Reclamo tributario: liquidación

1 “ID AYUB con SII, DIRECCIÓN REGIONAL SANTIAGO ORIENTE” RIT N°: GR-15-00007-2020 RUC N°: 20-9-0000054-6 CUANTÍA: 2.259,2 UTM Santiago, veinticuatro de marzo de dos mil veintiuno. VISTOS: Uno. Que, a fojas uno y siguientes, comparece don JORGE HALES DE LA FUENTE, cédula de identidad número 10.967.040-5, en representación convencional de la contribuyente doña ANDREA CECILIA ID AYUB, RUT 8.111.004-2, ambos domiciliados en av. Vitacura N° 2969, piso 8, comuna de Vitacura, ciudad de Santiago, (en adelante, la reclamante, actora o contribuyente), deduciendo reclamo en procedimiento general de reclamación, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de la “Liquidación” Nro. 16, de fecha 09 de julio de 2019, emitida por el Servicio de Impuestos Internos, Dirección Regional Santiago Oriente, según los fundamentos de hecho y derecho que a continuación se pasan a exponer, de forma resumida: Los hechos: En primer lugar, señala que su representada es contribuyente conforme a lo establecido en el numeral 2° del artículo 42 de la Ley de Impuesto a la Renta (en adelante, LIR o D.L. N° 824 del año 1974), quien entre los años comerciales 2005 a 2013, adquirió sendos inmuebles de carácter urbanos, los cuales fueron entregados en arriendo con fines rentísticos. Añade que, con fecha 13 de julio de 2015, los señores Víctor Andrés, María José y Javiera Paz, todos Riadi Id, constituyeron la sociedad Inversiones Altoid Ltda., RUT 76.485.548-5. Con posterioridad, la actora, con fecha 02 de septiembre de 2015, en Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 2 especie y a valor de mercado, aportó a la referida sociedad algunos inmuebles de su propiedad, aumentándose, en consecuencia, el capital social. En este contexto, sostiene que, el SII emitió en su contra Ia “citación” N°38, de fecha 29 de abril de 2019, en donde se impugnaron 3 partidas del Formulario 22, folio 236838736, correspondiente al AT 2016 – y que dicen relación con los aportes realizados a la sociedad anteriormente descrita-, antecedente previo a la liquidación que se reclama, lo cual, a su entender, constituye un grave y manifiesto error de derecho, toda vez que Ia referida enajenación o aporte no puede calificarse para efectos tributarios como “una operación entre partes relacionadas". Que, la liquidación reclamada señala que el aporte efectuado por la contribuyente a la sociedad Inversiones Altoid Ltda., se califica como una operación entre partes relacionadas, de conformidad con el entonces vigente artículo 17 N° 8 de la Ley sobre Impuestos a la Renta (LIR). En efecto, a su entender, lo sostenido en la liquidación no solo se aparta del tenor de la ley, sino que contradice la interpretación del propio SII, contenida en innumerables dictamenbes, referente a que aportes efectuados en caso de aumento de capital no existe el interés al que se refiere el numeral 8° del artículo 17 de la LIR, lo cual se ve refrendado en la Circular N° 20, del año 2010, emitida por el propio Servicio. En efecto, sostiene que, el hecho que la contribuyente tenga un parentesco con los socios que constituyeron la sociedad Altoid Ltda., no es fundamento suficiente para sostener que la actora estaba relacionada o tenía interés en la sociedad, ya que el concepto de interés, conforme a lo Oficios nros. 3.150 del año 1966 y 1.373 del año 2019, se circunscribe, exclusivamente, al ámbito patrimonial o económico. El derecho: Expone que la Liquidación N° 16 se funda en una cuestión de derecho o de subsunción jurídica, a saber, que la contribuyente habría tenido “interés” en inversiones Altoid Ltda. al momento de efectuar el aporte de sus bienes raíces y, en razón de ello, a juicio del Servicio, el mayor valor debe gravarse con los impuestos de primera categoría y global complementario. En este contexto, manifiesta que la liquidación reclamada, en cuanto a sus fundamentos legales, incurre en un grave yerro jurídico, toda vez que, al momento de Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 3 efectuarse el referido aporte en especie por la actora, ésta, no tenía “interés” en la sociedad receptora (Altoid Ltda.), cumpliendo con el presupuesto contemplado, en aquella fecha, en el numeral 8° inciso 4° del artículo 17 de la LIR, norma que disponía: “tratándose de mayor valor obtenido en las enajenaciones referidas en las letras a), b), c), d), h), i), j) y k) que hagan los socios de sociedades de personas o accionistas de sociedades anónimas cerradas, o accionistas de sociedades anónimas abiertas dueños del 10% o más de acciones, con la empresa o sociedad respectiva o en las que tengan intereses, se aplicará lo dispuesto en el inciso segundo de este número, gravándose en todo caso, el mayor valor que exceda del valor de adquisición o de aporte, reajuste, con los impuestos de primera categoría, global complementario o adicional, según corresponda.”. De esto, agrega que, las denominadas “normas de relación” del artículo 17 N° 8 de la LIR, operaban, en una primera hipótesis, cuando el socio de una sociedad de persona transfería a mayor valor ciertos bienes a la sociedad respectiva, lo que a su entender, presupone la existencia de un vínculo de propiedad directo entre el enajenante (socio) y la compañía receptora. Es por ello, agrega, que el artículo antes referido hace alusión al mayor valor obtenido por el socio con la persona o sociedad respectiva para significar que esa disposición solo puede operar en la medida que el cedente tenga la calidad de socio de la compañía adquirente, situación que en este caso “no se verifica”, sino que todo lo contrario, la contribuyente solo hizo su aporte cuando la sociedad adquirente ya se encontraba constituida (hipótesis, que a su entender, queda en evidencia en la liquidación). Por esto, sostiene que la afirmación e interpretación normativa efectuada en la liquidación por parte del Servicio es contraria a derecho; y más grave aún, se contradice con las propias instrucciones impartidas por la propia autoridad tributaria. En efecto, sostiene que el Director Nacional del SII, a partir del año 2010, mediante innumerables dictámenes, ha interpretado consistente e invariablemente que si un tercero hace un aporte en el acto de constitución de una sociedad, solamente, en ese caso existiría aquel “interés” al que alude el numeral 8°, inciso cuarto, del artículo 17 de la LIR, sin referirse ni hacer mención a los “aumentos de capital” posteriores que terceros hacen a una compañía ya constituida, como ocurrió en el caso de autos. Al respecto, hace mención a este criterio contenido en la Circular N° 20, del año 2010, del SII. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 4 Por lo tanto, manifiesta que, aplicando lo criterios antes expresados, es dable concluir que si el aporte no se verifica en el acto de la constitución de una sociedad, como sucedió en la especie, no se verificaría a hipótesis de relación del artículo 17 N° 8 inciso cuarto de la LIR, lo cual es contradictorio con el actuar del SII en la liquidación que se reclama. A mayor abundamiento, agrega la interpretación contenida en el Oficio N° 549, de 2010, donde el propio Director Nacional del SII expresa que la relación basada en la existencia de interés se verifica, siempre y cuando, lo aportes se efectúen en el acto de constitución de la sociedad. Por todo lo anterior, reitera que el aporte en especie efectuado por la contribuyente no puede ni debe ser considerado como una “operación entre relacionados”, toda vez que la actora, a la fecha en que se efectúa la enajenación, no tenía vínculo patrimonial o económico directo ni indirecto con Inversiones Altoid Ltda. De este modo, concluye que, de aceptar y ratificar en esta sede la hipótesis sostenida por el SII en la Liquidación N° 16, conllevaría a derogar de facto el régimen impositivo de impuesto único e ingreso no renta contenido en la normativa vigente a esa época y contenida en el artículo 17 N° 8 de la LIR, atendido el yerro en derecho que comete órgano fiscalizador, cuestión que solo puede ser subsanado mediante la declaración de dejar sin efecto la actuación reclamada, con costas. Dos. Que, a fojas 119 se tuvo por interpuesto el reclamo deducido por la actora, según consta en la correspondiente resolución, otorgándole el correspondiente traslado a la administración tributaria. Tres. Que, A fojas 121 y siguientes, comparece don CHRISTIÁN SOTO TORRES, en representación legal de la DIRECCIÓN REGIONAL ORIENTE DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, RUT 60.803.315-7, haciéndose parte en estos autos y confiriendo patrocinio y poder en los abogados que individualiza. Luego, a fojas 125, el Servicio viene en evacuar el traslado conferido respecto al reclamo interpuesto en su contra, solicitando su rechazo, en todas sus partes, con expresa condena en costas, en virtud de los presupuestos de hecho y de derecho que desarrolla en su presentación, los cuales se resumen, como sigue a continuación: Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 5 Los hechos y el derecho: Antecedentes de la fiscalización: En primer lugar, se refiere a los hitos temporales bajo los cuales se desenvolvió el procedimiento administrativo llevado en contra del contribuyente, señalando que, la contribuyente con fecha 30 de abril de 2016, presentó y declaró el Formulario 22, folio 236838736, correspondiente al AT 2016, el cual presentaba diferencias respecto de a información que mantenía el Servicio de Impuestos Internos, generándose las siguientes observaciones: • Observación A 63: Según antecedentes con que cuenta el Sil, el crédito puesto a disposición por Ia sociedad, en código [58], no guarda relación con las cantidades informadas por las sociedades a través de Ia declaración jurada 1837 y/o es inconsistente con el resultado líquido anual, en código [305]. • Observación G 23: El mayor valor generado en Ia venta de bienes raíces de su propiedad no ha sido incluido en Ia determinación de Ia base imponible del Impuesto de primera categoría y global complementarlo o adicional, de su formularlo 22. • Observación G 37: Según los antecedentes que cuenta el SII, los retiros y/o dividendos informados por sociedades en las que es propietario y/o participa, no se encontrarían totalmente declarados, de acuerdo a información declarada en códigos [104] y [105] y/o código [777] de recuadro N°6. • Observación G40: Según los antecedentes que posee el SII, los retiros y dividendos informados por sociedades en las que usted es propietario y/o participa en calidad de persona natural con contabilidad simplificada no se encontrarían contenidos totalmente en F22 (códigos 104, 105 y/o 109). Agrega que, conforme a lo anterior, se emitió citación N° 38, de fecha 29 de abril de 2019, conforme a lo establecido en el artículo 63, inciso segundo, del Código Tributario, siendo notificada por correo electrónico a la contribuyente, donde se solicitó presentara documentación fehaciente en relación con las partidas cuestionadas. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 6 Manifiesta que, analizada tanto Ia información que obra en poder del Servicio, Ia presentación de los antecedentes por Ia contribuyente durante Ia fiscalización, Ia Citación N° 38, Ia respuesta a Ia misma, se procedió a emitir la liquidación N° 16, en la cual se establecieron diferencias que inciden en Ia determinación de Ia base imponible del Impuesto de Primera Categoría e Impuesto Global Complementario, determinando un monto de $122.221.268.- El Servicio, sostiene las siguientes líneas de defensa frente al reclamo deducido por la contribuyente. a) La liquidación de impuestos, como acto administrativo emitido por el Servicio de Impuestos Internos, en ejercicio de sus facultades legales: Que, la actuación reclamada (la liquidación) ha cumplido con cada uno de los requisitos legales y reglamentarios para su dictación; en este sentido, invoca diversas normas que se han tenido en consideración para la dictación del acto impositivo. b) Presunción de legalidad de los actos administrativos, inciso final del artículo 30 de la ley 19.880. c) Respecto a las partidas citadas N° 2 y 3: Hace presente que fueron conciliadas en la etapa administrativa. d) Fundamentos para desvirtuar las alegaciones de la contribuyente: En este línea de defensa, hace presente que, en relación al mayor valor generado producto de Ia enajenación de bienes raíces que hizo la contribuyente durante el periodo tributario AT 2016, cuya operación implica un aumento de capital en Ia sociedad INVERSIONES ALTOID LTDA, RUT: 76.485.548-5, se ratifica Ia postura del Servicio al indicar que Ia operación estaría afecta a lo contenido en el artículo 17 N° 8 inciso 4 de Ia Ley sobre Impuesto a Ia Renta (LIR), por considerarse una operación entre partes relacionadas, considerando el interés patrimonial que generaría dicha operación, entre Ia enajenante y Ia sociedad, quedando afecto a Ia tributación de régimen general, en atención a Ia referencia de Ia ley respeto de "tener interés en Ia operación". En ese sentido, agrega que, el interés a que se refieren el artículo 17 N° 8, inciso 4°, de Ia Ley sobre Impuesto a Ia Renta, vigente en el año 2015 (AT 2016) debe existir en el momento en que se efectúa Ia enajenación de los bienes que dichas normas regulan, por lo cual, el interés también se produce entre el aportante y Ia sociedad que Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 7 aumenta su capital, e incluso entre el aportante y una sociedad en formación o constitución. Así las cosas, para determinar si existe o no interés, debe atenderse al momento en que se efectúa Ia enajenación de los bienes raíces realizados por la contribuyente, enajenación que tiene lugar una vez que Ia sociedad ha aumentado su capital y que se torna acreedora de Ia obligación del propietario, esto es, Ia enajenación de los bienes, cuyo título traslaticio de dominio, emana del acto de modificación de sociedad al pactarse el aporte. Así las cosas, para los efectos de aplicar lo dispuesto en el artículo 17 N° 8, inciso 4° de Ia Ley sobre Impuesto a Ia Renta, vigente al tiempo de la operación analizada, debe entenderse que, Ia persona que concurre al aumento de capital y entera dicho aporte mediante Ia enajenación de bienes raíces, tiene interés en Ia sociedad. En efecto, sostiene que, en base a este razonamiento, es que se entienden satisfechas las exigencias legales para gravar el mayor valor obtenido, excluyendo el tratamiento que establece el artículo 17 N° 8, correspondiendo aplicar el régimen general de tributación. e) Respecto de las interpretaciones de oficios y circulares: Señala que, de los oficios citados en el escrito de reclamo no existe caso idéntico o semejante a lo discutido en autos, por lo cual, es el contribuyente quien "interpreta" utilizando su propio lenguaje, dichos actos a su conveniencia intentando asimilarlos a Ia situación particular. Agrega que, el Servicio, mediante Oficio N°1.130, del año 1995, se pronunció en el sentido que si Ia sociedad receptora del aporte existe al momento de enterarse éste, resulta evidente que el contribuyente aportante tiene un interés patrimonial y comercial en ella, y por lo tanto, no puede sino entenderse relacionado con Ia misma, en Ia forma prevista en el inciso penúltimo del N° 8 del artículo 17 de Ia LIR, siéndole aplicable, en consecuencia, a Ia utilidad obtenida en Ia operación, Ia tributación general que establece Ia mencionada norma legal. Argumenta que, esta interpretación no ha variado y que Ia jurisprudencia administrativa que cita Ia actora en su escrito, no se refiere a la misma situación. También, añade que, el término "o en las que tengan intereses" debe interpretarse en su sentido amplio, con el propósito de lograr los fines que se persiguen con el establecimiento de tal disposición. Es así que se entiende que Ia situación a que se Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 8 refiere esta expresión ocurre cuando en definitiva existe vinculación patrimonial o interés económico entre el cedente y el adquirente, ya sea en forma directa o indirecta, es decir, cuando Ia persona enajenante se encuentra vinculada patrimonialmente o tiene un interés económico con Ia sociedad adquirente, en los términos ya indicados, a través de otra u otras personas jurídicas. f) Modificación de información societaria y comunicación al SII: En esta línea de defensa hace referencia al hito a través del cual la contribuyente hace los aportes fiscalizados por el SII y que gatillaron la Liquidación reclamada en autos. Finalmente, finaliza su defensa con un análisis de diferentes disposiciones en el ordenamiento tributaria y que dicen relación con el onus probandi para el presente caso, a su entender, de cargo de la contribuyente. Por todas estas consideraciones, el Servicio solicita que se rechace íntegramente el reclamo de autos, confirmándose la liquidación reclamada, todo ello, con expresa condena en costas. Cuatro. Que, a fojas 148, de conformidad a lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 132 del Código Tributario, se citó a las partes a conciliación. Que, consta a fojas 152, el acta de la audiencia de conciliación, la cual da cuenta que las partes no arribaron a ningún punto de encuentro para arribar a una solución parcial o total de la controversia de autos. Ni el tribunal tuvo antecedentes suficientes para proponer bases de conciliación. Cinco. A fojas 153, el Tribunal, atendido el mérito de autos, resolvió no recibir la causa a prueba, atendido que la discusión de autos se refiere a una cuestión, estrictamente, de derecho; actuación, que no fue objeto de recurso alguno por las partes. Que, este decisión se vio reforzada, atendido los antecedentes fundantes acompañados por la actora en su escrito de reclamación de fojas 1 y siguientes, los cuales consisten en: a) Copia escritura de constitución de sociedad con fecha 13 de julio del año 2015; b) Copia de escritura pública sobre aumento de capital de fecha 02 de septiembre del año 2015; c) Copia simple de Citación N° 38, de fecha 29 de abril de 2019, emitida por el SII Dirección Regional Metropolitana; d) Copia simple de la Liquidación N° 16, de 09 de julio de 2019, emitida por el SII Dirección Regional Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. 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SEGUNDO: Que a fojas 125 y siguientes, compareció el Servicio de Impuestos Internos, quien contestó el reclamo en virtud de las consideraciones ya referidas y a las cuales, también, nos atenemos, solicitando su rechazo en todas sus partes, con expresa condena en costas. TERCERO: Que, según consta a fojas 152, se llevó a cabo audiencia de conciliación que dispone el artículo 132 del Código Tributario, con la asistencia de ambas partes. A pesar de no haber arribado a una conciliación, este sentenciador pudo constatar en dicha oportunidad que, en la especie, no existe controversia en cuanto a los hechos vertidos en el proceso (teniéndose, en especial consideración, los antecedentes fundantes de la reclamación), circunscribiéndose a una cuestión de derecho, lo que ha quedado establecido en resolución de fojas 153. CUARTO: Que, atendido lo anterior, la cuestión jurídica de fondo a dilucidar por este Sentenciador estriba en determinar si la norma de relación del artículo 17 N° 8, inciso 4° de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR) alcanza o no a la operación de aporte sub lite o, dicho de otra forma, si la expresión “o en las que tengan intereses” que emplea el legislador resulta aplicable a la reclamante a la época en que efectuó el aporte y aumento de capital que consta de la escritura pública de fecha 2 de septiembre de 2015. QUINTO: En efecto, mientras la contribuyente alega que esa disposición legal no resulta aplicable a la utilidad o mayor valor obtenido en el referido aporte en especie, el Servicio de Impuestos Internos entiende lo contrario; pues, en su opinión, el interés a que alude el artículo 17 N° 8, inciso 4°, también se verifica cuando una persona concurre al Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 10 aumento de capital de una sociedad preexistente, siendo enterado ese aporte mediante la enajenación de los bienes raíces que se individualizan en la Liquidación de autos. NORMATIVA APLICABLE: SEXTO: Que, en orden a dilucidar la controversia, es menester mencionar de manera general el marco jurídico aplicable en relación a lo controvertido por las partes, cuestión que descansa sobre un punto de derecho. Así, en primer lugar, cabe tener presente el numeral 1° del artículo 1° de la Ley N°20.322, que fortalece y perfecciona la Jurisdicción Tributaria y Aduanera, que dispone lo siguiente: “Los Tribunales Tributarios y Aduaneros son órganos jurisdiccionales letrados, especiales e independientes en el ejercicio de su ministerio, cuyas funciones, en el ámbito de su territorio, son: 1° “Resolver las reclamaciones que presenten los contribuyentes, de conformidad al Libro Tercero del Código Tributario.”. SÉPTIMO: Que, respecto al procedimiento aplicable al caso de marras, debemos atender a lo dispuesto en el inciso primero del artículo 124 del Código Tributario, que dispone: “Toda persona podrá reclamar de la totalidad o de algunas de las partidas o elementos de una liquidación, giro, pago o resolución que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo, siempre que invoque un interés actual comprometido. En los casos en que hubiere liquidación y giro, no podrá reclamarse de éste, salvo que dicho giro no se conforme a la liquidación que le haya servido de antecedente. Habiendo giro y pago, no podrá reclamarse de este último, sino en cuanto no se conforme al giro.”. OCTAVO: Que, el artículo 132 del Código Tributario, contempla la facultad del Tribunal para establecer o no los hechos que deben acreditarse en juicio, condicionado a que la controversia se circunscriba a cuestiones de facto, al señalar, el inciso tercero: “Vencido el plazo a que se refiere el inciso primero, cuando la conciliación o parte de ésta fuere rechazada, el Tribunal Tributario y Aduanero, de oficio o a petición de parte, deberá recibir la causa a prueba si hubiere controversia sobre algún hecho substancial y pertinente.”. NOVENO: Por su parte, respecto al sistema de valoración en el presente procedimiento, el inciso décimo quinto del artículo 132 del Código Tributario, nos indica: “La prueba será apreciada por el Juez Tributario y Aduanero de conformidad con las reglas de la Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 11 sana crítica. Al apreciar las pruebas de esta manera, el tribunal deberá expresar en la sentencia las razones jurídicas y las simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima. En general, tomará en especial consideración la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso que utilice, de manera que el examen conduzca lógicamente a la conclusión que convence al sentenciador.”. DÉCIMO: Por su parte, el artículo 21 del Código Tributario –ubicado en el Libro Primero del citado cuerpo legal, que trata “de la administración, fiscalización y pago”– dispone que corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. UNDÉCIMO: Que, respecto a las facultades de fiscalización que detenta la administración tributaria, podemos señalar el siguiente conjunto de normas: i. Que el artículo 1° del DFL N°7, Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos, dispone que: “Corresponde al Servicio de Impuestos Internos la aplicación y fiscalización de todos los impuestos internos actualmente establecidos o que se establecieren, fiscales o de otro carácter en que tenga interés el fisco y cuyo control no esté especialmente encomendado por la ley a una autoridad diferente.”. ii. Que conforme lo ordena el artículo 16 del Código Tributario: “En los casos en que la ley exija llevar contabilidad, los contribuyentes deberán ajustar los sistemas de ésta y los de confección de inventarios a prácticas contables adecuadas, que reflejen claramente el movimiento y resultado de sus negocios. (…).”. v. Que, respecto a la forma legal de determinar diferencias de impuesto por parte de la administración, es la liquidación de impuestos, tal como lo indica el artículo 24 del Código Tributario en su inciso primero: “A los contribuyentes que no presentaren declaración estando obligados a hacerlo, o a los cuales se les determinaren diferencias de impuestos, el Servicio les practicará una liquidación en la cual se dejará constancia de las partidas no comprendidas en su declaración o liquidación anterior. En la misma liquidación deberá indicarse el monto de los tributos adeudados y, cuando proceda, el monto de las multas en que haya incurrido el contribuyente por atraso en presentar su declaración y los reajustes e intereses por mora en el pago”. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 12 vi. Que el artículo 29 y siguientes del Código Tributario se ocupan de la obligación de los contribuyentes de presentar declaraciones de impuestos, en los casos que conforme a la Ley corresponde que el obligado determine su obligación tributaria. Conforme a estas normas, en los plazos y formularios que se indica, y acompañando los antecedentes que señala la normativa, el contribuyente declara bajo juramento a la administración tributaria los cálculos que corresponden a la determinación del tributo a que se encuentra obligado. Del mismo, el artículo 29 establece que: “La presentación de declaraciones con el objeto de determinar la procedencia o liquidación de un impuesto, se hará de acuerdo con las normas legales o reglamentarias y con las instrucciones que imparta la Dirección incluyendo toda la información que fuere necesaria.” vii. Por último, la norma decisoria de la litis, vigente a la época de los hechos que dieron origen a la liquidación practicada por el Servicio -vigentes hasta el 31 de diciembre de 2016-, esto es, el inciso cuarto del numeral 8° del artículo 17, señalaba “que tratándose del mayor valor obtenido en las enajenaciones referidas en las letras b) que hagan personas o accionistas de sociedades anónimas cerradas, o accionistas de sociedades anónimas abiertas dueños del 10% o más de las acciones, con la empresa o sociedad respectiva o en las que tengan intereses, se aplicará Io dispuesto en el inciso segundo de este número, gravándose en todo caso el mayor valor que exceda del valor de adquisición del aporte, reajustado, con los impuestos de Primera Categoría, Global Complementario a Adicional, según corresponda.”. EN CUANTO A LA DISCUSIÓN DE FONDO: DUODÉCIMO: Que, en orden a dilucidar la controversia de autos, entrando al análisis del asunto, este tribunal estima pertinente entrar al análisis jurídico de la expresión “o en las que tengan intereses” que el legislador empleaba en el entonces artículo 17 N° 8, inciso 4° -modificado por la Ley N° 20.899, que simplifica el sistema tributario- y, para esos efectos, resulta especialmente útil aplicar en la especie las técnicas de hermenéutica contenidas en nuestro Código Civil, cuya primera regla establece, específicamente, en su artículo 19 inciso 2°, que “para interpretar una expresión oscura de la ley, bien puede el juez recurrir a la historia fidedigna de su establecimiento.”. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 13 DÉCIMO TERCERO: Que, revisadas las actas en las que consta la discusión legislativa que se dio previo a la aprobación de la Ley N° 18.489, de 1986, que incorporó al N° 8 del artículo 17 de la Ley sobre Impuesto a la Renta o LIR, denominadas por la doctrina como “normas de relación”, se puede observar que el objetivo del legislador, mediante la incorporación de esas disposiciones, era evitar que un socio efectuase operaciones o enajenaciones con la sociedad respectiva o en las que tenía intereses, extrayendo de esa forma recursos pecuniarios desde la compañía, ya no como retiro afecto a impuestos finales, sino que a título de precio de los bienes transferidos, sin tributar por la utilidad o mayor valor obtenido, abusando indebidamente del régimen de ingreso no renta que esa norma contenía. En efecto, se aprecia, por ejemplo, de la intervención del entonces representante del Servicio de Impuestos Internos ante la Junta de Gobierno, señor René García, quien manifestó durante la discusión en sala que: “Este nuevo sistema de la ley, tiene el inconveniente de que estas cantidades consideradas no como renta, se prestan para utilizar el mecanismo de retirar dineros de la sociedad sin pagar impuestos. Ello ocurre, sobre todo, cuando las dos partes están de acuerdo en fijar precios arbitrarios altos”. En el mismo sentido se pronunció otro de los representantes del Servicio de Impuestos Internos, señor Molina, quien en ese entonces manifestó durante la tramitación del proyecto: “Ahora bien, cuando esto lo efectúen los socios o accionistas de una sociedad cerrada o abierta con 10% o más porcentaje de acciones, se les aplicarán los impuestos del inciso segundo. Sin embargo, eso se gravará en la ley actual, cuando no sea habitualidad, con impuesto único del 10% y con Primera Categoría. En este caso, por el hecho de ser socio, no sólo se cambia la aplicación del impuesto único, sino que se les grava con impuesto de Primera Categoría y Global Complementario Adicional”. DÉCIMO CUARTO: Que, por otra parte, resulta especialmente ilustrativo consultar la interpretación que el propio Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos y que ha dado en sede administrativa a la norma impositiva en estudio y, en particular, al término “interés” que se analiza. Así, en Oficio N° 1788, del año 2012, señaló: “Respecto de la norma de relación del inciso 4°, del N° 8, del artículo 17, de la LIR, este Servicio ha sostenido que para que tenga aplicación, debe estarse ante una situación en la cual quién enajena es socio o accionista bajo las condiciones que establece, y por la otra, quién adquiere es la Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 14 respectiva sociedad, o bien, el adquirente es una sociedad en la cual el socio o accionista vendedor tiene un interés patrimonial o económico […]” Mismo criterio se repite en dictámenes más recientes, por ejemplo, en Oficio N° 1563, del año 2016 y N° 402, del año 2019, en los cuales se instruye, en línea con la historia fidedigna de la Ley N° 18.489, que las llamadas normas de relación del artículo 17 N° 8 que nos convoca, resultan aplicables en la medida que exista un vínculo económico entre el aportante y la compañía receptora, es decir, siempre que el enajenante sea socio directo o tenga interés de tipo patrimonial en la entidad adquirente. En este sentido el Oficio N° 402, del año 2019 es claro al respecto, instruyendo que: “También se ha señalado que el término «o en las que tengan intereses» debe interpretarse en su sentido amplio, con el propósito de lograr los fines que se persiguen con el establecimiento de tal disposición. Es así que se entiende que la situación a que se refiere esta expresión ocurre cuando en definitiva existe vinculación patrimonial o interés económico entre el cedente y el adquirente, ya sea en forma directa o indirecta, es decir, cuando la persona enajenante se encuentra vinculada patrimonialmente o tiene un interés económico con la sociedad adquirente, en los términos ya indicados, a través de otra u otras personas jurídicas”. DÉCIMO QUINTO: Que, a mayor abundamiento, la Excma. Corte Suprema parece refrendar la opinión del ente fiscal, pues sentó jurisprudencia confirmando que cualquier otro tipo de vinculación o relación “extrapatrimonial” que pueda darse entre el aportante y la compañía receptora, como podría ser, por ejemplo, la existencia de lazos de parentesco entre los socios, domicilios comunes o identidad de representantes legales, no dan lugar a ninguna de las hipótesis de relación del artículo 17 N° 8, inciso 4°, de la ley del ramo, como lo ha indicado dicho tribunal en la causa Rol N° 6534-2012. DÉCIMO SEXTO: Que, en apoyo de lo que se viene razonando, cabe hacer notar que el artículo 17 N° 8 fue, recientemente, modificado por la Ley N° 21.210, del año 2020, cuya nueva redacción extendió considerablemente el ámbito de aplicación del precepto que se revisa, de manera que en su actual redacción, efectivamente, podría haber interés en operaciones o enajenaciones realizadas entre personas – sean naturales o jurídicas – no vinculadas en el ámbito patrimonial, disponiendo, textualmente que: "No obstante lo dispuesto en las letras precedentes, si la enajenación de dichos bienes se efectúa por el propietario a una sociedad de personas o anónima cerrada en que participe directa o indirectamente; o, al cónyuge, conviviente civil o parientes ascendientes o descendientes hasta el segundo grado de consanguinidad; o, a un Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 15 relacionado en los términos del número 17 del artículo 8° del Código Tributario; o, a los directores, gerentes, administradores, ejecutivos principales o liquidadores, así como a toda entidad controlada directamente o indirectamente por estos últimos, el mayor valor obtenido se gravará con impuestos finales en base devengada”. De lo anterior se sigue que, si el legislador estimó procedente ampliar la extensión de esa norma para abarcar operaciones negociales que van más allá del orden económico o patrimonial entre intervinientes, era precisamente porque a la época en que ocurrieron los hechos, tal potestad no se encontraba dentro del ámbito de atribuciones de la Administración Tributaria. DÉCIMO SÉPTIMO: Que, para una acertada resolución del asunto y velando por una adecuada bilateralidad de la audiencia, este sentenciador ha analizado en detalle el texto de la Liquidación reclamada y del escrito de traslado de fojas 125 y siguientes. En cuanto a la Liquidación N° 16, en ésta se sostiene que si una persona concurre a un aumento de capital “[…] y entera dicho aporte mediante la enajenación de bienes raíces, tiene interés en la sociedad”, dando a entender con ello que la expresión legal “o en las que tengan intereses” tendría un alcance que no estaría acotado a la existencia de un lazo o vínculo económico o patrimonial al momento de efectuarse la operación, planteamiento que, a juicio de este sentenciador, se aleja del texto expreso de la ley vigente en ese entonces y, ciertamente, se contrapone a la opinión administrativa sentada por el mismo Director del Servicio en diversos dictámenes emitidos sobre el particular, algunos de los cuales se han analizado, precedentemente. En relación al escrito de traslado evacuado por el Servicio de Impuestos Internos, rolante a fojas 125 y siguientes, este tribunal pudo constatar que el ente fiscal confirma lo expresado en la Liquidación, en el sentido que el “interés” a que alude el artículo 17 N° 8 – de naturaleza económica o patrimonial como se ha explicado – ha de existir “[…] al momento en que se efectúa la enajenación de los bienes raíces antes indicados …”, afirmación que lejos de apoyar la posición jurídica de la Liquidación, más bien confirma el error de derecho que alega la actora en su reclamo, toda vez que las partes están contestes en que la contribuyente, antes del aumento de capital que se analiza, no era socia de la compañía receptora. En otro acápite de su presentación, la reclamada agrega que la Liquidación debe ser confirmada en atención a que ésta se ajustaría al criterio administrativo contenido en el Oficio N° 1.130, del año 1995, dictamen que confirmaría que “[…] si la sociedad receptora del aporte existe al momento de enterarse éste, resulta evidente que el Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 16 contribuyente aportante tiene un interés patrimonial y comercial en ella, y por lo tanto, no puede sino entenderse relacionado con la misma, en la forma prevista en el inciso penúltimo del N°8 del artículo 17 de la LIR […]” Al respecto, cabe consignar en primer lugar que la instrucción que invoca el Servicio en apoyo de sus alegaciones trata acerca del aporte de un inmueble que realizaría una persona natural a una sociedad anónima cerrada de la cual no era accionista, calidad jurídica que no tiene la compañía receptora del presente caso. Sin embargo, este Sentenciador pudo advertir que en la descripción de hechos contenida en ese oficio, el contribuyente señala que el aporte consultado se materializaría, primero, suscribiendo un aumento de capital aprobado en junta y que, luego, las acciones así suscritas se pagarían con la transferencia de un inmueble de su propiedad, operación que en principio difiere del aporte en especie efectuado por la ocurrente de autos, puesto que, como ya se dijo, la enajenación se efectuó a una sociedad limitada pagándose en el mismo acto. A mayor abundamiento, considerando la época en que ese dictamen fue emitido – año 1995 – este tribunal infiere que la afirmación que se hace en dicha instrucción, en cuanto a que habría interés en la operación dado que la sociedad anónima que recibiría el bien raíz ya existía legalmente, fue realizada por el Director para enfatizar que ese aporte no acaecería en el acto de constitución de la compañía, cuestión relevante en ese entonces pues el Servicio entendía que, de haber sido así, no habría existido relación entre aportante y receptora, criterio administrativo que, como se dijo, fue más tarde modificado por el ente fiscal en la Circular N° 20, del año 2010. DÉCIMO OCTAVO: Que, ponderando en su mérito los antecedentes aportados por las partes al proceso y haciendo un análisis de la ley, este Sentenciador no logra comprender con claridad el motivo o razón por la cual el órgano fiscalizador alega, tanto en la Liquidación como en su escrito de descargos, que la reclamante tenía interés en la sociedad receptora al momento de efectuar el aporte que se analiza, esto es, ligada patrimonialmente con ella, máxime si se considera que esa operación fue realizada por la contribuyente, precisamente, para adquirir la calidad de socia de esa compañía pues, previo a esa modificación estatutaria o aumento de capital, no tenía tal calidad. Distinto sería si la reclamante hubiese sido socia de la compañía adquirente antes del aumento de capital tantas veces citado pues, bajo ese supuesto, claramente hubiese existido relación entre ésta y aquélla o, dicho de otra manera, la operación habría tenido Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 17 lugar entre partes relacionadas dada la previa existencia de un vínculo patrimonial o de propiedad. DÉCIMO NOVENO: Que, de otro lado, el mismo Servicio de Impuestos Internos alega que, según cierta jurisprudencia administrativa, la expresión “o en las que tengan intereses” que empleaba el artículo 17 N° 8, inciso cuarto, vigente a la época en que tuvo lugar la operación objetada, debe interpretarse ampliamente y, en razón de ello, no solo los aportes ocurridos en el acto de constitución quedarían comprendidos en esa disposición legal, como se sostiene en la Circular N° 20, sino que también alcanzaría a aquellas enajenaciones que tengan lugar con ocasión de un aumento de capital, cuyo es el caso de autos. A juicio de este Sentenciador, tal planteamiento, por sí solo, no resulta suficiente para variar lo que se viene razonando, máxime considerando que las propias instrucciones impartidas por el Director Nacional en la Circular N° 20, del año 2010, circunscriben expresamente la hipótesis de relación en materia de aportes a aquellos que tengan lugar en el acto de constitución, criterio administrativo que, si bien es jurídicamente discutible en opinión de este tribunal, resulta ser la posición oficial y actualmente vigente del Servicio de Impuestos Internos sobre la materia. VIGÉSIMO: Que, conforme a las consideraciones precedentes, se puede arribar a las siguientes conclusiones: (i) Del tenor del artículo 17 N° 8 inciso 4° de la Ley sobre Impuesto a la Renta y de la historia fidedigna de su establecimiento, puede advertirse que las llamadas “normas de relación”, vigentes a la época de los hechos, discurrían sobre el supuesto que, entre el enajenante y la compañía o persona jurídica receptora, exista una ligazón de naturaleza económica o patrimonial, sea ésta directa o indirecta. (ii) Como ha podido constatar este sentenciador, la conclusión precedente es confirmada por consistente jurisprudencia administrativa y judicial. (iii) El interés o relación patrimonial que se viene analizando supone que, a la época o al momento en que se efectúe la transferencia del bien respectivo, el enajenante debe ser socio o mantener una participación indirecta en la sociedad adquirente, salvo que se trate de aportes fundacionales o en la constitución de la compañía, lo cual, si bien no se desprende directamente del texto de la ley – en opinión de este sentenciador – constituye el actual criterio administrativo sentado por el Director del Servicio en la Circular N° 20, del año 2010. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 18 (iv) Que, en este razonamiento, resulta forzoso declarar que la liquidación N° 16, de fecha 09 de julio de 2019, emitida por la Direccional Regional Santiago Oriente del SII, debe ser dejada sin efecto, por carecer de los fundamentos normativos que le permitan imponer los gravámenes descritos en ese acto administrativo. VIGÉSIMO PRIMERO: Que, de todo lo anterior, resulta evidente entonces que si un aporte en especie tiene lugar con ocasión de un aumento de capital o, lo que es igual, a una compañía preexistente, financiado por una persona que, al concurrir al acto, no registra participación o vínculo patrimonial en ella, no podría sostenerse que esa operación se estaría verificando entre relacionados pues el aportante no tendría aquel interés a que alude la norma de control del artículo 17 N° 8 inciso 4°, a diferencia de lo que afirma el Servicio de Impuestos Internos en la Liquidación reclamada. VIGÉSIMO SEGUNDO: Que, en virtud de todo lo anteriormente desarrollado, examinada la actuación de autos, según lo ya establecido, apreciando los antecedentes proceso de acuerdo a las reglas de la “sana crítica”, conforme lo dispuesto en el artículo 132 del Código Tributario, de la aplicación del razonamiento jurídico y reglas de la lógica, como también, por la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de los antecedentes de autos, y la determinación e interpretación jurídica de la norma en discusión, se deberá dar, ha lugar, al reclamo de autos, por lo que así se declarará, siendo innecesario pronunciarse sobre los demás hechos y peticiones por ser incompatibles con lo resuelto y no haber servido de fundamento al presente fallo. POR TANTO, en conformidad a lo establecido en los artículos 3, 51 y 57 de la Ley N°19.880; artículos 24, 25, 59, 115, 124, 125, 127, 130, 131, 131 bis, 132 y 148 del Código Tributario; artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil y demás normas legales pertinentes, SE RESUELVE: I. HA LUGAR a la reclamación interpuesta a fojas 1 y siguientes por doña ANDREA CECILIA ID AYUB, ya individualizada, conforme lo razonado y concluido en los considerandos precedentes. En consecuencia, déjese sin efecto la Liquidación N° 16, de fecha 9 de julio de 2019, emitida por el la Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos. II. Que, SE CONDENA EN COSTAS a la reclamada, por haber sido vencida en el presente pleito. Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. Verifique este documento en www.tta.cl, con el siguiente código de verificación 0e73425384d34177816056f1f0177d8e Timbre Electrónico 19 Notifíquese la presente sentencia por carta certificada a la parte reclamante, y publíquese en forma íntegra en el sitio de Internet de este Tribunal. Dese aviso a los correos electrónicos registrados por las partes. Déjese testimonio en el expediente. Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. Pronunciada por don LUIS ALFONSO PÉREZ MANRÍQUEZ, Juez Titular del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Autoriza don FELIPE MUÑOZ ALBÓNICO, Secretario Abogado del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Luis Alfonso Pérez Manríquez Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez Tribunal R. Metropolitana. Primero Documento firmado electrónicamente por don/ña Luis Alfonso Pérez Manríquez, el 24-03-2021. 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