Reclamo tributario: liquidación

EN SANTIAGO, A VEINTITRÉS DE OCTUBRE DE DOS MIL VEINTITRÉS. La presente resolución contiene las fojas del expediente electrónico del sistema SACTA. VISTOS: El escrito de fecha 7 de mayo del año 2019, presentado por el abogado don ANDRÉS CARRASCO OPAZO, cédula de identidad número 17.517.370- 6, en representación de ESTUDIO CAREY LIMITADA, Rut: 77.907.950-3, ambos domiciliados en Avenida Isidora Goyenechea N° 2800, piso 42°, comuna de Las Condes, por medio del cual interpone el presente reclamo, en conformidad al Procedimiento General de Reclamaciones, en contra de la Liquidación N° 1295 de fecha 30 de agosto del año 2018, emitida por la Dirección Regional Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, que estableció un impuesto a pagar por la suma de $346.126.214, por concepto de Impuesto de Primera Categoría (en adelante IDPC), solicitando que ésta se deje sin efecto y se condene en costas a la parte reclamada. Señala que con fecha 30 de abril del año 2015 la reclamante presentó su declaración anual de Impuesto a la Renta, para el ejercicio comercial 2014, determinando una pérdida tributaria ascendente a ($1.269.912.922), resultado que incluye una pérdida de ejercicios anteriores por ($2.194.929.709). Indica que con fecha 18 de agosto de ese mismo año, el Servicio le notificó una carta aviso en la cual le formuló una serie de observaciones dentro de las cuales se encuentran: A08 referente a que la totalidad de los ingresos obtenidos no estarían totalmente declarados; B01 por concepto de control de la rebaja como gasto por depreciación; F12 que dice relación con el control de contribuyentes que modifican F29 por internet; F63 en el cual se fiscaliza la pérdida tributaria de ejercicios anteriores declaradas; y F65 por control de las DJ F1817; F1884; F1885; F1886; F1822; F1821; F1896; F1898; F1899; F1818; 1 Timbre Electrónico F1812; F1887; F1811 y/o F1850 y por los cuales el ente fiscal le requirió antecedentes al contribuyente. Añade que si bien es cierto que se dio respuesta a la notificación mencionada y se aportó la documentación requerida, con fecha 30 de abril del año 2018, el Servicio emitió la Citación N° 603 con el fin de que el contribuyente aclarara la: “Partida N° 1: Observación F63 Control de lo declarado por Pérdidas de Ejercicios Anteriores (Código 634) por $2.194.929.709.” En dicha instancia, la reclamante alega se hizo cargo de los argumentos esgrimidos en la etapa administrativa señalada, con referencia a la pérdida tributaria de arrastre declarada por el contribuyente, la cual a su juicio, tendría su origen en el resultado obtenido en el AT 2010, alegando que se dio cuenta, ante el Servicio, del cumplimiento de los requisitos generales de deducibilidad del gasto respecto de ella establecidos en el artículo 31 de la LIR. No obstante lo anterior, menciona que el Servicio de Impuestos Internos emitió la Liquidación reclamada en autos agregando a la determinación de la base imponible del contribuyente, para el AT 2015, el gasto por pérdida de ejercicios anteriores por $2.194.929.709, estableciendo así una RLI por $925.016.787 y un IDPC por $195.419.046. En dicho acto administrativo, la parte reclamante hace presente que el ente fiscal fundamentó su decisión en el hecho que este último emitió la Liquidación N° 243 respecto del AT 2013, actuación que se encontraría actualmente reclamada ante el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, la cual impugnó precisamente la pérdida tributaria que originó el resultado de arrastre declarado para el ejercicio comercial 2014. Sostiene que, si bien se interpuso una RAV en contra de la Liquidación reclamada en estos autos, el Servicio de Impuestos Internos desestimó los argumentos esgrimidos por el contribuyente en aquella etapa administrativa y emitió la Resolución RAV N° 102.812 de fecha 26 de febrero del año 2019. En cuanto a la reclamación propiamente tal ante el acto administrativo recurrido en estos autos, como primera cuestión, señala que el agregado realizado por dicho concepto a la RLI de la reclamante implicó desconocer, por parte de la reclamada, el efecto que el transcurso de los plazos de prescripción de la acción fiscalizadora produce sobre las declaraciones de impuestos de los contribuyentes ya que la declaración anual de impuestos a la renta, por parte de 2 Timbre Electrónico Estudio Carey, correspondiente al AT 2014, no fue objeto de fiscalización ni de cuestionamientos por parte del ente fiscal y que incluso a la fecha en que se practicó la Citación N° 603, la acción fiscalizadora se encontraba prescrita respecto a dicho periodo tributario. Por ello, a juicio de la reclamante, dado que la pérdida tributaria declarada para el AT 2015 corresponde precisamente a la pérdida del ejercicio anterior, esto es, la declarada por Estudio Carey en el AT 2014, por $1.269.912.922, implica que el acto administrativo reclamado desconoce el carácter firme e invariable que reviste el resultado tributario de Estudio Carey respecto del ejercicio comercial 2014 e indirectamente conlleva a entender que el ejercicio de la acción fiscalizadora del Servicio se realizó con infracción a los plazos legales de prescripción. En este orden de ideas, añade que en el caso del contribuyente no existía limitación alguna para que el Servicio solicitara la acreditación de las operaciones cuyos efectos incidieron en los resultados tributarios anteriores al AT 2015, no obstante dicho requerimiento sólo habría habilitado al Servicio para cuestionar el gasto deducido en la determinación de la RLI del ejercicio-que no considera resultados de años anteriores- y no así para rechazar la pérdida de arrastre del año en revisión. Por otro lado, señala que encontrándose firme el resultado tributario del AT 2014, resulta jurídicamente improcedente cuestionar la pérdida de arrastre declarada por Estudio Carey para el AT 2015, ya que al no existir un procedimiento de fiscalización que haya culminado en un acto administrativo que impugnara el resultado de pérdida tributaria del año comercial 2013, el Servicio no puede posteriormente desconocer dicho resultado a través del rechazo de la pérdida del periodo tributario siguiente. En tal sentido, para cuestionar la pérdida de arrastre del periodo tributario en juicio, necesariamente el ente fiscal debió haber objetado, por medio de un acto administrativo, el resultado tributario determinado por la reclamante en el AT 2014 y sólo de esa manera la Liquidación reclamada podría haber impugnado la pérdida de arrastre declarada para el AT 2015. Asimismo, la accionante alega que el acto administrativo impugnado en autos incurre en una errada fundamentación puesto que éste último aduce que el Servicio se encontraría inhibido de pronunciarse y validar la pérdida tributaria 3 Timbre Electrónico de ejercicios anteriores declarada por Estudio Carey, para el AT 2015, en base a que el propio ente fiscal emitió la Liquidación N° 243, la cual goza de la presunción de legalidad, imperio y exigibilidad y que mientras ésta no sea dejada sin efecto, sus consecuencias jurídicas deben aplicarse hacia el futuro por lo que la reclamante debía adecuar su pérdida tributaria de arrastre en base a lo fijado en aquella Liquidación. Al respecto, el contribuyente señala que este argumento esgrimido por el Servicio es errado porque su actuación fiscalizadora se encuentra prescrita, según lo indicado precedentemente, así como también al hecho de que la pérdida por ejercicios anteriores declarada para el AT 2015 tiene como fundamento directo la pérdida del ejercicio declarada para el AT 2014 y no el resultado tributario determinado por la Liquidación N° 243 en el AT 2013. Es por este motivo que, al haberse el Servicio pronunciado únicamente respecto al resultado del AT 2013, la Liquidación antes señalada sólo serviría para cuestionar la pérdida de arrastre declarada por Estudio Carey en el año siguiente, esto es, en el AT 2014, no así la pérdida de arrastre declarada para el AT 2015. Además de lo expresado, como argumento adicional, alega que no existe vinculación causal entre la Citación N° 603 y la Liquidación practicada por el ente fiscal y que se encuentra reclamada en autos, ya que esta última fue emitida como consecuencia de un proceso de fiscalización en el cual el ente fiscal citó a Estudio Carey para que éste acreditara la procedencia de la deducción efectuada por concepto de pérdida de ejercicios anteriores, en circunstancias que, de la lectura del acto reclamado, ésta se fundó para denegar la deducción en que existía un acto administrativo previo como lo era la Liquidación N° 243 ya señalada precedentemente, por lo que en este caso se vulneró lo dispuesto en el artículo 18 de la Ley de Bases de los Procedimientos Administrativos y por tal motivo ambas actuaciones administrativas son incongruentes. Ahora bien, en cuanto al debate de fondo, esto es, respecto a la pérdida tributaria de ejercicios anteriores declarada, éstos se componente por: los gastos de depreciación declarado por Estudio Carey en los AT 2010 a 2014, proveniente de un Goodwill Tributario (en adelante GW), generado por la fusión de las sociedades Estudio Carey y Asesorías HC Limitada; y diversos gastos operacionales incurridos por la reclamante para el desarrollo de su giro, entre 4 Timbre Electrónico los cuales se destaca, en función de su relevancia por cada periodo, las cuentas de gastos: “Ministerio de Economía” y “Tesorería General de la República”. En este contexto, explica que en diciembre del año 2009, se produjo una fusión por absorción de Asesorías HC por parte de la contribuyente y que con ocasión de esta operación, se produjo un GW determinado por la diferencia entre el valor de la inversión efectuada por Estudio Carey en Asesorías HC y el Capital Propio Tributario (en adelante CPT) de esta última a la fecha de fusión por un monto total de $4.517.371.263. Añade que este GW se produce cuando existe participación social de la absorbente en la absorbida y el valor total de la inversión realizada, en los derechos o acciones de la sociedad absorbida, es mayor al valor total o proporcional, según corresponda, del capital propio tributario de la misma. La fusión impropia de Asesorías HC en Estudio Carey produjo el GW para esta última porque el costo de la inversión que la reclamante tenia en la sociedad que fue absorbida era superior al valor total del CPT de ésta. Alega que si bien, a la fecha de la fusión, no existía normativa legal que regulara el tratamiento tributario del GW, el Servicio señaló, en los Oficios N° 3873 del año 2005 y N° 864 del año 2008, que éste debía asignarse en su totalidad proporcionalmente entre los activos no monetarios de la sociedad absorbida, sin tope alguno, aumentando el valor de los mismos, verificándose el efecto en resultado de la absorbente al momento de depreciar o enajenar tales activos, por lo que en razón de dichos pronunciamientos, la contribuyente incrementó el gasto de Estudio Carey por concepto de depreciación tributaria tanto para el AT 2010 como para los AT posteriores. Indica que a la fecha de la fusión el costo tributario del 100% de las acciones que la reclamante poseía en la entidad absorbida ascendía a $4.566.421.006, mientras que el CPT de esta última correspondía a $49.049.743, lo cual generó un GW equivalente a la diferencia por la suma de $4.517.371.263. Este último monto fue distribuido proporcionalmente entre los activos no monetarios de Asesorías HC, por lo que en primer lugar se traspasó todo el activo no monetario de dicha entidad absorbida a Estudios Carey, al costo tributario al que se encontraba registrado en la primera, que era equivalente a valor contable. 5 Timbre Electrónico A juicio de la reclamante, según lo indicado en su reclamo, este activo no monetario consistía básicamente en bienes físicos de menor valor correspondientes, en su mayoría, a artículos de oficina y equipos computacionales, por lo cual dicho GW se dedujo como gasto una cuota de depreciación de los activos físicos de Estudio Carey, según lo establecido en el artículo 31 N° 5 de la LIR. Por lo tanto, el gasto por concepto de depreciación de activo fijo declarado compone gran parte de los resultados de la pérdida tributaria que fueron arrastrando hasta el AT 2015. Sobre ello, menciona que el Servicio de Impuestos Internos ha fiscalizado las declaraciones anuales de IDPC del contribuyente para los AT 2010, 2012 y 2013, sobre los cuales el foco de la fiscalización se ha centrado principalmente en el GW originado en el año comercial 2009 que motivó el gasto por depreciación tanto en el resultado de pérdida de dicho ejercicio como en los resultados de pérdida tributaria de los periodos siguientes, lo cual fue materializado por el propio ente fiscal al momento de emitir la Resolución N° 1395 de fecha 27 de agosto del año 2015, a través del cual el Servicio habría validado expresamente la determinación del CPT de la entidad absorbida y con ello por acreditado el valor asignado a los activos y pasivos de Asesorías HC al momento de la fusión con la reclamante. Por lo tanto, según lo establecido por la reclamante, el Servicio habría incurrido en una evidente contradicción toda vez que, por un lado, reconoce y valida la existencia y correcta determinación del GW originado producto de la fusión y, por otro lado, rechaza su deducción como gasto al no permitir la utilización de este mediante su distribución en los activos no monetarios recibidos por Asesorías HC, según las instrucciones vigentes al momento de la fusión. En razón de lo expuesto anteriormente, expresa que dada la contradicción hecha presente, pueden concurrir dos escenarios subsidiarios respecto de lo declarado por el contribuyente: el primer escenario dice relación con que el GW, validado por el Servicio, podría ser amortizado en un periodo de 6 años, por lo que al no existir activos traspasados desde Asesorías HC a Estudio Carey, la alternativa prevista para reflejar el valor de la inversión en el activo de la reclamante sería el registro de un activo GW el cual se llevaría a resultado anualmente mediante la cuota de amortización hasta su correcta deducción en 6 Timbre Electrónico el lapso de tiempo ya señalado; y el segundo escenario sería que el GW, convalidado por el ente fiscal, podría ser alocado en los 14 activos cuyo costo tributario fue correctamente acreditado, teniendo derecho a deducir la depreciación de éstos como gasto tributario, por lo que la reclamante obtendría de igual forma un resultado tributario negativo en los años posteriores a la fusión. En consecuencia, indica que junto con el gasto por concepto de depreciación del activo fijo, la pérdida de ejercicios anteriores declarada por la contribuyente en el AT 2015 también se conforma por distintos gastos operacionales que cada año deben ser incurridos en la prestación de los servicios de asesoría legal en temas de propiedad intelectual e industrial propios del giro de la reclamante, en específico, los desembolsos que conforman el resultado tributario corresponden a los siguientes conceptos: Cuenta Contable N°41.01.010 “Ministerio de Economía”; y la Cuenta Contable N° 41.01.001 “Tesorería General de la República”. En relación con la primera cuenta, la reclamante menciona que dentro del giro de actividades de la contribuyente se encuentra la prestación de servicios de asesorías en materia de propiedad intelectual e industrial, por lo cual la reclamante debe realizar pagos por: publicación de patentes en el Diario Oficial; y peritajes de marcas y patentes de propiedad de sus clientes, quienes posteriormente remuneran a Estudio Carey por los servicios prestados, desembolso que a juicio de la accionante, cumple con los requisitos del artículo 31 de la LIR. Finalmente, en lo que refiere a la cuenta contable con Tesorería General de la República (en adelante TGR), explica que ésta se vincula con los servicios de asesorías en materia de propiedad intelectual e industrial propios de su giro, toda vez que la reclamante gestiona la inscripción y renovación de patentes y marcas de propiedad de sus clientes, los que posteriormente remuneran a la reclamante por los servicios prestados. En este sentido, señala que los montos registrados en la cuenta corresponden a pagos realizados por Estudio Carey a la TGR por concepto de Impuestos de marcas; títulos y certificados de aceptación, renovación y tramitación de marcas; impuestos de patentes; y títulos y certificados de patentes, por lo que las gestiones y pagos que realiza la contribuyente son parte 7 Timbre Electrónico integrante de la prestación de servicios en el área de propiedad industrial e intelectual, por cuanto no es posible registrar o renovar una marca o patente en el Instituto Nacional de Propiedad Industrial sin que medie el pago por los conceptos antes mencionados a la TGR. A fojas 110 y siguientes de autos, comparece doña PAOLA GONZÁLEZ QUEZADA, RUT N°10.996.212-0, en representación de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, domiciliados para estos efectos en calle General del Canto N° 281, piso 5°, oficina 503, comuna de Providencia, quien debidamente facultada para ello, evacuó el traslado conferido a fojas 108 de autos, solicitando que se rechace la reclamación interpuesta y con ello se condene en costas a la reclamante. La parte reclamada, señala que resulta improcedente la alegación de prescripción invocada por el contribuyente debido a que la Liquidación N° 1295 de fecha 30 de agosto del año 2018, que rechazó el gasto por concepto de pérdida tributaria de ejercicios anteriores, se funda en lo resuelto en el AT 2013, año en el cual se revirtió el resultado de pérdida tributaria y se determinó un resultado tributario positivo, por medio de la Liquidación N° 243 de fecha 29 de agosto de 2013, a raíz de los cuestionamientos efectuados respecto de la acreditación del gasto por depreciación tributaria de los activos fijos recibidos de la fusión de Asesorías HC, en los AT 2010 y 2011, gasto que forma parte de la pérdida tributaria de arrastre declarada por el contribuyente en el AT 2012, impugnada a su vez, mediante la Resolución Ex. N° 1395 de fecha 27 de agosto del año 2015. Indica que ambas actuaciones administrativas se encuentran, a la fecha de dictación de la Liquidación N° 1295, pendiente de resolverse ante el Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana en causa RUC:15-9- 0001734-5/RIT:GR-18-00175-2015 (Resolución Ex. N° 1395 de fecha 27 de agosto del año 2015) y ante el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de la misma región en causa RUC: 16-9-0001566-K/RIT:GR-17-00303-2016 (Liquidación N° 243 de fecha 29 de agosto de 2013). Asimismo, menciona que con ocasión de la impugnación hecha por el ente fiscal respecto del resultado tributario declarado por el contribuyente en el AT 2013, por medio del acto administrativo individualizado anteriormente, no ha sido dejado sin efecto en la sede jurisdiccional sobre la cual se interpuso un 8 Timbre Electrónico reclamo en su contra, sus efectos se mantienen vigentes por lo que el contribuyente debió ajustar el resultado tributario determinado por el Servicio respecto de los AT posteriores. Además de lo anterior, expresa que si bien es efectivo que el ente fiscal no impugnó la declaración de impuestos del contribuyente para el AT 2014 aquello no es óbice para que haya resuelto, respecto del AT 2015, de la forma en que se decretó en la Liquidación N° 1295 de fecha 30 de agosto del año 2018, más aún por el sólo hecho que la reclamante haya declarado dicho resultado para el ejercicio comercial impugnado en estos autos, como pérdida tributaria de arrastre, por lo que en este caso no resulta procedente entender que el Servicio incurrió en algún vicio respecto del artículo 200 del Código Tributario. Con relación a la alegación hecha por la reclamante con relación a la inexistencia de vinculación causal entre la Citación N° 603 de fecha 30 de abril del año 2018 y la Liquidación impugnada en autos, toda vez que en este caso en particular aun cuando el contribuyente aportó la documentación requerida en la etapa de fiscalización, el análisis de la misma no resultaba necesario porque tal como se expuso anteriormente, el contribuyente debía adecuar su resultado tributario para el AT 2015 según lo establecido en la Liquidación N° 243 de fecha 29 de agosto de 2013, conforme a los requisitos dispuestos en la Ley N° 19.880. Respecto al debate de fondo, referido a la pérdida tributaria de arrastre, el Servicio indica que sobre esta materia emitió la Citación N° 66 de fecha 22 de abril del año 2015, relativo al AT 2012, actuación administrativa por la cual le solicitó al contribuyente acreditar el costo tributario de los activos fijos de la empresa Asesorías HC S.A, a la fecha de la fusión efectuada en el año 2009, en que fueron traspasados al Estudio Harkecker Carey Ltda, con el fin de verificar el cálculo de la depreciación de tales activos. Al respecto, menciona que no resultaron acreditados los costos tributarios de los activos fijos recibidos por la sociedad absorbida, relacionados con 59 activos fijos de los cuales el contribuyente no aportó documentación alguna que respaldara el costo de su adquisición y que por tal motivo no se pudo verificar la procedencia del GW y la procedencia de la deducción del gasto según lo establecido en el artículo 31 de la LIR, así como tampoco se pudo comprobar la vida útil de los bienes, las correcciones monetarias y depreciación aplicada al activo en cuestión. 9 Timbre Electrónico Finalmente, en lo que refiere a los gastos ocasionados por el Ministerio de Economía y TGR, según lo verificado en la Liquidación N° 243 de fecha 29 de agosto del año 2016, se pudo advertir que no todos los gastos desembolsados relacionados con dichas cuentas fueron cobrados en el mismo año a los respectivos clientes, lo cual genera que el resultado financiero de Estudio Carey se vea disminuido por gastos que corresponden a terceros, en este caso, sus clientes. Además de lo anterior, y dado que la Liquidación ya mencionada no ha sido dejada sin efecto, sus consecuencias jurídicas deben aplicarse para los años tributarios posteriores, como en este caso ocurre en el ejercicio comercial reclamado en autos. DILIGENCIAS DEL PROCESO: A fojas 104, rola resolución de fecha 20 de mayo del año 2019 que tuvo por interpuesto el reclamo y concedió traslado al Servicio de Impuestos Internos. A fojas 108, rola resolución de fecha 31 de mayo del año 2019 que tuvo presente el patrocinio y poder conferido. A fojas 125, rola resolución de fecha 19 de junio del año 2019 que tuvo por evacuado el traslado del reclamo y se citó a las partes a audiencia de conciliación. A fojas 127, rola resolución de fecha 3 de octubre del año 2019 que dejó sin efecto la audiencia de conciliación y citó a las partes a dicha diligencia. A fojas 132, rola resolución de fecha 6 de noviembre del año 2019 que resolvió téngase presente el poder delegado. A fojas 136, rola resolución de fecha 7 de abril del año 2020 que resolvió no ha lugar por ahora. A fojas 140, rola resolución de fecha 7 de octubre del año 2020, que resolvió como se pide. A fojas 142, rola resolución de fecha 8 de octubre del año 2020, que recibió la causa a prueba fijando los siguientes hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos. A fojas 151, rola resolución de fecha 21 de octubre del año 2020, que tuvo por interpuesto el Recurso de Reposición con apelación en subsidio y concedió traslado al Servicio. A fojas 156, rola resolución de fecha 27 de octubre del año 2020, que resolvió no ha lugar al Recurso de Reposición y concedió apelación en subsidio. 10 Timbre Electrónico A fojas 163, rola resolución de fecha 13 de octubre del año 2021 que resolvió cúmplase. A fojas 168, rola resolución de fecha 4 de noviembre del año 2021, que resolvió ha lugar al Recurso de Reposición. A fojas 172, rola resolución de fecha 20 de abril del año 2022, que resolvió previo a proveer. A fojas 177, rola resolución de fecha 25 de abril del año 2022, que concedió traslado al Recurso de Reposición presentado. A fojas 184, rola resolución de fecha 27 de abril del año 2022 que tuvo presente el poder delegado. A fojas 188, rola resolución de fecha 29 de abril del año 2022 que resolvió ha lugar al Recurso de Reposición. A fojas 192, rola resolución de fecha 6 de mayo del año 2022 que tuvo por acompañada la lista de testigos y se fijó audiencia testimonial. A fojas 252, rola resolución de fecha 18 de mayo del año 2022 que resolvió como se pide y se tuvo por acompañados los documentos, con citación. A fojas 259, rola resolución de fecha 24 de mayo del año 2022, que resolvió tener por acompañados los documentos, con citación. A fojas 328, rola resolución de fecha 27 de mayo del año 2022 que resolvió como se pide y se resolverá en su oportunidad. A fojas 356, rola resolución de fecha 7 de junio del año 2022 que resolvió téngase presente. A fojas 375, rola resolución de fecha 5 de julio del año 2022 que resolvió tener por acompañados los documentos, con citación. A fojas 383, rola resolución de fecha 14 de julio del año 2022 que resolvió téngase presente. A fojas 391, rola resolución de fecha 22 de julio del año 2022 que resolvió téngase por cumplido lo ordenado y otros. A fojas 399, rola resolución de fecha 26 de julio del año 2022 que resolvió téngase presente. A fojas 403, rola resolución de fecha 29 de julio del año 2022 que resolvió téngase presente. A fojas 407, rola resolución de fecha 4 de agosto del año 2022 que resolvió téngase presente. 11 Timbre Electrónico A fojas 411, rola resolución de fecha 23 de enero del año 2023, que resolvió previo a proveer. A fojas 415, rola resolución de fecha 25 de enero del año 2023, que resolvió no ha lugar a lo solicitado, por ahora. A fojas 419, rola resolución de fecha 6 de septiembre del año 2023, que resolvió como se pide. A fojas 427, rola resolución de fecha 25 de septiembre del año 2023, que tuvo presente el poder delegado. A fojas 429, rola resolución de fecha 3 de octubre del año 2023, que ordenó traer los autos para fallo y decretó medida para mejor resolver. CON LO RELACIONADO Y CONSIDERANDO: PRIMERO: Que a fojas 1 de autos comparece don ANDRÉS CARRASCO OPAZO, en representación de ESTUDIO CAREY LIMITADA, ambos domiciliados en Avenida Isidora Goyenechea N° 2800, piso 42°, comuna de Las Condes, por medio del cual interpone el presente reclamo, en conformidad al Procedimiento General de Reclamaciones, en contra de la Liquidación N° 1295 de fecha 30 de agosto del año 2018, emitida por la Dirección Regional Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, solicitando que ésta se deje sin efecto y se condene en costas a la parte reclamada. SEGUNDO: Que a fojas 110 y siguientes comparece doña PAOLA GONZÁLEZ QUEZADA, RUT N°10.996.212-0, en representación de la Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos, domiciliados para estos efectos en calle General del Canto N° 281, piso 5°, oficina 503, comuna de Providencia, quien debidamente facultada para ello, evacuó el traslado conferido a fojas 108 de autos, solicitando que se rechace la reclamación interpuesta y con ello se condene en costas a la reclamante. TERCERO: Que atendido a lo señalado en lo expositivo de esta sentencia se concluye que la cuestión controvertida versa en determinar la concurrencia de los vicios de forma invocados por la reclamante, respecto del acto administrativo reclamado en autos o, en su defecto, establecer la procedencia de la pérdida tributaria de arrastre declarada por la reclamante para el AT 2015. CUARTO: Que a fojas 142 se fijaron los siguientes hechos sustanciales pertinentes y controvertidos, los cuales fueron modificados por la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago con fecha 20 de septiembre del año 2021: 12 Timbre Electrónico “1° Hechos y circunstancias que darían cuenta de los vicios invocados por la parte reclamante, respecto de la Liquidación reclamada en autos, para efectos de lo dispuesto en el artículo 1° N°8 de la Ley N° 20.322. 2° Efectividad que la Liquidación reclamada en autos, fue emitida fuera de los plazos que establece el inciso 1° del artículo 200 del Código Tributario. Antecedentes y circunstancias de hecho que lo justifiquen. 3° Efectividad de la procedencia de la deducción a la base imponible del IDPC del contribuyente, para el AT 2015, del concepto: “Pérdida de ejercicios anteriores”; en la suma de $2.194.929.709 y que fuese impugnado por el Servicio de Impuestos Internos, a través de la Liquidación reclamada en autos. Antecedentes y circunstancias de hecho que lo justifiquen. 4° Hechos y circunstancias que acrediten la correcta distribución del Goodwill generado en el año tributario 2010 en los activos que forman parte del segundo escenario propuesto por la reclamante en su reclamo tributario. “ Que respecto de estos hechos rindieron prueba ambas partes, y es la que se señalará, analizará y ponderará en los considerandos siguientes. QUINTO: La reclamante rindió prueba documental, la cual será descrita a continuación. I. DOCUMENTAL: i. Documentos acompañados como fundamento de su reclamo: 1.- A fojas 52, rola copia de Citación N° 603 de fecha 30 de abril del año 2018, emitida por el Servicio de Impuestos Internos. 2.- A fojas 56, rola copia de Liquidación N° 1295 de fecha 30 de agosto del año 2018, emitida por el Servicio de Impuestos Internos. 3.- A fojas 65, rola copia de escrito de Reposición Administrativa Voluntaria presentado por la reclamante, con fecha 17 de octubre del año 2018, ante el Servicio de Impuestos Internos. 4.- A fojas 84, rola copia de Resolución Ex. N° 102.812 de fecha 26 de febrero del año 2019. 5.- A fojas 89, rola copia de F22 Folio N° 235703655, presentado por la parte reclamante para el AT 2015. 6.- A fojas 90, rolan el Balance Tributario del año comercial 2014 del contribuyente, RLI del mismo periodo, determinación del Capital Propio Tributario y FUT de la reclamante. 13 Timbre Electrónico 7.- A fojas 102, rola copias de correo electrónico donde se da cuenta de la notificación de la Liquidación N° 1295 de fecha 30 de agosto del año 2018 y la Resolución Ex. N° 102.812 de fecha 26 de febrero del año 2019. ii. Documentos acompañados dentro del término probatorio: 1.- A fojas 205, rola documento donde se consigna el reclamo tributario presentado por la parte reclamante en contra de la Liquidación N° 783 de fecha 28 de agosto del año 2020. 2.- A fojas 222, rola documento correspondiente al certificado de envío de reclamo N° 32440 de fecha 26 de abril del año 2021. 3.- A fojas 223, rola escrito presentado por el contribuyente, con fecha 9 de febrero del año 2022, en causa RUC: 21-9-0000332-9/RIT:GR-16-00049- 2021. 4.- A fojas 233, rola escrito presentado por la reclamante en causa RIT:GR-16-00049-2021/RUC:21-9-0000332-9. 5.- A fojas 249, rola certificado de envío y recepción de escrito de fecha 10 de febrero del año 2022 en causa RIT: GR-16-00049-2021/RUC:21-9- 0000332-9. 6.- A fojas 250, rola resolución de fecha 21 de marzo del año 2022, emitida por el Segundo Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana en causa RIT: GR-16-00049-2021/RUC:21-9-0000332-9. 7.- A fojas 281, rola copia de reclamo tributario presentado por el contribuyente con fecha 17 de diciembre del año 2015 en contra de la Resolución Ex. N° 1395 de fecha 27 de agosto del mismo año emitido por el Servicio de Impuestos Internos. 8.- A fojas 309, rola escrito presentado por la parte reclamante con fecha 4 de abril del año 2022, en causa RUC:15-9-0001734-8/RIT:GR-18-00175- 2015, ante el Cuarto Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana. 9.- A fojas 374, se acompañaron con fecha 24 de mayo del año 2022 documentos que se encuentran ubicados en 9 cajas y un pendrive, los cuales se encuentran debidamente custodiados por este Tribunal. 10.- A fojas 388, rola documento denominado “Comprobante contable de egreso” Folio 12547 de fecha 30 de abril del año 2013, de Estudio Carey Ltda. 11.- A fojas 389, rola documento denominado “Comprobante contable de egreso” Folio 13506, de fecha 31 de julio del año 2013, de Estudio Carey Ltda. 14 Timbre Electrónico II. TESTIMONIAL: Con fecha 24 de junio del año 2022, se llevó a efectos la audiencia testimonial, en virtud de la cual concurrieron a declarar como testigos de la parte reclamante, las siguientes personas: 1.- Juan Carlos Ruz Aedo, Ingeniero Comercial, Cédula de Identidad N° 10.971.102-0. 2.- Gisella Catherine Vera Cifuentes, contador auditor, Cédula de Identidad N° 17.391.752-K. La reclamada rindió prueba documental, la cual será descrita a continuación: i. Documentos acompañados dentro del término probatorio: 1.- A fojas 255, rola Carta N° 250119328 de fecha 12 de agosto del año 2015, emitida por el Servicio de Impuestos Internos al contribuyente Estudio Carey. 2.- A fojas 256, rola F22 Folio 235703655, AT 2015, del contribuyente Estudio Carey Ltda. 3.- A fojas 257, rola documento denominado: “Consulta de Estado Declaración Anual Renta AT 2015” correspondiente al contribuyente Estudio Carey Ltda. III. MEDIDA PARA MEJOR RESOLVER: Con fecha 3 de octubre del año 2023, este Tribunal decretó, como medida para mejor resolver, traer a la vista dos archivadores acompañados por la parte reclamante en causa tramitada ante esta judicatura, caratulada: “Estudio Carey Limitada con SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS DIRECCION REGIONAL STGO ORIENTE” RUC: 21-9-0000332-9/RIT: GR-16-00049-2021” y que rolan a fojas 357 del expediente virtual. SEXTO: Que como se ha venido señalando, la prueba aportada ha estado constituida por documental y testimonial, las cuales todas han sido debidamente incorporadas al expediente. SEPTIMO: Que, en un análisis más específico de lo expuesto por las partes, este Tribunal ha podido tener por acreditado lo siguiente: 1.- Con fecha 1 de abril del año 2003, se constituyó la sociedad “Estudio Carey Limitada” y cuyas actividades económicas registradas ante el Servicio de Impuestos Internos refieren a aquellas que dicen relación con la asesoría 15 Timbre Electrónico empresarial y materia de gestión y empresas de asesoría, consultoría financiera y de apoyo del giro. 2.- Con fecha 30 de abril del año 2015, Estudio Carey realizó su Declaración Anual de Impuesto a la Renta, por medio del F22 Folio 235703655, por medio del cual informó una pérdida tributaria de arrastre en el Código 634 por ($2.194.929.709). 3.- Con fecha 12 de agosto del año 2015, el Servicio de Impuestos Internos le remitió la Carta N° 250119328 a Estudio Carey, a fin de informarle a esta última que su declaración de impuestos del AT 2015 presentaba diferencias respecto de la información que manejaba el ente fiscal. 4.- Con fecha 30 de abril del año 2018, el Servicio de Impuestos Internos emitió la Citación N° 603, con el fin que el contribuyente aclarara una serie de partidas dentro de las cuales la Partida N° 1 denominada: “Observación F63 Control de lo declarado por Pérdidas de Ejercicios Anteriores (Código 634) por $2.194.929.709”. 5.- Con fecha 30 de agosto del año 2018, el Servicio de Impuestos Internos emitió la Liquidación N° 1295, en virtud de la cual determinó un IDPC a pagar, por parte del contribuyente, la suma de $346.126.214 (incluyendo intereses y reajustes), fundado en la emisión de la Liquidación N° 243, correspondiente al AT 2013, la cual ordenó revertir la pérdida tributaria generada y utilizada por el contribuyente como pérdida tributaria de arrastre para el AT 2015 y que al no haber sido dejada sin efecto dicha actuación administrativa, entonces ésta goza de presunción de legalidad, de imperio y de exigibilidad. 6.- Con fecha 17 de octubre del año 2018, la parte reclamante interpuso una RAV en contra de la Liquidación N° 1295 de fecha 30 de agosto del año 2018. 7.- Con fecha 26 de febrero del año 2019, el Servicio de Impuestos Internos emitió la Resolución Ex. N° 102.812, resolviendo la RAV presentada por el contribuyente, rechazando el recurso incoado y confirmando la Liquidación N° 1295 de fecha 30 de agosto del año 2018. OCTAVO: Que, en primer término, corresponde a esta judicatura establecer si concurren o no los vicios invocados por la parte reclamante, respecto del acto administrativo reclamado en autos y que hagan procedente o 16 Timbre Electrónico no la declaración de nulidad de ésta, en los términos solicitados por éste y que se encuentra plasmado en el punto de prueba número uno. En este sentido, en relación a estas alegaciones, respecto de la Liquidación N° 1295, impugnada en autos, señala que ésta se fundó, para tomar la decisión de rechazar la pérdida tributaria de arrastre, en el hecho de que el Servicio se pronunció acerca de la pérdida tributaria de arrastre declarada para el AT 2013 por medio de la Liquidación N° 243 la cual si bien ha sido impugnada en otra sede jurisdiccional, ésta aún no ha sido dejada sin efecto por medio de una sentencia definitiva, por lo que al encontrarse vigente, sus consecuencias jurídicas deben extrapolarse a los años tributarios posteriores, como ocurre con el ejercicio comercial que se encuentra reclamado en autos. Sobre este punto, la parte reclamante alega que este razonamiento no es correcto, ya que si bien éste no desconoce la presunción de legalidad, imperio y exigibilidad que goza la Liquidación N° 243, los efectos de este sólo pueden ser aplicables al periodo tributario al cual dicho acto se refiere y, eventualmente, al año tributario siguiente. En este caso, el ente fiscal sólo cuestionó el AT 2013 pero no el AT 2014, por lo que el resultado tributario de este último periodo se encuentra firme y dado que la pérdida declarada para el AT 2015 tiene como fundamento directo lo declarado para el año comercial 2014, y no lo declarado para el AT 2013, el acto administrativo reclamado carece de la fundamentación necesaria para haber adoptado la decisión que se encuentra impugnada en autos. Por otro lado, añade que en la Citación N° 603, acto administrativo previo a la emisión de la Liquidación N° 1295, el Servicio le solicitó al contribuyente los antecedentes para que el contribuyente acreditase la pérdida tributaria de ejercicios anteriores declarada para el AT 2015, en circunstancias que la Liquidación reclamada se basó, para efectos de rechazar el resultado tributario en cuestión, en el hecho de que el ente fiscal emitió la Liquidación N° 243, correspondiente al AT 2013, sin haber referencia a la documentación que la propia contribuyente aportó en la instancia de fiscalización, por lo que en este caso existe una infracción a lo dispuesto en los artículos 10, 18, 35 yy 31 de la Ley de Base de Procedimientos Administrativos. Por su parte, el Servicio de Impuestos Internos, al momento de evacuar el traslado, mencionó que todos estos actos administrativos tuvieron como 17 Timbre Electrónico finalidad el de esclarecer y determinar la correcta determinación de la base imponible del IDPC del contribuyente para el AT 2015, pero que dado al mandato legal establecido en la Ley de Bases de Procedimientos Administrativos, respecto de la Liquidación N° 243, la cual a la fecha ésta no ha sido dejada sin efecto por algún Tribunal, ésta goza de presunción de legalidad, de imperio y exigibilidad, por lo que en razón del mandato legal, se omitió analizar la documentación aportada por el contribuyente y se decidió aplicar los efectos tributarios establecidos para el AT 2013. NOVENO: Que, en cuanto a la acción de nulidad, la Ley N° 21.039 incorporó el número 8) al artículo 1° de la Ley N° 20.322, el cual dispone: “Los Tribunales Tributarios y Aduaneros son órganos jurisdiccionales, letrados, especiales e independientes en el ejercicio de su ministerio, cuyas funciones, en el ámbito de su territorio, son: 8° Conocer y declarar, a petición de parte, la nulidad de los actos administrativos que sean materia de una reclamación tributaria o aduanera. Para estos efectos, el vicio deberá hacerse presente o alegarse en la reclamación respectiva. Los vicios de procedimiento o de forma sólo afectarán la validez del acto administrativo materia del reclamo tributario o aduanero cuando recaigan en algún requisito esencial del mismo, sea por su naturaleza o por mandato del ordenamiento jurídico y generen perjuicio al interesado.” Lo anterior, quiere decir que es parte de las atribuciones de los Tribunales Tributarios y Aduaneros, conocer y declarar, a petición de parte, la nulidad de los actos administrativos que sean materia de una reclamación tributaria o aduanera, expresando que, el vicio invocado, deberá hacerse presente y alegarse en la reclamación respectiva. Asimismo, su inciso segundo, establece que los vicios de procedimiento o de forma sólo afectarán la validez del acto administrativo materia del reclamo tributario o aduanero, cuando se cumplan las siguientes exigencias: a) Que recaigan en algún requisito esencial del mismo, sea por su naturaleza o por mandato del ordenamiento jurídico; y b) Que generen perjuicio al interesado. DECIMO: En este contexto, un acto administrativo es una decisión formal, que debe ser por escrito y que emana de un órgano de la Administración del Estado el cual expresa una declaración de voluntad con el propósito de producir un efecto o consecuencia jurídica consistente en la creación, modificación o 18 Timbre Electrónico extinción de un derecho o un deber para el contribuyente; o en la negación de esta. Dicho lo anterior, es necesario tener en cuenta que los órganos del Estado deben actuar de acuerdo con la ley, y sus actos deben cumplir con todos los requisitos que nuestro derecho le impone, debiendo contener todos los fundamentos de hecho y derecho que permiten justificar la decisión de la Administración. Por lo señalado es que el legislador ordena en virtud de los artículos 11, 16 y 41 de la Ley N°19.880 que un determinado acto deba ser fundado y bastarse en sí mismo. En primer lugar, quien lo dicta debe formular los motivos por lo que ha sido emitido, aportando los antecedentes de hecho y de derecho que respaldan su decisión. En segundo término, exige que el acto aparezca revestido de razones sensatas que generan su dictación, es decir, que no sean manifestaciones de la mera voluntad del funcionario de la Administración. UNDECIMO: Que, a su vez, la importancia de la fundamentación consiste en la circunstancia que el contribuyente conozca los motivos por los cuales el ente fiscal determinó la decisión reflejada en el acto administrativo que finalmente genera efectos en su patrimonio, de forma tal que, si lo estima, pueda desvirtuar con pruebas suficientes las razones en las que no concuerda o desea aclarar, ejerciendo de esta manera su derecho a defensa, basamento fundamental del debido proceso. A mayor abundamiento la Excelentísima Corte Suprema de Justicia en autos Rol 7071-2012, ha entendido por “fundamentación” lo siguiente: “Constituye uno de los elementos del acto administrativo la motivación del mismo, pues a través de ella se exteriorizan las razones que han llevado a la Administración a dictarlo, exigencia que se impone en virtud del principio de legalidad. En efecto, nuestro ordenamiento jurídico, expresamente en el artículo 11 inciso 2° de la Ley N°19.880, exige a la Administración que las decisiones que afecten los derechos de los particulares contengan la expresión de los hechos y fundamentos de derecho en que se sustentan. A su turno, el artículo 41 inciso cuarto del mismo cuerpo legal establece que las resoluciones que contengan una decisión deben ser fundadas”. DUODECIMO: Que, analizados los antecedentes aportados en estos autos, tenemos que el Servicio de Impuestos Internos, con motivo de la 19 Timbre Electrónico declaración de impuestos del contribuyente, para el AT 2015, emitió la Citación N° 603 de fecha 30 de abril del año 2018, la cual se encuentra acompañada a fijas 52 y siguientes de autos, por medio del cual le solicitó al contribuyente que aclarara la siguiente partida: “Partida N° 1: Observación F63 Control de lo declarado por Pérdidas de Ejercicios Anteriores (Código 634) por $2.194.929.709: De la revisión de la información contenida en sus Formularios 22, se observa que la Pérdida Tributaria de ejercicios anteriores registrada en el Código (634) del F22 del AT 2015, tiene su origen en la declaración de renta del año tributario 2010, donde se registra un monto en código (643) de $-203.008.718 y una pérdida para ser imputada en ejercicios siguientes por $203.008.718.”. De acuerdo al párrafo anterior, se procede a solicitar los antecedentes necesarios que acrediten la Pérdida de Ejercicios anteriores por un monto de $2.194.929.709: Original del Balance Tributario desde el AT 2010 AL 2015; Original de la Renta Líquida Imponible desde el AT 2010 al AT 2015; Original del Libro FUT desde el AT 2010 al AT 2015; Antecedentes contables en hojas timbradas y foliadas que acrediten la pérdida de arrastre declarada en el AT 2015; Acompañar la totalidad de los documentos, tales como facturas, contratos, escritura u otros que permiten acreditar la efectividad de las pérdidas originadas en ejercicios anteriores que son utilizadas como gasto en el ejercicio comercial 2012, 2013 y 2014.” Luego, al momento en que el Servicio emitió la Liquidación N° 1295 de fecha 30 de agosto del año 2018, en su página número 7, se consigna lo siguiente: “VI. Posición del Ente fiscalizador: Que, al respecto cabe consignar, que tal como se indicó en el punto II, denominado antecedentes de la fiscalización, con fecha 30 de agosto del año 2016, este Servicio determinó, mediante la Liquidación N° 243, correspondiente al Año Tributario 2013, una base imponible de primera categoría por $653.342.005, reversando la pérdida tributaria declarada por el contribuyente. Cabe mencionar que para el Año Tributario 2015, el contribuyente sigue cargando a resultado el gasto por el mismo concepto. En ese orden de ideas, cabe advertir que la precitada Liquidación N° 243, emanada de esta Dirección Regional, se encuentra actualmente reclamada ante el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero, en causa RUC: 16-9-0001566-K y RIT: GR-17-00303-2016 sin que a la fecha de emisión de la presente liquidación exista pronunciamiento de parte del Tribunal, de 20 Timbre Electrónico manera tal que, en tanto ella no sea dejada sin efecto por sentencia ejecutoriada, dicha Liquidación, como todo acto administrativo, goza de una presunción de legalidad, de imperio y exigibilidad frente a sus destinatarios, desde su entrada en vigencia, autorizando su ejercicio de oficio por la autoridad administrativa, conforme a lo dispuesto por el artículo 3 de la Ley N° 19.880 que establece las Bases de los Procedimientos Administrativos que rigen los actos de los órganos de la Administración del Estado. Además, el artículo 54 inciso final de la Ley N° 19.880 establece que, si respecto de un acto administrativo se deduce acción jurisdiccional por el interesado, la Administración deberá inhibirse de conocer cualquier reclamación que éste interponga sobre la misma pretensión. En esta misma línea, el artículo 6 letra B N° 5 del Código Tributario, prescribe que el Director Regional no podrá resolver peticiones administrativas que contengan las mismas pretensiones planteadas previamente por el contribuyente en sede jurisdiccional. En consecuencia, dado que a través de la Liquidación N° 243 se revirtió la pérdida tributaria generando una base imponible de primera categoría, que es el mismo concepto que influye en el resultado tributario del ejercicio (Año Tributario 2015); que la Liquidación goza de una presunción de legalidad, de imperio y exigibilidad frente a sus destinatarios; y que la pretensión del contribuyente (partida de gasto invocada) está siendo conocida en sede jurisdiccional; este Servicio se encuentra inhibido de pronunciarse sobre la cuenta en cuestión. Por lo mismo, no es posible validar la pérdida tributaria declarada por el contribuyente para el AT 2015, antecedente ineludible para confirmar la procedencia y correcta determinación del resultado tributario del ejercicio.” DECIMO TERCERO: De lo expuesto anteriormente, este Tribunal puede establecer que la Liquidación N° 243 de fecha 30 de agosto del año 2016 determinó una base imponible de primera categoría por $653.342.005, al reversar la pérdida tributaria de arrastre declarada por el contribuyente para el AT 2013, por haberse cuestionado, por parte del ente fiscal, la forma en que el contribuyente llevó a resultado el GW ocasionado por la fusión entre Estudio Carey y Asesorías HC, acto administrativo que fue impugnado por el contribuyente en el año 2016 ante el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana bajo el RUC: 16-9-0001566-K y RIT: GR-17-00303- 21 Timbre Electrónico 2016 y sobre la cual no existe constancia en autos que dicha judicatura haya dictado sentencia definitiva sobre este asunto. Luego, con motivo de la declaración de impuestos presentada por el contribuyente para el AT 2015, oportunidad en la cual declaró una pérdida tributaria de arrastre, en razón de la reorganización empresarial de la cual fue objeto en el año comercial 2009, fue el propio Servicio de Impuestos Internos, quien emitió la Citación N° 603 de fecha 30 de abril del año 2018 y sobre el cual le requirió a la reclamante los documentos que daban cuenta del origen de este resultado tributario, dentro de los cuales se encontraban los balances tributarios y Rentas Líquida Imponibles desde los AT 2010 al 2015, así como los antecedentes contables que acreditasen la pérdida en cuestión. Si bien es cierto que el contribuyente dio respuesta a la Citación y aportó los antecedentes requeridos, esta última circunstancia consta a este sentenciador en base a lo señalado en la Resolución Ex. Rav N° 102.812 de fecha 26 de febrero del año 2019, acompañada a fojas 84 y siguientes de autos que, en su página ocho, hace la siguiente descripción: “De esta forma, aun cuando no se pudieron considerar los antecedentes aportados por el contribuyente, por los motivos que se explicarán más adelante, resulta evidente que existe una vinculación estrecha de cada acto trámite y el acto administrativo terminal, emanados de la administración tributaria en el proceso de fiscalización. Por lo tanto, cabe concluir que no se ha vulnerado el artículo 18 de la LBPA”, el ente fiscal procedió a emitir la Liquidación N° 1295 de fecha 30 de agosto del año 2018, fundando su decisión en que al existir un reclamo judicial en contra de la Liquidación N° 243 ante el Tribunal Tributario y Aduanero ya mencionado y sobre el cual el contribuyente estaba haciendo valer la misma pérdida tributaria de arrastre, el Servicio se encontraba inhibido de pronunciarse sobre este concepto en virtud del artículo 54 inciso final de la Ley N° 19.880, el cual dispone: “Si respecto de un acto administrativo se deduce acción jurisdiccional por el interesado, la Administración deberá inhibirse de conocer cualquier reclamación que éste interponga sobre la misma pretensión.” DECIMO CUARTO: Que, en base a lo expuesto anteriormente, este Tribunal encuentra reprochable que el Servicio de Impuestos Internos emitiese la Citación N° 603 de fecha 30 de abril del año 2018, sabiendo que a la fecha en que se llevó a efecto dicha actuación administrativa, se encontraba impugnada 22 Timbre Electrónico judicialmente la Liquidación N° 243, solicitándole al contribuyente que aportase además la documentación que sustentaba la pérdida de arrastre declarada para el AT 2015, dentro de las cuales se encontraba la información que recaía precisamente sobre el ejercicio tributario 2013 (reclamada ante el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero), la cual fue aportada por el contribuyente tal como el propio ente fiscal lo reconoció, según lo citado anteriormente, y luego de ello, no se haya pronunciado sobre la misma y haya omitido pronunciamiento en base a lo establecido en el artículo 54 de la Ley de Bases de Procedimiento Administrativo. En tal caso, este Tribunal advierte que de acogerse la interpretación que el ente fiscal dio a ese precepto legal, éste no habría podido exigirle al contribuyente información sobre el AT 2013 al emitir la Citación N° 603 por encontrarse, a esa fecha, impugnada judicialmente la Liquidación N° 243 respecto de ese mismo periodo ya que de hacerlo debiésemos entender que el Servicio se encontraba inhibido de efectuar tal actuación sobre ese periodo tributario. DECIMO QUINTO: A su turno, de lo que se puede verificar, el contribuyente dio cumplimiento a la Citación emanada del Servicio en la cual le impuso la obligación de concurrir a la etapa de fiscalización a aportar la documentación requerida con el fin de poder acreditar la procedencia de la pérdida tributaria de arrastre declarada para el AT 2015, por lo que acá tampoco se configura lo establecido en el inciso final del artículo 54 ya mencionado, tomando en consideración que la naturaleza jurídica de la Citación dista de ser una acción jurisdiccional para efectos de que el Servicio entendiese que no debía pronunciarse sobre los antecedentes que la reclamante aportó, circunstancia que a todas luces deja en indefensión al contribuyente al no poder éste obtener un pronunciamiento acerca de su pretensión contenida en la declaración de impuestos, con motivo del ejercicio comercial 2014. DECIMO SEXTO: Por lo tanto, en atención a que el Servicio de Impuestos Internos, habiéndole solicitado los antecedentes al contribuyente, éste no se haya pronunciado acerca de la pertinencia de éstos, con motivo de una errada interpretación de lo establecido en el artículo 54 de la Ley de Bases de Procedimiento Administrativo, lo cual trajo aparejado el hecho de que la reclamante no pudiese conocer el motivo de la pretensión fiscal impuesta en la 23 Timbre Electrónico Liquidación N° 1295, reclamada en estos autos, cabe entonces concluir que esta última actuación administrativa carece de la fundamentación necesaria, por cuanto sólo se remitió a lo que resolvió para el AT 2013 por medio de la Liquidación N° 243, en circunstancias que ambas actuaciones administrativas versaban sobre periodos tributarios distintos. Por esta razón, al ser la fundamentación un elemento de la esencia de todo acto administrativo por cuanto corresponde a una exigencia legal, corresponde entonces que se declare la nulidad de la misma, por lo que en este caso este Tribunal tiene por acreditado el punto de prueba número uno fijado en autos. DECIMO SEPTIMO: Que, en cuanto al segundo punto de prueba: “Efectividad que la Liquidación reclamada en autos, fue emitida fuera de los plazos que establece el inciso 1° del artículo 200 del Código Tributario. Antecedentes y circunstancias de hecho que lo justifiquen.” la reclamante explica que el desconocimiento y rechazo, por parte del Servicio, del gasto por concepto de pérdida tributaria de ejercicios anteriores declarado en el AT 2015 es improcedente, debido a que la pérdida tributaria señalada en el F22, correspondiente al AT 2014 no fue objeto de fiscalización ni fue cuestionada por el ente fiscal, por lo que a la fecha en que se practicó la Citación N° 603, la acción fiscalizadora del Servicio, respecto del año comercial 2013, se encontraba prescrita. Expresa que la pérdida tributaria del AT 2015 corresponde precisamente a la pérdida del ejercicio anterior por lo que, el desconocimiento que efectuó la Liquidación N° 1295, a su juicio, procedió a denegar el carácter firme e invariable que reviste el resultado tributario correspondiente al AT 2014 y con ello el ejercicio de la acción fiscalizadora del este fiscal se realizó fuera de los plazos legales de prescripción respecto del AT 2014. A su turno, la parte reclamada señala que no se justifica la alegación del reclamante, en cuanto a que al no haber objetado mediante un acto administrativo, el resultado declarado por el AT 2014, el mismo se ha validado, y que con ello no podría haber objetado posteriormente la pérdida de ejercicios anteriores declarada por el AT 2015, ya que existe norma legal que obliga al reclamante a someterse a los efectos dispuestos por un acto administrativo terminal, como lo es el caso de la Liquidación N° 243 del AT 2013. 24 Timbre Electrónico DECIMO OCTAVO: Que, la actora para acreditar el punto de prueba ante este Tribunal acompañó los siguientes documentos: 1) Copia legalizada del Formulario 22, Folio N° 243871854, sobre Impuestos Anuales a la Renta, correspondiente al Año Tributario 2014, presentado por Estudio Carey Limitada; 2) Copia legalizada de balance tributario de 8 columnas de Estudio Carey Limitada, al 31 de diciembre de 2013, en hojas timbradas, foliadas y firmadas, folios N° 47018 al 47024; 3) Copia legalizada de la determinación de la Renta Líquida Imponible y Fondo de Utilidades Tributarias de Estudio Carey Limitada correspondiente al Año Tributario 2014, en hojas timbradas, foliadas y firmadas, folios N° 78503 a 78505; 4) Copia legalizada del Certificado de Capital Propio Tributario de Estudio Carey Limitada, al 01 de enero de 2014, en hojas timbradas, foliadas y firmadas, folio N° 92754. También aportó en esta instancia los siguientes antecedentes: 1) Citación N° 603 de fecha 30 de abril de 2018, rolante a fojas 52 y siguientes; 2) Liquidación N° 1295 de fecha 30 de agosto de 2018, rolante a fojas 56 y siguientes; 3) Formulario 22 AT 2015, Folio N° 235703655, rolante a fojas 89; 4) Copia legalizada del balance tributario de 8 columnas, en hojas timbradas, foliadas y firmadas, folios N° 61528 al 61533, copia legalizada de la determinación de la Renta Líquida Imponible y Fondo de Utilidades Tributarias, en hojas timbradas, foliadas y firmadas, folios N° 61534 al 61536, copia legalizada del Certificado de Capital Propio Tributario, en hojas timbradas, foliadas y firmadas, folio 92755, todos de Estudio Carey Limitada al 31 de diciembre de 2014, rolante a fojas 90 y siguientes. Por su parte, el Servicio acompañó los siguientes documentos: 1) Copia de Carta N° 25019328, de 03 de agosto de 2015, rolante a fojas 255; 2) Formulario N° 22 AT 2015, folio N° 235703655 de Estudio Carey Limitada, rolante a fojas 256; 3) Consulta estado declaración Renta AT 2015 de Estudio Carey Limitada, rolante a fojas 257. DECIMO NOVENO: Que, de los antecedentes revisados, se observó que la fecha de presentación del Formulario N° 22 del AT 2015, objeto del presente reclamo, corresponde al día 30 de abril del año 2015, en la cual se declaró una pérdida tributaria de arrastre originada en el año comercial 2009. Luego, consta también que la Citación N° 603, fue emitida por el Servicio con fecha 30 de abril de 2018 en virtud de la cual se procedió a cuestionar únicamente la pérdida de 25 Timbre Electrónico ejercicios anteriores, declarada en el código 634 del Formulario N° 22 del AT 2015, por el monto de $ (2.194.929.709).-. En este punto resulta relevante citar el inciso final del artículo 63 del Código Tributario, vigente a la época en que concurrieron los hechos, el cual establecía que la Citación tendrá el efecto de producir el aumento de los plazos de prescripción en los términos del inciso 4° del artículo 200 del referido cuerpo legal respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en ella. A su vez, aquella norma legal establece que el plazo de prescripción se entiende aumentado por el término de tres meses desde que se cite al contribuyente en conformidad a lo establecido en el artículo 63 ya señalado y que, si se prorroga el plazo conferido al contribuyente, en la citación respectiva, se entiende igualmente aumentado en los mismos términos establecidos en el artículo 200 del Código Tributario. Por último, se constató que la Liquidación N° 1295 se emitió con fecha 30 de agosto de 2018, en la cual el Servicio de Impuestos Internos impugnó la declaración de impuestos del año comercial 2014, y en específico, la partida referente a la pérdida tributaria de arrastre que, tal como se dijo anteriormente, se originó en el año comercial 2009 al contribuyente. VIGESIMO: Al respecto, la Excma. Corte Suprema, en la sentencia dictada con fecha siete de octubre del año dos mil catorce, en causa Rol N° 12.284-2014, en su considerando noveno dispuso: “Que es aun posible agregar que el argumento de la recurrente en cuanto a que le asiste la posibilidad de revisar los antecedentes aportados hasta los años anteriores como lo ha declarado esta Corte, en relación a los gastos y pérdidas de arrastre, se trata ésta última de una situación del todo diferente, puesto que al invocarse una pérdida de arrastre, la legislación exige al contribuyente acreditar todas las exigencias propias de los gastos, en los términos del artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y siendo el contribuyente el obligado a demostrar el gasto que pretende deducir, debe exhibir la documentación que la sustenta y puede del mismo modo, el Servicio, exigir su acreditación y proceder a las necesarias revisiones”. VIGESIMO PRIMERO: De lo expuesto anteriormente, podemos concluir que las partidas deducidas como gasto de un ejercicio, incluida la pérdida 26 Timbre Electrónico tributaria de ejercicios anteriores, pueden ser revisadas y eventualmente ajustadas por el ente fiscal mientras este último se encuentre dentro de los plazos de prescripción para revisar las pérdidas tributarias de arrastre, en tanto la misma tenga impacto en la determinación del resultado tributario del ejercicio, como ocurrió en este caso respecto a lo que la propia reclamante. Cabe mencionar este mismo criterio ha sido reiterado por la misma Corte en la sentencia de fecha veintinueve de octubre del año dos mil diecisiete, en la causa Rol N° 36.143-2017. VIGESIMO SEGUNDO: Por tanto, este sentenciador estima que no es correcto afirmar que la Liquidación reclamada vulneró los efectos de la prescripción respecto del AT 2014, el cual se encuentra firme y consolidado, debido a que lo cuestionado por el Servicio es el gasto utilizado en el AT 2015 por concepto de pérdida tributaria de arrastre, el que como se ha señalado, forma parte de las deducciones de aquel periodo, el cual en los hechos, no estaba prescrito, por lo que resulta claro que el punto de prueba número dos no logró ser acreditado por el contribuyente. VIGESIMO TERCERO: Que, habiendo zanjado las discusiones de forma respecto de la Liquidación reclamada en autos, corresponde a este Tribunal analizar lo debatido respecto al fondo, es decir, acerca de la pérdida tributaria de arrastre declarada por el contribuyente para el AT 2015 y que fuese rechazada por el Servicio de Impuestos Internos, la cual se encuentra plasmada en el punto de prueba número tres. VIGESIMO CUARTO: Que, en relación con este punto la parte reclamante señala que la pérdida tributaria de arrastre se compone por el gasto por depreciación declarado para los AT 2010 al 2014 proveniente de un GW tributario generado por la fusión entre las sociedades Estudio Carey Asesorías HC Limitada, así como también a diversos gastos operaciones incurridos por el contribuyente para el desarrollo del giro de su negocio, dentro de los cuales se encuentran las cuentas de gastos por el “Ministerio de Economía” y la “Tesorería General de la República”. Por su parte, el Servicio de Impuestos Internos fundamenta el rechazo de la pérdida tributaria de arrastre declarada en base a que la misma entidad fiscal emitió la Resolución Ex. N° 1395 y la Liquidación N° 243, las cuales recaen sobre los ejercicios comerciales previos a la emisión del acto reclamado en autos y que 27 Timbre Electrónico en las mismas se pronunciaron acerca de improcedencia de la deducción de la pérdida tributaria declarada ocasionada por el GW tributario declarado para el AT 2010 en adelante, con ocasión de la fusión indicada anteriormente y dado que dichas actuaciones administrativas aún no han sido dejadas efecto, sus consecuencias deben ser aplicadas para los ejercicios comerciales siguientes y por tal motivo el contribuyente debió adecuar su resultado tributario a la determinación practicada por el Servicio. En este sentido, el ente fiscal ahonda que el contribuyente no acreditó ni justificó fehacientemente el gasto por depreciación tributaria de los activos fijos recibidos en la fusión entre reclamante y Asesorías HC S.A, declarado para los AT 2010 y 2011, gastos que forman parte de la pérdida tributaria de arrastre declarada para los AT posteriores, de acuerdo con lo establecido en el artículo 31 de la LIR. Con relación a los demás gastos operacionales, referentes a aquellas consignadas en las cuentas de “Ministerio de Economía” y “TGR”, la reclamante aduce que no se acreditó que el contribuyente haya recuperado los gastos relacionados con ambas cuentas respecto a los clientes a los cuales representaba. VIGESIMO QUINTO: Que, para efectos de resolver la controversia, este Tribunal se abocará a resolver, en primer lugar, aquellas circunstancias que refieren a la pérdida tributaria de arrastre declarada por el contribuyente y luego de ello se procederá a analizar y resolver lo referente a las cuentas llevadas a resultado respecto a “TGR” y al “Ministerio de Economía por el contribuyente para el ejercicio comercial 2014. VIGESIMO SEXTO: Con relación al primer punto señalado, vale decir, aquel que dice relación con la “Efectividad de la procedencia de la deducción a la base imponible del IDPC del contribuyente, para el AT 2015, del concepto: “Pérdida de ejercicios anteriores”; en la suma de $2.194.929.709 y que fuese impugnado por el Servicio de Impuestos Internos, a través de la Liquidación reclamada en autos. Antecedentes y circunstancias de hecho que lo justifiquen”, la reclamante alega que el Servicio de Impuestos Internos fiscalizó las declaraciones anuales de IDPC del contribuyente para los AT 2010, 2012 y 2013, sobre los cuales su foco se habría centrado principalmente en el GW originado en el año comercial 2009 y que motivó el gasto por depreciación tanto en el 28 Timbre Electrónico resultado de pérdida de dicho ejercicio como en los resultados de pérdida tributaria de los periodos siguientes, lo cual fue materializado por el propio ente fiscal al momento de emitir la Resolución N° 1395 de fecha 27 de agosto del año 2015, a través del cual el Servicio habría validado expresamente la determinación del CPT de la entidad absorbida y con ello por acreditado el valor asignado a los activos y pasivos de Asesorías HC al momento de la fusión con la reclamante. Por lo tanto, según lo establecido por la reclamante, el Servicio habría incurrido en una evidente contradicción toda vez que, por un lado, reconoce y valida la existencia y correcta determinación del GW originado producto de la fusión y, por otro lado, rechaza su deducción como gasto al no permitir la utilización de este mediante su distribución en los activos no monetarios recibidos por Asesorías HC, según las instrucciones vigentes al momento de la fusión. Por su parte, el Servicio al momento de evacuar el traslado del reclamo, menciona que aquello no es efectivo, y que los cuestionamientos están dados por los efectos jurídicos otorgados por la Liquidación N° 243 y que además el ente fiscal no tuvo por validado el CPT, sino que la referencia que se hizo en la Resolución Ex. N° 1395 de fecha 27 de agosto del año 2015 dice relación con una “revisión de carácter conceptual”, ya que en la etapa de fiscalización, el ente fiscal estableció que no fue posible verificar la fecha de adquisición de los activos fijos, con motivo de la fusión, para efectos de haber establecido la vida útil de los bienes, así como también su corrección monetaria y depreciación de estos, por lo que no se tuvo certeza de cómo el contribuyente asignó el GW, por lo que aquello motivó la impugnación del resultado tributario. VIGESIMO SEPTIMO: Por lo tanto, de lo que se ha expuesto anteriormente, y según lo señalado por las partes, se puede que en este caso el Servicio no ha impugnado la forma en que el contribuyente llevó a resultado la depreciación de los activos fijos adquiridos con ocasión de la fusión, sino que el cuestionamiento radica en que la reclamante no acreditó, en sede administrativa, la fecha de adquisición de éstos a los cuales el contribuyente alocó el GW, para efectos de calcular la corrección monetaria y la depreciación. Argumentando que la revisión del CPT al momento de la revisión de la fusión fue meramente formal. 29 Timbre Electrónico VIGESIMO OCTAVO: Que, para efectos de contextualizar el origen de la pérdida tributaria de arrastre, cabe mencionar que, del análisis de los fundamentos del reclamo, el contribuyente señala que se originó con la adquisición, por parte de Estudio Carey, del Estudio Jurídico Harnecker. Este último era una empresa líder en Chile en la prestación de servicios en el área de propiedad intelectual e industrial, con más de 33 años de experiencia y una cartera amplia de clientes y cuyo fin económico de esta operación radica en que la reclamante buscaba prestar servicios en el área por la cual la empresa absorbida tenía experiencia. Explica que al tiempo de la compra del Estudio Harnecker, ésta última tenía como socios a la familia Jarry con un 55% de participación societaria y a la familia Garay con 45%. Indica que el precio de compra de esta operación ascendió a US$8.500.000, ya que el activo más relevante de la empresa adquirida era su cartera de clientes que incluía importantes empresa nacionales e internacionales, para lo cual la valorización de éstos se hizo considerando no sólo las prestaciones de servicios de propiedad intelectual, sino que también en otras áreas legales. Añade que el proceso de compra se llevó a cabo por etapas: en la primera etapa la familia Jarry adquirió la participación que la familia Garay tenía en el Estudio Harnecker, equivalente a un 45% del capital social de dicha entidad, el cual a su vez fue adquirido con posterioridad por parte de Estudio Carey en la suma de $US 7.225.000, con ocasión de un mandato a nombre propio otorgado por el contribuyente a la Familia Jarry para tal operación. Luego, en una segunda etapa, tanto Estudio Carey como la Familia Jarry acordaron dividir el Estudio Harnecker en tres sociedades quedando la continuadora legal de la misma y dos nuevas sociedades de responsabilidad limitada que se constituyeron al efecto: Inversiones HC y Asesorías HC. Señala que el objetivo de esta operación radica en que el caso de Estudio Harnecker se buscaba asignar los activos asociados a la prestación de servicios de propiedad intelectual e industrial en las dos nuevas sociedades, aislando así cualquier de las contingencias de carácter contractual, judicial, financiera, regulatoria o de otra índole que pudiera afectar a la continuadora legal. 30 Timbre Electrónico Asimismo, en la misma escritura de división, Estudio Carey cedió un 0,01% de su participación social en Estudio Harnecker a la sociedad Carey PI y Compañía a un valor de $454.257. Añade que a la fecha de la división, Estudio Harnecker registraba en su patrimonio ascendente a $731.533.949, el cual fue distribuido en la siguiente forma: se mantuvo en la continuadora legal (cuya razón social se modificó a “Inversiones EJR”) un patrimonio ascendente a $401.684.592, equivalente a un 54,91% del antiguo patrimonio; se asignó a Inversiones HC un patrimonio de $659.080 equivalente a 0,09% del antiguo patrimonio; y se asignó a Asesorías HC un patrimonio de $329.190.277 equivalente al 45% del antiguo patrimonio. Como consecuencia de aquello, alega que los socios de Estudio Harnecker decidieron radicar el porcentaje de participación que le correspondía a Estudio Carey en Estudio Harnecker, en las dos nuevas sociedades nacidas en la división, adquiriendo el 99,98% de participación en Inversiones HC y el 99,78% de participación en Asesorías HC, respectivamente. Con posterioridad a la división, menciona que la Familia Jarry cedió sus derechos en Asesorías HC a Estudio Carey a un precio total de US$1.318.552, por lo que esta última entidad y Carey PI adquirieron el 100% de los activos asociados a la prestación de servicios de propiedad intelectual e industrial de Estudios Harnecker y especialmente su cartera de clientes. Hace presente que por escritura pública de fecha 22 de octubre del año 2009, los socios de Asesorías HC acordaron transformar dicha entidad en una sociedad anónima cerrada, la que pasó a llamarse “Asesorías HC S.A” y luego de eso con fecha 17 de diciembre de ese mismo año la sociedad Carey PI vendió la totalidad de sus acciones en Asesorías HC, equivalente a un 0,02% del capital social, a Estudio Carey a un valor de $453.048, reuniendo esta última el 100% de las acciones de Asesorías HC, lo cual trajo como aparejado una fusión impropia. VIGESIMO NOVENO: Que, la operación antes descrita, según los dichos de la parte reclamante, habría generado un GW tributario, el cual se produce cuando existe participación social de la absorbente en la absorbida y el valor total de la inversión realizada en los derechos o acciones de la sociedad absorbida es mayor al valor total o proporcional, según corresponda, del CPT de la misma. 31 Timbre Electrónico En este caso, la contribuyente añade que a la fecha de la fusión, el costo tributario del 100% de las acciones que Estudio Carey poseía en Asesorías HC ascendía a $4.566.421.006, mientras que el CPT de esta última ascendía a $49.049.743, lo cual generó un GW tributario equivalente a la diferencia de ambos valores por $4.517.371.263 y que de acuerdo a las instrucciones dadas por el Servicio en esta materia este GW fue distribuido proporcionalmente entre los activos no monetarios de Asesorías HC, para lo cual se traspasó todo el activo no monetario la sociedad absorbida a Estudio Carey, al costo tributario al que se encontraba registrado en la primera, que era equivalente al valor contable, por lo que durante los años tributarios 2010 a 2015 se dedujo como gasto una cuota de depreciación de los activos físicos de la reclamante (incluyendo los recibidos de la fusión con Asesorías HC), y es esto lo que compone la pérdida tributaria tanto para el AT 2010 como para los AT posteriores. TRIGESIMO: Que, para efectos de acreditar este punto de prueba, la parte reclamante acompañó los siguientes documentos: Al respecto, la actora para acreditar el punto de prueba número tres y número cuatro ante este Tribunal acompañó los siguientes documentos: 1) Formulario 22 AT 2015, Folio N° 235703655, rolante a fojas 89; 2) Copia legalizada del balance tributario de 8 columnas, en hojas timbradas, foliadas y firmadas, folios N° 61528 al 61533, copia legalizada de la determinación de la Renta Líquida Imponible y Fondo de Utilidades Tributarias, en hojas timbradas, foliadas y firmadas, folios N° 61534 al 61536, copia legalizada del Certificado de Capital Propio Tributario, en hojas timbradas, foliadas y firmadas, folio 92755, todos de Estudio Carey Limitada al 31 de diciembre de 2014, rolante a fojas 90 y siguientes. Asimismo, la reclamante aportó la siguiente documentación, la que se encuentran en la Caja N°1, archivador 1/2 denominado “Prueba Documental Reclamo AT 2015”, custodia N°374: 1) Copia legalizada del Formulario 22, sobre Impuestos Anuales a la Renta desde el Año Tributario 2010 al Año Tributario 2014, presentado por Estudio Harnecker Carey Limitada (posteriormente Estudio Carey Limitada); 2) Copia legalizada del balance tributario de 8 columnas de Estudio Harnecker Carey Limitada (posteriormente Estudio Carey Limitada), al 31 de diciembre de 2009, en hojas timbradas, foliadas y firmadas, folios N°201 al 206; 3) Copia legalizada de la determinación de la Renta Líquida Imponible y Fondo de Utilidades Tributarias, de Estudio Harnecker Carey Limitada 32 Timbre Electrónico (posteriormente Estudio Carey Limitada) desde el Año Tributario 2010 al Año Tributario 2014, en hojas timbradas, foliadas y firmadas, folios N°207 al 209; 4) Copia legalizada del Certificado de Capital Propio Tributario de Estudio Harnecker Carey Limitada (posteriormente Estudio Carey Limitada), al 01 de enero de 2010, en hojas timbradas, foliadas y firmadas, folio 92749; 5) Copia autorizada ante notario del Acuerdo Marco, celebrado entre Gestiones de Confianza Carey Limitada, Eduardo Jarry Richardson y Allan Jarry Flores, con fecha 14 de mayo de 2009, con sus anexos respectivos; 6) Copia autorizada ante notario del Informe de Valoración sobre Adquisición de Harnecker: Análisis, consideraciones y estructura de la oferta, preparado por Alfredo Enrione y Julio Aznarez, de fecha 27 de abril de 2009; 7) Copia autorizada ante notario del Informe descriptivo de los efectos producidos en Estudio Carey Limitada sobre la adquisición de Estudio Harnecker Limitada, emitido con fecha 08 de julio de 2011; 8) Copia autorizada ante notario de Bases de Acuerdo, de fecha 7 de septiembre de 2010, con sus anexos correspondientes; 9) Copia autorizada ante notario de escritura de Cumplimiento Condiciones de Acuerdo Marco, suscrita por Estudio Harnecker Carey Limitada, Eduardo Jarry Richardson y Allan Jarry Flores, con fecha 31 de julio de 2009, con sus anexos correspondientes; 10) Copia autorizada ante notario del Mandato Especial de Gestiones de Confianza Carey Limitada a Jarry Richardson, Eduardo y Otro, de fecha 14 de mayo de 2009, con sus anexos respectivos; 11) Copia autorizada ante notario de Escritura Pública de Cesión de Derechos Sociales, Modificación de Sociedad y Convenciones Conexas de Sociedad Estudio Harnecker Limitada, repertorio N°8.267/09, otorgada en la Notaría de Santiago de Patricio Zaldívar Mackenna, con fecha 23 de junio de 2009; 12) Copia autorizada ante notario de la Protocolización de Extracto de Sociedad Estudio Harnecker Limitada, repertorio N°9.147/2009, efectuada en la Notaría de Santiago de Patricio Zaldívar Mackenna con fecha 06 de julio de 2009; 13) Copia autorizada ante notario de Escritura Pública de Renuncia a Mandatos de Garay Medina, Jorge, Garay Pérez, Jorge y Garay Pérez, Felipe, repertorio N°8.268/09, otorgada en la Notaría de Santiago de Patricio Zaldívar Mackenna, de fecha 23 de junio de 2009; 14) Copia autorizada ante notario de Escritura Pública de Cesión de Derechos y Modificación de Sociedad de Sociedad Estudio Harnecker Limitada, repertorio N°6.762-2009, otorgada en la Notaría de Santiago de José Musalem Saffie con fecha 24 de junio de 2009; 15) Copia 33 Timbre Electrónico autorizada ante notario de la Protocolización de Extracto, Inscripción y Publicación en el Diario Oficial de Modificación de Sociedad Estudio Harnecker Limitada, repertorio N°9.813/2009, efectuada en la Notaría de Santiago de José Musalem Saffie con fecha 26 de agosto de 2009; 16) Copia autorizada ante notario de Escritura Pública de Modificación y División de Sociedad Estudio Harnecker Limitada, repertorio N°8.718-2009, otorgada en la Notaría de Santiago de José Musalem Saffie, con fecha 31 de julio de 2009, junto con sus anexos (Balance de división de Estudio Harnecker y Balances proforma de las nuevas sociedades); 17) Copia autorizada ante notario de la Protocolización de Extracto, Inscripción y Publicación en el Diario Oficial de la Constitución de Sociedad Asesorías HC Limitada, repertorio N°12.053/2009, efectuada en la Notaría de Santiago de José Musalem Saffie con fecha 08 de octubre de 2009; 18) Copia de la protocolización Repertorio N°8.718, de fecha 31 de julio de 2009; 19) Copia autorizada ante notario de Formulario N°3239 de Modificación y Actualización de la Información, presentado ante el Servicio de Impuestos Internos con fecha 01 de octubre de 2009 por Sociedad Estudio Harnecker Limitada, junto a su anexos; 20) Copia autorizada ante notario de Formulario N°4416 de Inscripción al Rol Único Tributario y/o Declaración de Inicio de Actividades, y/o Modificación y Actualización de la Información, presentado al Servicio de Impuestos Internos con fecha 05 de octubre de 2009, por Asesorías HC Limitada; 21) Copia autorizada ante notario de Escritura Pública de Transformación de Sociedad Asesorías HC Limitada a Asesorías HC S.A., repertorio N°12.721/2009, otorgada en la Notaría de Santiago de José Musalem Saffie, con fecha 22 de octubre de 2009; 22) Copia autorizada ante notario de la Protocolización de Extracto, Inscripción y Publicación en el Diario Oficial de Transformación de Sociedad Asesorías HC S.A., repertorio N°13.454/2009, efectuada en la Notaría de Santiago de José Musalem Saffie con fecha 03 de noviembre de 2009; 23) Copia autorizada ante notario de Escritura Pública de Cesión de Acciones de Asesorías HC S.A. y Declaración de Disolución, repertorio N°15.795/2009, otorgada en la Notaría de Santiago de José Musalem Saffie, con fecha 17 de diciembre de 2009; 24) Copia autorizada ante notario de la Protocolización de Extracto, Inscripción y Publicación en el Diario Oficial de Disolución de Sociedad Asesorías HC S.A., repertorio N°33/2010, efectuada en la Notaría de Santiago de José Musalem Saffie con fecha 05 de enero de 2010; 34 Timbre Electrónico 25) Copia autorizada ante notario de Formulario N°4416 de Inscripción al Rol Único Tributario y/o Declaración de Inicio de Actividades, y/o Modificación y Actualización de la Información, presentado al Servicio de Impuestos Internos con fecha 25 de enero de 2010, por Asesorías HC S.A.; 26) Copia autorizada ante notario de la determinación de Capital Propio Tributario de Asesorías HC S.A. al 17 de diciembre de 2009; 27) Copia autorizada ante notario de cuadros con determinación de costo tributario de Estudio Carey Limitada en las acciones de Asesorías HC S.A. y GW generado en la fusión de la segunda en la primera; 28) Copia autorizada ante notario de Balance Tributario de Asesorías HC S.A. al 17 de diciembre de 2009, impreso en hojas foliadas, timbradas y firmadas, Folios N°8, 9, 10 y 12; 29) Copia autorizada ante notario de Cuadro de Activo Fijo de Asesorías HC al 16 de diciembre de 2009; 30) Copia autorizada ante notario de Libro FUT de Asesorías HC S.A. al 17 de diciembre de 2009, en hojas foliadas y firmadas, folio N°14; 31) Copia autorizada ante notario de determinación de la Renta Líquida Imponible de Asesorías HC S.A. al 17 de diciembre de 2009, en hojas foliadas y firmadas, folio N°13; 32) Copia autorizada ante notario de Libro Diario de Asesorías HC S.A., correspondiente al periodo tributario del 1 de julio de 2009 al 17 de diciembre de 2009, en hojas foliadas, folios N°15 al 29; 33) Copia autorizada ante notario de Libro Mayor de Asesorías HC S.A., correspondiente al período tributario del 1 de julio de 2009 al 17 de diciembre de 2009, en hojas foliadas, folios N°30 al 59; 34) Copia autorizada ante notario de Cuadro de Activo Fijo Tributario de Estudio Harnecker Carey Limitada (posteriormente Estudio Carey Limitada) a diciembre de los años comerciales 2009 a 2014; 35) Copia autorizada ante notario de Cuadro de Activo Fijo de Estudio Harnecker Carey Limitada a diciembre del año 2009; 36) Copia autorizada ante notario de Cuadro de Activo Fijo de Estudio Harnecker Carey Limitada a diciembre del año 2010; 37) Copia autorizada ante notario de facturas N°1871, 456494, 0960432, 01130, 000022, 000006, 0366337, 000069, 000043, 03499, 03321, 0324847, 02519, 0259124, 0325452, correspondientes a parte de los bienes del activo no monetario de Asesorías HC S.A. traspasados a Estudio Harnecker Carey Limitada (posteriormente Estudio Carey Limitada); 38) Copia autorizada ante notario de Libro Diario de Estudio Harnecker Limitada, correspondiente al período tributario del 1 de enero de 2008 al 31 de diciembre de 2008, en hojas foliadas; 39) Copia autorizada ante notario de Libro Mayor de 35 Timbre Electrónico Estudio Harnecker Limitada, de las cuentas "Muebles y Útiles" y "Equipos Computacionales", correspondiente al período tributario del 1 de enero de 2008 al 31 de diciembre de 2008, en hojas foliadas, folio N°00006461; 40) Copia autorizada ante notario de cuadro de corrección monetaria y depreciación activo fijo de Estudio Harnecker Limitada al 31 de diciembre de 2008, en hojas foliadas, folio N°00003187; 41) Copia autorizada ante notario de balance tributario de 8 columnas de Estudio Harnecker Limitada a diciembre de 2008, en hojas foliadas, folios 00003190 y 00003192 a 00003195; 42) Copia autorizada ante notario del Libro Mayor de las cuentas “Muebles y Útiles” (N°12.01.001), “Equipos de Computación” (12.01.002) y “Depreciación Acumulada Activos” (21.06.001) de Estudio Carey Limitada correspondiente al período tributario del 1 de enero al 31 de diciembre de 2009, en hojas foliadas, folios 2013, 2014, 2089 y 2090; 43) Copia autorizada ante notario de Libro Diario de Estudio Carey Limitada, correspondiente al período tributario del 1 de enero al 31 de diciembre de 2009, en hojas foliadas, folios 1402 y 1403; 44) Copia autorizada ante notario del libro mayor de las cuentas "Muebles y Útiles" (N°12.01.001), "Equipos de Computación" (12.01.002) y "Depreciación Acumulada Activos" (21.06.001) de Estudio Carey Limitada, correspondiente al período tributario del 1 de enero al 31 de diciembre de 2010, en hojas foliadas, folios N°10753 al 10755 y 10945 al 10946; 45) Copia autorizada ante notario del libro diario de Estudio Carey Limitada, correspondiente al período tributario del 1 de enero al 31 de diciembre de 2010, en hojas foliadas, folio N°5820; 46) Copia autorizada ante notario de Liquidación Facturas N°67327, 67326, 67325, 67324, 67323, 67322, 67321, 67320, 67319, 67318, y 67317 correspondientes a los bienes del activo fijo recibidos por Estudio Harnecker Carey Limitada (posteriormente Estudio Carey Limitada) producto de su fusión con Asesorías HC S.A., y que fueron vendidos mediante subasta el año comercial 2010; 47) Copia autorizada ante notario de Cuadro de Activo Fijo Financiero de Estudio Harnecker Carey Limitada, correspondiente a los períodos a diciembre de 2009, septiembre de 2010, diciembre de 2010, diciembre de 2011 y octubre de 2012, con sus anexos respectivos; 48) Copia autorizada ante notario del Libro Diario de Asesorías HC S.A., correspondiente al período tributario del 1 de julio al 17 de diciembre de 2009, en hojas foliadas, folios 1 al 2; 49) Copia autorizada ante notario del Balance General Clasificado de Asesorías HC S.A., correspondiente al período 36 Timbre Electrónico tributario del 31 de julio al 17 de diciembre de 2009, en hojas foliadas, folio 3; 50) Copia autorizada ante notario del Balance Tributario de Asesorías HC S.A., correspondiente al período tributario del 31 de julio al 17 de diciembre de 2009, en hojas foliadas y firmadas. TRIGESIMO PRIMERO: Que, del análisis de la documentación descrita, corresponde señalar que la Citación N° 603 consignó que la pérdida tributaria por ejercicios anteriores tuvo su origen en lo declarado en el AT 2010 y que al momento de emitirse la Liquidación N° 1295 resolvió que dado a que el propio ente fiscal revirtió el resultado declarado por el contribuyente, por este concepto, a través de la Liquidación N° 243, la cual a su vez se encuentra impugnada ante el Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, el Servicio se encontraba inhibido de pronunciarse sobre la pérdida tributaria en cuestión. Por otra parte, también se tuvo a la vista una copia legalizada de la determinación de la RLI, así como el balance tributario de ocho columnas de Estudio Carey, ambos documentos correspondientes al AT 2010, del cual se puede colegir que la mayor deducción efectuada en la determinación del resultado tributario fue la depreciación tributaria del ejercicio de los activos fijos recibidos con motivo de la fusión entre el contribuyente y la sociedad Asesorías HC. A su vez, esta judicatura pudo revisar una copia legalizada de la determinación de la RLI y un balance tributario de ocho columnas, ambos documentos correspondientes al AT 2011, en el cual se puede apreciar que las partidas que incrementaron mayormente la pérdida tributaria arrastrada desde el AT 2010 fue generada a partir de la venta de activos fijos por el monto de $1.955.108.114 y el gasto por concepto de depreciación tributaria del ejercicio de los activos fijos recibidos por la fusión ascendió a $2.227.218.732. Asimismo, también se pudo apreciar copias legalizadas de la RLI y el Balance Tributario de ocho columnas de Estudio Carey para los periodos tributarios 2012 al 2015, del cual se puede extraer que la pérdida tributaria declarada, en dichos periodos, se debe principalmente a la deducción efectuada en el resultado tributario con motivo a lo declarado en los ejercicios anteriores, según lo expuesto precedentemente. TRIGESIMO SEGUNDO: Ahora bien, para efectos de validar o no lo reproducido en los considerandos precedentes, respecto a las operaciones que 37 Timbre Electrónico habrían generaron el GW tributario en primer término, se tuvo a la vista la escritura pública de cesión de derechos sociales, de fecha 23 de junio del año 2009, aportada en autos, y custodiada por este Tribunal, sobre la cual consta que efectivamente los únicos socios del Estudio Harnecker eran la Familia Jarry en un 55% con la siguiente participación societaria: a) Don Eduardo Jarry Richardson con un 35%; b) Don Allan Jarry Flores con un 20%; y la Familia Garay con un 45% con la siguiente participación social: a) Don Jorge Garay Medina con un 25%; b) Don Jorge Garay Pérez, con un 10%; c) Don Felipe Garay Pérez con un 10%. Luego, la parte reclamante también aportó la copia de la Escritura Pública de cesión de derechos sociales, de fecha 23 de junio del año 2009, la cual también se encuentra custodiada en autos, en la que se pudo apreciar que, en cumplimiento a la promesa de compraventa entre las Familias ya mencionadas, en la cual se acordó la venta de las acciones que mantenía la Familia Garay en Estudio Harnecker a la Familia Jarry al precio de US $7.225.000,00, equivalente a $3.861.184.500, según el valor de cotización del dólar observado al 23 de junio del año 2009 ($534,42) A su vez, se verificó la Escritura Pública de cesión de derechos de fecha 24 de junio del año 2009, en la cual la Familia Jarry declaró haber cumplido con el mandato conferido, con fecha 14 de mayo del año 2009, cediendo el 45% de los derechos de Estudios Harnecker a la reclamante en autos, y que el valor de los derechos sociales transferidos fue por la cantidad de US$7.225.000, correspondiente al precio de compra fijado por la escritura pública del 23 de junio ya indicada precedentemente. De lo expuesto anteriormente, este sentenciador ha podido constatar, según las escrituras públicas tenidas a la vista e individualizadas anteriormente, que el valor de adquisición de los derechos sociales de parte de la reclamante, respecto de la participación de la Familia Garay en el Estudio Harnecker corresponde a la suma de $3.861.184.500. Por otro lado, en la escritura de modificación y división del Estudio Harnecker Limitada, de fecha 31 de julio del año 2009, que también fue aportada en autos, se puede observar que, en primer lugar, resulta efectivo que la reclamante vendió el 0,01% de sus derechos sociales a Estudio Harnecker a la 38 Timbre Electrónico sociedad Carey PI a un precio de $454.257, monto pagado en el mismo acto y al contado. TRIGESIMO TERCERO: Por lo expuesto anteriormente, podemos colegir que el valor de adquisición de los derechos sociales que la reclamante mantenía en Estudio Harnecker ascendió a $3.861.184.500, equivalente a una participación social del 45% y que con motivo de la enajenación del 0,01% de aquella participación a Carey PI, el costo tributario total de los derechos sociales enajenados ascendió a $858.041, por lo que en vista a dicha información, este sentenciador ha podido validar que la reclamante mantenía en Estudio Harnecker un costo tributario de la inversión ascendente a $3.860.326.459. TRIGESIMO CUARTO: A su turno, en la escritura pública de fecha 31 de julio del año 2009, en la cual los socios de Estudio Harnecker decidieron efectuar una división societaria, dando origen a tres sociedades, esto es, una continuadora y dos nuevas entidades, como lo son Inversiones HC Limitada y Asesorías HC Limitada e Inversiones HC Limitada, se pudo verificar que, en dicho documento, consta que el capital asignado a esta última entidad está compuesto por: La parte reclamante en la cantidad de $ 32.361.999.