Reclamo tributario: resolución

Ciento ochenta y nueve – 189- “COLEGIO DUNALASTAIR SPA con SII Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente” RUC N° : 16-9-0000976-7 RIT N° : GR-18-00098-2016 Santiago, catorce de febrero de dos mil veinticinco. VISTOS: A fojas 1, comparece doña María Jesús Rayo Fuentealba, abogada, RUT N°16.611.712-7, en representación de COLEGIO DUNALASTAIR SPA, RUT N°96.513.800-5, sociedad del giro de la enseñanza, ambos domiciliados en calle Rosario Norte N°407, piso 6, comuna de Las Condes, quien interpone reclamo tributario, en contra de la Resolución Exenta N°963, emitida con fecha 5 de mayo de 2016, por la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos (en adelante, SII), solicitando que sea dejada sin efecto, y se autorice la devolución solicitada por la actora ascendente a $27.158.572 por concepto de Pago Provisional por Utilidades Absorbidas (en adelante, PPUA), o la parte que se determine conforme a derecho, con costas, en virtud de los siguientes fundamentos: En el apartado de su libelo de reclamo denominado: “ANTECEDENTES DE HECHO”, explica que la reclamante es continuadora legal de Inmobiliaria e Inversiones Pesicor Spa, RUT N°96.577.960-4 y que mediante Formulario N°22 (en adelante, F22), Folio 242523045, correspondiente al año tributario (en adelante, AT) 2015, se declaró una pérdida tributaria del ejercicio ascendente a $-159.756.306 y se solicitó una devolución, por concepto de PPUA, ascendente a $27.158.572. Agrega que el SII puso en conocimiento a la reclamante, de manera electrónica, la Observación F77 respecto de la declaración de impuesto ya indicada y que mediante carta aviso simple N°150103278, de fecha 01/07/2015, se le requirió a la contribuyente aportar diversos antecedentes, dando cumplimiento a aquello con fecha 08/09/2015, aportando los antecedentes que detalla en su libelo. Añade que, en la misma oportunidad, el SII emitió la notificación N°964/7 requiriendo mayores antecedentes, frente a lo cual la actora envió diversa documentación de respaldo, a través de correos electrónicos de fecha 21/09/2015, 28/09/2015, 19/04/2016 y 27/04/2016, aportando la documentación que detalla en su reclamo. Expresa que, pese a la abundante documentación aportada durante la etapa de fiscalización, el SII solicitó respaldar y justificar la necesidad de las cuentas “Gastos financieros” y “Por varios” por el monto de $423.389.181 y $233.547.793, respectivamente, lo que derivó finalmente en la emisión de la resolución reclamada, en consideración a que el SII tendría una apreciación errónea sobre el tratamiento tributario que debe darse a los contratos celebrados con fecha 28/12/2011. Agrega que producto del análisis de los antecedentes aportados, el SII determinó que los conceptos más importantes que conforman o dieron origen a la pérdida son los relacionados con la deuda que mantiene con el Fondo de Inversión Mistral (en adelante, FIP), que se genera por suscripción de los contratos de cesión de derechos y novación por cambio de arrendatario, repertorios N°40.908 y N°40.903, ambos de fecha 28/12/2011, según se señala en el considerando 11° del acto reclamado y, donde el ente fiscalizador concluye: “La operación efectuada no se trata de la adquisición de un bien físico del activo inmovilizado, sino que de la adquisición de un derecho que da la opción de compra de un inmueble arrendado, en que la cesionaria podrá eventualmente ejercer al expirar el contrato respectivo” según lo indicado en el considerando 18° de la resolución reclamada. Añade que el SII considera que dado que el objeto del contrato no persigue la adquisición de un bien físico del activo inmovilizado sino que la adquisición de un derecho de opción de compra de un inmueble arrendado, que corresponde a un activo intangible que, según la actora, de acuerdo a la normativa legal que no cita ni explica, no se permitiría la amortización de un activo intangible, indicando que dado que los intereses y reajustes son parte del valor de los derechos adquiridos, estos no son aceptados como Ciento ochenta y nueve nueve– 189 vta.- gasto tributario, por lo que no sería procedente su deducción, concluyendo que no corresponde la devolución solicitada por concepto de PPUA. Menciona que, de acuerdo con lo expuesto, la controversia se encuentra circunscrita a lo señalado en el Considerando 18° de la resolución reclamada, sin que el SII objete el resultado tributario declarado para el AT 2015, ni las demás cuentas de balance ni agregados o deducción a la Renta Líquida Imponible (en adelante, RLI). En el capítulo de su libelo denominado: “FUNDAMENTOS DEL RECLAMO”, indica que la resolución reclamada se funda en una errada apreciación y entendimiento de los contratos acompañados al SII, y de una errada concepción del tratamiento contable de los intereses y reajustes derivados de éstos. Agrega que la resolución reclamada incurre en gruesos errores jurídicos, contables y de apreciación de los contratos de cesión de derechos de fecha 28/12/2011. En el apartado denominado “Antecedentes de las escrituras de cesión de derechos y novación por cambio de arrendatario, de fecha 28/12/2011, N° Repertorio 40.908-2011 y 40.903-2011”, manifiesta que, con fecha 31/10/2006, la reclamante vendió, cedió y transfirió al Banco Santander Chile (en adelante, el Banco) la propiedad ubicada en Avenida Las Condes N°11.931 y que dicha entidad financiera, con la misma fecha, entregó en arriendo al FIP dicha propiedad, estipulándose además, que la arrendataria podría comprar el inmueble al Banco a partir del trigésimo sexto mes de vigencia del contrato, que tendría un plazo fijo de 180 meses, con renta mensual equivalente a 1.390,44 UF. Agrega que, con fecha 09/05/2011, el Banco entregó en arriendo al FIP la propiedad correspondiente al lote A 6-2, ubicado en la comuna de Colina, estipulándose que la arrendataria podría comprar el inmueble al Banco a partir del trigésimo sexto mes de vigencia del contrato, que tendría un plazo fijo de 180 meses, con renta mensual equivalente a 1.390,44 UF. Menciona que, con fecha 28/12/2011, se celebraron dos contratos de cesión de derechos mediante los cuales el FIP vendió, cedió y transfirió a Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA. todos los derechos y obligaciones que para la cedente emanaban de los contratos de arrendamiento señalados anteriormente. En relación con el inmueble ubicado en Avenida Las Condes N°11.931, agrega que el precio de dicha cesión de derechos se pactó en 137.866,31 UF, pagaderos dentro del plazo de 3 años desde la suscripción del contrato de cesión y, adicionalmente, con un interés del 6% anual, según lo estipulado en escritura pública de 28/12/2011, Repertorio N°40.908, suscrita ante el Notario Juan Ricardo San Martín Urrejola. Expresa que, con la misma fecha, se suscribió adicionalmente una segunda cesión de derechos entre las mismas partes, mediante la cual se vendieron, cedieron y transfirieron todos los derechos y obligaciones que para la FIP emanaban del contrato de arrendamiento de fecha 09/05/2011, celebrado respecto del inmueble ubicado en la comuna de Colina, ya individualizado. Agrega que el precio de dicha cesión de derechos se pactó en 2.266,99 UF, pagaderos dentro del plazo de 3 años desde la suscripción del contrato de cesión y, adicionalmente, con un interés del 6% anual, según escritura pública de 28/12/2011, Repertorio N°40.903, suscrita ante el Notario Juan Ricardo San Martín Urrejola. Señala que, como consecuencia de lo anterior, en ambas escrituras se realizó una novación por cambio de deudor, donde se sustituyó al arrendatario FIP por Inmobiliaria e Inversiones Pesicor S.A., la que asumió todas las obligaciones y derechos que del contrato primitivo emanaban para el FIP. En el apartado denominado “Contabilización de los contratos de cesiones de derechos indicados” refiere que, como consecuencia de la cesión de los contratos de arrendamiento, Inmobiliaria e Inversiones Pesicor Spa registró abonos en las cuentas de pasivo N°20-01-006 denominada “Banco Santander Leasing” y N°20-02-028 denominada “Fondo Inv. Privado Mistral P/Pag”, para la cesión de derechos correspondiente al inmueble ubicado en la comuna de Las Condes, y también registró abonos en las cuentas de pasivo N°20-01-007 denominada “Banco Santander Leasing” y N°20-02-028 denominada “Fondo Inv. Privado Mistral P/Pag”, para la cesión de derechos correspondiente al Ciento noventa – 190- inmueble ubicado en la comuna de Colina, según cuadro detalle que incorpora a fojas 4 y 5 de su libelo de reclamo. Agrega que, en consecuencia, Inversiones Pesicor Spa registró una cuenta por pagar a favor de FIP, originada en las referidas cesiones de derechos y, en segundo lugar, se registró un pasivo derivado de las cesiones de los contratos de arrendamientos con el Banco, por haber asumido la totalidad de las obligaciones en su calidad de nueva arrendataria. Añade que la contabilización de las referidas operaciones se efectuó conforme al detalle que incorpora a fojas 4 y 5 de su libelo de reclamo. Manifiesta que la contabilización de las operaciones de que dan cuenta los contratos fueron registradas en cuentas de activo y pasivo, y no en cuentas de resultado. Agrega que las cuentas “Gastos Financieros” y “Por Varios” se registran los intereses y reajustes derivados de distintas operaciones, no tan sólo de las referidas cesiones de contratos mencionadas. Añade que en la resolución reclamada se registran los siguientes conceptos: Menciona que sólo alguno de estos conceptos corresponden a intereses y reajustes derivados de las cesiones de derechos, específicamente las correspondientes a “FIP CM Deuda”, “FIP Reajuste deuda” para la cuenta “Por Varios”; e “Intereses deuda FIP” e “Interés FIP”, para la cuenta “Gastos Financieros” y que los restantes conceptos no tienen ninguna relación con las operaciones de cesiones de contratos y que por tanto han sido excluidas por el propio ámbito de la resolución. En el apartado denominado “Errado tratamiento dado por el SII a la operación de cesión de contratos, de fecha 28/12/2011”, explica que en la resolución reclamada (Considerando 18°) existe una confusión sobre el verdadero objeto de los contratos de cesión de fecha 28/12/2011, ya que, según se indica incurre en un error al considerar que las operaciones de cesión de derechos y novación por cambio de arrendatario constituyen una adquisición de un derecho de opción de compra de un inmueble arrendado, en circunstancias que lo que se cede son la totalidad de los derechos y obligaciones que emanaban de los contratos de arrendamiento de fecha 31/10/2006 y 09/05/2011. Agrega que en la resolución reclamada existe una confusión sobre cuál es el verdadero objeto de los contratos de cesiones, ya que la sociedad cesionaria se subroga en la posición del cedente, lo que conlleva que la primera adquiera todas aquellas obligaciones y derechos en los mismos términos que los tenía el FIP, debiendo otorgar a estas obligaciones el mismo tratamiento tributario y contable otorgado por el cedente en su oportunidad. Agrega, que en Oficio N°190 del 2011, el SII se ha referido a que el desembolso efectuado por un contribuyente para subrogar, vía cesión de contrato, en la calidad de parte que tenía otra empresa en un contrato de asociación o cuentas en participación, constituye un gasto necesario para producir la renta en la medida que cumpla los requisitos generales establecidos en el artículo 31 de la LIR. Ciento noventa vuelta – 190 vta.- En el apartado denominado “Tratamiento tributario de los intereses y reajustes” expone que además de lo ya señalado respecto del error en que se incurrió en la resolución reclamada, el SII nuevamente yerra al sostener que la adquisición de un derecho de opción de compra de un inmueble arrendado no constituiría una inversión efectiva, no permitiría su amortización según la ley que no cita y, por tanto, no constituiría un gasto desde el punto de vista tributario, concluyendo que los intereses y reajustes son parte del valor de los derechos adquiridos. Agrega que, aun en el supuesto que la actora hubiera adquirido un activo intangible, debe indicarse que los intereses y reajustes registrados en las cuentas cuestionadas por el SII corresponden a intereses y reajustes provenientes de saldos de precio por las referidas cesiones y no a intereses y reajustes correspondientes a amortización de un supuesto activo intangible (adquisición del derecho de opción de compra). Añade que el actuar del SII altera los principios contables generalmente aceptados, infringiendo el artículo 16 del Código Tributario, citando al efecto párrafos del Boletín Técnico N°55 del Colegio de Contadores y doctrina que sustenta su posición. Finalmente expresa que los referidos intereses y reajustes son perfectamente deducibles de la RLI de Primera Categoría, al tenor de lo dispuesto en el artículo 31, inciso cuarto, N°1 y en el artículo 32 de la LIR. A fojas 65, se confiere traslado a la parte reclamada. A fojas 70, comparece don Misael Morales Godoy, abogado, RUT N°13.833.745-6, en representación de la parte reclamada, quien, evacuando el traslado conferido en autos, solicita que se rechace íntegramente el reclamo presentado, se confirme la resolución reclamada y se condene en costas a la reclamante, en virtud de los siguientes fundamentos: En el capítulo de su libelo de contestación, denominado “HECHOS”, explica que con fecha 08/05/2015 el contribuyente Inmobiliaria e Inversiones Pesicor Spa, cuyo continuador legal es la reclamante, presentó su declaración de impuesto a la renta, correspondiente al AT 2015, consignando una pérdida tributaria ascendente a $159.756.306 (Código 643), PPUA por $27.158.572 (códigos 167 y 747), un resultado de la liquidación del Impuesto a la Renta de Primera Categoría sobre rentas efectivas por $27.158.572 (código 305) y una devolución por igual cuantía (código 85). Agrega, que con el objeto de verificar el contenido, veracidad y exactitud de su declaración, se emitió un aviso por internet y luego se despachó Carta Aviso con Observaciones Folio N°150103278, de fecha 01/07/2015, donde se le informó al contribuyente que su declaración presentaba discrepancias con la información en poder del SII, siendo necesario verificar el correcto cumplimiento de los requisitos exigidos para la rebaja de los costos y gastos como para la devolución del PPUA invocado, requiriéndole que concurriera el día 08/09/2015 con la documentación que detalla, fecha en que la contribuyente concurrió y aportó los antecedentes solicitados, oportunidad donde, además, se le solicitaron nuevos antecedentes que detalla, requerimiento al que se dio respuesta por correos electrónicos de fecha 21/09/2015 y 28/09/2015, remitiendo documentos digitalizados. Añade que producto del análisis de la documentación aportada, con fecha 05/05/2016 se emitió el acto reclamado, mediante la cual se denegó la devolución solicitada, considerando especialmente que el actor no satisfizo la carga legal de acreditar íntegramente y con documentación suficiente que la naturaleza de los desembolsos objetados correspondieran a gastos susceptibles de reconocimiento conforme el artículo 31 de la LIR, sino que por el contrario deberían considerarse como costo de determinados activos intangibles, en conformidad al artículo 30 y 41 de la LIR., según se expresaría en el Considerando 20 del acto reclamado. En el capítulo de su libelo de contestación, denominado “EL RECLAMO DEBE SER RECHAZADO EN TODAS SUS PARTES”, en primer lugar, expone que el contribuyente no justificó el monto y procedencia de la pérdida declarada en el AT 2015, que los gastos rebajados tuvieren esa calidad conforme lo dispuesto en el artículo 31 de la LIR. Agrega que luego de la revisión administrativa, la denegación de la devolución solicitada es la consecuencia lógica fundada en el análisis de los antecedentes aportados. Ciento noventa y uno – 191- Expresa que, la calificación de intangible no se encuentra normada en la LIR, por lo que se hace necesario acudir a la ciencia financiera que ha desarrollado conceptos que permitirían cumplir esa tarea, estos es, las Normas Internacionales sobre Información Financiera (IFRS), específicamente la NIC 38 relativa a Intangibles, que establece que constituye un activo de tal naturaleza aquel que teniendo un carácter no monetario y sin sustancia física puede ser utilizado para la producción o entrega de productos o servicios, entre ellos, arriendo o subarriendo a terceros; que para el reconocimiento de una partida como activo intangible, se requiere que éste sea identificable (separable, vendible, cedible o arrendable), susceptible de control (propiedad sobre los beneficios económicos futuros), susceptible de producir beneficios económicos futuros (procedentes de la venta de productos o servicios, ahorros de costo). Agrega que tales condiciones concurren en el caso concreto, de modo tal que fluye una correcta calificación como activo intangible efectuada por el SII. Indica que para la cuantificación del costo del intangible se requiere que este pueda ser medido contablemente, lo que en este caso corresponde al de adquisición pactada por las partes, valor que debe considerar también los reajustes e intereses que genere el precio pendiente total o parcialmente de pago, circunstancia que fue analizada en el considerando 13 de la resolución reclamada. Agrega que los intereses pactados constituyen parte del precio (costo o valor activable), no tienen su fuente originadora en un contrato de financiamiento que pueda darle eventualmente el carácter de gasto de acuerdo a lo establecido en el artículo 31 inciso primero y N°1 de la LIR. Añade que la referencia que el actor efectúa al Oficio N°190 de 2011 resulta inconducente, dado que dicho pronunciamiento se refiere a una situación de hecho distinta, siendo inapropiado extraer la conclusión arribada en dicho oficio en los presentes autos. En segundo término, indica que la resolución reclamada es válida y no adolece de vicio alguno que amerite dejarla sin efecto y que la validez y consecuencial eficacia de todo acto jurídico debe analizarse al momento de su perfeccionamiento, según el antiguo principio tempus regit actum que es aplicable en materia tributaria. Agrega que los actos administrativos se encuentran revestidos del principio de legalidad y, en tal sentido, el SII ha actuado dentro del ámbito de sus atribuciones. Añade que la resolución impugnada, previo a resolver la improcedencia de la devolución solicitada, señala los fundamentos de hecho y de derecho que originó su emisión, entre los cuales se encuentra, la falta de acreditación de la devolución solicitada, lo que constituye un antecedente suficiente para denegarla. En tercer término, manifiesta que la acción de fiscalización se ejerció dentro de los plazos legales y que el procedimiento general de reclamación de autos se limita a la revisión jurisdiccional de lo obrado por el SII en uso de sus facultades de fiscalización, siendo de cargo del contribuyente la obligación de desvirtuar en sede administrativa las observaciones formuladas por el ente fiscalizador. Agrega que la contribuyente se encontraba obligada a acreditar y justificar el resultado tributario declarado mediante contabilidad fidedigna, pues pesa sobre ésta la carga legal establecida en el artículo 21 del Código Tributario. En cuarto término, menciona la improcedencia de la devolución solicitada, dado que del alcance de la auditoría desarrollada se concluyó que los valores pagados como precio de cesión de los contratos por Pesicor a FIP constituyen componentes del valor de adquisición de activos, incluyéndose en esta condición el precio pactado, sus reajustes e intereses. Agrega que la reclamante no es titular de un derecho indubitado en relación con la devolución de impuestos que solicitó respecto del AT 2015, lo que significa que no existe un derecho de propiedad sobre el monto solicitado, sino por el contrario, sólo una mera expectativa del contribuyente. Añade que la procedencia y el correcto cálculo del monto de la devolución es revisable por el Servicio de Impuestos Internos y por tanto se encuentra sujeto al resultado de la revisión administrativa en cuyo contexto se acredite, eventualmente, el derecho a percibir la devolución respectiva y que los contribuyentes se encuentran obligados a someterse al control administrativo que el SII ejerce conforme a la ley, respecto de las declaraciones de impuestos. Agrega que la contribuyente durante la revisión administrativa no aportó los documentos de respaldo Ciento noventa y uno vuelta – 191 vta.- que le fueron requeridos por el ente fiscal, a fin de que se pudiera comprobar la concurrencia de los requisitos legales que avalasen la devolución solicitada. A fojas 121, consta haberse recibido la causa a prueba por el término legal. A fojas 187, consta haber quedado los autos para fallo. CONSIDERANDO: I.- CUESTIONES PRELIMINARES 1°) Que, conforme al mérito de la inobjetada instrumental, acompañada e individualizada en el primer otrosí de fojas 1, agregada de fojas 12 a 15 vuelta, la Resolución Exenta SII N°963, de fecha 05/05/2016, emitida por la Dirección Regional Santiago Oriente del SII, junto con su notificación, no dio lugar a la devolución de $27.158.572, solicitada por la reclamante por concepto de PPUA, en su declaración de impuestos a la renta del AT 2015. Los fundamentos fácticos de la resolución reclamada radican en que a fin de verificar el contenido, veracidad y exactitud de la declaración presentada por el contribuyente, se puso en su conocimiento, mediante carta aviso de fecha 22/05/2015 la observación F77 relativa a la revisión del PPUA declarado en el Formulario 22 y, posteriormente, mediante carta de aviso simple N°150103278 de fecha 01/07/2015, se requirió a la reclamante que presentara, con fecha 08/09/2015, documentación que sustentara la devolución solicitada por concepto de PPUA. El contribuyente con fecha 08/09/2015, aportó los antecedentes contables, tributarios y de respaldo – que se detallan en los considerandos 7 y 8 -, y que de acuerdo con el balance al 31/12/2014 se solicitó respaldar y justificar las cuentas de resultado pérdida N°31-07-010 “Gastos Financieros” por $423.387.274 y la cuenta N°31-10-006 “Por Varios” por $233.548.763, cuya composición de saldos se detalla en el considerando 10. Se indica que, del análisis de los antecedentes aportados, se determinó que los conceptos más importantes relacionados con el origen de la pérdida son aquellos relativos con la deuda que se mantiene con el FIP, que se origina por dos contratos de cesión de derechos y novación por cambio de arrendatario – repertorios Nos. 40908 y 40903 -, ambos de fecha 28/12/2011, operaciones que, según el reclamante, tienen su origen en un contrato de Lease Back – venta de activo con opción de retrocompra – que tenía montos y plazos definidos, y que para resguardarse de algunas variaciones de mercado, fue contratado por parte del FIP un Swap. Se menciona que, debido a ciertos cambios legales que afectaron a los fondos de inversión, el FIP debió desprenderse de sus inversiones de carácter financiero, entre ellos los leasings, que debió traspasar a diferentes entidades, entre ellas Pesicor SpA, por lo que se optó con el acreedor, Banco Santander, la novación del contrato de leasing y, por lo tanto, Pesicor SpA adquirió tanto derechos como las obligaciones derivadas del contrato novado, pero además debió reconocer una deuda a favor del FIP. Respecto al contrato repertorio N°40908, se indica que el FIP mantenía un contrato de leasing desde 02/12/2006 con el Banco Santander por una propiedad ubicada en Avenida Las Condes N°11.931 utilizada por el Colegio Dunalastair Peñalolén SpA, y que, por medio de dicha escritura, cede los derechos y obligaciones que emanan del contrato de arrendamiento a Pesicor SpA en un valor de $3.072.705.107 equivalentes a 137.866,31 UF, y se estipula que el precio por la compra de los derechos y obligaciones contenido en dicho documentos se pagarán dentro del plazo de 3 años contados desde la fecha de la escritura, que se reajustará de acuerdo con la variación de la UF y se devengará un interés de un 6% anual, por lo que se entiende que la cesión incluye reajustes e intereses. En cuanto al contrato repertorio 40903, se indica que el FIP mantenía un contrato de leasing desde 09/05/2011 con el Banco Santander por una propiedad ubicada en Colina utilizada por el Colegio Dunalastair Valle Norte SpA, y que cede a Pesicor SpA los derechos y obligaciones del contrato en un valor de $50.525.758 equivalentes a 2.266,99 UF y se estipula que dicho precio será pagado Ciento noventa y dos – 192- dentro del plazo de 3 años contados desde la fecha de la escritura, que se reajustará de acuerdo con la variación de la UF y que devengará un interés de un 6% anual, por lo que se entiende que el precio incluye reajustes e intereses. Se indica que, a la fecha de la operación, se realizó la contabilización del pasivo con el FIP y el activo en leasing, sin identificar contablemente el activo intangible. Asimismo, se expresa que las propiedades en leasing son arrendadas por Pesicor SpA a Colegio Dunalastair Valle Norte SpA y a Colegio Dunalastair Peñalolén SpA por un canon de arriendo mensual de $20.000.000 y $51.666.667, respectivamente. Se indica que, de acuerdo a lo expuesto y del análisis de los antecedentes aportados, la operación efectuada no se trata de la adquisición de un bien físico del activo inmovilizado, sino que, de la adquisición de un derecho con opción de compra de un inmueble arrendado, en el que la cesionaria podrá eventualmente ejercer al expirar el contrato respectivo, lo que constituye una inversión efectiva que, conforme a las disposiciones de la ley del ramo, es calificado como un activo intangible, respecto del cual no existe norma en la Ley sobre Impuesto a la Renta que permita su amortización y, en consecuencia, la adquisición de dicho derecho no constituye un gasto tributario, sino que una inversión efectiva que debe activarse, en donde su recuperación sólo podrá ocurrir mediante la enajenación o por cualquier otra circunstancia que lo hagan perder su calidad de activo intangible para la empresa que realizó la inversión. De esta forma, los intereses y reajustes forman parte del valor de los derechos adquiridos según escrituras de repertorio Nos. 40908 y 40903, y no se aceptan como gasto tributario. Concluye, que no corresponde la devolución solicitada por concepto de PPUA debido a que lo intereses y reajustes generados en la compra de los derechos de los contratos de leasing descritos anteriormente, sustentados en las escrituras repertorio 40903 y 40308 de fecha 18/12/2011 no constituyen un gasto tributario, sino que son activos intangibles. Los Fundamentos legales corresponde a lo dispuesto en el artículo 6, letra B), N°5, 21, 35 y 59 del Código Tributario y artículos 31 y 97 de la LIR. 2°) Que, de acuerdo al tenor de lo expuesto por las partes en sus escritos de discusión, la cuestión debatida se centra en determinar si corresponde dejar sin efecto la Resolución reclamada y se acceda a la devolución solicitada por la parte reclamante porque se encuentra acreditada su procedencia. 3°) Que los hechos no controvertidos de autos son los siguientes: - Que la reclamante es continuadora legal de Inmobiliaria Inversiones Pesicor SpA. - Con fecha 08/05/2015, la reclamante presentó su declaración de impuesto a la renta del AT 2015, solicitando una devolución de $27.158.572, por concepto de PPUA. - Con fecha 05/05/2016, el SII emitió la Resolución reclamada, que negó lugar a la devolución solicitada. 4°) Que, según lo establecido en la sentencia interlocutoria de prueba de fojas 121, el hecho sustancial, pertinente y controvertido de la causa es el siguiente: - Antecedentes que acrediten la pérdida tributaria y los demás presupuestos de hecho que hacen procedente la devolución de PPUA solicitada por la parte reclamante en su declaración de impuesto a la renta del año tributario 2015. 5°) Que, la parte reclamante, con el objeto de acreditar los hechos que sirven de fundamento a su reclamo, se hizo valer de los siguientes elementos de convicción: - INSTRUMENTAL, acompañada e individualizada en el primer otrosí de fojas 1, reiterada en el otrosí de fojas 159, agregada de fojas 12 a 53 vuelta; y, la acompañada e individualizada en lo principal de fojas 159, agregada de fojas 160 a 163 vuelta. Ciento noventa y dos vuelta – 192 vta.- 6°) Que la parte reclamada, con el objeto de acreditar los hechos que sirven de fundamento a su contestación, se hizo valer del siguiente elemento de convicción: - INSTRUMENTAL, acompañada e individualizada en el primer otrosí de fojas 70, reiterada a fojas 137, agregada de fojas 80 a 84 vuelta. 7°) Que, antes de examinar la prueba aportada al proceso, cabe señalar que el artículo 132 inciso 13° del Código Tributario prescribe que “La prueba será apreciada por el Juez Tributario y Aduanero de conformidad con las reglas de la sana crítica. Al apreciar las pruebas de esta manera, el tribunal deberá expresar en la sentencia las razones jurídicas y las simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima y, asimismo, el razonamiento lógico jurídico para llegar a su convicción. En general, tomará en especial consideración la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso que utilice, de manera que el examen conduzca lógicamente a la conclusión que convence al sentenciador.” El inciso 14° del precepto legal citado previene que “No obstante lo anterior, los actos y contratos solemnes sólo podrán ser acreditados por medio de la solemnidad prevista por la ley. En aquellos casos en que la ley requiera probar mediante contabilidad fidedigna, el juez deberá ponderar preferentemente dicha contabilidad.” 8°) Que, con el objeto de establecer los hechos controvertidos por las partes, en primer lugar, corresponde analizar la indubitada INSTRUMENTAL aportada por la parte reclamante, consistente en copia simple de los siguientes documentos: (1) Resolución Ex. N°963, de fecha 05/05/2016, practicada por el SII a la parte reclamante, junto a su acta de Notificación N°360/7, de fecha 06/05/2016, agregada de fojas 12 a 15 vuelta, ya analizada en el considerando 1°) de autos; (2) Escritura Pública de Cesión de Derechos y Novación por cambio de arrendatario, suscrita entre Banco Santander-Chile (arrendadora) y Fondo de Inversión Privado Mistral (arrendataria-cedente) e Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA. (arrendataria-cesionaria), de fecha 28/12/2011, Repertorio N°40.903-2011, agregada de fojas 16 a 20 vuelta, donde consta lo siguiente: (i) En la Cláusula primera: Que, con fecha 09/05/2011 fue celebrado un contrato de arrendamiento con opción de compra, entre el Banco Santander-Chile y el FIP, sobre un terreno ubicado en la comuna de Colina que se singulariza; se pactó una vigencia del contrato de 145 meses a partir del 10/06/2011; para el primer mes de vigencia del contrato se pactó una renta mensual de arrendamiento de 1.013,45 UF y para los siguientes períodos una renta mensual de arrendamiento de 672,28 UF; (ii) En la Cláusula segunda: Que Fondo de Inversión Privado Mistral (FIP) vende, cede y transfiere a Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA., quien compra, acepta y adquiere todos los derechos y obligaciones que para el FIP emanan del contrato de arrendamiento singularizado en la cláusula primera. El precio de la cesión de derechos se pactó en 2.266,99 UF equivalentes a $50.525.758 más un interés del 6% anual, que la cesionaria pagará dentro del plazo de 3 años contados desde la fecha de la presente escritura; (iii) En la Cláusula tercera: Que, como consecuencia de lo anterior, las partes vienen en convenir la sustitución del arrendatario FIP por Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA quien asumirá las obligaciones y derechos que del contrato primitivo emanaban para FIP. Dicha sustitución produce la novación de las obligaciones y derechos del contrato de arrendamiento señalado; (iv) En la Cláusula cuarta: se indica que el bien arrendado se encuentra en poder de Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA a su entera satisfacción; (v) En la Cláusula quinta: Se establece que el colegio Dunalastair Peñalolén Limitada se constituye en fiador y codeudor solidario de todas las obligaciones del contrato indicado en la cláusula primera y de la presente modificación; (3) Escritura Pública de Cesión de Derechos y Novación por cambio de arrendatario, suscrita entre Banco Santander-Chile(arrendadora) y Fondo de Inversión Privado Mistral (arrendataria-cedente) e Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA (arrendataria- cesionaria), de fecha 28/12/2011, Repertorio N°40.908-2011, agregada de fojas 21 a 26 vuelta, donde consta lo siguiente: (i) En la Cláusula primera: Que, con fecha 31/10/2006 fue celebrado un contrato de arrendamiento con opción de compra, entre el Banco Santander-Chile y el FIP, sobre un terreno Ciento noventa y tres – 193- ubicado en la comuna de Las Condes que se singulariza; se pactó una vigencia del contrato de 180 meses a partir del 02/12/2006 y una renta mensual de arrendamiento equivalentes en pesos de 1.390,44 UF. Por escritura pública de fecha 04/08/2010, las partes modificaron el plazo de vigencia del contrato pactado en la cláusula décimo primera de dicho contrato, disminuyendo el plazo de vigencia de 180 meses a 161 meses contados desde el 02/12/2006, como también reemplazar su párrafo segundo por el que permite que la arrendataria pueda comprar el inmueble a partir de la fecha de la presente escritura y de modificar la cláusula cuarta del referido contrato, indicando que las 119 rentas de arrendamiento pendientes de pago tendrían un valor de $36.130.005, que serían pagadas por la arrendataria mensualmente, a contar del 02/07/2010; : Que Fondo de Inversión Privado Mistral (FIP) vende, cede y transfiere a Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA, quien compra, acepta y adquiere todos los derechos y obligaciones que para el FIP emanan del contrato de arrendamiento singularizado en la cláusula primera. El precio de la cesión de derechos se pactó en 137.866,31 UF equivalentes a $3.072.705.107 más un interés del 6% anual, que la cesionaria pagará dentro del plazo de 3 años contados desde la fecha de la presente escritura; (iii) En la Cláusula tercera: Que, como consecuencia de lo anterior, las partes vienen en convenir la sustitución del arrendatario FIP por Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA quien asumirá las obligaciones y derechos que del contrato primitivo emanaban para FIP. Dicha sustitución produce la novación de las obligaciones y derechos del contrato de arrendamiento señalado; (iv) En la Cláusula cuarta: se indica que el bien arrendado se encuentra en poder de Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA a su entera satisfacción; y (v) En la Cláusula quinta: Se establece que el colegio Dunalastair Peñalolén Limitada se constituye en fiador y codeudor solidario de todas las obligaciones del contrato indicado en la cláusula primera y de la presente modificación; (4) Balance Tributario de Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA, RUT 96.577.960-4, año comercial 2014, en hojas foliadas y firmado por el contador y representante legal, agregado a fojas 27 y 28, donde consta el registro de lo siguiente: (i) En cuentas de resultado pérdida las partidas “Gastos Financieros” con saldo $423.387.274 y “Por Varios” con saldo $233.548.763; y, (ii) un resultado de pérdida contable de $146.743.547; (5) Determinación de la RLI de Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA, RUT 96.577.960-4, al 31/12/2014, en hoja foliada y firmado por el contador y representante legal, agregada a fojas 29, donde consta el registro de lo siguiente: (i) Resultado según balance por $- 146.743.547; (ii) Agregados por $613.918.275 en los cuales se incluyen las partidas Interés Devengado Leasing por $222.946.232 y Reajuste Pasivo Leasing por $96.330.150; (iii) Deducciones por $683.248.684 en las cuales se incluyen las partidas PPUA Utilidades Propias por $27.158.572 y Cuotas Pagadas Leasing por $626.704.029; y, (iv) Un resultado de RLI por $-159.756.306; (6) Determinación del Fondo de Utilidades Tributables del año comercial 2014 Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA, RUT 96.577.960-4, en hoja foliada y firmado por el contador y representante legal, agregado a fojas 30, donde consta el registro de lo siguiente: (i) Remanente de utilidades acumuladas reajustadas con crédito, tasa de primera categoría del 17%, por $492.150.420; (ii) Pérdida tributaria por $-159.756.306 la cual fue imputada a las Utilidades acumuladas reajustadas con crédito, tasa de primera categoría del 17%; (iii) Recuperación de impuesto – correspondiente al PPUA solicitado – por $27.158.572 que se registra como una utilidad sin crédito; y, (iv) Remanente de crédito reajustado por $100.801.756 al cual le fue imputada la suma de $-32.721.128 relacionada a la pérdida tributaria que fue absorbida por las utilidades con crédito con tasa 17%; (7) Comprobante de Contabilización N°74 emitido por Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA, RUT 96.577.960-4, de fecha 31/12/2011, agregado a fojas 31, donde consta el registro de la contabilización al haber, con glosa “contab. Cesión ctto. El chamisero” por $50.540.343; (8) Comprobante de Contabilización N°73 emitido por Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA, RUT 96.577.960-4, de fecha 31/12/2011, agregado a fojas 32, donde consta el registro de la contabilización al haber, con glosa “contab. Cesión ctto. 484454” por $3.073.595.651; (9) Hoja impresa denominada “Informe: Libro Mayor”, sin folio y sin indicación de correspondencia a alguna sociedad, período 01/01/2014 hasta 31/12/2014, agregada a fojas 33, donde consta el registro de movimientos contables al debe y al haber de la cuenta N°31-10-006 “Por Varios”, desde el 31/03/2014 al 30/12/2014, con saldo final de $233.548.763; (10) Hoja impresa denominada “Informe: Libro Ciento noventa y tres vuelta – 193 vta.- Mayor”, sin folio y sin indicación de correspondencia a alguna sociedad, período 01/01/2014 hasta 31/12/2014, agregada a fojas 34, donde consta el registro de movimientos contables al debe y al haber de la cuenta N°31-07-010 “Gastos Financieros”, desde el 25/01/2014 al 26/12/2014, con saldo final de $423.387.274; (11) Escritura Pública de Contrato de Compraventa, suscrita entre Colegio Dunalastair S.A. (vendedora) y Banco Santander-Chile y (compradora), de fecha 31/10/2006, Repertorio N°24.262-2006, agregada de fojas 35 a 37 vuelta, donde consta lo siguiente: (i) En la Cláusula primera: Que Colegio Dunalastair S.A. es dueño de un inmueble ubicado en Avenida Las Condes N°11.931 que allí se describe; (ii) En la Cláusula segunda: Que por dicho instrumento Colegio Dunalastair S.A. vende, cede y transfiere al Banco Santander-Chile, quien compra, acepta y adquiere, el inmueble singularizado en la cláusula precedente; y, (iii) En la Cláusula tercera: Que el precio de la compraventa es la suma equivalente en pesos de 121.587 UF, que la compradora paga en el acto y en dinero efectivo a la vendedora, quien lo acepta a su entera satisfacción; (12) Escritura Pública de Contrato de Arrendamiento, suscrita entre Banco Santander-Chile (arrendadora) y Fondo de Inversión Privado Mistral (arrendataria), de fecha 09/05/2011, Repertorio N°13.459-2011, agregada de fojas 38 a 45 vuelta, donde consta lo siguiente: (i) En la Cláusula primera: Una descripción del inmueble arrendado, ubicado en la comuna de Colina, y que el Banco Santander-Chile lo adquirirá para el sólo efecto de convenir el presente contrato; (ii) En la Cláusula segunda: Que, Banco Santander-Chile da en arriendo a FIP los bienes individualizados en la cláusula precedente; (iii) En la Cláusula tercera: Que, el inmueble arrendado se encuentra en poder de la arrendataria a su entera satisfacción; (iv) En la Cláusula cuarta: Se pacta una renta mensual de arrendamiento, para el primer mes de vigencia del contrato, en la suma equivalente en pesos a 1.013,45 UF, y para los siguientes períodos, una renta mensual de arrendamiento de 672,28 UF que serán pagadas por el arrendatario por períodos mensuales vencidos todos los días 10 de cada mes de vigencia del contrato, a partir del 10/06/2011; y (v) En la Cláusula décima: Se pacta que el contrato tendrá un plazo fijo de vigencia de 145 meses, contados desde el 10/06/2011 y que la arrendataria podrá, a partir del primer mes de vigencia del contrato, adquirir anticipadamente el dominio del inmueble; (13) Escritura Pública de Contrato de Arrendamiento, suscrita entre Banco Santander-Chile (arrendadora) y Fondo de Inversión Privado Mistral (arrendataria), de fecha 31/10/2006, Repertorio N°2.461-2006, agregada de fojas 46 a 53 vuelta, donde consta lo siguiente: (i) En la Cláusula primera: Una descripción del inmueble arrendado, ubicado en la comuna de Las Condes, y que el Banco Santander-Chile lo adquirirá para el sólo efecto de convenir el presente contrato; (ii) En la Cláusula segunda: Que, Banco Santander-Chile da en arriendo a FIP los bienes individualizados en la cláusula precedente; (iii) En la Cláusula tercera: Que, el inmueble arrendado se entrega a la arrendataria en este acto, a su entera satisfacción; En la Cláusula cuarta: La renta mensual de arrendamiento es la suma equivalente en pesos de 1.390,44 UF y que las rentas de arrendamiento pactadas serán pagadas por el arrendatario por períodos mensuales vencidos todos los días 15 a partir del 02/01/2006; y (v) En la Cláusula décimo primera: Se pacta que el contrato tendrá un plazo fijo de vigencia de 180 meses, contados desde el 02/12/2006 y que la arrendataria podrá, a partir del trigésimo sexto mes de vigencia del contrato, adquirir el dominio del inmueble; y (14) Declaraciones de Impuestos Anuales a la Renta por los AT 2012, 2013 y 2014 de Inmobiliaria e Inversiones Persicor SpA, agregadas de fojas 160 a 162 vuelta, donde consta lo siguiente: (i) Por el AT 2012 se declaró una Pérdida Tributaria del ejercicio (cód.229 y cód.643) por $-31.948.335; Remanente de FUT ejercicio anterior con crédito (cód.774) por $539.101.838; Remanente de crédito 1ra. Categoría ejercicio anterior (cód.625) por $110.418.299; Crédito impuesto 1ra. Categoría utilizado en el ejercicio (cód.627) por $6.543.626; y, un total a pagar (cód.91) por $0.-; (ii) Por el AT 2013 se declaró una Pérdida Tributaria del ejercicio (cód.229 y cód.643) por $-54.448.538; Remanente de FUT ejercicio anterior con crédito (cód.774) por $517.803.726; Remanente de crédito 1ra. Categoría ejercicio anterior (cód.625) por $106.056.041; Crédito impuesto 1ra. Categoría utilizado en el ejercicio (cód.627) por $11.152.095; y, un total a pagar (cód.91) por $0; y, (iii) Por el AT 2014 se declaró una Pérdida Tributaria del ejercicio (cód.229 y cód.643) por $-8.865.098; Remanente de FUT ejercicio anterior con crédito (cód.774) por $474.475.713; Remanente de crédito 1ra. Categoría ejercicio anterior (cód.625) por $97.181.841; y, Ciento noventa y cuatro – 194- un total a pagar (cód.91) por $0; y un total a pagar (cód.91) por $0; y, (15) 2 planillas con detalle de gastos en leasing, sin indicación de la sociedad a la que corresponde, agregadas a fojas 163 y 163 vuelta, donde consta el registro de la siguiente información: (i) Detalles gastos leasing, períodos desde enero a diciembre de 2014, y suma total de $222.726.854; y, (ii) Determinación intereses Pesicor – FIP, períodos enero a diciembre – sin indicación del año -, y suma total de $200.162.173. 9°) Que, en segundo lugar, corresponde analizar la indubitada INSTRUMENTAL aportada por la parte reclamada, consistente en copia simple de los siguientes documentos: (1) Información extraída desde el Sistema de información Integrada del Contribuyente, agregada a fojas 80 y 81, donde consta información de eventos de operación renta, del RUT 96.577.960-4, donde consta el registro de la siguiente información: (i) AT 2015, folio 242523045, caso resuelto por resolución (sin devolución); (ii) Impugnación con fecha de evento 22/05/2015, y en la referencia monto retenido $27.158.572; (iii) Resolución con fecha de evento 03/06/2016, y en la referencia fecha de notificación 06/05/2016, valor neto $27.158.572 fecha de carta 05/05/2016; y, se registra la observación F77 Control dirigido a contribuyentes que declaren pago provisional por impuesto de primera categoría de utilidades absorbidas; (2) Declaración de Impuestos Anuales a la Renta, sociedad Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA, Formulario 22, folio N°242523045, AT 2015, de fecha 08/05/2015, agregado a fojas 82 y 83, donde consta que fue declarado lo siguiente: Pérdida Tributaria (cód.229 y cód.643) por $- 159.756.306; Pago Provisional por Impuesto de Primera Categoría de Utilidades Absorbidas con derecho a devolución (cod.167) por $27.158.572; Remanente de FUT con crédito (cód.774) por $492.150.420; Remanente de crédito de impuesto de 1ra categoría (cód.625) por $100.801.756; Crédito impuesto 1ra categoría utilizado (cód.627) por $32.721.128; y, una Devolución solicitada (cod.87) por $27.158.572; y, (3) Carta de Aviso Operación Renta N°150103278, de fecha 01/07/2015, con referencia “Diferencias en su Declaración de Impuesto a la Renta AT 2015, folio 242523045”, agregada a fojas 84 y 84 vuelta, donde consta que el SII le informa a Inmobiliaria e Inversiones Pesicor S.A. que para la declaración de impuesto a la renta por el AT 2015, donde solicita devolución relacionada con absorción de pérdidas, es necesario acreditar la procedencia de dicha devolución – observación F77 -, en donde el SII sugiere revisar la información de los agentes informantes para corregir la información declarada, o concurrir a las oficinas del SII el día 08/09/2015 para presentar la documentación que se indica. II.- EN CUANTO A LA PROCEDENCIA DE DEJAR SIN EFECTO LA RESOLUCIÓN RECLAMADA. 10°) Que, para un mejor análisis y resolución del asunto sub judice, en los siguientes considerandos se examinará separadamente cada una de las alegaciones de la reclamante que sirven de fundamento a su petición de dejar sin efecto la resolución reclamada. a) En cuanto a la procedencia de las partidas de resultado pérdida “Gastos Financieros” por $423.387.274 y “Por Varios“ por $233.548.763 que originan la pérdida tributaria declarada por la reclamante en el AT 2015 por $-159.756.306. 11°) Que, la parte reclamante ha señalado en su libelo de reclamo que, como consecuencia de los dos contratos de cesión de derechos y novación por cambio de arrendatario celebrados entre el Banco (arrendador), el FIP (arrendataria-cedente) e Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA, (arrendataria- cesionaria), con fecha 28/12/2011, la actora registró abonos en las cuentas de pasivo N°20-01-006 “Banco Santander- Leasing” y N°20-02-028 “Fondo Inv. Privado Mistral P/Pag” para la cesión de derechos del inmueble ubicado en Las Condes; y, también abonos en las cuentas de pasivo N°20-01- 007 “Banco Santander – Leasing” y N°20-02-028 “Fondo Inv. Privado Mistral P/Pag” para la cesión de derechos del inmueble ubicado en Colina. Por otro lado, indica que las cuentas de resultado que se incluyen en la resolución reclamada, las cuales son “Gastos Financieros” y “Por Varios”, registran intereses y reajustes que provienen de distintas operaciones, además de los contratos mencionados, que no son cuestionadas por el ente fiscalizador. Ciento noventa y cuatro vuelta – 194 vta.- Agrega que los cuestionamientos fiscales relativos a intereses y reajustes corresponden a la cuenta contable “Por Varios” cuyo saldo es $233.548.763 y a la cuenta contable “Gastos Financieros” cuyo saldo es $423.387.274. La primera de las cuentas estaría asociada a las siguientes glosas de movimientos contables: “FIP CM Deuda” y “FIP Reajuste Deuda”. Para la segunda cuenta contable la vinculación corresponde a los movimientos contables denominados “Interés Deuda FIP” e “Interés FIP”. A su vez, menciona que el SII ha efectuado un errado tratamiento para la operación de cesión de derechos aludida, al considerar que la operación efectuada no se trata de un bien físico del activo inmovilizado, sino que de la adquisición de un derecho que constituye una inversión efectiva que califica como un activo intangible que en ningún caso constituiría un gasto desde el punto de vista tributario. Respecto de aquello, la actora desestima tal afirmación, mencionando que el objeto del contrato no es la adquisición del derecho de opción de compra, sino que es la cesión de la totalidad de los derechos y obligaciones que emanan de dichos contratos. Agrega que, aun suponiendo que se hubiera adquirido un activo intangible, debe indicarse que los intereses y reajustes objetados por el SII provienen de saldos de precios por las cesiones mencionadas, y no a intereses y reajustes que correspondan a la amortización de un supuesto activo intangible. Por otro lado, el SII ha señalado en la resolución reclamada, que la operación efectuada no se trata de la adquisición de un bien físico de activo inmovilizado, sino que de la adquisición de un derecho que da la opción de compra de un inmueble arrendado, lo que la cesionaria podrá ejercer al expirar el contrato. Menciona que esta adquisición constituye una inversión efectiva que califica como un activo intangible, respecto de lo cual no existe norma legal en la LIR que permita su amortización, por lo que su recuperación sólo podrá ocurrir mediante su enajenación o cualquier otra circunstancia que lo hagan perder su calidad de activo intangible para la empresa que realizó la inversión. Agrega el SII, en su libelo de contestación, que como la calificación de un activo intangible no está normada en la LIR, es necesario recurrir a lo establecido en la Norma Internacional sobre Información Financiera (NIC) N°38 que describe. Añade que para la cuantificación del costo del intangible se requiere que pueda ser medido contablemente, que en este caso correspondería al de la adquisición pactada por las partes, valor que debiera considerar los reajustes e intereses que genere el precio. En tal sentido, menciona que los intereses pactados constituyen parte del precio y, por tanto, no tienen su fuente originadora en un contrato de financiamiento que pudiera darles el carácter de gasto, conforme con lo establecido en el inciso primero del artículo 31 de la LIR. Menciona que, al ser parte del precio, su reconocimiento para efectos tributarios debió dar cuenta de un costo o valor activable y no de un gasto. Finalmente, señala la improcedencia de la devolución solicitada, dado que el contribuyente durante la revisión administrativa no aportó los documentos de respaldo que le fueron requeridos por el SII a fin de poder comprobar la concurrencia de los requisitos legales para tal efecto. 12°) Que, de la revisión de la página web del Conservador de Bienes Raíces de Santiago, que es de público acceso, consta que se acordó aprobar por junta extraordinaria de accionistas, de fecha 16/09/2015, la fusión por incorporación de Inversiones Pesicor Spa en Colegio Dunalastair Spa, inscrita a fojas 66.634 N°40.623, del Registro de Comercio del año 2015, del Conservador de Bienes Raíces de Santiago. Por otro lado, conforme al mérito de las escrituras de cesión, compraventa y arrendamiento analizadas en el motivo 8°) numerales (2), (3), (11), (12) y (13), se tendrá por establecido lo siguiente: • Con fecha 31/10/2006, se celebró un contrato de compraventa entre la reclamante, en calidad de vendedora y el Banco, en calidad de compradora, respecto del inmueble ubicado en Avenida Las Condes N°11.931, por el precio equivalente en pesos a la suma de 121.587 UF, que fue pagado por la compradora en dicho acto a la parte vendedora. Ciento noventa y cinco – 195- • Con fecha 31/10/2006, se celebró un contrato de arrendamiento con opción de compra, entre el Banco, en calidad de arrendador, y el FIP, en calidad de arrendataria, respecto del inmueble ubicado en Avenida Las Condes N°11.931, por un plazo fijo de vigencia de 180 meses contados desde el 02/12/2006 y una renta mensual equivalente en pesos a 1.390,44 UF, con una opción de compra que la arrendataria podría hacer exigible a partir del trigésimo sexto mes de vigencia del contrato. • Con fecha 09/05/2011 se celebró un contrato de arrendamiento con opción de compra, entre el Banco, en calidad de arrendador, y el FIP, en calidad de arrendataria, respecto del inmueble ubicado en la comuna de Colina que se individualiza en el contrato, por un plazo fijo de vigencia de 145 meses contados desde el 10/06/2011 y una renta mensual equivalente en pesos a 672,28 UF, con una opción de compra que la arrendataria podría hacer exigible a partir del primer mes de vigencia del contrato. • Con fecha 28/12/2011 se celebró un contrato de cesión de derechos y novación por cambio de arrendatario, celebrada entre el Banco, en calidad de arrendadora, el FIP, en calidad de arrendataria cedente e Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA, en calidad de arrendataria cesionaria, respecto del inmueble ubicado en la comuna de Colina que se individualiza en el contrato, por medio del cual el FIP vende, cede y transfiere a Inversiones Pesicor SpA, quien compra, acepta y adquiere para sí todos los derechos y obligaciones que para la cedente (FIP) emanan del contrato de arrendamiento con opción de compra celebrado con el Banco, por el precio de $2.266,99 UF, más un interés del 6% anual que la cesionara pagará a la cedente dentro del plazo de tres años; en consecuencia, el objeto de la cesión de derechos se traduce para Inversiones Pesicor SpA en la obligación de pagar una renta mensual equivalente en pesos a 672,28 UF durante el saldo pendiente de vigencia del contrato pactado inicialmente por 145 meses y el derecho a hacer exigible en cualquier momento la opción de compra respecto del inmueble objeto del contrato. • Con fecha 28/12/2011 se celebró un contrato de cesión de derechos y novación por cambio de arrendatario, celebrada entre el Banco, en calidad de arrendadora, el FIP, en calidad de arrendataria cedente e Inmobiliaria e Inversiones Pesicor SpA, en calidad de arrendataria cesionaria, respecto del inmueble ubicado en la comuna de Las Condes, por medio del cual el FIP vende, cede y transfiere a Inversiones Pesicor SpA, quien compra, acepta y adquiere para sí todos los derechos y obligaciones que para la cedente (FIP) emanan del contrato de arrendamiento con opción de compra celebrado con el Banco, por el precio de $2.266,99 UF, más un interés del 6% anual que la cesionara pagará a la cedente dentro del plazo de tres años; en consecuencia, el objeto de la cesión de derechos se traduce para Inversiones Pesicor SpA en la obligación de pagar una renta mensual equivalente en pesos de $36.130.005.- durante el saldo pendiente de vigencia del contrato pactado de 119 meses y el derecho a hacer exigible en cualquier momento la opción de compra respecto del inmueble objeto del contrato. De esta forma, Inversiones Pesicor SpA, producto de los contratos de cesión de derechos y novación por cambio de arrendatario celebrados con fecha 28/12/2011, asumió la obligación de pagar al Banco las rentas pactadas en los contratos de arrendamiento con opción de compra que le fueron cedidos, celebrados con fecha 31/10/2006 y 09/05/2011, como también pagar al FIP el precio de la referida cesión de derechos, más reajustes e intereses pactados. Respecto de lo anterior, cabe agregar que la reclamante ha señalado que la renta pactada genera gastos por reajustes de la UF e intereses, que corresponderían a las partidas “FIP CM Deuda” y “FIP Reajuste Deuda”, en relación a la cuenta “Por Varios” cuestionada por el SII, y también a las partidas “Interés Deuda FIP” e “Interés FIP” en relación a la cuenta “Gastos Financieros”, también cuestionada por el SII. A su vez, es posible considerar que la mencionada cesión de derechos y obligaciones también le permitiría a Pesicor SpA explotar su giro y percibir ingresos, lo que se reflejaría en las cuentas de Ciento noventa y cinco vuelta – 195 vta.- resultado ganancia “Ingreso por Arriendo LC” por $620.000.004 e “Ingreso por Arriendo VN” por $240.000.000, obtenidos de los sub arriendos de los inmuebles al Colegio Dunalastair (Peñalolén) y al Colegio Dunalastair (Colina). Por otro lado, el SII sostiene como fundamento de su decisión de desestimar la pérdida declarada por la contribuyente, que los intereses y reajustes generados por la cesión de derechos de los contratos de leasing tantas veces aludidos, no constituyen gasto tributario si no que formarían parte del costo de los activos intangibles constituidos por el derecho de opción de compra de los inmuebles arrendados, cuya calificación no se encontraba, a la época de las operaciones normada por la LIR, debiendo, a su juicio, suplir dicho silencio normativo por lo reglado en la Norma Internacional sobre Información Financiera (NIC) N°38. Dicho texto normativo prescribe el tratamiento contable de los activos intangibles que no estén contemplados específicamente en otra norma, definiéndolo en su numeral 8 como un activo identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física. A su vez, en su numeral 9 se mencionan como ejemplos de activos intangibles, el conocimiento científico o tecnológico, el diseño e implementación de nuevos procesos o nuevos sistemas, las licencias o concesiones, la propiedad intelectual, los conocimientos comerciales o marcas (incluyendo denominaciones comerciales y derechos editoriales), programas informáticos, las patentes, los derechos de autor, las películas, las listas de clientes, los derechos por servicios hipotecarios, las licencias de pesca, las cuotas de importación, las franquicias, las relaciones comerciales con clientes o proveedores, la lealtad de los clientes, las cuotas de mercado y los derechos de comercialización1. Que de los escritos principales consta que, como indica la actora existe una confusión por parte del SII en su planteamiento porque los contratos establecen que Pesicor SpA en calidad de cesionario de los contratos adquirió las obligaciones y derechos del cedente, que constituyeron el objeto del contrato de cesión, por lo que pagó un precio a plazo (3 años) estableciéndose un interés anual asociado a la modalidad de la obligación de pago. Lo descrito es evidentemente un financiamiento que entrega el vendedor al comprador para efectuar la compra. Es de publico conocimiento también que el leasing no tenía un tratamiento tributario especialmente contemplado en la ley tributaria, a la época de las operaciones por lo que, en aplicación de las reglas generales y la naturaleza jurídica del contrato el arrendatario le debía dar el tratamiento de un contrato de arrendamiento, durante el desarrollo del mismo y de compraventa de un bien, si se ejercía la opción de compra, considerándose gasto tributario los desembolsos correspondientes a las rentas de arrendamiento y también aquellos que se vincularan a éste tales como el financiamiento destinado a la obtención del leasing, en la medida que se cumplieran los requisitos del gasto tributario. Por otra parte, el derecho de opción de compra, adquirido por medio del contrato (en este caso por cesión) se debía registrar como un activo intangible, debiendo ser objeto de los ajustes que correspondieran en conformidad con lo dispuesto por el artículo 41 de la LIR, sin poder ser objeto de depreciación, por ser expresa disposición legal. Ello consta también en interpretaciones publicadas en la página web del SII.2 Del texto de la resolución reclamada consta que las operaciones cuestionadas por el SII corresponden al financiamiento que obtuvo Pesicor SpA para adquirir la posición contractual del cedente en los contratos de leasing suscritos en 2006 y 2011 con el Banco Santander, por tanto en principio los intereses asociados a dicho financiamiento (pago a plazo) podían recibir el tratamiento de gasto tributario en virtud del artículo 31 N°1 de la LIR o bien podían ser integrados al valor del activo correspondiente al derecho de opción en conformidad con lo dispuesto por el artículo 41 de la LIR. 1 Fuente NIC 38: https://www.contach.cl/pdf/normas-NIIF/Normas%20NIIF%20Full/2024/NIC/nic-38-activos- intangibles.pdf 2 Oficio Ordinario N°3.338 de 2009. https://www.contach.cl/pdf/normas-NIIF/Normas%20NIIF%20Full/2024/NIC/nic-38-activos-intangibles.pdf https://www.contach.cl/pdf/normas-NIIF/Normas%20NIIF%20Full/2024/NIC/nic-38-activos-intangibles.pdf Ciento noventa y seis – 196- A mayor abundamiento, el SII no desconoce que los citados contratos habrían permitido que Pesicor SpA hubiese obtenido ingresos tributables generados del subarrendamiento de los inmuebles arrendados, por lo que hubo una clara vinculación entre el gasto por intereses y la generación de rentas. Respecto del tratamiento del reajuste, se debe distinguir entre el reajuste de la deuda o financiamiento entregado por el cedente y el reajuste del activo constituido por las opciones de compra. El artículo 31 N°8 de la LIR vigente a la época autorizaba a deducir como gasto tributario los reajustes o diferencias de cambio provenientes de créditos o prestamos destinados al giro del negocio o empresa, incluso los originados en la adquisición de bienes del activo inmovilizado y realizable. Asimismo, el N°10 del artículo 41 de la misma ley indicaba que las deudas reajustables existentes a la fecha del Balance se reajustarían conforme al reajuste pactado. A su vez, indica que dicho ajuste se debe cargar en la cuenta de corrección monetaria y se abonará a la cuenta del pasivo exigible siempre que así proceda conforme lo dispuesto por los artículos 31 y 33 de la misma ley. A su turno el artículo 32 de la LIR considera como ajuste a la renta liquida, en forma de deducción a la misma, el monto de reajuste de los pasivos exigibles reajustables en cuanto no estén deducidos conforme con lo dispuesto por los artículos 30 o 31 de la LIR y siempre que se relacionen con el giro del negocio o empresa. En conclusión el legislador autoriza a considerar el reajuste de un pasivo exigible como una deducción en el resultado tributario o bien como parte del costo de adquisición de un bien del activo, por lo que no es efectivo que sea una obligación activarlo y no poder deducirlo en resultados. Sobre la alegación del reclamante en orden a que el rechazo de la partidas se refiere a un monto que abarca otras operaciones distintas a las cuestionadas y por tanto rechazadas sin fundamento, cabe hacer presente que considerando la vinculación de cuentas contables y movimientos que dice corresponderían a los registros de su Libro Mayor se debe hacer presente que aportó al proceso una planilla que contendría información relativa al libro Mayor, aludiendo al registro de movimientos contables por el período 01/01/2014 al 31/12/2014, de las cuentas N°31-10-006 “Por Varios” con saldo final de $233.548.763 y N°31-07-010 “Gastos Financieros” con saldo final de $423.387.274, lo cual también se ve reflejado en el balance tributario del año comercial 2014, antecedentes analizados en los numerales (4), (9) y (10) del motivo 8°). De dicha planilla se aprecia que, la cuenta contable “Por varios” en su vinculación con los movimientos denominados “ FIP CM Deuda” y “FIP Reajuste Deuda” tienen un saldo histórico de $119.725.956. A su vez la cuenta contable “Gastos financieros” en su vinculación con los movimientos denominados “Interés Deuda FIP” e “Interés FIP” tienen un saldo de $167.019.969, el que aparece solo en el primer movimiento ya que el segundo aparece con registro de cero. De lo indicado consta que el monto que la reclamante sostiene correspondería a las operaciones cuestionadas asciende a $286.745.925, monto que parece bastante distinto a lo que debería ascender una tasa anual de interés de 6% de la obligación de dinero derivada de la cesión y su corrección monetaria por variación de UF. No obstante, ello se debe hacer presente que la reclamante no aportó antecedentes que permitieran verificar el correcto monto de los intereses ni la efectividad del pago de la deuda, lo que se vincula directamente con los dos conceptos cuestionados. A mayor abundamiento, la reclamante tampoco aportó al proceso antecedentes que permitan acreditar las cuentas que señala que corresponden a intereses y reajustes de las operaciones relacionadas a las cesiones de derechos y novación por cambio de arrendatario, analizadas en los numerales (2) y (3) del motivo 8°), en particular, las partidas individualizadas como “FIP CM Deuda” y “FIP Reajuste Deuda” para la cuenta “Por Varios”; y las partidas señaladas como “Interés Deuda FIP” e “Interés FIP” para la cuenta “Gastos Financieros”. 13°) Que, también resulta conveniente señalar que la reclamante ha mencionado que en el Oficio N°190 del 2011, el SII se ha referido a que el desembolso efectuado por un contribuyente para Ciento noventa y seis vuelta – 196 vta.- subrogar, vía cesión de contrato, en la calidad de parte que tenía otra empresa en un contrato de asociación o cuentas en participación, constituye un gasto necesario para producir la renta en la medida que cumpla los requisitos generales establecidos en el artículo 31 de la LIR, no obstante, el SII ha señalado en su libelo de contestación que la referencia efectuada por la reclamante del Oficio N°190 del 2011 para justificar el tratamiento de intereses y reajustes como gastos, es inconducente, pues se trataría de una situación de hecho distinta. Que, del análisis del Oficio N°190 del 25/01/2011, consta que el SII señala la procedencia de la deducción como gasto tributario por el desembolso incurrido para adquirir la posición contractual que le permitiría el desarrollo de su giro, en la medida que se acrediten fehacientemente el cumplimiento de los requisitos del gasto. Lo anterior, confirma lo ya señalado en los considerandos anteriores, en cuanto a la procedencia teórica de la deducción del gasto por intereses y por reajuste de una deuda asociada al desarrollo del giro, en consecuencia, la reclamante lo cita correctamente como criterio fiscal. 14°) Que, el artículo 31, inciso primero de la LIR -vigente a la época del período fiscalizado - disponía que “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio. (…)”. (énfasis añadido). 15°) Que, a partir de la falta de prueba rendida, se advierte que la reclamante no ha acreditado la efectividad del pago o de encontrarse pendiente la obligación de dinero y la conformación del interés deducido como gasto, por lo que no ha sido posible en esta instancia verificar el adecuado cumplimiento de los requisitos del gasto por intereses y por corrección monetaria del pasivo al amparo de lo establecido en el inciso primero del artículo 31 de la LIR, con lo que debe concluirse que no se ha ha acreditado la procedencia de la pérdida tributaria contenida en su Declaración de Impuestos a la Renta por el AT 2015 por $-159.756.306, razón por lo que se deberá rechazar la alegación que se analiza en este apartado. b) En cuanto a la procedencia de la devolución solicitada por concepto de PPUA por $27.158.572, por estar acreditada la pérdida tributaria declarada por el AT 2015 y las utilidades acumuladas que se absorben en el libro FUT, con crédito por Impuesto de Primera Categoría. 16°) Que, sin perjuicio que la reclamante debió acreditar ante el SII, durante la etapa de fiscalización respectiva, la procedencia de la devolución solicitada cabe señalar que, según se desprende del tenor de lo expuesto por la actora en su libelo de lo principal de fojas 1 y del mérito de los documentos acompañados al proceso por dicha parte, resulta manifiesto que esos antecedentes son insuficientes para explicar y acreditar en esta instancia jurisdiccional tales hechos. En este sentido, debe tenerse en consideración que la actora solicitó en la declaración de impuesto a la renta del AT 2015 una devolución por PPUA por $27.158.572.-, siendo aportado al proceso el Balance Tributario del año comercial 2014, la Determinación de la Renta Líquida Imponible y FUT del AT 2015, y las Declaraciones de Renta de los AT 2012 al 2014 y la Declaración de Impuesto a la Renta por el AT 2015, antecedentes analizados en el motivo 8°) numerales (4) al (6) y (14) y motivo 9°) numeral (2), sin embargo, tales antecedentes son insuficientes para acreditar la procedencia de la devolución solicitada por PPUA en la declaración de impuesto a la renta correspondiente al AT 2015, pues no obran en el proceso antecedentes que respalden las partidas que sustenten las cuentas de resultado del balance del año comercial 2014 ni tampoco la documentación que respalda los agregados y deducciones realizados en la determinación de la Renta Líquida Imponible del AT 2015. En cuanto al resultado de pérdida contable por $146.743.547.- del ejercicio comercial 2014 –que constituye el punto de partida para la determinación del resultado tributario del AT 2015–, la actora no ha aportado al proceso el Libro Diario y Libro Mayor junto con la documentación de respaldo que Ciento noventa y siete – 197- permitan acreditar las partidas de resultado pérdida y resultado ganancia que componen dicho resultado contable. Respecto al resultado de pérdida tributaria declarada por $159.706.306.- en el AT 2015, la reclamante tampoco ha aportado al proceso un análisis de los agregados y deducciones asociados a dicho resultado junto con la documentación de respaldo de tales ajustes, razón por la cual no resulta posible validar la pérdida tributaria declarada por la actora en su Formulario 22 correspondiente al AT 2015, circunstancia que impide acceder a la devolución solicitada por PPUA. Finalmente, en cuando a las utilidades acumuladas registradas en el FUT por el año comercial 2014, por un saldo reajustado por $492.150.420 con crédito por Impuesto de Primera Categoría con tasa de 17%, se observa que la pérdida tributaria de $-159.756.306 fue imputada a dichas utilidades acumuladas con crédito, lo que generó la devolución solicitada por PPUA por $27.158.572 la que, a su vez, fue registrada como una utilidad sin crédito en el FUT, sin embargo, tampoco se han aportado antecedentes de respaldo que acredite si se trataba de utilidades propias o ajenas ya que el FUT acompañado no tiene dicha información ni tampoco lo indica la reclamante. Tampoco se acreditó la efectividad del crédito por Impuesto de Primera Categoría asociado a ellas. Se acompañaron las declaraciones de renta de Pesicor SpA, correspondientes a los AT 2012, 2013 y 2014 las que dan cuenta de haberse declarado una pérdida tributaria y un remanente de FUT con derecho a crédito, que en el AT 2012 correspondía a $539.101.838, el que fue disminuyendo en cada AT siguiente, sin que se observe otra partida que se haya incorporado al FUT, tal como dividendos o retiros percibidos por participaciones en otras empresas, por lo que se desconoce el origen de las utilidades acumuladas con crédito en el FUT que la reclamante pretende absorber con la pérdida tributaria declarada por el AT 2015, tampoco está acreditada. 17°) Que, el artículo 31, inciso tercero, actual inciso cuarto, número 3°, inciso primero de la LIR dispone que “Especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos, en cuanto se relacionen con el giro del negocio: (...) 3°.- Las pérdidas sufridas por el negocio o empresa durante el año comercial a que se refiere el impuesto, comprendiendo las que provengan de delitos contra la propiedad.” Su inciso segundo agrega que “Podrán, asimismo, deducirse las pérdidas de ejercicios anteriores, siempre que concurran los requisitos del inciso precedente. Para estos efectos, las pérdidas del ejercicio deberán imputarse a las utilidades no retiradas o distribuidas, y a las obtenidas en el ejercicio siguiente a aquel en que se produzcan dichas pérdidas, y si las utilidades referidas no fuesen suficientes para absorberlas, la diferencia deberá imputarse al ejercicio inmediatamente siguiente y así sucesivamente. En el caso que las pérdidas absorban total o parcialmente las utilidades no retiradas o distribuidas, el impuesto de primera categoría pagado sobre dichas utilidades se considerará como pago provisional en aquella parte que proporcionalmente corresponda a la utilidad absorbida, y se le aplicarán las normas de reajustabilidad, imputación o devolución que señalan los artículos 93 a 97 de la presente ley.”. (énfasis añadido). 18°) Que, a partir de la falta de prueba rendida, se deberá rechazar la alegación que se analiza en este apartado. IV.- CUESTIONES FINALES 19°) Que la demás prueba rendida y no mencionada expresamente en los motivos precedentes, en nada altera la decisión del asunto sub-lite. 20°) Que, según lo dispuesto en el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil, se liberará a la parte reclamante del pago de las costas, por haber tenido motivo plausible para litigar. Del mérito de las consideraciones precedentes, normas legales citadas y visto además lo dispuesto en los artículos 29 al 33 y 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta; los artículos 16, 21 y 59 y siguientes del Ciento noventa y siete vuelta – 197 vta.- Código Tributario; los artículos 3, 144, 160 y 170 del Código de Procedimiento Civil; y el Auto Acordado de la Excelentísima Corte Suprema sobre Forma de las Sentencias, SE RESUELVE: I.- Que se rechaza el reclamo interpuesto en lo principal de fojas 1, por doña María Jesús Rayo Fuentealba, RUT N°16.611.712-7, en representación de COLEGIO DUNALASTAIR SPA, RUT N°96.513.800-5, en contra de la Resolución Exenta N°963 practicada con fecha 5 de mayo del 2016, por la Dirección Regional Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, por cuanto si bien el SII yerra en su cuestionamiento sobre el tratamiento tributario de intereses y reajustes, la actora no ha acreditado su resultado tributario ni su derecho a la devolución solicitada en conformidad con lo expuesto en los considerandos 15°) y 18°). II.- Que, según lo preceptuado por el artículo 6°, letra B, N°6 del Código Tributario, la Señora Directora Regional de la XV Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos dispondrá el cumplimiento administrativo de lo resuelto precedentemente. III.- Que cada parte pagará sus propias costas. ANÓTESE, REGISTRESE Y ARCHIVESE EN SU OPORTUNIDAD, dejando los testimonios que resulten procedentes. NOTIFÍQUESE la presente resolución a la parte reclamada, mediante su publicación en el sitio de Internet del Tribunal, y a la parte reclamante, mediante carta certificada remitida al domicilio registrado en autos para tales efectos, y dese aviso a las direcciones de correos electrónicos registradas, de conformidad a lo establecido en el artículo 131 bis del Código Tributario. Proveyó doña María Francisca Villamán Rodríguez, Jueza Titular del Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Autoriza doña Carolina Arenas Concha, Secretaria Subrogante del Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. “COLEGIO DUNALASTAIR SPA con SII DIRECCIÓN REGIONAL SANTIAGO ORIENTE” RUC N°: 16-9-0000976-7 RIT N°: GR-18-00098-2016 Detalle cuantía en UTM Bruto 591,59 Neto 591,59 Reajuste - Multa - Intereses - María Francisca Villamán Rodríguez Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez Tribunal R. Metropolitana. Cuarto 2025-02-14T19:44:27-0300 FEA