Reclamo tributario: liquidación

TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DE TARAPACÁ RUC 16-9-0001376-4 RIT GR-02-00022-2016 CORP. MUNICIPAL DE DESARROLLO SOCIAL DE IQUIQUE. RUT. 70.938.800-2 Iquique, veintinueve de junio del dos mil diecisiete. A fs. 1 comparece don MARIO RICARDO MEZA ADRIAZOLA, abogado, cédula de identidad y RUT N°11.815.153-4, en representación de la CORPORACIÓN MUNICIPAL DE DESARROLLO SOCIAL DE IQUIQUE1, persona jurídica de derecho privado, RUT N°70.938.800-2, ambos con domicilio en calle Serrano N°134, quinto piso, Torre Cerro, del Edificio Consistorial, Iquique, quien reclama de todas y cada una de las partidas de la liquidación N°195, de fecha 29 de julio del 2016, realizadas por el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, que grava los ingresos obtenidos por Bonificación a la Mano de Obra a todo evento, desconociendo que es una subvención gubernamental al gasto e incentivo a la contratación de mano de obra regional, estableciendo que están afectos, en su totalidad, por disposición expresa de la ley y son independiente del resultado obtenido por la CORPORACIÓN, estableciendo un acreencia fiscal; liquidación que fue notificada a su representada por cédula el mismo día, fundado en los siguientes antecedentes de hecho y de derecho que a continuación pasa a exponer: ANTECEDENTES GENERALES: 1 En adelante solo CORMUDESI. 1 Timbre Electrónico La CORMUDESI, es una persona jurídica de derecho privado, sin fines de lucro, regulada por el título XXXIII, del libro I, del Código Civil y por el D.F.L. N°1-3.063, del año 1980 del Ministerio del Interior que las creó, cuya finalidad, en concreto, es administrar fondos fiscales y operar los servicios traspasados de las área de educación, salud y atención de menores, lo que se regula en su formación, funcionamiento y extinción, por las normas derecho común, razón por la cual, no es posible considerarlas como órgano integrante de la Administración del Estado. Las Corporaciones creadas al amparo de la normativa antes indicada, que permitió el traspaso de los servicios educacionales, de salud, atención de menores y otras, desde las MUNICIPALIDADES, cumplen un evidente objeto de interés público, por lo que los recursos con los que cuentan y que les son asignados deben, necesariamente, ser destinados al cumplimiento de los objetos fijados en el ordenamiento jurídico; así, a saber, los recursos púbicos que se les entregan por parte del MINISTERIO DE EDUCACIÓN, encuentran su fuente legal en el D.F.L. N°2, del año 1998, del MINISTERIO DE EDUCACIÓN, que fijó el texto refundido, coordinado y sistematizado del DFL N°2, del año 1996, del mismo Ministerio, y en su artículo 2° establece que el régimen de subvenciones propenderá a crear, mantener y ampliar establecimientos educacionales, cuya estructura, personal docente, recursos materiales, medios de enseñanza y demás elementos propios de aquella, proporcionen un adecuado ambiente educativo y cultural. La subvención que regula el D.F.L. N° 2 antes referido, consiste en una entrega de dinero efectuada a una entidad o a un individuo por el Estado, para fomentar un servicio de interés público y que ingresa al patrimonio de la entidad receptora como un todo, por lo que le corresponde, en este 2 Timbre Electrónico caso, a la CORPORACIÓN MUNICIPAL respectiva, definir su uso y destino, enmarcado dentro del ámbito educacional. En el caso de la CORMUDESI, esa CORPORACIÓN administra claramente cuatro fondos especiales: - Administración de Fondos de Educación, entregados por el MINISTERIO DE EDUCACIÓN. - Administración de Fondos de Salud, entregados por el MINISTERIO DE SALUD. - Administración de fondos de cultura, entregados por la MUNICIPALIDAD DE IQUIQUE. - Administración de cementerios municipales. Es del caso que, conforme a las regulaciones impartidas por la CONTRALORÍA, las CORPORACIONES MUNICIPALES se encuentran obligadas a llevar claramente registrados tanto los recursos provenientes de las áreas de salud y educación como los de la MUNICIPALIDAD, con el objeto que este órgano contralor pueda fiscalizar el correcto uso de los aportes de que los organismos citados proveen, hecho que debe ser también fiscalizado por la unidad de control municipal. Para el desarrollo de sus funciones la CORMUDESI contrata personal a honorario para los servicios de índole extraordinario o especial, y contrata personal bajo contrato de trabajo, a plazo fijo e indefinido, en las áreas de educación, salud cultura y cementerios municipales. Conforme que la CORMUDESI realiza contratos de trabajo para el desarrollo de sus funciones y dada la necesidad constante de tener un mayor número de personal, a fin de cubrir las necesidades de las delicadas funciones que realiza o 3 Timbre Electrónico para cubrir contingencias o reemplazos, etc., esa CORPORACIÓN ha hecho utilización la “bonificación de mano de obra en las zonas extremas”, establecida por el antiguo Decreto Ley N°889, del año 1975, y que se rige en la actualidad por la Ley N°19.853, del año 2003, el cual es tramitado ante el SERVICIO DE TESORERÍA, dado que no se encuentra excluida ni la CORPORACIÓN, como contribuyente, ni las actividades que desarrolla, por lo cual contrata trabajadores que cumplen los requisitos para ser beneficiarios de la bonificación de mano de obra. En efecto, como es de su conocimiento, el Estado de Chile ha instaurado el fomento de la contratación de mano de obra en las regiones extremas en el país; es en esta circunstancia que instauró la bonificación de mano de obra para las zonas extremas, establecida por el Decreto Ley N°889, el cual fue sucedido por La Ley N°19.853, del año 2003, y sus modificaciones. Esta última disposición legal, en su artículo 1°, establece que los empleadores de la I, XI, XII y XV Regiones, y de las Provincias de Chiloé y Palena, en la X Región, podrán solicitar al Fisco una bonificación por mano de obra, respecto de cada uno de los trabajadores con domicilio y trabajo permanente en las mencionadas regiones o provincias. Este beneficio se podrá aplicar hasta el 31 de diciembre de 2025, conforme a lo indicado en el inciso 1 y 2, del artículo 1° de la citada Ley, que transcribe a fs. 3. Así, como ya se señaló, CORMUDESI ha hecho uso de esta bonificación, la cual es importante para sufragar los costos operativos de mano de obra contratada bajo el Código del Trabajo, para desarrollar sus importantes y necesarias labores en la comunidad de Iquique. II.- Antecedentes del proceso administrativo tributario. 4 Timbre Electrónico 1.- Del requerimiento de información realizado mediante de la notificación N°15 y de la citación N°18, realizadas por el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS. El Departamento de Fiscalización de la Dirección Regional de Tarapacá, del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, en el marco de la fiscalización del correcto cumplimiento de la declaración y pago del Impuesto de Primera Categoría de la Ley de Impuesto a la Renta2, por el Año Tributario3 (sic), por el programa denominado Fiscalización a la Renta Líquida imponible, cuyo objetivo es verificar el correcto tratamiento tributario de sus ingresos, costos, gastos y ajustes realizados a la Renta Líquida, procedió, mediante notificación N°15, de fecha 16 de marzo del 2016, notificada a su representada el mismo día, a solicitar antecedentes y documentos relacionados con el impuesto a la Renta correspondiente al AT 2013. Con fecha 30 de abril del 2016, el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, conforme a los procesos de fiscalización realizado por el funcionario fiscalizador don MARIO JOFRÉ FLORES, procede a emitir la citación N°18, la que fue notificada a su representada en la misma fecha. Situación de la mano de obra: En dicha citación se indica lo que transcribe a fs. 3, 4 y 5 y siguientes. En mérito de lo anterior, la CORPORACIÓN debía acreditar, rectificar, aclarar, ampliar o confirmar los registros en su contabilidad y declaraciones de impuestos respecto de las diferencias detectadas. En el punto 11 de dicha citación se señala: “Conforme a lo establecido en el artículo 63 del Código tributario, se procede a citar las partidas que se indican a 2 Ley de Impuesto a la Renta; en adelante solo LIR. 3 Año Tributario; artículo 2°, N° 9 de la LIR; en adelante solo AT. 5 Timbre Electrónico continuación dentro del plazo de prescripción del artículo 200, inciso 1 o del Código tributario, definiendo las diferencias detectadas bajo los siguientes conceptos: Concepto A: Subdeclaración de ingresos en la determinación de la renta líquida imponible afecta a impuesto de primera categoría, por concepto de bonificación a la contratación de mano de obra de la ley N°19.853, percibidas, debido a que tal bonificación constituye renta para todos los efectos de la Ley sobre impuesto a la renta, toda vez que el contribuyente lo incorpora en la cuenta de ingresos D.L. 889 (ingresos por bonificación), sin embargo. Lo deduce de los ingresos a tributar cuando determina la renta líquida imponible de Primera categoría, (Art. 20 y 29 de la Ley sobre impuesto a la Renta, Ley N°19853 del 2003, y artículo 1O de la Ley 19.946 del año 2004).” Conforme a página 6 de la hoja de trabajo de la citación N°18, informó: Impuesto a la renta de primera categoría A.T. 2013 (Ejercicio comercial 01.01.2012 al 31 de diciembre del año 2012) Renta imponible declarada en Formulario 22, folio N° 242431543. Rentas exentas impuestos 1ª. Categoría : $24.283.166.640 (cód. 641) Rentas afectas impuestos 1ª. Categoría : $-217.004.470 (cód. 643) Ingresos percibidos o devengados : $29.652.165.660 (cód. 628) Gastos rechazados art 33 N° 1 : $24.087.897.743 (cód. 639) 2.- DE LA CONTESTACIÓN A LA CITACIÓN N°18 REALIZADA POR LA CORPORACIÓN DE DESARROLLO SOCIAL DE IQUIQUE. La CORMUDESI, frente a lo informado por la citación N°18, del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, región de Tarapacá, procede a dar contestación por presentación realizada con fecha 27 de mayo del 2016, en el cual se procede a presentar rectificatoria conducentes a determinar los excedentes líquidos asociados a la 6 Timbre Electrónico bonificación de la Ley 19.853, como parte integral en la determinación de la renta líquida imponible afecta a Impuesto de Primera Categoría, conforme a lo establecido en los artículos 21° al 33° de la LIR, en concordancia con lo prescrito en la circular N°68, del año 2010, del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, respecto de gestión de un conjunto de actividades con su objetivo eminentemente social (Educación, salud, cultura y administración de cementerios) distinguiendo, conforme lo establece el artículo 33°, N°1, letra e), de la LIR, respecto de sus costos, gastos y desembolsos, cuáles de éstos son imputables a los ingresos que genera cada actividad y que se afectarán con impuestos bajo el régimen general, y cuáles son imputables a ingresos no renta. Así, los gastos asociados a la obtención de rentas exentas o no gravadas con el Impuesto de categoría, se rebajan sólo de rentas exentas y, los gastos asociados a rentas gravadas con el Impuesto de Primera categoría, como es del caso -Ingreso por Bonificación a la Mano de Obra- derechos cementerio - Ingresos actividades culturales - arrendamiento de Stand colegios- copagos atención salud primaria-, se rebajan de este tipo de renta y así sucesivamente. El referido criterio es justo y equitativo en la medida que es posible relacionar, directamente, los costos, gastos y desembolsos, con los ingresos de distinta calificación tributaria generados en el mismo ejercicio, con los métodos permitidos por la ley. Como no es posible determinar con exactitud a qué tipo de ingreso se pueden imputar los costos, gastos y desembolsos realizados por la CORPORACIÓN y asignar, además, los gastos de "utilización común" a las distintas actividades, que resultan necesarios en la generación de ingresos renta y no renta, se recurrió al concepto "prorrateo", dispuesto en el inciso 2°, del artículo 27° del Código Tributario, para ajustar conforme a derecho la correcta determinación de la Renta Líquida 7 Timbre Electrónico Imponible, estableciendo un procedimiento que permite -en forma clara-, determinar que tal asignación o prorrateo se ajusta al concepto de "Gasto necesario" desde el punto de vista tributario, para producir la renta o ingreso al cual fue finalmente imputado. Además, debemos señalar que, a efectos de ajustar nuestros procedimientos administrativos para determinar la base imponible afecta al Impuesto a la Renta de Primera Categoría, siguió el procedimiento sugerido por el SERVICIO en Ord. N°12, de fecha 10 de Febrero de 2015, que aclaró consultas; en especial, el tratamiento de la Bonificación a la Mano de Obra, que tiene un claro enfoque de subsidiar la contratación de mano de obra en regiones extremas del país, utilizando el ejemplo que consigna; ejercicio que se encuentra en el Manual Tributario de Abril de 2013, emitido por la ASOCIACIÓN DE FISCALIZADORES DE IMPUESTOS INTERNOS DE CHILE, cuyo tema central es "La tributación de Colegios Particulares Subvencionados frente al Impuesto a la Renta". Este manual incluye, en las páginas 63- 64-65 y 66, un ejemplo de determinación de Renta Líquida Imponible de un establecimiento educacional particular subvencionado, basado en la Circular 68, del 2010, ejemplo que la CORPORACIÓN replicó para cada centro de costo, identificando el total de ingresos no afectos y el total de ingresos afectos que, -por cierto-, incluye la Bonificación a la Mano de Obra, estableciendo los porcentajes de prorrateo para asignar costos y gastos, en la búsqueda del acertamiento tributario que garantiza el interés fiscal, transcribiendo seguidamente in integrum, en fs. 9 a 20, su respuesta a la citación N°10, cuya copia corre a fs. 67 y siguientes, señalando a fs. 20 que tiene como parte integrante del presente reclamo los fundamentos esgrimidos en la contestación de la citación N°18 y que se han reproducido en esa presentación. 8 Timbre Electrónico 3.- DE LA LIQUIDACIÓN N°195, REALIZADA POR EL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS: El SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, Dirección Regional de Tarapacá, con fecha 29 de julio de 2016, procede a emitir la liquidación N°195, la cual fue notificada a su representada en la misma fecha, derivada de la citación N°18, de fecha 30 de abril del 2016, Programa Bonificación a la Mano de Obra. En dicha liquidación de impuestos adeudados al mes de julio del 2016, dispone el reintegro de devolución de renta, periodo tributario 05/2013 Impuesto por un monto de $91.415.822.- Reajuste por un monto de $12.432.552.- calculando un 13,6% (conforme al artículo 53°, I. l del Código tributario o el artículo 97°, I,7 Ley impuesto a la Renta), Intereses por un monto de $60.751.299.- calculando un 58,5% (conforme al artículo 53°, I.3 del Código tributario o el artículo 97°, I,7 Ley impuesto a la Renta), Multa por un monto de $62.309.024.- calculando un 60% (conforme al artículo 97°, N° 11, del Código Tributario). Totalizando la cantidad total liquidada en $226.908.697.- En la hoja de trabajo N°2 se contiene el monto de diferencias detectadas al contribuyente CORPORACIÓN MUNICIPAL DE DESARROLLO SOCIAL DE IQUIQUE, la que en sus puntos 1 al 11, reproduce el análisis de la citación N°18. En el punto 12 de la citada hoja de trabajo, procede a analizar la respuesta a la citación N°18, realizada por parte de su representada de fecha 27 de mayo del año 2016, exponiendo al respecto lo que transcribe a fs. 21. Análisis de la respuesta a la citación. 9 Timbre Electrónico El SERVICIO, a continuación, hace un análisis de la respuesta dada por su representada en los términos que transcribe de fs. 21 a 25. DE LA IMPLICANCIA DE LO INDICADO POR LA LIQUIDACIÓN DEL SERVICIO RECLAMADA POR ESA PARTE. Del análisis comparativo de los procedimientos aplicados en la determinación de la base imponible, afecta al Impuesto Renta de Primera Categoría, se puede observar con claridad el efecto material que produce el hecho de gravar la bonificación de la mano de obra con independencia al resultado del ejercicio, coartando el derecho a utilizar los referidos recursos financieros para el objetivo establecido por el legislador. Es decir, estamos en presencia de un tributo que grava los ingresos brutos asociados a la Bonificación a la Mano de Obra, en contradicción a lo establecido en la Ley de la Renta que grava los excedentes líquidos establecidos conforme a las normas del artículo 29° al 33°, en concordancia a lo establecido en el artículo 27° del Código Tributario. FUNDAMENTOS DEL RECLAMO: La administración tributaria erróneamente grava los ingresos a título de "Bonificación a la Mano de Obra" en su totalidad, señalando que "Están afecto en su totalidad, por disposición expresa de la misma ley, y son independiente del resultado obtenido por la Corporación, pues, no se trata de utilidades generadas por ella sino que corresponden a ingresos que provienen de mandato legal y, por lo tanto, para su generación, no han incurrido en costos ni gastos, sino que constituyen un aporte del Estado, con el objetivo de incentivar la contratación de mano de obra regional, utilizando como base para el cálculo, el monto de dicha bonificación, el número de trabajadores contratados que cumplan los requisitos señalados en la ley 19.853 que, al 10 Timbre Electrónico ser considerado como un centro de costo independiente de los demás, conforme a lo establecido en el artículo 10° de la ley 19.946, que nos señala que estos ingresos constituyen renta para los efectos de la Ley de Impuestos a la Renta en un cien por ciento; es decir, afectarse completamente con dicho impuesto." Controversias: a) Centro de costo independiente de los demás, conforme a lo establecido en el artículo 10° de la Ley N°19.946 Precisamente aquí está una de las controversias: el hecho de dar a una Subvención Gubernamental -léase Bonificación a la mano de obra-, la categoría de un centro de costo independiente al centro de costo generador del gasto que contrató la mano de obra que dio derecho a la referida bonificación produciendo, en la especie, la negación del derecho a utilizarlo para el objetivo económico que estableció el legislador, gravándose a todo evento el ingreso total percibido por tal concepto, hecho gravado que contradice el concepto de renta líquida Imponible, que debe determinarse conforme a lo establecido en la LIR, que permite imputar costos y gastos asociados a los ingresos percibidos. Más aún, es necesario señalar que nada dice el artículo 10° de la Ley N°19.946, que se reproduce, sobre la clasificación de "Centro de Costo Independiente", como lo señala el análisis tributario efectuado por el funcionario fiscalizador en los argumentos de la Liquidación N°195, en la búsqueda de establecer la acreencia fiscal que se impugna mediante el presente acto. El citado artículo 10° indica lo que el reclamante transcribe a fs. 26. b) constituirá renta para los efectos de la Ley sobre Impuesto a la Renta en un cien por ciento de la bonificación. 11 Timbre Electrónico Del tenor literal de la norma, se desprende que el legislador usa el concepto “constituirá renta, para los efectos de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en un cien por ciento de la bonificación", para delimitar porcentualmente los períodos que no constituirán renta (esto es, la bonificación del año 2003 y los primeros seis meses del año 2004) y los requisitos copulativos que deben cumplir los empleadores respecto a la bonificación del segundo semestre de 2004 y en el año 2005. Dicho esto, surge de la propia ley la tributación aplicable a contar del año 2006 a la Bonificación de la Mano de Obra en cuestión, ya que la Ley sobre Impuesto a la Renta considera renta todos los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad, y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera sea su naturaleza, origen o denominación (Art. 2°, N°1 de la LIR), con lo cual las señaladas bonificaciones pasan a ser, automáticamente, hecho gravado por la Ley, sometiéndose a la norma general a efecto de determinar los excedentes líquidos susceptibles de ser gravados, conforme a los procedimientos establecidos en los artículos 29° al 33° de la LIR, teniendo presente los ajustes, habida consideración de la generación de rentas no gravadas y "prorrateo" dispuesto en el inciso 2°, del artículo 27°, del Código Tributario, para ajustar, conforme a derecho, la correcta determinación de la Renta Líquida Imponible, estableciendo un procedimiento que permita, en la forma más clara, razonable y justa, determinar que tal asignación o prorrateo de costos y gastos se ajusta al concepto de "Gasto Necesario", desde el punto de vista tributario, para producir la renta o ingreso al cual fue finalmente imputado. A mayor abundamiento, en la búsqueda del acertamiento jurídico, debemos entender que una subvención gubernamental es la ayuda del Gobierno, en la forma de una transferencia de recursos, a una entidad, a cambio del cumplimiento en el 12 Timbre Electrónico pasado o en el futuro, con condiciones especificadas relacionadas con las actividades operacionales de la entidad. Además, recordar que los principios contables de general aceptación, señalan que las subvenciones del gobierno se reconocerán en resultados, sobre una base sistemática, a lo largo de los períodos en los que la entidad reconozca como gasto los costos relacionados que la subvención pretende compensar. (NIC N°20) Dicho esto, se puede concluir que la función económica del sistema tributario no es gravar a todo evento lo que se otorga como ayuda del gobierno, en este caso para participar en la inyección de recursos para financiar e incentivar la contratación de mano de obra regional, no desconociéndose -por cierto-, que, en el caso de determinarse un excedente mediante el procedimiento tributario ajustado a derecho, debe retribuirse gravándose con el Impuesto de Categoría. EL DERECHO: Sin perjuicio de las normas ya citadas previamente y que por ello se dan por incluidas en este apartado, señala que: La ley N°18.953 crea una bonificación a la contratación de mano de obra en las regiones I, XV, XI, XII y provincias de Chiloé y Palena En su artículo 1°, en su inciso 1 y 2, indica lo que transcribe a fs. 28. Establece la mencionada ley las actividades que se excluyen de percepción de la bonificación indicadas en el inciso cuarto, del artículo 1°, lo que indica a fs. 28. Establece la forma que se solicita el beneficio, los requisitos para su obtención, la forma de pago, los medios de verificación de cumplimiento de los 13 Timbre Electrónico requisitos y las facultades de TESORERÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA en la materia. La finalidad del legislador al otorgar el beneficio fue incentivar la contratación del mayor número de personas posible en las zonas a que aquella se refiere; tal objetivo se encuentra, por lo demás, plenamente confirmado por la Ley 19.853, que otorgó una nueva bonificación a la contratación de mano de obra; en lo particular a la Primera Región, sustituyendo y derogando la anterior normativa que la regía. Establecida esta premisa principal de la ley, y cumpliendo con los requisitos legales, la CORMUDESI presentó la solicitud de beneficio, conforme a lo establecido en la ley, presentando la planilla de sus trabajadores en todas las áreas que gestiona (Educación, Salud, Cultura, Cementerio, etc.), obteniendo la referida bonificación, aplicándola a los fines establecidos en la ley, haciendo presente que la ley no ha excluido de la obtención de la bonificación a las actividades que son consideradas ingresos no renta o rentas no gravadas. Es claro que el objetivo del legislador es que los recursos entregados con ocasión de la bonificación cumplan con su finalidad por lo cual, cuando no es utilizado, genera un aumento en su activo patrimonial, motivo por el cual estableció que dicha bonificación sea considerara como renta para los efectos de pago de impuesto. En efecto, la Ley N°19.853, complementada por al artículo 10°, de la Ley 19.946, del año 2004, indica lo que transcribe a fs. 29. De la interpretación de las normativas legales. Estima que la interpretación de las normativas legales deben ser realizadas conforme a los claros objetivos tenidos por el legislador; en el caso concreto, 14 Timbre Electrónico en el establecimiento de la bonificación de la Ley N°19.853 y, como ya se ha señalado, es claro que constituirá un ingreso en el patrimonio del contribuyente que no ha dado uso de los recursos obtenidos por a través de la bonificación, situación que no ocurre con la CORMUDESI quien sí, en definitiva, aplica la totalidad de los recursos para los fines previstos en la Ley N°19.853. Conforme a lo anterior, se sostiene que por los criterios aplicados en el tratamiento de la bonificación de la mano de obra, descritos en la liquidación N°195 que se reclama, se está excluyendo -de manera directa-, el uso de la bonificación de la mano de obra respecto de las actividades de salud, educación y cultura, por ser ingresos no renta; al no poder imputarse sus costos a los recursos de obtenidos por la bonificación a la mano de obra de la Ley N°19.853, aumentaría la base imponible del Impuesto de Primera Categoría estableciendo, por esta vía, una exclusión material de la bonificación, que no fue establecida en la Ley N°19.853, situación que conlleva a CORMUDESI al Reclamo de la liquidación N°195. Aplicando la Ley N°19853, conforme a sus finalidades. Así se tiene que, por vía de ejemplo: Si la CORMUDESI ha presentado la solicitud de bonificación, respecto de una planilla de trabajadores, compuesta, por vía de ejemplo y en iguales proporciones, por 25% del total de los trabajadores, pertenecientes al área de Salud, 25% de Educación, 25% Cultura 25% cementerio, conforme a la ley 19.853, al no estar excluidas ni la CORPORACIÓN ni las actividades por las cuales se impetra la bonificación, hubiera recibido $10.000.000. Conforme las finalidades de la ley, dichos recursos tienen como finalidad fomentar la contratación de mano de obra, razón por la cual, y en la misma proporción utiliza los recursos en las áreas de Educación, Salud, Cultura y Cementerio. 15 Timbre Electrónico COMPOSICIÓN DE PLANILLA PAGO PORCENTAJE DE LA BONIFICACIÓN OBTENIDA TOTAL PREVISIONALES PRESENTADA ACTIVIDAD EN LA $10.000.000 PRORRATEADA POR PLANILLA ACTIVIDAD Educación 25% $2.500.000 Salud 25% $2.500.000 Cultura 25% $2.500.000 Respecto de la utilización de los recursos, utilizados en gastos de remuneraciones. En caso de utilización del 100% de la bonificación obtenida. COMPOSICIÓN DE PORCENTAJE DE BONIFICACIÓN GASTO DE LOS SALDO DE PLANILLA PAGO LA ACTIVIDAD EN OBTENIDA TOTAL RECURSOS DE LA CUENTA PREVISIONALES LA PLANILLA $10.000.000 BONIFICACIÓN EN BONIFICACIÓN PRESENTADA PRORRATEADA LA FINALIDAD DEL MANO DE OBRA POR ACTIVIDAD LEGISLADOR Educación 25% $2.500.000 2.500.000 0 Salud 25% $2.500.000 2.500.000 0 Cultura 25% $2.500.000 2.500.000 0 Cementero 25% $2.500.000 2.500.000 0 Se cumple con el objeto del legislador de ley 19.853: Situación de utilización parcial de la bonificación: COMPOSICIÓN PORCENTAJE BONIFICACIÓN GASTO DE LOS SALDO DE DE PLANILLA DE LA OBTENIDA RECURSOS DE LA CUENTA PAGO ACTIVIDAD EN TOTAL BONIFICACIÓN EN BONIFICACIÓN PREVISIONALES LA PLANILLA $10.000.000 LA FINALIDAD DEL MANO DE PRESENTADA PRORRATEADA LEGISLADOR OBRA Educación 25% POR ACTI$V2ID.5A0D0 .000 2.000.000 500.000 Salud 25% $2.500.000 2.500.000 0 Cultura 25% $2.500.000 2.500.000 0 Cementerio 25% $2.500.000 1.750.000 750.000 Total 100% $10.000.000 8.250.000 1.250.000 En este caso, por la no utilización de la suma de $1.250.000, debe ser parte de la base imponible o, conforme a la interpretación del SERVICIO, ser objeto del Impuesto de Primera Categoría 16 Timbre Electrónico Se cumple con el objeto del legislador de la Ley N°19.853. Situación contemplada en la liquidación N°195 del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS. Aplicando los criterios vertidos por el servicio de propuestos internos: COMPOSICIÓN PORCENTAJE BONIFICACIÓN GASTO DE GASTOS SALDO DE PLANILLA DE LA OBTENIDA LOS RECHAZADOS CUENTA DE PAGO ACTIVIDAD TOTAL RECURSOS POR EL SERVICIO BONIFICACIÓN PREVISIONALE EN LA $10.000.000 DE LA IMPUTADOS A CON S PRESENTADA PLANILLA PRORRATEA BONIFICACIÓN CUENTA INCREMENTO DA POR EN LA BONIFICACIÓN DE ACTIVIDAD FINALIDAD MANO DE OBRA RECHAZADO A CUENTA DE DEL Y SALDO NO BONIFICACIÓN LEGISLADO UTILIZADO R Educación 25% $2.500.000 $2.000.000 $2.000.000 $2.500.000 Salud 25% $2.500.000 $2.500.000 $2.500.000 $2.500.000 Cultura 25% $2.500.000 $2.500.000 $2.500 000 $2.500 000 Cementerio 25% $2.500.000 $1.750.000 o $750.000 Total 100% $10.000.000 $8.250.000 $7.500.000 $8.250.000 Con esto, se tiene que la CORPORACIÓN no pudo rebajar de la cuenta de ingreso recibido por bonificación la suma de $8.250.000, cifra de las cual $7.500.000 corresponden a gastos rechazados, por ser las actividades de salud, educación y cultura, actividades que generan ingresos no renta, con lo cual, evidentemente, no se ha cumplido con la finalidad del legislador en la Ley N°19.853, estableciendo una exclusión del beneficio por parte del SERVICIO DE IMPUESTO INTERNOS, contrariando la voluntad del legislador. Aparte de lo ya indicado, al ser renta gravada, se perderá el equivalente de la aplicación de Impuesto de Primera Categoría. Es del caso que “no” se discute por esa parte la calidad de renta de la bonificación, sino el tratamiento tributario, en la determinación de la base imponible, para determinar la renta de Primera Categoría, los cuales se contraponen en la finalidad 17 Timbre Electrónico establecida por el legislador al establecer dicha bonificación, a las cuales puede acceder la CORMUDESI en todos los giros que desarrolla; vale decir educación, salud, cultura, cementerio, etc., las cuales no han sido excluidas por el legislador, siendo más adecuado con la Ley N°19.853 y la de Renta, lo indicado por su parte y desarrollado en esa presentación, como en la respuesta a la citación N°18, en vez de lo indicado en la liquidación N°195. Entiende que se enmarca dentro del requisito establecido en los artículos 124° y siguientes del Código Tributario, para reclamar de las partidas de la liquidación 125 de fecha 29 de julio del 2016. Por tanto, en virtud de lo expuesto, conforme a las normas legales citadas y aplicables en la materia, pide tener por interpuesta reclamación en contra de la liquidación N°195, de fecha 29 de julio del 2016, realizada por el SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, en contra de su representada CORMUDESI, acogiéndolo a tramitación y en definitiva declarar que se anula la liquidación N°195 de fecha 29 de julio del 2016 y se proceda lo solicitado por esa parte, en el sentido de aplicar correcto tratamiento tributario y contable de la Bonificación a la contratación de mano de obra, establecido en la Ley N°19.853, conforme al espíritu de dicha legislación, y se considere la correcta determinación de las partidas objetadas determinadas por esa parte para el AT. 2013, ejercicio comercial 01 de enero del 2012 al 31 de diciembre del 2012, y lo expuesto por CORMUDESI en el procedimiento administrativo. A fs. 103 comparece don GLAUCO MORALES CORTES, abogado del Departamento Jurídico, de la I° Dirección Regional Iquique del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, quien contesta el reclamo tributario anterior solicitando el 18 Timbre Electrónico rechazo del mismo, con costas, en los términos que señala esa presentación y en mérito de los fundamentos de hecho y de derecho que a continuación pasa a exponer: 1. Cuestiones preliminares: 1.1. Antecedentes del Contribuyente auditado. 1.1.1. Mediante Decreto Supremo N°462, se crea con fecha 28.01.1982, la CORMUDESI (en adelante e indistintamente la “CORPORACIÓN”, el “contribuyente” o la “reclamante”), al amparo del Decreto Fuerza de Ley N°1-3063, de 1980, estableciéndose como una persona jurídica de derecho privado, que administra servicios traspasados en virtud del Decreto Supremo ya individualizado, pudiendo realizar actividades económicas de diferente naturaleza para el cumplimiento de su objetivo. Ahora bien, de acuerdo al artículo 14° del D.F.L. N°1-3063, de 1980, esa CORPORACIÓN debe ajustarse, en cuanto a su gestión financiera, a las disposiciones que rijan para el sector privado y, al no reunir lo necesario exigido para acceder a las exenciones establecidas en el Art. 40°, N°4, de la Ley sobre Impuesto a la Renta y teniendo presente que en materia tributaria se exigen disposiciones expresas para concederlas, dicha CORPORACIÓN estará afecta a la norma impositiva del sector privado, constituyéndose en un contribuyente del Impuesto a la Renta de Primera Categoría, que tributa en base a renta efectiva, demostrada mediante contabilidad completa y balance general. 1.1.2. En ese mismo orden de ideas, la CORPORACIÓN desarrolla actividades afectas y no afectas al Impuesto de Primera Categoría, obteniendo, consecuencialmente, ingresos afectos por la administración de los cementerios municipales e ingreso no renta por educación, salud y cultura, que corresponden a 19 Timbre Electrónico asignaciones fiscales y municipales que son entregadas con un propósito previamente definido. Así, teniendo presente lo anterior, para la determinación de la Renta Líquida Imponible afecta al Impuesto de Primera Categoría, se deben identificar cada uno de los ingresos y gastos, de manera que a los resultados de cada una de las actividades gravadas no se rebajen resultados negativos de actividades exentas y/o no afectas a este impuesto (Art. 33°, N°1, letra e), de la Ley sobre Impuesto a la Renta). Adicionalmente, de acuerdo al artículo 31° del mismo texto legal, en caso que no fuera posible determinar a qué tipo de ingreso se pueden imputar los citados gastos, estos se rebajaran en el porcentaje que representen, respecto de los ingresos totales de la CORPORACIÓN. 1.2. Antecedentes de la auditoría realizada. 1.2.1. En procesos masivos de renta realizados por ese SERVICIO, se envió carta aviso simple N°1328889, de fecha 11.06.2013, a la contribuyente compareciente; en la cual se le informó que su declaración Anual de Impuesto a la Renta, AT 2013, Folio N°242431543, presentaba las siguientes observaciones: • Control de lo declarado como reposición de pérdida tributaria y Pérdida de Ejercicios Anteriores en el F22. • Control de la rebaja como gasto por depreciación efectuada por contribuyentes de Primera Categoría. Cabe indicar que el contribuyente solicitó, en su Declaración anual de Impuesto a la Renta, AT 2013, bajo el Código [87], la devolución de $162.537.533. Ahora bien, atendido que no subsanó y/o desvirtuó oportunamente las observaciones antedichas, es que ese SERVICIO emitió centralizadamente la Resolución Exenta 20 Timbre Electrónico N°301201000039, de fecha 19.11.2013, notificada el 22.11.2013, la que accedió parcialmente a la devolución impetrada por el importe de $116.681.992- quedando impugnado la suma de $ 45.855.541. Respecto de esta Resolución Exenta el contribuyente presentó, con fecha 18.08.2014, Solicitud de Revisión de la Actuación Fiscalizadora (RAF), la que fue resuelta mediante Resolución Exenta N°43.966, de fecha 16.10.2014, denegando su pretensión y ratificando la impugnación de $45.855.541. 1.2.2. Posteriormente, conforme los procesos de fiscalización de años anteriores y al verificarse que en la determinación de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría realizada por el contribuyente para el AT 2013, no fue considerada íntegramente la Bonificación de la Contratación de Mano de Obra como ingresos afectos a la renta, y con el fin de fiscalizar el correcto tratamiento tributario de dicho beneficio -bonificación a la contratación de mano de obra que entrega el Estado a empleadores de zonas extremas del país establecido en la Ley N°19.853 de 2003-, se determinó efectuar fiscalización a la determinación de la Renta Líquida Imponible del AT 2013. En relación a este beneficio, se debe tener presente que tanto la Ley N°19.853, de 2003, como la Ley N°19.946, de 2004, cambiaron la calidad de la bonificación, por cuanto el primitivo D.L. 889, de 1975, complementado por el D.S. 274, del mismo año, establecía el mecanismo de rebaja de los pagos previsionales; esto es, un menor gasto; sin embargo las mencionadas leyes establecieron derechamente que dicha bonificación constituye un ingreso directo percibido por el empleador y además, que tenía la calidad de renta. 21 Timbre Electrónico Nada contiene la Ley N°19.946 respecto de exenciones a ciertas empresas, localidades, ni territorios del país; en este contexto, los ingresos percibidos por bonificación a la contratación de mano de obra por la CORPORACIÓN no gozan de franquicia alguna. Por lo anterior, dichas rentas quedarán sujetas a los impuestos generales que contempla la ley del ramo, cuando las empresas beneficiarias de la mencionada franquicia se encuentren clasificadas, de acuerdo al origen de sus rentas y las operaciones que realizan, como contribuyentes de la Primera Categoría del Impuesto a la Renta. 1.2.3. Pues bien, en este contexto y de conformidad con las facultades de fiscalización establecidas en los artículos 59° y siguientes del Código Tributario, con fecha 16.03.2016, se practicó a la contribuyente reclamante la Notificación N°15, correspondiente al programa denominado “Fiscalización a la Renta Líquida Imponible para la revisión del año comercial 2012, tributario 2013”. Así, con fecha 29.03.2016, el contribuyente dio cumplimiento parcial a la notificación, según consta en Acta de Recepción de Documentos Folio N°6. De la revisión y análisis de la declaración de Impuesto a la Renta de dicho AT., de los antecedentes en poder del SERVICIO y de la documentación aportada por el contribuyente, -dentro de los cuales figura estado de resultado separado mediante centro de costos-, surgieron antecedentes que ameritan solicitar que se acreditara el adecuado tratamiento tributario del beneficio de la Bonificación por Contratación de Mano de Obra que entrega el Estado a empleadores de zonas extremas del país, considerando el tratamiento tributario establecido en el artículo 10° de la Ley N°19.946 del 2004, dado que se constata que declara parcialmente, como afectos a Impuesto de Primera Categoría, los ingresos percibidos por concepto de dicha bonificación. 22 Timbre Electrónico En este sentido, el artículo 33°, N°2, letra b, de la LIR, establece que se deducirán de la renta líquida las partidas que la aumentaron, dentro de las cuales se incluye las rentas exentas y/o no rentas, por lo cual, los ingresos percibidos por la CORPORACIÓN, correspondientes a educación, salud y cultura, efectivamente no constituyen renta y no corresponde que sean gravados con Impuesto de Primera Categoría; sin embargo, al incorporar los ingresos pagados por bonificación a estos centro de costos exentos y/o no renta, se realiza la operatoria de deducir igualmente esta última –bonificación- que, como ya se dijo, es renta afecta. La bonificación en comento, junto a los ingresos por concepto de cementerio, son los únicos ingresos que tributariamente constituyen renta y, por lo tanto, deben afectarse, deduciendo en este último centro de costos los costos y gastos correspondientes para determinar la renta líquida imponible. Además, en la revisión de los centros de costos aportados por la CORPORACIÓN, se pudo determinar diferencia de ingresos y gastos asociados en los centros de costos con los proporcionados electrónicamente; de ellos existen cargos a resultados que no tienen asociado ningún centro de costos, por lo cual deberá acreditar que este gasto guarda directa relación con activos que generan ingresos gravados con el Impuesto de Primera Categoría, exento y/o gravados, o que corresponde al Departamento de Administración. 1.2.4. Conforme a lo establecido en el artículo 63°, del Código Tributario, se procedió a notificar Citación N°18, de fecha 30 de abril del 2016, citando las partidas que se indican a continuación, dentro del plazo de prescripción del artículo 200°, inciso 1° del Código Tributario, definiendo las diferencias detectadas bajo los conceptos “A”, “B” y “C” que transcribe a fs. 104 vlta. 23 Timbre Electrónico Para la acreditación de los Conceptos señalados, se requirió expresamente que aportara los antecedentes que puntualiza a fs. 104 vlta. y 105. 1.2.5. Con fecha 27.05.2016, el Sr. MARCO PÉREZ BARRÍA, en representación de la CORMUDESI, da respuesta a la citación en comento, acompañando algunos antecedentes. En ella argumenta que su representada desarrolla un conjunto de actividades con un objetivo eminentemente social y presenta propuesta declaración rectificatoria de renta, conducente a determinar los excedentes líquidos asociados a la bonificación de la mano de obra. En dicha presentación ilustra dos ejemplos de determinación de la Renta Líquida Imponible: el primero de ellos refleja una utilización del 100% de los recursos y concluye que lo percibido por rentas afectas fueron aplicados como parte integral del flujo operacional de la CORPORACIÓN, lo que no genera excedentes líquidos susceptibles de ser gravados; y, el segundo, con una utilización parcial de los recursos, se generan excedentes líquidos susceptibles de ser gravados y que son representativos de los ingresos constitutivos de renta, concluyendo con un ejercicio teórico de determinación de la renta líquida imponible, reflejando resultado negativo, lo que inmediatamente descarta con un segundo criterio. Conforme este segundo criterio, los ingresos los agrupa como ingresos exentos e ingresos gravados; este último, determinado por diferencia de los exentos con la totalidad de ingresos y con ello efectúa proporcionalidad; posteriormente identifica los costos a los Centro de Costo Educación, Salud, Cultura y Cementerio, dejando en “otros” los gastos de administración más corrección monetaria y depreciación. Con ello, procede a vaciar los datos en un análisis vertical y horizontal por cada Unidad Generadora de Recursos (UGE) para luego, -según ella-, establecer la 24 Timbre Electrónico conciliación de las bases gravadas y bases no gravadas respecto a la renta líquida ajustada globalmente y por cada unidad generadora de recurso, determinando una propuesta de rectificatoria de Impuesto a la Renta. Respecto al Concepto “B”, adjunta documentación pertinente asociada a la rebaja por concepto de rentas exentas de impuesto de Primera Categoría. En cuanto al Concepto “C”, acepta la pretensión del SERVICIO al no contar antecedentes que acrediten la rebaja por perdida tributaria de ejercicios anteriores en la determinación de la renta líquida imponible. Es más, indica que dicho importe fue regularizado en proceso de auditoria A.T. 2012. En suma, y tal como se deja asentado en la liquidación, de la respuesta el contribuyente no se advierte un tratamiento tributario distinto de la bonificación de la mano de obra que es considerada renta; solo una “teoría” de determinación de la renta líquida imponible afecta al Impuesto de Primera Categoría, en la que se libera totalmente de la carga impositiva que afecta a esta bonificación, la que se opone a lo instruido por el SERVICIO y lo ratificado por los Tribunales de Justicia. Es más, está teoría considera que la bonificación a la mano de obra pertenece a cada uno de los centros de costos (Educación, Salud, Cultura, Cementerio y Administración), asociada a la cantidad de trabajadores, permitiendo rebajar los costos o gastos asociados a cada centro, incluyendo aquellos que generan ingresos no renta (Educación, Salud, Cultura) y, con ello, disminuir la base imponible afecta a Impuesto de Primera Categoría. 1.2.6. Ahora bien, atendido que lo expuesto por el contribuyente al contestar la Citación N°18, no fue suficiente para tener por desvirtuados cada uno de los Conceptos citados es que, con fecha 29.07.2016, y de conformidad lo establecido 25 Timbre Electrónico en el Art. 24° del Código Tributario, se procedió a liquidar tales conceptos –según los términos de la citación previa- y, de este modo, se determinó una diferencia de impuesto que dio lugar a la obligación de reintegro establecida en el artículo 97° de la ley del ramo, por el importe total de $91.415.822, más los recargos legales; todo ello consignado en la Liquidación reclamada. 1.3. Reclamo impetrado en la especie. De fs. 105 vlta. a fs. 107 la reclamada hace un resumen del reclamo antes transcrito, concluyendo del mismo que la reclamante no discute la calidad de renta de la bonificación, sino el tratamiento tributario en la determinación de la base imponible para determinar la Renta de Primera Categoría, tratamiento propuesto por ese SERVICIO que se contrapone en la finalidad establecida por el legislador al consagrar dicha bonificación, a las cuales puede acceder la CORPORACIÓN en todos los giros que desarrolla; vale decir educación, salud, cultura, cementerio, etc., las cuales no ha sido excluida por el legislador, siendo más adecuado con la Ley N°19.853 y la Ley sobre impuesto a la Renta, el tratamiento que propone, desarrollado tanto en la respuesta a la Citación N°18 como en el presente reclamo. 2. Alegaciones en contra del reclamo. 2.1. Cuestiones no controvertidas. 2.1.1. Que, como primera cuestión, reviste esencial importancia precisar que “la Liquidación”, para el AT. 2013, determinó diferencias de impuesto –y consecuencialmente la obligación de reintegro- derivado de los siguientes conceptos: a. Subdeclaración de ingreso en la determinación de la Renta Líquida Imponible afecta al Impuesto de Primera Categoría, por concepto de bonificación a la contratación de mano de obra de la Ley N°19.853, percibidas, debido a que tal 26 Timbre Electrónico bonificación constituye renta para todos los efectos de la Ley sobre Impuesto a la Renta, toda vez que el contribuyente lo incorpora en la cuenta de ingresos DL 889 (ingresos por bonificación); sin embargo, lo deduce de los ingresos a tributar cuando determina la Renta Líquida Imponible del Primera Categoría. b. No acreditación, con documentación legal y fehaciente, de la rebaja a los ingresos por concepto de Rentas Exentas de Impuesto de Primera Categoría, consignadas en el código 641, de la Declaración Anual de la Renta. c. No acreditación, con documentación legal y fehaciente, del gasto de Pérdida de ejercicios anteriores, consignada en el código 634, de la declaración anual de Renta. Ahora bien, de la atenta lectura de la presentación formulada por la contribuyente compareciente, se puede advertir, sin dificultad, que las objeciones indicadas en los conceptos b) y c) del párrafo precedente –y que claramente tienen una incidencia en el quantum del reintegro pretendido por esa administración tributaria- no han sido impugnadas de manera alguna en esta cuerda. Lo anterior, resulta ser de suma relevancia para efectos de delimitar los alcances de la revisión solicitada en la especie, la que se circunscribe ciertamente a los términos de la presentación de fecha 17.11.2016. En suma, y dado que las partidas relativas a los conceptos b) y c) no han sido impugnadas formalmente, las mismas no forman parte de la cuestión controvertida, y conforme ello han de quedar a firme. 2.1.2. Ahora bien, lo real y únicamente debatido en la especie, dice relación con el correcto tratamiento tributario de los ingresos percibidos por la contraria por concepto de Bonificación a la Contratación de Mano de Obra. 27 Timbre Electrónico Así, la contraria arguye, -en síntesis-, que “La Liquidación” es errónea al rechazar el cien por ciento de los gastos cargados principalmente a los Centro de Educación, Salud y Cultura más la proporción de los gastos de Administración Común, desconociendo adicionalmente un hecho relevante para el análisis de la proporcionalidad, cual es, que cada Unidad Generadora (Educación, Salud, Cultura y Cementerio) de la CORPORACIÓN genera ingresos gravados y no gravados o exentos, siendo la bonificación a la contratación de mano de obra, prevista en la Ley N°19.946, de 2004, un ingreso gravado, pero identificable con la unidad que contrata el recurso humano y no puede considerarse en forma independiente, atendida la función económica que cumple el sistema tributario en beneficios de las zonas extremas del país. Lo anteriormente expuesto, no se compadece con el carácter de renta de la bonificación en comento, tal cual se pasa a desarrollar en los párrafos que siguen. 2.2. El beneficio de bonificación a la contratación de mano de obra constituye renta. 2.2.1. Como el Tribunal podrá compartir, el tratamiento que propone la contribuyente respecto de la Bonificación a la Contratación de Mano de Obra no resiste el más mínimo análisis, desde que dicha “bonificación” constituye un ingreso que tiene el carácter de renta afecta, cuya fuente directa e inmediata es la ley; ergo, no son generados por la empresa y por lo mismo no comparten o participan de sus costos y gastos. En efecto, es una circunstancia inconcusa e irredargüible que la “bonificación” que da el Estado al empleador constituye renta en forma directa. Así lo 28 Timbre Electrónico estableció, primeramente, la Ley N°19.853.- la que en su artículo primero señala lo que transcribe a fs. 108. Esta norma fue modificada por la Ley N°19.946, de 11.05.2004, la que en su artículo 10º, estableció lo que transcribe a fs. 108. Dicha norma, no hace sino ratificar el principio general establecido en el artículo 2°, en su N°1°, de la Ley sobre Impuesto a la Renta –contendida en el artículo Primero del DL 824, de 1974-, que define renta como “Los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación.” Por su parte, la Circular N°27, de 03.06.2004, aclara que lo que se afectará con el Impuesto a la Renta es la “bonificación” percibida, por cuanto señala lo que transcribe a fs. 108. Y lógica consecuencia de lo que se viene explicando, es que estos ingresos percibidos a título de “Bonificación” están afectos en su totalidad, por disposición expresa de la misma ley –“…en un cien por ciento de la bonificación…”- y son independientes del resultado obtenido por la empresa pues, no se trata de utilidades generadas por ella sino que corresponden a ingresos que provienen desde fuera –su fuente es la ley- y, por lo tanto, no son generados con sus costos y gastos, sino que constituyen un aporte del Estado con el objetivo de incentivar la contratación de mano de obra regional, utilizando como base para el cálculo del monto de dicha bonificación el número de trabajadores contratados que cumplan los requisitos señalados en la Ley N°19.853, de 2003. 29 Timbre Electrónico Tal aserto es ratificado por lo dispuesto en los artículos 30° y 31° de la LIR, en cuanto establece que los costos y gastos, para ser deducidos de la renta bruta, deben ser, entre otras circunstancias, costos “directos” de los bienes o servicios y gastos “necesarios” para producirla, respectivamente; luego, en la especie, los costos y gastos a que alude la contraria, lejos de ser la fuente directa –en este caso es la propia ley la que genera el ingreso- o el sacrificio realizados por el contribuyente para generar el ingreso, es más bien el “destino” de los mismos. En suma, de todo lo ya explicado, se concluye sin dificultad que el procedimiento empleado por el SERVICIO -según lo señalado bajo el Concepto “A”, al tratar los ingresos por concepto de “Bonificaciones” como un centro de costo, independiente de los demás centros de costos, se encuentra conforme con lo establecido en el artículo 10°, de la Ley N°19.946, en cuanto señala que esos ingresos constituyen renta para los efectos de la Ley de la Renta en un ciento por ciento; es decir, debiendo afectarse completamente con dicho impuesto 2.2.2. Sin perjuicio de lo anterior, que fluye meridianamente del contexto de la Ley N°19.946 y de su interpretación armónica con las demás normas pertinentes de la LIR (interpretación lógica y sistemática), es posible arribar a la misma conclusión siguiendo un criterio restringido de interpretación, realizando un análisis exegético de la norma y, en especial, de la expresión “…en un cien por ciento…” Luego, dicha expresión “…en un cien por ciento…” no quiere decir sino que el importe íntegro, total y absoluto de la “bonificación” constituye “renta”; expresión esta última que se encuentra definida legalmente en el numeral 1°, del artículo 2°, de la Ley de Impuesto a la Renta como “Los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios utilidades e incrementos de 30 Timbre Electrónico patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación”. En este sentido, al ser definido como “renta”; es decir, como utilidad, beneficio sino incremento de patrimonio, no puede ser susceptible de deducción alguna (de costo o gasto); pues en caso contrario el legislador lo habría considerado “ingreso o renta bruta”, en los términos del artículo 29° de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Por lo demás, el criterio adoptado por el sentenciador de autos para efectos de establecer el verdadero sentido y alcance de una expresión legal, no es sino, como primera y fundamental regla de inteligencia, el de una interpretación exegética de la norma. Así, se expuso en los autos Ruc N°16-9-0000424-2, Rit N°GR-02-00008- 2016, cuyo considerando 27° transcribe íntegro a fs. 108 vlta. y 109. De este modo, del solo tenor literal del artículo 10° de la Ley N°19.946, se desprende que la Bonificación a la Contratación de Mano de Obra establecida en la Ley N°19.853, que obtengan los empleadores actuales o futuros de la Primera Región, de las provincias de Chiloé y Palena, en la X Región, de la XI Región y de la XII Región, constituirá renta, para los efectos de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en un cien por ciento de la bonificación. 2.3. Improcedencia del tratamiento propuesto por la reclamante. Tal como ya se ha explicado latamente, el reclamante, en su escrito, refiere que la Bonificación por la Contratación de Mano de Obra debiera considerarse en cada una de las Unidades Generadoras de costos o centros de costos generadores y con ello, compensarlo con los costos y/o gastos que permitieron la obtención de ingresos no gravados o exentos de Impuesto a la Renta, como es el caso de subvenciones de salud, educación y aportes municipales a la cultura. 31 Timbre Electrónico Respecto a los ejemplos que plantea, y que -según su particular visión-, darían cumplimiento al objetivo tenido en cuenta por el legislador de la Ley N°19.853, conviene indicar que los mismos se enmarcan en la determinación de la Renta Líquida Imponible de los centros de costos Salud, Educación, Cultura y Cementerio, supuestamente, conforme a los artículos 29° al 33° de la LIR; demostrando situaciones de utilización total y/o parcial de la bonificación, rebajando en cada caso los costos y/o gastos de actividades que generan ingresos no renta, situaciones que no se enmarcan en el sentido dado por el artículo 10° de la ley N°19.946 ya comentado. Lo anterior, esto es, falta de norma legal que habilite el tratamiento contable propuesto por la reclamante, adicionalmente a que ello se contrapone con el tenor literal de la norma contenida en el artículo 10° de la Ley N°19.946, imponen la necesidad de negar el criterio propuesto por la reclamante (distribución de la bonificación entre cada uno de los centros de costos) y adoptar la formula seguida por esa Administración Tributaria (centro de costo independiente) la que -como ya se dijo-, se compadece de mejor forma con el espíritu de la legislación aplicable, sino de la interpretación literal de la norma en comento. 3. Sentencias dictadas conforme el criterio postulado por ese SERVICIO. Sin perjuicio de lo ya expuesto, y no obstante el efecto relativo de los fallos emanados de los Tribunales de Justicia, no podemos dejar de citar la sentencia recaída en los autos Rol de Ingreso Corte N°1-2012, de la Ilustrísima Corte de Apelaciones de esta ciudad, la que transcribe in integrum. A fs. 109 y 110. De este modo, con el criterio jurisprudencial antedicho, que no es sino la interpretación auténtica de la norma en estudio, es que se avala lo obrado por ese 32 Timbre Electrónico SERVICIO, al considerar el ingreso por bonificación por contratación de mano de obra percibida por la contraria como un centro de costo independiente de los demás centros de costos y -como tal-, no susceptible de rebaja alguna por concepto de costo o gasto. Por tanto, pide tener por evacuado traslado respecto del reclamo anterior, solicitando desde ya se confirme la actuación reclamada, desechando en consecuencia en todas sus partes el reclamo de autos, confirmando las Liquidaciones de los impuestos adeudados más intereses y multas, con expresa condena en costas. Los antecedentes del proceso: A fs. 96 se confiere traslado del reclamo. A fs. 98 la reclamada asume representación y acompaña documentos, lo que se provee a fs.100. A fs. 102 la reclamada realiza corrección solicitada a fs. 96, lo que se provee a fs. 118. A fs. 103 se contesta el reclamo, lo que se provee a fs. 118. A fs. 120, previo a recibir la causa a prueba, se solicitan documentos a la reclamante, lo que cumple parcialmente a fs. 122 y se provee a fs. 138. A fs. 138 nuevamente se solicitan documentos a la reclamante, lo que cumple a fs. 140 y se provee a fs. 163. A fs. 166 se tienen por no reclamados los conceptos y partidas que indica y, en lo restante, se recibe la causa a prueba. A fs. 169 la reclamada solicita copia del físico no escaneable, lo que se provee a fs. 171. 33 Timbre Electrónico A fs. 170 lista de testigos de la reclamada y delega poder, la que se provee a fs. 171. A fs. 173 la reclamada repone respecto del auto de prueba de fs. 166, lo que se provee con traslado a fs. 174. A fs. 176 audiencia de percepción documental. A fs. 177 la reclamada solicita copia del físico no escaneable, lo que se provee a fs. 178. A fs. 180 la reclamante repone respecto del auto de prueba de fs. 166, lo que se provee con traslado a fs. 183. A fs. 185 la reclamada evacua el traslado de fs. 183, respecto de la reposición del auto de prueba deducido por la reclamante, lo que se provee a fs. 186. A fs. 188 se resuelve reposiciones de fs. 173 y 180, desechándose y concediendo la apelación subsidiaria. A fs. 193 la reclamada ratifica lista de testigos, la que se provee a fs. 194. A fs. 196 la reclamante cumple lo ordenado a fs. 188 (consigna para confección de compulsas), lo que se provee a fs. 197. A fs. 200 audiencia testimonial de la reclamada. A fs. 202 la reclamada acompaña documentos en formato electrónico, PDF, mediante un pendrive, los que se provee a fs. 204. A fs. 206 Audiencia de percepción documental. A fs. 221, la I. Corte de esta ciudad confirma auto de prueba. A fs. 224 Cúmplase lo resuelto por la Iltma. Corte de Apelaciones de Iquique. Se trajeron los autos para fallo a fs. 227. 34 Timbre Electrónico Los documentos siguientes: A fs. 34 y 151 Balance tributario año 2012; a fs. 39 y 156 Estado de resultados; a fs. 40 Análisis vertical, horizontal y conciliación de la renta líquida imponible año comercial 2012; a fs. 41 a 45 distribución de cada UGE en función al concepto de renta generada; a fs. 46 y 158 Información der respaldo FUT, AT 2013; a fs. 50, 80 y 162 vlta. borrador de rectificatoria de Formulario 22 AT 2013; a fs. 51 identificación del ítem que incluye CD; a fs. 52 Notificación N°15 de fecha 16 de marzo de 2016, con su respectivo anexo y minuta informativa; a fs. 57 acta de Notificación Folio N°1547457, de fecha 30 de abril de 2016; a fs. 58 Citación N°18, de fecha 30 de abril de 2016, con sus respectivos anexos; a fs. 66 respuesta a la citación N°18, de fecha 27 de mayo de 2016; a fs. 81 Acta de Recepción/Entrega y/o Acceso documentación, Form. 3309, de fecha 29 de marzo de 2016; a fs. 82 acta de Notificación Folio N°1547536, de fecha 29 de julio de 2016, de la liquidación N° 195; a fs. 83 y 111 Liquidación N°195, de fecha 29 de julio de 2016, con sus respectivos anexos; a fs. 93 Oficio N°306, de fecha 14 de noviembre de 2016; a fs. 94 Mandato Judicial, de fecha 11 de noviembre de 2016; a fs. 99 Resolución TRA N°246/1751/2015, de fecha 30 de octubre de 2015, que designa Director Regional; a fs. 123 Formulario 22 AT 2013, folio 242431543; a fs. 129 Carta aviso simple N°1328889, de 11 de junio del 2013 por la cual el SII observa la renta AT 2013 de la reclamante; a fs. 131 Res. Ex. centralizada N°301201000039, de fecha 19 de noviembre del 2013, por la cual el SII deniega RAV presentada por la reclamante a la liquidación de autos; a fs. 134 y 142 a 145 formulario 3314, Solicitud RAV (Reconsideración Administrativa Voluntaria), de fecha 18 de agosto del 2014; a fs. 135 notificación N°33640, de fecha 17 de octubre de 2014; a fs. 136 Res. Ex. N°43.966, de fecha 16 de octubre del 2014, que resuelve RAV 35 Timbre Electrónico de la reclamante, denegándola; a fs. 146 Escrito que fundamenta la RAV, de fecha 18 de agosto de 2014; a fs. 165 certificado de custodia CD, de fecha 30 de enero de 2017; a fs. 168 comprobante de carta certificada de notificación del auto de prueba, de fecha 30 de enero de 2017; a fs. 196 comprobante de depósito N°4E978175, para pago de compulsas; a fs. 199 certificado de depósito, de fecha 2 de marzo de 2017; a fs. 203 identificación de ítem que contiene un Pendrive; a fs. 207 a 223 lo obrado ante la I. Corte de Apelaciones. Corren en custodia, por cuerda separada documentos según ítem de fs. 51 y 203, junto a sus respectivas certificaciones de fs. 165 y 226. CONSIDERANDO: 1.- A fs. 1 comparece don MARIO MEZA ADRIAZOLA, representación de CORMUDESI, ambos ya antes individualizados, quien reclama en contra de la Liquidación N°195, de fecha 29 de julio de 2016, cuya copia corre a fs. 83 y 111, conforme a las consideraciones de hecho y de derecho ya antes referidas y a las cuales nos damos por remitidos en aras de la brevedad. 2.- A fs. 103 comparece don GLAUCO MORALES CORTES, en representación del SII, ambos también ya antes individualizados quien contesta el reclamo anterior solicitando su rechazo total conforme a los antecedentes de hecho y de derecho también ya antes transcritos y a los cuales nos damos por referidos en aras de la brevedad. I. AUDIENCIA TESTIMONIAL: 3.- A fs. 200 corre testimonial de la reclamada; dichos del testigo don MARIO JOFRE FLORES, quien previamente juramentado y al tenor del punto de prueba agregado a fs. 166, expone: 36 Timbre Electrónico AL PUNTO N°1: RESPUESTA: No es efectivo, dado que la ley estableció que constituía renta, en un 100%, por lo que no se le pueden asignar costos ni gastos, como es el caso que, si la ley lo hubiera establecido como ingreso bruto, en la cual se podría utilizar el procedimiento del art. 29° al 33° de la LIR. La ley de Impuesto a la Renta, en su art. 2°, define el concepto renta. INTERROGADO POR EL TRIBUNAL, para que diga en qué línea y código del borrador de F-22 AT 2013, corriente a fs. 80, debiese haber declarado CORMUDESI las “rentas” percibidas por concepto de bonificación a la mano de obra, de acuerdo al artículo 10°, de la Ley. N°19.946. RESPONDE: Por un tema de operatoria debiese usarse, en el reverso del formulario, el recuadro N° 2 “Base Imponible de 1° categoría”, código 651 “otros ingresos percibidos o devengados”, en cuyo código se declaran las “rentas” obtenidas por los contribuyentes fuera de su giro habitual. Estos valores se trasladan posteriormente al código 636 y 643 del mismo recuadro, trasladándose al código 18 (Impuesto de 1° categoría sobre renta efectiva) del anverso del formulario, en su línea 37. Cabe destacar de que estos ingresos de bonificación a la mano de obra, no tienen costo ni gastos asociados dado que fue establecido por la Ley N°19.946 como renta 100%. INTERROGADO POR EL TRIBUNAL para que diga si en el Suplemento Tributario relativo al AT 2013 se encuentran instrucciones similares a las que Vd. ha expresado anteriormente, relativas específicamente a la bonificación de la mano de obra establecida por la Ley N°19.946. 37 Timbre Electrónico RESPONDE: Sí, se encuentra establecida en el Suplemento la mecánica de cálculo de la renta líquida imponible. Específicamente, no recuerdo que las instrucciones dadas en el código 651 señale expresamente la bonificación a la mano de obra; lo que sí sé es que, de manera genérica, en este código 651 van los ingresos ajenos al giro del contribuyente. INTERROGADO POR EL TRIBUNAL para que diga, de acuerdo a la mecánica anterior, cómo se hace efectiva la “no” deducción de gasto o costo alguno respecto de las “rentas” obtenidas a consecuencia de la Bonificación de la Mano de Obra: RESPONDE: Esta mecánica, utilizada en el F-22, unifica la declaración de los contribuyentes afectos a Impuesto de 1° categoría, ingresos no rentas o rentas exentas, para lo cual se debe hacer la distinción en la determinación de la RLI, de aquellas actividades gravadas con el Impuesto de aquellas que no lo son, como es el caso de los ingresos de cementerio y bonificación a la mano de obra (afectos) de aquellos que no lo son (salud, educación y cultura); es un tema de vaciado de la información que se encuentra en el balance, por lo que los costos o gastos asociados a “ingresos no renta”, registrados en el código 630, 631, 632, 633, 792, 793, 772, 873, 852, 897, 853 y 635, deben reflejarse como un aumento en el código 639, que son gastos rechazado del artículo 33°, N°1, que no tienen que ver con costos o gastos de ingresos afectos al impuesto de 1° Categoría. Esto es, si yo tengo una renta positiva por concepto de cementerio, quedará reflejada, junto con la bonificación a la mano de obra, sin reflejar los resultados de las actividades generadoras de “ingresos no renta”. REPREGUNTADO PARA QUE DIGA EL TESTIGO desde cuándo trabaja en el SII y cuál es su función. 38 Timbre Electrónico RESPUESTA: Trabajo del 14 de enero del año 2002 y mi función es de fiscalizador tributario; desempeñando el cargo de auditor tributario computacional desde el año 2015 a la fecha. CONTRAINTERROGADO PARA QUE DIGA el testigo, qué es una bonificación a la mano de obra, desde el punto de vista tributario, si sabe. Respuesta: es un beneficio otorgado por la Ley N°19.946, en que se definió que era renta en un 100%. Incentivando la contratación de personal en la región. Como también otorgándole un premio a los empleadores que pagan sus cotizaciones previsionales en tiempo y forma. CONTRAINTERROGADO PARA QUE DIGA el testigo, conforme a la definición de renta en un 100%, debe el contribuyente realizar provisiones de impuesto respecto a las cantidades recibidas a título de la bonificación. RESPUESTA: Respecto a normas contables como es la provisión no me puedo referir. Ya que yo vengo como testigo en calidad de normas tributarias. II. HECHOS NO CONTROVERTIDOS: 4.- Que son hechos no controvertidos en el proceso: a) Aparece del F-22 AT 2013, corriente a fs. 125 que al marcar el código 6144, la reclamante admite que es un contribuyente afecto a Impuesto a la Renta de Primera Categoría, que declara renta efectiva en base a contabilidad completa y balance general. b) Consta de fs. 34 151 balance general de la reclamante con el siguiente resultado al 31 de diciembre del 2012: 4 Recuadro: Sistema de determinación de rentas: código 614: contabilidad completa. 39 Timbre Electrónico INVENTARIO INVENTARIO NOMBRE DEBITO CREDITO SALDO ACREEDOR ACTIVO PASIVO PERDIDA GANANCIA DEUDOR SUBTOTAL 161.108.481.931 161.108.481.931 80.617.678.888 80.617.678.888 50.493.906.171 51.005.506.896 30.123.772.717 29.612.171.992 RESULTADO 511.600.725 511.600.725 DEL EJERCICIO TOTAL 161.108.481.931 161.108.481.931 80.617.678.888 80.617.678.888 51.005.506.896 51.005.506.896 30.123.772.717 30.123.772.717 c) Aparece de fs. 123 que, el 9 de mayo del 2013, la reclamante presentó su F-22 AT 2013, sobre declaración Anual de Impuesto a la Renta, Folio N°242431543, efectuando las siguientes declaraciones, las cuales, por contener errores, posteriormente intentó rectificar conforme a los borradores del mismo F-22 de fs. 50, 80 y 162 vlta: RECUADRO N° 2 BASE IMPONIBLE DE 1° CATEGORIA CODIGO NOMBRE DECLARACION BORRADOR ORIGINAL RECTIFICATORIA 628 INGRESO DEL GIRO PERCIBIDO O DEVENGADO 29.652.165.660 29.473.289.264 630 COSTO DIRECTO DE LOS BIENES Y SERVICIOS 646.816.210 4.748.326.027 831 REMUNERACONES 22.454.707.380 24.809.937.077 632 DEPRECIACION SOBRE BIENES DE PROPIEDAD DEL CONTRIBUYENTE 303.803.497 303.803.497 636 RENTA LIQUIDA (O PÉRDIDA) 428.838.673 388.777.337 637 CORREC. MONET. SALDO DEUDOR 261.706.116 122.823.388 639 GASTOS RECHAZ. ART. 33°, N° 1 24.087.897.743 28.742.084.941 634 PERDIDA EJERCICIOS ANTERIORES 188.868.030 641 RENTAS EXENTAS 1° CATEGORIA 24.283.166.640 28.084.116.342 874 RENTA LIQUIDA (O PERDIDA ANTES REBAJAR COMO GASTOS LAS DONACIONES AL (217.004.470) 146.367.874 F.N.R) 643 RENTA LÍQUIDA IMPONIBLE (O PERDIDA TRIBUTARIA) (217.004.470) 146.367.874 82 CREDITO POR GASTOS DE CAPACITACION 162.537.533 162.535.533 305 RESULTADO LIQUIDACION ANUAL IMPUESTO A LA RENTA (162.537.533) (133.263.958) 87 DEVOLUCION SOLICITADA 162.537.533 133.263.958 d) Consta de fs. 129 que, el 21 de junio del 2013, el SII emite su carta N°130228889, por la cual “observa”, la Declaración de Impuestos anterior, de fs. 123, en base a los siguientes reparos: A36: Lo declarado como reposición pérdida tributaria en el recuadro N°6, al reverso de su F-22, código 782, no coincide con lo declarado como pérdidas de ejercicios anteriores en el código 634, del recuadro N°2, de su F-22. A55: Los gastos de capacitación declarados en el código 82, en el anverso del F-22 y/o lo declarado en el recuadro N°9, en el reverso de su F-22 son inconsistentes con la información proporcionada por el SENCE. 40 Timbre Electrónico B01: Según antecedentes con que cuenta ese SERVICIO, el monto utilizado como gasto de depreciación a que se refiere el N°5, del artículo 31° de la LIR, declarado en el recuadro N° 2, código 632 podría ser excesivo; Solicitando aportar la documentación que en dicho documento se indica. e) Aparece de fs. 131, que el 19 de noviembre del 2013, el SII emite su resolución Ex. centralizada N°301201000039, en la cual señala que en el referido F-22 anterior la reclamante impetró una devolución de $162.537.533.-, monto que le fue devuelto en parte, con fecha 28 de mayo del 2013, por la suma de $116.681.992.-, más el reajuste legal correspondiente, restando emitir un pronunciamiento por $45.855.541.- Que como no ha aportado antecedentes que permitan acreditar la procedencia de los créditos que está imputando, ni verificar el contenido, veracidad y exactitud de la información consignada en su F-22 AT 2013, deniega la devolución pendiente de $45.855.541.- f) Aparece de fs. 134, que el 18 de agosto del 2014, la reclamante solicita reconsideración de la Res. Ex. 301201000039 anterior y la corrección de errores propios en la determinación de su RLI, conforme a documento que adjunta, cuya copia corre a fs. 146 a 150 y borradores de fs. 50, 80 y 162; esto es, propone una nueva determinación de su RLI, la que establece a fs. 40 y 157: AÑO COMERCIAL 2012, AT 2013 RENTA LIQUIDA IMPONIBLE GLOBAL TOTAL INGRESOS 29.473.289.264 INTERESES PERCIBIDOS O DEVENGADOS 0 COSTO DIRECTO DE BS. Y SS. -4.748.326.027 REMUNERACIONES -24.809.937.077 DEPRECIACION -303.803.497 RENTA LIQUIDA -388.777.337 CORR. MONET. SALDO DEUDOR -122.823.388 CORR. MONET. SALDO ACREEDOR 0 RENTA LIQUIDA AJUSTADA -511.600.725 SE AGREGA: GASTOS NO ACEPTADOS, ART. 33°, N° 1 , LETRA E 28.742.084.941 SE DEDUCE: 41 Timbre Electrónico RENTAS NO GRAVADAS ART. 33° N° 2, LETRA B -28.084.116.342 RENTA LIQUIDA IMPONIBLE/PERDIDA TRIBUTARIA 146.367.874 CONCILIACION: BASE NO GRAVADA -657.968.599 BASE GRAVADA 146.367.874 RENTA LIQUIDA AJUSTADA -511.600.725 En la misma fs. 40 y 157, en su costado derecho, efectúa el “análisis vertical, horizontal de la renta líquida imponible, año comercial 2012”, determinando la RLI por cada Unidad Generadora de Efectivo (UGE): DETERMINACION DE LA RLI POR UNIDAD GENERADORA DE EFECTIVO FACTOR DISTRIBUCION GASTOS ADMINISTRATIVOS 0,028187542 INGRESOS UGE 1 UGE 2 UGE 3 UGE 4 UGE 5 Concepto Control Educación Salud Cultura Cementerio Administración Subvenciones 28.059.616.342 17.782.180.999 9.613.830.364 645.101.238 10.247.802 8.255.939 Bonificación DL 889 575.500.126 383.414.338 145.894.330 21.202.636 7.824.782 17.164.039 Donaciones 24.500.000 0 0 24.500.000 0 0 Ingresos Financieros Otros operacionales 813.672.796 231091769 87348904 52890243 366568259 75773621 Total Ingresos 29.473.289.263 18.396.687.106 9.847.073.598 743.694.117 384.640.843 101.193.599 Gastos Centro Costo Gasto identificable 28.850.306.901 17381874737 10229106396 989188063 250137705 0 Gasto Administración (Común) 830.779.591 518557398 277564805 20962909 10842080 2852399 Depreciaciones 303.803.497 145429678 100255154 27342315 9114105 21662245 Total Gastos 29.984.889.989 18.045.861.813 10.606.926.355 1.037.493.287 270.093.890 24.514.644 RENTA LIQUIDA POR UGE -511.600.726 350.825.293 -759.852.757 -293.799.170 114.546.953 76.678.955 Bases de prorrateo Gastos de Administración Bonificación DL 889 575.500.126 42 Timbre Electrónico Trabajadores Educación 1.519 66,62% Trabajadores Salud 578 25,35% Trabajadores Cultura 84 3,68% Trabajadores cementerio 31 1,36% Trabajadores Administración 68 2,98% Total masa laboral 2.280 100% 0 Corrección Monetaria 0 Saldo deudor 261.706.116 Saldo acreedor 138.882.728 0 Ganancias 29.612.171.992 En lo tocante a esta controversia, la reclamante toma el valor total de la bonificación a la mano de obra percibida en el 2012 ($575.500.126.-) y lo asigna como ingreso a cada UGE, acorde a la proporción resultante del número total de trabajadores ($383.414.338.- para educación; $145.894.330.- para salud; $21.202.636.- para cultura; $7.824.782.- para cementerio y $17.164.039.- para administración). Contra dicha asignación, deduce los respectivos costos y gastos de cada UGE, determinando así, para cada una de ellas, la respectiva renta líquida que, -como sabemos-, respecto de educación, salud y cultura, es “no afecta”; para cementerio “afecta”, mientras que, respecto de administración, lo prorratea conforme a la mecánica del artículo 27° del Código Tributario y Circular 68, del 2010, del SII. g) Consta de fs. 136 que, el 16 de octubre del 2014, el SII emite su Res. Ex 43.996, en la cual resuelve la RAV anterior, desechándola. 43 Timbre Electrónico Para resolver lo anterior, el ente fiscalizador señala que de conformidad al punto 4° de la Res. Ex. 201, de 24 de diciembre del 2009, del Sr. Director del SII; del artículo 6°, letra B, N° 5, del Código Tributario y Circular 26, de abril del 2008, las RAV deben tener por objeto específico atacar o impugnar, en virtud de un vicio o error manifiesto, una liquidación, giro o resolución que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirven de base para determinarlo o que denieguen peticiones a que se refiere el artículo 126°, del Código Tributario, apareciendo de la presentación del reclamante que “no” se ha alegado vicio o error alguno en contra de la resolución, sino que se ha requerido un pronunciamiento improcedente, que escapa a las competencias del Departamento encargado de resolver dicha petición, acorde a las normas antes mencionadas. h) Aparece de fs. 52 que, el 16 de marzo de 2016, el SII emitió la notificación N°15, dentro de su programa de fiscalización de la RLI 2013, requiriendo de la reclamante los antecedentes contables y tributarios que en dicho documento se señalan y precisa a mayor abundamiento en su anexo de fs. 54 y minuta informativa de fs. 56. i) Consta de fs. 81 que, el 29 de marzo siguiente, la reclamante da respuesta al requerimiento anterior, adjuntando los antecedentes que en dicho F-3309 se indican. j) Con el mérito de los antecedentes antes adjuntos, más otros en poder del propio SII, emana de fs. 58 que, el 30 de abril del 2016, el ente fiscalizador emite la citación N°18, notificada e por cédula el mismo día, conforme a acta de fs. 57, en la cual señala que: 44 Timbre Electrónico “… de la revisión y análisis de la información en poder del Servicio, así como de los antecedentes presentados por el requerimiento N 15, de fecha 16.03.2016, han surgido antecedentes que ameritan solicitar que acredite el correcto tratamiento tributario de la Bonificación por Mano de Obra, en razón de lo dispuesto en la Ley 19.946, de fecha 11 de mayo del 2004 la cual, en su artículo 10°, establece un nuevo tratamiento tributario para la bonificación a la contratación de mano de obra establecida en la ley 19.853 y que favorece a los empleadores actuales o futuros de la I Región, de las provincias de Chiloé y Palena, en la X Región, de la XI Región y de la XII Región del país, indicando que dicha bonificación que perciban los empleadores actuales o futuros, constituirá renta para los efectos de la Ley de Impuestos a la Renta en un cien por ciento de la bonificación y sin condición alguna, a partir de enero del 2006. Conforme a dicha normativa, desde el punto de vista tributario, el referido beneficio constituye un ingreso de aquellos descritos en el artículo 2, número 1, de la Ley de Renta, por lo que se considera Renta para su titular, la cual no se encuentra incluida dentro de los ingresos no renta del artículo 17° o exenciones de artículo 39°, por lo que no gozan del citado beneficio. Por ello, dichas rentas quedarán sujetas a los impuestos generales que contempla la ley del ramo, cuando las empresas beneficiarias de la mencionada franquicia se encuentren clasificadas, de acuerdo al origen de sus rentas y las operaciones que realizan, como contribuyentes de la primera categoría de Impuestos a la Renta. Determinando que los ingresos percibidos, producto de la mencionada bonificación, fueron incluidos parcialmente en la determinación de la renta líquida Imponible afecta a impuestos primera categoría por usted declarada en el Año 45 Timbre Electrónico Tributario 2013, período revisado conforme al inciso 1, del artículo 200, del Código Tributario. Por otra parte, el Año Tributario 2013, Folio N°242431543, deberá acreditar con documentación legal y fehaciente la rebaja por concepto de rentas exentas de primera categoría que deban deducirse de la renta líquida de primera categoría, declaradas en el código 641 y el gasto de pérdidas de ejercicio anteriores conforme a lo señalado en el cuerpo de ésta citación. En mérito de lo anterior, usted deberá acreditar, rectificar, aclarar, ampliar o confirmar los registros en su contabilidad y declaraciones de impuestos, respecto de las diferencias detectadas”. Más adelante, en el punto N°5. de fs. 60, agrega que "Conforme a los procesos de fiscalización de años anteriores y al verificar que el tratamiento de la determinación de la renta líquida imponible de primera categoría, especialmente la Bonificación de la mano de obra, no fueron considerados en su declaración de renta del Año Tributario 2013, Folio N°242431543, como ingresos afectos a la renta, y con el fin de fiscalizar el correcto tratamiento tributario del beneficio de bonificación por mano de obra que entrega el Estado a empleadores de zona extremas del país, establecido en la Ley N°19.853 del año 2003, se determinó efectuar fiscalización a la determinación de la Renta Líquida imponible del Año Tributario 2013. 6.- En relación a este beneficio, el artículo 10° de la Ley N°19.946, de fecha 11 de mayo del 2004, establece que constituirá renta la bonificación a la contratación de mano de obra establecida en la Ley N°19.853, del año 2003, y el primer semestre del año 2004; a contar del segundo semestre del año 2004 y el año 2005 tampoco será renta siempre que se hayan cumplido con algunos requisitos allí 46 Timbre Electrónico señalados, pero desde el año 2006 adelante, siempre será renta afecta al impuesto de 1ª. categoría. Se debe tener presente que tanto la Ley N°19.853, del año 2003, como la Ley N°19.946, del año 2004, cambiaron la calidad de la bonificación, por cuanto el primitivo D.L. 889, del año 1975, complementado por el D.S. 274, del mismo año, establecía el mecanismo de rebaja de los pagos previsionales; esto es, un menor gasto; sin embargo, las mencionadas leyes establecieron derechamente que dicha bonificación constituye un ingreso directo percibido por el empleador y además que tenía la calidad de renta. Nada contiene la Ley N°19.146 respecto de las exenciones a ciertas empresas, localidades, ni territorios del país; en este contexto, los ingresos percibidos por bonificación a la mano de obra por esa Corporación, no gozan de franquicia alguna. Por ello, dichas rentas quedaran sujetas a los impuestos generales que contempla la ley del ramo, cuando las empresas beneficiarias de la mencionada franquicia se encuentren clasificadas, de acuerdo al origen de sus rentas y las operaciones que realizan, como contribuyentes de la primera categoría del impuesto a la renta. 9.- De la revisión y análisis de la declaración de impuesto a la renta de dicho año tributario, de los antecedentes en poder del Servicio y de la documentación aportada por el contribuyente, dentro de las cuales figura el estado de resultado separado mediante centro de costos, surgieron antecedentes que ameritan solicitar que se acredite el adecuado tratamiento tributario del beneficio de la bonificación por mano de obra que entrega el Estado a los empleadores de zonas extremas del país; considerando el tratamiento tributario establecido en el artículo 10°, de la Ley N°19.946, 47 Timbre Electrónico del año 2004, dado que se constata que declara parcialmente como afectos a Primera Categoría, los ingresos percibidos por concepto de bonificación a la mano de obra. 10.- El artículo 33°, N°2, letra b, de la Ley de impuesto a la Renta, establece que se deducirán de la renta líquida las partidas que la aumentaron, dentro de las cuales se incluye las rentas exentas y/o no rentas, por lo cual, los ingresos percibidos por la Corporación, correspondientes a educación, salud y cultura, efectivamente no constituyen renta y no corresponde que sean gravados con impuestos de primera categoría; sin embargo, al incorporar los ingresos devengados por bonificación a estos centros de costos exentos y/o no renta, se realiza la operatoria de deducir igualmente estas rentas afectas. Como un centro de costo separado se debe considerar la Bonificación a la mano de obra. La bonificación a la mano de obra, junto a los ingresos por concepto de cementerio, son los únicos ingresos que tributariamente constituyen renta y, por lo tanto, deben afectarse, deduciendo en éste último centro de costos los costos y gastos correspondientes para determinar la renta líquida imponible. Además, en la revisión de los centros de costos aportados por la Corporación, se pudo determinar diferencia de ingresos y gastos asociados en los centros de costos con los proporcionados electrónicamente. De ellos existen cargos a resultados que no tienen asociado ningún centro de costos, por lo cual deberá acreditar que este gasto guarda directa relación con activos que generan ingresos gravados con el impuesto de primera categoría, exento y/ o gravados, o que corresponden al Departamento de Administración. 48 Timbre Electrónico Adicionalmente, se debe mencionar que de acuerdo a lo establecido en el artículo 14° de la Ley de Renta, el contribuyente debe llevar el registro de Fondos de Utilidades Tributables, consignando la determinación de la renta líquida imponible, participaciones, retiros, etc., como también, el Registro de Fondo de Utilidades no Tributarias, donde deben registrar las anotaciones de los ingresos no renta generados por los Departamentos de Educación, Salud y Cultura. 11.- Conforme a lo establecido en el artículo 63° del Código tributario, se procede a citar las partidas que se indican a continuación dentro del plazo de prescripción del artículo 200°, inciso 1°, del Código Tributario, definiendo las diferencias detectadas bajo los siguientes conceptos: Concepto A: Subdeclaración de ingresos en la determinación de la renta líquida imponible afecta a Impuesto de Primera Categoría, por concepto de bonificación a la contratación de mano de obra de la Ley 19.853 percibidas, debido a que tal bonificación constituye renta para todos los efectos de la Ley sobre Impuesto a la Renta, toda vez que el contribuyente lo incorpora en la cuenta de ingresos D.L. 889 (ingresos por bonificación); sin embargo, lo deduce de los ingresos a tributar cuando determina la Renta Líquida Imponible de Primera categoría, (Art. 20° y 29° de la Ley sobre Impuesto a la Renta, Ley N°19.853 del 2003, y artículo 10° de la Ley N°19.946 del año 2004). Impuesto a la renta de primera categoría A.T. 2013: (Ejercicio comercial 01.01.2012 al 31 de diciembre del año 2012): Renta imponible declarada en Formulario 22 folio 242431543. Rentas exentas impuestos 1ª. Categoría : $24.283.166.640 (cód. 641) Rentas afectas impuestos 1ª. Categoría : $ -217.004.470 (cód. 643) Ingresos percibidos o devengados : $29.652.165.660 (cód. 628) Gastos rechazados art 33 N° 1 : $24.087.897.743 (cód. 639) 49 Timbre Electrónico Partida 1: Concepto A: De acuerdo a los comprobantes de egreso de la bonificación a la mano de obra emitidos por la Tesorería General de la República, que detalla los ingresos percibidos por usted, ya sea depositados o compensados durante el año comercial 20125, conforme a sus registros contables, según libro mayor de la cuenta "Banco de crédito" e "ingresos por percibir" durante los períodos enero, febrero, marzo, abril, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre del 2012, percibió los siguientes ingresos a detallar: PERIODO FECHA DE MONTO TIPO Y N° DE FOLIO LIBRO BONIFICACION PAGO COMPROBANTE MAYOR 01-2012 22-03-12 62.344.331 I-393 122.949 02-2012 03-04-12 61.544.769 I-456 122.972 03-2012 03-05-12 60.769.823 I-581 123.023 04-2012 21-06-12 62.209.701 I-816 123.099 05-2012 26-06-12 64.373.401 I-837 123.106 06-2012 08-08-12 65.747.696 I-1014 123.175 07-2012 23-08-12 65.580.672 I-1069 123.196 08-2012 20-11-12 66.246.294 I-1436 123.346 09-2012 28-11-12 66.683.439 I-1475 123.360 Bonificación a la mano de obra percibida en el año $575.500.126.-, comercial 2012. Es importante mencionar que la bonificación, devengada fue incorporada en la cuenta de resultado D.L. 889 (ingreso por bonificación); sin embargo, erróneamente se incorporó en todos los centros de costos; es decir, cementerio, cultura, educación, salud y en el de administración, centro de costo cuyo resultado se prorratea a los diferentes centros de costos, en proporción a lo que representan los ingresos de cada Departamento en relación a los ingresos totales. 5 Hay un error en la citación ya que alude al año 2009; el que fue corregido en la posterior liquidación. 50 Timbre Electrónico Este ingreso constituye un centro de costos afecto, independiente de los otros; por lo tanto, debe tributar por los valores percibidos, previo otorgamiento de un porcentaje de gastos por administración como gastos aceptados, al considerarlos necesarios para producir la renta. Los efectos que se producen al hacer tributar en un centro de costos independiente los ingresos por la bonificación a la mano de obra son los siguientes: * Diferencias determinadas entre los ingresos por bonificación percibidas en el año. * Diferencias en las rentas exentas y/o no gravadas que deben deducirse de la Renta Líquida de acuerdo al artículo 33°, N°2, letra b, de la Ley de Impuesto a la Renta. * Diferencias en la proporcionalidad de los gastos de administración correspondiente a cada centro de costos el cual afectará el monto asignado a los centros de costos exentos el cual constituirá en un agregado de acuerdo al artículo 33°, N°1, letra e, de la Ley de Renta”.6 k) Aparece de fs. 66 que con fecha 27 de mayo del 2016, la reclamante da respuesta a la citación anterior, señalando que7 “Frente a este escenario, basado en el principio de la legalidad del impuesto y en conformidad al inciso 2°, del artículo 63°, del Código Tributario, mediante el presente acto administrativo solicitamos respetuosamente, se tenga a bien, aceptar rectificatorias conducentes a determinar los excedentes líquidos asociados a la bonificación gubernamental, como parte integral en 6 Se ha omitido toda referencia a los conceptos “B”, partida N° 2 y concepto “C”, partida N° 3, atendido que se tuvieron por no reclamados acorde a lo resuelto en el punto I, de fs. 166. Esta transcripción íntegra de la citación es la que se contiene completamente en el reclamo, desde fs. 3 a fs. 8 y que se omitió en su transcripción. 7 Transcribe en su reclamo, íntegramente, su respuesta a la citación, en fs. 9 a 19, pasaje que fue omitido de la transcripción del reclamo para reproducirlo en esta oportunidad; al igual que en el caso anterior, se ha omitido toda referencia a los conceptos “B” y “C” por las razones ya antes expuestas. 51 Timbre Electrónico la determinación de la Renta Líquida Imponible afecta al Impuesto de Primera Categoría, conforme a lo establecido en los artículos 29° al 33° de LIR; todo en concordancia a lo establecido en la Circular N°68, del 2010, respecto a resultados de gestión de un conjunto de actividades con un objetivo eminentemente social (Educación, salud, cultura y administración de cementerios) distinguiendo, conforme lo establece el artículo 33°, N°1, letra e), LIR, respecto de sus costos, gastos y desembolsos, cuáles de éstos son imputables a los ingresos que genera cada actividad y que se afectarán con impuestos bajo el régimen general y cuáles son imputables a ingresos no renta. Así, los gastos asociados a la obtención de rentas exentas o no gravadas con el impuesto de categoría, deberán rebajarse sólo de rentas exentas y, los gastos asociados a rentas gravadas con el impuesto de primera categoría, como es del caso -Ingreso por Bonificación a la Mano de Obra - derechos cementerio- Ingresos actividades culturales- arrendamiento de Stand colegios- copagos atención salud primaria- sólo deberán rebajarse de este tipo de renta y así sucesivamente. El referido criterio será justo y equitativo en la medida que sea posible relacionar, directamente, los costos, gastos y desembolsos, con los ingresos de distinta calificación tributaria generados en el mismo ejercicio. Adicionalmente, como no es posible determinar con exactitud a qué tipo de ingreso se pueden imputar los gastos y desembolsos realizados por la Corporación y asignar, además, los gastos de “utilización común” a las distintas actividades, que resultan necesarios en la generación de ingresos renta y no renta, recurriremos al concepto “prorrateo" dispuesto en el inciso 2°, del artículo 27° del Código Tributario, para ajustar -conforme a derecho-, la correcta determinación de la Renta Líquida Imponible, estableciendo un procedimiento que permite, en la forma más clara, 52 Timbre Electrónico determinar que tal asignación o prorrateo se ajusta al concepto de “Gasto necesario", desde el punto de vista tributario, para producir la renta o ingreso al cual fue finalmente imputado. Dicho esto, técnicamente se puede ilustrar con el siguiente ejemplo: a) Partiendo de la premisa que "Salud", durante el año 2012, genera ingresos por $9.847.073.598.- clasificados tributariamente conforme a la ley en ingresos constitutivos de renta e ingresos exentos o no gravados, se procede a la identificación de cada tipo de ingresos para establecer, base "prorrateo", la asignación respectiva, toda vez que todos los recursos obtenidos fueron utilizados con cargo a costos o gastos durante el respectivo año comercial en un 100%, produciendo en la especie un resultado del ejercicio igual a cero , no conociéndose -por cierto-, el orden jerárquico del uso del dinero asociado al respectivo ingreso y así determinar -garantizando el interés fiscal-, los excedentes líquidos atribuidos a ingresos constitutivos de renta, bajo el alcance jurídico del artículo 2°, número 1, de la Ley de la Renta, en concordancia a lo establecido en el artículo 14° de la LIR, separando el Fondo de Utilidades Tributables (FUT) Del Fondo de Utilidades no tributables (FUNT) a.1) Desarrollo del ejemplo: INGRESOS TIPO MONTO % PRORRATEO RENTA Subvención HNG 9.613.830.364 97.631344666 9.613.830.364 0 Bonific.M.O. HG 145.894.330 1.481600889 145.894.330 0 Ingresos HG 87.348.904 0.887054445 87.348.904 0 Consultorios Total 9.847.073.598 100 9.847.073.598 0 HNG= Hechos No gravados HG= Hechos Gravados EGRESOS MONTO Costos y Gastos 9.847.073.598 53 Timbre Electrónico En este orden de ideas, si los recursos se aplican para financiar las actividades y cumplir con el objetivo social, resulta obvio concluir que no existen excedentes líquidos asociados a rentas afectas al Impuesto Renta de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional según corresponda, formando la referida “Bonificación a la Mano de Obra", parte integrante de la Renta Líquida Imponible, determinada bajo el mecanismo establecido en los artículos 29° al 33° de LIR y del registro del Fondo de Utilidades Tributables del ejercicio. Determinación de la Renta Líquida Imponible: Resultado del Ejercicio 0 Se agrega: Gastos no Aceptados (Asociados a hechos No Gravados) Art. 33 No 1 letra e) 9.613.830.364 (+) Se Deduce: Rentas no Gravadas Art. 33 N° 2 letra b) 9.613.830.364 (-) ________________________________________________________ Renta Líquida Imponible/ Pérdida Tributaria 0 Nota: Del análisis se concluye inequívocamente que lo percibido “Renta afectas" fueron aplicados como parte integral del flujo operacional de la corporación, no produciéndose excedentes líquidos susceptibles de ser gravados. b) Como es natural en un movimiento operacional integrado, puede que, al término del ejercicio; esto es, al 31 de diciembre de cada año, queden recursos por utilizar, para lo cual ejemplarizaremos que los gastos y/ o costos ascienden a la suma de $6.892.951.519 (Ejecución del 70% de los recursos disponibles); entonces, tendríamos la siguiente Renta Líquida Imponible con incidencia en la obligación tributaria. b.1) Desarrollo del ejemplo: INGRESOS TIPO MONTO % PRORRATEO RENTA Subvención HNG 9.613.830.364 97.631344666 6.729.681.255 2.884.179.109 Bonific.M.O. HG 145.894.330 1.481600889 102.126.031 43.768.299 Ingresos HG 87.348.904 0.887054445 61.144.233 26.204.671 Consultorios 54 Timbre Electrónico Total 9.847.073.598 100 6.892.951.519 2.954.122.079 HNG= Hechos No gravados HG= Hechos Gravados EGRESOS MONTO Costos y Gastos 6.892.951.519 Siguiendo con el orden de ideas, que responde a un criterio razonable y ajustado a derecho, se procede a determinar la Renta Líquida Imponible, para visualizar el hecho gravado asociado a los ingresos que constituyen renta. Determinación de la Renta Líquida Imponible Resultado del Ejercicio 2.954.122.079 Se agrega: Gastos no Aceptados (Asociados a hechos No Gravados) Art. 33 N° 1 letra e) 6.729.681.255 (+) Se Deduce: Rentas no Gravadas Art. 33 N° 2 letra b) 9.613.830.364 (-) _________________________________________________________________ Renta Líquida Imponible / Pérdida Tributaria 69.972.970 Nota: Del análisis se concluye que previa imputación de los gastos asociados “base prorrateo” como parte integral del flujo operacional de la Corporación, se determinan excedentes líquidos susceptibles de ser gravados y que son representativos de los ingresos constitutivos de renta por disposición de la Ley, dando origen a la composición del FUT y del FUNT conforme a detalle: DETALLE FUT FUNT RESULTADO RLI 69.972.970 69.972.970 Rentas Art. 33 N° 9.613.830.364 2 letra b) Menos: 6.729.681.255 2.884.149.109 Gastos Art. 33 N° 1 letra e) RESULTADO 69.972.970 2.884.149.109 2.954.122.079 PROCESO DE RECTIFICATORIA COMO PARTE INTEGRAL DE LA RESPUESTA A LA CITACION N°18. CONFORME ARTICULO 63. DEL CODIGO TRIBUTARIO: 55 Timbre Electrónico Mediante el presente acto administrativo se procede a retroalimentar la información financiera asociada a los hechos económicos, conforme balance tributario practicado al 31 de diciembre del año 2012, con incidencia tributaria. Siguiendo el procedimiento ejemplarizado precedentemente, se obtiene el siguiente resultado INGRESOS TIPO MONTO % PRORRATEO RENTA Subvención HNG 28.059.616.342 95.20 28.139.466.475 (79.850.133) Donaciones HNG 24.500.000 0.08 23.646.610 853.390 Bonif. M.O HG 575.500.126 1.95 576.386.131 (886.005) Otros ingresos HG 813.672.796 2.77 818.763.888 (5.091.092) Total 29.4 73.289.264 100 29.558.263.104 (84.973.840) EGRESOS MONTO Costos y Gastos 29.558.263.104 Depreciación 303.803.497 (303.803.497) (122.823.388) C. Monetaria (Deudor) 122.823.388 (511.600. 725) Resultado= Balance (Pérdida) (511.600. 725) Determinación de la Renta Líquida Imponible Resultado del Ejercicio Se agrega: (511.600.725) Gastos no Aceptados (Asociados a hechos No Gravados) Art. 33 N° 1 letra e) 28.163.113.085 (+) Proporción C. Monetaria y depreciación (95.28%) 406.490.096 (+) Se Deduce: Rentas no Gravadas Art. 33 N° 2 letra b) 28.084.116.342 (-) _______________________________________________________________________ Renta Líquida Imponible/ Pérdida Tributaria (26.113.886) Nota: La pérdida tributaria corresponde a la renta (negativa) asociada a los ingresos constitutivo de renta más cargo por depreciaciones y efectos de corrección monetaria proporcionalmente. Base Hechos Gravados (pérdida) (5.977.097) Depreciaciones del Ejercicio (4.72 %) (14.339.525) Corrección Monetaria (Deudor) (4.72 %) (5.797.264) ____________________________________________________________________ Pérdida Tributaria (26.113.886) 56 Timbre Electrónico A mayor abundamiento, a efectos de conciliar en ésta etapa administrativa, se procede aplicar un segundo criterio, que resulta más analítico en el acertamiento de la obligación tributaria, sustento del F-22, Año Tributario 2013, que se presenta como parte integral del proceso de rectificación, todo en conformidad a las disposiciones legales vigentes. DETERMINACION DE LA RENTA UQUIDA IMPONIBLE AÑO COMERCIAL 2012: ANALISIS VERTICAL, HORIZONTAL Y CONCILIACION: A efectos de salvar las observaciones de la administración tributaria, se procede a recabar las partidas que sirven de base para el cálculo de la determinación de la renta líquida imponible, sustentado en un análisis vertical y horizontal más su respectiva conciliación de las bases gravadas y no gravadas conforme a las disposiciones legales vigentes. Partidas año comercial 2012: Ingresos: ACTIVIDAD INGRESOS CTA. CTE. GANANCIAS= R-% EXENTOS MONET BCE Cultura 669.61.238 Educación 17.782.180.999 Salud 9.613.830.364 Cementerio 10.247.802 Administración 8.255.939 Sub total 28.084.116.342 95.29% Menos: 29.473.289.264 138.882.728 29.612.171.992 Ingresos s/Balance Ingresos Gravados 1.1389.172.922 4.71% (Incluye Bonif. DL.889) Ref. actual 19853 Gastos Identificable por centro de costos: 57 Timbre Electrónico ACTIVIDAD GASTO OPERACIONAL Educación 17.381.874.737 Salud 10.229.106.396 Cultura 989.188.063 Cementerio 250.137.705 Otros Gastos: Gastos Administración más C.M. 830.779.591 Depreciación 303.803.497 Total 29.984.889.989 Presentados los antecedentes, que se respaldan con los informes que se adjuntan; esto es, Balance Tributario, Estado de resultado por centros de costos, se procede a vaciar los datos identificados para la determinación de la renta líquida Imponible, en la hoja de cálculo para el año comercial 2012, bajo un análisis vertical y horizontal por cada Unidad Generadora de recursos (UGE) para luego establecer la conciliación de las bases gravadas y bases no gravadas respecto a la Renta Líquida ajustada globalmente y por cada Unidad Generadora de recursos (UGE), debidamente depurada de los gastos operacionales imputables a la generación de rentas no gravadas y rentas gravadas de las unidades de educación, salud, cultura, cementerio y administración, que en el análisis precedente nos muestra un indicador global que corresponde a un 95,29% para la operación no gravada y un 4.71% para las operaciones gravadas. Para mejor resolver, debemos señalar que el cálculo asociado a los gastos con tratamiento de rechazados (Artículo 33°, N°1, letra e), expuesto en las hojas de trabajo, bajo un análisis vertical y horizontal que se adjuntan como respaldo a nuestra petición, son exactos en el acertamiento tributario, toda vez que se analizan por 58 Timbre Electrónico actividad (UGE) y los gastos de administración común que se prorratean con cargo a cada unidad, incluyen los efectos de la corrección monetaria ,ajustándose en todo al concepto de "Gasto Necesario”, permitiendo separar con claridad los resultados tributarios asociados a las rentas no gravadas y a las rentas gravadas en virtud a la Ley de la Renta, permitiendo conciliar primero individualmente los resultados por cada unidad generadora (UGE) y, mediante el proceso de consolidación de resultados obtenido por cada actividad, se obtienen las bases imponibles gravadas y no gravadas determinadas conforme a lo dispuesto en los artículos N°29° al N°33° de la Ley de Impuesto a la Renta, en concordancia a lo establecido en el artículo 31° de LIR e inciso 2°, del Art. 27°, del Código Tributario. Año Comercial 2012 AT 2013 Renta Líquida Imponible Consolidada Total Ingresos 29.473.289.264 Intereses Percibidos o Devengados 0 Costo Directo de BS y SS -4.748.326.027 Remuneraciones -24.809.937.077 Depreciación -303.803.497 RENTA LÍQUIDA -388.777.337 CM Saldo Deudor -122.823.388 CM Saldo Acreedor 0 RENTA LÍQUIDA AJUSTADA -511.600.725 Se agrega: Gastos no aceptados (Asociados 28.742.084.941 hechos no gravados Art. 33 N° 1 letra e Se Deduce: Rentas no gravadas art. 33 N° 2 letra b -28.084.116.342 RENTA LÍQUIDA IMPONIBLE / 146.367.874 PERDIDA TRIBUTARIA 59 Timbre Electrónico Ingresos UGE 1 UGE 2 UGE 3 UGE 4 UGE 5 Concepto Control Educación Salud Cultura Cementerio Administración Subvenciones 28.059.616.342 17.782.180.999 9.613.830.364 645.101.238 10.247.802 8.255.939 Bonif. DL. 889 575.500.126 383.414.338 145.894.330 21.202.636 7.824.782 17.164.039 Ingresos Financ. Otros 813.672.796 231.091.769 87.348.904 52.890.243 366.568.259 75.773.621 Operacionales Total 29.473.289.264 18.396.687.106 9.847.073.598 743.694.117 384.640.843 101.193.599 Ingresos Gastos Centros de Costos Gasto 28.850.306.901 17.381.874.737 10.229.106.396 989.188.063 250.137.705 Identificables Gastos 830.779.591 518.557.398 277.564.805 20.962.909 10.842.080 2.852.399 Administ. (Común) Depreciación 303.803.497 145.429.678 100.255.154 27.342.315 9.114.105 21.662.245 Total de 29.984.889.989 18.045.861.813 10.606.926.355 1.037.493.287 270.093.890 24.514.644 Gastos Renta (511.600.725) 350.825.293 (759.852.756) (293.799.170) 114.546.953 76.678.955 Líquida Conciliación de rentas afectas y no gravadas: Mediante el proceso de consolidación de ingresos y resultados obtenidos por cada actividad, se obtienen las bases imponibles gravadas y no gravadas determinadas conforme a lo dispuesto en los articulas 29° al 33°, de la Ley de Impuesto a la Renta, en concordancia a lo establecido en el artículo 31 de LIR e inciso 2° del Art. 27 del Código Tributario. (VER HOJA DE TRABAJO ANALISIS VERTICAL, HORIZONTAL Y CONCILIACION PLANILLA EXEL ADJUNTA EN PENDRIVE): CONCILIACION: 60 Timbre Electrónico Base no gravada -657.968.599 Base gravada 146.367.874 RENTA LÍQUIDA AJUSTADA -511.600.725 l) Aparece de fs. 83 y 111 que el SII desecha la respuesta a la citación anterior, procediendo a emitir la liquidación N°195, por reintegro devolución renta, de mayo del 2013, por la suma de $91.415.822.- de impuestos netos, en la cual reitera los mismos antecedentes ya referidos anteriormente al transcribir la Citación N°18, señalando en la hoja N°6/9 de dicha liquidación, respecto de la respuesta a la citación anterior, que8: "De la respuesta el contribuyente no se advierte un tratamiento tributario distinto de la bonificación de la mano de obra que es considerada renta; sólo una “teoría” de la determinación de la renta líquida imponible afecta a Impuesto de Primera Categoría, en la que se libera totalmente de la carga impositiva que procede de la bonificación, la que se opone a lo instruido por el Servicio y lo ratificado por los tribunales. Es más, esta teoría considera que la bonificación a la mano de obra pertenece a cada uno de los centros de costos (Educación, Salud, Cultura, Cementerio y Administración), asociada a la cantidad de trabajadores, permitiendo rebajar los costos o gastos asociados a cada centro, incluyendo aquellos que no generan ingresos no renta (Educación, Salud y Cultura) permitiendo, con ello, disminuir la base imponible afecta a Impuesto de Primera Categoría. Los ingresos obtenidos por Bonificación a la Mano de Obra están afectos en su totalidad, por disposición expresa de la misma Ley, y son independientes del resultado obtenido por la Corporación pues, no se trata utilidades generadas por ella, 8 Párrafo que la reclamante reproduce íntegramente en su reclamo, de fs. 21 a 25, el que omitimos en esa oportunidad y ahora sí transcribimos. 61 Timbre Electrónico sino que corresponden a ingresos que provienen de mandato legal y -por lo tanto-, para su generación, no han incurridos en costos ni gastos, sino que constituye un aporte del Estado con el objetivo de incentivar la contratación de mano de obra regional, utilizando como base para el cálculo, el monto de dicha bonificación, el número de trabajadores contratados que cumplan con los requisitos señalados en la Ley N°19.853, de 2003. Que al ser considerado como un centro de costo independiente de los demás, conforme a lo establecido en el artículo 10° de la Ley N°19.946, que nos señala que estos ingresos constituyen renta para los efectos de la Ley de impuestos a la renta en un cien por ciento, es decir afectarse completamente con dicho impuesto. . . . . . Por tanto, se concluye que la determinación de la renta líquida imponible corresponde al resultado tributario del centro de costo administración de cementerios y a los ingresos por bonificación a la mano de obra en zona extrema, no incidiendo en ellos los resultados negativos de los centros de costo de Educación, Salud y Cultura los cuales son no rentas. Por tal motivo, la propuesta de rectificatoria de renta acompañada en su respuesta de la citación es improcedente, procediendo a no aceptarla. De este modo considerando lo establecido en el artículo 24 del Código Tributario se procede a liquidar las siguientes partidas. Partida 1 concepto A: No acreditó que los ingresos por Bonificación de la mano de obra (art. 2, art. 15, art. 29 de la Ley de impuesto a la Renta, Ley N°19853 y artículo 10 de la Ley 19946), hayan sido incorporados en la Base imponible de Primera Categoría”. A consecuencia de lo anterior, en la página N°7 de la liquidación (fs. 89), procede a determinar las diferencias en el impuesto a la renta AT 29013: 62 Timbre Electrónico (Ejercicio comercial 01.01.2012 al31 de diciembre del año 2012) Renta imponible declarada en formulario 22 folio 242431543. Rentas exentas impuestos 1ª. categoría: $24.283.166.640 (cód. 641) Rentas afectas impuestos 1ª. categoría: $- 217.004.470 (cód. 643) Ingresos percibidos o devengados : $29.652.165.660 (cód. 628) Gastos rechazados art 33 N° 1 : $24.087.897.743 (cód. 639) Partida 1: Concepto A: (reitera los mismos conceptos ya antes transcritos en la Citación N°18). Determinación de Impuesto a la Renta Año Tributario 2013 (ejercicio comercial 01/01/2012 a 31/12/2012): 1.- Cálculo de impuesto primera categoría9. Agregados (deducción) a la base de impuestos declarada 1. Cálculo de Impuesto Primera Categoría N° de folio Valores Base imponible declarada en Form. 22 folio 242431543 -217.004.470 + Agregados según auditoría + Bonificación a la Mano de Obra según auditoría 575.500.126 + Pérdida tributaria declarada 188.868.300 + Ajuste de ingresos no renta y costos y gastos 138.029.978 asociados según auditoría - Deducción según auditoría - No se determino = Base Imponible según auditoría 685.393.664 Impuesto Primera Categoría según auditoría (Base imponible por tasa de impuesto primera categoría) 685.393.664 x 0.20 137.078.733 = Impuesto de primera categoría 137.078.733 137.078.733 Deducciones a los impuestos - Créditos por gastos de capacitación -162.537.533 = Saldo a favor del contribuyente según -25.458.800 auditoría Reintegro de sumas pagadas en exceso Devolución de depósito bancario 28/05/2013 116.915.356 - Saldo actualizado a devolver según auditoría 25.458.80 x 1.0016 25.499.534 = Suma a reintegrar al 28/05/2013 91.415.822 9 Según fs. 91. 63 Timbre Electrónico m) En contra de la citada liquidación, el actor ahora reclama. III.- HECHOS CONTROVERTIDOS: 5.- Conforme consta de fs. 166, ratificado a fs. 221, que son hechos sustanciales pertinentes y controvertidos los siguientes: a) Efectividad que la “bonificación a la mano de obra”, establecida en el artículo 10°, de la Ley N°19.946, liquidada en el concepto “A”, partida N°1, constituye un “ingreso bruto”, en contra del cual pueden deducirse los respectivos costos y gastos, conforme a los artículos 29° al 33° de la Ley de la Renta y 27° del Código Tributario, de acuerdo a su respectivo centro de costo (Cementerio, Cultura, Educación, Salud y Administración). IV.- NORMAS LEGALES APLICABLES: 6.- Para resolver la controversia de autos son necesarias las presentes normas: A: CÓDIGO TRIBUTARIO: a) El artículo 17° dispone que “Toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario”. b) El artículo 16° manda que “En los casos en que la ley exija llevar contabilidad, los contribuyentes deberán ajustar los sistemas de ésta y los de confección de inventarios a prácticas contables adecuadas, que reflejen claramente el movimiento y resultado de sus negocios”. c) El artículo 21° señala que “Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza 64 Timbre Electrónico de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. En tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64, practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Para obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero”. d) El artículo 27°, inciso II, manda que “Cuando para otros efectos tributarios sea necesario separar o prorratear diversos tipos de ingresos o de gastos y el contribuyente no esté obligado a llevar una contabilidad separada, el Servicio pedirá a éste los antecedentes que correspondan, haciendo uso del procedimiento contemplado en el artículo 63º. A falta de antecedentes o si ellos fueren incompletos, el Servicio hará directamente la separación o prorrateo pertinente”. e) El artículo 63° dispone que “El Servicio hará uso de todos los medios legales para comprobar la exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y para obtener las informaciones y antecedentes relativos a los impuestos que se adeuden o pudieran adeudarse. El Jefe de la Oficina respectiva del Servicio podrá citar al contribuyente para que, dentro del plazo de un mes, presente una declaración o rectifique, aclare, amplíe o confirme la anterior. Sin embargo, dicha citación deberá practicarse en los 65 Timbre Electrónico casos en que la ley la establezca como trámite previo. A solicitud del interesado dicho funcionario podrá ampliar este plazo por una sola vez, hasta por un mes. Esta facultad podrá ser delegada en otros jefes de las respectivas oficinas. La citación producirá el efecto de aumentar los plazos de prescripción en los términos del inciso 4º del artículo 200 respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en ella”. f) El artículo 200° refiere que “El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que diere lugar, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago. El plazo señalado en el inciso anterior será de seis años para la revisión de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa. Para estos efectos constituyen impuestos sujetos a declaración aquellos que deban ser pagados previa declaración del contribuyente o del responsable del impuesto. . . . . . . Los plazos anteriores se entenderán aumentados por el término de tres meses desde que se cite al contribuyente, de conformidad al artículo 63 o a otras disposiciones que establezcan el trámite de la citación para determinar o reliquidar un impuesto respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en la citación. Si se prorroga el plazo conferido al contribuyente en la citación respectiva se entenderán igualmente aumentados, en los mismos términos, los plazos señalados en este artículo”. B.- LEY DE LA RENTA: 66 Timbre Electrónico a) El artículo 68°, inciso final, dispone que “Los demás contribuyentes no indicados en los incisos anteriores deberán llevar contabilidad completa o un solo libro si la Dirección Regional así lo autoriza”. b) El artículo 2°, N°1, en su texto vigente para el AT 2013, señalaba que: “Para los efectos de la presente ley se aplicarán, en lo que no sean contrarias a ella, las definiciones establecidas en el Código Tributario y, además, salvo que la naturaleza del texto implique otro significado, se entenderá: 1.- Por “renta”, los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación”. c) El artículo 3° siguiente indica que “Salvo disposición en contrario de la presente ley, toda persona domiciliada o residente en Chile, pagará impuestos sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la fuente de entradas esté situada dentro del país o fuera de él. . .” d) El artículo 17°, en sus Nros. 1 al 31°, señala todos aquellos ingresos que “no constituyen renta”, dentro de los cuales “no” se encuentra la bonificación a la mano de obra, conferida por la Ley N°19.853, sucesora del DL. 889, de 1975. e) El Párrafo 3°, “De la base imponible”, comprende los artículos 29° al 33°, sobre la determinación de la base imponible afecta a Primera categoría, siendo relevante destacar de ellos los siguientes: e.1) Artículo 29°: “Constituyen “ingresos brutos” todos los ingresos derivados de la explotación de bienes y actividades incluidas en la presente categoría, excepto los ingresos que no constituyan renta a que se refiere el artículo 17. . . . 67 Timbre Electrónico El monto a que asciende la suma de los ingresos mencionados, será incluido en los ingresos brutos del año en que ellos sean devengados o, en su defecto, del año en que sean percibidos por el contribuyente, con excepción de las rentas mencionadas en el número 2º del artículo 20, que se incluirán en el ingreso bruto del año en que se perciban”. e.2) Artículo 30°: “La renta bruta de una persona natural o jurídica que explote bienes o desarrolle actividades afectas al impuesto de esta categoría en virtud de los Nºs.1, 3, 4 y 5 del artículo 20, será determinada deduciendo de los ingresos brutos el costo directo de los bienes y servicios que se requieran para la obtención de dicha renta”. e.3) Artículo 31°: “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio”. e.4) Artículo 33°: “Para la determinación de la renta líquida imponible, se aplicarán las siguientes normas: 1º.- Se agregarán a la renta líquida las partidas que se indican a continuación y siempre que hayan disminuido la renta líquida declarada: . . . . g) Las cantidades cuya deducción no autoriza el artículo 31º o que se rebajen en exceso de los márgenes permitidos por la ley o la Dirección Regional, en su caso. . . . . . 68 Timbre Electrónico 2º.- Se deducirán de la renta líquida las partidas que se señalan a continuación, siempre que hayan aumentado la renta líquida declarada: . . . . . b) Rentas exentas por esta ley o leyes especiales chilenas”. f) El artículo 39° indica que “Estarán exentas del impuesto de la presente categoría las siguientes rentas: . . . . 2º.- Las rentas que se encuentran exentas expresamente en virtud de leyes especiales”. g) El artículo 40° dispone que “Estarán exentas del impuesto a la presente categoría las rentas percibidas por las personas que en seguida se enumeran”, dentro de cuya enumeración “no” se encuentran las Corporaciones creada por el DFL N°1- 3.063, del Ministerio del Interior ni las reguladas en el Título XXXIII, del Libro I, del Código Civil. C.- DL. 889 DE 1975, LEY 19.853, DEL 2003 Y LEY 19.946, DEL 2004: a) Primitivamente, la bonificación a la mano de obra en zonas extremas estaba regulada en el DL Nº889, publicado el 21 de febrero de 1975, el cual señalaba, en su artículo 10º, que: “El Estado de Chile otorgará una bonificación a los empleadores actuales o futuros de la I Región -excluidos el sector Público, la Gran y Mediana Minería del Cobre y del Hierro, y las empresas en que el Estado o sus empresas tengan aporte o representación superior al 30%-, equivalente al monto de las cotizaciones y aportes de cargo del empleador que corresponda integrar en las respectivas instituciones de previsión, por sus trabajadores con domicilio y trabajo permanente en esa Región y que se realice también dentro de dicha Zona, con excepción de aquellas personas 69 Timbre Electrónico contratadas en calidad de trabajadores de casa particular. Las bonificaciones aludidas se harán efectivas deduciéndolas de los pagos previsionales correspondientes, para cuyo efecto deberá acompañarse ante los organismos previsionales respectivos la planilla de pagos con las remuneraciones ya definidas, firmadas por el empleador y el contador de la empresa. El Ministro de Hacienda reglamentará las exigencias que hagan expedito y resguarden este procedimiento”. b) Esta bonificación tenía un tratamiento tributario especial, en virtud de lo dispuesto en el artículo 50º, del D.S. 274, de 1975, dictado de acuerdo con la facultad contenida en el artículo 2º transitorio del referido Decreto Ley. En efecto, el citado artículo 50º decía a la letra: “Las bonificaciones que perciban los empleadores e inversionistas en conformidad a lo dispuesto en este Título no constituirán renta para los fines de la aplicación del Impuesto a la Renta según texto fijado por el artículo 1° del decreto Ley N°824, de 1974, y sus modificaciones posteriores.” (Oficio N°2616, de 30 de mayo del 2003 del Sr. Director del SERVICIO). c) Posteriormente, el 11 de febrero del 2003, se publicó la Ley N°19.853 que, en su artículo 3º, derogó la antigua bonificación del DL 889, estableciendo en su artículo 1º una nueva “Bonificación a la Mano de Obra”, al señalar esta vez que: “Establécese, a partir del 1º de enero del año 2003 y hasta el 31 de diciembre del año 2006, para los empleadores actuales o futuros de la Primera Región, de las provincias de Chiloé y Palena, en la X Región, de la XI Región y de la XII Región, una bonificación equivalente al porcentaje que dispone el inciso siguiente, aplicado sobre la parte de las remuneraciones imponibles que no exceda de $147.000, que ellos paguen a sus trabajadores con domicilio y trabajo permanente en la Región o provincia respectiva. A contar del año 2004, dicha cantidad se reajustará el día 1º de enero de cada año, de 70 Timbre Electrónico acuerdo con la variación del Índice de Precios al Consumidor que se proyecte para dicha anualidad según informe emitido al efecto por el Banco Central de Chile. El porcentaje a que se refiere el inciso anterior para los años 2003, 2004, 2005 y 2006, será de un 17%.” d) Si bien es cierto la Ley señala como fecha de vencimiento de esta bonificación el 31 de diciembre del 2006, no lo es menos que ella ha sido renovada por la sucesivas Leyes de Presupuesto desde el año 2007 hasta la fecha, contemplándose actualmente en la Ley Nº20.557 del Presupuesto del Sector Público para el año 2012, publicada en el Diario Oficial del 15 de diciembre del 2011, en la partida 050, Capítulo 01, Programa 02, Subtítulo 24, ítem 01-019. e) A diferencia de lo normado en el DL 889, complementado por el DS. N°274, la nueva Ley N°19.853 no señalaba si dicha bonificación constituía o no “renta” y –además-, cambiaba el mecanismo por el cual se accedía a tal bonificación: primitivamente era una deducción de los Pagos Previsionales Mensuales que debía efectuar el empleador, constituyéndose de este modo en un menor costo de sus gastos previsionales; con esta nueva ley se transforma en un “ingreso directo” percibido por el empleador, pues se señala expresamente en el inciso final de dicho artículo 1º que: “La bonificación se pagará a través del Servicio de Tesorerías, siendo aplicable al efecto lo dispuesto en el artículo 61 de la Ley Nº18.768.” f) Esta bonificación fue interpretada administrativamente por el SII mediante la Circular N°23, del 2003, en la cual refiere que: “Ahora bien, del análisis de las normas de la ley que regula la citada franquicia, se puede colegir que tal beneficio, en su esencia, tiene por objeto compensar parte de los gastos que por concepto de 71 Timbre Electrónico remuneraciones deben soportar las empresas por los trabajadores que contraten con domicilio y trabajo permanente en las localidades a que se refiere dicha ley. Conforme a lo anterior, desde el punto de vista tributario, el referido beneficio constituye renta para quiénes lo perciben y, por lo tanto, queda sujeto a los impuestos generales que contempla la ley del ramo, cuando las empresas beneficiarias de la mencionada franquicia se encuentren afectas a dichos tributos. . . . En resumen, las referidas bonificaciones se encuentran afectas a los impuestos que establece la ley del ramo, a través de la mayor renta o utilidad disponible a favor de las empresas o contribuyentes beneficiados con dichas bonificaciones al constituir éstas un menor desembolso por concepto de remuneraciones.” g) La interpretación anterior es más claramente precisada en el citado Oficio Ord. 2616, del 2003, pues allí el Sr. Director del SERVICIO indica que “4.- Ahora bien, de las disposiciones legales contenidas en la ley N°19.853, mencionadas en el número anterior, se obtienen las siguientes conclusiones: . . . a) No fija para la nueva bonificación un tratamiento tributario especial, situación que en cambio se contemplaba para aquellas otorgadas bajo el amparo del decreto Ley N°889, de 1975, en virtud de lo dispuesto en el artículo 50 del D.S. 274, de 1975, . . . 5.- De lo anterior, surge de la propia ley la tributación aplicable a las nuevas bonificaciones concedidas por la ley N°19.853, ya que la Ley sobre Impuesto a la Renta considera renta todos los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que 72 Timbre Electrónico rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación, con lo cual las señaladas bonificaciones –que cumplen todos estos requisitos- pasan a ser automáticamente hecho gravado por esa ley”, Interpretación que es plenamente coherente con la naturaleza excepcional y de derecho estricto del artículo 17º de la Ley de la Renta que contiene, en una enumeración casuística y cerrada, los únicos “ingresos que no constituyen renta”. En consecuencia, si la Ley 19.853 no señalaba expresamente el carácter de “ingreso no constitutivo de renta” de esta bonificación, tal carácter no se podía aplicar vía “interpretación extensiva” o “analógica”, con lo cual la interpretación del SII contenida tanto en la Circular como en el Oficio Ord., antes referido aparece plausible. h) Posteriormente, el 11 de mayo del 2004, se publicó la Ley Nº19.946, que en su artículo 10º establece la misma bonificación, indicando esta vez que “La bonificación a la contratación de mano de obra establecida en la ley N°19.853, que obtengan los empleadores actuales o futuros de la Primera Región, de las provincias de Chiloé y Palena, en la X Región, de la XI Región y de la XII Región, constituirá renta para los efectos de la Ley sobre Impuesto a la Renta en un cien por ciento de la bonificación. Con todo, la bonificación correspondiente al año 2003 y a los primeros seis meses del año 2004, no constituirá renta en un cien por ciento de su monto percibido y no le serán exigibles para dicho efecto los requisitos señalados en el inciso siguiente. Respecto del segundo semestre del año 2004, y en el año 2005, la bonificación tendrá el mismo tratamiento indicado en el inciso precedente, siempre que 73 Timbre Electrónico los empleadores usuarios de la misma, no hubieren tenido retraso alguno en el cumplimiento de sus obligaciones previsionales en los años señalados; hubieren tenido a los trabajadores por los cuales se solicitó el beneficio afiliados al Seguro de Desempleo regulado por la Ley N°19.728 al momento de solicitarlo; no hubieren tenido ningún trabajador por los cuales se solicitó tal bonificación con una renta imponible igual o superior a 60 Unidades de Fomento en el período mensual de remuneración, y hubieren solicitado el beneficio a través de Internet.” En consecuencia la bonificación percibida antes de enero del 2003 (vigencia del DL 889) nunca fue “renta”; la bonificación percibida entre enero del 2003 y junio del 2004, tampoco nunca constituyó “renta”; la bonificación percibida entre julio del 2004 a diciembre del 2005 no constituyó “renta” siempre que hubiere cumplido con el requisito de estar el empleador al día en el pago de las cotizaciones previsionales y finalmente, solo a partir de enero del 2006 la bonificación “siempre” constituye “renta”. i) Así, dado el hecho que -en la especie-, el ejercicio comercial en el cual la reclamante percibió dicha Bonificación dicen relación con el año comercial 2012, la Bonificación “siempre” será “renta”. V EFECTIVIDAD QUE LA “BONIFICACIÓN A LA MANO DE OBRA”, ESTABLECIDA EN EL ARTÍCULO 10°, DE LA LEY N°19.946, LIQUIDADA EN EL CONCEPTO “A”, PARTIDA N°1, CONSTITUYE UN INGRESO BRUTO, EN CONTRA DEL CUAL PUEDEN DEDUCIRSE LOS RESPECTIVOS COSTOS Y GASTOS CONFORME A LOS ARTÍCULOS 29° AL 33° DE LA LEY DE LA RENTA Y 27° DEL CÓDIGO TRIBUTARIO, DE ACUERDO A SU RESPECTIVO CENTRO DE COSTO (CEMENTERIO, CULTURA, EDUCACIÓN, SALUD Y ADMINISTRACIÓN): 74 Timbre Electrónico 7.- A fs. 25 y siguientes del reclamo la actora sostiene que, de aceptarse la interpretación del SII, se estaría en presencia de un tributo que gravaría los “ingresos brutos” asociados a la bonificación a la mano de obra, en contradicción a la LIR que solo grava los excedentes líquidos (“renta”), establecidos acorde a la mecánica de los artículos 29° al 33°, en concordancia con el artículo 27° del Código Tributario; esto es, para fijar la base imponible afecta a Impuesto a la Renta de 1° Categoría se debe: a) Partir por los “ingresos brutos” (artículo 29°; códigos Nros. 628, 851, 629, 651 del recuadro N° 2 del F-22 de fs. 126); b) Rebajar de ellos los “costos directos” resultando así la “renta bruta” (artículo 30°; código 630 del F-22 de fs. 126); c) Deducir de ésta los “gastos necesarios” para producirla, estableciendo la “renta líquida” (artículo 31°; códigos 632, 633, 792, 793, 772, 873, 852, 897, 853 y 635 del F-22 fs. 126); d) Ajustar el resultado anterior de acuerdo a las deducciones y agregados señalados en el artículo 32° (“renta líquida ajustada”; códigos 637 y 638) y; e) Finalmente, efectuar los agregados (códigos 794, 812, 811y 876) y deducciones (códigos, 827, 634, 640, 807, 641, 642, 875 y 868 del F-22 de fs. 126) señalados en el artículo 33°, para establecer finalmente la “renta líquida imponible” o base imponible afecta a Primera Categoría (código 843, la que se debe llevar al código 18, de la línea 37, del mismo F-22, en fs. 124), respecto de aquellos contribuyentes que tributan en base a renta efectiva demostrada con contabilidad completa y balance general. 75 Timbre Electrónico Ahora bien, para el caso de generar tanto rentas “no afectas” (salud, educación y cultura) como “afectas” (bonificación a la mano de obra, cementerio) a Primera Categoría, deben separarse los ingresos, costos y gastos correspondientes a cada uno de ellos, de acuerdo a lo prevenido en el 33°, N°1, letra e) y N°2, letra b), de la LIR y, para el caso de “gastos de utilización común”; esto es, gastos asociados tanto a rentas afectas como no afectas, acorde a lo señalado en el artículo 27°, inciso II, del Código Tributario, ellos deben distribuirse (proporcionalizarse) de acuerdo a los porcentajes que resulten de la sumatoria tanto de los ingresos “no afectos” (ingresos no renta, rentas exentas, ingresos afectos al Impuesto Único de Primera Categoría) como de los “afectos” a Primera10; es decir, previo siquiera a deducir los costos y gastos asociados a cada uno de ellos, se debe atender a los ingresos brutos que generan tanto rentas no afectas como no afectas y determinar el porcentaje de cada una de ellas en su sumatoria total y, conforme a dicha proporción, distribuir los gastos de utilización común. Decir que la mecánica anterior es la “regla general” para la determinación de la RLI afecta de Primera Categoría, acorde al citado inciso final del artículo 68°, en relación con los artículos 17° y 16° del Código Tributario, todos ellos ya antes mencionados, en relación a las normas de la LIR sobre determinación de la RLI afecta a Primera Categoría. 8.- El reclamante concluye entonces que la interpretación del SII, al no darle a la bonificación el tratamiento de “ingreso bruto”, vulnera las normas y mecánica de la LIR ya antes referida; aún más, la pretensión del ente fiscalizador de dar la subvención la categoría de un “centro de costo independiente” del centro de gasto que 10 Circular N° 68, del 2010, del SII. 76 Timbre Electrónico generó la contratación de la mano de obra, niega el derecho a utilizarla para el objetivo económico que estableció el legislador, gravando dicho ingreso “a todo evento”, contradiciendo el concepto de “renta líquida imponible” de la LIR, que permite imputar los costos y gastos asociados a los ingresos percibidos. El SII responde con un argumento ad litteram: la Ley N°19.853, modificada por la Ley N°19.946, señala que la bonificación de marras es “renta”; no un “ingreso bruto”, susceptible de deducción de costo o gasto alguno. Así, al ser “renta”, el total de su importe queda afecto a Primera Categoría. Agrega a fs. 107 vlta. que dicha bonificación constituye un ingreso que tiene el carácter de renta, cuya fuente directa e inmediata es “la ley”; no son ingresos generados por la actividad de la empresa y, -por lo mismo-, no comparten o participan de sus costos y gastos; es más, el propio legislador expresamente señala en el artículo 10°, de la Ley N°19.946, que “La bonificación a la contratación a la mano de obra establecida en la Ley N°19.853. . .. constituirá renta en un cien por ciento de la bonificación”; esto es, siendo su fuente la Ley y no ser ingresos generados por la empresa, con costos y gastos asociados a ella, no es posible deducción alguna. Por el mismo motivo, el tratamiento tributario propuesto por el actor, en el sentido de asignar el monto de la bonificación acorde a la distribución de sus trabajadores por cada UGE11 (educación, salud, cultura, cementerio, administración), ya transcrito en el segundo cuadro del considerando II, 4°, letra f) anterior; a saber: BASES DE PRORRATEO GASTOS DE ADMINISTRACIÓN Bonificación DL 889 575.500.126 11 UGE: Unidad Generadora de Efectivo, según la reclamante. 77 Timbre Electrónico Trabajadores Educación 1.519 66,62% Trabajadores Salud 578 25,35% Trabajadores Cultura 84 3,68% Trabajadores cementerio 31 1,36% Trabajadores Administración 68 2,98% Total masa laboral 2.280 100% produce el mismo efecto anterior; esto es, en cada UGE rebaja costos y/o gastos de actividades que generan ingresos afectos o no afectos, según sea el caso. 9.- Como se puede ver, la controversia es esencialmente una cuestión de hermenéutica legal, pues la reclamante sostiene que la bonificación es un “ingreso bruto”, respecto del cual está legalmente autorizada para deducir los costos y gastos respectivos, mientras que el SII responde que ello no es posible pues la Ley claramente señala que la bonificación constituye “renta” en un 100%. 10.- Decir, -a manera de introducción-, que la reclamante simplifica bastante la cuestión cuando reconoce expresamente a fs. 32 de su libelo que: “es del caso que no se discute por esta parte la calidad de renta de la bonificación, sino el tratamiento tributario en la determinación de la base imponible para determinar la renta de Primera Categoría”; esto es, ella misma admite que la bonificación es “renta” y no un “ingreso bruto”. 11.- No existe controversia entre las partes respecto del hecho que la reclamante percibió la suma de $575.500.126.-, por concepto de bonificación a la mano de obra, conforme se señala en la partida N°1, del concepto “A”, a fs. 89 de la liquidación reclamada, suma que, en el cuadro de fs. 91, el SII lleva en su totalidad como agregado a la base imponible afecta a Primera Categoría del AT 2013, junto con 78 Timbre Electrónico las partidas N° 3, concepto “C” (“pérdida tributaria declarada en ejercicios anteriores”) y N°2, concepto “B” (“diferencia de rebaja a los ingresos por concepto de rentas exentas de 1° categoría”).12. 12.- Ahora bien, acorde a la secuencia legal ya señalada en el apartado III, 5°, letra C anterior, a partir de enero del 2006, la bonificación en comento siempre será “renta” y, como tal, no admite deducción de costo o gasto alguno pues en tal caso ya no sería renta sino “ingreso bruto”. Así por lo demás ya lo resolvió anteriormente este Tribunal en sentencia de 13 de diciembre del 2011, dictada en los autos RUC 10-9-0000174-1, GR-02-00139- 2010, confirmado por la I. Corte de apelaciones de esta ciudad, en sentencia de 4 de junio del 2012 y por la Excma. Corte Suprema en fallo de 12 de agosto del 2013. Pero, además, si se considera que acorde a los artículos 29°, 30° y 31°, solo son deducibles de los ingresos brutos únicamente los costos y gastos que se requieren o son necesarios para producirlos o generarlos, mientras que, para obtener la bonificación a la mano de obra, el contribuyente no precisa incurrir en costo o gasto alguno sino meramente cumplir con los requisitos legales que regulan su otorgamiento, se justifica plenamente el carácter de “renta” conferido por el legislador a dicha bonificación. TRATAMIENTO DE LA BONIFICACION A LA CONTRATACIÓN DE LA MANO DE OBRA EN EL F-22: 13.- El único testigo de la causa, JOFRÉ FLORES, señala a fs. 200 que el tratamiento de la bonificación en el F-22, debe hacerse declarando los $575.500.126.- en el código N°651: “otros ingresos percibidos o devengados”, del recuadro N°2 “Base 12 Estos dos últimos conceptos y partidas tenidos por “no reclamados” conforme a fs. 166. 79 Timbre Electrónico Imponible de 1° categoría”, en cuyo código se declaran las “rentas” obtenidas por los contribuyentes fuera de su giro habitual”. Sin embargo, el Suplemento Tributario señala respecto de este mismo código 651, en su página 325, que: “En este recuadro se anota el resto de los ingresos brutos percibidos o devengados según balance y registros contables que haya obtenido el contribuyente durante el ejercicio comercial correspondiente y que, por su naturaleza, no pudieron ser registrados en los Códigos (628), (851) y (629) anteriores, de acuerdo con las instrucciones impartidas para dichos recuadros; tales como rentas por la explotación de bienes raíces no agrícolas (arriendos) inferior, igual o superior al 11% del avalúo fiscal vigente al 01.01.2013; ingresos por venta de bienes del activo inmovilizado, ganancias de capital, etc.”; esto es, de obrar como lo señala el testigo, dicho Código del F-22 le da a la bonificación de marras el tratamiento tributario de un “ingreso bruto” y no de una “renta”. Agrega el mismo testigo que estos valores se trasladan posteriormente a los códigos 636 y 643 del mismo recuadro. El mismo Suplemento Tributario refiere respecto del código 636 que: se registra “en este cuadro la cantidad que resulte de restar a la suma de los valores registrados en los Códigos (628, 851, 629 y 651) los anotados en los Códigos (630, 631, 632, 633, 792, 793, 772, 873, 852, 897, 853 y 635). Si el resultado fuere negativo regístrelo entre paréntesis”; esto es, se deben sumar los ingresos del giro percibidos o devengados; las rentas de fuente extranjera; los intereses percibidos o devengados y los otros ingresos percibidos o devengados y, -a su sumatoria total-, deducir: los costos directos de los bienes y servicios; remuneraciones; intereses pagados o adeudados; gastos por donaciones para fines sociales; gastos por donaciones para fines políticos; 80 Timbre Electrónico gastos por otras donaciones según Art. N°10 Ley N°19.885; gastos por donaciones según Art. 7° Ley N°16.282/1965; gastos por inversión en investigación y desarrollo certificados por CORFO; gastos por inversión en investigación y desarrollo no certificados por CORFO; costos y gastos necesarios para producir las rentas de fuente extranjera y finalmente otros gastos deducidos de los ingresos brutos; esto es, si la reclamante lleva los $575.500.126.- al código 651, acorde a la sola mecánica del F-22, debiese deducir de sus ingresos brutos afectos, todos los costos y gastos señalados en los Códigos 630 al 635, para llevar dicho resultado, con los ajustes, agregados y deducciones del caso, al Código 643 que indica: “En este recuadro se registra la cantidad que resulte de restar a la Renta Líquida Positiva o (Negativa) anotada en el Código 874, los valores registrados en los Códigos (875) y (868), cuando corresponda. Si el resultado es positivo, constituye la Renta Líquida Imponible del Impuesto de Primera Categoría, la cual debe trasladarse a la primera columna de la línea 37 (Código 18) para la aplicación del Impuesto de Primera Categoría, con tasa del 20%. Si el resultado es negativo, debe registrarse entre paréntesis en dicho Código (643), sin trasladarlo a ninguna línea del Formulario N° 22 y constituye la Pérdida Tributaria de la Primera Categoría que el contribuyente tiene derecho a imputar a las utilidades retenidas en la empresa cuando existan éstas o deducirlas de las utilidades de los ejercicios siguientes, debidamente actualizada, hasta su total extinción o agotamiento”. En estas condiciones, es obvio que el F-22 “no” reconoce -en su mecánica-, el ajuste que propone el SII; por ello es que el testigo JOFRÉ FLORES señala a fs. 200, para efectos del tratamiento de la bonificación en dicho Formulario, que “por un tema de operatoria, “debiese usarse”, en el reverso del formulario, el recuadro N°2”. 81 Timbre Electrónico Para profundizar este punto es que el Tribunal le vuelve a interrogar para que dijese, -de acuerdo al procedimiento anterior-, cómo se hace efectiva entonces (en el F-22) la “no” deducción de gasto o costo alguno respecto de las “rentas” obtenidas a consecuencia de la Bonificación de la Mano de Obra, respondiendo: “Esta mecánica, utilizada en el F-22, unifica la declaración de los contribuyentes afectos a Impuesto de 1° categoría, ingresos no rentas o rentas exentas, para lo cual se debe hacer la distinción en la determinación de la RLI, de aquellas actividades gravadas con el Impuesto de aquellas que no lo son, como es el caso de los ingresos de cementerio y bonificación a la mano de obra (afectos) de aquellos que no lo son (salud, educación y cultura); es un tema de vaciado de la información que se encuentra en el balance, por lo que los costos o gastos asociados a “ingresos no renta”, registrados en el código 630, 631, 632, 633, 792, 793, 772, 873, 852, 897, 853 y 635, deben reflejarse como un aumento en el código 639, que son gastos rechazado del artículo 33°, N°1, que no tienen que ver con costos o gastos de ingresos afectos al impuesto de 1° Categoría. Esto es, si yo tengo una renta positiva por concepto de cementerio, quedará reflejada, junto con la bonificación a la mano de obra, sin reflejar los resultados de las actividades generadoras de “ingresos no renta”. Esto es, como en la determinación de la renta líquida del Código 636, el contribuyente ha deducido, en los códigos 630 al 635, costos y gastos asociados tanto a ingresos afectos como no afectos a Primera, es que en el código 639 debe reponer los costos y/o gastos asociados a las rentas exentas o no afectas. Con este proceder quedan afectos a Primera Categoría únicamente la bonificación en su totalidad (sin deducción alguna) y la renta líquida obtenida por la UGE “cementerio”. 82 Timbre Electrónico 14.- Lo que no resulta legalmente admisible es el tratamiento que la reclamante hace a la bonificación a la mano de obra en su cuadro de fs. 19 y 7513, cuando distribuye el monto de la bonificación entre sus 5 UGE, a prorrata del número de trabajadores asignados a cada una de ellas y, a cada valor así asignado, rebaja los respectivos costos y gastos de cada UGE pues, al obrar de este modo, “no” reconoce el carácter de “renta” de la bonificación, ya que le confiere el tratamiento de un “ingreso bruto”, independiente que esté asociado a rentas afectas o no afectas a Primera Categoría. 15.- Por todo lo anterior es que este sentenciador procederá a: a) Establecer que en la línea 63, código 87, del F-22 AT 2013 de fs. 125, la reclamante impetró una devolución de $162.537.533.-, que emana de la línea 51, código 82 (“crédito por gasto de capacitación”), toda vez que al determinar su RLI afecta a 1° categoría, en el recuadro N°2 (“Base Imponible de primera Categoría”), código 643 (“pérdida tributaria”) declaró una pérdida tributaria de ($217.004.470.-) b) Que el F-22 anterior fue observado por el SII, mediante notificación N°1328889, de 11 de junio del 2013, a la cual la reclamante no dio respuesta, por lo cual el ente fiscalizador denegó devolver la suma de $45.855.541.-; esto es, la actora obtuvo una devolución de solo $116.681.992.- c) En contra de la denegatoria parcial anterior, el 18 de agosto del 2014, la reclamante dedujo RAV, la que fue denegada por Res. Ex. N°43966, de 16 de octubre del 2014. d) Posteriormente, el SII emite su Citación N°18, de 30 de abril del 2016, cuya copia corre a fs. 58, en la cual cita agregados a 1° Categoría por $575.500.126.- 13 Reproducido en el segundo cuadro del considerando II, 4°, letra f) precedente. 83 Timbre Electrónico (bonificación a la mano de obra, concepto “A”); $24.283.166.640.- (rebaja por concepto de rentas exentas, concepto “B”) y la suma de $188.868.030.- (pérdida de ejercicios anteriores, concepto “C”). e) La reclamante da respuesta a la citación anterior, conforme aparece de fs. 66 y siguientes. f) Con el mérito de la respuesta anterior, el SII procede a emitir la liquidación N°195, de fs. 83, por Reintegro AT mayo del 2013. En dicha liquidación efectúa agregados a la RLI de 1° Categoría conforme a lo siguiente: PERDIDA DECLARADA (217.004.470) AGREGADOS SEGÚN AUDITORIA CONCEPTO “A” BONIFICACION A LA MANO DE OBRA + 575.500.126 CONCEPTO “B”, AJUSTE DE INGRESOS NO RENTAS Y COSTOS Y GASTOS ASOCIADOS SEGÚN + 138.029.97814 AUDITORÍA CONCEPTO “C”, PERDIDA TRIBUTARIA DECLARADA + 188.868.030 NUEVA RLI = 685.393.664 IMPUESTO DE 1° CATEGORIA = 137.078.733 DEDUCCIONES (GASTOS DE CAPACITACION) - 162.537.533 SALDO A FAVOR SEGÚN AUDITORIA = (25.458.800) REINTEGRO DE SUMAS PAGADAS EN EXCESO DEVOLUCION DEPOST. BANCARIO 28.05.13 116.915.356 MENOS SALDO ACTUALIZADO A DEVOLVER - 25.499.534 SUMA A REINTEGRAR 28-05-13 = 91.415.822 g) Dado el hecho que se ha acreditado el carácter de “renta” del agregado a la RLI señalado en el concepto “A” y tenidos por no reclamados los agregados indicados en los conceptos “B” y “C”, se procederá a: g.1) Confirmar el agregado de $575.500.126.- a la base imponible de Primera categoría por concepto de bonificación a la contratación de la mano de obra; g.2) Tener por no reclamados los otros dos agregados por $188.868.030.- y $138.029.978.-, acorde a lo ya decretado en el punto I de fs. 166; g.3) Por ratificada la nueva base imponible afecta a Primera de $685.393.664.- y su impuesto de 1° Categoría asociado de $137.078.733.- 14 Este agregado se rebaja sustancialmente del monto originalmente citado. 84 Timbre Electrónico h) Tampoco cuestionará la deducción, contra el anterior impuesto así determinado, de $162.357.533.- por concepto de crédito por gastos de capacitación, ni el saldo (no actualizado) a favor del reclamante de $25.458.800.- i) Reconocerá que inicialmente la reclamante obtuvo, acorde a su F-22 AT 2013, el 28 de mayo del 2013, una devolución de $116.915.356.- j) Que contra dicha devolución procedía un saldo actualizado a devolver de solo $25.499.534.- k) Consecuentemente, procede el reintegro de $91.415.822.- determinado a fs. 116 de las liquidaciones reclamadas15. VI.- PRESCRIPCION: 16.- Acorde a la obligación legal de declarar la prescripción de oficio, que impone a este sentenciador el artículo 136°, del Código Tributario, se pasa a analizar lo siguiente: a) En los presentes autos se cobra Reintegro por diferencias de Impuesto de Primera Categoría correspondiente al AT 2013, el que debió declararse el 30 de abril de ese año, fecha desde la cual comenzó a correr el plazo de prescripción de 3 años (prescripción ordinaria), del artículo 200°, del Código Tributario, el que vencía, -en principio-, el 30 de abril del 2016. b) Aparece de fs. 57 y 58 que, con fecha 30 de abril del 2016 (el último día del plazo), el SII notificó su Citación N°18. En consecuencia, acorde a lo dispuesto en los artículos 200°, inciso IV y 63°, inciso final, del mismo Código, la notificación de una citación dentro del plazo de prescripción, produce el efecto de aumentar el plazo de 15 Todo lo anterior, acorde a cuadro transcrito en el considerando II, 4°, letra l) precedente. 85 Timbre Electrónico prescripción en 3 meses, con lo cual el término ahora se extiende hasta el 30 de julio del 2016. c) Consta de fs. 82, que la liquidación reclamada fue notificada el día 29 de julio del 2016, por lo cual ella se ha verificado dentro del plazo de prescripción ordinario, siendo procedente así declararlo. VISTO, además lo dispuesto en los artículos 123º y siguientes, del Código Tributario; SE RESUELVE: NO HA LUGAR AL RECLAMO de fs. 1 acorde a lo analizado en el apartado V, considerandos 7° y siguientes. CONFIRMASE la liquidación N°195, de 29 de julio del 2016, por concepto de Reintegro de renta de mayo del 2013, por la suma de $91.415.822.-, de impuestos netos, cuya copia corre a fs. 83 y 111 de la causa, todo ello SIN COSTAS por estimar que la reclamante tuvo motivos plausibles para litigar. EJECUTORIADO que sea el presente fallo, EMITASE por el SII el giro respectivo, debiendo remitir copia del mismo y su acta de notificación a este Tribunal NOTIFÍQUESE al reclamante por carta certificada y a la reclamada del modo ordinario. REGISTRESE y en su oportunidad ARCHÍVESE. RUC : 16-9-0001376-4 RIT : GR-02-00022-2016 DICTADA POR EL JUEZ TITULAR DEL TRIBUNAL TRIBUTARIO Y ADUANERO DON MARIO GUZMAN CORTES Y AUTORIZA LA SECRETARIO ABOGADO DOÑA LUCY OLIVARES VICENTELO. MGC/lov/gbv DISTRIBUCIÓN: -Expediente Original. -Interesado. -Registro de Fallos. Mario Segundo Guzman Cortes Juez Tribunal Tarapacá 86 Incorpora Firma Electrónica Avanzada Timbre Electrónico