-, equivalente al 99,78% del capital social; 2) El socio Carey PI y Compañía, la cantidad de $ 6.487.-, equivalente al 0,02% del capital societario; 3) El socio don Eduardo Demetrio Jarry Richardson, la cantidad de $ 42.163.-, equivalente al 0,13% del capital social; 4) El socio don Allan Jarry Flores, la cantidad de $ 22.703.-. equivalente al 0,07% del capital social. De lo anteriormente expuesto, el costo tributario de la inversión hecha por el contribuyente en Asesorías HC asciende a $3.851.833.741, equivalente al 99.78% del capital. A su turno, en la cláusula duodécima de la escritura de división antes mencionada, se pudo ver que los socios don Eduardo Jarry y Allan Jarry vendieron a la reclamante sus respectivos derechos sociales en la suma de US $868.309,00, equivalentes a $470.536.647, de acuerdo al tipo de cambio observado al 31 de julio del año 2009 ($541,9), mientras que el precio de los derechos adquiridos de parte de Allan Jarry corresponden a la suma de US$450.243,00, correspondientes a $243.986.682, de acuerdo al mismo tipo de cambio. Por lo tanto, el costo tributario total de inversión que la reclamante 39 Timbre Electrónico mantenía en Asesorías HC al 31 de Julio del año 2009 corresponde a $4.566.357.070. TRIGESIMO QUINTO: Además de lo anterior, este Tribunal pudo verificar que en la Escritura Pública de transformación de la sociedad Asesorías HC de una sociedad de responsabilidad limitada a sociedad anónima de fecha 22 de octubre del año 2009, la cual también se encuentra acompañada en autos y custodiadas por esta judicatura, se aprecia que en ella se consignó que la entidad en cuestión se dividió en 32.433.352 acciones ordinarias, nominativas, de una sola serie, sin valor nominal y de igual valor cada una, oportunidad en que la parte reclamante suscribió 32.426.865 acciones por un valor de $32.426.865, equivalente al 99,98% de las mismas. Finalmente, con fecha 17 de diciembre del año 2009, en la Escritura Pública de cesión de acciones, también aportada en autos y custodiada por el Tribunal, se colige que la sociedad Carey PI vendió a la contribuyente la totalidad de las acciones que mantenía en Asesorías HC, equivalentes a 6.487 acciones por la suma de $453.348, por lo que esta última entidad se disolvió y por el solo ministerio de la ley Estudio Carey adquirió el total de activos y pasivos de la entidad absorbida, por lo cual se puede concluir entonces que el costo tributario de la inversión que la entidad tenía en Asesorías HC ascendía a $4.566.421.006. TRIGESIMO SEXTO: Habiéndose establecido en autos los hechos que dieron lugar a la existencia del GW tributario invocado, corresponde señalar que el tratamiento tributario del GW, a la fecha de ocurrencia de la fusión, esto es en el año comercial 2009, estaba normado solamente por medio de pronunciamientos administrativos emitidos por el Servicio de Impuestos Internos, toda vez que recién el legislador tributario, por medio de la Ley N° 20.630, reguló las consecuencias tributarias ocasionadas al momento de generarse un GW. Dentro de los pronunciamientos del Servicio que trataban esta materia, se encuentran: los Oficios N°3850 del año 2001, N°389 del año 2002 S.N. 159 del año 2002 I.D.1872 de 2005, N° 3119 del año 2006 y N°864 del año 2008. La citada normativa administrativa establecía que para la procedencia de esta institución se debían cumplir con los siguientes requisitos: 40 Timbre Electrónico a) Que se trate de una fusión en los términos del artículo 99 de la Ley de Sociedades Anónimas, en la cual se adquieran la totalidad de las acciones o derechos de la sociedad absorbida. b) Que, la sociedad absorbente tenga una inversión previa en la absorbida y que ello haya implicado un desembolso efectivo. c) Que, de la comparación entre el valor efectivo de la inversión y el capital propio tributario de la entidad absorbida, resulte una diferencia positiva. A su vez, en dichos dictámenes, se mencionaba que la diferencia entre el precio pagado por las acciones y el CPT debe distribuirse proporcionalmente entre todos los activos no monetarios traspasados o adquiridos productos de la fusión y que dicha diferencia quedará sujeta al tratamiento tributario que afecta al activo no monetario al cual accede o se incorpora. En el caso que no existan activos no monetarios, la diferencia producida no puede ser cargada a resultado en el mismo ejercicio en que ella se produce, sino que debe ser diferida o amortizada en un lapso determinado, el que para estos efectos se fija como prudente en 6 años considerando el plazo máximo de prescripción que establece el artículo 200 del Código Tributario. TRIGESIMO SEPTIMO: Que, según lo que se pudo recabar de la lectura del evacua traslado del reclamo, por parte del Servicio de Impuestos Internos, éste último alega que, por un lado, éste nunca validó la determinación del CPT de la sociedad Asesorias HC, en las fiscalizaciones previas, y que, por otro lado, el contribuyente tampoco proporcionó documentos que daban cuenta de los costos TRIGESIMO OCTAVO: Que, respecto al tema, la reclamante señala que la existencia de los activos no monetarios en los cuales se alocó el GW fueron validados por el SII, en la fiscalización de la fusión, toda vez que estos formaban parte del CPT el cual se tuvo por validado por la administración fiscal. Que, en relación con los activos no monetarios provenientes de la fusión, este sentenciador pudo observar, de la de adquisición de los activos fijos recibidos con motivo de la fusión con la entidad mencionada y que en razón de aquello no resultaba posible verificar la fecha de los mismos, para efectos de calcular la vida útil y posterior depreciación para la asignación del GW tributario, en los términos establecidos en el N° 5 del artículo 31 de la LIR. copia autorizada 41 Timbre Electrónico ante Notario del Cuadro de Activo Fijo de Asesorías HC, al 16 de diciembre del año 2009, que Estudio Carey recibió 47 activos fijos, correspondiente a “Equipos computacionales” y 28 activos fijos por “Muebles y útiles”, totalizando la cantidad de 75 bienes. A su turno, esta judicatura también tuvo a la vista la copia autorizada, ante notario, del cuadro de Activo Fijo de Estudio Carey Limitada a diciembre del año 2009, del cual se puede advertir que en ella consta el valor histórico de los 75 activos recibidos de la fusión entre Asesorías HC y la reclamante, además del cálculo de la proporción del GW susceptible de ser distribuido entre estos activos adquiridos, y el nuevo valor del costo tributario de los mismos. Asimismo, este sentenciador pudo verificar lo señalado por el propio Servicio de Impuestos Internos, al momento de emitir la Resolución Ex. N° 1395 de fecha 27 de agosto del año 2015, la cual también fue aportada por la reclamante y que se encuentra custodiada en autos, la que en su página 11, señaló que: “…se pudo verificar la correcta determinación del Capital Propio Tributario de Asesorías HC S.A, a la fecha de la fusión.”. Esto último resulta importante para efectos de resolver la controversia ya que en el entendido que el CPT corresponde a la diferencia entre el activo y el pasivo exigible, rebajándose previamente todos aquellos valores intangibles, nominales, transitorios y de orden que no representen inversiones efectivas, cabe concluir entonces que el Servicio de Impuestos Internos, al momento de emitir el acto administrativo previamente individualizado, en el año 2012, estableció que el CPT de Asesorías HC, al fusionarse con Estudio Carey, estaba correctamente determinado, es decir, a lo menos tuvo la oportunidad de verificar la fecha de adquisición de los bienes que conforman el activo y su respectivo monto. En este orden de ideas, tal como lo ha hecho ver el propio Servicio, la Resolución Ex. N° 1395 de fecha 27 de agosto del año 2015 corresponde a un acto administrativo terminal que goza de presunción de legalidad, de imperio y de exigibilidad para sus destinatarios, tal como lo dispone la Ley N° 19.880, y sobre el cual no existe antecedente allegado a esta causa que dé cuenta que ha sido dejada sin efecto por una entidad jurisdiccional, por lo que los efectos jurídicos de ésta se encuentran actualmente vigentes, motivo por el cual carece de razonabilidad que, al momento de evacuar el traslado del presente reclamo, sea el propio ente fiscal quien impugne estos mismos conceptos para denegar la 42 Timbre Electrónico deducción de la depreciación de estos activos y, en especial, cuestione la fecha de adquisición de los bienes adquiridos con motivo de la fusión ya señalada, siendo que previamente ya había indicado que el cálculo del CPT, para el cual se utilizaron los activos que conformaban el patrimonio de Asesorías HC, al momento de ocurrida la fusión, estaba correctamente determinado, por lo que entender que la revisión del CPT fue meramente formal, no resulta plausible, atendido que la determinación del CPT es un muy relevante para determinar la existencia o no del GW y su monto, por lo que carece de justificación el hecho que no se revisara exhaustivamente el CPT. Por lo anterior no se dará lugar a la alegación de la reclamada. TRIGESIMO NOVENO: Por lo tanto, dado que este Tribunal pudo verificar la documentación que daba cuenta de la adquisición de los activos fijos no monetarios por parte de Estudio Carey, con motivo de la fusión impropia con Asesorías HC, así como también al hecho de que la Resolución Ex. N° 1395 de fecha 27 de agosto del año 2015 estableció que el CPT de la entidad absorbida estaba correctamente determinada, y en el entendido que el único reproche por el cual se rechazó la pérdida tributaria de arrastre era porque no se aportaron los antecedentes que acreditasen el costo de adquisición de los activos en cuestión, alegación que ha sido desestimada en base a lo establecido en el considerando precedente, este Tribunal estima que el contribuyente ha logrado desvirtuar la objeción invocada por el Servicio en la Liquidación N° 1295, y por tanto resulta procedente la deducción del GW tributario por medio de la depreciación de los activos según lo establecido en el artículo 31 N° 5 de la LIR para el ejercicio comercial 2014. CUADRAGESIMO: En consecuencia, por el sólo hecho que el contribuyente adquiriera el 100% de Asesorías HC, la cual se encontraba valorizada en $4.566.421.006, según lo indicado anteriormente y cuyo CPT a la fecha en que la reclamante adquirió la entidad absorbida ascendía a $49.049.743, este Tribunal puede validar la efectividad de la ocurrencia de un menor valor o un GW tributario por la suma de $4.517.371.263, tal como lo dijo la reclamante en autos. CUADRAGESIMO PRIMERO: Que establecido la existencia del GW por la suma de suma de $4.517.371.263.-y de los activos no monetarios en los 43 Timbre Electrónico cuales se alocó dicho GW, corresponde verificar si el monto de la depreciación cumple con los requisitos legales para su deducción. Respecto al tema se tuvo a la vista el libro de Activo Fijos de los periodos 2009 al 2014, adjunto en archivador Tomo I, pestaña denominada “Determinación y Alocación Goodwill Tributario”, en el cuales se pudo verificar el valor histórico de los activos fijos en los distintos, su fecha de adquisición, los valores históricos actualizados, el remante de vida útil pendiente de depreciar, el monto de la depreciación acumulada y el valor a depreciar. Igualmente se pudo verificar, que el monto de la depreciación fue correctamente determinado, conforme a lo señalado en el artículo 31 N° 5 de la LIR. También se tuvieron a la vista los Balance de ocho columnas de los periodos 2009 al 2014, adjuntos en el Tomo I, pestaña denominada “antecedentes tributarios generales AT 2010-2017”, en el cual se pudo verificar el monto de la depreciación financiera. Asimismo, se tuvieron a la vista las Rentas Líquidas Imponibles de los periodos tributarios 2010 al 2015, en los cuales se pudo verificar que los agregados por depreciación financiera y la deducción por depreciación tributaria de los activos fijos se encuentran correctamente determinados y deducidos. Salvo la excepción del año comercial 2013 AT 2014, donde se observa que en el Libro Activo Fijo se registra una depreciación por la suma de $ 38.913.473.- y en la RLI se deduce la suma de $ 30.868.217.-, produciéndose una diferencia por la suma de $ 8.045.256.- Respecto a dicha diferencia no se observa un perjuicio fiscal, toda vez que se dedujo un monto menor, según se muestra en el siguiente cuadro: Valor Depreciación Monto Valor a Depreciación Diferencias Periodo Histórico acumulada deducido RLI Folio RLI depreciar $ del ejercicio $ $ Actualizado $ actualizada $ $ 2009 4.581.179.138 34.310.629 4.546.868.509 110.975.565 110.975.565 207 0 2010 4.678.859.433 148.412.527 4.530.446.906 2.227.218.732 2.227.218.732 250 0 2011 1.629.036.166 1.274.520.987 354.515.179 256.087.832 256.087.832 23438 0 2012 1.636.620.459 1.536.126.137 100.494.322 70.551.738 70.551.738 34289 0 2013 1.644.364.021 1.541.759.319 102.604.702 38.913.473 30.868.217 78503 8.045.256 2014 1.655.823.644 1.598.502.015 67.321.629 14.696.566 14.696.566 61534 0 En consecuencia, conforme a lo analizado y concluido en los párrafos precedentes, es dable concluir que el gasto por depreciación cumple los requisitos legales para su deducción. 44 Timbre Electrónico CUADRAGESIMO SEGUNDO: Que, en cuanto al segundo componente que ocasionó la pérdida tributaria de arrastre, el cual está compuesto por los gastos operacionales incurridos por el contribuyente para el desarrollo de su giro y que refieren a los desembolsos contabilizados en las cuentas “Ministerio de Economía” y “Tesorería General de la República”, la parte reclamante señala que el primero corresponde a pagos por publicación de patentes de sus clientes en el Diario Oficial y también refieren a peritajes de marcas y patentes de propiedad, mientras que el segundo concepto refiere a los pagos por la gestión de inscripción y renovación de las patentes y marcas de propiedad, respecto de servicios prestados por Estudio Carey, por concepto de asesorías, en favor de sus clientes. Sobre estos conceptos, afirma que los gastos contabilizados en aquellas cuentas guardan directamente relación con el giro y actividad que realiza el contribuyente, por lo que en este caso se cumplen con todos los requisitos generales para la deducibilidad, según lo establecido en el artículo 31 de la LIR. Respecto a estas alegaciones, el Servicio sostiene que según lo verificado en la auditoria que culminó con la dictación de la Liquidación N° 243, éste concluyó que no todos los gastos desembolsados por cuenta de terceros, relacionados con dichas cuentas, fueron cobrados en el mismo año a los respectivos clientes, lo cual generó que el resultado financiero del contribuyente se viera disminuido por gastos que corresponden a terceros, es decir, a sus clientes, así como tampoco logró acreditar, en la etapa administrativa, que aquellos montos fueron recuperados una vez prestado el servicio al cliente por parte del Estudio Carey. CUADRAGESIMO TERCERO: Sin embargo, del análisis tanto de la actuación administrativa reclamada en autos como la Resolución Ex. N° 102.812, que resolvió la RAV presentada por el contribuyente en contra de la Liquidación N° 1295, se advierte que estos desembolsos no se encuentran cuestionados por parte del Servicio, sino que sólo se impugnó la pérdida tributaria de arrastre que la reclamante declaró para el AT 2015, cuyo origen está dado por la fusión impropia entre Estudio Carey y Asesorías HC, tal como se indicó en los considerandos precedentes, motivo por el cual esta judicatura no se pronunciará sobre estos conceptos. 45 Timbre Electrónico CUADRAGESIMO CUARTO: Por lo tanto, en atención a que esta judicatura tuvo por validada la cifra del GW determinado por el contribuyente, al establecerse que éste último pudo acreditar la fecha de adquisición de los activos fijos no monetarios producidos por la fusión, y que aquellas cuentas referidas al “Ministerio de Economía” y “TGR” no fueron impugnadas por el ente fiscal en el acto administrativo reclamado en estos autos, este Tribunal tiene por acreditado el punto de prueba número tres, respecto de la declaración por concepto de pérdida tributaria de arrastre para el AT 2015, por haberse desvirtuado la impugnación hecha por el Servicio en la Liquidación reclamada. CUADRAGESIMO QUINTO: Finalmente, en lo que refiere al punto de prueba número cuatro, incorporado por la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago con fecha veinte de septiembre del año dos mil veintiuno, el cual dice relación con los: “Hechos y circunstancias que acrediten la correcta distribución del Goodwill generado en el año tributario 2010 en los activos que forman parte del segundo escenario subsidiario propuesto por la reclamante en su reclamo tributario.”, la parte reclamante señala que en el caso que Estudio Carey distribuyese el GW tributario, con motivo de la fusión ya descrita latamente en esta sentencia, en los 14 activos cuyas facturas de adquisición fueron validadas por el propio Servicio de Impuestos Internos, de igual forma se habría obtenido un resultado tributario negativo en los AT posteriores, como a su juicio ocurre con el AT 2015. Por su parte, la reclamada en autos, al momento de evacuar el traslado del reclamo, reitera que dado a lo que el propio Servicio resolvió, con motivo de la Liquidación N° 243 de fecha 29 de agosto del año 2016, al no haber sido ésta dejada sin efecto, sus consecuencias jurídicas se encuentran vigentes y por tal motivo no es posible modificar el tratamiento tributario del GW, según lo propuesto por la accionante, y por tal motivo asevera que debe mantenerse el rechazo de esta propuesta. CUADRAGESIMO SEXTO: Que, para efectos de resolver la controversia, en primer término se debe dejar por sentado que, según lo declarado por el propio Servicio de Impuestos Internos, al momento de evacuar el traslado del reclamo, en las páginas 23 y 24 del mismo, que aquel señaló que en la etapa de fiscalización, el contribuyente logró acreditar el cálculo de depreciación de 14 activos adquiridos por éste con motivo de la fusión entre Estudio Carey y 46 Timbre Electrónico Asesorías HC ocurrida en el año comercial 2009, las cuales se detallan a continuación: Año Nombre activo Valor bruto Depreciación Valor neto adquisición acumulada 2007 Computador PC Factory 346.192 166.145 180.047 OGF 2007 Computador PC P.V. 1.054.152 495.791 558.361 2007 POS lector código Laser 608.020 259.969 348.051 USB 2007 Impresora Olidata 238.491 100.150 138.341 2007 Computador Guerrero en 495.495 204.423 291.072 Es 2008 Computador ATT 259.076 84.618 174.458 2008 Impresora Imp. Ch Olidata 260.160 84.972 175.188 2008 Teléfono Fax Brother 130.918 40.941 89.977 2008 Computador P. Villaman 135.040 34.728 100.312 2008 Computador Pat Memorias 711.715 173.146 538.569 2008 Fax Digital Meste SA 3.367.232 819.179 2.548.053 2009 discos duros respaldos 40.210 11.746 28.464 2009 Impresora JGP FC 456494 44.990 11.893 33.097 2009 Batería para Notebook AJF 83.990 17.536 66.454 TOTALES 7.775.681 2.505.237 5.270.444 CUADRAGESIMO SEPTIMO: Luego, de la revisión de la copia autorizada ante notario del cuadro de activo fijo de Estudio Carey Limitada, a diciembre del año 2009, y aportado en estos autos, documento que a su vez se encuentra custodiado, se advierte el cálculo de la proporción del GW susceptible de ser distribuido entre los 75 activos recibidos por el contribuyente, así como también el nuevo valor de costo tributario de aquellos activos no monetarios recibidos. CUADRAGESIMO OCTAVO: A su turno, en base al valor libro que tenían los 14 activos a la fecha de la fusión, este Tribunal pudo determinar la proporción que representa cada uno de ellos en el total de los activos, el porcentaje del GW asignado a cada bien y el nuevo valor de costo tributario de estos, según se detalla a continuación: Año Nombre Valor libro al Proporción Goodwill a Nuevo valor adquisición activo 16/12/2009 asignar 47 Timbre Electrónico 2007 Computador 346.192 0,044522403 201.124.222 201.470.414 PC Factory OGF 2007 Computador 1.054.152 0,135570376 612.421.723 613.475.875 PC P.V. 2007 POS lector 608.020 0,07819508 353.236.209 353.844.229 Código Laser Usb 2007 Impresora 238.491 0,030671397 138.554.088 138.792.579 Olidata 2007 Computador 495.495 0,063723679 287.863.516 288.359.011 Guerrero en Es 2008 Computador 259.076 0,033318754 150.513.180 150.772.256 ATT 2008 Impresora 260.160 0,033458163 151.142.943 151.403.103 Imp. Ch Olidata 2008 teléfono Fax 130.918 0,016836853 76.058.317 76.189.235 Brother 2008 Computador P. 135.040 0,017366968 78.453.040 78.588.080 Villaman 2008 Computador 711.715 0,09153089 413.479.011 414.190.726 Pat Memorias 2008 Fax Digital 3.367.232 0,433046572 1.956.232.139 1.959.599.371 Meste SA 2009 discos duros 40.210 0,005171251 23.360.462 23.400.672 respaldos 2009 Impresora JGP 44.990 0,005785988 26.137.458 26.182.448 FC 456494 2009 batería para 83.990 0,010801626 48.794.956 48.878.946 Notebook AJF TOTALES 7.775.681 1 4.517.371.263 4.525.146.944 CUADRAGESIMO NOVENO: Habiéndose revalorizado los nuevos valores correspondiente al costo tributario de los 14 activos recibidos de Asesorías HC, cabe mencionar que, de la información ya indicada en el considerando precedente, este Tribunal aplicó la depreciación con la respectiva corrección monetaria a aquellos activos fijos no monetarios, por seis ejercicios comerciales consecutivos, basándose en los libros auxiliares aportados por la reclamante y que se encuentran custodiados por parte de este Tribunal, con el fin de comparar la depreciación propuesta por el contribuyente y que daría cuenta del resultado 48 Timbre Electrónico negativo en las RLI de los periodos tributarios 2010 a 2015, según se puede apreciar en el siguiente cuadro: Año Depreciación Depreciación Diferencia tributario tributaria alternativa tributaria alternativa N°2 según sentencia N°2 según reclamo 2010 93.755.043 93.755.043 0 2011 2.148.421.022 2.138.211.119 10.209.903 2012 484.859.064 484.933.278 -74.214 2013 303.753.066 303.811.521 -58.455 2014 181.424.104 181.452.245 -28.141 2015 71.746.388 71.757.184 -10.796 QUINCUAGESIMO: Que, tal como se puede apreciar anteriormente, podemos verificar que no existen diferencias sustantivas entre lo propuesto por la reclamante y lo establecido por este Tribunal, por concepto de depreciación tributaria, el cual fue llevado a resultado, a excepción de lo que ocurre en el AT 2011, en que se generó una diferencia de $10.209.903.- pero que para efectos de la composición del resultado negativo invocado éste no genera como consecuencia el reversar la pérdida tributaria de arrastre declarada, por lo que la alternativa propuesta por la parte reclamante resulta como un antecedente adicional con respecto a la pérdida tributaria de arrastre, ya que aun cuando se distribuyese el GW tributario en los 14 activos el resultado tributario se mantiene negativo y por tal motivo se tiene por acreditado este punto de prueba número cuatro. QUINCUAGESIMO PRIMERO: Finalmente, en lo que refiere a la alegación hecha por la reclamante, en cuanto a que aun cuando no existiesen bienes del activo físico no monetario sobre el cual alocar el GW, éste podría ser contabilizado y anualmente amortizado como un activo diferido en un lapso de seis años, este Tribunal entiende que dicha circunstancia correspondía a un mecanismo válido para llevar a resultado los efectos tributarios de la fusión impropia descrita en esta sentencia, teniendo en cuenta que, antes de la entrada en vigencia de la Ley N° 20.630 del año 2012, estos efectos sólo se encontraban regulado en pronunciamientos administrativos emanados del Servicio de Impuestos Internos, dentro de los cuales se puede citar el Ord. N° 864 de fecha 25 de abril del año 2008, que en el tercer párrafo del número 2° de dicha 49 Timbre Electrónico actuación administrativa señalaba expresamente que: “En el caso que no existan activos no monetarios en donde cargar la citada diferencia, ésta debe reconocerse contablemente como un activo diferido y amortizarse o traspasarse a resultado en montos proporcionales iguales en un periodo máximo de 6 años”. En consecuencia, en virtud de lo resuelto en los considerandos precedentes y teniendo presente que la alternativa ofrecida por el contribuyente se encontraba validada previamente por el Servicio de Impuestos Internos en la fecha en que ocurrieron los hechos descritos en el reclamo, este Tribunal estima como válido y razonable entender que, en el caso que no hayan existido activos no monetarios adquiridos por la fusión de igual forma se podría haber llevado a resultado sus efectos jurídicos, para efectos de la determinación de la base imponible del IDPC del contribuyente. QUINCUAGESIMO SEGUNDO: Atendido a lo resuelto a los considerandos precedentes, este Tribunal ha podido llegar a la convicción de que la Liquidación reclamada en autos vulneró la Ley N° 19.880, en específico, el artículo 54, por cuanto el Servicio de Impuestos Internos, al haber interpretado erradamente el alcance de dicha norma no se pronunció acerca de los documentos que el contribuyente aportó en la instancia administrativa, con motivo de la fiscalización del AT 2015, y adoptó su decisión remitiéndose a las razones expuestas en la Liquidación N° 243, actuación administrativa que corresponde a un periodo tributario distinto al reclamado en autos, por lo que al no contener el requisito esencial de todo acto administrativo, como lo es la fundamentación, resulta procedente que se declare la nulidad de la Liquidación N° 1295, accionada en estos autos. Por otro lado si bien es cierto que esta judicatura desestimó las alegaciones referentes a la prescripción de la acción fiscalizadora de parte del Servicio, no es menos cierto que en los considerandos precedentes se pudo establecer que, por el hecho que el contribuyente desvirtuase el motivo por el que el ente fiscal habría denegado el reconocimiento de la pérdida tributaria de arrastre declarada para el AT 2010, según lo dicho por el propio ente fiscal al momento de evacuar el traslado del presente reclamo, esto es, que el contribuyente no aportó los antecedentes que dieran cuenta de la fecha de adquisición de los activos no monetarios adquiridos por Estudio Carey al momento de fusionarse con la sociedad Asesorías HC, en circunstancias que fue 50 Timbre Electrónico el propio Servicio de Impuestos Internos, al dictar la Resolución Ex. N° 1395 de fecha 27 de agosto del año 2015, aludida en los considerandos precedentes, fue quien tuvo por acreditado el CPT de la entidad absorbida, concepto que para calcularlo se debió verificar los activos que conformaban su patrimonio, dentro de los cuales se encontraban precisamente aquellos por los cuales el ente fiscal posteriormente desconoció y que a su vez aun cuando entendiéramos que, de haberse distribuido el GW tributario en los 14 activos que el Servicio validó en la etapa de fiscalización, la reclamante se encontraría de igual manera con un resultado tributario negativo para los AT 2010 al 2015, por lo que las razones ya expuestas, permiten a este sentenciador llegar a la convicción que la Liquidación N° 1295 de fecha 30 de agosto del año 2018 debe ser dejada sin efecto. QUINCUAGESIMO TERCERO: Que, las demás pruebas rendidas y antecedentes aportados en autos en nada alteran lo razonado y concluido precedentemente. VISTOS, ADEMÁS lo establecido en el artículo 1° numeral octavo de la Ley N°20.322; artículos 30 y 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta; artículos 17, 18, 21, 24, 25, 59, 115, 124, 125, 127, 130, 131, 131 bis, 132 y 148 del Código Tributario; artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil y demás normas legales pertinentes, SE RESUELVE: HA LUGAR al reclamo presentado por don ANDRÉS CARRASCO OPAZO, en representación de ESTUDIO CAREY LIMITADA. Déjese sin efecto la Liquidación N° 1295 de fecha 30 de agosto del año 2018, conforme a lo razonado en los considerados octavo a quincuagésimo segundo. Que por haber existido motivo plausible para litigar no se condena en costas a la parte reclamada. Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad. NOTIFIQUESE, la presente Resolución a la reclamante por carta certificada, y a la reclamada por la publicación de su texto íntegro en el sitio de internet del Tribunal. Déjese testimonio en el expediente. RUC: 19-9-0000462-4 RIT: GR-16-00104-2019 51 Timbre Electrónico CUANTÍA NETA (UTM): 4021,38 MULTAS (UTM): 0 REAJUSTE (UTM): 430,29 INTERESES (UTM): 2671 CUANTÍA BRUTA (UTM): 7122,67 La presente resolución se firma únicamente de manera electrónica. RESOLVIÓ DON OSCAR MERIÑO MATURANA, JUEZ TITULAR DEL SEGUNDO TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DE LA REGIÓN METROPOLITANA. AUTORIZA DON JOSÉ ANTONIO GUERRERO URIARTE, SECRETARIO TITULAR DEL SEGUNDO TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DE LA REGIÓN METROPOLITANA. Oscar Renato Meriño Matura5n2 a Juez Tribunal R. Metropolitana. Segundo Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico