Vulneración de derechos: artículo 8 bis del Código Tributario

1 “CLAUSSEN STEUER con SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, DIRECCION REGIONAL SANTIAGO ORIENTE” RUC 25-9-0000687-3 RIT: VD-15-00162-2025 Santiago, veintiuno de julio de dos mil veinticinco. Proveyendo el escrito de reclamo presentado por don MISAEL MORALES GODOY, en representación convencional, de don HARTMUT KURT CLAUSSEN STEUER, RUT N° 7.977.728-5, rolante a folio 1-14 del expediente electrónico, se resuelve: A LO PRINCIPAL: VISTOS Y CONSIDERANDO PRIMERO: Que, con fecha 06 de mayo del presente, recurre ante este Tribunal don MISAEL MORALES GODOY, cédula de identidad N° 13.833.745-6, abogado, en representación convencional, de don HARTMUT KURT CLAUSSEN STEUER, RUT N° 7.977.728-5, domiciliado en El Mesías N°1.667, comuna de Las Condes, quien interpone reclamo por vulneración de derechos, en contra de la resolución exenta N° 237.242, emitida con fecha 12 de abril del año 2025, por la Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, que resolvió “no ha lugar a la Revisión de la Actuación Fiscalizadora o “RAF” interpuesta por su representado en contra de la Liquidación N° 300402265, de fecha 22.06.2023 y del Giro Folio N° 324548800-8, de fecha 10.12.2024, por eventual vulneración de los derechos establecidos en el artículo 19 N° 24 de la Constitución Política de la República y los derechos del contribuyente contenidos en los numerales 4°, 8° y 11° del artículo 8 bis del Código Tributario, conforme a los fundamentos que se indican a continuación, resumidamente. Antecedentes: En primer orden de ideas, nos indica el contribuyente que, fue fiscalizado por el Servicio por medio de la Citación N° 101309723, de fecha 24.01.2023, donde se le comunicó una serie de inconsistencias respecto a su declaración de renta del año tributario o AT 2020, conforme al formulario N° 3245488000, la cual fue respondida dentro de plazo, acompañando el expediente electrónico N° 5401849, con los antecedentes que desvirtuaban las diferencias de impuestos; ii) presentó por error la DJ 1887, Folio 9466672, pues no desarrolla actividades como Empresario Individual; y, iii) realizó rectificatorias respecto de las demás observaciones; siendo del todo errónea la Liquidación N°300402265/2023 y, como consecuencia, el Giro Folio N° 324548800- 8/2024. 2 En este contexto, agrega la actora que, con fecha 22 de junio de 2023, el SII emite la Liquidación N° 300402265, indicando que transcurrido el plazo legal establecido en el artículo 63 del Código Tributario, su representado no habría dado respuesta a la Citación y/o no aporto antecedentes suficientes o necesarios que permitieran solucionar las observaciones o inconsistencias de la declaración de renta y, por consiguiente, determinó para el año tributario 2020 diferencias por concepto de Impuesto Global Complementario de los artículos 52 y 54 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, agregando a la base imponible las rentas del artículo 42 N° 1 de la LIR por $35.989.524 y deduciendo de la rebajas declaradas la suma de $169.887.-, por concepto de Intereses pagados por créditos con garantía hipotecaria, según Art. 55 bis de la LIR improcedente y la suma de $842.390.- por concepto de Ahorro Previsional Voluntario según inciso 1° Art. 42 bis improcedente, así como de los créditos declarados la suma de $8.416.501.- por Crédito por Impuesto de Primera Categoría por Rentas determinadas según contabilidad simplificada (Art. 14 ter), planillas, contratos y otras rentas, improcedente. De esta manera, el Servicio determinó un nuevo Impuesto Global Complementario de $19.803.540 que, efectuadas las deducciones por créditos o retenciones a favor, da una diferencia de Impuesto Global Complementario a pagar al 07 de junio de 2023, de $34.246.560.-, incluyendo reajuste e intereses. Luego, nos indica que, con fecha 10 de diciembre de 2024, el Servicio emitió a su representada el supuesto “giro” correspondiente por las diferencias de Impuestos Global Complementario determinadas, sin embargo, se indica en dicho acto administrativo que corresponde a diferencias detectadas en la declaración de renta presentada por el Año Tributario 2024. Que, de este modo, nos señala la actora, que el contribuyente con fecha 19 de febrero de 2025, presentó ante el Servicio la solicitud de Revisión de la Actuación Fiscalizadora (RAF) para que se revise y se deje sin efecto la Liquidación N°300402265/2023 y el Giro Folio N° 324548800-8/2024. Cómo se adelantó ut supra, en dicha solicitud RAF se alegó por el contribuyente que la Liquidación N°300402265, se basó en fundamentos de hecho erróneos, pues procedió a determinar diferencias de impuestos estimando que su representado no dio respuesta a la citación y/o no aportó antecedentes suficientes o necesarios para solucionar las inconsistencias, en circunstancias que si los acompañó al Expediente Electrónico creado al efecto, explicando claramente los errores existentes en la declaración de renta AT 2020, junto con la documentación que respalda cada aseveración De la actuación que viene en reclamar: En este acápite, el contribuyente nos manifiesta que, la a resolución N° 237.242 y reclamada en autos, rechaza la solicitud de dejar sin efecto la Liquidación N°300402265, de fecha 22 de junio de 2023 y el Giro Folio N° 324548800-8, de fecha 10 de diciembre de 2024, pese a la existencia de, supuestos, vicios o errores manifiestos que fueron alegados y acreditados en su oportunidad, por la restricción ilegal y arbitraria de la facultad de Revisión de la Actuación Fiscalizadora o RAF que el SII ha efectuado del artículo 6 letra B) N°5 del Código Tributario, limitando su procedencia, únicamente, a vicios o errores del Servicio, lo que atenta contra el principio de legalidad e implica la vulneración de los derechos de su representado consagrados en el artículo 19 N° 24 de la Constitución Política de la República y los derechos del contribuyente contenidos en los numerales 4°, 8° y 11° del artículo 8 bis del Código Tributario. 3 En concreto, manifiesta la actora que, esta actuación vulnera el principio de legalidad, porque incurre en una manifiesta infracción de ley que influye sustancialmente en lo que la reclamada resuelve, al efectuar una errónea aplicación de la disposición legal que regula la Revisión de la Actuación Fiscalizadora, pues para desvirtuar la existencia de los vicios o errores manifiestos de los que adolece la Liquidación N°300402265/2023 y el Giro Folio N° 324548800- 8/2024, interpreta y aplica de manera errada y antojadiza el artículo 6 letra B) N°5 del Código Tributario, restringiendo su sentido al limitar su procedencia únicamente a vicios o errores del Servicio, tal como se indica en los considerandos quinto y sexto de la resolución reclamada. De los derechos vulnerados: En su libelo la actora considera como vulnerados los derechos del contribuyente, especialmente, consagrados en el artículo 19 N° 24 de la Constitución Política de la República y en los numerales 4°, 8° y 11° del artículo 8 bis del Código Tributario, al basarse, la administración tributaria, en fundamentos jurídicos erróneos y omitir la aplicación de las normas legales pertinentes al caso, resolviendo arbitrariamente y sin fundamentación suficiente contra de la solicitud de Revisión de la Actuación Fiscalizadora o RAF interpuesta por su representado en orden a dejar sin efecto la Liquidación N°300402265 y el Giro Folio N° 324548800-8, desentendiéndose, además, a su parecer, de las instrucciones contenidas en las Circulares N° 51, del año 2005, 34, del año 2018 y 12, del año 2021, emanadas del Director Nacional. En concreto, esta actuación vulnera el principio de legalidad porque incurre en una manifiesta infracción de ley que influye sustancialmente en lo que la reclamada resuelve, al efectuar una errónea aplicación de la disposición legal que regula la Revisión de la Actuación Fiscalizadora, pues para desvirtuar la existencia de los vicios o errores manifiestos de los que adolece la Liquidación N°300402265 y el Giro Folio N° 324548800-8, interpreta y aplica de manera errada y antojadiza el artículo 6 letra B) N°5 del Código Tributario, restringiendo su sentido al limitar su procedencia únicamente a vicios o errores del Servicio, tal como se indica en los considerandos quinto y sexto de la resolución reclamada. Prosigue la actora, señalando que, como le consta al Servicio ( y así lo expresa la actuación reclamada), el contribuyente: i) dio respuesta a la Citación N° 101309723, dentro de plazo (es necesario indicar por este Tribunal que, el Servicio asegura lo contrario, en el último párrafo, hoja 1), de la resolución reclamada); ii) presentó por error la DJ 1887, Folio 9466672, pues no desarrolla actividades como Empresario Individual; y, iii) realizó rectificatorias respecto de las demás observaciones; siendo del todo errónea la Liquidación N°300402265, así, como el Giro Folio N° 324548800-8, y no guardaría coincidencia con la Liquidación. Que, la resolución reclamada vulnera el derecho de propiedad de su representado, al resolver no ha lugar a la solicitud de Revisión de la Actuación Fiscalizadora (RAF), manteniendo y confirmando la determinación de diferencias de impuestos que no se originan en la realización de hechos gravados, ni en la improcedencia de deducciones o créditos utilizados por el contribuyente, sino a consecuencia de vicios o errores manifiestos del acto que no fueron corregidos en su oportunidad, fundados en una restricción ilegal y arbitraria de la facultad de Revisión de la Actuación Fiscalizadora que el SII ha efectuado por la vía administrativa al artículo 6 letra B) N°5 del Código Tributario. En cuanto a la vulneración del artículo 8 bis nº4 letra a) del Código Tributario, que las actuaciones del servicio, constituyan o no actuaciones o procedimientos de fiscalización, indiquen con precisión las razones que motivan la actuación que corresponda, alega la actora que, la resolución reclamada incurre en una infracción de ley al desconocer las normas sobre el 4 procedimiento para determinar el Impuesto Global Complementario establecidas en los artículos 54 al 56 de la Ley sobre Impuesto a la Renta., toda vez, en primer lugar, agregaría, improcedente, a la base imponible del Impuesto Global Complementario por rentas del artículo 42 N° 1 de la LIR. También, rechazaría la rebaja por concepto de Ahorro Previsional Voluntario del artículo 42 bis inc. 1° de la LIR. Luego, alega que, estaríamos en presencia de una deducción improcedente al crédito por Impuesto de Primera Categoría por Rentas determinadas según régimen simplificado (Art. 14 ter), planillas, contratos y otras renta, declarado en Formulario N° 22, Folio 324548800, correspondiente al AT 2020. Por otra parte y respecto artículo 8 bis Nº 8 y 11 del código tributario, nos indica una supuesta falta de ponderación de la documentación acompañada. Que, en base a sus fundamentos, la actora solicita en su petitorio, se declare que la Resolución Exenta N° 237.242, de fecha 12.05.2025 y reclamada en autos, es ilegal y/o arbitraria, y que el actuar del Servicio ha vulnerado los derechos de la contribuyente asegurados en el artículo 8 bis Nº 4, Nº 8 y Nº 11; además, la garantía del artículo 19 Nº24 de la Constitución Política de la República, debiendo ordenar al Servicio, adoptar todas las medidas necesarias para restablecer el imperio del derecho y asegurar la debida protección de la contribuyente y, en particular, se le ordene proceder a dejar sin efecto la resolución recurrida y, en consecuencia, la Liquidación N° 300402265, de fecha 22 de junio de 2023, con expresa condena en costas. SEGUNDO: Que, la actuación reclamada en el presente procedimiento se a la Resolución Exenta N° 237.242, de fecha 12 de mayo de 2025, en que el SII decidió declarar inadmisible la RAF presentada por el contribuyente, a objeto de dejar sin efecto la Liquidación N°300402265, de fecha 22 de junio de 2023 y el Giro Folio N° 324548800-8, de fecha 10 de diciembre de 2024 TERCERO: Que, de cara a la acción intentada resulta útil destacar que, en el ámbito del derecho tributario, el tratamiento del derecho a la tutela judicial efectiva resulta especialmente complejo, toda vez que deben conciliarse los deberes de recaudación de los tributos que pesan sobre el Estado y las garantías individuales de los ciudadanos, especialmente, cuando las posiciones se enfrentan en un procedimiento de reclamación. El contribuyente tiene derecho a un grado de certeza que le permita anticipar cuál será su carga tributaria, los hechos que resultarán afectos a impuestos, la forma en que deberá cumplir con sus obligaciones y el procedimiento a seguir en caso de que sea necesario reclamar por la determinación de los mismos efectuada por la autoridad correspondiente. (Florencia Larraín Villanueva, “La tutela judicial efectiva del contribuyente”, 2023, Editorial Thomson Reuters, p. 22). CUARTO: Que, seguidamente, en cuanto al marco normativo aplicable, resulta que el Código del ramo en su párrafo II del título III del Libro III regula el procedimiento especial de “reclamo por vulneración de derechos del contribuyente”, siendo uno de los mecanismos para establecer una tutela judicial efectiva respecto de aquellos derechos fundamentales que dicho articulado consagra expresamente. Dicho procedimiento especial aumenta las posibilidades de impugnación de los actos administrativos del Servicio de Impuestos Internos, estableciendo que aquellos actos u omisiones ilegales o arbitrarios no comprendidos en el artículo 124 del Código Tributario, que afecten derechos del contribuyente y que se relacionen con las garantías constitucionales de los N°21, 22 y 24 del artículo 19 de la Constitución Política de la República 5 de la República. (Matus Fuentes, Marcelo. “Curso de derecho tributario chileno”. Editorial Thomson Reuters, segunda edición, 2022, p. 181). QUINTO: Que, en este contexto, cabe señalar que el inciso 1° del artículo 155 del Código Tributario, contemplado en el Párrafo 2° del Título III del Libro Tercero del Código Tributario dispone: “si producto de un acto u omisión del Servicio, un particular considera vulnerados sus derechos contemplados en los numerales 21°, 22° y 24° del artículo 19 de la Constitución Política de la República, podrá recurrir ante el Tribunal Tributario y Aduanero en cuya jurisdicción se haya producido tal acto u omisión, siempre que no se trate de aquellas materias que deban ser conocidas en conformidad a alguno de los procedimientos establecidos en el Título II o en los Párrafos 1° y 3° de este Título o en el Título IV, todos del Libro Tercero de este Código”. SEXTO: Que, por su parte, el artículo 124 del Código Tributario, del Título II, establece que los actos susceptibles de ser reclamados dentro del Procedimiento General de Reclamaciones, en lo que interesa en su inciso 1°, son que “Toda persona podrá reclamar de la totalidad o de algunas de las partidas o elementos de una liquidación, giro, pago o resolución que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo. En los casos en que haya liquidación y giro, no podrá reclamarse de éste, salvo que dicho giro no se conforme con la liquidación que le haya servido de antecedente” SÉPTIMO: Que, ahora bien, tal como lo ha sostenido, recientemente, nuestro Máximo Tribunal, la acción contemplada en el citado artículo 155 tiene un evidente carácter cautelar, que resulta incompatible con otras alegaciones que deben ser conocidas por medio de alguno de los procedimientos establecidos en el Título II o en los Párrafos 1° y 3° del artículo 155 o en el Título IV, todos del Libro Tercero del Código Tributario. Por consiguiente, no debe tratarse de materias que deban ser conocidas en conformidad con alguno de los siguientes procedimientos: i) procedimiento general de reclamaciones; ii) procedimiento de determinación judicial del impuesto de timbres y estampillas; iii) procedimiento general para la aplicación de sanciones; y, iv) procedimiento especial para la aplicación de ciertas multas. Obsérvese que, como contrapartida, según dispone el artículo 123, el procedimiento general de reclamaciones no puede aplicarse a las reclamaciones regidas expresamente por los Títulos III y IV del Libro Tercero, lo que demuestra que los procedimientos en análisis - vulneración de derechos y general de reclamaciones-tienen sendos ámbitos de aplicación excluyentes. OCTAVO: Que, de la norma y doctrina antes citada, cabe destacar que el profesor Mario Araya sostiene que “[…] la acción de protección de derechos prevista en el artículo 155 del Código Tributario no puede ser utilizada como medio de impugnación indirecta de actos administrativos firmes, ni como sucedáneo del procedimiento general de reclamaciones, so pena de vaciar de contenido los mecanismos recursivos y los principios de preclusión y seguridad jurídica” (“Procedimientos Tributarios Contenciosos”, Abeledo Perrot, 2020, p. 234). Asimismo, la doctrina nacional también ha sido clara en señalar que el procedimiento regulado en el artículo 155 tiene un carácter excepcional, cuyo objeto consiste en amparar al contribuyente frente a omisiones o actos ilegales o arbitrarios que vulneren derechos fundamentales —especialmente los previstos en el artículo 8 bis del Código del ramo— y para 6 los cuales no exista una vía de impugnación ya regulada (Marcelo Matus Fuentes, op. cit, p. 181). NOVENO: Que, lo anterior no debiera extrañar pues la procedencia del reclamo por vulneración de derechos, acorde a la naturaleza cautelar del procedimiento previsto para su conocimiento y resolución, “requiere la existencia de un derecho cierto o indubitado que deba ser amparado, es decir, que no se encuentre sujeto a discusión” (Iltma. C.A. Stgo. Rol N° 252-2024, de 1 de abril de 2025 y Rol N° 465-2024, de 15 de abril de 2025). Por consiguiente, el objeto de este procedimiento consiste en dilucidar si ese derecho -cuya existencia y titularidad no se desconoce- fue o no vulnerado producto de un acto u omisión ilegal o arbitrario del SII. En cambio, en el procedimiento general de reclamaciones, precisamente se busca determinar si el acto reclamado -liquidación, giro, pago o resolución- adolece o no del vicio o error que le atribuye el reclamante y sólo una vez dirimido ello, eventualmente podría afirmarse como corolario que ese acto afectó un derecho constitucional -como el de propiedad- por no acceder a una devolución a que tiene derecho o por cobrarle un tributo improcedente, por ejemplo. De ahí, entonces, que en este procedimiento general sea uno de lato conocimiento, sujeto a requisitos y plazos distintos de los contemplados en la reclamación por vulneración de derechos. DÉCIMO: Que, de lo citado anteriormente, se desprende que para la procedencia de la acción de que se trata, se requiere que se establezca la ilegalidad o arbitrariedad de una acción u omisión del Servicio de Impuestos Internos, que vulnere el legítimo ejercicio de los derechos fundamentales indicados y protegidos por este procedimiento cautelar, o de los derechos consagrados en el artículo 8 bis del Código del ramo. Asimismo, se exige también la existencia de un derecho cierto o indubitado que deba ser amparado, es decir, que no se encuentre sujeto a discusión. En este sentido la Excma. Corte Suprema, en fallo Rol N° 124.376-2023, ha expresado que la acción por vulneración de derechos, contemplada en el aludido precepto, posee un carácter subsidiario y no puede utilizarse para revisar actos administrativos cuya discusión corresponde a un procedimiento general establecidos en la ley tributaria, ya que ello vulneraría el principio de certeza jurídica, reabriendo plazos de impugnación vencidos y desconociendo el carácter preclusivo de los procedimientos. UNDÉCIMO: Que, de la jurisprudencia y doctrina antes citada, conforme a lo que dispone el artículo 155 del Código Tributario, es dable concluir que no resulta procedente deducir el procedimiento por vulneración de derechos fundamentales en contra de la resolución N° 237.242, de fecha 12 de mayo de 2025, a través de la cual, la actora pretende desvirtuar las observaciones realizadas por el servicio al AT 2020, según su declaración de Impuesto a la Renta en el Folio N° 324548800, por cuanto, para reclamar estos actos administrativos, se dispone del procedimiento general de reclamaciones, contemplado en los artículo 123 y siguientes del Código Tributario, procedimiento que supone la discusión de normas de fondo, lo que se aleja del carácter cautelar del procedimiento por vulneración de derechos. Que, en este orden de ideas, corresponde precisar, que el acto administrativo impugnado a través de la RAF, esto es, la liquidación y su consecuente giro, fue notificado correctamente al contribuyente, quien tuvo la posibilidad de solicitar su corrección dentro del plazo de tres años establecido en el artículo 126 del Código Tributario, impetrar una Reposición 7 Administrativa Voluntaria, según lo dispone el artículo 123 bis del mismo cuerpo legal, en el plazo de 30 días hábiles administrativos, o de iniciar un procedimiento general de reclamación ante el Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente, dentro del plazo de 90 días hábiles judiciales. Sin embargo, dejó transcurrir todos los plazos legales sin iniciar acción alguna de las indicadas previamente. Dicha falta de acción, en los plazos y formas que establece el Código Tributario, confirma la validez del acto impugnado por la RAF y demuestra que no se ha vulnerado su derecho de defensa, dado que les fueron otorgadas todas las oportunidades previstas por la ley para ejercerlo de manera efectiva. DUDÉCIMO: Que, en consecuencia, debe concluirse que el reclamo intentado en autos por la contribuyente constituye una utilización improcedente de la acción prevista en el artículo 155 del Código Tributario, ya que de la lectura del reclamo y su análisis de admisibilidad, se evidencia que si bien reclama de la resolución N° 237.242 y que resolvió su petición de la RAF, rechazándola, su real interés es hacer revivir la acreditación de partidas liquidadas por el Servicio, para el AT 2020, tal como en su líbelo lo expresa (pretende en esta instancia una nueva auditoría tributaria); de donde podemos inferir que, una discusión de fondo y de lato conocimiento, cuya acción pertenece al ámbito del procedimiento general. En efecto, de este interés de la actora, se debe informar que la materia en litigio se encuentra sujeta a un procedimiento específico contemplado en el artículo 123 y siguientes que trata sobre el procedimiento general de reclamaciones, ya que el procedimiento por vulneración de garantías fundamentales no es la vía idónea para determinar la ilegalidad o arbitrariedad de la resolución reclamada que trata sobre su petición de “revisión de la actuación fiscalizadora o RAF”, toda vez que su acción cautelar se refiere a materias regidas expresamente por el ya aludido procedimiento general de reclamación, y que dice relación con actos que inciden en diferencias de impuestos, los que deben reclamarse mediante este último procedimiento y, en la oportunidad prevista por la ley, razón por la cual, resulta inexorable declarar inadmisible el presente reclamo por improcedente. Por último, reiterar la limitación en la acción que establece el propio artículo 155 del Código Tributario, el cual señala “… (no procede reclamar por vulneración de derechos) siempre que no se trate de aquellas materias que deban ser conocidas en conformidad a alguno de los procedimientos establecidos en el Título II o en los Párrafos 1º y 3º de este Título o en el Título IV, todos del Libro Tercero de este Código.”. Por tanto, en virtud de las consideraciones que anteceden y de conformidad con lo dispuesto en los artículos 123, 124, 148, 155 y 156 del Código Tributario, y demás normas que resulten aplicables; SE RESUELVE: DECLÁRESE INADMISIBLE, POR IMPROCEDENTE, el reclamo tributario, en procedimiento especial por vulneración de derechos, interpuesto a fojas 01 y siguientes, con fecha 03 de junio del presente, por don MISAEL MORALES GODOY, en representación convencional, de don HARTMUT KURT CLAUSSEN STEUER, RUT N° 7.977.728-5, en contra de la resolución exenta N° 237.242, emitida con fecha 12 de mayo del año 2025, por la Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos. 8 AL PRIMER OTROSÍ: Estese a lo resuelto en lo principal. AL SEGUNDO OTROSÍ: Téngase presente el patrocinio y poder otorgado al abogado don MISAEL MORALES GODOY , y representación que invoca en autos. AL TERCER y CUARTO OTROSÍ: Como se pide, regístrese en el sistema informático el correo electrónico que indica para efectos de las notificaciones que señala el artículo 131 bis del Código Tributario, como también, el domicilio que indica. NOTIFÍQUESE la presente resolución al reclamante por carta certificada, de conformidad a lo establecido en el artículo 131 bis del Código Tributario. Dese aviso a las direcciones de correo electrónico registrados por las partes. Déjese testimonio en el expediente. Regístrese, notifíquese y archívese en su oportunidad. Resolvió don LUIS A. PEREZ MANRÍQUEZ, Juez del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Autoriza don FELIPE MUÑOZ ALBÓNICO, Secretario del Primer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. Luis Alfonso Pérez Manríquez Incorpora Firma Electrónica Avanzada Juez Tribunal R. Metropolitana. Primero 2025-07-21T09:53:05-0400 FEA