inverliv SpA mal podría aportar un know how que no forma parte de su objeto y que, adicionalmente, no había sido adquirido con anterioridad atendida su reciente y coetánea constitución con el contrato en el cual pretende aportar dicho elemento. Que, al efecto, es necesario considerar que, contrariamente, a lo manifestado por la parte reclamante, el know how o “cómo se hace” no corresponde a la cuenta de “clientes” que se estipuló sería aportada también por la partícipe, pues esta última corresponde a un aporte adicional pactado por las partes, conforme se expresa en la cláusula Tercera del contrato, y que dice relación con una cuenta de activo constituida por cuentas por cobrar a clientes deudores de Livic Maquinarias SpA, según se comprueba de la contabilidad aportada como medio de prueba. Mientras que, por otro lado, el know how o “cómo se hace” o “saber hacer” se entiende tradicionalmente como el “conjunto de conocimientos y técnicas acumulados, que permite 39 Timbre Electrónico desarrollar con eficacia una actividad en el ámbito artístico, científico o empresarial”. Así, en consecuencia, ambos aportes son cosas distintas. Agregándose, a mayor abundamiento, que aún si se estima que quien tiene el know how es el representante legal de la partícipe y no la sociedad partícipe, ello significaría que el aporte no fue efectuado por esta última, circunstancia que tampoco ayuda a acreditar la efectividad del contrato de asociación o cuentas en participación. VIGÉSIMO TERCERO: Que, en segundo lugar, no se acredita la efectividad y el monto de la respectiva participación, toda vez que no se ha demostrado la división de las utilidades en relación con la declaración de las partes sobre vigencia del contrato de asociación o cuentas en participación de autos. Al respecto, conforme a la cláusula Cuarta del contrato de asociación o cuentas en participación, de fecha 31.12.2012, celebrado entre INVERLIV SpA y LIVIC MAQUINARIAS SpA, se acredita que las partes declararon que el partícipe recibirá, a título de participación en las utilidades del negocio del gestor, un porcentaje sobre las utilidades de cada ejercicio equivalente al 50% de ellas que se expongan en los resultados del gestor determinados al 31 de diciembre de cada año, la cual le será pagada dentro del año siguiente al devengo o dentro del plazo que las partes acuerden; pactándose, además, en la cláusula Séptima que toda modificación que se deba incorporar al contrato como consecuencia del acuerdo de las partes, deberá constar por escrito y con iguales formalidades del presente instrumento. Que, sin embargo, de las pruebas de autos, en especial del balance tributario de Livic Maquinarias SpA al 31.10.2012 en comparación con aquel de la misma sociedad al 31.12.2012, que rolan a fojas 611 y siguientes y a fojas 355 y siguientes, se verifica que, en el año comercial 2012, año tributario 2013, Livic Maquinarias SpA rebajó de su renta líquida imponible costos por dicho contrato por la suma de $274.089.000.-, equivalentes al 50% de las utilidades obtenidas en el ejercicio del año 2012, no obstante que se declaró que la vigencia de la asociación iniciaba recién desde el día 12.12.2012. Es decir, los costos rebajados no fueron proporcionales a la vigencia del contrato, el cual, al 31.12.2012, recién contaba con 18 días de vigencia y es indicativo de que el contrato no era efectivo, por cuanto no es propio de la práctica entre comerciantes, como es la calidad de ambas sociedades Livic Maquinarias SpA e Inverliv SpA, considerar como parte de las ganancias aquellas fuera del período contractual, no observándose, en consecuencia, condiciones de equidad, similares a las que habitualmente prevalecen en el mercado, según máximas de experiencia y conforme al espíritu del legislador recogido en el artículo 89 de la Ley N° 18.046 sobre Sociedades Anónimas en relación con el artículo 424 del Código de Comercio, que regula las operaciones entre sociedades relacionadas y/o coligadas, que debe ser tenido en consideración por este sentenciador, atendido el carácter 40 Timbre Electrónico de sociedades por acciones de los asociados, la relación de parentesco y porcentaje de propiedad de sus accionistas en cada una de ellas (cónyuges e hijos), y la supletoriedad de las normas sobre sociedades anónimas cerradas aplicables a su respecto. En efecto, del balance tributario al 31.10.2012 se verifica que la sociedad Livic Maquinarias SpA ya registraba a esa fecha ganancias por la cantidad de $2.385.585.304.- y pérdidas por la suma de $1.955.606.221.-, de lo cual resulta una diferencia a favor de ganancias por la cantidad de 429.979.083.- Mientras que, finalmente, en la continuación de su giro durante los dos meses siguientes según se comprueba de los libros de compras y ventas exhibidos y que se encuentran bajo la Custodia del Tribunal T-01-2023, en el balance tributario al 31.12.2012 registró un resultado de ganancias por $2.897.217.775 y pérdidas por $2.566.243.952 (cantidad en la cual se incluyó como costos del contrato de asociación las utilidades a pagar a Inverliv SpA, por la suma de $274.089.000.-), resultando un saldo de ganancias a favor por la suma de $330.973.823.-, cantidad esta última a la cual si se recompone agregando el costo rebajado de la asociación, el resultado del ejercicio del año 2012 ascendió a $605.062.823.-, tal y como se comprueba también de la determinación de la renta líquida imponible de dicho ejercicio 2012, año tributario 2013, que se encuentra bajo la Custodia del Tribunal N° T-01-2023 y que fue acompañado por la parte reclamante en la audiencia de exhibición de documentos que rola a fojas 573 y siguiente. Que, por lo tanto, teniendo presente lo anterior, no resulta razonable ni acorde a condiciones de equidad que en un contrato efectivo de asociación, un gestor considere como parte de las utilidades a repartir con un partícipe aquellas obtenidas con anterioridad al contrato, por cuanto ello significaría que, en el caso en particular de autos, lo considerado como utilidades es una devolución de parte del aporte entregado por la partícipe, o bien parte del aporte del mismo gestor, ya que, según el último párrafo de la cláusula Tercera del contrato en estudio, se estableció que el gestor Livic Maquinarias SpA aportaría todos los recursos financieros y demás bienes de capital con que contaba a la fecha de entrada en vigencia del contrato. Que, por lo demás, y desde otra perspectiva, al considerar que el aporte al contrato de asociación o cuentas en participación de la partícipe Inverliv SpA habría ascendido, al día 12.12.2012, a la suma de $597.429.749.-, ello significaría que dicha inversión rentó la suma de $274.089.000.- en sólo 18 días, lo cual resulta poco creíble para efectos del objeto del contrato de asociación, donde Livic Maquinarias SpA sólo siguió ejecutando la misma actividad comercial que ya venía desarrollando con anterioridad, según sus libros de compras y ventas y contables, es decir, no hubo acciones extraordinarias ligadas al negocio que desarrollaba que permitieran explicar una mayor rentabilidad para la partícipe. 41 Timbre Electrónico VIGÉSIMO CUARTO: Que, en tercer lugar, no se ha acreditado por la parte reclamante la distribución de utilidades alegada en apoyo de sus pretensiones, lo cual tampoco permite tener probada la efectividad del contrato en estudio, toda vez que, del análisis de los antecedentes probatorios aportados, no se verifica que dicha distribución se haya efectuado a través de pagos con subrogación de obligaciones de la cuenta “Proveedores” de Inverliv SpA, por lo que, en consecuencia, no se ha podido establecer que haya operado una compensación entre los asociados en relación con las utilidades por pagar por Livic Maquinarias SpA a Inverliv SpA. Que, conforme a lo dispuesto en el artículo 1567, las obligaciones se extinguen, entre otras, por la solución o pago efectivo y por la compensación. Por otra parte, en cuanto al pago con subrogación, conforme a lo dispuesto en el N°5 del artículo 1610 del Código Civil, se efectúa la subrogación por el solo ministerio de la ley y aun contra la voluntad del acreedor a beneficio del que paga una deuda ajena consintiéndolo, expresa o tácitamente, el deudor. Es decir, es necesario que se trate de una deuda ajena y que el deudor consienta expresa o tácitamente. Mientras que, según lo dispuesto en el artículo 1657 del Código Civil, para que la compensación opere y, en consecuencia, se extingan ambas deudas, es preciso que las dos partes sean recíprocamente deudoras. Que, en el caso de autos, la parte reclamante no acompañó pruebas tendientes a acreditar la individualización de las obligaciones, sus acreedores, montos y pagos, a fin de establecer la titularidad de tales deudas y para verificar si efectivamente eran ajenas o para establecer si ambas sociedades asociadas eran recíprocamente deudoras y por cuánto monto, toda vez que solo aportó la reducción del Acta de Junta General Extraordinarias de Accionistas de Livic Maquinarias SpA, de fecha 12.12.2012, que rola a fojas 33 y siguientes, además de los registros contables descritos en el considerando Octavo y Noveno, y la testimonial que rola a fojas 282 y siguientes, de los cuales no es posible obtener la información antes referida, razones que, desde ya, se estiman suficientes para rechazar la alegación en estudio. VIGÉSIMO QUINTO: Que, sin perjuicio de lo señalado en el considerando anterior, a la falta de pruebas antes indicada se adiciona que, de los dichos de la parte reclamante y de los antecedentes acompañados, es posible presumir que Livic Maquinarias SpA no pagó deudas ajenas en las cuales el obligado se tratara de Inverliv SpA no reuniéndose, por tanto, el requisito legal del pago con subrogación y, en consecuencia, no se ha producido la 42 Timbre Electrónico compensación alegada. En efecto, de los antecedentes de autos, en especial del Artículo Cuarto Transitorio de la escritura de reducción del Acta de Junta General Extraordinarias de Accionistas de Livic Maquinarias SpA, en conjunto con el balance tributario al 31.12.2012 de Inverliv SpA, que rola a fojas 440, se puede establecer que el origen de los pasivos de Inverliv SpA corresponde a obligaciones registradas en la cuenta “Proveedores”, las cuales le fueron asignadas en su creación al producirse la división Livic Maquinarias SpA, hecho producido el día 12.12.2012. Al respecto, se señala en el instrumento que las referidas obligaciones corresponden a parte de la cuenta “Proveedores” de la sociedad dividida Livic Maquinarias SpA, conforme a balance de fecha 31.10.2012, valorizados en la suma de $561.962.647.-, que se indica se encontrarían individualizados en inventario de bienes que se habría protocolizado bajo el N° 5368-2012, al final del Registro de Instrumentos Públicos del Notario Público de Talca don Héctor Manuel Ferrada Escobar, documento este último que no fue aportado en la presente causa. Sin embargo, en dicha escritura pública no se menciona y asimismo no se acreditó en autos por otros medios de prueba que se haya dado cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 149 del Reglamento de la Ley N°18.046, sobre Sociedades Anónimas, aplicable tanto a Livic Maquinarias SpA como a Inverliv SpA, en su carácter de sociedades por acciones, conforme a lo dispuesto en el artículo 424 del Código de Comercio, la cual establece que, en caso división, la delegación de obligaciones de la sociedad dividida a la sociedad que se crea producto de la división no produce novación a menos que el acreedor exprese su voluntad de dar por libre a la sociedad dividida, norma que es similar a aquella establecida en el artículo 1635 del Código Civil, la cual también exige la expresión de la voluntad del acreedor para que se produzca la novación por cambio de deudor y, en consecuencia, no se producirán los efectos de la novación para entender como extinguida la anterior obligación mediante la substitución de una nueva obligación, por lo que la obligación anterior no quedó extinguida. En efecto, el artículo 149 del Reglamento de la Ley N° 18.046, sobre Sociedades Anónimas, establece lo siguiente: “Artículo 149. Cada nueva sociedad que se constituye producto de la división, se reputará haber sucedido inmediata y exclusivamente a la sociedad dividida respecto de los bienes que se le hubieren asignado. La delegación de obligaciones de la sociedad dividida a una sociedad que se crea producto de la división, no produce novación si el acreedor no expresa 43 Timbre Electrónico su voluntad de dar por libre a la sociedad dividida. A falta del consentimiento del acreedor, se entenderá que la nueva sociedad es solamente un diputado por la sociedad dividida para hacer el pago, o que, según se acordó en la junta de dicha sociedad, la nueva sociedad es solidaria o subsidiariamente responsable de esa obligación frente al acreedor.” Mientras que el artículo 1635 del Código Civil, establece lo siguiente: “Art. 1635. La substitución de un nuevo deudor a otro no produce novación, si el acreedor no expresa su voluntad de dar por libre al primitivo deudor. A falta de esta expresión, se entenderá que el tercero es solamente diputado por el deudor para hacer el pago, o que dicho tercero se obliga con él solidaria o subsidiariamente, según parezca deducirse del tenor o espíritu del acto.” Así las cosas, conforme a las disposiciones antes referidas, en el caso de autos, para que se hubiese producido la novación por cambio de deudor y pudiese considerarse a Inverliv SpA como deudor respecto de las deudas, originariamente contraídas por Livic Maquinarias SpA, era necesario que los acreedores titulares de las obligaciones de esta última expresarán su consentimiento de dar por libre a la sociedad dividida, circunstancia que no fue acreditada por la parte reclamante y que tampoco puede ser presumida, no sólo atendido el tenor de la norma que señala que esta voluntad debe “expresarse”, de lo cual puede inferirse debe ser expresa y no tácita, sino que es la misma norma la que establece la consecuencia de la falta de consentimiento, entendiendo que la nueva sociedad es solamente un diputado por la sociedad dividida para hacer el pago, toda vez que no consta en el instrumento acompañado que la Junta de la sociedad haya acordado que la nueva sociedad es solidaria o subsidiariamente responsable de esa obligación frente a los acreedores. Y, a mayor abundamiento, tampoco es posible presumir la voluntad tácita de los acreedores toda vez que el pago lo habrían recibido de parte de Livic Maquinarias SpA, esto es, del mismo deudor que había contraído la deuda. Que, en consecuencia, al determinar que Livic Maquinarias SpA no pagó deudas ajenas no es posible acoger la alegación de pago por subrogación, misma razón que no permite dar por configurada una compensación, por cuanto, según el citado artículo 1657 del Código Civil, para que esta institución opere y, por tanto, se extingan ambas deudas, es preciso que las dos partes sean recíprocamente deudoras, calidad que no se reúnen en autos, atendido que se ha acreditado que sólo Livic Maquinarias SpA es deudora de Inverliv SpA, pero no esta última 44 Timbre Electrónico respecto de la anterior, pues la primera al pagar la cuenta de Proveedores pagó deudas respecto de las cuales no se había producido la novación por cambio de deudor y, en consecuencia, se trataba de deudas propias. VIGÉSIMO SEXTO: Que, finalmente, cabe señalar que la parte reclamante, en apoyo de su pretensión, citó los Oficios N° 307, de fecha 27.01.2000, N° 2329, de 07.05.2003, N° 2920, de fecha 09.08.2005 y N° 364, de fecha 31.01.2000 emitidos por el S.I.I., transcribiendo las partes que consideró como pertinentes de los mismos y que se refieren a las consultas de otros contribuyentes en cuanto a la forma de acreditar la efectividad, condiciones y monto del contrato de asociación, estimando que, conforme al texto de los mismos, sólo era necesario aportar los libros de contabilidad y el contrato respectivo para dar cumplimiento a dicha obligación. Al respecto, cabe señalar que fuera de no haberse acompañado los oficios en estos autos, del solo análisis de las partes pertinentes citadas en la reclamación tributaria es posible comprobar que, cuando el S.I.I. indica que puede acreditarse la efectividad, condiciones y monto mediante los libros de contabilidad y el contrato respectivo, se refiere a si de los mismos es posible comprobar dichas circunstancias exigidas por el artículo 28 del Código Tributario, pero ello no significa que con el solo aporte de los mismos sea suficiente, pues si de aquellos surgen cuestionamientos, como ocurre en el caso particular de autos, obviamente será necesario aportar antecedentes adicionales. VIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, atendido lo razonado previamente y teniendo en consideración lo dispuesto en el artículo 28 del Código Tributario, no habiéndose acreditado la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participación de Inverliv SpA, como partícipe del contrato de asociación o cuentas en participación estudiado en autos, debe considerarse a Livic Maquinarias SpA como responsable exclusivo del cumplimiento de las obligaciones referentes a las operaciones que constituyen el giro de la asociación u objeto del encargo, debiendo rechazarse lo alegado a su respecto en relación con el concepto liquidado sobre Rechazo de Costo, respaldado con partidas originadas en el contrato ya referido. B. PRESCRIPCIÓN DE LA ACCIÓN FISCALIZADORA RESPECTO DE LAS PARTIDAS CORRESPONDIENTES A LOS AÑOS TRIBUTARIOS 2013, 2014 Y 2015. VIGÉSIMO OCTAVO: Que, por otro lado, consta en autos que la parte reclamante alega la prescripción de la acción fiscalizadora respecto de las liquidaciones correspondientes a los años tributarios 2013, 2014 y 2015, ello por cuanto sus correspondientes declaraciones de impuestos no son maliciosamente falsas y se encuentran correctamente 45 Timbre Electrónico efectuadas. Indicando que la buena fe debe presumirse y que, por lo tanto, debe probarse por quien lo alega y que no basta lo aseverado en cuanto a que el contrato de asociación no sea efectivo. VIGÉSIMO NOVENO: Que, al respecto, la parte reclamada señala que el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario amplía el plazo de prescripción a 6 años, indicando que el órgano fiscalizador arribó a la conclusión que las declaraciones eran maliciosamente falsas pues se formularon con la intención de ocultar la verdad con el objeto de reducir su carga tributaria, objetivo que se produce, luego de haberse comprobado que no hubo remesas de utilidades desde Livic Maquinarias SpA a Inverliv SpA, operatoria que fue permanente en el tiempo, además de tratarse de las operaciones más importantes que registra la contabilidad de ambas sociedades. TRIGÉSIMO: Que, de conformidad a lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario, respecto al plazo de prescripción extraordinaria de seis años, dicho término es procedente sólo “para la revisión de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa”. Es decir, debe tratarse de impuestos sujetos a declaración, como lo es el Impuesto a la Renta sobre el cual versan las liquidaciones reclamadas, y debe tratarse de alguna de las causales que hacen procedente su aplicación, que son las siguientes: 1) Cuando en relación con el período tributario respectivo no se hubiere presentado la declaración de impuesto correspondiente, estando obligado a hacerlo, y 2) Cuando la declaración de impuesto presentada fuere maliciosamente falsa. Agregando, el inciso cuarto de la norma en análisis, en su texto vigente a la época de los períodos cuestionados como prescritos por la parte reclamante, que: “Los plazos anteriores se entenderán aumentados por el término de tres meses desde que se cite al contribuyente, de conformidad al artículo 63 o a otras disposiciones que establezcan el trámite de la citación para determinar o reliquidar un impuesto respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en la citación. Si se prorroga el plazo conferido al contribuyente en la citación respectiva se entenderán igualmente aumentados, en los mismos términos, los plazos señalados en este artículo.” Que, además, en relación con lo precedente, cabe señalar que en la Circular N°73, de 2001, que es vinculante para los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos, el Director Nacional impartió instrucciones respecto de la correcta aplicación de la normativa del artículo 200 del Código Tributario y, en especial, sobre los casos en que es procedente la 46 Timbre Electrónico aplicación del término extraordinario de prescripción de seis años, estableciendo al efecto que: “En todo caso, los fiscalizadores deberán fundar adecuadamente las liquidaciones o giros que efectúen dentro de este plazo especial, acompañando los antecedentes de los cuales se desprende o con los cuales se acredita la existencia de malicia o el hecho de no haberse efectuado la declaración.” TRIGÉSIMO PRIMERO: Que, teniendo presente lo anterior, cabe señalar que, del análisis de las Liquidaciones Nos. 217 a 227, de fecha 27.08.2019, las partidas cuya prescripción se alega por la parte reclamante dicen relación con diferencias de Impuesto a la Renta de Primera Categoría y Reintegro del artículo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, correspondiente a los años tributarios 2013, 2014 y 2015. Que, asimismo, del mérito de las liquidaciones se constata que, dentro de los motivos y sustentación de los cobros se indica que “Es así como en los meses de diciembre del año 2012 al mes de diciembre del año 2016, la empresa LIVIC Maquinarias SPA, registró un cargo a la cuenta de resultado “COSTO POR CONTRATO EN CUENTA PARTICIPACION” por el 50% de las utilidades generadas en cada año por la misma empresa, sin distribuir dichas utilidades a la partícipe, por lo que no obstante estar incumpliendo su obligación contractual, frente a la determinación de sus resultados tributarios si registraba el cumplimiento íntegro del contrato, lo que en definitiva le permitió a la empresa LIVIC Maquinarias SPA, efectuar un menor pago del Impuesto a la Renta de Primera Categoría correspondiente al 50% de las utilidades generadas por concepto del contrato de asociación o cuenta en participación, pudiendo concluir por su repetición sistemática durante todos los períodos tributarios y la incidencia importante que conlleva el resultado de la empresa, que dicho accionar se realizó a sabiendas, lo que necesariamente acarrea que las declaraciones presentadas se pueden catalogar como maliciosamente falsas, haciendo aplicable a su respecto el plazo de prescripción extraordinaria del inciso 2° del artículo 200 del Código Tributario.” Por ende, del análisis de los fundamentos de las liquidaciones reclamadas se observa que el órgano fiscalizador aplicó el plazo legal previsto para la prescripción extraordinaria, aludiendo a la causal de presentación de declaraciones maliciosamente falsas, razón por la que corresponde analizar si la contribuyente reclamante, efectivamente, incurrió en dicha conducta en relación con los períodos liquidados, a fin de determinar la procedencia de la aplicación de plazo legal correspondiente a la referida prescripción. 47 Timbre Electrónico TRIGÉSIMO SEGUNDO: Que, en cuanto a la causal en estudio sobre declaraciones de impuestos maliciosamente falsas, se pueden distinguir dos ámbitos: uno objetivo, sobre el hecho de que el contribuyente hubiese presentado la correspondiente declaración de impuestos falsa, y otro subjetivo, en cuanto que aquélla sea maliciosamente falsa. Que, respecto del elemento subjetivo, en concepto de este sentenciador, es maliciosamente falsa una declaración de impuestos cuando uno o más de los antecedentes contenidos en ella es simulado, fingido o no ajustado a la verdad de los hechos a que el mismo se refiere, siempre que ello sea producto de un acto consciente del declarante, quien supo o no pudo menos que haber sabido que lo declarado no se ajustaba a la verdad y que dicha declaración podía inducir a la liquidación de un impuesto inferior al que correspondía, con claro perjuicio al interés fiscal. De esta forma, no basta sólo con la presentación de una declaración de impuesto y que contenga datos no verdaderos, sino que exige además que el contribuyente hubiere estado en condiciones de advertirlo, esto es, que sabía o no podía menos que saber que dichos datos eran falsos y que la declaración podía inducir a una disminución del o los impuestos correspondientes. TRIGÉSIMO TERCERO: Que, en cuanto al elemento objetivo, es necesario indicar que la parte reclamante no ha controvertido el hecho de que presentó sus declaraciones de impuestos correspondientes a los períodos liquidados de Impuesto a la Renta de Primera Categoría y que, para dichos efectos, al determinar su renta líquida imponible rebajó como costo el 50% de las utilidades generadas en cada año, aludiendo a un contrato de asociación o cuentas en participación celebrado con Inverliv SpA. Sin embargo, del análisis de los antecedentes de autos, se ha concluido que la parte reclamante no ha acreditado la efectividad, condiciones y monto del respectivo contrato de asociación o cuentas en participación, en consideración a las razones ya señaladas previamente, por lo que la rebaja de dichos conceptos no se ajusta a los hechos establecidos en considerandos anteriores, debiendo haber dado cumplimiento a la tributación exclusiva del gestor prevista en el artículo 28 del Código Tributario, lo cual no efectuó, por lo que el elemento objetivo de la causal debe tenerse por cumplido en el presente caso. TRIGÉSIMO CUARTO: Que, así también, se determina que se encuentra debidamente acreditado el elemento subjetivo de malicia requerido, por cuanto, del mérito de los autos, se encuentran elementos indiciarios que permiten presumir que la contribuyente 48 Timbre Electrónico reclamante sabía o no pudo menos que saber que lo declarado no se ajustaba a la verdad y que dicha declaración contenía elementos que le permitían liquidar un impuesto inferior al que correspondía, rebajando su carga tributaria con claro perjuicio al interés fiscal, lo que no se encuentra desvirtuado por pruebas en contrario. Se concluye lo anterior, teniendo presente que la contribuyente reclamante no acreditó la efectividad del contrato de asociación o cuentas en participación, en cuanto no se probó que sus efectos fueron efectivos o reales entre los asociados Livic Maquinarias SpA e Inverliv SpA, en su calidad de comerciantes, toda vez que dentro de lo pactado se confundió el rol exclusivo del gestor con el del partícipe; y no se acreditó la división de las utilidades, ya sea porque se consideraron como utilidades aquellas obtenidas por el gestor fuera del período de vigencia de la asociación y que, por lo tanto, más bien correspondería a parte del aporte del contrato del gestor; o bien porque no se acreditó la distribución efectiva de las mismas conforme a lo alegado, al no haberse probado los requisitos del pago por subrogación y de la compensación invocadas, según se ha establecido en considerandos previos. Que, al respecto, si bien la parte reclamante ha alegado una economía de opción, lo cierto es que se tradujo en una operación que rebajó la carga tributaria de la contribuyente reclamante Livic Maquinarias Spa, como gestora; que en los términos en que se hizo la división de la utilidad generada con anterioridad al contrato de asociación se afectó conscientemente el resultado tributario respecto del año tributario 2013, no obstante que la vigencia del contrato sólo correspondía a 18 días del respectivo año comercial 2012; a lo que se añade que no hubo una participación efectiva de la sociedad partícipe, pues no solo no se distribuyeron utilidades sino que tampoco se llevó a efecto el pago por subrogación alegado ni se produjo una compensación entre las asociadas. Así las cosas, el objetivo que tuvo la maniobra hace dudar de la efectividad del contrato de asociación o cuentas en participación, el cual tiene por finalidad que los asociados participen de un negocio común y de las utilidades y pérdidas, lo cual no se acreditó. Que, a lo anterior se agrega que, en el caso y tal como ha sido reconocido por la parte reclamante, tanto Livic Maquinarias SpA como Inverliv SpA forman parte de un mismo grupo empresarial familiar, ambas integradas por los mismos socios, en las cuales, además, actuó el mismo representante legal respecto de ambas, don Ismael Segundo Chamorro Sepúlveda, lo que permite presumir el conocimiento de las consecuencias que generaría el hecho de reconocer el costo de un contrato de asociación o cuentas en participación en cuanto a que generaría el efecto que no se pagaría impuesto por la partícipe y que, por otro lado, que Livic Maquinarias SpA rebajaría su costo y disminuiría su carga tributaria en una suma no menor, equivalente a un 50%. 49 Timbre Electrónico Que, por tanto, las circunstancias antes referidas reúnen las características de multiplicidad, gravedad, precisión y concordancia suficientes que llevan a este sentenciador a la convicción que la contribuyente reclamante sabía o no podía menos que saber que las declaraciones de impuestos correspondientes contenían datos falsos y que, además, podían inducir a una liquidación de impuesto inferior al que correspondía, por lo que, necesariamente, dichas declaraciones deben ser calificadas como maliciosamente falsas. TRIGÉSIMO QUINTO: Que, habiéndose establecido lo anterior, corresponde determinar si las liquidaciones reclamadas fueron notificadas dentro del término de la prescripción extraordinaria. Al efecto, conviene reiterar que el término legal de la prescripción extraordinaria corresponde a seis años y que se cuenta desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago del impuesto respectivo, según establece el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario. Agregándose que, conforme al inciso cuarto de la misma norma antes mencionada, según texto vigente a la época del período liquidado, el plazo de prescripción de seis años se entenderá aumentado por el término de tres meses desde que se practique una citación al contribuyente y, así también, se entenderá igualmente aumentado por el término de la prórroga del plazo conferido para responder a la Citación. Que, por otro lado, para efectos del cómputo del plazo anterior, no existiendo norma especial sobre la materia, recibe aplicación lo dispuesto en el artículo 48 del Código Civil, en cuanto señala que todos los plazos de días, meses o de años, “se entenderá que han de ser completos; y correrán además hasta la medianoche del último día del plazo”. Añadiendo, en el inciso siguiente, que “El primero y el último día de un plazo de meses o de años deberán tener un mismo número en los respectivos meses. El plazo de un mes podrá ser, por consiguiente, de 28, 29, 30 ó 31 días, y el plazo de un año de 365 ó 366 días, según los casos.” Que, por lo demás, para mayor claridad en relación a lo precedente, resulta conveniente citar las Notas de Bello (en P. 1853), transcritas en el Repertorio del Código Civil, el cual señala lo siguiente: “Tres días contados, por ejemplo, desde el 4 de abril, principian en la media noche del 4 al 5 de abril, y terminan en la media noche del 7 al 8 de abril; y dos meses contados desde el 8 de enero principian en la media noche del 8 al 9 de marzo siguiente; y seis años contados desde el 10 de mayo de 1850 principian en la media noche del 10 al 11 del mismo año, y terminan en la media noche del 10 al 11 de mayo de 1856; sin tomarse en cuenta si un mes tiene 28, 29, 30 ó 31 días, o si un año es de 365 ó 366 días”. 50 Timbre Electrónico Así, por tanto, atendido el tenor literal del inciso cuarto del artículo antes referido, desde que se cite al contribuyente, de conformidad a las normas legales, y si se prorroga el plazo conferido para dar respuesta a la citación, deberá entenderse aumentado, en el caso de autos, el plazo de seis años, quedando así constituido en un plazo de años y de meses, o de años, meses y días (si, en este último caso, la prórroga para dar respuesta a la citación hubiese sido por un plazo inferior a un mes), aumento que debe comenzar a operar antes del vencimiento del plazo original y no desde el día siguiente, por cuanto no se trata de un nuevo término, sino del aumento del anterior. TRIGÉSIMO SEXTO: Que, en el presente caso, se verifica que las liquidaciones cuestionadas corresponden a Impuesto a la Renta de Primera Categoría y Reintegro del artículo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, respecto de los años tributarios 2013, 2014 y 2015, por lo que el plazo de la prescripción extraordinaria debe contarse desde el 30.04.2013 y 30.04.2014 y 30.04.2015, respectivamente, que corresponde a la fecha de vencimiento de pago del impuesto antes señalado. Ahora bien, atendido que, según consta en las liquidaciones reclamadas, con fecha 15.04.2019, con anterioridad al vencimiento del plazo de prescripción del período liquidado más antiguo, se notificó la Citación N°9, de la misma fecha, que rola a fojas 18 y siguientes, y que se solicitó prórroga, la que fue concedida por un mes, el término legal de seis años de la prescripción extraordinaria deberá entenderse aumentado en cuatro meses. Que, por tanto, teniendo presente que las liquidaciones se notificaron con fecha 29.08.2019, según consta a fojas 17, las diferencias de Impuesto a la Renta de Primera Categoría y de Reintegro del artículo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta determinadas en las Liquidaciones Nos. 217 a 222, correspondiente a los años tributarios 2013 a 2015, se encuentran notificadas dentro del plazo de prescripción, toda vez que respecto del período liquidado más antiguo, esto es, aquel correspondiente al Impuesto a la Renta del año tributario 2013, el plazo de prescripción de 6 años más el aumento de 4 meses vencía recién el día 30.08.2019; por lo que deberá desestimarse la alegación de la parte reclamante. C. COBRO RETROACTIVO DE IMPUESTOS. TRIGÉSIMO SÉPTIMO: Que, habiéndose desestimado la prescripción extraordinaria alegada en relación con las diferencias de impuestos correspondientes a los años tributarios 2013, 2014 y 2015, procede analizar la alegación subsidiaria a su respecto sobre improcedencia del cobro retroactivo fundamentada en que la contribuyente reclamante 51 Timbre Electrónico determinó sus impuestos conforme a las interpretaciones citadas en base a la efectividad del contrato de asociación. Lo anterior, según lo dispuesto en el artículo 26 del Código Tributario. TRIGÉSIMO OCTAVO: Que, en lo correspondiente, el inciso primero del artículo 26 del Código Tributario, establece lo siguiente: “Artículo 26.- No procederá el cobro con efecto retroactivo cuando el contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias sustentada por la Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares, dictámenes, informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o más de éstos en particular.” TRIGÉSIMO NOVENO: Que, al respecto, la parte reclamante no hace alusión específica en relación con las interpretaciones a que se refiere. Sin embargo, entendiendo que aquellas corresponden a los Oficios N° 307, de fecha 27.01.2000, N° 2329, de 07.05.2003, N° 2920, de fecha 09.08.2005 y N° 364, de fecha 31.01.2000 emitidos por el S.I.I., citados en otra parte de su reclamación tributaria, cabe señalar lo ya razonado en relación a aquellos en el considerando Vigésimo Sexto, en cuanto, fuera de no haberse acompañado los oficios, del solo análisis de las partes pertinentes citadas en la reclamación tributaria es posible comprobar que, cuando el S.I.I. indica que puede acreditarse la efectividad, condiciones y monto mediante los libros de contabilidad y el contrato respectivo, se refiere a si de los mismos es posible comprobar dichas circunstancias exigidas por el artículo 28 del Código Tributario, pero ello no significa que con el solo aporte de los mismos sea suficiente, pues si de aquellos surgen cuestionamientos, como ocurre en el caso particular de autos, obviamente será necesario aportar antecedentes adicionales. Más aun cuando, en el caso en particular se ha alegado como forma de extinguir la obligación de pago de las utilidades un sistema conjunto de pago con subrogación y de compensación, los cuales no han sido acreditados, según se ha analizado en considerandos previos. Que, en consecuencia, teniendo presente lo razonado precedentemente, la alegación de improcedencia del cobro retroactivo no podrá prosperar. D. DOBLE TRIBUTACIÓN. CUADRAGÉSIMO: Que, ahora bien, en cuanto a la doble tributación que la parte reclamante alega como último argumento en contra de las liquidaciones y que circunscribe a 52 Timbre Electrónico aquellas catalogadas como “Declaraciones de Renta maliciosamente falsas”, cabe reiterar el tenor del artículo 28 del Código Tributario, transcrito previamente en la presente sentencia, el cual establece que el gestor de una asociación o cuentas en participación será responsable exclusivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias referentes a las operaciones que constituyan el giro de la asociación u objeto del encargo. Agregando que las rentas que correspondan a los partícipes se considerarán a su respecto sólo en el caso que se pruebe la efectividad, condiciones y monto de la respectiva participación. Por lo tanto, habiéndose concluido que no se ha acreditado la efectividad, condiciones y monto de la participación del partícipe, el exclusivo responsable es la contribuyente reclamante, esto es, Livic Maquinarias SpA, no presentándose, en consecuencia, una doble tributación en el caso de autos. A mayor abundamiento, no se visualiza en autos la existencia de una doble tributación respecto de las rentas liquidadas en estudio, por cuanto no se acreditó que las mismas hubiesen sido distribuidas a Inverliv SpA ni que estas efectivamente hayan sido tributadas, ya sea por la contribuyente reclamante o por Inverliv SpA, según se aprecia de las declaraciones de Impuestos a la Renta acompañadas a los autos. Por último, adicionalmente, cabe señalar en el caso de los períodos liquidados no se observa una doble tributación, teniendo presente que a esa época regía un sistema integrado de tributación, otorgando un crédito contra los impuestos finales. Que, así las cosas, la alegación planteada por la reclamante deberá ser desestimada. II. GASTOS POR CASTIGO DE DEUDAS SIN HABER AGOTADO LOS MEDIOS DE COBRO. CUADRAGÉSIMO PRIMERO: Que, según consta en autos, la parte reclamante asume que cometió un error al contabilizar los castigos de deudas sin cumplir la totalidad de los requisitos establecidos para ello por el S.I.I., pero indica que la Ley sobre Impuesto a la Renta no establece mayores requisitos para el castigo correspondiente, los cuales eran procedentes, tratándose de cheques de muy baja y costosa cobrabilidad. CUADRAGÉSIMO SEGUNDO: Que, al respecto, la parte reclamada señala que el rechazo de dichos gastos se debe a que detectó que, en el año tributario 2018, la contribuyente reclamante cargó en cuentas de resultado como costo de venta de activo fijo a distintas cuentas de pérdidas, valores por cheques protestados y no pagados, sin que se hayan efectuado diligencias adicionales que permitan acreditar que se agotaron los medios de cobro para hacer efectivos el castigo de las deudas por dichos documentos, según lo previsto en el N°4 del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y la Circular N° 24, de fecha 53 Timbre Electrónico 24.04.2008. CUADRAGÉSIMO TERCERO: Que, sobre la materia, en su texto vigente a la fecha del período cuestionado, el N°4 del artículo 31 de la Ley sobre la Renta, establece lo siguiente: “Artículo 31. La Renta liquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados…” “Especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos, en cuanto se relacionen con el giro del negocio:” “4°.- Los créditos incobrables castigados durante el año, siempre que hayan sido contabilizados oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro.” Que, de la norma antes transcrita, se desprende que el legislador estableció los siguientes tres requisitos copulativos para que los créditos incobrables castigados durante el año sean aceptados como gasto tributario: 1) Que se relacionen con el giro; 2) Que hayan sido contabilizados oportunamente; y 3) Que respecto de ellos se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. CUADRAGÉSIMO CUARTO: Que, conforme a lo precedente es posible establecer que la discusión en relación con los gastos en estudio en el presente capítulo sólo dice relación con el requisito referido a que se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. Que, al respecto, el Director del Servicio de Impuestos Internos haciendo uso de su facultad de interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, consagrada en el N° 1 de la letra A.- del artículo 6° del Código Tributario, la que es de carácter vinculante para todos los funcionarios del órgano fiscalizador, emitió la Circular N° 24, de fecha 24.04.2008, a fin de regular el Tratamiento Tributario del Castigo de Créditos Incobrables, estableciendo en relación con el requisito en análisis diversos medios de cobro, de acuerdo al monto del crédito incobrable, para entender como cumplida la exigencia legal de agotamiento prudencial de los mismos, norma a la 54 Timbre Electrónico cual los contribuyentes pueden acogerse para estos efectos. Que, sin perjuicio de que la parte reclamante reconoce que no se acogió a lo establecido en la Circular N° 24, antes referida, señaló que los castigos eran procedentes, para lo cual acompañó la documentación descrita en los numerales 31 a 39 del considerando Octavo, además de la testimonial de doña BERTA ELENA GONZÁLEZ VALDÉS. Sin embargo, la referida prueba no es apta para acreditar el cumplimiento del requisito legal cuestionado en las liquidaciones de autos, ya sea porque se trata de información general como lo es la depuesta por la testigo, o bien porque no es posible relacionarla con los créditos incobrables castigados en discusión. En efecto, en las liquidaciones se detallan diversos montos que la contribuyente reclamante habría contabilizado como incobrables, con fecha 02.11.2017, en el Libro Diario folio 26954, 26955 y 26956, los cuales se aúnan en cinco asientos contables según comprobantes Nos. 14112, 14113, 14114, 14115 y 14116, por las sumas totales de $4.291.267, $6.312.957, $14.899.790, $17.020.681 y $30.495.878, respectivamente. Sin embargo, no se acompañó el libro diario respectivo ni los respaldos de las operaciones correspondientes, por lo que no es posible obtener la individualización y detalle de los castigos contabilizados como créditos incobrables con fecha 02.11.2017, a fin de relacionarlos con la documentación aportada. No obstante lo anterior, cabe señalar que ninguno de los montos consignados en las liquidaciones como cheques protestados coincide con alguno de los montos detallados como adeudados por alguno de los clientes a cuyo respecto se refiere la documentación acompañada, ya sea considerándolos en forma individual o por el total, así por ejemplo en el caso del cliente Sicna S.A, se indica que se habría informado una deuda a Dicom por la suma total de $180.880, correspondiente a la sumatoria de las facturas por $166.600 y $14.280, pero ninguna de dichas cantidades está considerada en las liquidaciones de autos, misma situación que se repite respecto del resto de los antecedentes acompañados. A lo que se agrega que los documentos aportados sobre contabilización “REG. CLIENTES A DEUDORES INCOBRABLES”, que rolan a fojas 472, 486, 496, 505, 515, 525, 536, 545 y 560, tienen como fecha 30.06.2017, mientras que el castigo cuestionado en las liquidaciones se refiere a los asientos contables de fecha 02.11.2017, motivo que tampoco permite, además de la diferencia de los montos, relacionarlos con los montos objetados en las liquidaciones reclamadas. CUADRAGÉSIMO QUINTO: Que, por tanto, considerando lo antes razonado, esto es, la falta de prueba que pueda relacionarse y conectarse con los créditos incobrables castigados contabilizados con fecha 02.11.2017, según las liquidaciones reclamadas, deberá desestimarse la alegación de la parte reclamante sobre procedencia de los gastos por créditos incobrables. 55 Timbre Electrónico III. GASTO POR CORRECCIÓN MONETARIA EXCESIVA APLICADA AL CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO. CUADRAGÉSIMO SEXTO: Que, en relación con el rechazo del gasto por corrección monetaria excesiva aplicada al capital propio tributario en los años tributarios 2016, 2017 y 2018, la parte reclamante señala que, en el caso del contrato de asociación, el aporte efectuado por Inverliv SpA debe contabilizarse como una cuenta patrimonial por tratarse de una cuenta de pasivo no exigible, ya que, conforme a la Norma Internacional de Contabilidad N° 1 (NIIC 1), no cumple con ninguno de los criterios para ser considerado como pasivo exigible. Adicionando que, en todo caso, el valor de $827.292.547 considerado en las liquidaciones no es correcto, por cuanto el monto del aporte del contrato de asociación discutido en autos corresponde a la suma de $597.429.749 y la diferencia entre ambos montos, por $229.862.798, corresponde al aporte de otro contrato de asociación celebrado con anterioridad entre don Ismael Chamorro y Livic Maquinarias S.A., esta última que después pasó a ser SpA. Finalmente, hace presente que habría una inconsistencia en las liquidaciones por cuanto al liquidar este concepto se estaría reconociendo tácitamente el contrato de asociación y que tampoco serían lógicas porque sólo se rechazó este gasto por los años tributarios 2016, 2017 y 2018, mientras que el contrato de asociación fue cuestionado desde el año 2013. Cita lo dispuesto en el artículo 511 del Código de Comercio, en cuanto el contrato de asociación confiere los mismos derechos y obligaciones que se confieren o imponen a las sociedades, por lo que los aportes deben reconocerse como capital. CUADRAGÉSIMO SÉPTIMO: Que, por su lado, la parte reclamada señala que tantos los activos como los pasivos relacionados con las cuentas en participación no son propios y que, por lo tanto, la inversión que efectúa un partícipe forma parte de su capital propio tributario y no del gestor. Añadiendo que el valor consignado en las liquidaciones corresponde a aquel contabilizado por la contribuyente reclamante en sus balances en la cuenta de pasivo “Aporte contrato asociación”, por lo que, independientemente del origen de los valores consignados en dicha cuenta, corresponden a un pasivo exigible que no forma parte del capital propio de la empresa. Además, indica que mediante la diferencia liquidada no está reconociendo la existencia lícita del contrato de asociación porque el balance general de la contribuyente reclamante refleja una deuda con un tercero por el valor de $827.292.547, correspondiente a bienes que le fueron entregados para el desarrollo de su actividad empresarial. Señalando que tampoco habría una incongruencia en relación con los períodos liquidados, por cuanto sólo se liquidó a este respecto en relación con los años tributarios 2016, 2017 y 2018, por que el S.I.I. consideró aplicable a este concepto sólo la prescripción ordinaria de tres años, ya que calificó este error del contribuyente como administrativo, en que no concurría malicia. 56 Timbre Electrónico CUADRAGÉSIMO OCTAVO: Que, conforme a lo dispuesto en el artículo 511 del Código de Comercio, las normas de las sociedades mercantiles se aplican al Contrato de Asociación o Cuentas en Participación sólo en aquello que no sean contrarias a la naturaleza jurídica de este último, por lo que debe tenerse presente sus características que han sido analizadas en el considerando Décimo Octavo, como lo es que no constituye persona jurídica y que carece de razón social, de patrimonio colectivo y de domicilio, debiendo rendir cuenta y dividir con sus asociados las ganancias o pérdidas que se generen en relación con las operaciones mercantiles en que han tomado interés. Por lo tanto, de lo anterior se concluye que el aporte que efectúan los asociados no es entregado en propiedad al gestor ni corresponde a un aumento de su capital de este último, respecto del cual, además, existe un deber de rendir cuenta de los fondos o bienes entregados, en la fecha establecida por las partes que puede ser a corto o largo a plazo, es decir, hay una obligación exigible. CUADRAGÉSIMO NOVENO: Que, por otro lado, el artículo 41 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, a la época de los períodos liquidados, establecía que el capital propio tributario corresponde a la diferencia entre el activo y el pasivo exigible a la fecha de iniciación del ejercicio comercial, debiendo rebajarse previamente los valores intangibles, nominales, transitorios y de orden y otros que determine la Dirección Nacional, que no representen inversiones efectivas. Añadiéndose que el capital propio inicial se reajustará de acuerdo con la variación del Índice de Precios al Consumidor, ajuste que se carga a una cuenta de resultados denominada Corrección Monetaria y se abona a la cuenta de Revalorización de Capital Propio. Es decir, el cálculo entre activo menos pasivo exigible otorga como resultado el capital propio tributario. Por lo tanto, de considerarse un menor pasivo lo anterior ocasiona un mayor capital propio tributario, el cual al reajustarse otorga un mayor cargo a la cuenta de corrección monetaria. QUINCUAGÉSIMO: Que, si bien del mérito de los autos se comprueba que no fue acompañado el cálculo de la determinación del capital propio tributario de la contribuyente reclamante, de las alegaciones de las partes se observa que lo discutido, en específico, se refiere a determinar si procede o no que aquella reconozca un mayor gasto por corrección monetaria de su capital propio tributario inicial al no consignar como pasivo exigible el valor contabilizado en la cuenta correspondiente a “APORTE CONTRATO ASOCIACIÓN”. Que, al respecto, cabe señalar que, de los balances tributarios del contribuyente reclamante correspondientes a los años tributarios 2016, 2017 y 2018, que rolan a fojas 377 y siguientes, se observa que la referida cuenta “APORTE CONTRATO ASOCIACIÓN”, se encuentra registrada en los pasivos bajo el código 2-01-08-04, registrando inicialmente en el ejercicio 2015, 57 Timbre Electrónico año tributario 2016, la suma de $827.292.547.-, mientras que en los ejercicios 2016 y 2017, años tributarios 2017 y 2018 respectivamente, registró inicialmente la suma de $806.792.547.- Que, no obstante que la mencionada cuenta “APORTE CONTRATO ASOCIACIÓN” se encuentra contabilizada dentro de los pasivos exigibles, la parte reclamante no ha acreditado que dichos montos puedan ser excluidos de estos para efectos de determinar su capital propio tributario inicial, conforme a lo dispuesto en el artículo 41 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, así como tampoco se ha acreditado que puedan formar parte de su capital propio tributario, pues no ha acreditado alguna circunstancia que así lo permita como, por ejemplo, que obedezcan a aumentos de su capital. Mientras que, por otro lado, de considerarse como aportes de un contrato de asociación, ya sea que tengan su origen en uno o más contratos de ese tipo, dichas cantidades tampoco podrían formar parte del capital propio tributario según se ha analizado. Por lo tanto, conforme a lo señalado, no se ha acreditado que la respectiva cuenta “APORTE CONTRATO ASOCIACIÓN”, pueda ser excluida de los pasivos para efectos de determinar el capital propio inicial de la contribuyente reclamante respecto de los años tributarios 2016, 2017 y 2018. QUINCUAGÉSIMO PRIMERO: Que, ahora bien, en relación al hecho de que las diferencias de impuestos liquidadas por este concepto de rechazo por gasto por corrección monetaria excesiva aplicada al capital propio tributario sólo se refieran a los años tributarios 2016, 2017 y 2018, y no a los años anteriores liquidados por otros conceptos, aquello es congruente y resulta correcto, a juicio de este sentenciador, por cuanto los argumentos señalados por el S.I.I. en la fundamentación de la prescripción extraordinaria contenidos en las liquidaciones reclamadas, específicamente a fojas 5, sólo apuntan al rechazo del gasto por “Costo por Contrato en Cuenta Participación”, por lo que no alcanzan al gasto por corrección monetaria en estudio. QUINCUAGÉSIMO SEGUNDO: Que, no obstante lo anterior, se observa que en las liquidaciones de autos las diferencias de impuestos por este concepto, calculadas respecto de los años tributarios 2016, 2017 y 2018 en las liquidaciones de autos, se efectuaron considerando como base de cálculo que el monto no consignado como pasivo exigible ascendió, en todos los años señalados, a la misma suma de $827.292.547.- Sin embargo, del mérito de los antecedentes de autos se comprueba, mediante los respectivos balances tributarios de la contribuyente reclamante, que rolan a fojas 377 y siguientes, que la cuenta de pasivo “APORTE CONTRATO ASOCIACIÓN”, registrada bajo el código 2-01-08-04, contabilizó inicialmente en el ejercicio 2015, año tributario 2016, la suma de $827.292.547, pero en los ejercicios 2016 y 2017, años tributarios 2017 y 2018 respectivamente, registró inicialmente sólo la suma de $806.792.547.-, de lo cual se 58 Timbre Electrónico concluye que las liquidaciones respecto de este concepto y en relación con los años tributarios 2017 y 2018 no pudieron considerar un monto mayor al que efectivamente se registraron inicialmente en los balances tributarios respectivos, debiendo, por tanto, acogerse la reclamación tributaria en forma parcial, sólo en cuanto deberá efectuarse el recálculo correspondiente en dichos años tributarios 2017 y 2018, de tal forma de considerar como base de cálculo la cantidad de $806.792.547.- IV. INGRESOS NO CONTABILIZADOS POR PROVISIONES POR CORRECCIONES DE PAGOS POR IMPUESTO A LA RENTA. QUINCUAGÉSIMO TERCERO: Que, ahora bien, en relación con el concepto liquidado respecto del año tributario 2016, sobre Ingresos no contabilizados por no corregir monetariamente la disminución de capital por efectos del pago de Impuesto a la Renta, provisionado en el año anterior al pago, la parte reclamante alegó que no efectuó tal provisión, lo que puede verificarse del balance del año contable 2014. Agregando que en el año comercial 2015 dicho impuesto fue pagado y contabilizado para luego ser rebajado para efectos de la determinación del capital propio, no produciendo diferencia alguna con lo declarado en el Impuesto a la Renta del año 2016, por lo que no existió disminución de capital alguno ni corresponde su corrección monetaria. Que, al respecto, la parte reclamada reconoció que, al verificar los antecedentes contables de la contribuyente reclamante, dicha empresa no provisionó el Impuesto a la Renta en el año comercial 2014 y que su pago se efectuó cargando la cuenta “Impuesto a la Renta” y no a una cuenta de provisión, por lo que no procedería la partida N° 11 de las liquidaciones de autos del mes de diciembre de 2015, por el valor de $1.114.503.-, tal y como expone la parte reclamante en su libelo, debiendo por ende dejarse sin efectivo este cobro. Que, en atención a lo alegado por la parte reclamante y a lo reconocido expresamente por la parte reclamada en su contestación del reclamo tributario, no cabe sino concluir que deberá acogerse, en esta parte, la reclamación tributaria. QUINCUAGÉSIMO CUARTO: Que, en consecuencia y de acuerdo con todo lo razonado precedentemente, este sentenciador llega al convencimiento que la parte reclamante ha desvirtuado parcialmente las Liquidaciones Nos. 217 a 227, de fecha 27.08.2019, sólo en cuanto al concepto liquidado de Ingresos no contabilizados por no corregir monetariamente la disminución de capital por efectos del pago del Impuesto a la Renta provisionado en el año anterior al pago, según se ha razonado en el considerando Quincuagésimo Tercero, que forma parte del Capítulo IV de la parte considerativa de esta sentencia, y, en forma parcial, respecto del 59 Timbre Electrónico concepto gasto por corrección monetaria excesiva aplicada al capital propio tributario en los años tributarios 2017 y 2018, hasta por la diferencia del monto que se ha establecido en el considerando Quincuagésimo Segundo, que forma parte de del Capítulo III de la parte considerativa de este fallo. Que, por el contrario, este sentenciador ha llegado a la convicción de que la parte reclamante no ha desvirtuado las Liquidaciones Nos. 217 a 227, de fecha 27.08.2019, en relación con el rechazo del costo respaldado con partidas originadas en un Contrato de Asociación o Cuenta en Participación; con el rechazo de los gastos por castigo de deudas sin haber agotado los medios de cobros; y respecto del rechazo del gasto por corrección monetaria excesiva aplicada al capital propio tributario en los años tributarios 2016 y hasta los montos indicados respecto de los años tributarios 2017 y 2018, según se ha analizado en los Capítulos I, II y III de la parte considerativa de la presente sentencia, confirmándose las liquidaciones a dicho respecto y reliquidándose en lo correspondiente al Capítulo III, según se ha mencionado previamente. QUINCUAGÉSIMO QUINTO: Que, por último, no se condenará en costas a ninguna de las partes, por no resultar totalmente vencidas ninguna de ellas, conforme a lo establecido en el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil en relación con el artículo 148 del Código Tributario. Y considerando, además, lo dispuesto en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, en los artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil y Ley Orgánica de los Tribunales Tributarios y Aduaneros, contenida en el artículo primero de la Ley No. 20.322, que Fortalece y Perfecciona la Jurisdicción Tributaria y Aduanera. SE DECLARA: I. HA LUGAR EN PARTE a la reclamación tributaria interpuesta por doña MARÍA ALICIA ALBORNOZ ACUÑA y doña YOANINA ALEXSANDRA HERRERA FUENZALIDA, en representación de la sociedad LIVIC MAQUINARIAS SpA, RUT N° 76.045.406, todos ya individualizados, en contra de las Liquidaciones Nos. 217 a 227, de fecha 27.08.2019, emitidas por la VII Dirección Regional Talca del Servicio de Impuestos Internos, de acuerdo con lo establecido en la parte considerativa de esta sentencia. En consecuencia, DÉJASE SIN EFECTO PARCIALMENTE las Liquidaciones Nos. 217 a 227, de fecha 27.08.2019, debiendo realizarse el recálculo en lo correspondiente según se ha indicado en la parte considerativa de este fallo. 60 Timbre Electrónico II. NO SE CONDENA EN COSTAS a ninguna de las partes por no resultar totalmente vencidas ninguna de ellas, conforme a lo establecido en el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil en relación con el artículo 148 del Código Tributario. III. El Director Regional del Servicio de Impuestos Internos dispondrá el cumplimiento administrativo del presente fallo, conforme a lo establecido en el numeral 6° de la letra B.- del artículo 6° del Código Tributario. Notifíquese a la parte reclamante por carta certificada. Notifíquese a la parte reclamada mediante la publicación de la presente resolución en el sitio de Internet del Tribunal. Adicionalmente, dese aviso al correo electrónico registrado para tales efectos por las partes. Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. Dictada por don Hernán Farías Sepúlveda, Juez Titular del Tribunal Tributario y Aduanero de la VII Región del Maule. En Talca, a , se publicó en el sitio de Internet del Tribunal la resolución precedente. Hernan Enrique Farias Sepulveda Juez Tribunal del Maule 61 Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico