Reclamo tributario: liquidación

TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DE TARAPACA RUC 14-9-0000723-0 RIT GR-02-00041-2014 MGC/lov/lma LUCÍA PATRICIA CÁCERES NÚÑEZ RUT 7.089.939-6 Iquique, doce de septiembre de dos mil catorce. VISTOS: A fs. 1 comparece don RONY ANTONIO ACOSTA YÁÑEZ, abogado, cédula nacional de identidad N°10.084.534-2, en representación convencional de doña LUCÍA PATRICIA CÁCERES NÚÑEZ, cédula nacional de identidad N° 7.089.939-6, profesora, ambos con domicilio en Bolívar N°202, Oficina 403, Edificio Finanzas de la comuna y ciudad de Iquique, Región de Tarapacá, quien reclama en contra de las liquidaciones de impuestos Nros. 22079, 22080, 22081, 22082 y 22083, de 31 de diciembre del 2013, rolantes a fs. 36, conforme a las siguientes consideraciones de hecho y de derecho: Con fecha 31 de diciembre de 2013 el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, notificó por cédula a su representada las liquidaciones de Impuestos N° 22079, 22080, 22081, 22082 y 22083, todas de la misma fecha, por concepto de Impuesto de Primera Categoría y global Complementario del Año Tributario (AT1) 2011; Impuesto de Primera Categoría y global Complementario del AT 2012 e Impuesto de Primera Categoría del AT 2013, respectivamente por un monto de impuesto neto total de $ 249.518.329, que con sus recargos actualizados al día 31 de diciembre de 2013 asciende a la suma total de $ 332.393.101. 1 Año Tributario, en adelante solo AT. 1 Timbre Electrónico En conformidad a lo dispuesto en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario deduce reclamo en su contra, en razón a las consideraciones de hecho y de derecho que expondré a continuación. Hago presente que siendo mi representada directamente afectada en su patrimonio por el cobro impositivo que se realiza en las liquidaciones que se reclama, se encuentra legalmente habilitada para reclamar por poseer un interés actual comprometido en los resultados del reclamo. I.- ANTECEDENTES DE HECHO.- Los antecedentes de hecho del proceso de fiscalización que termina con la notificación de la liquidación reclamada son los siguientes: 1) Con fecha 8 de julio de 2013, se practicó la Notificación N° 43.197, correspondiente al programa de “Auditoría a colegios subvencionados”, para la revisión de los años comerciales 2010, 2011 y 2012, tributarios 2011, 2012 y 2013. 2) Que, según consta en actas de recepción Formularios 3309, folios 588012063313, del 30 de agosto de 2013 y 588012138913, del 6 de septiembre de 2013, mi representada dio “parcialmente” cumplimiento al requerimiento que se le formuló. 3) Que de la revisión y análisis de la declaración de Impuesto a la Renta de los AT 2011, 2012 y 2013, de los antecedentes en poder del SERVICIO y de la documentación aportada, a juicio del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, surgieron antecedentes que ameritaban solicitar que se acreditara la adecuada declaración y pago de los impuestos de Primera Categoría y Global Complementario, contenido en la Ley sobre Impuesto a la Renta, en relación a las 2 Timbre Electrónico operaciones relacionadas con el negocio de los colegios, dado que se constatan diferencias en la determinación de la Renta Líquida Imponible (RLI)2 e Impuesto Global Complementario de los AT 2011, 2012 y 2013, declarados en Formularios 223 folios 100354441, 232122402 y 230810453. 4) Que, el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS ha expresado a través de reiterados pronunciamientos que las rentas provenientes de los establecimientos educacionales, cualquiera sea su condición y su calidad jurídica, se clasifican en el N° 4, del artículo 20°, de la Ley de la Renta, y en virtud de tal tipificación, son contribuyentes de la Primera Categoría y quedan sometidos a todas las obligaciones inherentes a dicho tipo de contribuyentes. 5) Que de conformidad con el artículo 5° del DFL 2, de 1998 del Ministerio de Educación, la subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 18° de dicho texto legal, en la parte que se utilicen o inviertan en el pago de remuneraciones del personal, en la administración, reparación, mantención o ampliación de las instalaciones de los establecimientos beneficiados o en cualquier otra inversión destinada al servicio de la función docente, no estarán afecto a ningún tributo de la Ley sobre Impuesto a la Renta. El SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, se añade, impartió instrucciones mediante la Circular 91, de 1980. 6) Que si un establecimiento educacional, del total de los ingresos que percibe o sus excedentes por concepto de subvención, no los destina a aquellos fines que la Ley ha establecido, dichas cantidades en la parte que les 2 Renta Líquida Imponible, en adelante solo RLI 3 Formulario 22 sobre Declaración Anual de Impuesto a la Renta, en adelante F-22. 3 Timbre Electrónico corresponde, quedan afectas al Impuesto de Primera Categoría y al Global Complementario en el ejercicio respectivo. 7) Que, para determinar la renta líquida imponible afecta a Impuesto de Primera Categoría, se deben identificar los ingresos y gastos, de modo que a los resultados de cada una de las actividades gravadas no se les rebajen resultados negativos de actividades no afectas a este impuesto (gastos asociados a ingresos no renta) y adicionalmente, en el caso que no se puedan imputar los gastos, éstos se rebajarán en el porcentaje que representen, respecto de los ingresos totales del establecimiento. (Artículo 33°, N° 1, letra e) y letra b) del N° 2). 8) Que se deducirán de la Renta Líquida las partidas que la aumentaron, dentro de las cuales se incluye las rentas exentas de la misma Ley o leyes especiales chilenas; debiendo deducirse de los ingresos declarados los provenientes de subvenciones entregadas y que fueron utilizadas para fines educacionales, constituyéndose este desagregado en el total de subvención que cumple con el destino educacional. 9) Que el contribuyente no aporta antecedentes que permitan distinguir o identificar si los distintos gastos contabilizados en el balance tributario de 8 columnas e inversiones realizadas, se financiaron con subvenciones o con ingresos renta; por lo que se procede a “proporcionar” la cobertura de estos gastos e inversiones con ambos tipos de ingresos, no debiendo deducir el monto que fue financiado con ingresos afectos de la RLI, definiendo así también aquellos ingresos no renta que serán deducidos de la RLI. 4 Timbre Electrónico Al respecto, se consigna que con fecha 9 de noviembre de 2011, se modifica la Res. Exenta N° 526, del 30 de abril de 2002, por cambio de sostenedor del establecimiento educacional COLEGIO SAGRADO CORAZÓN DE JESÚS, de acuerdo a escritura pública del 29 de agosto de 2011, en la que consta que doña LUCÍA CÁCERES NÚÑEZ, transfiere la calidad de sostenedora del establecimiento educacional particular subvencionado con financiamiento compartido de la comuna de Alto Hospicio, a la SOCIEDAD EDUCACIONAL SAGRADO CORAZÓN DE JESÚS LIMITADA, RUT N° 76.159.496-6, por lo cual en el AT 2012 la contribuyente sólo presenta actividad de arrendamiento de bienes inmuebles por el arriendo del colegio “establecido en repertorio 3798 del 29.08.2011 ya que perdió la calidad de sostenedora”. 10) Que mediante Citación N° 4.625, de fecha 29 de noviembre de 2013, notificada por cédula el mismo día, se solicitó aclarar las diferencias detectadas conforme a los siguientes conceptos: Concepto A: Sub-declaración de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría por concepto de gastos que rebajaron ingresos no renta y/o no gravados. (Artículos 31° y 33°, N° 1, letras e) y g) de la Ley de la Renta). Se señala que de este modo se disminuyó la determinación y pago del Impuesto de Primera Categoría, determinando pérdida tributaria. Concepto B: 5 Timbre Electrónico Deducción indebida a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría por concepto de ingresos no renta o leyes especiales. Se explica que se deben deducir de los ingresos declarados, los provenientes de subvenciones entregadas que fueron utilizadas para fines educacionales, constituyéndose este desagregado en el total de subvención que cumple con el destino educacional. Se agrega que al no ser posible identificar si los distintos gastos contabilizados en el balance tributario e inversiones realizadas en el ejercicio fueron financiadas con ingresos afectos o no afectos, se debe proporcionar los desembolsos para asignarlos como pagados con ingresos no afectos dado que fueron destinados a cubrir los conceptos que prescribe el artículo 5° del DFL N° 2, de 1998. (Artículo 29°, 33° N° 2 letra b) de la Ley de la Renta). Se señala que el contribuyente no justificó ni acreditó dicha situación. Concepto C: Sub-declaración de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, al existir diferencias de ingresos por ventas entre lo declarado en formulario 29 y lo contabilizado en el libro mayor. Se agrega que el contribuyente presenta libro de compra y venta sólo con valores 0, y que al no acreditar las diferencias, se modificó el porcentaje que representan los ingresos afectos, respecto de los ingresos totales del 6 Timbre Electrónico establecimiento y los gastos aceptados de acuerdo al artículo 31° de la Ley de la Renta. Concepto D: Sub-declaración de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, al existir la venta de un bien raíz que forma parte del activo fijo del contribuyente al presentar la cuenta terrenos e instalaciones montos considerables que hacen suponer que es un activo de la empresa, sin que se hubiere acompañado antecedente en contrario. (Artículos 15° y 29° de la Ley de la Renta). Concepto E: Deducción indebida a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría por concepto de pérdidas tributarias de ejercicios anteriores. (Artículo 31° inc. 1° y N° 3, artículo 33°, N° 1, letra g) de la Ley de la Renta). Concepto F: Sub-declaración de retiros efectivos en la base imponible del impuesto global complementario contabilizado en cuenta retiro socios 1113-01, folio 5470 libro mayor AT 2011. (Artículos 14°, 52° y 54° de la Ley de la Renta). No se desvirtuó este concepto por lo que procede considerarlo un retiro efectivo por su monto actualizado. Concepto G: No acreditó la existencia y naturaleza de egreso de caja por devolución de deuda de ANA CÁCERES NÚÑEZ, del que da cuenta, la cuenta 7 Timbre Electrónico “otros préstamos”, contabilizada en cuenta de pasivo 2102-01, folio 5005 del libro diario mayor del AT 2012.( Artículos 14°, 52° y 54° de la Ley de la Renta). Concepto H: No acreditó la existencia y naturaleza de los egresos de caja de los que da cuenta, la cuenta corriente mercantil con LUCÍA CÁCERES, contabilizada en cuenta de pasivo 2306-01, de libros mayores.( Artículo 602° Código de Comercio, 21°, 29° al 33° de la Ley de la Renta). No se cumple el requisito legal del contrato de que sea entre dos partes, al tener la contribuyente una cuenta corriente consigo misma. Concepto I: Sub-declaración de retiros efectivos en la base imponible del impuesto global complementario de rentas del artículo 42°, N° 1, de la Ley de la Renta, montos informados por SOCIEDAD EDUCACIONAL SAN ANTONIO DE MATILLA, según consta en declaración jurada 1887. (Artículos 42° N° 1, 43° N° 1, 52° y 54° N° 3 de la Ley de la Renta). No se desvirtuó este concepto por lo que procede considerarlo un retiro efectivo por su monto actualizado. Concepto J: Deducción indebida al no acreditar la rebaja a la renta bruta global, por concepto de Impuesto de Primera Categoría pagado en el AT anterior en Formulario 22 AT 2012, folio 232122402. (Artículo 62° de la Ley de la Renta). Conciliación Parcial. 8 Timbre Electrónico Se menciona que aunque el contribuyente no aclaró ni acreditó el concepto “B” del AT 2011; esto es, la deducción indebida a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría por concepto de ingresos no renta, las diferencias se conciliaron parcialmente al constatarse que las rentas exentas incluidas en los ingresos declarados en el código 640, del F22, del año comercial 2010, corresponden a $ 1.913.726.366, y no a $ 1.953.433.322. II.- CÁLCULO DE DIFERENCIAS DETECTADAS: Producto de los antecedentes expuestos, se procede a determinar las siguientes diferencias: 1.- IMPUESTO A LA RENTA DE PRIMERA CATEGORIA A.T. 2011 (Ejercicio comercial 01.01.2010 al 31.12.2010) Base imponible declarada en F 22, folio 100354441 Ingresos No renta (Art. 17) : $ 1.913.726.366 (Cód. 640) Pérdidas ejercicios anteriores : $ (497.815.158) (Cód. 643) Rentas afectas Impuestos I categoría : $ (314.100.214) (Cód. 634) Ingresos percibidos o devengados : $ 1.906.573.661 (Cód. 628) Gastos rechazados art. 33 N° 1 : $ 1.421.215.264 (Cód. 639) 2.- IMPUESTO A LA RENTA DE GLOBAL COMPLEMENTARIO A.T. 2011 (Ejercicio comercial 01.01.2010 al 31.12.2010) Base imponible declarada en F 22, folio 100354441 32.256.694 Partida 1 Agregados Concepto A (Ver anexo 1) Gastos asociados y pagados con subvenciones según contribuyente 1.418.816.965 Gastos asociados y pagados con subvenciones según auditoría 1.548.516.466 Diferencia de gastos rechazados 129.699.501 129.699.501 9 Timbre Electrónico Partida 2 Agregados Concepto B Gastos cubiertos por subvenciones según auditoría 1.548.516.466 Rentas exentas incluidas en los ingresos 1.913.726.366 Deberá aclarar destino del saldo y disponibilidad 365.209.900 365.209.900 en la empresa de la subvención si procede. Partida 3 Agregados Concepto C Sub-declaración de ingresos afectos por financiamiento compartido Ingresos declarados de acuerdo a F 29 148.924.400 Ingresos declarados de acuerdo a libro mayor 135.944.918 Diferencia determinada 12.979.827 12. 979.827 Partida 4 Agregados Concepto E Pérdida ejercicio anterior según contribuyente 314.100.214 Pérdida ejercicio anterior según auditoría 0 Diferencia determinada 314.100.214 314.100.214 Partida 5 Agregados Concepto F Rev. Libro diario y mayor, existen retiros efectivos en cuenta retiro socios 6.764.654 Cuenta 1113-01, folio 5470, omitidos en B. Imponible declarada. FECHA MONTO REAJUSTE MONTO FOLIO LIBRO DESEMBOLSO REAJUSTADO MAYOR 01-2010 4.033.433 1,029 4.119.533 5470 02-2010 1.820.343 1,023 1.862.211 5470 03-2010 767.559 1,02 782.910 5470 6.764.654 10 Timbre Electrónico Partida 6 Agregados Concepto H Egresos de caja de cuenta corriente mercantil de Lucía Cáceres 31.265.689 Corresponden a los siguientes montos reajustados: FECHA MONTO REAJUSTE MONTO FOLIO LIBRO DESEMBOLSO REAJUSTADO MAYOR 03-2010 3.706.887 1,02 3.781.025 5526 04-2010 835.824 1,02 852.540 5526 05-2010 4.499.179 1,015 4.566.667 5526 06-2010 2.277.930 1,011 2.302.987 5526 07-2010 3.032.411 1,011 3.065.768 5526 08-2010 3.129.024 1,005 3.144.669 5526 09-2010 3.547.865 1,006 3,569.152 5526 10-2010 2.991.365 1,002 2.997.348 5526 11-2010 3.840.631 1,001 3.844.472 5526 12-2010 3.141.062 1,0 3.141.062 5527 31.265.689 Partida 7 Agregados Concepto I Al contribuyente se le informan rentas del art. 42 N° 1 de la LIR, por concepto 3.411.202 de sueldo empresarial F 1887 Soc. Educ. San Antonio de Matilla, pero sub-declaró ingresos en la base imponible de G. Complementario Cód. 161 Rentas del Art. 42 N° 1 LIR Según auditoría Según contribuyente 39.277.976 35.866.774 3.- IMPUESTO A LA RENTA DE PRIMERA CATEGORIA A.T. 2012 (Ejercicio comercial 01.01.2011 al 31.12.2011) Base imponible declarada en F 22, folio 232122402 Ingresos No renta (Art. 17) : $ 1.766.797.906 (Cód. 640) Rentas afectas Impuestos I categoría : $ (493.231.962) (Cód. 643) Gastos rechazados art. 33 N° 1 : $ 1.410.161.908 (Cód. 639) 11 Timbre Electrónico 4.- IMPUESTO A LA RENTA DE GLOBAL COMPLEMENTARIO A.T. 2012 (Ejercicio comercial 01.01.2011 al 31.12.2011) Base imponible declarada en F 22, folio 232122402 40.312.498 Partida 8 Agregados Concepto A (Ver anexo 1) Gastos asociados y pagados con subvenciones según contribuyente 1.396.461.791 Gastos asociados y pagados con subvenciones según auditoría 1.433.583.754 Diferencia de gastos rechazados 37.121.963 37.121.963 Partida 9 Agregados Concepto B Gastos cubiertos por subvenciones según auditoría 1.433.461.791 Rentas exentas incluidas en los ingresos 1.766.797.906 Deberá aclarar destino del saldo y disponibilidad 333.214.152 333.214.152 en la empresa de la subvención si procede. Partida 10 Agregados Concepto E Pérdida ejercicio anterior según contribuyente 517.229.949 Pérdida ejercicio anterior según auditoría 0 Diferencia determinada 517.229.949 517.229.949 Partida 11 Agregados Concepto G Rev. Libro diario y mayor, AT 2012 se acreditó un desembolso por 58.282.432 Devolución de deuda de Ana Cáceres en otros préstamos cuenta 2102-01, folio 5005 se considera retiros omitidos en B. Imponible declarada. 12 Timbre Electrónico FECHA MONTO REAJUSTE MONTO FOLIO LIBRO DESEMBOLSO REAJUSTADO MAYOR 04-2011 56.860.909 1,025 58.282.432 5005 Partida 12 Agregados Concepto H Egresos de caja de cuenta corriente mercantil de Lucía Cáceres 32.693.419 Corresponden a los siguientes montos reajustados: FECHA MONTO REAJUSTE MONTO FOLIO LIBRO DESEMBOLSO REAJUSTADO MAYOR 01-2011 3.169.676 1,038 3.290.124 5041 02-2011 163.862 1,035 169.597 5041 03-2011 6.779.368 1,033 7.003.087 5041 04-2011 2.481.419 1,025 2.543.454 5041 05-2011 3.308.047 1,018 3.380.824 5041 06-2011 2.383.336 1,016 2.426.236 5041 07-2011 2.766.799 1,015 2.811.068 5041 08-2011 126.728 1,013 128.629 5041 09-2011 5.239.076 1,008 5.307.184 5042 10-2011 2.474.723 1,003 2.494.521 5042 11-2011 462.490 1,001 463.877 5042 12-2011 2.674.817 1,0 2.674.817 5042 32.693.419 Partida 13 Concepto I Error en la determinación de rebaja declarada por concepto de Imp. Primera categoría pagado el AT anterior, ya que no presenta Impuesto pagado en AT anterior al señalar en F22 AT 2011 que Presenta pérdida tributaria. Rebaja por concepto de I. 1era. C. pagado en AT anterior Según auditoría Según contribuyente 0 13.700.117 5.- IMPUESTO A LA RENTA DE PRIMERA CATEGORIA A.T. 2013 (Ejercicio comercial 01.01.2012 al 31.12.2012): Base imponible declarada en F 22, folio 230810453 Rentas afectas Impuestos I categoría : $ 162.089.945 (Cód. 643) Ingresos percibidos o devengados : $ 280.000.000 (Cód. 628) 13 Timbre Electrónico 6.- IMPUESTO A LA RENTA DE GLOBAL COMPLEMENTARIO A.T. 2013 (Ejercicio comercial 01.01.2012 al 31.12.2012) Base imponible declarada en F 22, folio 230810453 40.144.442 Partida 14 Agregados Concepto D Sub-declaración de ingresos afectos al no contabilizar venta BBRR Rol 4701-139, 26-04-2012, repertorio 2300-2012, por 422.343.240 422.944.240 $ 467.333.212 saldo cuenta Terrenos 1201-02 folio 4990 libro Mayor $ 2.160.034.986 saldo cuenta instalaciones 1201-03 folio 4991 libro mayor Partida 15 Agregados Concepto H Egresos de caja de cuenta corriente mercantil de Lucía Cáceres 1.373.670 Corresponden a los siguientes montos reajustados: FECHA MONTO REAJUSTE MONTO FOLIO LIBRO DESEMBOLSO REAJUSTADO MAYOR 01-2012 62.490 1,015 63.427 5181 02-2012 63.776 1,014 64.669 5181 03-2012 3.148 1,01 3.179 5181 04-2012 428.149 1,009 432.002 5181 05-2012 403.960 1,008 407.192 5181 06-2012 400.000 1,008 403.200 5181 1.373.670 CALCULO DE IMPUESTOS ANUALES AT 2011 IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORÍA Base imponible declarada según F22 folio 100354441 - 497.815.158 Más: Diferencia Gastos rechazados 129.699.501 Subvención no acreditada 365.209.900 Subdeclaración ingresos financiamiento compartido 12.979.482 14 Timbre Electrónico Pérdida de arrastre no acreditada 314.100.214 Nueva Base Imponible 324.173.939 Tasa Impto. 17% 55.109.570 PPM (2.320.306) Remanente crédito 1era. C. al 31.12.10 ( 0) Impto. 1era. C. determinado al 31.12.10 52.789.264 Más reaj. Art. 72 LIR (1,4%) 739.050 Saldo a pagar al 30-04-2011 53.528.314 Saldo declarado según F22 folio 100354441 ( 4.477.778) Monto devuelto en exceso 0 IMPUESTO GLOBAL COMPLEMENTARIO AT 2011: Base imponible declarada según F22 folio 100354441 32.256.694 Más: Agregados 41.441.545 Incremento 7.789.347 Nueva Base Imponible 81.487.586 Impto. Según tabla 19.745.406 PPM (2.320.306) Crédito 1era. C. sin derecho a devolución ( 394.683) Crédito por Impto. Único de 2da. Categoría. (4.558.502) Crédito 1era. Categoría. (7.789.347) Impto. Global Complementario al 31.12.10 7.002.874 Más reaj. Art. 72 LIR (1,4%) 98.040 Saldo a pagar al 30-04-2011 7.100.914 CALCULO DE IMPUESTOS ANUALES AT 2012 IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORÍA Base imponible declarada según F22 folio 232122402 - 493.231.962 Más: Diferencia Gastos rechazados 37.121.963 15 Timbre Electrónico Subvención no acreditada 333.214.152 Pérdida de arrastre no acreditada 517.229.949 Nueva Base Imponible 394.334.102 Tasa Impto. 20% 78.866.820 PPM (2.654.615) Impto. 1era. C. determinado al 31.12.11 76.212.205 Más reaj. Art. 72 LIR (1,3%) 990.759 Saldo a pagar al 30-04-2012 77.202.964 Saldo declarado según F22 folio 232122402 (3.238.080) Monto devuelto en exceso 0 IMPUESTO GLOBAL COMPLEMENTARIO AT 2012 Base imponible declarada según F22 folio 232122402 40.312.498 Más: Agregados 90.975.851 Incremento 22.743.963 Rebaja de Impto. De primera categoría 13.700.117 Nueva Base Imponible 167.732.429 Impto. Según tabla 53.759.496 Crédito por Impto. Único de 2da. Categoría. (5.084.769) Crédito 1era. Categoría. (22.743.963) Impto. Global Complementario al 31.12.11 25.930.764 Más reaj. Art. 72 LIR (1,3%) 337.100 Saldo a pagar al 30-04-2012 26.267.864 CALCULO DE IMPUESTOS ANUALES AT 2013 IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORÍA Base imponible declarada según F22 folio 230810453 162.089.945 Más: Agregados 422.343.240 Nueva Base Imponible 584.433.185 16 Timbre Electrónico Tasa Impto. 20% 116.886.637 PPM (0) Remanente crédito 1era. C. (773.681) Impto. 1era. C. determinado al 31.12.12 116.112956 Más reaj. Art. 72 LIR (0,7%) 812.791 Saldo a pagar al 30-04-2013 116.925.747 Saldo declarado según F22 folio 230810453 31.507.473 Total Impto. A liquidar de Primera Categoría 85.418.274 IMPUESTO GLOBAL COMPLEMENTARIO AT 2013 Base imponible declarada según F22 folio 230810453 40.144.442 Más: Agregados 1.373.670 Diferencia incremento 343.418 Nueva Base Imponible 41.861.530 Impto. Según tabla 5.102.522 PPM (2.320.306) Crédito por Impto. Único de 2da. Categoría. (5.416.028) Crédito 1era. Categoría. ( 460.175) Remanente crédito 1era. Categoría. ( 763.681) Anexo 1 AT 2011 2012 1) Total Gastos 1.697.658.138 1.681.195.424 (-) Gastos rechazados Contribuciones 231.664 0 Multas e intereses 76.635 0 Impuesto de 1era. Categoría 0 3.700.117 Menos corrección monetaria 27.620.796 55.997.286 Gastos aceptados 1.667.639.043 1.611.498.021 17 Timbre Electrónico 2) Ingresos No renta 1.372.841.078 1.141.281.004 Ingresos Subvención 399.519.445 575.849.263 Subvención proyecto Enlace 12.530.000 0 Ingreso pro retención 14.301.450 23.216.849 Subvención mantenimiento 12.875.506 19.582.382 Subvención sep 0 6.868.408 Total ingresos NO renta 1.812.067.479 1.766.797.906 3) Ingresos Renta Ingresos mensualidades 135.944.918 139.775.755 Arriendos percibidos 3.040.000 3.743.500 Otros ingresos 409.680 235.930 Reajustes 2.143 0 D.L. 889 0 75.512.465 Total Ingresos Renta 39.396.741 219.267.660 AT 2011 2012 4) Total Ingresos (2+3) 1.951.464.220 1.986.065.566 Cálculo de proporción de ingresos no renta 0,928568129 0,889596968 Cálculo de proporción de ingresos renta 0,071431871 0,110403032 Proporción aplicada a gastos comunes (Determina gastos asociados a ingresos No renta) (Código 639) Auditoría 1.548.516.466 1.433.583.754 Contribuyente 1.418.816.965 1.410.161.908 III.- ARGUMENTOS EN VIRTUD DE LOS CUALES LAS LIQUIDACIONES RECLAMADAS DEBEN DEJARSE SIN EFECTO.- 18 Timbre Electrónico 1.- JUSTIFICACION DEL AGREGADO REALIZADO EN EL AÑO TRIBUTARIO 2011: Respecto de los agregados efectuados en la base imponible de Primera Categoría correspondiente al AT 2011 se procede a efectuar los siguientes descargos: 1.1.- Partidas 1 y 2: El agregado por $129.699.501 fue mal determinado por la fiscalizadora actuante toda vez que corresponde en rigor sólo a $3.734.274, ya que en el cálculo de la proporcionalidad que está efectuando la fiscalizadora, considera como gasto de utilización común y, por lo tanto, imputable a ingresos afectos y exentos o no gravados con Impuesto de Primera Categoría; la depreciación del ejercicio, que asciende a $135.655.341 en el año calendario 2010; según balance tributario al 31 de diciembre de 2010. Ahora bien, si se excluye esta partida, y utilizando el cálculo de proporcionalidad efectuado por la fiscalizadora en la liquidación, el monto de gastos asociados a ingresos no renta asciende a $1.422.551.239, monto que difiere de lo declarado por mi representada ascendente a ($1.418.816.965), en sólo $3.734.274, y no en $129.699.501 como lo indica la liquidación. El cálculo antes mencionado se adjunta al presente escrito en forma impresa y en archivo digital para corroborar fórmulas y el cálculo mediante el cual se determinan los $1.422.551.329 de agregado a la RLI. El argumento que esgrimimos para no considerar la depreciación del ejercicio como un gasto de utilización común, es la propia opinión emanada del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS; entre otros, mediante oficio N°1892, del 19 Timbre Electrónico 20 de Julio de 1998, cuya copia se adjunta al presente escrito, el cual hemos acatado de buena fe, y que indica en su parte pertinente (cito textual), lo siguiente: “los colegios al ser contribuyentes de la Primera Categoría y al estar obligados a llevar una contabilidad completa, quedan afectos a las normas sobre corrección monetaria del artículo 41 de la Ley de la Renta, y los bienes de su activo inmovilizado adquiridos con las subvenciones, sujetos a las normas de depreciación del artículo Nº 31, Nº 5 de la Ley de la Renta4, reconociéndose en los resultados los efectos tributarios que resulten de la aplicación de las citadas normas, independientemente de la calidad de ingreso no constitutivo de renta que la ley le da a la parte de la subvención que se haya destinado a la adquisición de los referidos bienes; todo ello de acuerdo a pronunciamientos ya emitidos sobre esta misma materia”. Luego, el agregado por $365.209.900, que en conformidad a la liquidación pertinente debe aclararse en cuanto a su destino y disponibilidad es del todo excesivo e improcedente, debido a que el análisis efectuado por la fiscalizadora para determinar los gastos que fueron cubiertos por la subvención, consideró exclusivamente los gastos contabilizados como tal en el balance (balance financiero) y el cálculo de proporcionalidad de los gastos de utilización común relacionados con ingresos tributables e ingresos no renta; pero no consideró otros desembolsos efectuados por mi representada, que estaban 4 Este criterio se ratifica en oficio N°4608 del 29 de Noviembre de 2000 en el número 3, letra f. de la citada jurisprudencia administrativa. 20 Timbre Electrónico directamente relacionados con la operación del Colegio, y que no pasan por resultado contable ni tributario, los cuales se enumeran y totalizan a continuación: a.- Pago de créditos bancarios incurridos para financiar construcciones y reparaciones de las instalaciones del colegio, montos que reducen la cuenta de pasivo 2101-01, Préstamos Bancarios en $106.019.848 en el año 2010, montos que obviamente no fueron reconocidos como gasto financieramente por tratarse de la amortización del crédito; como es sabido, sólo el interés, seguros y comisiones van a resultado como un gasto financiero, cuyo tratamiento contable es cargar la cuenta de pasivo “Préstamos Bancarios” contra la cuenta “Banco”, disminuyendo la obligación por el monto de capital de la cuota pagada, pero que evidentemente corresponden a un desembolso efectivo de dinero. b.- Adquisición de nuevos activos fijos, que corresponden a desembolsos efectivos de dinero que no pasan por resultado, al tratarse de adquisición de activos, por un valor de $100.722.685. c.- Subvenciones pendientes de utilización, cuyo monto quedó reflejado en la cuenta bancaria del BANCO SCOTIABANK, cuenta bancaria en la cual se reciben los ingresos por subvención en forma mensual, cuyo saldo contable al 31 de diciembre de 2010 asciende a $110.500.644. Al respecto, cabe destacar que el SII impartió instrucciones respecto de las subvenciones pendientes de utilización al término del periodo mediante oficio N°4608, del 29 de Noviembre de 2000, cuya copia se adjunta al presente escrito, el cual hemos acatado de buena fe, y que indica en su parte pertinente (cito textual) , lo siguiente: 21 Timbre Electrónico “si la subvención recibida del Estado en un ejercicio no fue utilizada en su totalidad o sólo se ocupó en una parte de ella en los fines que señala la norma legal que la regula, los excedentes producidos en el ejercicio por tal concepto, mantienen su calidad de ingresos no afectos a impuesto mientras no se destinen a los objetivos que indica la ley5”. Entonces, el diferencial de $365.209.900 consignado en la liquidación que da origen al presente reclamo correspondiente a subvención no acreditada es desvirtuado en forma parcial, ya que en las letras a) a la c) anterior se acreditaron $317.243.177 de subvención que no fue considerada por la fiscalizadora, quedando un saldo de $47.966.723 sin acreditar. 1.2.- Partidas 3, 4, 5, y 7: Corresponden a diferencias bien determinadas.- 1.3.- Partidas 6: Estos desembolsos corresponde a préstamos que doña LUCÍA CÁCERES NÚÑEZ hizo como persona natural y con fondos provenientes de actividades no comprendidas en su giro de sostenedora educacional, a su empresa individual, tal como se demostrará en la etapa procesal respectiva. 2.- JUSTIFICACION DEL AGREGADO REALIZADO EN EL AÑO TRIBUTARIO 2012.- 5 Cabe destacar que la Ley a la que hace referencia el párrafo transcrito del Oficio N°4608, del 29 de Noviembre de 2000 es el D.F.L. Nº 2 de 1998, y específicamente su artículo 5º, el cual indica que “la subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 18 de dicho texto legal, en la parte que se utilicen o inviertan en el pago de remuneraciones del personal, en la administración, reparación, mantención o ampliación de las instalaciones de los establecimientos beneficiados o en cualquier otra inversión destinada al servicio de la función docente, no estarán afectos a ningún tributo de la Ley sobre Impuesto a la Renta.” 22 Timbre Electrónico Respecto de los agregados efectuados en la base imponible de Primera Categoría correspondiente al AT 2012 se procede a efectuar los siguientes descargos: 2.1.- Partida 8: El agregado por $37.121.963 es improcedente, y en rigor lo que declaró mi representada fue un agregado excesivo, ya que en el cálculo de la proporcionalidad que está efectuando la fiscalizadora, está considerando como gasto de utilización común; esto es, imputable a ingresos afectos y exentos o no gravados con impuesto de Primera Categoría, la depreciación del ejercicio, que asciende a $138.661.633 en el año calendario 2011. Ahora bien, si excluimos esta partida, y utilizando el cálculo de proporcionalidad efectuado por la fiscalizadora en la liquidación, el monto de gastos asociados a ingresos no renta asciende a $1.310.230.785, monto que difiere de lo declarado por mi representada ($1.410.161.908) en $99.931.123 de menor gasto utilizado por mi representada. Al efecto, invocamos en esta parte el artículo 127° del Código Tributario, establece que cuando el Servicio proceda a reliquidar un impuesto, el interesado que reclame contra la nueva liquidación dentro del plazo que corresponda de conformidad al artículo 124°, tendrá además derecho a solicitar, dentro del mismo plazo, la rectificación de cualquier error de que adolecieren las declaraciones o pagos de impuestos correspondientes al período reliquidado, estableciendo en su inciso tercero que la reclamación del contribuyente en que haga uso del derecho que le confiere el inciso 1° no dará lugar, en caso alguno, a 23 Timbre Electrónico devolución de impuestos, sino que a la compensación de las cantidades que se determinen en su contra. Como puede observarse, esta disposición legal concede al reclamante el derecho de presentar una solicitud de rectificación por los errores que adolecieren las declaraciones o pagos de impuestos concernientes al período liquidado, permitiéndole así compensar las cantidades con las que se determinen en su contra, como consecuencia de la liquidación. A tal efecto, acreditamos el error en que se incurrió, acompañando a los autos planilla con cálculo del reproceso que cabe efectuar producto de error anotado, y que -como se ha dicho-, tiene su origen en que mi representada rebajó un menor gasto del que correspondía, atendida la proporcionalidad aplicada por la fiscalizadora actuante. El argumento que esgrimimos para no considerar la depreciación del ejercicio como un gasto de utilización común es la propia opinión emanada del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, entre otros, mediante oficio N°1892, del 20 de Julio de 1998, el cual hemos acatado de buena fe, y que indica (cito textual) “los colegios al ser contribuyentes de la Primera Categoría y al estar obligados a llevar una contabilidad completa, quedan afectos a las normas sobre corrección monetaria del artículo 41° de la Ley de la Renta, y los bienes de su activo inmovilizado adquiridos con las subvenciones, sujetos a las normas de depreciación del artículo Nº 31, Nº 5 de la Ley de la Renta6, reconociéndose en los resultados los efectos tributarios que resulten de la aplicación de las citadas 6 Este criterio se ratifica en oficio N°4608 del 29 de Noviembre de 2000 en el número 3, letra f. de la citada jurisprudencia administrativa. 24 Timbre Electrónico normas, independientemente de la calidad de ingreso no constitutivo de renta que la ley le da a la parte de la subvención que se haya destinado a la adquisición de los referidos bienes; todo ello de acuerdo a pronunciamientos ya emitidos sobre esta misma materia”, el cual se acompaña al presente escrito. 2.2.- Partida 9: Consecuencia de lo anterior, es que el agregado por $333.214.152 es excesivo, ya que en el análisis efectuado por la fiscalizadora para determinar los gastos que fueron cubiertos por la subvención consideró exclusivamente los gastos contabilizados como tal en el balance (balance financiero) pero no consideró otros desembolsos efectuados por mi representada, que estaban directamente relacionados con el Colegio, los cuales se enumeran y totalizan a continuación: a.- Pago de créditos bancarios incurridos para financiar construcciones y reparaciones de las instalaciones del colegio, montos que reducen la cuenta de pasivo 2101-01 denominada “Préstamos Bancarios”, según balance al 31 de diciembre de 2011 en $131.109.586 en el año 2011, montos que no fueron reconocidos como gasto financieramente. b.- Adquisición de nuevos activos fijos, que corresponden a desembolsos efectivos de dinero que no pasan por resultado, al tratarse de adquisición de activos, por un valor de $38.059.971. c.- Subvenciones pendientes de utilización, cuyo monto quedó reflejado en la cuenta bancaria del BANCO SCOTIABANK, cuenta bancaria en la cual se reciben los ingresos por subvención en forma mensual, cuyo saldo al 31 de diciembre de 2011 asciende a $16.056.017. Al respecto cabe destacar que el 25 Timbre Electrónico SII impartió instrucciones respecto de las subvenciones pendientes de utilización al término del periodo mediante oficio N°4608, del 29 de Noviembre de 2000, cuya copia se adjunta al presente escrito, el cual hemos acatado de buena fe, y que indica en su parte pertinente (cito textual) , lo siguiente: “si la subvención recibida del Estado en un ejercicio no fue utilizada en su totalidad o sólo se ocupó en una parte de ella en los fines que señala la norma legal que la regula, los excedentes producidos en el ejercicio por tal concepto, mantienen su calidad de ingresos no afectos a impuesto mientras no se destinen a los objetivos que indica la ley”. Entonces, el monto de subvención no acreditada correspondería sólo a $147.988.578 y no a los $333.214.152 consignados en la liquidación que da origen al presente reclamo, ya que en las letras a) a la c) anterior se acreditaron $185.225.574. 2.3.- Partida 10: Respecto de la pérdida tributaria de arrastre del ejercicio anterior (AT 2011), dado que se desvirtúo en su totalidad la partida 8 y se desvirtúa en parte la partida 9, el reproceso del AT 2011 entre la Renta Líquida declarada más los agregados no desvirtuados por el presente reclamo, en el AT 2011 se origina una pérdida de arrastre que asciende a $119.034.465. Ahora bien, al reajustar este monto por la corrección monetaria del año comercial 2011 de 3,9%, la nueva pérdida de arrastre a considerar como gasto tributario del AT 2012 asciende a $123.676.809, monto que por este acto solicitamos sea reconocido como gasto tributario del periodo, quedando la diferencia no acreditada de pérdida tributaria de arrastre en $393.553.140 y no en 26 Timbre Electrónico los $517.229.949 consignados en la partida 10 de la liquidación que da origen al presente reclamo. 2.4.- Partida 11: En virtud de esta partida se pretende gravar como retiros omitidos, no declarados por mi representada, por la suma de $ 58.282.432. Al respecto, cabe consignar que no es efectivo que exista un retiro, sino que lo que realmente existe es un préstamo hecho por doña ANA DEL CARMEN CÁCERES NÚÑEZ a mi representada, para pagar gastos inherentes a la función educativa; es decir, pertenecientes al giro educacional, que se encuentra respaldado en instrumento denominado “Reconocimiento de deuda”, en virtud del cual doña LUCÍA CÁCERES NÚÑEZ, reconoce adeudar a doña ANA DEL CARMEN CÁCERES NÚÑEZ, la suma de $ 67.225.000, que fueron posteriormente pagados en la fecha en que malamente se supone hubo un retiro no declarado por mi representada. 2.5.- Partida 12: Al igual que lo que sucede en el caso de la partida 6, en verdad, lo que se quiso significar con esta glosa es un préstamo que doña LUCÍA CÁCERES NÚÑEZ, en calidad de persona natural, y con fondos provenientes de actividades no comprendidos en su giro de sostenedora educacional, hizo a su empresa individual, tal como se demostrará en la etapa procesal respectiva. 2.6.- Partida 13: Corresponde efectivamente a una partida bien determinada.- 3.- JUSTIFICACION DEL AGREGADO REALIZADO EN EL AÑO TRIBUTARIO 2013.- 27 Timbre Electrónico Respecto de los agregados efectuados en la base imponible de Primera Categoría correspondiente al AT 2013 se procede a efectuar los siguientes descargos: 3.1.- Partida 14.- El bien raíz que se vendió en el AT 2013 (ejercicio comercial 2012) no estaba registrado en la contabilidad de doña LUCIA CÁCERES NÚÑEZ como empresario individual, sino que se trataba de una propiedad adquirida por ella en forma particular, como persona natural, y en virtud de lo anterior, se trató de la venta de un bien raíz que no estaba registrado en la contabilidad de ninguna empresa, efectuada por una persona natural, en forma no habitual, ya que el bien raíz fue enajenado transcurrido más de 1 año desde su adquisición, y por lo mismo, la ganancia de capital obtenida en la enajenación del bien raíz se considera un “ingreso no renta” en virtud del artículo 17°, N° 8, Letra B, de la Ley sobre impuesto a la renta D.L. 824 de 1974, razón por la cual mi representada no incluyó este ingreso en su declaración de renta. Para acreditar lo anterior, se acompaña en otrosí de esta presentación copia de la escritura pública de fecha 26 de abril de 2012, por medio de la cual la reclamante transfiere el dominio de la propiedad, cuyo rol de avalúo fiscal es 4.701-139, de la comuna de Iquique, y que como puede apreciarse en el libro de activos que se acompaña, no corresponde a ninguno de los bienes raíces, que efectivamente se encontraban registrados en su contabilidad como empresaria individual. Por lo demás cabe tener presente que la fiscalizadora actuante procede a efectuar este agregado, por cuanto a su juicio, dicho bien “se considera que forma parte del activo fijo del contribuyente al presentar la cuenta 28 Timbre Electrónico terrenos e instalaciones montos considerables que permiten suponer que este bien corresponde a un activo de la empresa…” descripción del concepto “D”, página 5 del cuerpo de las liquidaciones). En razón de este argumento, solicitamos tenga a bien dejar sin efecto la liquidación correspondiente al AT 2013. Lo anterior se funda en documentación que se adjunta para probar que el referido bien raíz nunca estuvo registrado en la contabilidad. Para lo anterior se adjuntan el libro mayor de la cuenta terrenos desde el inicio de actividades de la señora LUCIA CÁCERES NÚÑEZ hasta el 31 de diciembre del 2012, además de copia de escritura de adquisición y venta del mencionado bien raíz, que prueban que en la contabilidad fidedigna de la señora LUCIA nunca fue contabilizado este bien raíz como un activo de la señora LUCIA en su actividad de Empresaria Individual. 3.2.- Partida 15: Al igual que lo que sucede en el caso de las partidas 6 y 12; en verdad, lo que se quiso significar con esta glosa, es un préstamo que doña LUCÍA CÁCERES NÚÑEZ, en calidad de persona natural, y con fondos provenientes de actividades no comprendidos en su giro de sostenedora educacional, hizo a su empresa individual, tal como se demostrará en la etapa procesal respectiva. Por tanto pide tener por interpuesto reclamo en contra de las Liquidaciones N° 22079 a 22083, ambas inclusive, de fecha 31 de diciembre de 2013, ya individualizadas, darle tramitación legal y en definitiva, acogerlo como procede en Derecho, declarando en la sentencia que se dice: 29 Timbre Electrónico 1.- Que se deja sin efecto las liquidaciones reclamadas y es acogido el reclamo, por cuanto aquellas resultan totalmente desvirtuadas por las acreditaciones y argumentos hechos valer; 2.- Que se acoge la corrección de errores propios en virtud del artículo 127° del Código Tributario, respecto de los agregados sindicados en la partida N° 8. 3.- Que se condena en costas a la reclamada. A fs. 243 comparece doña LEYGO CHANG CHONG, Ingeniero Comercial, DIRECTORA REGIONAL DE LA PRIMERA DIRECCIÓN REGIONAL DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS DE IQUIQUE, ambos domiciliados en Tarapacá No 470, Iquique, quien contesta el reclamo deducido en contra de las Liquidaciones N° 22.079 a N° 22.083, emitidas con fecha 31 de Diciembre de 2013, por un monto total de $332.293.101.-pesos, emitida por el fiscalizador KAREN FUENTEALBA HENRÍQUEZ, por la Jefe de Grupo de Medianas y Grandes Empresas, doña ENID BRAVO ROJAS y por el Jefe de Departamento de Fiscalización, don ISRAEL FERNÁNDEZ MAUREIRA, todos de la Dirección Regional de Iquique y solicita se rechace el reclamo presentado, confirmando en consecuencia las actuaciones de este SERVICIO en todas sus partes, en atención a los siguientes antecedentes de hecho y de derecho: 1.- Antecedentes de la auditoría y de la liquidación: De conformidad con las facultades de fiscalización establecidas en los artículos 59° y siguientes del Código Tributario, con fecha 08 de Julio de 2013, se practicó al contribuyente LUCIA PATRICIA CÁCERES NÚÑEZ, notificación No 43.197 correspondiente al programa "Auditoría a colegios 30 Timbre Electrónico Subvencionados", para la revisión de los años comerciales 2010, 2011 y 2012, tributarios 2011, 2012 y 2013, respectivamente, otorgando plazo hasta el 9 de Agosto de 2013 para aportar la documentación requerida, respecto de la cual la contribuyente solicitó prórroga para acompañar antecedentes, siendo ésta concedida hasta el día 30 de Agosto de 2013, dando cumplimiento parcial al requerimiento, según consta en actas de recepción F3309, folio 588012063313, de fecha 30 de Agosto de 2013 y 588012138913, del 06 de Septiembre de 2013, la cual corresponde a la siguiente documentación aportada: • Libro de Remuneraciones de AT 2011 a AT 2013. • Libro de Compra y ventas en hojas timbradas y en formato digital de 01/2010 a 05/2013. • Boletas de ventas y Servicios no afectas o exentas de 01/2010 a 05/2013. • Determinación del Capital Propio Tributario AT 2011 a 2013. • Libro de Retenciones AT 2011 a 2013. • Libro Fut Histórico. • Reglamento y estatuto administrativo del Colegio. • Estado Anual de resultados que dé cuenta de todos los ingresos y gastos del periodo. • Contrato de Arriendos vigentes • Facturas de Proveedores de Enero del 2010 a Mayo del 2013 o Determinación de la RLI AT 2011 a 2013 o Formularios 29 de Junio del 2010 a Mayo del 2013. 31 Timbre Electrónico • Balance tributario de 8 columnas e Inventario y balance del AT 2011 al 2013. • Libro diario y mayor del año comercial del AT 2011 al AT 2013 en hojas timbradas y en formato digital. Anteriormente, en procesos masivos de renta, se envió notificación N°4114819, de fecha 26 de Julio de 2011, en la cual se informó observaciones determinadas en procesos masivos de Operación Renta del AT 2011, folio 100354441, notificación N°1200683, de fecha 02 de Junio de 2012, del AT 2012 y notificación N° 1328871, de fecha 11 de Junio de 2013 del AT 2013, producto de la determinación de diferencias en sus declaraciones de impuestos Formularios 22 de dichos AT, inconsistencias que consistían en las siguientes: • Control de declaración de remanentes y saldos de Fut según lo declarado en el año anterior, y cuadratura del mismo recuadro. • Control de las pérdidas de ejercicios anteriores declaradas en Formulario 22 se respalden con lo declarado del año anterior. • Control de la incorporación a la renta bruta Global de las remuneraciones afectas al Impuesto Único a los trabajadores. • Control del crédito por Impuesto de Primera Categoría declarado en la línea 3, de contribuyentes no acogidos a las normas del artículo 14 Bis. • Control de la rebaja a la Renta Bruta Global por concepto de Impuesto Territorial. • Control de la Rebaja de los intereses Provenientes de dividendos hipotecarios, artículo 55° Bis. 32 Timbre Electrónico • Control de la determinación del resultado del ejercicio y perdida de ejercicio anteriores. • Selección Aleatoria y dirigida a contribuyentes que deben ser fiscalizados. • Control a contribuyentes debido a que alguna sociedad que le traspasó créditos de Impuesto de Primera Categoría por gastos rechazados, tiene su información impugnada. • Control de la Rebaja a la Renta Bruta Global por concepto de Impuesto de Primera Categoría. • Control del FUT a contribuyentes empresarios individuales, código 627 no concuerda con lo utilizado según formulario 22 del año. • Control de contribuyentes inconcurrentes a notificación de operación renta de años anteriores, con o sin envío de carta de notificación. Dichas observaciones no fueron solucionadas a la fecha, pero se debe mencionar que en el AT 2012, debido a la no concurrencia a los procesos masivos notificados, el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS centralizadamente emitió con fecha 22 de Noviembre de 2012 Resolución N°2, la cual deniega la devolución de los montos solicitados en formulario 22, folio 232122402. Además, según consta en los registros del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, respecto de la declaración de Renta AT 2011 no acreditó la diferencia de ingresos que existe entre lo declarado en formulario 29 y lo contabilizado en libro diario mayor del contribuyente. 33 Timbre Electrónico De la revisión y análisis de la Declaración de Impuesto a la Renta de dichos AT, de los antecedentes en poder del SERVICIO y de la documentación aportada por el contribuyente, surgieron antecedentes que ameritaron solicitar que se acreditara la adecuada declaración y pago de los impuestos de Primera Categoría y Global Complementario contenidos en la Ley sobre Impuesto a la Renta en relación a las operaciones relacionadas con el negocio de los colegios, dado que se constatan diferencias en la determinación de la RLI e Impuesto Global Complementario de los AT 2011, 2012 y 2013 declarados en Formularios 22, folios 100354441, 232122402 y 230810453. El SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, a través de reiterados pronunciamientos, ha expresado que las rentas provenientes de los establecimientos educacionales, cualquiera sea su condición y su calidad jurídica, se clasifican en el N° 4, del artículo 20° de la Ley de la Renta, y en virtud de tal tipificación, son contribuyentes de la Primera Categoría, y quedan sometidos a todas las obligaciones inherentes a dicho tipo de contribuyente; por consiguiente, estos contribuyentes están obligados a llevar contabilidad completa y, además, están sujetos a presentar anualmente una declaración jurada de sus rentas en cada AT. Ahora bien, cabe precisar que de conformidad a lo establecido por el artículo 5° del DFL 2, de 1998, del Ministerio de Educación, la subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 18° de dicho texto legal, en la parte que se utilicen o inviertan en el pago de remuneraciones del personal, en la administración, reparación, mantención o ampliación de las instalaciones de los establecimientos beneficiados o en 34 Timbre Electrónico cualquier otra inversión destinada al servicio de la función docente, no estarán afecto a ningún tributo de la Ley sobre Impuesto a la Renta, respecto a lo cual el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS impartió las instrucciones pertinentes mediante la Circular 91 de 1980. De tal forma, si un establecimiento educacional del total de los ingresos que percibe, o sus excedentes por concepto de subvención, no los destina a aquellos fines que la ley ha establecido, dichas cantidades, en la parte que les corresponde, quedan afectas al Impuesto de Primera Categoría y Global Complementario en el ejercicio respectivo según ocurra tal situación (Artículo 20° N° 4 y artículo 52°, 54° y 56° de la Ley de La Renta.) Este establecimiento educacional desarrolla actividades afectas y no gravadas con el Impuesto de Primera Categoría, obteniendo ingresos afectos por financiamiento compartido e ingreso no renta por aporte del Estado de subvención, bonos, proyecto enlace, ingresos pro-retención y submantenimiento, los cuales hacen referencia al artículo 5° del D.F.L. 2 de 1998. Teniendo presente lo anterior, para la determinación de la RLI afecta al Impuesto de Primera Categoría, se deben identificar cada uno de los ingresos y gastos, de manera que a los resultados de cada una de las actividades gravadas no se le rebajen resultados negativos de actividades no afectas a este impuesto (gastos asociados a ingresos no renta). Adicionalmente, y de acuerdo al artículo 31° de la Ley de la Renta, en caso que no fuera posible determinar a qué tipo de ingreso se pueden imputar los citados gastos, éstos se rebajarán en el porcentaje que representen, respecto de los ingresos totales del establecimiento, por lo cual para la correcta determinación de la RLI, debe efectuarse el ajuste de acuerdo a 35 Timbre Electrónico lo establecido por la letra e), del No 1, y letra b), del N° 2, del artículo 33° de la Ley de impuesto a la Renta. El artículo 33°, N° 2, letra b de la ley de impuesto a la Renta, establecen que "se deducirán de la renta líquida las partidas que la aumentaron dentro de las cuales se incluye las rentas exentas de la misma ley o leyes especiales chilenas" en este punto deben deducirse de los ingresos declarados los provenientes de subvenciones entregadas y que fueron utilizadas para fines educacionales, constituyéndose este desagregado en el total de subvención que cumplen con el destino educacional. Se debe señalar que como el contribuyente no aportó antecedentes en donde se distinga o sea posible identificar si los distintos gastos contabilizados en el balance tributario de 8 columnas e inversiones realizadas se financiaron con subvenciones o con ingresos Renta, se procede a proporcionar la cobertura de estos gastos e inversiones con ambos tipos de ingresos, no debiendo deducir el monto que fue financiado con Ingresos afectos de la RLI, definiendo así, también aquellos ingresos “No Renta” que serán deducidos de la RLI. Es importante mencionar que con fecha 9 de Noviembre de 2011 se modifica resolución Exenta N°526, del 30 de Abril de 2002, por cambio de sostenedor del ESTABLECIMIENTO EDUCACIONAL COLEGIO SAGRADO CORAZÓN DE JESÚS, establecida en escritura Pública de fecha 29 Agosto de 2011, donde la Sra. LUCIA PATRICIA CÁCERES NÚÑEZ, debidamente representada, transfiere la calidad de sostenedor del establecimiento educacional particular subvencionado con financiamiento compartido de la comuna de Alto Hospicio, a la SOCIEDAD EDUCACIONAL SAGRADO CORAZÓN DE JESÚS 36 Timbre Electrónico LIMITADA, Rut N°76.159.496-6 por lo cual en el AT 2012 la contribuyente sólo presenta actividad de arrendamiento de bienes inmuebles por el arriendo del colegio establecido en repertorio 3798, del 29 de Agosto de 2011, educacional, ya que perdió la calidad de sostenedora. Estas diferencias se solicitaron aclarar conforme a lo establecido en el artículo 63° del Código Tributario mediante Citación N°4.625, de fecha 29 de Noviembre de 2013 notificada en la misma fecha, en la persona de CARMEN VALDÉS RAMÍREZ, RUT N°12.213.024-k, realizando la revisión dentro de los plazos de prescripción del artículo 200°, inciso 1° del Código Tributario, definiendo las diferencias detectadas bajo los siguiente conceptos: Concepto A: Subdeclaración de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría por concepto de gastos que rebajaron ingresos no renta y/o no gravados, disminuyendo la determinación y pago del referido tributo y determinando pérdida tributaria. La letra e), del N°1, del artículo 33°, de la Ley de la Renta, indica que se agregarán a la renta líquida los costos, gastos y desembolsos que sean imputables a ingresos no reputados renta o rentas exentas, los que deberán rebajarse de los beneficios que dichos ingresos o rentas originan y la letra g) dispone que se agregarán las cantidades cuya deducción no autoriza el artículo 31°. Las empresas o personas que se encuentran bajo el régimen de Renta Presunta pagan sus impuestos según lo que la ley determina para esa actividad y no de acuerdo con los resultados reales obtenidos. Concepto B: 37 Timbre Electrónico Deducción indebida a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría por concepto de Ingresos no renta o leyes especiales chilenas, siempre que hayan aumentado los ingresos declarados; en este punto deben deducirse de los ingresos declarados los provenientes de subvenciones entregadas y que fueron utilizadas para fines educacionales constituyéndose este desagregado en el total de subvención que cumplen con el destino educacional. Se debe señalar que como no fue posible identificar si los distintos gastos contabilizados en el balance tributario de 8 columnas e inversiones realizadas en el ejercicio fueron financiadas con ingresos afectos o no afectos, debemos proporcionar estos desembolsos para asignarlos como pagados con ingresos no afectos, dado que fueron destinadas a cubrir los conceptos que prescribe el art. 5° del DFL N°2 del 998. El contribuyente no justificó, ni acreditó con antecedente alguno la proporción de ingresos afectos o no afectos. Concepto C: Subdeclaración de la Base Imponible del impuesto de Primera Categoría, al existir diferencias de ingresos por ventas entre lo declarado en formulario 29 y lo contabilizado en libro diario-mayor del contribuyente. Fundamentos legales: (art. 15° y 29° de la Ley de la Renta, contenida en el art. 1° del DL 824 de 1974). El contribuyente presentó libro de compra y ventas en hojas timbradas y en formato digital sólo con valores 0 (cero). También se debe mencionar que el contribuyente no acreditó estas diferencias, por lo cual se modificó el porcentaje que representan los ingresos afectos, respecto de los 38 Timbre Electrónico ingresos totales del establecimiento y los gastos aceptados de acuerdo al artículo 31° de la Ley de la Renta. Concepto D: Subdeclaración de la Base Imponible del impuesto de Primera Categoría, al existir la venta de un bien raíz de su propiedad, según información de la base de datos del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, en nuestras bases de datos; el bien raíz se considera que forma parte del activo fijo del contribuyente al presentar la cuenta terrenos e instalaciones montos considerables que permiten suponer que este bien corresponde a un activo de la empresa, no aportando el contribuyente antecedente alguno que permita desvirtuar la hipótesis planteada por el SERVICIO. Concepto E: Deducción indebida a la Base imponible del impuesto de Primera Categoría por concepto de pérdidas tributarias de ejercicios anteriores. Fundamentos legales: (art. 31°, inc.1o y N° 3 del inc.3°, y art. 33°, N°1, letra g, de la Ley de la Renta, contenida en el art.1o del DL 824 de 1974). Debe tenerse presente que las pérdidas de arrastre, conforme al inciso segundo, del No 3, del artículo 31° de la Ley de la Renta, constituyen un gasto del ejercicio donde se producen las utilidades a las cuales se imputan. Así las cosas, deben cumplir tanto con los requisitos generales como los particulares exigidos por ley, esto es: a) encontrarse acreditadas o justificadas en forma fehaciente ante el SERVICIO y b) Que dichas pérdidas se determinen aplicando los resultados del Balance las normas relativas a la determinación de la 39 Timbre Electrónico Renta Líquida Imponible conforme al inciso tercero, del No 3, del artículo 31° de la Ley de la Renta. Concepto F: Subdeclaración de retiros efectivos en la Base imponible De Global complementario contabilizados en cuenta retiros socios 1113-0, en folio 5470 de libro mayor del AT 2011. Fundamentos legales: (art. 14°, 52° y 54° de la Ley de la Renta, contenida en el art.1º del DL 824 de 1974). El contribuyente no desvirtuó en forma alguna la hipótesis planteada por el SERVICIO, por lo cual procede considerar como retiro efectivo este monto debidamente actualizado. Concepto G: No acreditó la existencia y naturaleza de egreso de caja por devolución de deuda de ANA CÁCERES NUÑEZ, que da cuenta el asiento "otros préstamos", contabilizada en cuenta de pasivo 2102-01 en folio 5005 de libro diario mayor AT 2012. Fundamentos legales: (art. 14°, 52° y 54° de la Ley de la Renta, contenida en el art. 1° del DL 824 de 1974). El contribuyente no desvirtuó en forma alguna la hipótesis planteada por el SERVICIO, por lo cual se procede a considerar como retiro efectivo este monto debidamente actualizado. Concepto H: 40 Timbre Electrónico No acreditó la existencia y naturaleza de los egresos de caja que da cuenta la cuenta corriente mercantil con LUCIA CÁCERES contabilizada en cuenta de pasivo 2306-01 de libros mayores. Fundamentos legales: (Artículo 602° y siguientes del Código de Comercio; art. 21°, 29° al 33° de la Ley de la Renta, contenida en el art. 1° del DL 824 de 1974). La definición de cuenta corriente mercantil se encuentra en el artículo 602° del Código de Comercio, donde señala que es un contrato bilateral y conmutativo por el cual una de las partes remite a otra o recibe de ella en propiedad cantidades de dinero u otros valores, por lo cual uno de los requisitos de este contrato es que sea entre dos partes o entes económicos lo cual no se cumple al tener la contribuyente una cuenta corriente consigo misma. El contribuyente no desvirtuó en forma alguna la hipótesis planteada por el SERVICIO por lo cual procede considerar como retiro efectivo este monto debidamente actualizado. Concepto I: Subdeclaración de ingresos en la base imponible de Global Complementario de rentas del art. 42°, N° 1, de la ley de la Renta, montos informados por SOCIEDAD EDUCACIONAL SAN ANTONIO DE MATILLA, Rut: 78.659.610-6, según consta en sistemas de Información del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS mediante declaración jurada F1887. Concepto J: 41 Timbre Electrónico Deducción indebida al no acreditar la rebaja a la Renta Bruta Global por concepto de Impuesto de Primera Categoría pagado en el AT anterior en Formulario 22, AT 2012 folio 232122402. Fundamentos legales:( art. 62° de la Ley de la Renta, contenida en el art.1° del DL 824 de 1974). En la citación realizada se solicitó aportar para la acreditación de los conceptos antes mencionados la siguiente información: • Las inversiones provenientes de estos recursos (subvenciones) al año en que se haya materializado el desembolso respectivo, debiendo probar con antecedentes y documentación fehacientes y con su registro contable. • Deberá aportar facturas, contratos y/o escritura pública para acreditar inversiones efectuadas, y su respectivo registro contable. Y en caso que dichas inversiones hayan sido solventados con préstamos bancarios, deberá aportar contrato de crédito (escritura pública), número de la operación, tabla de desarrollo (amortización) e institución bancaria. • Pago de préstamos utilizados en la adquisición de bienes destinados a la actividad educacional, además de acreditar la inversión, deberá aportar los contratos de los créditos otorgados al largo plazo, de manera de aclarar el destino de los créditos. • Respaldo documental de los préstamos bancarios, contrato y/o escritura. • En el caso que el contribuyente no efectuara inversiones en el ejercicio, y el excedente de la subvención no se retira y queda en el activo 42 Timbre Electrónico disponible Caja o banco, deberá acreditar tal situación con documentación legal y fehaciente de respaldo, y su respectivo registro. • Antecedentes de respaldo que acredite la pérdida. • Libro de compra y ventas con su correspondiente registro, no con valores en cero como el presentado. • Documentación legal y fehaciente que acredite el correcto tratamiento tributario de la rebaja por concepto de Impuesto Territorial y por Impuesto de Primera categoría pagado. • Antecedentes que acrediten la naturaleza de la deuda con ANA CÁCERES NUÑEZ. • Documentación de respaldo que acredite la existencia y naturaleza de los egresos de caja por la Cuenta corriente mercantil con LUCIA CÁCERES. • Contabilización de la Compra del bien Raíz y la venta del Bien Raíz Rol 4701-139. Se debe mencionar que aunque el contribuyente no aclaró, ni acreditó el Concepto “B” del AT 2011, estas diferencias se conciliaron parcialmente al constatar que las Rentas exentas incluidas en los ingresos declarados en el código 640, del Formulario 22 del año comercial 2010 corresponden a $1.913.726.366 y no a $1.953.433.322. Con fecha 30 de Diciembre de 2013 contribuyente solicitó prórroga para responder a la Citación N°4.625, sin embargo a través de Resolución Exenta No 588093987113, del 30 de Diciembre de 2013, el Jefe de Departamento de Fiscalización de esta Dirección Regional, denegó dicha petición resolviendo no 43 Timbre Electrónico ampliar el plazo de vencimiento para dar respuesta a Citación, dado que la documentación requerida para los distintos conceptos de la Citación fue solicitada en forma reiterada, y en forma general debe encontrarse incluida en la contabilidad del contribuyente sustentando los registros a los cuales se hace referencia en la Citación, lo que unido al carácter facultativo que implica dicha prórroga de acuerdo a lo establecido en el artículo 63° del Código Tributario, hizo inviable acceder a dicha solicitud. Dado lo anterior, con fecha 31 de Diciembre de 2013 se procedió a liquidar las partidas citadas, las que posteriormente fueron reclamadas ante el Tribunal Tributario de Tarapacá con fecha 16 de Abril de 2014. II. Improcedencia del reclamo: Es del caso que las liquidaciones y posterior reclamo se fundan principalmente en los siguientes temas: • Gastos cubiertos por subvenciones (señalada en partidas 2 y 9). • Cuenta corriente mercantil de LUCIA CÁCERES (señalada en partidas 6, 12 y15). • Pago de deuda a ANA CÁCERES NUÑEZ (señalada en partida 11). • Venta de Bien raíz (señalada en partida 14). Analizaremos cada uno de los ítems señalados en forma separada para mayor entendimiento general, a fin de desvirtuar la interpretación restrictiva que da el contribuyente a las normas legales citadas. 2.1 Gastos cubiertos por subvenciones (señalada en partidas 2 y 9): 44 Timbre Electrónico El contribuyente plantea que se consideraron en la fiscalización sólo los gastos contabilizados como tal en el balance, pero no se consideraron otros desembolsos efectuados por la contribuyente, que estaban directamente relacionados con la operación del Colegio y que no pasan por resultado contable ni tributario. Los cuales enumera a continuación: DESEMBOLSOS AT 2011 AT 2012. Pago créditos Bancarios 106.019.848 131.109.586 Adquisición Activos Fijos 100.722.685 38.059.971 Subvenciones pendientes de Utilización en Saldo cuenta 110.500.644 16.056.017 Corriente Bancaria Total 317.243.177 185.225.574 Es del caso señalar que el contribuyente, durante la instancia de fiscalización, presentó registros contables sin aportar antecedentes en donde se distinguiera o fuera posible identificar los distintos gastos contabilizados en el balance tributario de 8 columnas; si las inversiones realizadas se financiaron con subvenciones o con ingresos Renta ni señala el detalle de la determinación que realizó de los desembolsos que fueron cubiertos por estas subvenciones, expresando sólo un monto total, siendo todos estos antecedentes requeridos durante la instancia de fiscalización en forma especifica. Ante ello, el contribuyente no acreditó cómo se conformaba la rebaja señalada en el artículo 33°, N° 2, letra b), de la Ley de Impuesto a la Renta, la cual establece que se deducirán de la renta líquida las partidas que la aumentaron, dentro de las cuales se incluye las rentas exentas de la misma ley o leyes especiales chilenas. En este punto deben deducirse de los ingresos declarados los provenientes de subvenciones entregadas y que fueron utilizadas para fines educacionales, 45 Timbre Electrónico constituyéndose este desagregado en el total de subvención que cumplen con el destino educacional; por tanto, constituyen “Ingresos no Renta”. Por lo tanto, se procedió a proporcionar la cobertura de estos gastos e inversiones con ambos tipos de ingresos, determinando el monto de gastos cubiertos con “ingresos no renta”, los cuales constituyen los gastos rechazados a agregar en la determinación de la RLI, definiendo así también aquellos “ingresos no Renta” que serán deducidos de la RLI. Habiéndosele solicitando al contribuyente reiteradamente acreditar con documentación fehaciente desembolsos que respaldaran su contabilización, ya sea facturas, contratos, y/o escrituras públicas, así como respaldo documental de préstamos bancarios vigentes, y en el caso que el contribuyente no efectuara inversiones en el ejercicio, y el excedente de la subvención no se retira y queda en el activo disponible Caja o banco, se pidió explícitamente que acreditara tal situación con documentación legal y fehaciente de respaldo, situación que de manera alguna cumplió. En el reclamo el contribuyente se limita a exponer argumentaciones en contra de lo realizado por el SERVICIO, acompañando sólo determinación de desembolsos cubiertos con subvenciones que detallan desembolso en activos fijos, en pago de créditos bancarios y con saldo en cuenta de bancos en borrador, antecedentes que por lo demás no se presentaron originalmente y no cumplen los requisitos básicos para considerarse contabilidad fidedigna, ya que no se encuentran contabilizados en hojas timbradas ajustadas a las normas legales y reglamentarias vigentes. Así, lo acompañado por el contribuyente corresponde solo a un detalle, acompañado de facturas de Proveedores para respaldar 46 Timbre Electrónico desembolso en cuentas de Activos Fijos (que señala fueron contabilizadas en el libro de compra y ventas), que no fueron aportadas originalmente en la fiscalización (no existiría otra forma de tener los originales), ya que la documentación se encuentra aún en poder del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, confirmando así que no fue agregado a la instancia de fiscalización, resultando inconcuso concluir que el actor se encuentra impedido de allegar en esta instancia jurisdiccional, todos y cada uno de los documentos que este SERVICIO le requirió en la Citación No 4.625, de fecha 29 de noviembre de 2013, en forma específica y determinada, y en cuanto tengan directa relación con las operaciones fiscalizadas, presentó los registro contables, que por sí solos no dan fe de esta validación. En relación a los pago de Créditos bancarios y saldo de cuenta de bancos, no acompaña documento alguno para respaldar su contabilidad, antecedentes que como señalamos anteriormente, fueron solicitados específicamente mediante Citación N°4.625 de fecha 29 de Noviembre de 2013. 2.2.- Cuenta corriente mercantil de LUCIA CÁCERES (señalada en partidas 6, 12 y15): El contribuyente señala que estos desembolsos corresponden a préstamos que la contribuyente hizo como persona natural y con fondos no provenientes de actividades no comprendidos en su giro de sostenedora educacional, a su empresa individual. Respecto a ello podemos señalar que no acreditó la existencia y naturaleza de los egresos de caja que da cuenta la cuenta corriente mercantil con LUCIA CÁCERES, contabilizada en cuenta de pasivo 2306-01 de libros mayores. 47 Timbre Electrónico En este sentido debemos acudir a la definición de cuenta corriente mercantil que se encuentra en el artículo 602° del Código de Comercio, donde señala que es un contrato bilateral y conmutativo por el cual una de las partes remite a otra o recibe de ella en propiedad cantidades de dinero u otros valores. Como se sabe, uno de los requisitos esenciales de un contrato es que sea entre dos partes o entes económicos, lo cual no se cumple al tener la contribuyente una cuenta corriente mercantil consigo misma, no existiendo una división de patrimonios. Asimismo, el contribuyente no desvirtuó en forma alguna la hipótesis planteada por el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, por lo cual procede considerar como retiro efectivo este monto debidamente actualizado. En el reclamo el contribuyente no presenta antecedente alguno y solo plantea dichos, lo cual unido al hecho de haber solicitado con anticipación documentación que acredite la naturaleza de este desembolso, no hace más que confirmar que contribuyente nunca ha aportado prueba alguna de sus descargos de acuerdo a lo prescrito por el artículo 21°, del Código Tributario, debiéndose desechar de plano esta alegación, toda vez que de acuerdo al artículo 125°, número 3, del Código Tributario, el reclamante no ha acompañado documentos con los cuales fundar su reclamo en este punto. 2.3.- Pago de deuda a ANA CÁCERES NÚÑEZ (señalada en partida 11): Alega el reclamante que existe un préstamo realizado por doña ANA DEL CARMEN CÁCERES NÚÑEZ a la contribuyente, destinado a pagar gastos inherentes a la función educativa; es decir, pertenecientes al giro educacional, 48 Timbre Electrónico que se encuentra respaldado en instrumento denominado "reconocimiento de deuda", en virtud del cual la contribuyente reconoce adeudar a doña ANA CÁCERES la suma de $67.225.000 que fueron posteriormente pagados, lo cual no corresponde a un retiro no declarado por la contribuyente. En revisión se solicitó acreditar la existencia y naturaleza de egreso de caja por devolución de deuda ANA CÁCERES NÚÑEZ, que señala la cuenta “otros préstamos”, contabilizada en cuenta de pasivo 2102-01, en folio 5005, de libro diario mayor AT 2012. Durante la auditoría el contribuyente no desvirtuó en forma alguna la hipótesis planteada por el SERVICIO por lo cual se procedió a considerar como retiro efectivo este desembolso realizado en abril del 2011, por un monto de $58.860.909 debidamente actualizado, siendo procedente éste toda vez que requeridos los antecedentes determinadamente y específicamente los contratos que dieran fe del préstamo y del pago del mismo, por lo que cualquier antecedente relativo a acreditar esta partida que haya sido solicitado en el citación, especifica y determinadamente, como en el caso de autos, debe declararse inadmisible, según lo establece el articulo 132°, inciso 11, del Código Tributario, en relación con el artículo 63° del mismo cuerpo legal. Sin perjuicio de ello, el reclamante acompaña documentación ya solicitada en la citación, consistente en "Copia original de Reconocimiento de la Deuda", done señala que se establece la deuda, que por lo demás, aun pudiéndose considerar admisible, no ha acreditado el pago del Impuesto de Timbres y Estampillas por esta operación de crédito, tratándose además de instrumento privado, emanados de la propia parte, que no ha sido incorporado a algún registro público, por lo que carece de todo valor probatorio de conformidad 49 Timbre Electrónico al artículo 1703° del Código Civil, y que por lo demás sólo hacen fe contra la misma sociedad que los presenta, pero no contra este SERVICIO, o este Tribunal, de acuerdo a lo estipulado claramente en el artículo 1704° del Código Civil, y por tratarse de simples instrumentos privados, que al emanar de la propia parte, supone que ésta configura su propia prueba. A la vez, no acredita el destino educacional de este préstamo, ni la naturaleza de esta deuda. En consecuencia, y de acuerdo a lo prescrito por el artículo 21°, del Código Tributario, debe desecharse de plano esta alegación, toda vez que de acuerdo al artículo 125°, número 3 , del Código Tributario, el reclamante no ha acompañado documentos con los cuales fundar su reclamo en este punto, siendo el documento acompañado inadmisible por expresa sanción del artículo 132°, inciso 11 del Código Tributario. 2.4.- Venta de Bien raíz {señalada en partida 14): Se argumenta que el bien raíz que se vendió en el AT 2013 no estaba registrado en la contabilidad de la contribuyente como empresario individual, sino que se trataba de una propiedad adquirida por ella en forma particular, como persona natural, y en virtud de lo anterior, se trató de la venta de un bien raíz que no estaba registrado en la contabilidad de ninguna empresa, efectuado por una persona natural, en forma no habitual, ya que el bien fue enajenado transcurrido más de una año desde sus adquisición, y por lo mismo, la ganancia de capital obtenida en la enajenación del bien raíz se considera un ingreso no renta en virtud del artículo 17°, No 8, Letra B), de la Ley sobre Impuesto a la renta D.L. 824 de 1974, razón por la cual no se incluyó este ingreso en su declaración de Renta. 50 Timbre Electrónico En fiscalización se determina la subdeclaración de la Base Imponible del impuesto de Primera Categoría, al existir la venta de un bien raíz de su propiedad según información en bases de datos del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS de Venta Bien raíz, rol 4701-139, registrada el 26 de abril de 2012 en repertorio 2300-2012 por un monto de venta de $422.343.240, que se considera que forma parte del activo fijo del contribuyente al presentar la cuenta terrenos e instalaciones montos considerables que permiten suponer que este bien corresponde a un activo de la empresa, no aportando este antecedente alguno que permita desvirtuar la hipótesis planteada por el SERVICIO. Es importante mencionar que las cuentas Terreno e Instalaciones presenta sólo un saldo de apertura, sin presentar detalles de los activos que se encuentran en ellos contenidos, presentado saldos de apertura al AT 2013 $467.333.212; saldo Cuenta Terrenos 1201-02 y de $2.160.034.986 saldo cuenta instalaciones 1201- 03 4991. En reclamo la contribuyente presenta Tabla de activos con determinación de cuenta terrenos desde el 2007 a AT 2013 que sólo señala saldos y arrastres de montos en borrador, antecedentes que no se presentaron originalmente y no cumplen los requisitos básicos para considerarse contabilidad fidedigna, ya que para ello debe ajustarse a las normas legales, y una de ellas es que se contabilice en hojas timbradas y que se ajuste a las normas legales y reglamentarias vigentes y registra fiel, cronológicamente y por su verdadero monto las operaciones, ingresos y desembolsos, inversiones y existencia de bienes relativos a las actividades del contribuyente que la ley obliga acreditar, excepto aquellas partidas que la ley autorice omitir su anotación. 51 Timbre Electrónico Un factor importante para la calificación de fidedigna de una contabilidad es que las operaciones registradas en ella estén respaldadas por la correspondiente documentación, en los casos que la ley obligue a emitirla o en que, por la naturaleza de las operaciones, sea corriente o normal su emisión, sea por el vendedor o prestador de servicios o por el comprador o beneficiario del servicio. Finalmente, se señala que de acuerdo al artículo 21° del Código Tributario, la contabilidad por sí sola no da prueba de fe de los registros que presentan por lo cual se solicitó otros antecedentes de respaldo en la Citación y de acuerdo a lo establecido en dicho artículo, corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para este, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto ya que le corresponde a él la carga de la prueba y, por tanto, éste debió presentar y conservar la documentación de respaldo correspondiente a los asientos contables que registró, cuestión que no acaeció en este caso. Incluso la Resolución denegatoria a la Prórroga a la Citación N°4.625 hace mención al carácter reiterado de la documentación requerida en la fiscalización y que debe encontrarse como sustento los registros a los cuales se hace referencia en la Citación; a su vez, es importante señalar las instancias que tuvo el contribuyente para presentar estos mismos antecedentes que no fueron aportados en ninguna etapa de la fiscalización. 52 Timbre Electrónico Es importante plantear que el procedimiento general de Reclamaciones señala en el artículo 132°, inciso 11, que no serán admisibles aquellos antecedentes que, teniendo relación directa con las operaciones fiscalizadas, hayan sido solicitados determinada y específicamente por el SERVICIO al reclamante en la citación a que se refiere el artículo 63° y que éste último, no obstante disponer de ellos, no haya acompañado en forma íntegra dentro del plazo del inciso segundo, de dicho artículo. III. Efectividad de la procedencia de la deducción de la depreciación de los gastos rechazados. El contribuyente señala que no se debe considerar la “depreciación del ejercicio” como un gasto de Utilización Común de acuerdo a Oficio N°1892, del 20 de julio de 1998 el cual señala que "los Colegios, al ser Contribuyentes de la Primera categoría y al estar obligados a llevar contabilidad Completa, quedan afectos a las normas sobre Corrección Monetaria del artículo 41 de la Ley de la Renta y los bienes de su activo inmovilizado adquirido con las subvenciones, sujetos a las normas de depreciación del artículo 31°, N° 5, de la Ley de la Renta, reconociéndose en los resultados los efectos tributarios que resulten de la aplicación de las citadas normas, independientemente de la calidad no constitutivo de renta que la ley del da a la parte de la subvención que se haya destinado a la adquisición de los referidos bienes; todo ello de acuerdo a pronunciamientos ya emitidos sobre esta misma materia”, argumentando buena fe en su interpretación, por lo que se puede presumir que está reconociendo un error, -de buena fe-, pero un error a fin respecto a su interpretación de la norma. 3.1.- Consideraciones de Derecho: 53 Timbre Electrónico El SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS a través de reiterados pronunciamientos, ha expresado que las rentas provenientes de los establecimientos educacionales, cualquiera sea su condición y su calidad jurídica, se clasifican en el N° 4, del artículo 20°, de la Ley de la Renta, y en virtud de tal tipificación, son contribuyentes de la Primera Categoría, y quedan sometidos a todas las obligaciones inherentes a dicho tipo de contribuyente. Por consiguiente, estos contribuyentes están obligados a llevar contabilidad completa y, además, están sujetos a presentar anualmente una declaración jurada de sus rentas en cada AT. Para los efectos anteriores, de los ingresos de estas operaciones deberán rebajarse los costos, gastos y desembolsos, de conformidad a lo establecido en los artículos 29° al 33° de la LIR. Cabe precisar que de conformidad a lo establecido por el artículo 5° del DFL 2 1998, del Ministerio de Educación, la subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 18°, de dicho texto legal, en la parte que se utilicen o inviertan en el pago de remuneraciones del personal, en la administración, reparación, mantención o ampliación de las instalaciones de los establecimientos beneficiados o en cualquier otra inversión destinada al servicio de la función docente, no estarán afecto a ningún tributo de la Ley sobre Impuesto a la Renta. El SII impartió las instrucciones pertinentes mediante la Circular 91, de 1980. Por lo cual, de acuerdo a Circular 68, del 2010 y teniendo presente lo anteriormente planteado para la determinación de la RLI afecta al impuesto de Primera Categoría, se deben identificar cada uno de los ingresos y gastos, de manera que a los resultados de cada una de las actividades gravadas no se le 54 Timbre Electrónico rebajen resultados negativos de actividades no afectas a este impuesto (separar ingresos y gastos según su relación asociación o generación o separado por centros de costos). Conforme al artículo 33°, N° 1, letra e), de la LIR, los contribuyentes deben distinguir respecto de sus costos, gastos y desembolsos, cuáles de éstos son imputables a los ingresos que se afectarán con impuestos bajo el régimen general y cuáles son imputables a Ingresos No Renta. Así, los gastos asociados a la obtención de rentas exentas deberán rebajarse sólo de las rentas exentas; los gastos asociados a rentas gravadas con Impuesto de Primera Categoría solo podrán rebajarse de este tipo de rentas y así sucesivamente. El criterio antes señalado ha de aplicarse en la medida que sea posible relacionar, directamente, los costos, gastos y desembolsos, con los ingresos generados en el mismo ejercicio. De la misma manera, la pérdida que se relacione con la obtención de los distintos tipos de ingresos sólo podrá rebajarse de ellos, lo que provoca en la práctica la determinación de resultados independientes con los ingresos, costos, gastos y pérdidas asociadas a cada tipo de actividad. Adicionalmente, en caso que no fuera posible determinar a qué tipo de ingreso se pueden imputar los citados gastos o los gastos fueran de "utilización común", que resultan necesarios para producir tanto los ingresos rentas y no renta, deberán prorratearse para rebajar proporcionalmente cada tipo de ingreso, estableciendo un procedimiento que permite en la forma más clara posible determinar que tal asignación o prorrateo se ajusta al concepto de "gasto necesario" desde el punto de vista tributario, para producir la renta o ingreso al cual resulta finalmente imputado. Es el artículo 27°, del CT, en su inciso 2°, el cual 55 Timbre Electrónico establece que cuando para efectos tributarios sea necesario separar o prorratear diversos tipos de ingresos o gastos, y el contribuyente no esté obligado a llevar una contabilidad separada, este SERVICIO pedirá los antecedentes que correspondan, haciendo uso del procedimiento contemplado en el artículo 63°, del citado Código. Dicha norma legal, agrega en su parte final que a falta de antecedentes o si ellos fueren incompletos, este SERVICIO hará directamente la separación o prorrateo pertinente. El factor para realizar dicha división será igual al porcentaje que cada tipo de ingreso (afecto a Renta, no constitutivo de renta, etc.) represente en los ingresos brutos del contribuyente. Éstos gastos se deben rebajar de los ingresos en el porcentaje que representen, respecto de los ingresos totales del establecimiento, lo cual constituirán un agregado a la RLI conforme al artículo 33°, N° 1, letra e) de la LIR, en la medida que la hayan disminuido. Lo anterior, puesto que según los preceptos legales citados, tales costos, gastos y desembolsos, deben rebajarse de los beneficios que dichos ingresos o rentas originan. En relación a los argumentos esgrimidos por la contribuyente en el reclamo, se debe indicar que la referida Circular que señala el tratamiento Tributario de los ingresos no constitutivos de Renta es de orden general y posterior respecto del Oficio N°1892, del 20 de julio de 1998 (que señala pronunciamiento particular del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS en relación a Consulta planteada por Contribuyente que solo presenta ingresos no renta). En relación a la aplicación de las normas de depreciación del artículo 31° No 5, de la Ley de la Renta, el tratamiento tributario establecido en la circular mencionada anteriormente es ratificado, no obstante, por Oficio N° 2320, de 14 56 Timbre Electrónico de diciembre de 2010 emitido por Subdirección Normativa del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS que habla de los gastos de utilización común y plantea su tratamiento para contribuyentes que presentan ingresos no renta y afectos en forma simultánea. Por último, nada contiene dicha circular respecto de exenciones a ciertos gastos o ingresos, no señalando que proceda bajo ningún concepto la Deducción como gasto aceptado en su totalidad, ni que no deba incluirse en los gastos de utilización común la depreciación de los bienes físicos del activo inmovilizado. A modo de ejemplo se consigna ejercicio que se encuentra en Manual Tributario de Abril del 2013, emitido por la ASOCIACIÓN DE FISCALIZADORES DE IMPUESTOS INTERNOS DE CHILE, cuyo tema central es "la tributación de Colegios particulares Subvencionados frente al Impuesto a la renta". Este manual incluye en las páginas 63-64-65-y 66 un ejemplo de determinación de RLI de un establecimiento educacional particular subvencionado, basado en las normas de la Circular 68, del 2010, de acuerdo al siguiente detalle: 57 58 Timbre Electrónico 3.2.- Acciones de fiscalización efectuadas: 59 Timbre Electrónico Se solicitó a la contribuyente antecedentes para acreditar la adecuada declaración y pago de los impuestos de Primera Categoría y Global Complementario contenidos en la Ley sobre Impuesto a la Renta en relación a las operaciones relacionadas con el negocio de los colegios, dado que se constataron diferencias en la determinación de la RLI e Impuesto Global Complementario de los AT 2011, 2012 y 2013 declarados en Formularios 22, folios 100354441, 232122402 y 230810453. Teniendo presente lo anterior, para la determinación de la RLI afecta al Impuesto de Primera Categoría, el contribuyente debía identificar cada uno de los ingresos y gastos, de manera que a los resultados de cada una de las actividades gravadas no se le rebajen resultados negativos de actividades no afectas a este impuesto (gastos asociados a ingresos no renta), determinación que el contribuyente no presentó, señalando sólo el monto total de agregado del acuerdo al 33°, No 1, letra e), de la LIR, por lo cual como no fue posible determinar a qué tipo de ingreso se pueden imputar los citados gastos, por lo cual éstos se rebajaron en el porcentaje que representen, respecto de los ingresos totales del establecimiento. Dado el resultado del ejercicio según balance de la contribuyente y de acuerdo a la normativa antes mencionada, fue necesario analizar cuales rentas correspondían a rentas afectas y no afectas de este establecimiento educacional. Se determinó que este establecimiento educacional desarrolla actividades educativas clasificadas en Primera Categoría que generan ingresos Renta y además recibe subvenciones que pueden clasificarse como ingresos no renta, obteniendo ingresos afectos por financiamiento compartido e ingreso no renta por 60 Timbre Electrónico aporte del Estado de subvención, bonos, proyecto enlace, ingresos pro-retención y submantenimiento, los cuales hacen referencia al artículo 5° del D.F.L. 2, de 1998, por lo cual, en virtud de lo establecido por la letra e), del N° 1, del artículo 33°, de la Ley de la Renta, y de las instrucciones impartidas en Circular N° 68, del 2010, se determinó la proporción que corresponde a los gastos a imputar tanto a los ingresos afectos al Impuesto de Primera Categoría como a los no afectos. De acuerdo a la fiscalización, se determinó que el 92,86% y el 88.96% de los ingresos obtenidos podrían clasificarse como no afectos de acuerdo al art. 5° del DFL, N°2 en los años tributario 2011 y 2012, prorrateando todos los gastos para la determinación del agregado la RLI, conforme a la letra e), del N° 1, del artículo 33°, de la Ley de la Renta, incluyendo en cada AT, dentro de los gastos a proporcionar, la depreciación de los bienes físicos del activo inmovilizado, ya que esto permite la correcta determinación de la RLI de conformidad a los artículos 29° al 33° de la LIR ya que los gastos que se deben rebajar son los necesarios para producir un ingreso afecto. Estas diferencias se solicitaron aclarar conforme a lo establecido en el artículo 63° del Código Tributario mediante Citación N°4.625, de fecha 29 de Noviembre de 2013, las que no fueron aclaradas por la contribuyente, derivando posteriormente en las liquidaciones objetadas en autos. IV. Improcedencia de acompañar nuevos antecedentes: Por otra parte, y como ya se ha señalado anteriormente, el contribuyente no aporta los antecedentes solicitados en la Citación en el proceso de auditoría, de acuerdo a la Citación N° 4625 y lo dispuesto por el artículo 132°, inciso 11, del Código Tributario, en los juicios tributarios no serán admisibles 61 Timbre Electrónico aquellos antecedentes que, teniendo relación directa con las operaciones fiscalizadas, hayan sido solicitados determinada y específicamente por el SERVICIO al reclamante en la citación a que se refiere el artículo 63°, y que éste último, no obstante disponer de ellos, no haya acompañado en forma íntegra dentro del plazo del inciso segundo de dicho artículo, lo que significa en definitiva, que no puede acompañar más antecedentes de los aportados ya en la etapa de fiscalización, siempre y cuando éstos hayan sido requeridos en dicha etapa, y tal como se señaló al describir los antecedentes de la fiscalización en esta presentación, fueron solicitados dichos antecedentes en tiempo y forma, lo que se traduce en que, de acompañar mayores antecedentes en la etapa de reclamación tributaria ante los Tribunales Tributarios y Aduaneros, el contribuyente opta por una "segunda fiscalización", lo que es contrario al espíritu de la ley, toda vez que el contribuyente está obligado por ley a mantener todos los libros contables y sus respaldos, por lo que no se justifica su incumplimiento. Por tanto, en mérito de lo expuesto, de las disposiciones legales citadas pide tener por evacuado el traslado respecto del reclamo tributario interpuesto en contra de las Liquidaciones N° 22.079 a N° 22.083, emitidas con fecha 31 de Diciembre de 2013, por un monto total de $332.293.101.-pesos, por la sociedad LUCÍA CÁCERES NÚÑEZ, solicitando desde ya se confirme la actuación reclamada, rechazando en consecuencia en todas sus partes el reclamo de autos, disponiendo el giro de los impuestos adeudados más reajustes, intereses y multas, con expresa condena en costas. Los antecedentes del proceso: A fs. 218 y 227 se acompañan documentos por la reclamante. 62 Timbre Electrónico A fs. 241 se tiene por interpuesto el reclamo y se confiere traslado a la DIRECCIÓN REGIONAL DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS DE TARAPACÁ y se proveen las presentaciones de fs. 218 y 227. A fs. 243 se contesta el reclamo el que se provee a fs. 275. A fs. 277 previo recibir la causa a prueba se solicita a la reclamante acompañar formulario 22, lo cual cumple a fs. 279 y se provee a fs. 295. Allí mismo se recibe la causa a prueba. A fs. 299 lista de testigos de la reclamada, la que se provee a fs. 300. A fs. 302 la reclamante rinde prueba instrumental y acompaña documentos, lo que se provee a fojas 335 y 341. A fs. 335 audiencia testimonial de la reclamada. A fs. 344 la reclamada pide se tenga presente, lo que se provee a fs. 347. A fs. 349 se traen los autos para fallo. Los documentos siguientes: A fs. 36, liquidaciones reclamadas, del 31 de diciembre de 2013; a fs. 45, acta de notificación por cédula de las liquidaciones anteriores, folio 1289190; a fs. 46, Oficio N° 1892, del SII, de 20 de julio de 1998; a fs. 48, Oficio N° 4608, del SII, de 29 de noviembre de 2011; a fs. 51 y 53, anexo 1 de la reclamante; a fs. 56, tabla de activos fijos de la reclamante; a fs. 64, detalle de rentas líquidas de la reclamante AT 2011; a fs. 66, balance general de la reclamante, años 2010; a fs. 76 y 271, acta recepción de documentos de la reclamante, del SII, del 6 de septiembre de 2013; a fs. 78, acta de devolución 63 Timbre Electrónico parcial de documentos a la reclamante, del 18 de diciembre de 2013; a fs. 79, copia del libro mayor de la reclamante del año 2010; a fs. 81, reconocimiento de deuda de la reclamante, del 3 de enero de 2011; a fs. 82 y 91, escrituras públicas de compraventa del 30 de noviembre de 2004 y 26 de abril de 2012; a fs. 104, listado de activos fijos de la reclamante; a fs. 107, copia del libro de compras de febrero a diciembre de 2011; a fs. 139, mandato judicial por escritura pública de 11 de abril de 2014; a fs. 141, lista de cuenta contables de la reclamante, años 2010 y 2011; a fs. 142, libro mayor de la reclamante del año 2010; a fs. 146 a 157, 163 a 167, 171 a 176, 181 a 189, 191 a 193 a 199, 202 a 205, 207 a 217, 219 a 226, facturas Nros. 24898, 468883, 468934, 468177, 63226, 50421, 77592, 132481, 136, 50755, 454050, 11941, 25368, 25369, 1466, 1517, 24264, 10082, 12359, 1497, 1588, 2322, 50949, 7578, 8736, 9097, 52414, 52362, 163408, 10461, 8425, 5045714, 64593, 63865, 836, 838, 853, 854, 286522, 317029, 15659 y 286558, del 4 de enero; 5 y 9 de marzo; 19 de mayo; 21 de octubre; 29 de noviembre, todas del 2010; 10 y 18 de enero; 4, 7, 17, 18 y 28 de febrero; 9, 11, 15, 22, 28 y 29 de marzo; 4, 6, 13, 15, 18, 25, 26 y 29 de abril; 2, 6 y 25, de mayo;; 28 de junio; 16, 19 y 30 de agosto; 6 y 21 de septiembre; 7 de diciembre, todas del año 2011; a fs. 169, correo electrónico con orden de compra; a fs. 168, 190, 200 y 206, orden de compra Nros. 515, 517, 527, 526, de 31 de marzo, 20 de abril, 16, 18 de agosto de 2011; a fs. 201, nota manuscrita, sin fecha; a fs. 158, 160, 178 a 180, guías de despacho N°s 1517, 132481, 132770, 1517, del 4 y 17 de febrero y 11 de marzo, todas del 2011; a fs. 177, orden de flete N° 703190234; a fs. 194, lista recibos de cheques de la reclamante por ANDIGRAF S.A. a fs. 228, acta de notificación por cédula de citación, folio 1289172, de 29 de 64 Timbre Electrónico noviembre de 2013; a fs. 229 y 264, citación N° 4265, de 29 de noviembre de 2013; a fs. 263, Resol. SIIPERS 1434, de 30 de diciembre de 2013; a fs. 280 y 288, formularios 22, correspondientes a los Años Tributarios 2011 y 2012; a fs. 298, comprobante envío de carta certificada de resolución que recibe la causa a prueba; a fs. 334 343, ítem y certificación de documentos en custodia. Por cuerda separada, según certificación de fs. 343, corren: rendición de ingresos y gastos año 2012; declaración de ingresos percibidos períodos 2010 a 2012; informe de ingresos percibidos y exenciones de pago años 2010 a 2012, salvo junio, julio, agosto de 2010 y diciembre de 2012; liquidación de subvenciones años 2010 a 2012; libro mayor, folios 5817 a 5838; cálculo de impuestos anuales AT 2011 a 2013; lista activos y sus valores; conciliación BANCO SCOTIABANK año 2010; libro mayor cuenta 2101-01 año 2010; conciliación BANCO SCOTIABANK año 2011; libro mayor 2101-01 año 2011; detalle compra de activos años 2011 y 2010; libros mayores de las cuentas: instrumentos musicales, muebles y útiles, equipos computacionales e instalaciones, todas del año 2010; acta de recepción parcial de documentación del 6 de septiembre de 2013 y 4 archivadores “LCN” y 3 archivadores “PROVEED. 2010”. CONSIDERANDO: 1.- Que a fs. 1 comparece don RONY ANTONIO ACOSTA YÁÑEZ, en representación de doña LUCÍA PATRICIA CÁCERES NÚÑEZ, ambos ya antes individualizados, quien reclama de las liquidaciones Nºs 22079, 22080, 22081, 22082 y 22083, de 31 de diciembre de 2013, cuyas copias rolan a fs. 36, emitidas por SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, DIRECCIÓN 65 Timbre Electrónico REGIONAL DE TARAPACÁ, conforme a las consideraciones de hecho y de derecho ya antes referidas y a las cuales nos damos por remitidos en aras de la brevedad. 2.- Que a fs. 243 comparece doña LEYGO CHANG CHONG, en representación de la PRIMERA DIRECCIÓN REGIONAL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, ambos también ya antes ya individualizados, quien contesta el citado reclamo solicitando el rechazo del mismo en conformidad a las consideraciones de hecho y de derecho ya referidas y a las cuales nos damos por remitidos en aras de la brevedad. I.- TESTIMONIAL: 3.- Que a fs. 335-340, corre testimonial rendida por el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS; dichos de la testigo doña KAREN FUENTEALBA HENRÍQUEZ, quien previamente juramentada y al tenor de los puntos de prueba fijados en autos expone: AL PUNTO Nº 8: RESPUESTA: La contribuyente LUCIA PATRICIA CÁCERES NÚÑEZ fue seleccionada dentro del programa selectivo nacional “Auditoría a colegios subvencionados”, caso que fue asignado a mí como fiscalizadora para la revisión de los Impuestos de Primera Categoría y Global Complementario contenidos en el artículo 1°, del DL 825, de 1974. Con fecha 8 de julio de 2013, se notifica a la contribuyente a través de notificación N° 43197, con vencimiento el 9 de agosto de 2013, para la revisión de los Años Tributarios 2011, 2012 y 2013. Con fecha 9 de agosto de 2013, la contribuyente solicita prórroga para dicha notificación otorgándole prórroga hasta el día 30 de agosto de 2013; vencido este 66 Timbre Electrónico plazo la contribuyente presenta parcialmente documentación, lo que se señala en las actas de recepción respectivas. De la revisión de los formularios 22 de la señora LUCÍA CÁCERES, la documentación que aportó al SII y la información disponible en la base de datos del SII, se solicita a la contribuyente acreditar la correcta declaración y pago del impuesto de Primera Categoría y Global Complementario de los AT 2011, 2012 y 2013. Lo anterior a través de citación N° 4625, del 29 de noviembre de 2013, la cual solicita aclarar ciertos conceptos, para lo cual se solicitó documentación clara y específica. En relación a lo siguiente, podemos señalar cuatro puntos: 1.- subvención gastada: esto corresponde a los desembolsos cubiertos por la subvención recibida del Estado. La contribuyente señala solo un monto total sin detallar en la fiscalización los diferentes desembolsos cubiertos por estas subvenciones, para lo cual la citación 4625, se solicitó presentar facturas asociadas a estos desembolsos, contratos o escrituras, que nos permitieran determinar dichos desembolsos y cómo se configuraba la rebaja establecida en el artículo 33°, N° 2, letra b), de la ley de la Renta. Adicionalmente, se le señaló que si estas inversiones se habían pagado con préstamos, debía adjuntar dichos préstamos, la tabla de amortización de dichos préstamos, la escritura que acreditara dichos préstamos, de forma de poder corroborar la efectividad de esta situación. Junto con ello, se solicitó acreditar el pago de préstamos asociados a su giro educacional y en el caso que existieran saldos de esta subvención que no se hubieran retirado, que debía acreditar dicha situación con documentación legal y fehaciente que probara dicha disponibilidad. No se dio respuesta a esta citación ni se presentó antecedente alguno durante la fiscalización en relación a este punto, 67 Timbre Electrónico ya que aunque presentó las facturas de proveedores y la contabilidad de dichos Años Tributarios, la contribuyente, a fin de mes, centraliza del libro de compra y ventas al libro diario y mayor, “montos totales” que no nos permiten determinar efectivamente a qué factura corresponden estos activos y los gastos señalados, no aclarando esta situación la contribuyente dentro de la fiscalización. 2.- “Cuenta corriente mercantil” de la señora LUCÍA CÁCERES NÚÑEZ: dentro de la contabilidad se presenta como un pasivo la “cuenta corriente mercantil” de la contribuyente, la cual se solicita aclarar, tanto en la naturaleza, como en la existencia de ese egreso. Lo cual se solicita en la citación 4625, no presentando antecedente alguno la contribuyente en la fiscalización que permita desvirtuar este hecho. 3.- “Pago de préstamo” a la señora ANA CÁCERES NÚÑEZ: dentro de la contabilidad se presenta la cuenta “otros préstamos” donde figura un pago de un préstamo realizado a la señora ANA CÁCERES NÚÑEZ, lo cual se solicita acreditar a la contribuyente, tanto en la naturaleza como en la existencia de ese egreso, para lo cual se solicita en la citación 4625, los préstamos, contratos o escrituras asociados a estos, documentos que no fueron aportados en la fiscalización. 4.- “ventas de un bien raíz”: en el año tributario 2013, figura en las bases de datos del SII la venta del bien raíz rol 4701-139; con fecha 26 de abril del 2012, se solicita a la contribuyente aclarar esta subdeclaración de la base imponible de Primera Categoría, ya que dado los saldos de las cuentas de terrenos e instalaciones que poseen altos montos asociados, formarían parte de la contabilidad de la contribuyente. Estos saldos contables señalan solo un saldo de 68 Timbre Electrónico apertura y no el detalle de cómo están compuestos estos activos. Por lo cual se solicitó en citación 4625, a la contribuyente la contabilización de la compra y de la venta de este bien raíz. La señora LUCÍA CÁCERES, no presentó antecedente alguno que permitiera desvirtuar este hecho. Es importante señalar que la prueba en este caso recae sobre la contribuyente, de forma tal que se pudieran aclarar dichos conceptos, lo cual, al no haber respuesta a citación, no permitió desvirtuar en forma alguna estas diferencias. Por lo cual de acuerdo al inciso 11°, del artículo 132°, del Código Tributario, cualquier antecedente que presentara en el reclamo no sería admisible, ya que dicha documentación fue requerida en citación 4625, del 29 de noviembre de 2013. INTERROGADA POR EL TRIBUNAL, para que diga ¿cuáles son los antecedentes que, teniendo relación directa con las operaciones fiscalizadas antes referidas, fueron solicitadas a la reclamante “determinada y específicamente”, en la citación N° 4625, rolante a fs. 264 de autos y que en este acto se le exhibe y a la cual la reclamante no habría dado respuesta?: RESPUESTA: Ello aparece a fs. 267 vlta. en donde aparecen los antecedente solicitados a la reclamante para la acreditación de los conceptos antes señalados; esto es: Las inversiones provenientes de las subvenciones al año en que se haya materializado el desembolso respectivo, debiendo probar con documentación fehaciente y con su registro contable. Deberá aportar facturas, contratos y/o escrituras públicas para acreditar inversiones efectuadas y su respectivo registro contable y en caso que 69 Timbre Electrónico dichas inversiones hayan sido solventadas con préstamos bancarios, deberá aportar contrato de crédito, escritura pública, número de la operación, tabla de desarrollo de amortización e institución bancaria. Dicha lista termina en el último requerimiento que es: contabilización de la compra y venta de bien raíz rol 4701-139. INTERROGADA POR EL TRIBUNAL, para que diga si la contribuyente efectivamente disponía de los antecedentes solicitados en la citación de fs. 267 y que, en consecuencia, estaba en condiciones de ponerlos a disposición del SII, y no obstante ello finalmente no lo hizo. RESPONDE: Los antecedentes que se solicitaron a la contribuyente son el sustento de su contabilidad, por lo cual deben existir y la contribuyente, ante cualquier fiscalización, debe presentarlos en la forma requerida. INTERROGADA POR EL TRIBUNAL, para que diga si algunos de los documentos requeridos en la citación fueron aportados antes y comprendidos en el “acta de recepción parcial de documentación” de fs. 76 y 271, en respuesta a la notificación N° 43197, de 8 de julio del 2013; RESPUESTA: En relación a la consulta planteada la contribuyente presenta en acta de recepción de 6 de septiembre del 2013, facturas de proveedores; sin embargo, al no señalarnos las inversiones provenientes de las subvenciones y consignar montos centralizados del libro de compras y ventas al libro diario mayor respectivo, por montos globales, no permite –al no presentarnos el detalle-, acreditar si dichas facturas de proveedores, forman parte de los antecedentes requeridos. CONTRAINTERROGADA PARA QUE aclare si dentro de los 70 Timbre Electrónico documentos solicitados en la citación, se contenía el detalle de las inversiones provenientes de subvenciones. Lo anterior, por cuanto ha señalado que tales inversiones se encontraban contabilizadas en forma global del libro de compra y venta al diario y mayor respectivo. RESPUESTA: en relación a la consulta, lo que se señaló fue la centralización del libro de compra y ventas al libro diario y mayor, por montos globales, ya que no se puede acreditar que correspondan a inversiones cubiertas con subvenciones; solo se puede acreditar el traspaso desde el libro de compra y venta al libro diario y mayor de activos y gastos. CONTRAINTERROGADA PARA QUE señale el grado de cumplimiento al requerimiento que se le formuló a la reclamante, según consigna el acta de 6 de septiembre de 2013, que rola a fs. 76 y 271, cuya exhibición solicito. En particular lo que se señala en la columna “cumplimiento”. Se autoriza la exhibición. RESPUESTA: en relación a la consulta planteada, debo señalar que estas actas de recepción se realizan en un sistema que consigna el cumplimiento particular de cada documento, por lo cual si se consigna cumplimiento total es solamente de ese requerimiento y de ese antecedente que figura en el acta de recepción, por lo cual, si el acta señala recepción “parcial” es porque no fueron aportados todos los antecedentes requeridos en la notificación 43197, del 8 de julio de 2013. CONTRAINTERROGADO PARA QUE DIGA ¿si respecto de alguno de los documentos o antecedentes descritos en el acta de 6 de septiembre de 2013, folio 588012138913, se hace constar un cumplimiento solo parcial? 71 Timbre Electrónico RESPUESTA: en relación a los antecedentes presentados en acta de recepción, señala el cumplimiento total de dichos antecedentes. Sin embargo, es importante señalar que cuando se reciben los antecedentes como en el caso de las facturas de proveedores, es imposible cotejar una a una las facturas que se reciben, y uno hace una recepción total de los antecedentes y en el transcurso de la fiscalización se puede determinar la totalidad. Incluso cuando se revisó a la contribuyente al revisar las facturas de proveedores, se entregó no en orden cronológico la documentación. CONTRAINTERROGADA PARA QUE indique la testigo, las facturas a las cuales hace referencia en su respuesta anterior que no estaban ordenadas cronológicamente, son las que se encuentran insertas en archivadores que describen “facturas de proveedores período enero junio de 2010, julio a septiembre de 2010 y octubre a diciembre de 2010” que se encuentran contenidas en cajas que se le exhiben. Lo anterior por cuanto, en respuesta a la pregunta anterior señaló que las facturas presentadas no se encontraban ordenadas cronológicamente, luego, lo que pido a SS. es que aclare si los tres archivadores que se le exhiben corresponden a las facturas a las que la testigo ha hecho mención. RESPUESTA: en relación a la consulta anterior, solo puedo dar fe que estos archivadores sí se entregaron en la oficina del SII; no puedo dar fe de cada una de las facturas que están aquí contenidas, ya que dentro de la fiscalización a un contribuyente que corresponde al segmento de mediana y grandes empresas, obviamente, es imposible revisar cada una de las facturas, ya que de acuerdo al artículo 59°, del Código Tributario tenemos plazos para la 72 Timbre Electrónico revisión, por lo cual, se trabaja con muestras y si se quiere determinar un saldo específico, ahí se valida toda la documentación. CONTRAINTERROGADA PARA QUE DIGA ¿si sabe, a qué tipo de fiscalización, además de la que refirió al inicio de su declaración, fue sometida la contribuyente doña LUCÍA CÁCERES en los mismos años tributarios 2011 a 2013? RESPUESTA: en relación a lo anterior, puedo señalar que la contribuyente fue fiscalizada dentro del programa “auditoría a los colegios subvencionados” dentro de los AT 2011 al 2013, fiscalización realizada por mi persona. Adicionalmente la contribuyente fue requerida en procesos masivos de operación renta, los cuales figuran señalados en la citación 4625, del 29 de noviembre de 2013, de fs. 265 y 265 vuelta. CONTRAINTERROGADA para que aclare la testigo y dado que se refirió al artículo 59°, del Código Tributario, si en dicha disposición se hace una distinción entre procesos masivos o selectivos. RESPUESTA: el requisito del artículo 59° del Código Tributario es que se inicia una fiscalización en el que hay un requerimiento de antecedentes, para lo cual debe existir una notificación. En relación a los procesos masivos, lo que se presentan son cartas aviso, donde se requiere que aclare las observaciones que están allí contenidas y que claramente no subsanó, como lo señala la citación 4625, del 29 de noviembre de 2013. CONTRAINTERROGADA PARA QUE DIGA ¿si la solicitud de prórroga presentada por la reclamante del plazo para dar respuesta a la citación, con fecha 30 de diciembre de 2013, fue rechazada o aceptada? En este acto se le 73 Timbre Electrónico exhibe la liquidación. RESPUESTA: en relación a la solicitud de prórroga presentada el último día antes que venciera el plazo de la citación, ésta no fue otorgada ya que de acuerdo al artículo 63° del Código Tributario, esta prórroga es facultativa y no obligatoria y debido a que los antecedentes fueron requeridos y forman parte del sustento de la contabilidad de la contribuyente, se decidió denegar dicha prórroga. II.- HECHOS NO CONTROVERTIDOS: 4.- Que aparecen como hechos no controvertidos en el proceso: a) Que el reclamante LUCÍA CÁCERES NÚÑEZ, es contribuyente del Impuesto a la Renta de Primera Categoría, que tributa en base a renta efectiva, acreditada mediante contabilidad completa y balance general, por ejercer la actividad de “establecimiento de enseñanza primaria”, según liquidación de fs. 36; y “colegio enseñanza media”, según formulario 22 sobre Declaración Anual de Impuesto a la Renta AT 2011 y 2012, código 13 de fs. 283 y 291), actividad prevista y gravada en el artículo 20º, Nº4, de la LIR en cuanto señala que “Establécese un impuesto de 17% (20% para el AT 2012) que podrá ser imputado a los impuestos global complementario y adicional de acuerdo con las normas de los artículos 56, Nº 3 y 63. Este impuesto se determinará, recaudará y pagará sobre: 4º.- Las rentas obtenidas por...colegios, academias e institutos de enseñanza particular y otros establecimientos particulares de este género...”7 Lo anterior acorde a lo prevenido en el artículo 68º, inciso final de la misma Ley en cuanto prescribe que “Los demás contribuyentes no indicados en 7 El paréntesis es nuestro. 74 Timbre Electrónico los incisos anteriores deberán llevar contabilidad completa...” y artículo 65º que manda que “Están obligados a presentar anualmente una declaración jurada de sus rentas en cada año tributario: 1º.- Los contribuyentes gravados con el impuesto..., en la primera categoría del Título II...”, a lo que se debe agregar lo preceptuado en el artículo 17º, inciso I, del Código Tributario, en cuanto manda que “Toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario”. b) La empresa reclamante es un “Establecimiento Educacional de Financiamiento Compartido”, regulado en el Título II, del DFL Nº2, (artículos 23º al 34º) de 28 de noviembre de 1998, del Ministerio de Educación. Que, en tal calidad, percibe una subvención denominada “Subvención a Establecimientos Educacionales de Financiamiento Compartido”, la que se rige por las disposiciones especiales que en dicho Título II se establecen y, en lo que no se contraponga con ellas, por las normas del los Títulos I, III y IV del mismo DFL Nº2, según se ratifica con Oficio ordinario 467, de 2 de mayo del 2011, y Oficio Ord. 519, de 11 de mayo del mismo año, del Jefe Regional de Subvenciones, del Ministerio de Educación Tarapacá. c) Que a tal “Subvención a Establecimientos Educacionales de Financiamiento Compartido”, le es aplicable lo señalado en el artículo 5º, del Título I, del mencionado DFL Nº2, en cuanto prescribe que “la subvención,...en la parte que se utilice(n) o invierta(n) en el pago de remuneraciones del personal; en la administración, reparación, mantención o ampliación de las instalaciones de los establecimientos beneficiados; o en cualquier otra inversión destinada al servicio 75 Timbre Electrónico de la función docente, no estará(n) afecto(s) a ningún tributo de la ley sobre Impuesto a la Renta”. d) Que para el ejercicio comercial 2010, AT 2011, y conforme aparece del anexo Nº 1, de fs. 53; del “Detalle Renta Líquida Imponible” de fs. 64; de su formulario 22 de fs. 280, obtuvo los siguientes resultados: COMERCIAL 2010 AT 2011 UTILIDAD SEGUN BALANCE “CORREGIDO” 336.753.550 PAGO DE CONTRIBUCIONES (GASTO RECHAZADO) (+) 2.321.664 PAGO DE MULTAS E INTERESES (G. RECHAZADO) (+) 76.635 GASTOS PAGADOS CON SUBVENCION (+) 1.418.816.965 TOTAL AGREGADOS A UTILIDAD SEGÚN BALANCE (fs. 284, código = 1.421.215.264 639). SUBVENCION RECIBIDA EN COMERCIAL 2010 CON TOPE DE (-) 1.418.816.965 GASTOS APLICADOS A EDUCACION (Art. 5º DFL Nº2). e) Que para el ejercicio comercial 2011, AT 2012, y conforme aparece del anexo Nº1, anexo Nº1, de fs. 54; del “Detalle Renta Líquida Imponible” de fs. 65; de su formulario 22 de fs. 288, la reclamante obtuvo los siguientes resultados: COMERCIAL 2011 AT 2012 UTILIDAD SEGUN BALANCE “CORREGIDO” 380.633.985 IMPUESTO A LA RENTA DE 1º CATEGORIA (GASTO RECHAZADO) (+) 13.700.117 GASTOS PAGADOS CON SUBVENCION (+) 1.396.461.791 TOTAL AGREGADOS A UTILIDAD SEGÚN BALANCE (fs. 292, código = 1.410.161.908 639) SUBVENCION RECIBIDA EN COMERCIAL 2011 CON TOPE DE (-) 1.396.461.791* GASTOS APLICADOS A EDUCACION (Art. 5º DFL Nº2) SEGÚN FS. 25 y 54. * La reclamante a fs. 25-26 de su reclamo sostiene que el verdadero monto de los gastos asociados a subvenciones asciende a $1.310.230785. f) Que la mecánica anterior emana de lo dispuesto en el artículo 33º, Nº1, letra e), de la LIR, en cuanto dispone que “Para la determinación de la renta líquida imponible, se aplicarán las siguientes normas: 76 Timbre Electrónico 1º.- Se agregarán a la renta líquida las partidas que se indican a continuación y siempre que hayan disminuido la renta líquida declarada: ... e) Los costos, gastos y desembolsos que sean imputables a ingresos no reputados renta o rentas exentas los que deberán rebajarse de los beneficios que dichos ingresos o rentas originan”. Y de lo señalado en el Nº 2, letra b), del mismo precepto anterior, en cuanto agrega que “Se deducirán de la renta líquida las partidas que se señalan a continuación, siempre que hayan aumentado la renta líquida declarada: ... b) Rentas exentas por esta ley o leyes especiales chilenas...” g) Con fecha 29 de noviembre de 2013, mediante Citación N° 4.625, rolante a fs. 229 y 264, se solicitó a la reclamante aclarar los “conceptos” siguientes: “CONCEPTO A: Subdeclaración de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría por concepto de gastos que rebajaron ingresos no renta y/o no gravados, disminuyendo la determinación y pago del referido tributo y determinando pérdida tributaria. La letra e), del N°1, del artículo 33°, de la Ley de la Renta, indica que se agregarán a la renta líquida, los costos, gastos y desembolsos que sean imputables a ingresos no reputados renta o rentas exentas, los que deberán rebajarse de los beneficios que dichos ingresos o rentas originan y la letra g) dispone que se agregarán las cantidades cuya deducción no autoriza el artículo 31. Las empresas o personas que se encuentran bajo el régimen de Renta Presunta, pagan sus impuestos según lo que la ley determina 77 Timbre Electrónico para esa actividad y no de acuerdo con los resultados reales obtenidos. (Arts. 31,33 N°1 letra e) de la Ley sobre Impuesto a la Renta). “CONCEPTO B: Deducción indebida a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría por concepto de Ingresos no renta o leyes especiales chilenas, siempre que hayan aumentado los ingresos declarados; en este punto deben deducirse de los ingresos declarados los provenientes de subvenciones entregadas y que fueron utilizadas para fines educacionales constituyéndose este desagregado en el total de subvención que cumplen con el destino educacional. Se debe señalar que como no es posible identificar si los distintos gastos contabilizados en el balance tributario de 8 columnas e inversiones realizadas en el ejercicio fueron financiados con ingresos afectos o no afectos, debemos proporcionar estos desembolsos para asignarlos como pagados con ingresos no afectos, dado que fueron destinadas a cubrir los conceptos que prescribe el art. 5° del DFL N° 2 de 1998. El contribuyente no justificó, ni acreditó con antecedente alguno dicha situación. (Arts. 29°, 33° N°2, letra b) de la Ley sobre Impuesto a la Renta)”. “CONCEPTO C: Subdeclaración de la Base Imponible del Impuesto de Primera Categoría, al existir diferencias de ingresos por ventas entre lo declarado en formulario 29 y lo contabilizado en libro diario-mayor del contribuyente. Fundamentos legales: (art. 15° y 29° de la Ley de la Renta, contenida en el art.1° del DL 824 de 1974). 78 Timbre Electrónico El contribuyente presenta libro de compra y ventas en hojas timbradas y en formato digital solo con valores 0.También se debe mencionar que el contribuyente no acreditó estas diferencias por lo cual se modificó el porcentaje que representan los ingresos afectos, respecto de los ingresos totales del establecimiento y los gastos aceptados de acuerdo al artículo 31° de la Ley de la Renta.” “CONCEPTO D: Subdeclaración de la Base Imponible del Impuesto de Primera Categoría, al existir la venta de un bien raíz en nuestras bases de datos, la cual no se encuentra contabilizada en su libro diario o mayor en AT 2013. Fundamentos legales: (art. 15° y 29° de la Ley de la Renta, contenida en el art.1° del DL 824 de 1974).” “CONCEPTO E: Deducción indebida a la Base imponible del Impuesto de Primera Categoría por concepto de pérdidas tributarias de ejercicios anteriores. Fundamentos legales: (art. 31, inc.1° y N° 3 del inc.3°, y art.33°, N°1, letra g, de la Ley de la Renta, contenida en el art.1° del DL 824 de 1974).” Debe tenerse presente que las pérdidas de arrastre, conforme al inciso segundo del N° 3 del artículo 31°, de la Ley de la Renta, constituyen un gasto del ejercicio donde se producen las utilidades a las cuales se imputan. Así las cosas, deben cumplir tanto con los requisitos generales como los particulares exigidos por ley; esto es: a) encontrarse acreditadas o justificadas en forma fehaciente ante el Servicio y b) Que dichas pérdidas se determinen aplicando a los resultados del Balance las normas relativas a la determinación de 79 Timbre Electrónico la Renta Líquida Imponible conforme al inciso tercero, del N° 3, del artículo 31°, de la Ley de la Renta.” “CONCEPTO F: Subdeclaración de retiros efectivos en la Base imponible De Global complementario contabilizados en cuenta retiros socios 1113-01, en folio 5470 de libro mayor del AT 2011. Fundamentos legales: (art. 14°, 52° y 54° de la Ley de la Renta, contenida en el art.1° del DL 824 de 1974). En caso de no lograr acreditar esta diferencia se procederá a considerar como retiro efectivo este monto debidamente actualizado.” “CONCEPTO G: Deberá acreditar la existencia y naturaleza de egreso de caja por devolución de deuda ANA CÁCERES NUÑEZ que da cuenta la cuenta otros préstamos contabilizada en cuenta de pasivo 2102-01 en folio 5005 de libro diario mayor AT 2012. Fundamentos legales: (art. 14°, 52° y 54° de la Ley de la Renta, contenida en el art.1° del DL 824 de 1974).” En caso de no lograr acreditar el origen de este desembolso se procederá a considerar como retiro efectivo este monto, debidamente actualizado.” “CONCEPTO H: Deberá acreditar la existencia y naturaleza de los egresos de caja que da cuenta la cuenta corriente mercantil con LUCIA CÁCERES contabilizada en cuenta de pasivo 2306-01 de libros mayores. Fundamentos legales: (Artículo 602 y siguientes del Código de Comercio; art. 21°,29° al 33° de la Ley de la Renta, contenida en el art.1° del DL 824 de 1974).” 80 Timbre Electrónico La definición de cuenta corriente mercantil se encuentra en el artículo 602° del Código de Comercio donde señala que es un contrato bilateral y conmutativo por el cual una de las partes remite a otra o recibe de ella en propiedad cantidades de dinero u otros valores. Por lo cual uno de los requisitos de este contrato es que sea entre dos partes o entes económicos, lo cual no se cumple al tener la contribuyente una cuenta corriente consigo misma, por lo cual se procederá a considerar retirados los montos debidamente actualizados.” “CONCEPTO I: Subdeclaración de ingresos en la base imponible de Global Complementario de rentas del art. 42°, N°1 de la ley de la Renta, montos informados por SOCIEDAD EDUCACIONAL SAN ANTONIO DE MATILLA Rut: 78.659.610-6, según consta en sistemas de Información del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS mediante declaración jurada F1887. Fundamentos legales: artículos 42° N°1, 43° N°1, 52° y 54° N°3 de la ley de la Renta, contenida en el artículo 1° del D.L.824/74.” “ CONCEPTO J: Deducción indebida al no acreditar la rebaja a la Renta Bruta Global por concepto de Impuesto de Primera Categoría pagado en el año tributario anterior en Formulario 22 AT 2012 folio 232122402. Fundamentos legales:(art. 62° de la Ley de la Renta, contenida en el art.1° del DL 824 de 1974).” Para acreditar los anteriores conceptos se le pedía en dicha citación aportar la siguiente información (fs.235 de la citación). “• Deberá aportar facturas, contratos y/o escritura pública para acreditar inversiones efectuadas, y su respectivo registro contable. Y en caso que dichas inversiones hayan sido solventados con préstamos bancarios, deberá 81 Timbre Electrónico aportar contrato de crédito (escritura pública), número de la operación, tabla de desarrollo (amortización) e institución bancaria. • Pago de préstamos utilizados en la adquisición de bienes destinados a la actividad educacional, además de acreditar la inversión, deberá aportar los contratos de los créditos otorgados al largo plazo, de manera de aclarar el destino de los créditos. • Respaldo documental de los préstamos bancarios, contrato y/o escritura • En el caso que el contribuyente no efectuara inversiones en el ejercicio, y el excedente de la subvención no se retira y queda en el activo disponible Caja o banco, deberá acreditar tal situación con documentación legal y fehaciente de respaldo, y su respectivo registro. • Antecedentes de respaldo que acredite la pérdida. • Libro de compra y ventas con su correspondiente registro, no con valores en cero como el presentado. • Documentación legal y fehaciente que acredite el correcto tratamiento tributario de la rebaja por concepto de impuesto territorial y por impuesto de primera categoría pagado. • Antecedentes que acrediten la naturaleza de la deuda con ANA CÁCERES NUÑEZ. • Documentación de respaldo que acredite la existencia y naturaleza de los egresos de caja por la Cuenta corriente mercantil con LUCIA CÁCERES. 82 Timbre Electrónico • Contabilización de la Compra del bien Raíz y la venta del Bien Raíz Rol 4701-139.” h) La reclamante señala a fs. 326, que solicitó con fecha 30 de septiembre de 2013, prórroga del plazo para dar a la citación N° 4.625, la cual fue rechazada mediante Resol. Exenta N° 588093987113, del 30 de diciembre de 2013. Por este motivo, la reclamante no respondió la citación, ni acompañó los antecedentes en ella solicitados. i) Como consecuencia de lo anterior el SII emitió las liquidaciones Nros. 22079, 22080, 22081, 22082 y 22083 por diferencias de Impuesto a la Renta de Primera categoría por los AT 2011, 2012 y 2013 y Global Complementario por los AT 2011 y 2012. j) Sin perjuicio de lo anterior, en las referidas liquidaciones el SII “concilió” parcialmente el concepto “B”, partida Nro. 2 del AT 29011, que inicialmente correspondía a un agregado de $1.953.433.322.-, por concepto de rentas exentas, el que se rebajó a $1.913.726.366.-, según consta de fs. 39 vlta. y fs. 250. k) Además consta del escrito de reclamo, a fs. 24 y 30 que la reclamante no cuestiona los siguientes agregados: CONCEPTO PARTIDA AT MONTO C 3 2011 12.979.482 E 4 2011 314.100.214 F 5 2011 6.764.654 I 7 2011 3.411.202 I 13 2012 13.700.117 l) En resumen, tenemos: 83 Timbre Electrónico AT 2011 CONCEPTO PARTIDA MONTO RECLAMADO/NO AGREGADO RECLAMADO/CONCILIADO A 1 129.699.501 RECLAMADA B 2 365.209.900 CONCILIADA PARCIALMENTE C 3 12.979.482 NO RECLAMADO E 4 314.100.214 NO RECLAMADO F 5 6.764.654 NO RECLAMADO H 6 31.265.689 RECLAMADO I 7 3.411.202 NO RECLAMADO AT 2012 A 8 37.121.963 RECLAMADO B 9 333.214.152 RECLAMADO E 10 517.229.949 RECLAMADO G 11 58.282.432 RECLAMADO H 12 32.693.419 RECLAMADO I 13 13.700.117 NO RECLAMADO AT 2013 D 14 422.343.240 RECLAMADO H 15 1.373.670 RECLAMADO III.- HECHOS CONTROVERTIDOS: 5.- Conforme a lo anterior, son hechos controvertidos de autos, acorde a la resolución de fs. 295: a) Procedencia de la supuesta rectificación de “error propio” cometido por la reclamante en su formulario 22, AT 2012, folio 232122402, código 639, rolante a fs. 292, por la suma de $99.931.123.- conforme al artículo 127° del Código Tributario, respecto de la Partida 8, Concepto A, de las liquidaciones reclamadas. b) Real monto de los gastos asociados y pagados con subvenciones determinados en el concepto “A”, partida N° 1, ($1.548.516.466.- según el SII o $1.422.551.239.- según el contribuyente) y partida N° 8, ($1.433.583.754.- según el SII o $1.410.161.908.- según el contribuyente, 84 Timbre Electrónico resultante de lo originalmente declarado por $1.310.230.785.- más el “error” de $99.931.123.-) c) Efectividad que los agregados por concepto de saldo de subvención señalados en el concepto “B”, partida N° 2, por la suma de $365.209.900.- correspondiente al AT 2011 y partida N° 9, por la suma de $333.214.152.- correspondiente al AT 2012, efectivamente fueron empleados directamente en la operatoria del colegio y estaban debidamente contabilizados y cuentan con la correspondiente documentación de respaldo. d) Efectividad de ser un gasto necesario para producir la renta líquida el monto rechazado en el concepto H, partida N° 6, por $31.265.689.-, para el AT 2011; partida N° 12, por $32.693.419.- para el AT 2012 y partida N° 15, por $1.373.670.- para el AT 2013.-, todo ello por concepto de egresos de caja por “cuenta corriente mercantil” a la misma reclamante. e) Efectividad y monto de la pérdida de arrastre rechazada en el concepto “E”, partida N° 10, correspondiente al Año Tributario 2012 ($517.229.949.-, según el SII y de solo $393.553.140.-, según el contribuyente); procedencia de la pérdida de arrastre de $119.034.465.- o actualizada de $123.676.809.- f) Efectividad de constituir la suma señalada en el concepto “G”, partida 11, por la suma de $58.282.432.- el pago de un “préstamo” debidamente contabilizado y respaldado, hecho por la contribuyente a su “empresa individual” para pagar gastos inherentes a la función educativa y no un retiro que deba adicionarse a la base imponible de su Global Complementario. 85 Timbre Electrónico g) Efectividad de que el bien raíz rol 4701-139, de la Comuna de Iquique, fue adquirido por la reclamante en forma particular y que, por lo mismo, no se encontraba registrado en su contabilidad e improcedencia del agregado señalado en el concepto “D”, partida N° 14, por la suma de $422.343.240.-. h) Inadmisibilidad probatoria de los documentos acompañados al reclamo por haberse ya solicitados a la reclamante, en forma determinada y específica, en la citación N° 4.625, de fs. 229 y 264 de autos, conforme a los incisos XI y XII, del artículo 132°, del Código Tributario. IV.- NORMAS LEGALES APLICABLES: 6.- Tratamiento tributario de la subvención estatal para educación: En el artículo 11°, del D.L. Nº 3476, de 1980, que fija normas a los establecimientos de enseñanza particular subvencionados por el Estado, se establece lo siguiente en relación a la subvención estatal percibida por éstos: "La subvención, derechos de matrícula, derechos de escolaridad y donaciones a que se refiere el artículo 10, en la parte que se utilicen o inviertan en el pago de remuneraciones del personal, en la administración, reparación, mantención o ampliación de las instalaciones de las establecimientos beneficiados o en cualquier otra inversión destinada al servicio de la función docente, no estarán afectos a ningún tributo de la ley sobre impuesto a la renta." Dicha norma legal ha sido modificada en distintos cuerpos legales, estando vigente en la actualidad el DFL Nº 2, de Educación, de fecha 20 de agosto de 1998, que en su artículo 5°, establece el mismo tratamiento tributario a 86 Timbre Electrónico las subvenciones estatales percibidas por los sostenedores de este tipo de colegios. Por otro lado, el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, mediante Circular Nº 91, de fecha 17 de diciembre de 1980, ha impartido las instrucciones relacionadas al tratamiento tributario de las subvenciones estatales percibidas por los colegios de enseñanza particular subvencionados y la forma cómo debe determinarse la Renta Líquida Imponible de 1° Categoría de ellos, instrucción que aún se encuentra vigente. Establece el SERVICIO en su circular 91, de 1980, que se liberarán de todos los impuestos contenidos en la Ley de la Renta, los siguientes ingresos: Por la “subvención” a que tengan derecho por aplicación del DL 3476 de 1980. Por “derechos de matrículas y escolaridad”, hasta el monto que autorice la Ley; por las “donaciones” de cualquier naturaleza que perciban. Por otro lado, en el número 3 de la mencionada circular Nº 91, de 1980, el SERVICIO establece los requisitos para gozar de la franquicia tributaria, identificando los siguientes destinos de las subvenciones: - Pago de remuneraciones del personal docente, administrativo y de servicios, - Reparaciones y gastos de mantención de los inmuebles e instalaciones destinados a la enseñanza, - Inversiones en ampliación de las instalaciones docentes, - Inversiones de cualquier tipo, siempre que ellas guarden relación o estén destinadas al servicio de la función docente. 87 Timbre Electrónico Agrega la referida instrucción, en su número 4, que en la medida que las subvenciones se destinen a fines distintos de los señalados anteriormente, quedarán marginados de la franquicia, gravándose en dicha oportunidad con el Impuesto de 1° Categoría respectivo. De conformidad con las distintas instrucciones posteriores dadas por el SERVICIO, entre las cuales puede citar, -a modo de ejemplo-, el Oficio Nº 215, de 1997, Oficio Nº 4558, del 2000 y Oficio N° 4511, del 2001, se desprende que las instrucciones de la Circular Nº 91, de 1980, están vigentes. A mayor abundamiento, mediante oficio Nº 4558, de fecha 27 de noviembre del 2000, el SERVICIO considera como válida la siguiente Renta Líquida Imponible a un colegio subvencionado: Datos del Estado de Resultados: Subvención fiscal $ 1.000 Otros Ingresos cobrados a apoderados 800 ----------------------------------------- Total Ingresos 1.800 Gastos Profesores (sueldos) ($ 900) Otros Gastos ($ 300) ------------------------------------------- Utilidad según Balance $ 600 Determinación Renta Líquida Imponible de 1° Categoría del SII: Utilidad según Balance $ 600 Más: 88 Timbre Electrónico Gastos cubiertos por subvenciones $ 900 Menos: Ingresos por Subvenciones ($1.000) -------------------------------------------- Renta Líquida Imponible positiva $ 500 En este caso, solo se afecta con Impuesto de 1° Categoría la utilidad originada por los ingresos y gastos no relacionados con la actividad de educación. Solo aquella parte de la subvención no gastada en educación, ($100, para este caso), se afectarían con Impuesto a la Renta, en el evento que sea retirada por los dueños del colegio o destinada a financiar gastos ajenos a la actividad de educación. 7.- A su vez, en relación al concepto “A” liquidado, aplica el artículo 31° de la Ley de la Renta que señala que “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio”, mientras que el artículo 33°, N° 1, letra e) y g) siguientes disponen que “Para la determinación de la renta líquida imponible, se aplicarán las siguientes normas: 1º.- Se agregarán a la renta líquida las partidas que se indican a continuación y siempre que hayan disminuido la renta líquida declarada: 89 Timbre Electrónico e) Los costos, gastos y desembolsos que sean imputables a ingresos no reputados renta o rentas exentas los que deberán rebajarse de los beneficios que dichos ingresos o rentas originan;” . . . . . g) Las cantidades cuya deducción no autoriza el artículo 31º o que se rebajen en exceso de los márgenes permitidos por la ley o la Dirección Regional, en su caso.” 8.- respecto del concepto “B” aplica el artículo 29° de la misma ley en cuanto manda que “Constituyen "ingresos brutos" todos los ingresos derivados de la explotación de bienes y actividades incluidas en la presente categoría, excepto los ingresos a que se refiere el artículo 17”, en relación con el artículo 17°, N° 29, de la misma Ley que dispone que “No constituye renta: . . . . 29º.- Los ingresos que no se consideren rentas o que se reputen capital según texto expreso de una ley.”, lo anterior acorde al señalado artículo 5° del DFL N° 2, antes referido. Aplica en citado artículo 33°, en su número 2, letra b) que dispone: “.- Para la determinación de la renta líquida imponible, se aplicarán las siguientes normas: 2º.- Se deducirán de la renta líquida las partidas que se señalan a continuación, siempre que hayan aumentado la renta líquida declarada: . . . . . b) Rentas exentas por esta ley o leyes especiales chilenas.” 90 Timbre Electrónico 9.- Respecto del concepto “D”, aplica el artículo 15°, inciso I, de Ley en cuanto dispone que “Para determinar los impuestos establecidos por esta ley, los ingresos se imputarán al ejercicio en que hayan sido devengados o percibidos, de acuerdo con las normas pertinentes de esta ley y del Código Tributario” y el 29° ya antes citado. 10.- respecto del concepto “E”, aplica el artículo 31°, inciso I y Nro. 3, incisos I y II, que dispone que “Especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos, en cuanto se relacionen con el giro del negocio: 3º.- Las pérdidas sufridas por el negocio o empresa durante el año comercial a que se refiere el impuesto, comprendiendo las que provengan de delitos contra la propiedad. Podrán, asimismo, deducirse las pérdidas de ejercicios anteriores, siempre que concurran los requisitos del inciso precedente” y el artículo 33°, N° 1, letra g) ya antes citado. 11.- Respecto del concepto “G” aplica el artículo 14° que ordena que “Para aplicar los impuestos global complementario o adicional sobre las rentas obtenidas por dichos contribuyentes se procederá en la siguiente forma: A) Contribuyentes obligados a declarar según contabilidad completa. 1º.- Respecto de los empresarios individuales, contribuyentes del artículo 58, número 1º, socios de sociedades de personas y socios gestores en el caso de sociedades en comandita por acciones: a) Quedarán gravados con los impuestos global complementario o adicional, según proceda, por los retiros o remesas que reciban de la empresa, hasta completar el fondo de utilidades tributables referido en el número 3º de este 91 Timbre Electrónico artículo”, más lo dispuesto en el artículo 52° que indica: “Se aplicará, cobrará y pagará anualmente un impuesto global complementario sobre la renta imponible determinada en conformidad al párrafo 2º de este Título, de toda persona natural, residente o que tenga domicilio o residencia en el país” más el artículo 54° siguiente que ordena que “Para los efectos del presente impuesto, la expresión renta bruta global comprende: 1º.- Las cantidades percibidas o retiradas por el contribuyente que correspondan a las rentas imponibles determinadas de acuerdo con las normas de las categorías anteriores.”. 12.- Respecto del concepto “H”, aplica el artículo 602°, del Código de Comercio que dispone que “La cuenta corriente es un contrato bilateral y conmutativo por el cual una de las partes remite a otra o recibe de ella en propiedad cantidades de dinero u otros valores, sin aplicación a un empleo determinado ni obligación de tener a la orden una cantidad o un valor equivalente, pero a cargo de acreditar al remitente por sus remesas, liquidarlas en las épocas convenidas, compensarlas de una sola vez hasta concurrencia del débito y crédito y pagar el saldo” y el 21° de la Ley de la Renta, -vigente al AT 2012-, señalaba en ese entonces que “los empresarios individuales y las sociedades que determinen la renta imponible sobre la base de la renta efectiva demostrada por medio de contabilidad, deberán considerar como retiradas de la empresa, al término del ejercicio, independiente del resultado tributario del mismo, todas aquellas partidas señaladas en el N° 1, del artículo 33°, que corresponden a retiros de especies o cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al 92 Timbre Electrónico valor o costo de los bienes del activo”, en relación a los artículos 29° al 33° de la misma Ley ya antes citados. 13.- El artículo 127° del Código tributario indica que “Cuando el Servicio proceda a reliquidar un impuesto, el interesado que reclame contra la nueva liquidación dentro del plazo que corresponda de conformidad al artículo 124, tendrá además derecho a solicitar, dentro del mismo plazo, la rectificación de cualquier error de que adolecieren las declaraciones o pagos de impuestos correspondientes al período reliquidado. Se entenderá por período reliquidado para el efecto del inciso anterior, el conjunto de todos los años tributarios o de todo el espacio de tiempo que comprenda la revisión practicada por el Servicio. La reclamación del contribuyente en que haga uso del derecho que le confiere el inciso 1º no dará lugar, en caso alguno, a devolución de impuestos, sino que a la compensación de las cantidades que se determinen en su contra.” 14.- El artículo 26° del mismo Código dispone que “No procederá el cobro con efecto retroactivo cuando el contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias sustentadas por la Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares, dictámenes, informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o más de éstos en particular. El Servicio mantendrá a disposición de los interesados, en su sitio de Internet, las circulares o resoluciones destinadas a ser conocidas por los contribuyentes en general y los oficios de la Dirección que den respuesta a las 93 Timbre Electrónico consultas sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias. Esta publicación comprenderá, a lo menos, las circulares, resoluciones y oficios emitidos en los últimos tres años. En caso que las circulares, dictámenes y demás documentos mencionados en el inciso 1º sean modificados, se presume de derecho que el contribuyente ha conocido tales modificaciones desde que han sido publicadas de acuerdo con el artículo 15º.” 15.- El artículo 27° inciso II, del Código Tributario dispone que “Cuando para otros efectos tributarios sea necesario separar o prorratear diversos tipos de ingresos o de gastos y el contribuyente no esté obligado a llevar una contabilidad separada, el Servicio pedirá a éste los antecedentes que correspondan, haciendo uso del procedimiento contemplado en el artículo 63º. A falta de antecedentes o si ellos fueren incompletos, el Servicio hará directamente la separación o prorrateo pertinente. 16.- El artículo 132°, inciso XI, del mismo Código dispone que “No serán admisibles aquellos antecedentes que, teniendo relación directa con las operaciones fiscalizadas, hayan sido solicitados determinada y específicamente por el Servicio al reclamante en la citación a que se refiere el artículo 63, y que este último, no obstante disponer de ellos, no haya acompañado en forma íntegra dentro del plazo del inciso segundo de dicho artículo. El reclamante siempre podrá probar que no acompañó la documentación en el plazo señalado, por causas que no le hayan sido imputables, incluyendo el caso de haber solicitado al Servicio prórroga del plazo original para contestar la referida citación y ella no fue concedida o lo fue por un plazo inferior al solicitado. 94 Timbre Electrónico El Juez Tributario y Aduanero se pronunciará en la sentencia sobre esta inadmisibilidad.” V.- REAL MONTO DE LOS GASTOS ASOCIADOS Y PAGADOS CON SUBVENCIONES, DETERMINADOS EN EL CONCEPTO “A”, PARTIDA N° 1, ($1.548.516.466.- SEGÚN EL SII O $1.422.551.239.- SEGÚN EL CONTRIBUYENTE) Y PARTIDA N° 8, ($1.433.583.754.- SEGÚN EL SII O $1.310.230.785, SEGÚN LA RECLAMANTE RESULTANTE DE LO ORIGINALMENTE DECLARADO POR $1.310.230.785.- MÁS EL “ERROR” DE $99.931.123.- 17.- El SII practica un agregado a la base imponible del Impuesto a la renta de Primera Categoría por concepto de gastos que rebajaron ingresos no renta y/o no gravados, disminuyendo la determinación y pago del referido tributo y determinando pérdida tributaria. Este agregado obedece al hecho que la reclamante rebajó de sus ingresos afectos a Primera categoría, costos, gastos y desembolsos imputables a “ingresos no afectos”, los cuales debían rebajarse de éstos y no de aquellos; todo conforme a las letras e) y g), del N°1, del artículo 33°, de la Ley de la Renta, determinando una pérdida tributaria que el SII rechaza Partida 1 AGREGADOS Concepto A (Ver anexo 1) Gastos asociados y pagados con subvenciones según 1.418.816.965 contribuyente Gastos asociados y pagados con subvenciones según 1.548.516.466 auditoría Diferencia de gastos rechazados 129.699.501 129.699.501 El SII refiere en el anexo N° 1 de la citación 4625 (fs. 270), anexo N° 1 de las liquidaciones reclamadas (fs. 44) y a fs. 246, que como el contribuyente 95 Timbre Electrónico no aportó antecedentes en donde se distinga o sea posible identificar si los gastos contabilizados en su balance se financiaron con subvenciones (exentas) o con ingresos (afectos) al Impuesto a la Renta, procedió a “proporcionar” la cobertura de dichos gastos e inversiones en relación al porcentaje que los ingresos afectos y exentos representan en el valor total de ambos ingresos. En consecuencia, en tales anexos llega a la proporción siguiente: AT 2011 AT 2012 TOTAL GASTOS 1.697.658.138 1.681.195.424 INGRESOS NO RENTA 1.812.067.479 1.766.797.906 INGRESOS RENTA 139.396.741 219.267.660 TOTAL INGRESOS 1.951.464.220 1.986.065.566 CALCULO DE PROPORCION DE INGRESOS NO RENTA 0,928568129 0,889596968 CALCULO DE PROPORCION DE INGRESOS RENTA 0,071431871 0,110403032 PROPORCION APLICADA A GASTOS COMUNES (DETERMINA GASTOS ASOCIADOS A INGRESOS NO RENTA) (CODIGO 639) AUDITORIA 1.548.516.466 1.433.583.754 CONTRIBUYENTE 1.418.816.965 1.410.161.908 En consecuencia, la reclamante no discute este mecanismo de la “proporcionalidad”; solo el monto del agregado resultante de la misma. PARTIDA N° 1, CONCEPTO A, AT 2011: 18.- La reclamante alega a fs. 20 que el agregado a la Renta Líquida Imponible de $129.699.501, efectuado a fs. 40, de las liquidaciones reclamadas, es incorrecto puesto que para el cálculo de dicho agregado, no se descontó - dentro de los gastos de utilización común (para efectos de aplicar proporcionalidad)-, el monto del gasto de la depreciación de los bienes del activo inmovilizado del ejercicio comercial 2010, AT 2011, ascendente a $135.655.341; ello debido a que según dispone el Oficio N°1892, de 20 de julio de 1998, del SII, corriente a fs. 46, “procede su rebaja como gasto de los ingresos brutos en la 96 Timbre Electrónico conformación de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría”8, lo anterior, “independientemente de la calidad de ingreso no constitutivo de renta que la ley le da a la parte de la subvención que se haya destinado a la adquisición de los referidos bienes”9. Así, deducida esta depreciación de los gastos de utilización común a proporcionalizar, según detalla la reclamante en anexo 1, de fs. 53 y multiplicada la diferencia resultante, por el porcentaje que representan los ingresos no renta en el total de ingresos del ejercicio, el resultado de los gastos asociados a subvenciones es de $1.422.551.239, según se expone en el cuadro siguiente: CONCEPTO SII RECLAMANTE TOTAL DE GASTOS DE UTILIZACIÓN 1.697.658.138 1.697.658.138 COMÚN A PROPORCIONALIZAR MENOS: CONTRIBUCIONES -2.321.664 -2.321.664 MENOS: MULTAS E INTERESES -76.635 -76.635 MENOS: CORRECCIÓN MONETARIA -27.620.796 -27.620.796 REBAJA POR CONCEPTO DE 0 -135.655.341 DEPRECIACIÓN GASTOS DE UTILIZACIÓN COMÚN A 1.667.639.043 1.531.983.702 PROPORCIONALIZAR En base al cálculo anterior procedió a “proporcionalizar” dichos gasto; esto es, a distribuirlos según la proporción que en el total de ingresos de la reclamante, le corresponda a los “ingresos renta” e “ingresos no renta”, según se muestra: CONCEPTO GASTOS DE PORCENTAJE DE LOS GASTOS UTILIZACIÓN COMÚN A INGRESOS NO RENTA ASOCIADOS A PROPORCIONALIZAR (SUBVENCIONES) SUBVENCIONES SOBRE LOS INGRESOS TOTALES 8 Numeral 3.- de la Resolución N° 1892, del 20 de julio de 1998, del SII. 9 Ídem. 97 Timbre Electrónico SII 1.667.639.043 92,8568129% 1.418.816.965 RECLAMANTE 1.531.983.702 92,8568129% 1.422.551.239 DIFERENCIA 135.655.341 3.734.274 19.- El SII contesta a fs. 256 y siguientes que el citado Oficio N°1892 no resulta aplicable en la especie, por cuanto dicho criterio fue modificado por la Circular N° 68, de 2010, en virtud del cual, cuando no sea posible determinar a qué tipo de ingresos se pueden imputar los gastos necesarios para producir tanto ingresos constitutivos de renta, como ingresos no renta, - denominados por ello “gastos de utilización común”-, éstos deberán prorratearse para rebajar proporcionalmente cada tipo de ingreso, mediante el mismo procedimiento que se ha expuesto anteriormente. Además, el SERVICIO estima que la Circular N° 68, de 2010, es de orden general y posterior respecto al Oficio N° 1892, de 1998, el cual solo pronuncia ante una consulta de un contribuyente referente a la aplicación del artículo 31°, N° 5, de la Ley de Renta; agregando el SII que el tratamiento de la Circular 68, es ratificado por el Oficio N° 2320, del 14 de diciembre de 2010 y que la Circular señalada no contiene ninguna norma de excepción en relación a la depreciación del activo inmovilizado en cuanto a que no deban excluirse de los gastos de utilización común. Remata invocando el Manual Tributario de abril de 2013, emanado de la ASOCIACIÓN DE FISCALIZADORES DE IMPUESTOS INTERNOS DE CHILE, el que contempla un ejercicio de determinación de RLI con un establecimiento educacional particular subvencionado, en el que la depreciación es tratada como un gasto de utilización común. 98 Timbre Electrónico 20.- De las alegaciones antes expuestas, se desprende que no existe controversia en cuanto al mecanismo de la proporcionalidad, en cuanto al monto de la depreciación ni respecto del porcentaje que representan los “ingresos no renta” respecto del total de los ingresos brutos de la reclamante; sino solo respecto de la procedencia de considerar o no “gastos de utilización común”, los $135.655.341, por concepto de “depreciación”, para lo cual las partes han invocado sendas normativas administrativas del SII, convirtiendo la controversia en una asunto de aplicación o no del artículo 26°, del Código Tributario, referente a la interpretación que ha tenido el SII en este tema; en el cual la reclamante afirma haber “acatado de buena fe” el Oficio N° 1892 de julio de 1998, en tanto la reclamada sostiene que dicho oficio no resulta aplicable, pues fue modificado por la Circular N° 68, del 2010. (fs. 257) Dicho lo anterior, resulta incuestionable que la Circular N° 68, de 2010, modifica el Oficio N° 1892 (fs. 46), en el tratamiento de los gastos de utilización común en los términos ya explicados y que dicha Circular no contempla excepciones en esta materia tratándose de colegios particulares subvencionados, ni respecto de los gastos por depreciación. Lo anterior es ratificado por el Oficio N° 2320, del 14 de diciembre de 2010; es decir, poco más de un mes después de la publicación en extracto de la Circular N° 68, en el Diario Oficial el 8 de noviembre de 2010, por lo que teniendo presente que el numeral V de dicha Circular, fija su vigencia a partir del Año Tributario 2011, se estima que la reclamante “no” se ha ajustado de buena fe a una nueva interpretación del SERVICIO vigente al AT 2011, en cuanto a la partida N° 1 de las liquidaciones reclamadas; todo ello conforme al referido artículo 26°, del Código Tributario, que 99 Timbre Electrónico excluye esa posibilidad cuando la modificación ha sido publicada en el Diario oficial, ya que en este caso “se presume de derecho” el conocimiento por parte del contribuyente de dicha modificación, por lo que se rechazará el reclamo en esta parte. PARTIDA N° 8: Partida 8 Agregados Concepto A (Ver anexo 1) Gastos asociados y pagados con subvenciones según 1.396.461.791 contribuyente Gastos asociados y pagados con subvenciones según 1.433.583.754 auditoría Diferencia de gastos rechazados 37.121.963 37.121.963 21.- La reclamante formula a fs. 24, la misma alegación hecha en la partida N° 1, analizada precedentemente, en el sentido que el agregado a la Renta Líquida Imponible de $37.121.963, efectuado a fs. 40 vuelta de las liquidaciones reclamadas, es incorrecto, debido a no haber descontado dentro de los gastos de utilización común, el gasto de la depreciación de los bienes del activo inmovilizado del ejercicio comercial 2011, AT 2012, ascendente a $138.661.633, según lo dispone el Oficio N°1892, del SII, de 20 de julio de 1998, lo que ya se explicó en el considerando precedente, al cual nos remitimos en aras de la brevedad. VI.- PROCEDENCIA DE LA SUPUESTA RECTIFICACIÓN DE “ERROR PROPIO” COMETIDO POR LA RECLAMANTE EN SU FORMULARIO 22, AT 2012, FOLIO 232122402, CÓDIGO 639, ROLANTE A FS. 292, POR LA SUMA DE $99.931.123.- CONFORME AL ARTÍCULO 127° DEL CÓDIGO 100 Timbre Electrónico TRIBUTARIO, RESPECTO DE LA PARTIDA 8, CONCEPTO A, DE LAS LIQUIDACIONES RECLAMADAS. 22.- Siempre en relación a la partida 8 antes analizada, la reclamante solicita la aplicación del artículo 127°, del Código Tributario, referente a la “rectificación de un error propio”, que habría incurrido en su Declaración de Impuesto a la Renta correspondiente al AT 2012, al llenar el código 639 (“gasto rechazado”), del Formulario 22, rolante a fs. 292, ya que declaró como gasto asociado a ingresos no renta (subvenciones), un gasto rechazado de $1.410.161.908, en circunstancias que -a su juicio-, la cifra correcta por ese concepto asciende a $1.310.230.785. El error se habría producido, -según explica a fs. 24-, debido a que para el cálculo de la proporcionalidad del gasto de utilización común, se sumó como tal, el correspondiente a la depreciación del ejercicio de $138.661.633, del año calendario 2011. El motivo de su exclusión, según expone, se debería a la propia opinión del SII, expresada en el Oficio N° 1892, del 20 de julio de 1998, de fs. 46, el cual permitiría reconocer los efectos tributarios de la depreciación del activo inmovilizado, no obstante haberse adquirido con ingresos “no constitutivos de renta” que la Ley le confiere a la parte de la subvención escolar con la que se adquirieron dichos bienes. La referida norma (artículo 127°) antes transcrita, permite al reclamante rectificar las “declaraciones” y los “pagos” de los impuestos liquidados por el SII y su efecto es compensarlas diferencias de impuestos que resulten a su favor, respecto de las cantidades determinadas en su contra en la liquidación que reclama. 101 Timbre Electrónico 23.- En relación a ello, y en aras de la brevedad se deberá estar a lo precedentemente resuelto en el considerando V, N° 21, toda vez que ha quedado determinada la improcedencia de la rebaja de la depreciación y la inadmisibilidad del “error” de la reclamante, acorde a la última interpretación del SII, contenida en su Circular 68 del 2010 y oficio 23020, también de ese mismo año, por lo cual la rectificación de un error propio conforme al artículo 127°, se desechará. VII.- EFECTIVIDAD QUE LOS AGREGADOS POR CONCEPTO DE SALDO DE SUBVENCIÓN SEÑALADOS EN EL CONCEPTO “B”, PARTIDA N° 2, POR LA SUMA DE $365.209.900.- CORRESPONDIENTE AL AT 2011 Y PARTIDA N° 9, POR LA SUMA DE $333.214.152.- CORRESPONDIENTE AL AT 2012, EFECTIVAMENTE FUERON EMPLEADOS DIRECTAMENTE EN LA OPERATORIA DEL COLEGIO Y ESTABAN DEBIDAMENTE CONTABILIZADOS Y CUENTAN CON LA CORRESPONDIENTE DOCUMENTACIÓN DE RESPALDO. 24.- El SII formula estas partidas por deducción indebida a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría por concepto de “Ingresos no renta o leyes especiales chilenas”, siempre que hayan aumentado los ingresos declarados. Deben deducirse de los ingresos declarados los ingresos provenientes de subvenciones entregadas y que fueron utilizadas para fines educacionales, constituyéndose este desagregado en el total de subvención que cumplen con el destino educacional. Agrega que como no es posible identificar si los distintos gastos contabilizados en el balance tributario de 8 columnas e inversiones realizadas en el ejercicio fueron financiadas con “ingresos afectos” o “no afectos”, debemos 102 Timbre Electrónico proporcionar estos desembolsos para asignarlos como pagados con “ingresos no afectos”, dado que fueron destinadas a cubrir los conceptos que prescribe el artículo 5° del DFL N°2, de 1998. El contribuyente no justificó, ni acreditó con antecedente alguno dicha situación (Arts. 29° ,33° N°2, letra b), de la Ley sobre Impuesto a la Renta). Partida 2 Agregados Concepto B Gastos cubiertos por subvenciones 1.548.516.466 según auditoría Rentas exentas incluidas en los ingresos 1.913.726.366 Deberá aclarar destino del saldo y disponibilidad 365.209.900 365.209.900 en la empresa de la subvención si procede. Partida 9 Agregados Concepto B Gastos cubiertos por subvenciones 1.433.461.791 según auditoría Rentas exentas incluidas en los ingresos 1.766.797.906 Deberá aclarar destino del saldo y disponibilidad 333.214.152 333.214.152 en la empresa de la subvención si procede. La reclamante sostiene a fs. 22 que el SII, para determinar los “gastos” que fueron cubiertos por la subvención, consideró únicamente los gastos contabilizados como tales en el balance y el cálculo de la proporcionalidad de los gastos de utilización común, sin incluir otros “gastos” directamente relacionados con la actividad educacional, pero que no tienen efectos en el resultado contable ni tributario. Los cuales son: Desembolsos AT 2011 AT 2012 Pago créditos Bancarios 106.019.848 131.109.586 Adquisición Activos Fijos 100.722.685 38.059.971 Subvenciones pendientes de Utilización 110.500.644 16.056.017 en Saldo cuenta Corriente Bancaria 103 Timbre Electrónico Total 317.243.177 185.225.574 Sin embargo, la reclamada contesta a fs. 251 y siguientes, que habiéndose citado al contribuyente (Citación N° 4.625, de fs. 229), para que acompañara los documentos y antecedentes que respaldaran los registros contables y así acreditar los desembolsos que invocaba, tales antecedentes no fueron aportados en la etapa de fiscalización, acompañándose algunas facturas y documentos recién ahora ante este Tribunal, siendo este el motivo por el cual no se reconocieron dichos desembolsos y finalmente se emitieron las liquidaciones en relación a las partidas 2 y 9. En base a lo anterior, agrega el SII, a fs. 252, que la reclamante se encuentra impedida de aportar en esta instancia aquellos antecedentes que le fueron solicitados en forma específica y determinada en la citación ya indicada. 25.- Al respecto, a fs. 39 vuelta de las liquidaciones reclamadas, en el punto 15, se indica que la reclamante solicitó prórroga para contestar la citación, la que fue denegada por el SII en ejercicio de sus facultades, con lo cual la reclamante no acompañó antecedente alguno de los solicitados a fs. 234-235 y 267 vuelta de la Citación N° 4.625, lo cual no ha sido controvertido en ningún sentido por la reclamante, sino más bien lo ha reconocido a fs. 326, por lo que se tendrá por acreditado este hecho. Por tanto, se procederá al análisis del cumplimiento del requerimiento de tales antecedentes contables y si ellos fueron requeridos de manera específica y determinada, respecto a las tres clases de desembolsos que menciona la reclamante a fs. 22-23 y 27-28: 104 Timbre Electrónico a) Tratándose de desembolsos financiados con crédito bancario, la citación N° 4.625, solicitó acompañar “contrato de crédito (escritura pública), número de la operación, tabla de desarrollo (amortización) e institución bancaria” y “contratos otorgados al largo plazo de manera de aclarar el destino de los créditos”. b) En el caso de desembolsos por adquisición de nuevos activos fijos, la citación dispone: “Deberá aportar facturas, contratos y/o escrituras públicas para acreditar inversiones efectuadas y su respectivo registro contable”. c) En cuanto a la justificación de las subvenciones pendientes de utilización, la citación señala: “En el caso que el contribuyente no efectuare inversiones en el ejercicio, y el excedente de la subvención no se retira y queda en el activo disponible de caja o banco, deberá acreditar tal situación con documentación legal y fehaciente de respaldo, y su respectivo registro”. Por lo anterior, se concluye que las anteriores solicitudes formuladas en la citación N° 4.625, fueron realizadas “en forma específica y determinada”, indicando el tipo de documento o antecedente para cada tipo de actividad u operación, existiendo claridad respecto de los años tributarios a que se refieren las solicitudes y los conceptos explicados en dicha citación, de modo tal que la reclamante supo con certeza qué tipo de documentación debía acompañar para acreditar cada uno de sus desembolsos invocados ante el SII. A pesar de lo anterior, la reclamante no acompañó los antecedentes solicitados en las letras a), b) y c) precedentes, sin haber invocado en su reclamo ningún motivo justificado que justificase dicho incumplimiento por causas que no son imputables; sobre todo si se tiene en cuenta que se trataba de documentación 105 Timbre Electrónico respaldatoria de su contabilidad, la que debió estar a su disposición, como quiera que emana de actividades realizadas por ella misma. Lo anterior es confirmado por la testigo KAREN FUENTEALBA HENRÍQUEZ, a fs. 335-336: “Subvención gastada: esto corresponde a los desembolsos cubiertos por la subvención recibida del Estado. La contribuyente señala solo un monto total sin detallar en la fiscalización los diferentes desembolsos cubiertos por estas subvenciones, para lo cual la citación 4625, se solicitó presentar facturas asociadas a estos desembolsos, contratos o escrituras, que nos permitieran determinar dichos desembolsos y cómo se configuraba la rebaja establecida en el artículo 33°, N° 2, letra b), de la ley de la Renta. Adicionalmente, se le señaló que si estas inversiones se habían pagado con préstamos, debía adjuntar dichos préstamos, la tabla de amortización de dichos préstamos, la escritura que acreditara dichos préstamos, de forma de poder corroborar la efectividad de esta situación. Junto con ello, se solicitó acreditar el pago de préstamos asociados a su giro educacional y en el caso que existieran saldos de esta subvención que no se hubieran retirado, que debía acreditar dicha situación con documentación legal y fehaciente que probara dicha disponibilidad. No se dio respuesta a esta citación, ni se presentó antecedente alguno durante la fiscalización en relación a este punto, ya que aunque presentó las facturas de proveedores y la contabilidad de dichos Años Tributarios, la contribuyente, a fin de mes, centraliza del libro de compra y ventas al libro diario y mayor, “montos totales” que no nos permiten determinar efectivamente a qué factura corresponden estos activos y los gastos señalados; no aclarando esta situación el contribuyente dentro de la fiscalización.” 106 Timbre Electrónico 26.- Por estas consideraciones se declara que la reclamante ha incurrido en la improcedencia probatoria descrita en el inciso 11°, del artículo 132°, del Código Tributario, debiendo declararse “inadmisible” la documentación que acompañó en esta instancia jurisdiccional, en relación a las partidas señaladas en este punto de prueba; esto es: las facturas de fs. 146 a 217 y 219 a 226; las conciliaciones bancarias correspondientes a los años 2010 y 2011; balances 2010 y 2011 y libros mayores años 2010 y 2011, con cuentas “préstamos bancarios”, y cuentas Bancos: SCOTIABANK, BCI, BANCO DE CHILE y planilla de activos fijos, todos guardados en custodia según certificación de fs. 343. Téngase presente que la “filosofía” del inciso XI, del artículo 132° del Código Tributario (conocido en la jerga como el “discovery”), busca que los contribuyentes proporcionen al SII, -al momento de liquidar-, todos antecedentes contables y documentación respaldatoria, respecto de aquellas operaciones cuestionadas en la citación, salvo que se trate de antecedentes que no estaban a su disposición por causas que no le son imputables; ello con una finalidad obvia: que no sea el Tribunal, en el reclamo respectivo, quien haga la “auditoría” que el SII (órgano especializado para ello) no pudo efectuar en su oportunidad por falta de tales antecedentes. Téngase presente además que los antecedentes requeridos a la reclamante en la citación N° 4625, ya habían sido solicitados en sendas oportunidades anteriores mediante las notificaciones Nros. 4114819, de fecha 26 de julio del 2011; notificación N° 1200683, de 2 de junio del 2012; notificación N° 1328871, de 11 de junio del 2013 y notificación Nro. 43197, de fecha 8 de julio 107 Timbre Electrónico del 2013, según refiere el SII a fs. 243 y 244 (hecho no desconocido por la reclamante) y ratificado con el acta de recepción “parcial” de antecedentes N° 588012138913, de 6 de septiembre del 2013, rolante a fs. 76 y 271 (que corresponde a la notificación N° 43197); son todos estos requerimientos previos a la citación los que motivaron al SII a “no” conceder la prórroga para dar respuesta a la citación, por todo lo cual y no siendo el Tribunal el entre llamado a efectuar la auditoría del caso por omisión de antecedentes que la reclamante estaba obligada a presentar al SII en la oportunidad señalada, es que se confirmarán estas dos partidas en virtud de la inadmisiblidad probatoria del referido inciso XI, del artículo 132°, del Código Tributario. VIII. EFECTIVIDAD DE SER UN GASTO NECESARIO PARA PRODUCIR LA RENTA LÍQUIDA EL MONTO RECHAZADO EN EL CONCEPTO H, PARTIDA N° 6, POR $31.265.689.-, PARA EL AT 2011; PARTIDA N° 12, POR $32.693.419.- PARA EL AT 2012 Y PARTIDA N° 15, POR $1.373.670.- PARA EL AT 2013.-, TODO ELLO POR CONCEPTO DE EGRESOS DE CAJA POR “CUENTA CORRIENTE MERCANTIL” A LA MISMA RECLAMANTE. 27.- El SII formula estos 3 agregados (partidas Nros. 6, 12 y 15) por cuanto afirma que la reclamante no acreditó la existencia y naturaleza de los egresos de caja de la “cuenta corriente mercantil” con LUCÍA CÁCERES contabilizada en cuenta de pasivo 2306-01, de libros mayores, fundamentado en los artículos 602° y siguientes del Código de Comercio y artículos 21°, 29° al 33° de la Ley de la Renta ya antes citados. Agrega que la definición de “cuenta corriente mercantil” se encuentra en el citado artículo 602° del Código de Comercio, que la define como un contrato 108 Timbre Electrónico bilateral y conmutativo por el cual una de las partes remite a otra o recibe de ella en propiedad cantidades de dinero u otros valores, por lo cual uno de los requisitos de este contrato es que sea entre dos partes o entes económicos, condición que no se cumple al tener la contribuyente una cuenta corriente consigo misma. El contribuyente no desvirtuó en forma alguna la hipótesis planteada por el SERVICIO por lo cual procede considerar como retiro efectivo este monto debidamente actualizado. Partida 6 Agregados Concepto H Egresos de caja de cuenta corriente mercantil de Lucía Cáceres. 31.265.689 Corresponden a los siguientes montos reajustados: 31.265.689 Fecha Monto Reajuste Monto Folio Libro desembolso reajustado Mayor 03-2010 3.706.887 1,02 3.781.025 5526 04-2010 835.824 1,02 852.540 5526 05-2010 4.499.179 1,015 4.566.667 5526 06-2010 2.277.930 1,011 2.302.987 5526 07-2010 3.032.411 1,011 3.065.768 5526 08-2010 3.129.024 1,005 3.144.669 5526 09-2010 3.547.865 1,006 3,569.152 5526 10-2010 2.991.365 1,002 2.997.348 5526 11-2010 3.840.631 1,001 3.844.472 5526 12-2010 3.141.062 1,0 3.141.062 5527 Total desembolsos reajustados 31.265.689 Partida 12 Agregados Concepto H Egresos de caja de cuenta corriente mercantil de Lucía Cáceres. 32.693.419 Corresponden a los siguientes montos reajustados: 32.693.419 Fecha Monto Reajuste Monto Folio Libro desembolso reajustado Mayor 109 Timbre Electrónico 01-2011 3.169.676 1,038 3.290.124 5041 02-2011 163.862 1,035 169.597 5041 03-2011 6.779.368 1,033 7.003.087 5041 04-2011 2.481.419 1,025 2.543.454 5041 05-2011 3.308.047 1,018 3.380.824 5041 06-2011 2.383.336 1,016 2.426.236 5041 07-2011 2.766.799 1,015 2.811.068 5041 08-2011 126.728 1,013 128.629 5041 09-2011 5.239.076 1,008 5.307.184 5042 10-2011 2.474.723 1,003 2.494.521 5042 11-2011 462.490 1,001 463.877 5042 12-2011 2.674.817 1,0 2.674.817 5042 Total desembolsos reajustados 32.693.419 Partida 15 Agregados Concepto H Egresos de caja de cuenta corriente mercantil de Lucía Cáceres. 1.373.670 Corresponden a los siguientes montos reajustados: 1.373.670 Fecha Monto Reajuste Monto Folio Libro desembolso reajustado Mayor 01-2012 62.490 1,015 63.427 5181 02-2012 63.776 1,014 64.669 5181 03-2012 3.148 1,01 3.179 5181 04-2012 428.149 1,009 432.002 5181 05-2012 403.960 1,008 407.192 5181 06-2012 400.000 1,008 403.200 5181 Total desembolsos reajustados 1.373.670 Con relación a dichas partidas, la reclamante expone a fs. 24, 29 y 32, que dichos gastos consisten en “préstamos” que la reclamante -como persona natural y con fondos provenientes de sus actividades no comprendidas en el giro de sostenedora educacional-, hizo a su propia persona, pero esta vez, como empresaria individual. 110 Timbre Electrónico La reclamada contesta dicha alegación a fs. 253, señalando no haberse acreditado en su oportunidad por la reclamante ante el SII, la existencia y naturaleza de los egresos señalados; agrega que en el reclamo de autos no aportó prueba alguna que justifique dichos desembolsos, por lo cual solicita se rechace de plano esta alegación conforme lo dispone el artículo 125°, N° 3, del Código Tributario; todo ello además de solicitar a fs. 260-261, la inadmisibilidad probatoria conforme al inciso XI, del artículo 132°, del Código Tributario. Agrega que el concepto de “cuenta corriente mercantil” supone la existencia de dos sujetos o partes; ello derivado de la propia definición de cuenta corriente mercantil del artículo 602° del Código de Comercio: “Contrato bilateral y conmutativo por el cual una de la partes remite a otra o recibe de ella en propiedad cantidades de dinero u otros valores”, lo cual no se cumpliría al tener la reclamante una “cuenta corriente mercantil” consigo misma. 28.- Al respecto, este sentenciador resolverá las dos cuestiones directamente relacionadas; esto es: a) La procedencia de dichos egresos; b) La pertinencia de acreditar dichos egresos mediante un “contrato de cuenta corriente mercantil” que la reclamante LUCIA CÁCERES NÚÑEZ celebró “consigo misma”. 29.- Así, de la propia definición de la “cuenta corriente”, surge un cuestionamiento a dicha posibilidad, ya que de la definición legal transcrita más arriba, aparece que dicho contrato, -por ser bilateral- (como la definición misma lo señala), requiere la existencia de dos “partes”; por tanto, este requisito se configura en elemento esencial del contrato cuestionado por el SII. 111 Timbre Electrónico Al respecto, resulta claro que para la doctrina, el concepto de “partes”, jurídicamente presupone la existencia de dos “personas” que tengan “intereses” contrapuestos; esto es, dos sujetos cuyos intereses en relación con el contrato que están celebrando es exactamente el opuesto al del otro10; al extremo de que obligación que una parte contrae, es la finalidad perseguida por la otra para celebrar el contrato y viceversa. Tratándose específicamente de un contrato oneroso conmutativo como el de marras, ello presupone –además-, que la ganancia económica que una parte obtendrá en virtud del contrato y que lo mueve a contratar, es directamente proporcional al costo económico que la parte contraria está dispuesta a experimentar a cambio, a su vez, de beneficiarse económicamente con el gravamen que la contraria está dispuesta a soportar en su favor. En base a lo anterior, resulta fácil advertir que ninguna expectativa de una futura ganancia económica puede llevar a una persona a disponer recursos en favor de sí misma, gravándose pecuniariamente consigo misma en “favor” de sí. Lo anterior resulta a todas luces ilógico o irracional, por lo cual se desprende que no es más que un expediente utilizado por la reclamante para retirar fondos, revistiéndolos bajo la apariencia de un contrato de cuenta corriente el cual -por tanto-, carece del elemento esencial para poder estimarse y valorarse en base a la sana crítica como un medio para probar el respectivo desembolso. Amén de lo anterior, en relación a la inadmisibilidad de los antecedentes presentados en esta instancia y que no fueron acompañados ante 10 “El término ‘partes’ se reserva para aquellas personas que teniendo intereses antagónicos o contrapuestos, se ponen de acuerdo para dar nacimiento a un acto jurídico bilateral”. Víctor Vial del Río. Teoría General del Acto Jurídico. Editorial Jurídica de Chile, quinta edición, página 39. 112 Timbre Electrónico el SII, habiendo sido, específica y determinadamente solicitados, a fs. 267, vuelta, la citación N° 4.624, dispuso a la reclamante acompañar: “Documentación de respaldo que acredite la existencia y naturaleza de los egresos de caja por la Cuenta corriente mercantil con LUCIA CÁCERES”, por lo cual efectivamente, fueron solicitados en los términos exigidos por el inciso 11°, del artículo 132°, del Código Tributario, no habiéndose acompañado antecedente alguno la reclamante sin invocar un motivo no imputable. Así lo ratifica la testigo KAREN FENTEALBA HENRÍQUEZ que a fs. 336, declara que “se solicita aclarar, tanto en la naturaleza, como en la existencia de ese egreso. Lo cual se solicita en la citación 4625, no presentando antecedente alguno la contribuyente en la fiscalización que permita desvirtuar este hecho.”; por tanto, sin perjuicio de lo anterior, se declara además la inadmisibilidad probatoria de los antecedentes acompañados por la reclamante en relación a estas partidas, esto es: Libros Mayores años 2010 y 2011, correspondientes a cuentas “Cte. Cte. Lucía Cáceres” y “otros préstamos”, guardados en custodia según certificación de fs. 343, rechazándose así el reclamo en esta parte. IX.- EFECTIVIDAD Y MONTO DE LA PÉRDIDA DE ARRASTRE RECHAZADA EN EL CONCEPTO “E”, PARTIDA N° 10, CORRESPONDIENTE AL AÑO TRIBUTARIO 2012 ($517.229.949.-, SEGÚN EL SII Y DE SOLO $393.553.140.-, SEGÚN EL CONTRIBUYENTE); PROCEDENCIA DE LA PÉRDIDA DE ARRASTRE DE $119.034.465.- O ACTUALIZADA DE $123.676.809.- 30.- El SII formula esta partida por Deducción indebida a la Base imponible del impuesto de Primera Categoría por concepto de pérdidas tributarias 113 Timbre Electrónico de ejercicios anteriores. Fundado en los artículos 31°, inciso1° y N° 3 del inciso 3°, y artículo 33°, N°1, letra g), de la Ley de la Renta. Agrega que las pérdidas de arrastre, conforme al inciso segundo, del N° 3, del artículo 31°, de la Ley de la Renta, constituyen un gasto del ejercicio donde se producen las utilidades a las cuales se imputan. Así las cosas, señala que deben cumplir tanto con los requisitos generales como los particulares exigidos por Ley; esto es: a) encontrarse acreditadas o justificadas en forma fehaciente ante el Servicio y b) Que dichas pérdidas se determinen aplicando a los resultados del Balance las normas relativas a la determinación de la Renta Líquida Imponible conforme al inciso tercero, del N° 3, del artículo 31°, de la Ley de la Renta. Partida 10 Agregados Concepto E Pérdida ejercicio anterior según 517.229.949 contribuyente Pérdida ejercicio anterior según auditoría 0 Diferencia determinada 517.229.949 517.229.949 La reclamante señala a fs. 28, que impugna esta partida como una consecuencia o efecto de su pretensión de desvirtuar la partida 8 y del ajuste solicitado en la partida 9, de las liquidaciones reclamadas, en virtud de los cuales el rechazo de su pérdida tributaria para el AT 2012, ascendería solo a $393.553.140 y no a $517.229.949, como indica la liquidación, con lo que su pérdida tributaria actualizada sería de $123.676.809. La reclamada en su contestación solo transcribe el concepto de la liquidación, sin hacer otras consideraciones. 114 Timbre Electrónico 31.- Teniendo presente la alegación de la propia reclamante, en el sentido que su pretensión en esta partida N° 10 es la mera consecuencia de acoger su reclamo en las partidas 8 y 9, de las liquidaciones y habiéndose éstas rechazado por las razones expuestas en los considerandos Nros. V, N° 21 (partida N° 8) y VII, N° 26 (partida N° 9) precedentes y a los cuales nos remitimos, ha quedado sin sustento alguno su presente alegación en este punto, motivo por el cual también se rechazará el reclamo en esta parte. X.- EFECTIVIDAD DE CONSTITUIR LA SUMA SEÑALADA EN EL CONCEPTO “G”, PARTIDA 11, POR LA SUMA DE $58.282.432.- EL PAGO DE UN “PRÉSTAMO” DEBIDAMENTE CONTABILIZADO Y RESPALDADO, HECHO POR LA CONTRIBUYENTE A SU “EMPRESA INDIVIDUAL” PARA PAGAR GASTOS INHERENTES A LA FUNCIÓN EDUCATIVA Y NO UN RETIRO QUE DEBA ADICIONARSE A LA BASE IMPONIBLE DE SU GLOBAL COMPLEMENTARIO. 32.- El SII formula esta partida fundado en que la reclamante no acreditó la existencia y naturaleza de egreso de caja por “devolución” de deuda a ANA CÁCERES NUÑEZ que da cuenta la cuenta “otros préstamos”, contabilizada en cuenta de pasivo 2102-01, en folio 5005 de libro diario mayor AT 2012, fundado en los artículos 14°, 52° y 54° de la Ley de la Renta. Agrega que el contribuyente no desvirtuó en forma alguna la hipótesis planteada por el SERVICIO por lo cual procede considerar como retiro efectivo este monto debidamente actualizado. Partida 11 Agregados 115 Timbre Electrónico Concepto G Rev. Libro diario y mayor, AT 2012 se acreditó un desembolso por Devolución 58.282.432 de deuda de Ana Cáceres en otros préstamos cuenta 2102-01, folio 5005 se considera retiros omitidos en B. Imponible declarada. Fecha Monto Reajuste Monto Folio Libro desembolso reajustado Mayor 04-2011 56.860.909 1,025 58.282.432 5005 La reclamante sostiene a fs. 29, que el desembolso de $58.282.432, corresponde al pago de un préstamo hecho por doña ANA CÁCERES NÚÑEZ, para solventar gastos inherentes a la función educacional de la reclamante, el cual está respaldado en el documento denominado “reconocimiento de deuda”, por el cual la reclamante reconoce adeudar a doña ANA CÁCERES NÚÑEZ, la suma de $67.225.000, los cuales fueron pagados; por tanto, sostiene que no corresponde considerarlos como un retiro no declarado. La reclamada responde a fs. 253 que en la etapa administrativa, se le solicitó a la reclamante acreditar la existencia y naturaleza de “egreso de caja por devolución de deuda Ana Cáceres Núñez”, que indica la cuenta “otros préstamos”, contabilizada por la reclamante, sin que ésta haya dado satisfacción a lo requerido por el SII, razón por la cual, se consideró tal desembolso como un retiro efectivo, agregando que, habiéndosele solicitado acompañar los antecedentes y contratos que dieran fe del préstamo y pago del mismo, en forma específica y determinada, ello no se cumplió, por lo cual, solicita declarar la inadmisibilidad probatoria conforme al artículo 132°, inciso 11°, del Código Tributario. 116 Timbre Electrónico 33.- En relación a la alegación de inadmisibilidad probatoria, aparece de la revisión de los antecedentes solicitados en la citación N° 4.625, a fs. 229 y 264, no consta que, en forma específica y determinada, se pida acompañar antecedentes que digan relación con el desembolso descrito, en los términos señalados en el inciso 11°, del artículo 132°, del Código Tributario, pues la citación a fs. 267 vuelta, solo señala: “Antecedentes que acrediten la naturaleza de la deuda con ANA CÁCERES NÚÑEZ” y el testimonio de FUENTELABA HENRIQUEZ a fs. 336, nada agregan sobre el particular; por este motivo, no se acogerá tal alegación. 34.- Sin perjuicio de lo anterior, del análisis del documento denominado “Reconocimiento de Deuda”, rolante a fs. 81, invocado por la reclamante, este Tribunal estima que dicho instrumento -por sí solo-, es insuficiente para acreditar el desembolso señalado, ya que atendido el monto del supuesto préstamo otorgado ($67.225.000.-), resulta del todo razonable que dicho mutuo debió haberse otorgado por escrito, con alguna solemnidad que hubiera hecho al menos verosímil la existencia del préstamo, lo cual habría generado el Impuesto de Timbres y Estampillas correspondiente, tratándose de una operación de crédito de dinero. Es más; de admitirse por este Tribunal la existencia del acto o contrato en los términos pretendidos por la reclamante por la sola existencia del reconocimiento de deuda, se estaría validando una práctica que permitiría evadir el Impuesto de Timbres y Estampillas, lo que no parece aceptable; sobre todo teniendo presente el Oficio N° 3558, de 2006, que la reclamante cita a fs. 321, niega el carácter de documento que “contenga” una operación de crédito de 117 Timbre Electrónico dinero a un “reconocimiento de deuda” firmado por una sola parte (el deudor), que es precisamente el caso del documento de fs. 81. Pero finalmente aparte de dicho documento, no se ha probado de manera alguna el referido préstamo primero de ANA CACERES NUÑEZ a la reclamante, la fecha del mismo; los traspasos de dinero entre una y otra, etc. y que dicho desembolso corresponda al pago de un préstamo obtenido en función de la actividad educativa de la reclamante. Por estas consideraciones, se rechazará, en esta parte, el reclamo deducido. XI.- EFECTIVIDAD DE QUE EL BIEN RAÍZ ROL 4701-139, DE LA COMUNA DE IQUIQUE, FUE ADQUIRIDO POR LA RECLAMANTE EN FORMA PARTICULAR Y QUE, POR LO MISMO, NO SE ENCONTRABA REGISTRADO EN SU CONTABILIDAD E IMPROCEDENCIA DEL AGREGADO SEÑALADO EN EL CONCEPTO “D”, PARTIDA N° 14, POR LA SUMA DE $422.343.240.-. 35.- El SII formula esta partida por subdeclaración de la Base Imponible del impuesto de Primera Categoría, al existir la venta de un bien raíz de su propiedad según información en sus bases de datos; bien Raíz que se considera que forma parte del activo fijo del contribuyente al presentar la cuenta “terrenos e instalaciones” montos considerables que permiten suponer que este bien corresponde a un activo de la empresa, no aportando antecedente alguno que permita desvirtuar la hipótesis planteada por el SERVICIO. Fundamenta dicho agregado en los artículos 15° y 29° de la Ley de la Renta. Partida 14 Agregados Concepto D Sub-declaración de ingresos afectos al no contabilizar venta BB.RR. Rol 422.944.240 118 Timbre Electrónico 4701-139, 26-04-2012, repertorio 2300-2012, por $422.343.240$ 467.333.212 saldo cuenta Terrenos 1201-02 folio 4990 libro Mayor $ 2.160.034.986 saldo cuenta instalaciones 1201-03 folio 4991 libro mayor. La reclamante rechaza este agregado señalando a fs. 30, que dicho bien raíz “no” estaba registrado en su contabilidad, sino que se trata de un inmueble suyo “particular” y que al tratarse de una venta no habitual (pues transcurrió más de un año desde su compra), la ganancia obtenida en la venta constituye un “ingreso no renta”, conforme al artículo 17°, N° 8°, de la Ley de Impuesto a la Renta. Agrega que para probar lo anterior, acompaña “libro de activos” y el libro mayor de la cuenta de “terrenos”, desde el inicio de actividades de la reclamante hasta el 12 de diciembre de 2012. La reclamada contesta a fs. 254, que se consideró que el inmueble forma parte del activo fijo del contribuyente, al presentar la cuenta de la reclamante “terrenos e instalaciones”, montos considerables que le permitieron suponer que este bien corresponde a un activo de la empresa, sin aportar la reclamante antecedentes que desvirtuaran dicho aserto. Señala que la cuenta presenta solo un saldo de apertura, sin detalles de los activos que lo conforman. Así, presenta un saldo de apertura al AT 2013, de $467.333.212, en saldo “cuenta de terrenos 1201-02”; y de $2.160.034.986, en saldo cuenta “instalaciones 1201- 03-4991”. Agrega que la tabla de activos presentada por la reclamante no fue presentada originalmente y que no cumple los requisitos para considerarla “contabilidad fidedigna” en los términos legales, al no encontrarse debidamente respaldada en documentos. Finalmente indica que en citación se solicitaron los antecedentes respectivos, los cuales no se aportaron, razón por la cual solicita al Tribunal aplicar la disposición del artículo 132°, inciso 11°, del Código Tributario. 119 Timbre Electrónico 36.- Nuevamente, atendida la trascendencia que reviste la última alegación de la reclamada, se atenderá primero a ésta. Al respecto, decir que -como ya quedó establecido en el considerando II, N° 4°, letra h) (hechos no controvertidos) y considerando VII, N° 26° precedentes-, no existe controversia sobre la no aportación de antecedente alguno por parte de la reclamante solicitados en la citación. Así pues, se procederá a analizar la solicitud de la citación de fs. 267 vuelta, relacionada con esta partida, que señala: “Contabilización de la Compra del bien Raíz y la venta del Bien Raíz Rol 4701-139”. 37.- Una vez más, resulta claro que los antecedentes requeridos a la reclamante en forma determinada y específica no fueron aportados por ella, sin haber invocado hasta la fecha algún motivo que no le fuera imputable y que le haya impedido acompañar tal documentación, cuando era pertinente, ante el SII; acompañando solo ante este Tribunal, algunos antecedentes que pretenden constituir contabilidad fidedigna de sus operaciones relacionadas con el bien raíz en cuestión. La testigo KAREN FUENTEALBA HENRÍQUEZ declaró a fs. 336 que “se solicitó en citación 4625, a la contribuyente la contabilización de la compra y de la venta de este bien raíz. La señora LUCÍA CÁCERES, no presentó antecedente alguno que permitiera desvirtuar este hecho.”. Por lo anterior, habiéndosele solicitado en la citación que acompañase los antecedentes en los términos señalados, y no habiéndolo cumplido, no es posible que ahora pretenda acompañar tales antecedentes que pudo y debió haber presentado ante el SII, motivo por el cual, se declara la 120 Timbre Electrónico inadmisibilidad probatoria del inciso 11°, del artículo 132°, del Código Tributario, respecto del “libro de activos” y el libro mayor de la cuenta de “terrenos”, desde el inicio de actividades de la reclamante, hasta el 12 de diciembre de 2012, de fs. 56 y 104 y en consecuencia, se rechazará su alegación en este punto. 38.- Sin perjuicio de lo anterior, debe tenerse presente que los referidos documentos de fs. 56 a 63 y fs. 104 a 106, no refutan el hecho que las cuentas “terrenos e instalaciones” presentan solo un saldo (global) de apertura, sin presentar detalles de los activos que se encuentran contenidos en ellos, según se indica a fs. 255. AT 2013 SALDOS DE APERTURA CUENTA TERRENO 1201-02 467.333.212 CUENTA INSTALACIONES 1201-03-4991 2.160.034.986 Y que las referidas tablas de activos de fs. 56 y 104, con las cuales la reclamante pretende desglosar dichos saldos para demostrar que el inmueble enajenado no formaba parte de su activo fijo, son meros borradores que no están impresos en hojas previamente timbradas por el SII, para cumplir el requisito de ser una “contabilidad fidedigna”, además que corresponde a un activo enajenado en la suma no pequeña de $422.343.240.-, motivo por el cual este sentenciador confirmará esta partida. XII.- INADMISIBILIDAD PROBATORIA DE LOS DOCUMENTOS ACOMPAÑADOS AL RECLAMO POR HABERSE YA SOLICITADOS A LA RECLAMANTE, EN FORMA DETERMINADA Y ESPECÍFICA, EN LA CITACIÓN 121 Timbre Electrónico N° 4.625, DE FS. 229 Y 264 DE AUTOS, CONFORME A LOS INCISOS XI Y XII, DEL ARTÍCULO 132°, DEL CÓDIGO TRIBUTARIO. 38.- Habiéndose analizado esta controversia en cada uno de los puntos de prueba en particular, se estará a lo resuelto en ellos y -por lo mismo-, no se valorarán los antecedentes acompañados por la reclamante en el primer otrosí de fs. 302 y guardados en custodia según certificación de fs. 343, salvo en lo que respecta al concepto G, partidas 11, según lo analizado en el considerando X, N° 33°. 39.- La reclamante plantea como última alegación a fs. 326, es decir, fuera del reclamo, en otra presentación, que la ley 20.752, del 28 de mayo de 2014, modificó el inciso 11°, del artículo 132°, del Código Tributario, estableciendo que la exclusión probatoria no procede en caso de haberse solicitado prórroga al SERVICIO para contestar la citación “y ella no fue concedida o lo fue por un plazo inferior al solicitado”. Al respecto se debe tener presente que la citación data del 29 de noviembre de 2013 y la modificación legal señalada comenzó a regir a partir de su publicación en el Diario Oficial a falta de disposición especial; esto es, el 28 de mayo de 2014; por lo que no estaba vigente a la fecha de la referida citación que es anterior, por lo que se rechazará esta alegación Y VISTO, además lo dispuesto en los artículos 123º y siguientes del Código Tributario, SE RESUELVE: NO HA LUGAR AL RECLAMO: 122 Timbre Electrónico I. Ténganse por no reclamadas las partidas Nros. 3, 4, 5, 7 y 13, conforme a lo indicado en el considerando II, 4°, letra k) y según resolución de fs. 295. II. Téngase por conciliada parcialmente la partida N° 2, concepto “B”, según lo indicado a fs. 29 vlta. de las liquidaciones reclamadas y mismo considerando II, 4°, letra j). III. No ha lugar a la solicitud de rectificación de error propio en los términos señalados en el considerando VI, 23°, precedente. IV. CONFÍRMANSE las partidas Nros. 1, 2 y 6 y consecuentemente las liquidaciones Nºs 22079 y 22080 del AT 2011. V. CONFÍRMANSE las partidas Nros. 8, 9, 10, 11 y 12 y consecuentemente las liquidaciones Nros. 22081 y 22082 del AT 2012. VI. CONFÍRMANSE las partidas Nros. 14 y 15 y consecuentemente la liquidación Nro. 22083, del AT 2013; todas del 31 de diciembre del 2013, notificadas por cédula el mismo día conforme consta de acta de notificación de fs. 45, cursadas en contra de doña LUCÍA PATRICIA CÁCERES NÚÑEZ, ya antes individualizada, CON COSTAS, por decir relación las partidas liquidadas con un tema particularmente sensible como es la subvención escolar, las que se determinarán cuando la presente sentencia se encuentre a firme y/o ejecutoriada. Ejecutoriado que sea el presente fallo EMÍTASE por el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS los giros respectivos, debiendo REMITIR copia de los mismos a este Tribunal junto al acta de notificación respectiva; 123 Timbre Electrónico DEVUÉLVANSE los antecedentes guardados en custodia a la reclamante dejándose constancia escrita en la causa y hecho lo anterior ARCHÍVESE. NOTIFÍQUESE a la reclamante por carta certificada y a la reclamada del modo ordinario. DÉJESE testimonio y DESE aviso. RUC : 14-9-0000723-0 RIT : GR-02-00041-2014 PRONUNCIADA POR EL JUEZ TITULAR DEL TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DE TARPACÁ DON MARIO GUZMÁN CORTÉS. AUTORIZA LA SECRETARIA ABOGADA TRIBUTARIA TITULAR DOÑA LUCY OLIVARES VICENTELO. DISTRIBUCION: Expediente Reclamante Registro de fallos Mario Segundo Guzman Cortes 124 Juez Tribunal Tarapacá Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico